Сутність експортного та бюджетного відшкодування ПДВ

Кафедра бухгалтерського обліку
Контрольна робота
З дисципліни: “Податковий облік"
Варіант 12
Суми 2008

Зміст
1. Сутність експортного та бюджетного відшкодування ПДВ.Порядок складання розрахунку частки бюджетного відшкодування
2. Облік витрат, які не включають до складу валових витрат
Список літератури
1. Сутність експортного та бюджетноговідшкодування ПДВ. Порядок складання розрахунку частки бюджетного відшкодування
Прийняття в 1997 році Закону України «Проподаток на додану вартість» було обумовлено радше нашим нестримнимпрагненням вступу до ЄС, аніж об’єктивною економічною доцільністю, адже цей видподатку є характерним для економічно розвинутих країн. Недаремно ПДВ у світовійекономічній практиці отримав неофіційну назву "європейського податку",що відображає не лише географію походження ПДВ, а і його інтеграційне значеннядля країн Євросоюзу в сенсі забезпечення його подальшого економічного зростання.
Дійсно, починаючи з 70-х років минулогостоліття, із прийняттям 17 травня 1977 року спеціальної директиви ЄС проуніфікацію правових норм, які регулюють стягнення ПДВ, цей вид податкузатверджувався як основний непрямий податок та визначався його правовий статусобов’язкового для всіх країн — членів ЄС, починаючи з 1982 року. Показовимтакож є той факт, що на початку 90-х років лише близько 80 країн світувикористовували ПДВ як дієвий інструмент у своїй фіскальній політиці завдякивисоким показникам в економіці і культурі оподаткування. Податок на доданувартість, який у деяких країнах має іншу назву: споживчий податок (Японія),податок на товари та послуги (Канада, Нова Зеландія), а по суті залишаєтьсяподатком на додану вартість (англійською — Value-Added Tax (VAT)) і притаманниймайже всім промислово розвинутим країнам. Мабуть, єдиною економічно розвинутоюдержавою, в якій на даний час ПДВ не використовується при непрямомуоподаткуванні є Сполучені Штати Америки. Але економісти США досить жваводискутують про необхідність заміни податку з обороту на федеративний податок надодану вартість і обумовлено це тим, що ПДВ став одним із найефективнішихнововведень у фіскальній політиці та практиці розвинутих країн за останніпівстоліття. У більшості країн саме податок на додану вартість забезпечує від12 до 30% державних доходів, що становить еквівалент приблизно в 5-10%національного валового продукту.
Незважаючи на успішне застосування податку всвітовій практиці, зарубіжний досвід використання ПДВ має ряд невирішенихпитань, пов’язаних із негативними особливостями широкого використання ПДВ. Томусліпе копіювання положень зарубіжного законодавства про ПДВ у теорію і практикубудь якої країни є небажаним. В Україні в цьому переконалися всі — економісти, політикиі самі платники податку, для яких відшкодування ПДВ стало болючою та постійноюпроблемою.
Найбільш гостро на сьогодні стоїть проблемавідшкодування експортного податку на додану вартість і це стосується не лишеУкраїни. Вона викликана, перш за все, масштабними зловживаннями в цій галузі. Длякраїн Європейського Союзу вона набула загрозливого характеру. За підрахункамиЄвропейської Комісії, обсяги незаконного відшкодування ПДВ досягають 60-100млрд. євро. В Україні стали поширеними фіктивні зовнішньоекономічні операції,які супроводжуються фальсифікацією документів, використанням неіснуючихіноземних партнерів і, як наслідок, незаконним отриманням ПДВ з бюджету. Зрозуміло,що це викликає все більше нарікань на адресу податкових органів через великузаборгованість перед справжніми експортерами.
У 2007 році обсяг бюджетного відшкодування ПДВгрошовими коштами становив 18868,9 млн. гривень. Експорт товарів за 11 місяцівзріс на 27,9% порівняно з відповідним періодом за 2006 рік (за данимиДержкомстату). Невідповідність темпів зростання експорту та відшкодування ПДВпризвела до накопичення боргу перед платниками ПДВ з бюджетного відшкодуванняподатку на додану вартість, обсяг якого на кінець 2007 року становив близько 8млрд. гривень.
Слід зазначити, що відшкодування ПДВздійснюється за регіональною ознакою, що підтверджується статистикою: за 10місяців 2007 року відшкодовано 76,5% від сум, що підлягали відшкодуванню (залишкуна початок року і заявлених сум, за винятком відмовлених податковими органами),то в Донецькій області відшкодовано 96,3% таких сум, Чернівецькій — 93,2%,Черкаській — 90,9%, Запорізькій — 90,3%. У той же час цей показник для Сумськоїобласті становить лише 46%, Вінницької — 52,1%, Київської — 54,4%, Житомирської- 59,3%, Волинської — 61,5%, Києва і Севастополя — 67,4 відсотка.
За якою ж схемою діють шахраї? Наприклад,суб’єкт підприємництва оформлює надходження неіснуючих товарів від фіктивногопідприємства і таким чином збільшує свій податковий кредит на 20% від цінипридбання. Далі товар вивозиться за межі митного кордону України на адресувигаданого або спеціально створеного підприємства-нерезидента. У підсумкуекспортер одержує право на отримання експортного відшкодування. Бюджет відекспортера нічого не отримує. Масштаби таких операцій можуть бути різними, авідшкодування експортного ПДВ здійснюється з бюджету, тобто зрештою — з гаманцівпересічних громадян.
Слід відзначити, що махінації експортерів,часто не без допомоги «компетентних органів», відбуваються без явних порушеньзаконодавчих чи нормативних актів. Зовнішньоекономічні ціни визначають суб’єктипідприємницької діяльності на основі врахування попиту і пропозиції надоговірних засадах (відповідно до Закону України «Про ціни і ціноутворення»і Указу Президента «Про заходи щодо вдосконалення кон’юнктурно-ціновоїполітики у сфері зовнішньоекономічної діяльності»).
Ні для кого не є новиною, що не всі вантажівкиперевіряються на наявність продукції, що задекларована у вантажній митнійдекларації. Підприємство, яке фіктивно продає товар за завищеною ціною з метоюподальшого експорту через легальні підприємства, не перераховує отриманий уціні товару ПДВ до державного бюджету, але правопорушення вчиняє фірма-одноденка,яка закривається чи відкривається при потребі, а не експортер. Щодо коштів (затовар та ПДВ), то вони повертаються до експортера у вигляді валютної виручки,пропорційно якій здійснюється відшкодування експортного ПДВ.
Одним із напрямків перевірочної роботиподаткового органу є встановлення джерела формування експортної виручки вкожному випадку відшкодування податку на додану вартість по експортнихопераціях. Наслідком такої перевірки, як правило, стає встановлення фактуненадходження реальної експортної виручки на рахунок експортера. Грошові кошти,які лише документально видаються як виручка за експорт товару, насправді лишепрокручуються уповноваженим банком та повертаються на рахунок першоджерела.
Отже, ситуація, що склалася з відшкодуваннямПДВ в Україні має реальну загрозу подальшого розростання у зв’язку з тим, щодержава на даний час не має дієвого механізму попередження незаконноговідшкодування ПДВ. Саме застосування незаконних схем відшкодування ПДВ приздійсненні експортних операцій породжує більш суттєву проблему — проблемувикачки капіталу з економіки України. Незаконне отримання відшкодуванняекспортного ПДВ означає для України не лише втрату фінансових ресурсів, але йупущену вигоду, розмір якої взагалі не можна підрахувати.
Лише коли динаміка відшкодування ПДВ приздійсненні експортних операцій повною мірою співпадатиме з динамікою експорту вУкраїні, тоді і ми будемо мати можливість констатувати, що суми відшкодуванняПДВ мають під собою реальне економічне підґрунтя, а не є наслідком незаконної«оборотки» псевдоекпортерів.
Відповідно до п.6.2 Закону України «Проподаток на додану вартість» ставка податку на додану вартість становить 0%до бази оподаткування при експорті товарів і супутніх такому експорту послуг. Експорт- митний режим, відповідно до якого товари вивозяться за межі митної територіїУкраїни для вільного обігу без зобов'язання про їх повернення на цю територіюта без встановлення умов їх використання за межами митної території України. Супутнімиж послугами є такі, вартість яких до митної вартості товарів, що експортуютьсяабо імпортуються.
Вартість таких послуг входить до митноївартості експортованих та імпортованих товарів (тобто нульова ставказастосовується також до вартості транспортування, перевезення, завантаження, розвантаженняекспортованих товарів за умови включення вартості таких послуг у вантажну митнудекларацію). Товари вважаються експортованими платником податку в разі, якщо їхекспорт засвідчений належно оформленою митною вантажною декларацією.
Для права на експортне відшкодування ПДВнедостатньо вивезти товари — треба додатково подати розрахунок експортноговідшкодування, а також підтвердити оплату придбаних товарів, які будуть згодомекспортовані, та отримання валютної виручки за них.
З 1 червня 2005 р. почав діяти новий порядокбюджетного відшкодування податку на додану вартість, який введено ЗакономУкраїни «Про внесення змін до Закону України „Про Державний бюджетУкраїни на 2005 рік“ та деяких інших законодавчих актів України» від25.03.2005 р. № 2505-IV (Далі — Закон № 2505). Тепер він однаковий для всіхплатників податків, за винятком тих, які згідно із законом не мають права набюджетне відшкодування.
Замість різновидів відшкодувань — звичайне,бюджетне, експортне, тепер є лише бюджетне.
Особи, що не мають права на бюджетневідшкодування. Згідно з пп.7.7.11 Закону України «Про податок на доданувартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) та пп.5.12.1Порядку заповнення та подання декларації з податку на додану вартість,затвердженого наказом ДПАУ від 15.06.2005 р. № 213 (далі — порядок № 213), наотримання бюджетного відшкодування не має права особа, яка:
а) була зареєстрована платником ПДВ менше 12календарних місяців до місяця, за підсумками якого подається заява на бюджетневідшкодування;
б) мала обсяги оподатковуваних операцій1 заостанні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетноговідшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання абоспорудження (будівництва) основних фондів);
в) не здійснювала діяльність протягом останніх12 календарних місяців.
Порядок відшкодування ПДВ описано в п.7.7Закону про ПДВ.
За підсумками першого періоду, в якому виникловід’ємне значення різниці між сумою податкових зобов’язань та податковогокредиту звітного періоду (далі — від’ємне значення), платник бюджетноговідшкодування не одержує. В залежності від результатів попередніх податковихперіодів суму такого від’ємного значення може бути враховано в цьому ж (першому)періоді:
а) у зменшення суми податкового боргу щодо ПДВпопередніх податкових періодів (у тому числі розстроченого чи відстроченого).
б) за відсутності такого боргу сума від’ємногозначення враховується в складі податкового кредиту наступного (другого) звітногоперіоду (пп.7.7.1 Закону про ПДВ).
Якщо за результатами наступного (другого) звітногоперіоду знову виникає від’ємне значення, то лише тоді платник має право набюджетне відшкодування, причому тієї частини від’ємного значення, що дорівнюєсумі податку, фактично сплаченій одержувачами товарів (послуг) своїмпостачальникам у попередньому (першому) податковому періоді. Залишок від’ємногозначення першого податкового періоду, що не було включено до розрахункубюджетного відшкодування за підсумками другого податкового періоду, включаєтьсядо складу податкового кредиту наступного (третього) податкового періоду (пп.7.7.2Закону про ПДВ).
При розрахунку суми бюджетного відшкодуваннянеобхідно чітко визначити:
що розуміти під фактичною сплатою, чи можна донеї віднести бартерні розрахунки?
якщо за підсумками другого періоду маємо невід’ємне, а нульове значення (тобто податковий кредит дорівнює податковимзобов’язанням), чи можна розраховувати на відшкодування від’ємного значенняпершого періоду?
В Законі про ПДВ не зазначено, що оплатапостачальникам має провадитися саме в грошовій формі. Тому існує думка, щобартерний розрахунок можна вважати фактично сплаченою постачальникам сумою. Алеми рекомендуємо не включати «бартерні» суми ПДВ до бюджетноговідшкодування, але включити їх до податкового кредиту наступних періодів,зменшуючи цим податкові зобов’язання наступних періодів. Це можна аргументуватитим, що зміст бюджетного відшкодування полягає, насамперед, у відшкодуваннісаме грошових коштів, сплачених постачальникам в складі податкового кредиту.
Друге запитання виникає в зв’язку з тим, що впп.7.7.2 Закону про ПДВ передбачається відшкодування тільки за умови від’ємногозначення у другому періоді. Але відшкодовувати при нульовому значенні другогоперіоду дозволяє оновлена форма декларації з ПДВ, а точніше, наведені в нійформули.
Якщо підприємство належить до галузісуднобудування і літакобудування, воно може отримати відшкодування запідсумками першого періоду, в якому виникло від’ємне значення (п.13 Прикінцевихположень Закону № 2505, розділ 6 Порядку № 213).
Бюджетне відшкодування може здійснюватися:
1) поверненням коштів на банківський рахунокплатника;
2) в рахунок податкових зобов’язань майбутніхподаткових періодів.
Спосіб відшкодування платник обираєсамостійно, відображаючи свій вибір в декларації того періоду, за підсумкамиякого платник набуває права на відшкодування. Таке рішення платник приймає щодовсієї (повної) суми бюджетного відшкодування.
Якщо платник податків обирає відшкодування набанківський рахунок, він повинен подати відповідну заяву до ДПІ, пройтиподаткову перевірку і подати необхідні «папери» до Держказначейства (пп.7.7.4Закону про ПДВ).
Якщо платник податків обирає відшкодування урахунок майбутніх податкових зобов’язань, то зазначена сума відшкодування невраховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податковихперіодів (пп.7.7.3 Закону про ПДВ). Ця сума надалі не відображається вдеклараціях з ПДВ, але до повного її погашення продовжує зменшувати податковізобов’язання подальших податкових періодів. Механізм такого зменшеннявідображається в додатку 2 до декларації.
Звернімо увагу, що згідно листа ДПАУ від 30.12.2005р. № 26335/7/16-1217 суми ПДВ, які обліковуються як переплата в картціособового рахунку, задекларовані до відшкодування, не можуть бути списанівнаслідок того, що минув термін давності у 1095 днів. Дійсно, при направленнібюджетного відшкодування в рахунок майбутніх платежів з ПДВ декларація, в якійзазначається таке рішення платника, по суті є заявою на відшкодування. А зподанням заяви обчислювання 1095 днів припиняється.
Відшкодування грошима. Порядок отриманнягрошового відшкодування описано в пп.7.7.4, 7.7.5 Закону про ПДВ.
Визначимо дії платника податків поетапно.
1) платник податків подає за підсумкамивідповідного податкового періоду до ДПІ:
декларацію з ПДВ (оригінал та копію) іззазначенням суми бюджетного відшкодування в ряд.25.1. Службова особаподаткового органу на першій сторінці копії декларації ставить позначку про їїприйняття (штамп податкового органу, дата, вхідний номер). Далі копія з позначкоюповертається платнику податків для подання до Держказначейства. При цьому вслужбовому полі декларації платник податків проставляє позначку про отриманняцієї копії (пп.4.1.3 Порядку № 213);
додаток 3 до декларації з ПДВ «Розрахуноксуми бюджетного відшкодування»;
заяву про повернення суми бюджетноговідшкодування за формою згідно з додатком 4 до декларації з ПДВ;
2) платник податків подає протягом 5 днівпісля подання декларації податковому органу до Держказначейства:
копію декларації з ПДВ з позначкою ДПІ;
розрахунок суми бюджетного відшкодування;
копії погашених податкових векселів (розписок)за їх наявності;
оригінали п’яти основних аркушів (примірниківдекларанта) ВМД за наявності експортних операцій;
3) податковий орган протягом 30 днів, наступнихза днем отримання декларації з ПДВ, проводить документальну невиїзну (камеральну)або в певних випадках — позапланову виїзну (документальну) перевірку (див. пп.7.7.5Закону про ПДВ);
4) податковий орган протягом 5 днів післязакінчення перевірки надає Держказначейству висновок щодо сум, що підлягаютьвідшкодуванню;
5) Держказначейство протягом 5 операційнихднів після отримання висновку від ДПІ перераховує суму відшкодування набанківський рахунок платника податків.
Таким чином, максимальний строк відшкодування,відлік якого ведеться від дня подання декларації до ДПІ, становить 40 днів. Це30 днів перевірки + 5 днів на подання висновку + 5 операційних днівперерахування грошей на банківський рахунок. Звичайно, фактично цей строк можебути значно менше максимального.
Але наказом від 18.08.2005 р. № 350 ДПАУзатвердила Методичні рекомендації щодо взаємодії між підрозділами органівдержавної податкової служби України при організації та проведенні перевірокдостовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Згідноз п.4.1 Метод рекомендацій у органів ДПС на проведення невиїзної документальноїперевірки та позапланової виїзної перевірки є 60 календарних днів.
Втім, пп.7.7.5 Закону про ПДВ цілком можназрозуміти інакше, і тоді на всі ці перевірки у податкових органів 30, а не 60днів. Але податківці наполягають на своєму (лист ДПАУ від 15.11.2005 р. №22871/7/16-1317).
Найцікавіше, що податковий орган зобов’язанийнадавати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, щопідлягає відшкодуванню з бюджету, навіть у тих випадках, коли в результатіперевірок таку суму визнано недостовірною (пп.7.7.5 Закону про ПДВ). Наслідкирозбіжності суми заявленого бюджетного відшкодування із сумою, підтвердженою врезультаті перевірки, регламентовано пп.7.7.7 Закону про ПДВ.
Джерелом сплати бюджетного відшкодування (утому числі бюджетного боргу) є загальні доходи Держбюджету України. Забороняєтьсязастерігати чи обмежувати виплату бюджетного відшкодування наявністю чивідсутністю доходів, отриманих від ПДВ, в окремих регіонах України (пп.7.7.10Закону про ПДВ).
Аналіз порядку визначення суми ПДВ, щопідлягає сплаті до бюджету або бюджетному відшкодуванню, викладеного воновленому п.7.7 Закону про ПДВ, дозволяє розробити такий алгоритм дій платникаподатку в нових умовах (див. Рис. 1).
Попередня оплата (авансування) товарів, якізгідно з договорами підлягають вивезенню (експортуванню) за межі митноїтериторії України, не є підставою для виникнення податкових зобов´язань. Такимчином, операції, пов´язані з експортом товарів, відображаються вПодатковій декларації тільки в тому випадку, коли товари фактично вивезені змитної території України, що підтверджено ВМД, а суми авансів, отриманих затовари, що підлягають експорту, у декларації з ПДВ не відображаються. Тобтопідприємство отримує право на відшкодування сум ПДВ з бюджету протягомнаступного місяця, що настає після подання декларації, і тільки тоді, колиздійснений експорт товарів.
/>
Рис.1. Порядок визначення платником податкусуми податку, що підлягає сплаті до бюджету або бюджетному відшкодуванню
Що ж до експорту робіт (послуг), то датавиникнення податкових зобов´язань визначається по першій події: або податі зарахування коштів від замовника робіт (послуг) на банківський рахунокплатника податків, або по даті оформлення документа, що засвідчує фактвиконання таких робіт (послуг).
При здійсненні операцій, що обкладаються ПДВза нульовою ставкою відповідно, бюджетне відшкодування сум ПДВ здійснюєтьсяпротягом місяця, що настає після подання декларації за звітний період, у якомубули здійснені такі операції. Причому сума бюджетного відшкодування може бутиповністю або частково зарахована в рахунок платежів по цьому податку або іншихподатках, зборах (обов´язкових платежах), які зараховуються до державногобюджету України. Платник податків може за рахунок суми бюджетного відшкодуванняоплатити лише податковий вексель, виданий ним під час розмитнення імпортнихтоварів.
Якщо платник податків зареєстрований якквартальний платник ПДВ, то при здійсненні експортних операцій він також маєправо на щомісячне відшкодування ПДВ з бюджету за підсумками результатівдіяльності першого або двох перших місяців кварталу.
Подана до органів податкової служби Податковадекларація підлягає попередній перевірці. У разі виявлення факту, що воназаповнена з порушенням установлених вимог, декларація повертається на доробку іпри повторному здаванні після закінчення терміну подання звітності приймаєтьсяяк подана несвоєчасно із застосуванням адміністративних і фінансових санкцій.
Декларація, подана платником податків доорганів податкової служби, підлягає перевірці з метою підтвердження суми,задекларованої до відшкодування. Така перевірка складається з декількохпослідовних етапів і здійснюється податковим інспектором на підставі аналізуданих податкової декларації і додатків до неї без отримання від платникаподатків додаткових відомостей (за винятком окремих випадків) і без виходу намісце роботи (знаходження) платника податків. За результатами такої перевіркиподатковий інспектор може прийняти рішення про передачу податкової деклараціїдо відділу документарних перевірок для проведення відповідної перевірки. Причомуякщо у податковій декларації вказана сума до відшкодування перевищує 10 тис. грн.,то така декларація відразу передається до відділу документарних перевірок, івідшкодування суми ПДВ з бюджету здійснюється тільки за умови проведенняобов´язкової попередньої документарної перевірки платника податків ізустрічних документарних перевірок основних постачальників такого платникаподатків. При цьому у першу чергу перевірці підлягають суми, подані длявідшкодування на розрахунковий рахунок платника, а потім суми, зараховуються врахунок наступних платежів, а також суми податкового кредиту, що викликаютьпідозру, незалежно від виду відшкодування.
Зустрічні перевірки проводяться щодопостачальників — юридичних осіб з місячним обсягом придбаних товарів (робіт,послуг) на загальну суму ПДВ у розмірі 3 тис. грн. і більше та у фізичних осіб — суб´єктів підприємницької діяльності на загальну суму ПДВ понад 500 грн.,яка зарахована платником податків до податкового кредиту. У випадку, якщоплатник податків щомісяця подає звітні декларації на відшкодування ПДВ і маєпостійних постачальників, зустрічні перевірки таких постачальників проводятьсяодин раз на півріччя.
Податкові органи при проведенні документарнихперевірок платників-експортерів і підприємств, які здійснюють міжнародніперевезення, перевіряють заявлені дані про фактично здійснені експортніпоставки товарів за межі митних кордонів України, а також звіряють їх з данимиДержавної митної служби України про анульовані вантажні митні декларації.
При виявленні за результатами перевіроккомерційних структур, зареєстрованих на підставних осіб за втраченими абовикраденими паспортами, які не звітують перед державним податковим органом проздійснену господарську діяльність і переховуються від державних податковихорганів, державні податкові органи, на податковому обліку в яких перебуваютьпідприємства, що безпосередньо мали відносини з такими комерційнимиструктурами, подають у встановленому порядку до арбітражного суду позовні заявипро визнання недійсними угод між такими підприємствами і комерційними структурами.Рішення арбітражного суду про визнання недійсними угод (договорів) міжсуб´єктами підприємницької діяльності (якщо таке матиме місце) єпідставою для визнання неправомірності віднесення до валових витрат сплаченихсум і до податкового кредиту сум ПДВ у підприємств, які безпосередньо маливідносини з комерційними структурами.
У разі настання терміну подання висновку просуми відшкодування ПДВ органам Державного казначейства до закінченнядокументарної перевірки з урахуванням зустрічних перевірок основнихпостачальників, державні податкові органи повинні подати висновки про сумивідшкодування ПДВ органам Державного казначейства у встановлений термін — непізніше 5 робочих днів до закінчення терміну відшкодування ПДВ на підставіПодаткової декларації, поданої до податкового органу, і акта документарноїперевірки без урахування результатів зустрічних перевірок.
По новостворених підприємствах, у якихсплачений статутний фонд менший від суми, що підлягає відшкодуванню, поданнявисновків органам Державного казначейства до закінчення документарних перевірокз урахуванням зустрічних перевірок заборонене.
Якщо за результатами документарної перевіркибуде встановлено завищення у податковій декларації суми ПДВ, що підлягаєвідшкодуванню з бюджету, і зазначені суми вже відшкодовані з бюджету, тозавищена сума відшкодування ПДВ стягується у встановленому порядку, а платникподатків визнається таким, що ухиляється від оподаткування, і до ньогозастосовуються санкції згідно із законодавством.
Якщо платник податків завищив суми бюджетноговідшкодування, заявленого у податковій декларації, то орган державноїподаткової служби за результатами перевірки застосовує до нього фінансовусанкцію у вигляді стягнення однократного розміру суми такого завищення, а уразі повторного порушення протягом року після порушення, виявленого попередньоюперевіркою, — у двократному розмірі суми завищення бюджетного відшкодування.
З 1 червня 2005р. вступив у дію новий порядокбюджетного відшкодування ПДВ, який затверджено Законом № 2505. Тепер віноднаковий для всіх платників податків, за винятком тих, які згідно із закономне мають права на бюджетне відшкодування. Отже, тепер немає різновидіввідшкодувань (звичайне, бюджетне, експортне), а є одне — бюджетне.
Насамперед, визначимо осіб, які не мають правана отримання бюджетного відшкодування.
Згідно з пп.7.7.11 Закону про ПДВ, пп.5.12.1Порядку № 213 на отримання бюджетного відшкодування не має права особа, яка:
а) була зареєстрована платником ПДВ менше 12календарних місяців до місяця, за підсумками якого подається заява на бюджетневідшкодування;
б) мала обсяги оподатковуваних операцій заостанні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетноговідшкодування (крім нарахування податкового кредиту (ПК) унаслідок придбанняабо спорудження (будівництва) основних фондів);
в) не проводила діяльність протягом останніх12 календарних місяців.
Порядок відшкодування ПДВ описано в п.7.7Закону про ПДВ. Викладемо його вимоги.
За підсумками періоду (першого), в якомувиникло від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання (ПЗ) іподаткового кредиту (ПК) звітного періоду (далі — від’ємне значення), платникбюджетного відшкодування не одержує. Суму такого від'ємного значення може бутивраховано в цьому ж (першому) періоді тільки у зменшення суми податкового боргущодо ПДВ, що виник у попередніх податкових періодах (у тому числі розстроченогочи відстроченого). За відсутності такого боргу сума від'ємного значенняпотрапляє до податкового кредиту наступного (другого) звітного періоду (пп.7.7.1Закону про ПДВ).
І, якщо за підсумками наступного (другого) звітногоперіоду знову виникає від'ємне значення, то лише в цьому випадку платникнабуває права на бюджетне відшкодування. Причому розраховувати можна навідшкодування аж ніяк не всієї суми від'ємного значення попереднього (першого) періоду,а лише на ту її частину, що дорівнює сумі податку, фактично сплаченійодержувачами товарів (послуг) своїм постачальникам у попередньому (першому) податковомуперіоді. Решта від'ємного значення першого податкового періоду, що не потрапилапід бюджетне відшкодування за підсумками другого податкового періоду,включається до складу податкового кредиту наступного (третього) податковогоперіоду (пп.7.7.2 Закону про ПДВ).
Бюджетне відшкодування може здійснюватися двомаспособами:
1) повернення коштів на банківський рахунокплатника;
2) у рахунок податкових зобов'язань майбутніхподаткових періодів.
Спосіб відшкодування платник обираєсамостійно, результат вибору відображається в декларації того періоду, запідсумками якого платник набуває права на відшкодування. Рішення має прийматисящодо всієї (повної) суми бюджетного відшкодування, тобто ділити її не можна.
Якщо платник податків обирає перший спосібвідшкодування (на банківський рахунок), платнику податків, крім поданнявідповідної заяви до ДПІ, необхідно пройти податкову перевірку і податинеобхідні документи до Держказначейства (пп.7.7.4 Закону про ПДВ).
Якщо платник податків обирає другий спосібвідшкодування (у рахунок майбутніх ПЗ), то зазначена сума відшкодування невраховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податковихперіодів (пп.7.7.3 Закону про ПДВ). Інакше кажучи, зазначена сума втрачає«статус» бюджетного відшкодування і надалі не відображається вдеклараціях з ПДВ. Разом із тим, ця сума до повного її погашення продовжуєзменшувати податкові зобов'язання наступних податкових періодів. Механізмтакого зменшення відображається не в декларації з ПДВ, а в додатку 2 додекларації.
Максимальний строк грошового відшкодування,відлік якого ведеться від дня подання декларації до ДПІ, становить 40 днів. Це30 днів перевірки (податковий орган протягом 30 днів, наступних за днемотримання декларації з ПДВ, проводить документальну невиїзну (камеральну) або,в певних випадках, — позапланову виїзну (документальну) перевірку (пп.7.7.5Закону про ПДВ)) + 5 днів на подання висновку (податковий орган протягом 5 днівпісля закінчення перевірки надає Держказначейству висновок щодо сум, щопідлягають відшкодуванню (лист ДПАУ від 06.08.2005р. № 7497/6/15-2315)) + 5операційних днів перерахування грошей на банківський рахунок.
Необхідно зауважити, що з 01.01.2006 р. набувчинності пп.7.7.8 Закону про ПДВ, згідно з яким сума бюджетного відшкодування,не повернена платнику у строк, вважається бюджетною заборгованістю. Там жезазначено, що на суму бюджетної заборгованості нараховується пеня, розмір якоївизначається згідно з пп.16.4.1 Закону № 2181. У свою чергу, у цьому підпунктізазначено, що розмір пені визначається з розрахунку 120% річних обліковоїставки НБУ, діючої на день виникнення боргу або на день його (або частини) погашення,залежно від того, яка з величин більша, за кожний календарний день простроченнясплати. Зазначена пеня розраховується органом Держказначейства іперераховується платнику податків разом із сумою бюджетного відшкодування.
Залишилось незмінним положення колишнього п.8.3.Закону про ПДВ (нині пп.7.7.9), згідно з яким право на бюджетне відшкодування вланцюжку: продавець товарів — посередник, до якого не переходить правовласності на ці товари — покупець: отримує саме продавець товарів. Комісійнавинагорода, яку отримує посередник від продавця товарів, оподатковується заставкою 20% і не включається у митну вартість товарів, що експортуються (супутніхпослуг).
Отже, зробимо висновки:
право на відшкодування ПДВ мають тільки тіособи, які були зареєстровані платником ПДВ не менше 12 календарних місяців домісяця, за підсумками якого подається заява на бюджетне відшкодування; якіпроводили діяльність протягом останніх 12 календарних місяців і при цьому малиобсяги оподатковуваних операцій не менші, ніж заявлена сума бюджетноговідшкодування (крім нарахування ПК унаслідок придбання або спорудження (будівництва)основних фондів);
платник ПДВ набуває право на відшкодування,якщо два періоди поспіль у його декларації «від’ємний» ПДВ;
бюджетне відшкодування може здійснюватисьдвома способами:
1) повернення коштів на банківський рахунокплатника (при цьому обов’язкове проведення перевірки платника податків, строкякої не повинен перевищувати 30 днів);
2) у рахунок податкових зобов’язань майбутніхподаткових періодів.
Відповідно до п.6.2 Закону України «Проподаток на додану вартість» ставка податку на додану вартість становить 0%до бази оподаткування при експорті товарів і супутніх такому експорту послуг. Експорт- митний режим, відповідно до якого товари вивозяться за межі митної територіїУкраїни для вільного обігу без зобов'язання про їх повернення на цю територіюта без встановлення умов їх використання за межами митної території України. Супутнімиж послугами є такі, вартість яких до митної вартості товарів, що експортуютьсяабо імпортуються.
Вартість таких послуг входить до митноївартості експортованих та імпортованих товарів (тобто нульова ставказастосовується також до вартості транспортування, перевезення, завантаження,розвантаження експортованих товарів за умови включення вартості таких послуг увантажну митну декларацію). Товари вважаються експортованими платником податкув разі, якщо їх експорт засвідчений належно оформленою митною вантажноюдекларацією.
Для права на експортне відшкодування ПДВнедостатньо вивезти товари — треба додатково подати розрахунок експортноговідшкодування, а також підтвердити оплату придбаних товарів, які будуть згодомекспортовані, та отримання валютної виручки за них.
Розрахунок частки бюджетного відшкодування.
за __________________________
(звітний період)
Подається на підставі вимог частини третьоїстатті 4 Указу Президента України від 07.08.98 № 857/98 «Про деякі зміни воподаткуванні» платником, який здійснює продаж товарів (робіт, послуг) занульовою ставкою податку на додану вартість та за результатами звітного періодумає суму податку на додану вартість, належну до відшкодування з бюджету (одночаснозаповнено рядки 2 та 23б податкової декларації)02 Платник  (назва — для юридичної особи; прізвище, ім’я, по батькові — для фізичної особи) — юридична особа Ідентифікаційний код платника згідно з ЄДРПОУ — фізична особа Ідентифікаційний номер платника згідно з ДРФО 03 Індивідуальний податковий номер  (номер свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ) 04 Адреса, телефон платника /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> />

Таблиця.№ з/п І. РОЗРАХУНОК ЧАСТКИ БЮДЖЕТНОГО ВІДШКОДУВАННЯ Обсяги продажу без урахування суми ПДВ Сума ПДВ 1 2 3 4 1 Загальна сума ПДВ, задекларована до відшкодування за результатами звітного періоду (рядок 23б податкової декларації) Х 2 Загальний обсяг оподатковуваних операцій за звітний період (продукція, оподатковувана за ставкою 20%, 0%, і звільнена від оподаткування) Х 3 Загальний обсяг продажу товарів (робіт, послуг) за нульовою ставкою в звітному періоді (сума рядків 2а і 2б податкової декларації) 4 Частка обсягу продажу товарів (робіт, послуг) за нульовою ставкою в загальному обсягу продажу (рядок 3: рядок 2 х 100%) 5
Сума бюджетного відшкодування, яка може бути відшкодована платнику протягом місяця, що настає після подання податкової декларації за звітний період
(рядок 1 х рядок 4: 100%) Х 6 Сума ПДВ, що відшкодовується шляхом зменшення податкових зобов’язань платника протягом трьох наступних звітних періодів (рядок 1 — рядок 5) Х Відмітка платника про порядок здійснення відшкодування: А: сума бюджетного відшкодування, яка може бути відшкодована платнику протягом місяця, що настає після подання податкової декларації за звітний період (рядок 5 розрахунку), вказати відсоток відшкодування % 7 — зарахування в рахунок платежів, повне або часткове: а) з податку на додану вартість б) інших платежів (розділ бюджетної класифікації______________________) 8 — перерахування на рахунок в установі банку 9 — видача казначейського чека Б: залишок суми ПДВ, вказаної в рядку 6, що підлягає відшкодуванню після зарахування в рахунок погашення податкових зобов’язань платника протягом трьох наступних звітних періодів, вказати відсоток відшкодування % 10 — зарахування в рахунок платежів, повне або часткове: а) з податку на додану вартість б) інших платежів (розділ бюджетної класифікації ______________________) 11 — перерахування на рахунок в установі банку 12 — видача казначейського чека Дата подання розрахунку Наведена інформація є вірною. Директор  (підпис)  (прізвище) Бухгалтер М.П.  (підпис)  (прізвище) Платник ПДВ  (для фізичної особи платника податку)  (підпис)  (прізвище) /> /> /> /> /> /> />
Результати розрахунку частки бюджетноговідшкодування податку на додану вартість (заповнюється податковим органом)1. Проведено в особовому рахунку платника згідно з поданою декларацією: до зменшення (рядок 23б)  (сума)  (підпис і посада відповідальної особи) 2. Відмітка про відшкодування податку на додану вартість:
2.1 Фактично відшкодовано в звітному періоді централізовано через галузеве міністерство або інший центральний орган виконавчої влади
(рядок 24 податкової декларації)  (сума) 2.2 З урахуванням централізованого відшкодування відповідно до даних рядка 5 розрахунку частки бюджетного відшкодування протягом місяця, що настає після подання податкової декларації за звітний період: зараховано в рахунок погашення заборгованості з ПДВ  (сума) — зараховано в рахунок платежів з ПДВ  (сума) — зараховано в рахунок інших платежів  (рахунок бюджетної класифікації)  (сума) — перераховано на рахунок платника в установі банку  (сума) — видано казначейський чек  (сума) 2.3 Залишок суми ПДВ, яка буде враховуватись у зменшення податкових зобов’язань в трьох наступних звітних періодах  (сума)  (підпис і посада відповідальної особи) /> /> /> /> 2. Облік витрат, які не включають доскладу валових витрат
Валовий доход — це загальна сума доходупідприємства від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягомзвітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як натериторії України, так і за її межами.
Крім поняття валових доходів, у господарськійдіяльності використовують показник доходи від діяльності підприємства.
Валові витрати — це сума будь-яких витратпідприємства у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, що здійснюютьяк компенсацію вартості товарів (робіт, послуг), які купують для використання увласній господарській діяльності.
Між валовими витратами та витратамивиробництва (діяльності) є певні відмінності та взаємозв’язок.
Відмінності валових витрат виробництва (діяльності)у наступному:
Валові витрати — об’єкт податкового обліку, авитрати виробництва (діяльності) — об’єкт фінансового обліку.
До валових включають будь-які витрати,пов’язані з придбанням сировини, матеріалів (робіт, послуг). На витративиробництва (діяльності) вартість придбаних товаро-матеріальних цінностей невідносять, а лише списують їх витрачання. У фінансовому обліку вартістьотриманої сировини, матеріалів обліковують у складі виробничих запасів.
До валових витрат включають попередню оплатупостачальникам за товарно-матеріальні цінності.
Грошові кошти, перераховані як попередняоплата, у фінансовому обліку витратами виробництва (діяльності) не вважають, азараховують до складу дебіторської заборгованості.
Амортизацію основних засобів у валові витратине включають, а відносять до витрат виробництва (діяльності) та обліковують ускладі виробничої собівартості продукції виробничих накладних, адміністративнихта збитових витрат.
Валові витрати обліковують, щоб визначити оподатковуванийприбуток.
Витрати виробництва (діяльності) обліковуютьдля визначення собівартості виробленої продукції (робіт. послуг) і обчисленняфінансового результату діяльності підприємства.
Витрати на сплату штрафів, неустойки, пені запорушення умов господарських договорів на користь інших осіб не включають доскладу валових витрат. У фінансовому обліку визнані штрафи, пені, неустойкивключають до витрат виробництва (діяльності) і обліковують у складі іншихвитрат операційної діяльності.
Спільним в обліку валових витрат і витратвиробництва (діяльності) є наступне:
Валові витрати і витрати виробництва (діяльності)базуються на основі первинних документів;
Традиційні витрати виробництва (діяльності),зокрема витрати на оплату праці, на соціальні заходи, на обов’язковий аудиттощо є одночасно й валовими витратами.
Усі витрати підприємства поділяють на 4 групи:(рис.2)
/> />
Рис.2. Склад валових витрат
До складу валових витрат не включають витратина потреби, не пов’язані з веденням господарської діяльності.
Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств"визначено, що господарська діяльність — це діяльність особи, спрямована наотримання доходу в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах, якщоособиста участь цієї особи в організації такої діяльності є регулярною, постійноюта істотною.
До зазначених витрат належать:
витрати на організацію і проведення прийомів,презентацій, свят, розваг і відпочинку, придбання і розповсюдження подарунків (крімблагодійних внесків і пожертвувань неприбутковим організаціям і витрат, пов’язанихіз проведенням рекламної діяльності) Ці обмеження не стосуються підприємств,діяльність яких полягає в організації прийомів, презентацій і свят назамовлення та здійснюють за рахунок інших осіб;
витрати на придбання лотерей, участь вазартних іграх;
фінансування особистих потреб фізичних осіб,за винятком на оплату праці та інших виплат, передбачених чинним законодавством.
витрати на сплату податку на прибуток;
витрати на сплату податку на нерухомість;
витрати на сплату податку на дивіденди;
витрати на сплату податку від гральногобізнесу;
витрати на сплату податку на репартаціюдоходів;
витрати на сплату податку на додану вартість,включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються для виробничого чиневиробничого використання, якщо підприємство — платник податку на доданувартість;
витрати на сплату податків на доходи фізичнихосіб, що відраховуються за рахунок сум таких доходів відповідно до законуУкраїни про оподаткування доходів фізичних осіб (прибутковий податок);
витрати на оплату вартості торговельнихпатентів;
витрати на сплату штрафів, неустойки, зарішенням сторін (договору) або за рішенням відповідних державних органів, суду,арбітражного чи третейського судів;
витрати, не підтверджені відповіднимирозрахунками, платіжними та іншими документами, обов’язковість ведення тазберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку. Разом з тим,якщо підприємство поновить зазначені документи у наступних періодах,підтверджені витрати включають до валових витрат податкового періоду, на якийприпадає поновлення.
Список літератури
1.    Закон України «Про внесення змін до Закону України „ПроДержавний бюджет України на 2005 рік“ та деяких інших законодавчих актівУкраїни» від 25.03.2005 р. № 2505-IV.
2.    Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р.№ 168/97-ВР.
3.    Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платниківподатків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р.№ 2181-III.
4.    Кучерявенко М.П. Податкове право України: Академічний курс [Текст]: підручник/ М.П. Кучерявенко; Мін-во освіти і науки України. — К.: Правова єдність, 2008.- 701 с. -
5.    Пасько Т.О. Податковий облік [Текст]: навчальний посібник / Т.О. Пасько.- Суми: ВТД «Університетська книга», 2007. — 202 с.
6.    Податкова декларація з податку на додану вартість, форму якоїзатверджено наказом ДПАУ від 15.06.2005 р. № 213.
7.    Порядок заповнення та подання декларації з податку на додану вартість,затверджений наказом ДПАУ від 15.06.2005 р. № 213.
8.    Сердюк В.М. Податковий облік [Текст]: навчальний посібник / В.М. Сердюк.- К.: ЦНЛ, 2005. — 312 с.
9.    Ткаченко Н.М. Податкові системи країн світу та України. Облік ізвітність [Текст]: навчально-методичний посібник / Н.М. Ткаченко, Т.М. Горова,Н.О. Ільєнко; Мін-во освіти і науки України. — К.: Алерта, 2004. — 554 с.
10.  Хомин П.Я.Формування звітності в підсистемах фінансового, управлінського й податковогообліку [Текст]: монографія / П.Я. Хомин; Мін-во освіти і науки України,Тернопільська академія н/г. — Тернопіль: Економічна думка, 2004. — 288 с.