МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИРОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮРФ
Государственное образовательноеучреждение
Высшего профессионального образования
РОССИЙСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ
ТОРГОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ
ВОРОНЕЖСКИЙ ФИЛИАЛ
Кафедра «Бухгалтерского учета,анализа и аудита»
Курсовая работа
по дисциплине «Бухгалтерскаяфинансовая отчетность»
на тему: «Состав и порядокпредоставления бухгалтерской (финансовой) отчетности в российской имеждународной практике»
Воронеж 2009
Содержание
Введение
1. Кратка характеристика организации,по материалам которой выполнена курсовая работа
2. Понятие, назначение и содержаниебухгалтерской (финансовой) отчетности
3. Пользователи бухгалтерской(финансовой) отчетности
4. Состав бухгалтерской (финансовой)отчетности и основные правила ее предоставления
5. Сравнительные характеристикибухгалтерской (финансовой) отчетности по международным и российским стандартам
Заключение
Список литературы
Приложения
Введение
В рыночной экономикебухгалтерская отчетность играет весьма важную роль, поскольку выступает вкачестве одного из основных источников информации для многих групп еепользователей. Содержание и структура бухгалтерской отчетности в последние годыпретерпевали существенные изменения. Отчетность приблизилась по своимпараметрам к международным требованиям, но процесс ее совершенствования, как наотечественном, так и международном уровнях носит перманентный характер. Вопросыреформирования бухгалтерской отчетности постоянно обсуждает на российских имеждународных конгрессах бухгалтеров и других профессиональных форумах. Речьидет, прежде всего, о создании эффективной системы отчетных данных, позволяющихпользователям получать всю необходимую по количественным и качественнымпараметрам информацию.
Бухгалтерская(финансовая) отчетность представляет собой совокупность данных, характеризующихрезультаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия за отчетный период,полученный из данных бухгалтерского и других видов учета.
Проблема и ееактуальность. Все организации любой организационно-правовой формы собственностиобязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учетабухгалтерскую (финансовую) отчетность, являющуюся завершающим этапом учетногопроцесса. Отчетность в установленных формах содержит систему сопоставимых идостоверных сведений о реализованной продукции, работах и услугах, затратах наих производство, об имущественном и финансовом положении организации и результатахее хозяйственной деятельности. В настоящее время организации представляют вобязательном порядке квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность.
Данная тема является насегодняшний момент актуальной так как:
- составлениегодового отчета является одной из наиболее сложных задач для бухгалтерскойслужбы организации;
- бухгалтерскаяотчетность является важнейшим показателем, характеризующим финансовое положениеорганизации, и в этом качестве представляет интерес для большого числаразличных пользователей подобной информации;
- бухгалтерскаяотчетность является информационной базой финансового анализа.
Объект и предметисследования. Объект исследования – отчетность организаций. Предметомисследования является состав бухгалтерской отчетности.
Цель и задачи исследования. Цель данной курсовой работы –рассмотреть, что из себя представляет бухгалтерская (финансовая) отчетность.Задачи – рассмотреть виды и формы бухгалтерской отчетности, изучить ее состав,а также порядок предоставления в российской и международной практике.
Данные отчетности используются внешними пользователями дляоценки эффективности деятельности организации, а также внутреннимипользователями для экономического анализа в самой организации. Бухгалтерская(финансовая) отчетность должна быть достоверной, своевременной. В ней должнаобеспечиваться сопоставимость отчетных показателей с данными за прошлыепериоды.
1. Краткахарактеристика организации, по материалам которой выполнена курсовая работа
2. Понятие, назначениеи содержание бухгалтерской отчетности
Вусловиях рыночных отношений резко возрастает значение достоверной и объективнойбухгалтерской отчетности, так как анализ ее показателей позволяет определитьистинное имущественное и финансовое положение организации.
Бухгалтерская(финансовая) отчетность — это единая система данных об имущественном ифинансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности,формируемая на основе данных бухгалтерского (финансового) учета.
Бухгалтерская(финансовая) отчетность позволяет оценить общую стоимость имущества, стоимостьиммобилизованных и мобильных средств, материальных оборотных средств, величинусобственных и заемных источников средств организации.
Поданнымбухгалтерской (финансовой) отчетности устанавливается излишек или недостатокисточников средств для формирования оборотных фондов организации, то естьопределяется обеспеченность организации собственными и заемными источниками.
Бухгалтерская(финансовая) отчетность дает возможность оценить кредитоспособностьорганизации, то есть способность полностью и своевременно рассчитываться пообязательствам.
Бухгалтерскаяотчетность является информационной базой финансового анализа, результатыкоторого используются для управления финансово-хозяйственной деятельностьюорганизации, для оценки эффективности деятельности ее руководства, для выборанаправлений инвестирования капитала. Финансовый анализ может выступать вкачестве инструмента прогнозирования отдельных показателей и финансовойдеятельности в целом.
Составлениебухгалтерской (финансовой) отчетности — одна из стадий бухгалтерского(финансового) учета, который включает:
1) документированиеразличных хозяйственных фактов;
2) классификациюучетных данных и отражение на счетах бухгалтерского учета — в учетных регистрахи Главной книге;
3) формированиебухгалтерской (финансовой) отчетности;
4) анализдеятельности организации, результаты которого используются для принятияразличных управленческих решений.
Посредствомбухгалтерской (финансовой) отчетности реализуется основная задача бухгалтерскогоучета — формирование полной и достоверной информации о деятельности организациии ее имущественном положении и представление этой информации внутренним ивнешним пользователям.
Дляудовлетворения общих потребностей заинтересованных пользователей бухгалтерскаяотчетность содержит информацию о финансовом положении организации, финансовыхрезультатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
Финансовоеположение организации определяется существующими в ее распоряжении ресурсами,структурой источников этих ресурсов, ликвидностью и платежеспособностьюорганизации, а также ее способностью адаптироваться к изменениям в средефункционирования.
Информацияо финансовых результатах деятельности организации требуется, чтобы оценитьпотенциальные изменения в ресурсах, которые организация будет контролировать вбудущем, прогнозировать способность генерировать денежные потоки на основеимеющихся ресурсов, обосновать эффективность, с которой организация можетиспользовать дополнительные ресурсы.
Информацияоб изменениях финансового положения организации дает возможность оценить ееинвестиционную, финансовую и операционную деятельность в отчетном периоде.
Информацияо финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерскогобаланса. Информация о финансовых результатах деятельности организацииотражается показателями отчета о прибылях и убытках. Информация об изменениях вфинансовом положении организации обеспечивается данными отчета о движенииденежных средств.
Полнотаинформации о финансовом положении организации, финансовых результатах еедеятельности и изменениях ее финансового положения обеспечивается единствомуказанных отчетов, а также соответствующими дополнительными данными.
Основнаяцелевая установка, преследуемая при составлении отчетности, — обеспечениенеобходимой информацией всех заинтересованных пользователей независимо отвозможностей пользователя получить эту отчетность. Такая цель определяетсястремлением организации максимально расширить круг пользователей.
Исходяиз такой цели перед бухгалтерской отчетностью стоят следующие задачи:
— созданиенеобходимых условий для существующих и потенциальных пользователей информациипри принятии ими управленческих решений о взаимодействии с организацией;
— возможностьоценки времени, вероятности и объемов, причитающихся пользователям выплат отдеятельности организации;
— обеспечениеадекватности отражения состояния экономических ресурсов организации, включаявсе возможные внешние обстоятельства.
Вышеперечисленныезадачи могут быть обеспечены только при соблюдении определенных качественныххарактеристик бухгалтерской отчетности. Зарубежный опыт и отечественнаяпрактика позволяют отнести к ним следующие критерии:
• ценностьдля пользователя;
• надежность(достоверность);
• сопоставимость;
• постоянство.
Ценностьдля пользователя подразумевает, что бухгалтерская отчетность играет важнейшуюроль при принятии управленческих решений. При этом предполагается, чтоинформация поступает к пользователю своевременно. В противном случае она неотражает реального положения дел на момент ее получения. Кроме того, критерий ценностидля пользователя должен обеспечиваться прогностической ценностью бухгалтерскойотчетности, т. е. информация, отраженная в ней, служит основой дляпрогнозирования дальнейших перспектив организации.
Надежность(достоверность) бухгалтерской отчетности означает реальность отраженияэкономических показателей организации. Этот критерий должен обеспечиватьсядостоверным представлением информации в отчетности, т.е. отражение в ней экономическойсущности деятельности организации, а не ее формальной стороны. Тем самымдостигается объективность информации и невозможность составления отчетности винтересах какой-либо группы лиц. При этом должна обеспечивать возможностьпроверки представляемой информации в бухгалтерской отчетности.
Критерийсопоставимости подразумевает возможность сравнения показателей организации саналогичными показателями других организаций либо с показателями той же самойорганизации, но взятыми за другой отчетный период.
Постоянствоозначает применение одних и тех же элементов учетной политики одного учетногопериода к другому. Тем самым обеспечивается сопоставимость данных бухгалтерскойотчетности организации за различные отчетные периоды.
Этитеоретические положения нашли свое отражение в соответствующих нормативныхактах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерскойфинансовой отчетности.
Так,п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного приказомМинистерства финансов Российской Федерации 6 июля 1999 г. № 43н, декларируется, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полноепредставление о деятельности организации, о финансовом положении и финансовыхрезультатах и изменениях в ее финансовом положении. Реализация этого положениядостигается путем применения целой системы принципов и требований, направленныхна обеспечение соответствующих подходов к составлению бухгалтерской отчетности.
Выполнениетребования полноты представления информации достигается при условии отраженияна счетах бухгалтерского учета всех финансово-хозяйственных операций,осуществленных предприятием за отчетный период. В свою очередь, достовернойбухгалтерская отчетность является в том случае, если она составлена всоответствии с требованиями законодательных и нормативных актов,регламентирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации.
Однимиз важнейших при составлении бухгалтерской отчетности является требованиенейтральности. При этом показатели бухгалтерской отчетности могут быть признанынейтральными, если при ее формировании было исключено одностороннееудовлетворение интересов одних групп пользователей информации за счет интересовдругих. Соответственно информация не является нейтральной, если посредством отбораили формы представления она влияет на оценки и принимаемые решенияпользователей.
Порядокформирования показателей в бухгалтерской отчетности базируется на принципеосторожности. В соответствии с данным принципом предприятие или лицо,формирующее бухгалтерскую отчетность, должно быть ориентировано на большуюготовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чемвозможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Однимиз основополагающих принципов построения всей системы бухгалтерской отчетностиявляется принцип непрерывности деятельности предприятия. В соответствии сданным принципом при формировании бухгалтерской отчетности предполагается, чтопредприятие будет существовать в обозримом будущем. Поэтому для анализа, контроля,выбора оптимальных схем налогообложения необходимо периодически иметь сводныеданные об имущественном положении предприятия финансовых результатахдеятельности. При этом если бухгалтерский менеджмент при составлениибухгалтерской отчетности владеет информацией о том, что предприятие не будетосуществлять деятельность в целом или по отдельному виду деятельности, тооценка активов и обязательств, присущая им, должна быть произведена посоответствующим этой ситуации правилам.
Бухгалтерскаяприбыль в условиях рыночной экономики является важнейшим оценочным показателем,а доходы и расходы представляют собой ее важнейшие элементы. В свою очередь,отражение доходов и расходов в бухгалтерском учете и отчетности строится наоснове применения принципа временной определенности фактов хозяйственнойдеятельности. В соответствии с данным принципом все финансово-хозяйственные —операции отражаются в бухгалтерском учете в момент их осуществления, а не вмомент погашения задолженности (поступления или выплаты денежных средств).
Интересамипользователей бухгалтерской отчетности объясняется введение в практику еесоставления принципа существенности и объединения показателей. Согласно данномупринципу данные об отдельных активах, обязательствах, доходах и расходах должныприводиться обособленно в случае их существенности. Показатель признаетсясущественным, если информация, содержащаяся в нем, повлияет на принимаемоепользователем решение. В Российской Федерации уровень существенности установленв размере 5 процентов от соответствующего обобщающего показателя. Еслипоказатель не существен в обособленном виде, он объединяется с другимипоказателями. Тем самым устанавливается определенный предел, способствуютустранению возможной избыточности информации в бухгалтерской отчетности.
Вцелях сопоставимости информации в бухгалтерской отчетности ее формированиебазируется на основе требования последовательности представления. Всоответствии с данным принципом принятая организацией учетная политикаприменяется последовательно от одного отчетного года к другому. В том случаеесли предприятие вносит изменение в учетную политику, то показателибухгалтерской отчетности начало отчетного года, в котором будет применятьсяновая учетная политика, должны быть пересчитаны с учетом новых положенийучетной политики.
Основнымипоказателями бухгалтерской отчетности организации являются активы,обязательства перед организацией, доходы, затраты, прибыль, убытки,обязательства самой организации и ее собственный капитал. Признание указанныхпоказателей происходит в тот момент, когда они в соответствии с действующимиправилами принимаются к бухгалтерскому учету. При этом операцияклассифицируется как ведущая к увеличению или уменьшению активов, обязательствперед организацией доходов, затрат, прибылей, убытков, обязательств самойорганизации и собственного капитала.
Дляформирования информации об этих данных в отчетности используют приемыбалансового обобщения информации и сведения показателей в целях личныхпользователей. Балансовое обобщение информации — это способ отражениявзаимосвязи между объектами бухгалтерского учета в денежной оценке наопределенную дату по конкретной организации. Обобщение информации такимспособом осуществляется, как правило, в целях составления бухгалтерскихбалансов. Сведение показателей — способ получения итоговых данных охозяйственной деятельности организации и ее результатах за определенный периодв целях пользователей. Cведениеданных бухгалтерского учета может осуществляться самыми различными способами(балансирование, алгоритмизация, выборка) и по самым различным формам структуракоторых зависит от целей составления соответствующей отчетной формы.
3. Пользователи бухгалтерской(финансовой) отчетности
Вусловиях рыночной экономики любая коммерческая организация стремится кизвлечению экономических выгод. Именно целевая направленность являетсясущественной в деловой активности организации, это же обстоятельство признаетсяважнейшим с точки зрения условий формирования финансовых ресурсов любойорганизации, ее финансового капитала. Все заинтересованные лица могут бытьрассмотрены как потенциальные инвесторы.
Заинтересованнымипользователями информации, формирующейся в бухгалтерском учете и отражаемой вбухгалтерской отчетности, считаются лица, имеющие какие-либо потребности винформации об организации, обладающие достаточными познаниями и навыками длятого, чтобы понять, оценить и использовать эту информацию, а также желающиеизучать эту информацию.
Физическиеи юридические лица, являющиеся пользователями информации, содержащейся вбухгалтерской отчетности, условно делятся на две основные группы — внутренние ивнешние (рис. 1).
/>
Рис.1 Состав внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности
Внутренниепользователи ведут свою деятельность в рамках данного экономического субъекта.Информация бухгалтерской отчетности используется ими, прежде всего дляобоснования и принятия различных управленческих решений, для разработкистратегии и тактики функционирования и развития организации. Внутренниепользователи, в отличие от внешних, располагают возможностью использоватьданные не только бухгалтерской отчетности, но и бухгалтерского, оперативного истатистического учета. Для внешних пользователей эта информация недоступна, таккак составляет коммерческую тайну организации.
Сточки зрения информационных потребностей внутренних пользователей следуетотметить, что им необходима информация о текущем и перспективном финансовомсостоянии организации и о финансовых результатах ее деятельности в разрезеразличных отраслевых и географических сегментов. Работники заинтересованы винформации о стабильности и прибыльности работодателей; способности организациигарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест.
Внешниепользователи в своей деятельности обособлены по отношению к данномуэкономическому субъекту, но нуждаются в информации о нем. Они могут иметьпрямой или косвенный финансовый интерес к данной организации.
Прямойфинансовый интерес пользователей, как правило, связан с уже осуществленными илипланируемыми инвестициями. Пользователи с прямым финансовым интересом — этособственники, настоящие и потенциальные инвесторы, кредитующие банки,поставщики организации. Они заинтересованы в информации о рискованности и доходности,предполагаемых или осуществленных ими инвестиций; возможности ицелесообразности распоряжаться инвестициями; способности организациивыплачивать дивиденды. Поставщики и подрядчики заинтересованы в информации оплатежеспособности организации, позволяющей своевременно погаситьобязательства.
Косвенныйфинансовый интерес возникает, когда у пользователей нет прямой финансовойзаинтересованности в результатах деятельности организации, но в силувозложенных на них контрольных функций или хозяйственных связей их интересуетотчетная информация для определения перспектив сотрудничества. К данной группеотносятся налоговые и финансовые органы, которые контролируют сбор налогов иформирование бюджетов различных уровней. Они заинтересованы в информации о налогооблагаемыхпоказателях, которые в основной своей массе формируются в бухгалтерском учете иотражаются, в том числе в бухгалтерской отчетности. Обслуживающие банки истраховые организации на основании отчетных данных оценивают возможностьзаключения договоров по расчетно-кассовому обслуживанию и договоровстрахования. Правительственные органы заинтересованы в информации поосуществлению возложенных на них функций: распределению ресурсов, регулированиюэкономики, разработке и реализации общегосударственной политики. Покупатели изаказчики заинтересованы в информации о продолжении деятельности организации.Аудиторские организации подтверждают достоверность бухгалтерской отчетности, атак как их услуги являются платными, то присутствует косвенный финансовый интересв информации о финансовом положении и финансовых результатах клиентов.
Отдельнуюгруппу внешних пользователей бухгалтерской отчетности составляют пользователибез финансового интереса — органы статистики, арбитраж, биржи. Сбор и обработкаотчетных данных являются обязательным атрибутом деятельности этихпользователей, возложенными на них обязанностями, выполнение которых не связанос прямым или косвенным финансовым интересом.
Информационныепотребности внешних пользователей бухгалтерской отчетности в силу ихмногочисленности различаются. Но все внешние пользователи ориентируются, какправило, на публичную бухгалтерскую отчетность или, как ее еще называют,бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Она доступна пользователям, не содержитсведений, относящихся к коммерческой тайне, и унифицирована по объемуинформации.
Наосновании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности заинтересованныепользователи анализируют имущественное и финансовое положение организации, ееплатежеспособность, финансовые результаты, эффективность деятельности ииспользования ресурсов. Таким образом, бухгалтерская (финансовая) отчетностьпозволяет в основном удовлетворить информационные запросы всех групппользователей, что предъявляет особые требования к ее содержанию и порядку формирования.
4. Составбухгалтерской (финансовой) отчетности и основные правила ее предоставления
Всостав годовой бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическимилицами, кроме кредитных, страховых и бюджетных организаций включаются:
1) Бухгалтерскийбаланс — форма № 1;
2) Отчето прибылях и убытках — форма № 2;
3) Отчетоб изменениях капитала — форма № 3;
4) Отчето движении денежных средств — форма № 4;
5) Приложениек бухгалтерскому балансу — форма № 5;
6) пояснительнаязаписка;
7) аудиторскоезаключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, еслиорганизация подлежит обязательному аудиту.
Субъектымалого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверкудостоверности бухгалтерской отчетности, могут принять решение о представлениибухгалтерской отчетности в объеме Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях иубытках без дополнительных расшифровок в указанных формах и имеют право непредставлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма№ 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение кбухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительную записку.
Субъектымалого предпринимательства, обязанные проводить аудиторскую проверкудостоверности бухгалтерской отчетности, имеют право не представлять в составебухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет одвижении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу(форма № 5) при отсутствии соответствующих данных.
Некоммерческиеорганизации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет обизменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4),Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) при отсутствии соответствующихданных.
Некоммерческиморганизациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет оцелевом использовании полученных средств (форма № 6).
Всостав промежуточной бухгалтерской отчетности включаются:
1) Бухгалтерскийбаланс;
2) Отчето прибылях и убытках.
Такимобразом, в зависимости от объемов деятельности возможны три вариантаформирования бухгалтерской отчетности:
1) упрощенный— для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих (кроме бюджетных)организаций;
2) стандартный— для коммерческих организаций, относящихся к группе средних и крупныхорганизаций. Бухгалтерская отчетность формируется исходя из образцов форм,приведенных в Приложении к Приказу Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н;
3) множественный— для коммерческих организаций, относящихся к группе крупнейших и крупныхорганизаций, осуществляющих несколько видов деятельности. В этом случаеколичество форм, составляющих бухгалтерскую отчетность организации, и вариантовпредставления отчетной информации значительно увеличивается. Вместо одной формы№ 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» целесообразно представлять показателиотдельных ее разделов в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности. Вкрупных компаниях важную роль приобретает информация по сегментам (операционными географическим).
Бухгалтерский баланс (форма №1) является способом группировкии обобщенного отражения в денежном выражении хозяйственных средств предприятияпо составу и размещению, а также по источникам их образования на определеннуюдату. Графически бухгалтерский баланс представляет собой таблицу, котораяделится по вертикали на две части для раздельного отражения видов средств и ихисточников. В левой части таблицы показывают средства по составу и размещению,а в правой – по источникам их образования. Левая часть называется актив, правая– пассив. Каждый отдельный вид средств в активе и их источников в пассивеназывается «статьей баланса». Итоги сумм статей актива и пассива баланса всегдаравны между собой, так как в них отражаются одни и те же средства.
Правила оценки статей баланса установлены положением побухгалтерскому учету, бухгалтерской отчетности и инструкциями (указаниями) посоставлению бухгалтерской отчетности.
Отчет о прибылях и убытках (форма №2) содержит в своихразделах сведения за отчетный и предыдущий периоды:
- о прибыли (убытках) от продажи товаров, продукции, работ услуг;
- об операционных доходах и расходах с выделением процентов кполучению и уплате;
- о внереализационных доходах и расходах и чистой (нераспределенной)прибыли (убытках) отчетного периода.
Справочно в отчете приводятся данные за отчетный ипредшествующий периоды о дивидендах, приходящихся на одну привилегированную иобычную акцию.
В расшифровке отдельных прибылей и убытков приводятся данныеза отчетный и предшествующий периоды об отдельных видах прибылей и убытков.
Отчет об изменениях капитала (форма №3) состоит из четырехразделов и справки.
В разделе I «Капитал» показываютостаток на начало года, поступления, расход и остаток на конец года составныхчастей собственного капитала.
В разделе II « Резервы предстоящихрасходов» и в разделе III « Оценочные резервы»показывают остатки на начало и конец отчетного периода, и движение имеющихся ворганизации резервов предстоящих расходов и оценочных резервов.
В разделе IV «Изменение капитала»содержаться сведения за отчетный и предшествующие периоды о величине капиталана начало периода, его увеличении, уменьшении и величине капитала на конецотчетного периода.
В «Справке» указываются данные о чистых активах на начало конецотчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средствах нерасходы по обычным видам деятельности и на расходы по капитальным вложениям вовнеоборотные активы.
С 1996 года организации составляют отчет о движении денежныхсредств (форма №4). Отчет состоит из четырех разделов:
- Остаток денежных средств на начало года.
- Поступило денежных средств – всего и в том числе по видампоступлений
- Направлено денежных средств – всего и в том числе по направлениямрасходов
- Остаток денежных средств на конец отчетного периода.
Сведения о движении денежных средств представляются в валютеРФ рублях – по данным счетов 50»Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютныйсчет», 55 «Специальные счета в банках».
Движение денежных средств показывается по видам деятельности– текущей, инвестиционной, финансовой.
Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5) состоит изсеми разделов.
В разделе 1 «Движение заемных средств» показывают остатки наначало и конец отчетного периода, полученные и погашенные долги, краткосрочныезаймы и кредиты с выделением не погашенных в срок.
В разделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность»содержатся данные об остатках и движении за год по краткосрочной и долгосрочнойдебиторской задолженности с выделением просроченной и отдельно длительностьюсвыше трех месяцев, а также данные о полученных и выданных обеспечениях.
В разделе 3 «Амортизируемое имущество» отражены остатки наначало отчетного года и данные о поступлении и выбытии по каждому видунематериальных активов и основных средств и имуществу для передачи в лизинг ипредставляемому по договору проката.
В разделе 4 «Движение средств финансирования долгосрочныхинвестиций и финансовых вложений содержаться сведения о собственных средствахорганизации и привлеченных средствах по их видам. В конце раздела справочноприводятся данные о незавершенном строительстве и инвестиции в дочерние изависимые общества.
В разделе 5 «Финансовые вложения» указаны суммы остатков наначало и конец отчетного года по каждому виду долгосрочных и краткосрочныхфинансовых вложений.
В разделе 6 «Расходы по обычным видам деятельности» отраженызатраты по элементам за отчетный и предыдущий годы и данные об измененииостатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервовпредстоящих расходов.
В разделе 7 «Социальные показатели» приводятся данные оботчислениях в государственные внебюджетные фонды и отчисления внегосударственные пенсионные фонды.
Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6)содержит данные за отчетный и предыдущий годы об остатке средств на началогода, поступлении средств по их видам, использование средств по из видам и обостатке средств на конец года.
Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетностидолжна содержать существенную информацию об организации, её финансовомположении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методахоценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.
Кбухгалтерской (финансовой) отчетности в РФ предъявляют следующие требования:
1. Достоверность.Это объективное и правдивое отражение событий, представленных в отчетности, атакже отсутствие существенных ошибок и отклонений. Согласно ПБУ 4/99достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя изправил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
2. Существенность.Это значимость информации, представленной в отчетности. Информация считаетсясущественной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономическоерешение пользователей, принятое поданной отчетности.
Еслипри составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил ПБУ 4/99 выявляетсянедостаточность данных для формирования полного представления об имущественноми финансовом положении, то организация имеет право включать в отчетностьсоответствующие дополнительные показатели и пояснения.
3. Нейтральность.Это отсутствие пристрастных оценок, нацеленных на оказание влияния накакую-либо категорию пользователей. В бухгалтерской отчетности должно бытьисключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователейбухгалтерской отчетности перед другими. Информация не является нейтральной,если при отборе или определенном представлении она влияет на решения и оценкипользователей таким образом, что достигаются предопределенные результаты илипоследствия.
4. Целостность.Это необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всеххозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и еефилиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделеннымина отдельные балансы. Под отдельным балансом понимается система показателей,формируемая подразделением организации и отражающая его имущественное ифинансовое положение на отчетную дату, что требуется для нужд управленияорганизацией, в том числе для составления отчетности.
5. Последовательность.Означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах баланса,отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года кдругому.
6. Сопоставимость.Это сравнимость отчетной информации за несколько отчетных периодов. Вбухгалтерской отчетности по каждому числовому показателю должны быть приведеныданные минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному. Если данныеза предшествующий период несопоставимы с данными за отчетный период (реорганизация,изменение учетной политики), то первые из названных данных подлежаткорректировке исходя из правил, установленных нормативными актами побухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта впояснительной записке.
7. Требованиесоблюдения отчетного периода. Отчетный период — период, за который организациядолжна составлять бухгалтерскую отчетность; отчетная дата — дата, по состояниюна которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.
Вкачестве отчетного года в РФ принят период с 1 января по 31 декабрявключительно, то есть отчетный год совпадает с календарным. Отчетной датойсчитается последний календарный день отчетного периода (для годового отчета —это 31 декабря, для промежуточных — 31 марта, 30 июня, 30 сентября). Первымотчетным годом для вновь созданной организации считается период с датыгосударственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а дляорганизаций, созданных после 1 октября,— по 31 декабря следующего года.
8. Требованиеправильного оформления отчетности. Бухгалтерская отчетность составляется нарусском языке в валюте РФ, подписывается руководителем и главным бухгалтером.Статьи типовых форм отчетности, по которым отсутствуют числовые значенияпоказателей, в формы организации не включаются. Каждая составляющая частьбухгалтерской отчетности должна содержать следующие данные: наименованиесоставляющей части, указание отчетной даты или отчетного периода, за которыйсоставлена отчетность, полное наименование организации, идентификационный номерналогоплательщика (ИНН), вид деятельности, организационно-правовая форма,единица измерения, местонахождение (адрес), дата утверждения, дата отправки.
Данныебухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков.Организация, имеющая существенные обороты продаж, обязательств и т.п., можетприводить данные в бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичныхзнаков.
Вформах бухгалтерской отчетности строки, по которым раскрываются соответствующиепоказатели, организациями кодируются самостоятельно при разработке и принятииформ бухгалтерской отчетности.
Вформах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок.
5.Сравнительныехарактеристики бухгалтерской отчетности по международным и российским стандартам
Внастоящее время каждая российская организация вынуждена вести одновременнонесколько видов учета в целях подготовки отчетности в соответствии:
• справилами российского бухгалтерского учета;
• требованиямигл. 25 Налогового кодекса РФ [15];
• стандартамиорганизации по управленческому учету;
• требованиямиПБУ 18/02 [29];
• МСФО.
Работупо ведению всех указанных видов учета выполняют, как правило, одни и те жесотрудники организации, что приводит к резкому увеличению их нагрузки. Напомощь бухгалтерам приходит то или иное программное обеспечение. Сейчас труднонайти организацию, которая не использовала бы программные средства для веденияразличных видов учета.
Однойиз актуальных задач на ближайшие несколько лет (в соответствии с Концепцией —до 2010 г.) будет переход российских организаций на МСФО.
Отчетность,составленная по Принципам МСФО, становится все более востребованной российскимбизнесом. Преимуществ, заставляющих акционеров и менеджеров российских компанийзадумываться о внедрении отчетности по МСФО, более чем достаточно.
Во-первых,наличие отчетности по МСФО позволяет получить доступ к банковским кредитам наболее выгодных условиях. Кроме того, она может обеспечить компании возможностьвыхода на международные рынки капитала.
Во-вторых,перевод российских компаний на МСФО должен стимулировать сотрудничествоотечественного бизнеса с западными партнерами.
В-третьих,составление отчетности согласно МСФО позволит фирмам иметь более прозрачную иструктурированную' информацию для принятия управленческих решений.
Существуетряд объективных трудностей, которые возникают у отечественных компаний привнедрении МСФО. К основным проблемам, с которыми приходится иметь дело привведении отчетности по МСФО в организации, стоит отнести следующие. ,
Преждевсего это отсутствие необходимой информации, либо механизма генерированияданных в конкретном подразделении в определенное время. Эта проблема актуальнапотому, что составление отчетности по МСФО затрагивает не только бухгалтерию,но и многие другие подразделения организации: отделы закупок и продаж,складское хозяйство, юридический отдел, подразделения, отвечающие закапитальные вложения, и т.д.
Приприменении МСФО полученные финансовые показатели значительно отличаются отаналогичных показателей в российской отчетности. Это связано с тем, что в МСФОболее реалистично оценивается экономическая отдача от активов, болеескрупулезно и консервативно отражаются пассивы. Кроме того, при оценке активови обязательств используется концепция справедливой стоимости. Такжепредусматривается иной порядок отражения отложенных налоговых требований иобязательств и т.д. В итоге отчетность, как правило, отражает худший финансовыйрезультат по сравнению с результатом российской отчетности. Особенно остро этопроявляется в первый год применения МСФО.
Отчетность,составленная по МСФО, — это не только инструмент, отражающийоперативно-хозяйственную деятельность компании, это еще и фактор,непосредственно влияющий на ведение бизнеса. Составление отчетности по МСФО —довольно дорогой и длительный процесс.
Существуюттри способа получения финансовой отчетности по МСФО — трансформация на уровнепроводок главной книги, трансформация на уровне финансовой отчетности ипараллельный учет. Трансформация — это, разовое превращение российскойотчетности в отчетность по МСФО на определенную дату; параллельный учет —непрекращающийся параллельный процесс ведения двух видов учета: по правиламроссийских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ) и по правилам МСФО, с возможностьюполучения в любой момент времени отчетности как по РСБУ, так и по МСФО.
Трансформациюотчетности в целях подготовки консолидированной финансовой отчетности по МСФОможно проводить как на уровне юридических лиц в составе группы, так и на уровнематеринской компании. Таким образом, корректировки могут проводиться и вконсолидированной отчетности по РСБУ у материнской компании. Однако в этомслучае будет затруднено отражение самой консолидации, при которой приобретаемаякомпания должна учитываться по справедливой стоимости. Оптимальным вариантомпредставляется консолидация отчетности компаний, уже составленной по МСФО (илитрансформированной в МСФО).
Параллельныйучет для российского предприятия — это ведение двух баз данных финансовойотчетности: по российским стандартам и по МСФО. Обычно такой учет может бытьреализован в специализированном программном обеспечении: при вводе проводкиодин раз результат ее попадает как в базу российского учета, так и в базу МСФО.Однако не все операции могут быть автоматически разнесены по базам ввидуразличий в принципах учета МСФО и РСБУ.
Дляправильной организации подготовки консолидированной отчетности по новымправилам российской группе компаний целесообразно воспользоватьсяпоследовательностью, состоящей из следующих шагов (процессов):
1) издатьединую учетную политику для предприятий группы и «спустить» ее подконтрольнымкомпаниям;
2) еслиэто невозможно, тогда составить табличные запросы, которые раскрываютнеобходимую информацию о дочерней компании для целей составления отчетности поМСФО. Саму отчетность по МСФО дочерней компании составлять необязательно,однако данными этих таблиц придется пользоваться при консолидации;
3) отдельнымзапросом выделить и элиминировать (исключить) все внутригрупповые расчеты и операции;
4) провестипроцедуру консолидации — либо по методу покупки (для контролируемых компаний),либо по долевому методу (для ассоциированных компаний и компаний под общимконтролем);
5) приэтом рассчитать чистые активы, выделить гудвилл и долю меньшинства и учесть вприбыли отчетного периода часть прибыли дочерних компаний, приходящуюся наматеринскую прибыль.
Всоответствии с МСФО 1 дата отчетности — это конец последнего периода,покрываемого финансовой отчетностью (или промежуточной финансовой отчетностью).В международном бухгалтерском учете финансовая отчетность представлю ется не на«1 января года», а «за год». Это объясняется наличием в ней совокупностиразличных отчетов: не только баланса, который действительно можно составлять«на дату», но йот-чета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средстви отчета об изменении собственного капитала. Три последних из перечисленныхотчетов согласно своему экономическому смыслу составляются не «на дату», а «запериод».
Еслиотчетность по МСФО составляется впервые, необходимо учесть требования МСФО 1,а. именно предоставлять как минимум один год сравнительную информацию, а такжепри4 менить учетную политику, которая сложится на дату первой отчетности поМСФО, и распространить эту учетную политику назад (ретроспективно) для всехкомпаний группы, начиная со вступительного баланса по МСФО.
Большинствороссийских организаций, которые составляют консолидированную отчетность,формируют отчетность по международным стандартам путем «перекладки» отчетности,подготовленной по правилам российского бухгалтерского учета. Эта процедуранепростая, длится, как правило, несколько месяцев и потребляет значительныересурсы.
Многиеорганизации в России уже ведут, помимо российского бухгалтерского учета, учет всоответствии с другими стандартами, наиболее популярным из которых является US GAAP. Речь в данном случае идет не о «перекладке»отчетности, т.е. ежегодной периодической процедуре, а о параллельном учете,т.е. полноценном постоянном учете в режиме реального времени.
СогласноФедеральному закону «О бухгалтерском учете» [4] организация может отступить отправил бухгалтерского учета, если они не позволяют достоверно отразитьимущественное состояние и финансовые результаты ее деятельности. Бухгалтерскаяотчетность организации, которая воспользовалась этим правом, может отличатьсяот МСФО или соответствовать им. Некоторые положения по бухгалтерскому учету неотличаются достаточной детальностью, не сопровождаются подробными инструкциямии разъяснениями, а значит, могут быть по-разному применены на практике.
Основноевнимание уделяется правилам составления отчетности и раскрытия информации, а неведения бухгалтерского учета.
Сравнениепроводится применительно к сводной (консолидированной) отчетности компаний.МСФО ориентированы прежде всего на сводную отчетность, в то время какроссийские правила применяются в первую очередь к бухгалтерской отчетностиотдельной организации. Правила составления сводной бухгалтерской отчетностигруппы взаимосвязанных организаций в Российской Федерации существуютотносительно недолго и достаточно скупы.
Крометого, некоторые организации, которые обязаны составлять сводную бухгалтерскуюотчетность в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в Российской Федерации [12], игнорируют этотребование.
Врезультате сравнения различия в правилах были объединены в четыре группы:
1)вопросы, в которых правила МСФО не имеют аналогов в российском учете;
2) вопросы,по которым в России отсутствуют правила раскрытия информации в бухгалтерскойотчетности, подобные МСФО;
3) различия,которые могут быть важны для большинства компаний;
4) различия,которые могут быть важны для отдельных групп компаний.
Отличиябухгалтерской отчетности по российским правилам от финансовой отчетности поМСФО обусловлены отсутствием аналогов по использованию для учета объединениякомпаний метода покупки или метода объединения интересов • (МСФО 22).
СогласноМСФО 22 «Объединение компаний» существуют два метода учета объединениякомпаний: метод покупки, при котором определяется покупатель, стоимость покупкии осуществляется распределение установленной стоимости на идентифицируемыеактивы и обязательства, и метод объединения интересов, который применяется втех редких ситуациях, когда покупатель не может быть определен. Выбор метода независит от юридической формы сделки.
Вроссийских правилах вопросы объединения деятельности (бизнеса) двух и болеекомпаний пока не разработаны.
СогласноМСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» финансовая отчетностькомпании, отчитывающейся в валюте страны с гиперинфляционной экономикой, должнабыть представлена в единицах измерения, действующих на отчетную дату. При этоминформация за отчетный период и сравнительные данные за предшествующие периодыпересчитываются с учетом изменений в общей покупательной способности валюты, вкоторой выражена финансовая отчетность.
Приподготовке отчетности российской компанией (группой компаний) по МСФО данныеподлежат корректировке с учетом покупательной способности рубля. Российскиеправила не предусматривают:
• корректировкудан ных бухгалтерской отчетности на уро-: вень инфляции, что является одной изпричин несопоставимости ее с МСФО;
• пересчетданных финансовой отчетности дочерних компаний, выраженных в валюте страны сгиперинфляционной экономикой (МСФО 21);
• обесценениеактивов (МСФО 36).
МСФО36 «Обесценение активов» применяется к большо-мучислу активов, признаваемых вбухгалтерском балансе. Ос-; новная задача этого стандарта — обеспечить реальнуюоценку активов в финансовой отчетности путем признания убытка от их обесценения(снижения стоимости, ценности), когда чистая балансовая стоимость превышаетвозмещаемую сумму. Убыток признается в отчете о прибылях и убытках за отчетныйпериод, а если актив ранее переоценивался, — относится в уменьшение резервапереоценки. В МСФО 36 предусмотрен ряд возможных признаков обесценения, наличиекоторых компания должна проверять на каждую отчетную дату. При выявлении хотябы одного из них необходимо оценить возмещаемую стоимость актива дляопределения убытка от обесценения.
Вроссийских правилах не предусмотрено признания такого убытка. Существующие же вотношении отдельных активов правила, например переоценка основных средств, неставят своей целью признание убытка от обесценения имущества, признаниестимулов по договору операционной аренды (МСФО 17, ПКИ 15), учет пенсионныхпланов с установленными выплатами и некоторых других видов вознагражденийработникам (МСФО 19), учет отложенных налогов (МСФО 12).
ВМСФО 12 «Налоги на прибыль» предусмотрена необходимость признания отложенныхналогов методом обязательств по балансу. Основным для понимания общего принципаприменения стандарта является понятие временной разницы — разницы междуналоговой базой актива или обязательства и балансовой стоимостью. Налоговыеобязательства или требования должны признаваться в большинстве случаевсуществования временной разницы.
Например,если у компании наличествует убыток по результатам отчетного года, носуществуют убедительные доказательства, что в будущем она будет иметьдостаточную налогооблагаемую прибыль и указанный убыток может быть отнесен в ееуменьшение, то такая временная разница должна быть рассмотрена на предметпризнания отложенного налогового требования.
Вроссийских правилах отсутствуют понятия, аналогичные отложенным налоговымтребованиям и обязательствам в МСФО:
• учетфинансовых инструментов эмитента (МСФО 32);
• учеткурсовой разницы, образовавшейся в результате серьезной девальвации илиснижения стоимости валюты (МСФО21, ПКИП);
• понятиеи определение денежных эквивалентов (МСФО 7). В соответствии с МСФО 7 «Отчеты одвижении денежных
средств»в отчете о движении денежных средств отражаются изменения не только в наличныхденежных средствах, но и в денежных эквивалентах (краткосрочных, высоколиквидныхвложениях, легко обратимых в определенную сумму денежных средствах иподвергающихся незначительному риску изменения ценностях).
Краткосрочныевложения, которые могут быть отнесены к денежным эквивалентам, — это вложениясо сроком погашения три месяца или менее от даты приобретения. Движение междустатьями денежных средств и денежных эквивалентов не отражается в составеоперационной, инвестиционной и финансовой деятельности, так как в силу высокойликвидности, незначительного риска изменение ценности и других характеристикявляется частью процесса управления денежными средствами компании в целом.
Вроссийской практике понятия денежных эквивалентов нет. В правилах составленияотчета о движении денежных средств говорится о денежных средствах, учитываемыхв кассе организации, на расчетных, валютных и специальных счетах. Краткосрочныедепозиты в банках включаются в состав краткосрочных финансовых вложений.Отсутствуют:
• требованиео раскрытии ограничений на использование отраженных в отчетности денежныхсредств, а также состава денежных средств;
• подробныеправила составления отчета о движении денежных средств (МСФО 7).
Вроссийских правилах и МСФО сходный подход к составлению отчета о движенииденежных средств. Но существуют значительные расхождения:
• вметодах подготовки информации (например, российские правила предусматриваюттолько прямой метод, а МСФО — прямой и косвенный);
• впорядке классификации данных (по-разному трактуются составляющие денежныхпотоков в отдельных видах деятельности);
: • вправилах оценки и представления операций или статей (например, валютныхопераций), требованиях к раск-. рытию консолидации специализированных компаний(ПКИ 12);
• впризнании снижения, за исключением временного, в балансовой стоимостидолгосрочных финансовых вложений, отличных от вложений в акции другихорганизаций, обращающихся на фондовой бирже (МСФО 25).
Вроссийских правилах отсутствуют конкретные требования по раскрытию информацииоб изменениях в капитале и движении денежных средств в качестве основныхфинансовых отчетов (МСФО 1 и 7).
Воснове МСФО 14 «Сегментная отчетность» и Положения по бухгалтерскому учету«Информация по сегментам» (ПБУ12/2000 [22]) — одинаковые принципы, которые внекоторых случаях имеют различную практическую реализацию или недостаточнодетализированы. Например, МСФО 14 применяется, прежде всего при подготовкеотчетности компаний, долевые или долговые ценные бумаги которых свободнообращаются, и компаний, которые находятся в процессе выпуска таких ценныхбумаг. ПБУ 12/2000 применяют все коммерческие организации в РоссийскойФедерации.
В ПБУ12/2000 установлены правила формирования и представления информации вотчетности юридического лица, а не сводной отчетности, поэтому не требуетсяобъяснять ряд важных для пользователей расхождений между данными отчетности исегментной информацией. Кроме того, в этом ПБУ говорится о доходах и расходах,активах и обязательствах сегмента абстрактно, без указаний на показателибухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, с которыми должна выверятьсяинформация по сегментам.
Отчетностьбольшинства российских компаний по РПБУ может существенно отличаться ототчетности по МСФО при применении следующих правил:
• затратына исследования капитализируются (МСФО 38);
•величина деловой репутации рассчитывается с использованием балансовой стоимостиприобретенных чистых активов (МСФО 22).
СогласноМСФО 22 деловая репутация рассчитывается как разница между стоимостью покупки исправедливой стоимостью идентифицируемых приобретенных активов и обязательств. Различияв результате применения столь разных оценок могут быть очень существенными:
• методпропорционального сведения применяется при составлении сводной бухгалтерскойотчетности по отношению к тем дочерним компаниям, в которых материнскойкомпании принадлежит не более 50% голосов (МСФО 27);
• переоценкаосновных средств разрешена, но приводит к результатам, отличным от тех, которыебыли бы получены при применении МСФО (МСФО 16);
• периодамортизации основных средств, в ряде случаев, установлен централизованно ипревышает срок, в течение которого предполагается использовать объект (МСФО16);
• понятие«финансовая аренда» определяется законодательством, капитализация разрешена, нонеобязательна (МСФО 17);
• используетсяспособ признания доходов арендодателями по договору финансовой аренды (МСФО17);
• возможнопризнание дохода по договору подряда, по завершении работ по объекту в целом вслучаях, когда результат договора может быть надежно оценен (МСФО 11);
• резервымогут признаваться в большем или меньшем количестве случаев, чем в МСФО,отсутствует требование дисконтирования (МСФО 37);
• приобретенныесобственные акции показываются в составе активов (ПКИ 16); классификацияпотоков денежных средств от инвестиционной и финансовой деятельности в отчете одвижении денежных средств может отличаться от той, которая используется в МСФО(МСФО 7).
Пороссийским правилам деловая репутация в сводной бухгалтерской отчетности рассчитываетсякак разница между расходами на приобретение и стоимостью приобретенных активови обязательств по данным бухгалтерской отчетности.
Всоответствии с МСФО 7 финансовая деятельность — это деятельность, котораяприводит к изменению в размере и составе собственного капитала и заемныхсредств компании, а инвестиционная деятельность — приобретение ипродажадол-госрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежнымэквивалентам.
Согласнороссийским правилам инвестиционная деятельность — это деятельность, связанная скапитальными вложениями организации в связи с приобретением земельных участков,зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов, другихвнеоборотных активов, а также их продажей, с осуществлением долгосрочныхфинансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций, других ценныхбумаг долгосрочного характера и т.п. Финансовая деятельность — это деятельностьорганизации, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений,выпуском облигаций, иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранееприобретенных на срок до 12 месяцев акций, облигаций и т.п. Таким образом, вроссийской практике денежные поступления от выпуска краткосрочных облигацийклассифицируются в качестве финансовой деятельности, а от выпуска долгосрочных— в качестве инвестиционной.
ВМСФО денежные средства, привлеченные в результате эмиссии облигаций,классифицируются как финансовая деятельность, при этом:
• остаткина начало и конец отчетного периода в отчете о движении денежных средстввключают только денежные средства и не включают эквиваленты денежных средств(МСФО 7);
• исправлениефундаментальных ошибок входит в расчет чистой прибыли или убытка отчетногопериода; отдельного раскрытия факта исправления и представления пересчитаннойсравнительной информации не требуется (МСФО 8).
ВМСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и измененияв учетной политике» предусмотрены два подхода к отражению исправленияфундаментальной ошибки. Основной подход — корректируется вступительное сальдонераспределенной прибыли; альтернативный — сумма корректировки включается вчистую прибыль (убыток) за текущий период с раскрытием дополнительнойсравнительной информации (как если бы исправление было сделано ранее).
Вроссийских правилах нет понятия «фундаментальная ошибка», а ошибка прошлых летдолжна быть исправлена в том периоде, в котором она обнаружена.
ВМСФО 18 «Выручка» предусмотрены различные подходы к отражению в бухгалтерскомучете операции обмена товаров (услуг) на товары (услуги). Обмен аналогичными похарактеру и величине товарами (услугами) (например, запасами молока междупроизводителями, чтобы удовлетворить спрос в конкретном регионе) нерассматривается как основание для признания выручки. При обмене различнымитоварами (услугами) выручку оценивают по справедливой стоимости полученныхтоваров (услуг), скорректированной на сумму переданных денежных средств или ихэквивалентов. Если невозможно оценить справедливую стоимость полученных товаров(услуг), выручку оценивают по стоимости переданных товаров (услуг),скорректированной на сумму переданных денежных средств или их эквивалентов.
Порядокоценки выручки не различается при обмене товаров, аналогичных по характеру истоимости, и при обмене на товары, отличающиеся по характеру и стоимости;специально не оговаривается корректировка на сумму денежных средств илиденежных эквивалентов, уплаченных в связи с обменом на отличающиеся товары(МСФО 16, 18).
Правилаобмена аналогичных объектов основных средств (долей в аналогичных объектах)установлены МСФО 16 «Основные средства».
ВПоложении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) [17] отдельноне рассмотрены случаи обмена товарами (услугами) с доплатой и не установленыспециальные правила в отношении доходов при обмене аналогичными товарами(услугами), при этом:
• определениерезультатов чрезвычайных обстоятельств шире, чем в МСФО (МСФО 8);
• определениеаффилированных лиц опирается на подход, предусмотренный законодательством, врезультате чего в отчетности не раскрывается некоторая важная информация (МСФО24).
Требованияк раскрытию информации, установленные в МСФО 24 «Раскрытие информации освязанных сторонах», основаны на сути отношений (операций) и их существенностидля понимания данных финансовой отчетности заинтересованным пользователем.
ОсновойПоложения по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» (ПБУ11/2000) [21] является определение аффилированных лиц, которое вытекает издействующего законодательства. ПБУ 11/2000 применяется акционерными обществамии не распространяется на общества с ограниченной ответственностью и организациидругих правовых форм. Кроме того, в Положении мало внимания уделено оченьактуальному для российских компаний вопросу контроля и влияния со стороныфизических лиц на юридических в силу родственных отношений между физическимилицами (например, родственников руководителей организации или членов советадиректоров).
Унекоторых компаний применение следующих правил может привести к следующимотличиям отчетности по РПБУ от отчетности по МСФО:
• некоторыематеринские компании не подготавливают сводную финансовую отчетность (МСФО 27);
• вопределении контроля не требуется, чтобы возможность управлять процессомпринятия решений компании сопровождалась целью получения выгод от деятельностиэтой компании (МСФО 27).
Всоответствии с МСФО 27 контроль — это возможность определять финансовую ихозяйственную политику компании с целью получения выгод от ее деятельности.Таким образом, в основе понимания контроля и основного условия консолидациилежит возможность получения выгод.от деятельности общества.
Пороссийским правилам для объединения отчетности дочерних обществ в своднуюнеобходимо выполнение одного из условий: возможность определять решения,принимаемые дочерним обществом; наличие более 50% голосующих акций акционерногообщества или 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
Отсутствиесвязи между способностью определять решения и целью получения выгоды отдеятельности дочернего общества не обеспечивает необходимого экономическогообоснования сводной бухгалтерской отчетности группы взаимосвязанных компаний исоблюдения принципа приоритета содержания перед формой, поскольку:
• длянекоторых краткосрочных вложений в ценные бумаги нет требования отражать их вбухгалтерском балансе либо по наименьшей стоимости из двух значений —фактических затрат и рыночной стоимости либо по рыночной стоимости (МСФО 25);
• некоторыедочерние компании могут быть исключены из процесса консолидации отчетности вслучаях, которые не предусмотрены в МСФО (МСФО 27); бухгалтерскийфинансовый отчетность
• кдочернему банку могут не применяться правила консолидации отчетности, еслидеятельность его отлична от деятельности всей группы (МСФО 27.
СогласноМСФО 27 исключение дочерней компании из консолидации из-за того, что еедеятельность отличается от деятельности других компаний группы, неоправданно,так как сведения отчетности дочерних обществ и раскрытие дополнительнойинформации о различных видах их деятельности в сводной финансовой отчетностиобеспечивают наличие более качественной информации.
Пороссийским правилам стоимостная оценка участия головной организации в дочернемобществе, являющемся банком или иной кредитной организацией, может отражаться всводной бухгалтерской отчетности в порядке, установленном для отражениявложений в зависимое общество. Обоснованность этого подтверждается независимымаудитором:
• некоторыезатраты, понесенные при учреждении юридического лица его учредителями, могутбыть капитализированы (МСФО 38);
• возможнаячистая цена продаж запасов может определяться без учета возможных затрат напродажу (МСФО 2).
Выводы
Поворотроссийской экономики к рынку изменил экономическое содержание учетнойинформации и финансовых отчетных показателей. Замена их на рыночное содержаниеи есть суть реформирования российской системы учета и отчетности. Немаловажнуюроль при этом должны играть условия адаптации учетной системы к международнымстандартам.
Врезультате уже произошедших изменений в реформировании бухгалтерского учетасуществующая отчетность мало отличается по составу от отчетности,предписываемой международными стандартами. Аналогичны и формы представленияотчетности. Осталось только наполнить их реальным (рыночным) содержанием.
Воснове имеющихся различий лежит разное понимание ряда основополагающихэлементов постановки и ведения бухгалтерского учета. Конкретным проявлениемэтих различий становятся различия в порядке оценки, признания и отражения вотчетности отдельных видов активов, пассивов и операций.
Литература
1. Налоговый кодексРФ (часть первая). Федеральный закон от 31.07.98 № 146-ФЗ (в ред. от 07.07.2003).
2. Налоговый кодексРФ (часть вторая). Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от18.12.2003).
3. Положение побухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Приказ Минфина РФ от06.05.99 № 33н.
4. Положение побухгалтерскому учету «Учетная политика организации» приказ Минфина РФ от09.12.98 № 60н.
5. Положение побухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99. ПриказМинфина РФ от 06.07.99 № 43н.
6. Положение побухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Приказ Минфина РФ от06.05.99 № 32н.
7. Федеральный закон«О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ (в ред. от 30.06.2003).
8. Бухгалтерская(финансовая) отчетность: учебник, Домбровская Е.Н., ИНФА-М, 2007.
9. Бухгалтерская(финансовая) отчетность: учеб. пособие, Ларионов А. Д., Каразаева Н.Н.,Нечитайло А.И., ТК велби, Проспект, 2006.
10. Международныестандарты финансовой отчетности: учеб. пособие/ Проскуровская Ю.И. – Москва:Омега – Л, 2007.
11. Международныестандарты финансовой отчетности: учебник, Чая В. Т., Чая Г.В., КНОРУС, 2006.
12. Международныестандарты финансовой отчетности: Уч. Пособие, Вахрушина М.А., Мельникова Л.А.,Пласкова Н.С., Омега-Л, 2006.
13. Финансовыйменеджмент, Карасева И.М., Февешина М. А., Омега-Л, 2006.