СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1. ПРИЗНАНИЕ ОБЪЕКТА В КАЧЕСТВЕ НЕМАТЕРИАЛЬНОГОАКТИВА
1.1 Понятие нематериального актива вбухгалтерском учете
1.2 Признание нематериального актива в налоговомучете
1.3 Единица учета НМА
2. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НМА
2.1 Терминология и экономическая основаисчисления амортизации
2.2 Определение порядка расчета сумм амортизацииНМА
2.3 Способы начисления амортизации НМА
3. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕОФОРМЛЕНИЕ И ОРГАНИЗАЦИЯ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
3.1 Объектыбухгалтерского учета
3.2 Регистры налогового учета
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
ВВЕДЕНИЕ
Важнейшим финансовымисточником инвестиций в основной капитал является амортизация, составляющаяоколо 30% финансовых средств, направляемых на финансирование капитальныхвложений любой отрасли экономики. Расширение этого источника позволяет ускоритьвоспроизводство основного капитала и вместе с тем повыситьконкурентоспособность выпускаемой продукции. Механизмом его расширения являетсяинтенсификация амортизационного процесса, которая обеспечивается методамиускоренной амортизации на основе применения нелинейного способа ее начисления.
Ускорениеамортизационного процесса путем применения указанных инструментов являетсяосновным содержанием проводимой амортизационной политики. Критериемэффективности этого хозяйственного мероприятия является оценка его потенциала вкачестве механизма мобилизации дополнительных финансовых ресурсов наинвестиции.
Цель данной курсовойработы — изучить организацию бухгалтерского и налогового учета, а такжедокументального оформления начисления амортизации по нематериальным активам.
Для написания даннойкурсовой работы были изучены учебные издания, в которых наиболее полно изложенматериал по учету амортизации нематериальных активов, а так же нормативныеакты, специальная литература и периодические издания (журнальные статьи).
До утверждения Положенияпо бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007 ПриказомМинистерства Финансов Российской федерации от 27 декабря 2007 года № 153н(зарегистрировано в Минюсте РФ 23 января 2008 г. N 10975) (далее — ПБУ 14/2007) для организации учета нематериальных активов было принято руководствоватьсяПоложением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ14/2000,«Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельностипредприятий и инструкцией по его применению» (приказ МФ РФ от 31 октября 2000 г. № 94н в редакции изменений и дополнений), «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ»(приказ МФ РФ от 26 декабря 1994 г. № 170) и «Положением по бухгалтерскомуучету долгосрочных инвестиций» (письмо МФ РФ от 30 декабря 1993 года, № 160),которое предусматривало, что «под долгосрочными инвестициями… понимаютсязатраты на создание, увеличение размеров и приобретение внеоборотных активовдлительного пользования (свыше 1 года), не предназначенных для продажи, заисключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги,ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий». Это определение несодержало прямого указания на нематериальные активы, но оно непосредственнораскрывало их сущность и определяло место в составе внеоборотных активов.
В настоящее время ПБУ14/2007 определяет методику отнесения активов к нематериальным, правила ихстоимостной оценки и учета их поступления, амортизации и выбытия с учетом всехособенностей НМА.
1. ПРИЗНАНИЕ ОБЪЕКТА ВКАЧЕСТВЕ НЕМАТЕРИАЛЬНОГО АКТИВА
1.1 Понятиенематериального актива в бухгалтерском учете
Для принятия кбухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимоединовременное выполнение следующих условий:
а) объект способенприносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объектпредназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работили оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использованияв деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческойорганизации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой всоответствии с законодательством Российской Федерации);
б) организация имеетправо на получение экономических выгод, которые данный объект способенприносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленныедокументы, подтверждающие существование самого актива и права данной организациина результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчужденииисключительного права на результат интеллектуальной деятельности или насредство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительногоправа без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц ктаким экономическим выгодам (далее — контроль над объектом);
в) возможность выделенияили отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объект предназначендля использования в течение длительного времени, т.е. срока полезногоиспользования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционногоцикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией непредполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционногоцикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая(первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) отсутствие у объектаматериально-вещественной формы.
При выполненииперечисленных условий к нематериальным активам относятся, например,произведения науки, литературы и искусства; программы для электронныхвычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения;секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.
В составе нематериальныхактивов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретениемпредприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).
Нематериальными активамине являются: расходы, связанные с образованием юридического лица(организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персоналаорганизации, их квалификация и способность к труду.
ПБУ 14/2007 неприменяется в отношении:
а) не давшихположительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских итехнологических работ;
б) не законченных и неоформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских,опытно-конструкторских и технологических работ;
в) материальных носителей(вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности иприравненные к ним средства индивидуализации (далее — средстваиндивидуализации);
г) финансовых вложений.
1.2 Признаниенематериального актива в налоговом учете
В соответствии с главой25 части второй Налогового Кодекса РФ нематериальными активами признаютсяприобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальнойдеятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительныеправа на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ,оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительноговремени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признаниянематериального актива необходимо наличие способности приноситьналогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежащеоформленных документов, подтверждающих существование самого нематериальногоактива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результатыинтеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другиеохранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
К нематериальным активам,в частности, относятся:
1) исключительное правопатентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
2) исключительное правоавтора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное правоавтора или иного правообладателя на использование топологии интегральныхмикросхем;
4) исключительное правона товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров ифирменное наименование;
5) исключительное правопатентообладателя на селекционные достижения;
6) владение«ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношениипромышленного, коммерческого или научного опыта.
К нематериальным активамне относятся:
1) не давшиеположительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские итехнологические работы;
2) интеллектуальные иделовые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.
1.3 Единица учета НМА
Единицей учетанематериальных активов является инвентарный объект.
Инвентарным объектомнематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одногопатента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права нарезультат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо вином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенныхсамостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активовтакже может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемыхрезультатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальноепроизведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт,единая технология).
2. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НМА
2.1 Терминология иэкономическая основа исчисления амортизации
Амортизация представляет собой процесссистематического перенесения стоимости объектов нематериальных активов или её частина стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательскойдеятельности продукции, работ, услуг. Она включает в себя:
— распределениерациональным (выбранной организацией самостоятельно на основе установленного порядка)способом амортизируемой стоимости объектов между отчетными периодами, составляющимив совокупности срок полезного использования каждого из них;
— систематическое (всоответствии с установленной нормативными актами периодичностью) включениеамортизационных отчислений — относящейся к данному отчетному периоду стоимостииспользуемых объектов – в издержки производства, расходы на реализацию илиоперационные расходы.
Зачастую понятиеамортизации отождествляют с понятием износа, что не совсем верно. В современнойэкономической терминологии существуют различия между терминами «износ» и «амортизационныеотчисления». Износ трактуется как потеря стоимости по установленным нормам впроцессе эксплуатации. Моральный износ представляет собой потерю активамичасти своей стоимости вследствие роста технического прогресса, в частности.
Амортизационные отчисленияже можно трактовать как постепенное возмещение износа в стоимостном выражении врезультате его включения в себестоимость продукции.
Одно из главных условийначисления амортизации — правильное определение организациями сроков службыобъектов.
Под сроком службыследует понимать период, в течение которого объекты нематериальных активовсохраняют свои потребительские свойства.
Срок полезногоиспользования амортизируемогоимущества – выбранный в соответствии с определенными обстоятельствами ожидаемыйили расчетный период эксплуатации нематериальных активов в процессепредпринимательской деятельности. Сроком полезного использования являетсявыраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагаетиспользовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (илидля использования в деятельности, направленной на достижение целей созданиянекоммерческой организации).
Для отдельных видовнематериальных активов срок полезного использования может определяться исходяиз количества продукции или иного натурального показателя объема работ,ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
В соответствии сНалоговым Кодексом РФ первоначальная стоимость амортизируемыхнематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение(создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны дляиспользования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кромеслучаев, предусмотренных настоящим Кодексом.
Стоимость нематериальныхактивов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактическихрасходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов,расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентныепошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением суммналогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Амортизируемаястоимость –стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления. Таковойстоимостью, в зависимости от конкретных условий начисления амортизации,является:
— первоначальнаястоимость объектов, введенных в эксплуатацию после перехода на условияначисления амортизации, с учетом ее последующих переоценок;
— остаточная(недоамортизированная) стоимость объектов, находившихся в эксплуатации на датуперехода на действующие условия начисления амортизации, с учетом ее последующихпереоценок;
— недоамортизированная(остаточная) стоимость объектов, устанавливаемая в течение любого из отчетныхлет при изменении способов начисления амортизации, а также других условийфункционирования объектов, с учетом ее последующих переоценок;
— недоамортизированная(остаточная) стоимость объектов, рассчитываемая на начало каждого отчетногогода как разность первоначальной стоимости с учетом проведенных переоценок исуммы накопленной амортизации с учетом проведенных переоценок.
2.2 Определениепорядка расчета сумм амортизации НМА
Коммерческие организации вправе самостоятельно определятьпорядок расчета сумм амортизации для каждого вида нематериальных активов.
Начисление амортизациинематериальных активов производится независимо от результатов деятельностиорганизации в отчетном периоде.
До 1995 года внормативных документах, регламентирующих вопросы методологии бухгалтерскогоучета, практически отсутствовало разделение нематериальных активов наамортизируемые и неамортизируемые. Следует отметить, что и в западном учетевопросы о перечне амортизируемых объектов нематериального характера, о срокахпогашения их стоимости продолжают оставаться дискуссионными.
У многих экономистов невызывает сомнения тот факт, что не все нематериальные активы теряют своюстоимость в процессе использования, т. е. амортизируются. В качестве примеровприводились товарные знаки, бессрочные права пользования чем-либо и т. п. Иесли предприятие решало, что в составе его нематериальных активов есть такие,стоимость которых с течением времени не уменьшается, то при принятии своейучетной политики оно могло дать перечень такого рода нематериальных активов.
Если же предприятиюпредставлялось целесообразным амортизировать все имевшиеся на балансенематериальные активы, то оно вправе было начислять по ним амортизацию исходяиз содержания подпункта «ш» пункта 2 Положения о составе затрат в редакции 1992года.
Позднее в основополагающихнормативных актах по бухгалтерскому учету прямо говорится о погашающих и непогашающих с течением времени свою стоимость нематериальных объектах иобозначено право предприятий самим решать вопрос разделения нематериальныхактивов на амортизируемые и неамортизируемые, используя основные экономическиекритерии.
Как подойти кустановлению срока полезного использования амортизируемых нематериальныхактивов и норм их амортизации?
Определение срокаполезного использования нематериального актива производится исходя из:
— срока действия праворганизации на результат интеллектуальной деятельности или средствоиндивидуализации и периода контроля над активом;
— ожидаемого срокаиспользования актива, в течение которого организация предполагает получатьэкономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной надостижение целей создания некоммерческой организации).
Срок полезногоиспользования нематериального актива не может превышать срок деятельностиорганизации.
Срок полезногоиспользования нематериального актива ежегодно проверяется организацией нанеобходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительностипериода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срокего полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этимкорректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности наначало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
В отношениинематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организацияежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих оневозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. Вслучае прекращения существования указанных факторов организация определяет срокполезного использования данного нематериального актива и способ егоамортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерскомучете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения воценочных значениях.
Когда срок полезногоиспользования совпадает со сроком действия того или иного вида нематериальныхактивов (лицензии, права пользования, патенты и т. п.), который предусмотренсоответствующим договором, абсолютная величина амортизационных отчислений равнаотношению первоначальной стоимости к сроку полезного использования данного виданематериальных активов, предусмотренному договором.
В случае, когда предприятиесамостоятельно устанавливает срок полезного использования нематериальныхактивов (права пользования программными продуктами, ноу-хау и т. п.), основнымфактором, влияющим в данном случае на обоснование нормы ежегодныхамортизационных отчислений, должен быть срок, в течение которого ожидается, чтоданный объект будет приносить доход предприятию. Точно установить длительностьтакого периода практически невозможно. Поэтому на решение по данному вопросуможет повлиять и величина первоначальной стоимости объекта нематериальныхактивов, и поведение себестоимости конкретного предприятия, с учетом того, чтоамортизационный период нематериальных активов не может быть менее года поопределению.
В практике работыпредприятий встречаются случаи, когда контролирующие органы требуютдокументально подтвержденного мнения независимых или третьих организаций поповоду сроков полезного использования нематериальных объектов. Данная точказрения спорна, так как в нормативных актах право установления срока полезногоиспользования предоставлено самим организациям. Срок полезного использованиянематериальных активов должен утверждаться распоряжением или приказомруководителя организации.
Для амортизациивсевозможных сертификатов, относящихся к определенным партиям товаров, рациональнеевсего использовать такой вариант, когда предприятие принимает решение оначислении амортизации НМА пропорционально объему реализованных товаров, работи услуг.
В соответствии сПоложением по ведению бухгалтерского учета «Учет нематериальных активов»14/2007 по нематериальным активам, срок полезного использования которых надежноневозможно определить, считаются нематериальными активами с неопределеннымсроком полезного использования. По нематериальным активам с неопределеннымсроком полезного использования амортизация не начисляется.
В соответствии сНалоговым Кодексом РФ по нематериальным активам, срок полезного использованиякоторых невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете надесять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
По нематериальным активамнекоммерческих организаций амортизация не начисляется.
Амортизация начисляетсяотдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Начисление амортизации пообъекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего замесяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Начисление амортизации пообъекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующегоза месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когдаданный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.
Если организация втечение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована,реорганизована или иначе преобразована таким образом, что в соответствии состатьей 55 Налогового Кодекса РФ налоговый период для нее начинается либозаканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется сучетом следующих особенностей:
1) амортизация неначисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в которомзавершена ликвидация, а реорганизуемой организацией — с 1-го числа того месяца,в котором в установленном порядке завершена реорганизация;
2) амортизацияначисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена еегосударственная регистрация.
Положения настоящегопункта не распространяются на организации, изменяющие своюорганизационно-правовую форму.
2.3 Способы начисленияамортизации НМА
В соответствии с ПБУ14/2007, по объектам, по которым производится погашение стоимости,амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:
— линейный способ, исходяиз норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
— способ уменьшаемогоостатка;
— способ списаниястоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Ежемесячная сумма амортизационныхотчислений рассчитывается:
а) при линейном способе — исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости(в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срокаполезного использования этого актива;
б) при способеуменьшаемого остатка — исходя из остаточной стоимости (фактической(первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки)за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца,умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организациейкоэффициент (не выше 3), а в знаменателе — оставшийся срок полезногоиспользования в месяцах;
в) при способе списаниястоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натуральногопоказателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической(первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объемапродукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
В течение срока полезногоиспользования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений неприостанавливается.
Амортизационныеотчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетногопериода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатовдеятельности организации в отчетном периоде.
В целях главы 25Налогового Кодекса РФ налогоплательщики начисляют амортизацию одним изследующих методов с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей:
1) линейным методом;
2) нелинейным методом.
При применении линейногометода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объектаамортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной(восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данногообъекта.
При применении линейногометода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имуществаопределяется по формуле:
K = (1/n) x 100%,
где K — норма амортизациив процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объектаамортизируемого имущества;
n — срок полезногоиспользования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При применениинелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношенииобъекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточнойстоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определеннойдля данного объекта.
При применениинелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имуществаопределяется по формуле:
K = (2/n) x 100%,
где K — норма амортизациив процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объектуамортизируемого имущества;
n — срок полезногоиспользования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При этом с месяца,следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемогоимущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной)стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
1) остаточная стоимостьобъекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируетсякак его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
2) сумма начисляемой заодин месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имуществаопределяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев,оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Выбранный методначисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисленияамортизации по объекту амортизируемого имущества.
3. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ И ОРГАНИЗАЦИЯ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
3.1 Объекты бухгалтерского учета
В соответствии с пунктом 10Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малогопредпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н,малые предприятия ведут учет нематериальных активов обособленно на счете 04«Нематериальные активы», а учет амортизации по объектам нематериальных активов- отдельно на счете 05 «Амортизация нематериальных активов».
Выбор малого предприятиядолжен быть закреплен в разрабатываемом им рабочем плане счетов, которыйпринимается для руководства учетной политикой предприятия.
Дляучета объектов нематериальных активов, а также амортизации по ним малыепредприятия могут применять «Ведомость учета начисленных амортизационныхотчислений» форма N В-1 (Приложение N 2 к Типовым рекомендациям). При этом дляудобства и оперативности получения информации ведомость ведется отдельно пообъектам нематериальных активов. Ведомостьпредназначена для ежемесячного начисления амортизационных отчислений понематериальным активам установленными способами. Основными реквизитами формы №В-1 являются «Первоначальная стоимость», «Вид объектов», «Норма амортизационныхотчислений» (годовая и за месяц), «Сумма амортизационных начислений» и так далее.В графе 2 «Вид актива» перечисляются все объекты, по которым начисляетсяамортизация. Сумма отчислений за месяц проставляется в графе 18 «Суммаамортизационных начислений».