КУРСОВАЯ РАБОТА
На тему: «Система учета затрат и калькулирования«директ-костинг»
Введение
В условиях постоянно развивающегося рынка администрация именеджеры должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что жеобходится предприятию производство продукции, оказание услуг, осуществлениетого или иного вида деятельности. Поэтому сегодня часто в теории и практикеуправления себестоимостью и прибылью декларируется и применяется следующийпринцип, самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно послемногочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходовпредприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанныес выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг.
Система «директ-костинг» заостряет внимание руководствапредприятия на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) по предприятию вцелом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия с большойрентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разницамежду продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается врезультате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретныхизделий. За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование,учет, контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно – постоянных,накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показываетсяв отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние навеличину прибыли предприятия [12].
В системе калькуляции себестоимости по переменным издержкам(маржинальной системе калькуляции, директ-костинг) постоянные производственныенакладные расходы не включаются в себестоимость продукции, а относятсянепосредственно на счет прибылей и убытков в том периоде, когда они произошли.
Сложность проблемы обуславливает сохранение рядадискуссионных моментов. Динамично меняющаяся экономическая ситуация, сдвиги ввалютном регулировании вызывают возникновение все новых аспектов, связанных сорганизацией валютных операций коммерческих банков.
Целью работы является комплексное исследование системыкалькулирования неполной себестоимости и выработка направлений по внедрениюданной системы на российских предприятиях.
Для достижения поставленной цели решены следующие задачи:
¾ исследованытеоретические и методические вопросы учета неполных затрат;
¾ проведенанализ структуры и эффективности деятельности ОАО «Дэмис»;
¾ проанализированапрактика применения системы «директ-костинг» на примере продукции ОАО «Дэмис»;
Предметом исследования послужила система калькулированиясебестоимости продукции предприятия.
Объектом исследования выступает ОАО «Дэмис».
Теоретической и методологической основой курсовой работыявились работы ведущих представителей отечественной экономической мысли изарубежных авторов по вопросам калькулирования себестоимости продукции, работ,услуг, законы РФ, нормативные и инструктивные документы Минфина России, а такжематериалы периодической печати. В работе использовались методы количественногои качественного анализа, метод группировок.
Цели и задачи работы обусловили ее логику и структуру.Курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения, спискаиспользованной литературы и приложений. Во введении обоснована актуальностьвыбранной темы, дана оценка современного состояния решаемой проблемы, степеньее разработанности в экономической литературе, отражены используемыетеоретические принципы и методические приемы, цель и задачи работы, объект ипредмет исследования. В первой главе рассмотрены теоретические основыкалькулирования себестоимости продукции в рамках системы «директ-костинг».Вторая глава содержит анализ калькулирования полной и неполной себестоимости напримере продукции ОАО «Дэмис». Рассмотрены особенности организации, эффективность использованияразличных методов учета затрат. В заключении подведены итоги курсовой работы,сформулированы основные выводы, обобщены результаты исследования и предложенияпо совершенствованию учета затрат.
1. Особенности учета затрат в рамках системы «директ-костинг» 1.1 Организация учета затрат по системе «директ-костинг»
Рыночные процессы, определяющиеусложнение ориентации отдельного товаропроизводителя, влияющие на колебаниеобъемов производства и реализации продукции, с одной стороны, а такжеувеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, с другой стороны,существенно сказываются на колебании себестоимости изделий, а значит, и на ихприбыли. По мере усиления этих тенденций увеличивается потребность товаропроизводителейв информации о затратах на изготовление изделий и их реализацию, не искаженныхв результате распределения косвенных расходов и относительно неизменных наединицу выпускаемой продукции при любом объеме производства.
Такую информацию в виде данных о неполной производственнойсебестоимости (в части прямых, переменных или производственных затрат) имаржинальном доходе (сумме покрытия) – разнице между ценой продажи (выручкой отреализации) и неполной себестоимостью изделий или реализованной продукции вцелом – и дает система «директ-костинг».
Главный принцип, заложенный в основу системы «директ-костинг», – раздельныйучет переменных и постоянных затрат и признание постоянных затрат убыткамиотчетного периода.
К основным характеристикам системы «директ-костинг», раскрывающимданный принцип, следует отнести использование деления затрат на постоянные ипеременные для калькулирования себестоимости продуктов, оценки запасов и расчетарезультатов деятельности [6].
Переменные затраты меняются с изменением степени загрузкипроизводственных мощностей, но в расчете на единицу продукции они являютсяпостоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровняделовой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объемапроизводства.
Однако большинство затрат относится к полупеременным (смешанным),некоторые из них в большей степени, другие – в меньшей зависят от объемапроизводства, и между этими затратами и объемами производства существуеткорреляционная зависимость, проявляющаяся слабо.
Наиболее типичные примеры видов затрат рассмотрим в следующейтаблице [12].
Таблица 1 – Виды затратПеременные Постоянные Смешанные Прямые материальные затраты. Прямые трудовые затраты. Энергия на технологические цели Амортизация основных средств общехозяйственного назначения. Заработная плата работников управления. Арендная плата. Большинство других статей управленческих расходов (транспортное обслуживание управленческого персонала, охрана, канцтовары и др.) Материально – техническое обслуживание. Затраты на телефон. Затраты на отопление
При этом более четко выявляется рентабельность изделий, таккак разница между продажными ценами и ограниченной себестоимостью четко видна врезультате списания постоянных расходов на себестоимость изделий и обеспечиваетсявозможность переориентации производства на более рентабельные изделия.
Маржинальная прибыль (маржинальный доход, маржинальноепокрытие, сумма покрытия) – превышение выручки от реализации над величинойпеременных затрат. Показывает способность предприятия генерировать достаточныедоходы для покрытия постоянных расходов и получения прибыли.
Оценка запасов готовой продукции и незавершенногопроизводства по переменным затратам позволяет избежать капитализации постоянныхрасходов в запасах, что подчеркивает «рыночную» сущность системы «директ-костинг»,ее нацеленность на производство ради реализации.
Можно выделить несколько разновидностей системы «директ-костинг»:
1) классический «директ-костинг» – калькулирование по прямым(основным) затратам, которые в то же время являются переменными;
2) система учета переменных затрат – калькулирование попеременным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенныерасходы;
3) система учета затрат в зависимости от использованияпроизводственных мощностей – калькуляция всех переменных расходов и частипостоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использованияпроизводственной мощности.
Существует и разновидность системы «директ-костинг», когдасебестоимость калькулируется на основе только производственных расходов,связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер.Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, ачастичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают незавершенное производствои готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списываютна счет прибылей и убытков.1.2 Преимущества и недостатки системы калькулирования неполнойсебестоимости
К преимуществам системы «директ-костинг» относятся:
– простота и объективность калькулирования частичнойсебестоимости, так как отпадает необходимость в условном распределениипостоянных затрат;
– возможность сравнения себестоимости различных периодовпо переменным затратам, абсолютным и относительным маржам. В связи с этимизменение структуры предприятия и связанные с ним изменения постоянных затратне оказывают влияния на себестоимость изделий;
– возможность акцентировать внимание руководства наизменении маржинального дохода (суммы покрытия) как по предприятию в целом, таки по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобыперейти в основном на их выпуск;
– информация, получаемая в системе «директ-костинг»,позволяет проводить эффективную политику цен, указывая наиболее выгодные комбинациицены и объема;
– возможность проведения анализа в условияхограниченного ресурса, что важно для планирования производства при наличииограничивающих факторов;
– принципы системы «директ-костинг» могут бытьиспользованы в сочетании с другими системами управленческого учета.
Общие недостатки системы «директ-костинг»:
– трудности в разделении затрат на постоянные ипеременные. Значительная часть смешанных расходов может быть квалифицированапо-разному, например в зависимости от применяемого метода деления затрат напостоянные и переменные, а это будет сказываться на результатах;
– необходимость для большинства компаний наличияинформации о величине полных издержек, прежде всего для определения ценыизделия, так как в ценах в долгосрочном плане необходимо обеспечивать покрытиевсех издержек предприятия. При отсутствии данных о полной себестоимости великриск несоблюдения этого условия;
– наличие некоторых трудностей при формировании внешнейотчетности [10].
Итак, «директ-костинг» – система управленческого учета,базирующаяся на категории переменных (либо частичных) затрат. Эта система нелишена недостатков, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системойполного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит, прежде всего,от практической пользы применения той или иной системы.1.3 Элементы системы «директ-костинг»,используемые в учете на российских предприятиях
История развития системы «директ-костинг» показывает, чтоважнейшим объективным условием ее применения является становление и развитиерыночных отношений, когда повышается самостоятельность и ответственностьпредприятий, в окружающей предприятие деловой среде появляются конкуренция ириск, менеджеры предприятия самостоятельно принимают многие решения, учитываяспрос, конкуренцию и другие факторы, при этом меняются требования к учету ипрежде всего в направлении повышения его оперативности и аналитичности [8].
Аналогичные процессы происходят в последние 12 лет вэкономике России, поэтому вопрос о необходимости освоения западного опыта иадаптации практики, накопленной в области управленческого учета, в том числеиспользования системы «директ-костинг», не подвергается сомнению. Более того,уже можно говорить о некотором опыте, накопленном российскими предприятиями вобласти использования этой системы.
В настоящее время система нормативного регулированиябухгалтерского учета в Российской Федерации предусматривает по крайней мере дваварианта организации учета затрат.
Первый из них – традиционный калькуляционный вариант, прикотором калькулируется полная фактическая производственная себестоимость.
Второй вариант предполагает деление затрат напроизводственные (обусловленные ходом производственного процесса) ипериодические (связанные более с длительностью отчетного периода). Прямыепроизводственные затраты собираются по дебету счетов 20 «Основное производство»или 23 «Вспомогательные производства», косвенные производственные затраты – подебету счета 25 «Общепроизводственные расходы». В конце отчетного периода косвенныепроизводственные затраты подлежат распределению. Периодические затраты (условно– постоянные) собираются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», но невключаются в себестоимость произведенной продукции, а списываются в концеотчетного периода на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг)записью «Дебет 90 – Кредит 26», что и является признаком использованияэлементов системы «директ-костинг» на отечественном предприятии. Выбранныйпредприятием вариант учета затрат и калькулирования себестоимости должен бытьзакреплен в учетной политике [4].
Следует отметить, что данный вариант использования элементовсистемы «директ-костинг» организован в единой системе счетов, то естьпредставляет собой вариант интеграции финансового и управленческого учета.Основой его организации можно назвать классификацию затрат на «затраты напродукт» и «затраты периода».
Впервые разрешение применять такой вариант учета затратпоявилось в Письме Минфина СССР от 2 июля 1991 г. №40 «О рекомендациях поведению бухгалтерского учета и применению учетных регистров на малыхпредприятиях», где говорилось: «Малые предприятия, имеющие значительноеколичество объектов учета (видов продукции, субъектов производства и т.д.) инедлительный цикл производственного процесса, учитывающие общехозяйственные(накладные) расходы обособленно от прямых, могут списывать их ежемесячнополностью на затраты от реализации продукции (работ, услуг)», что иподразумевало запись «Дебет 46 – Кредит 26».
С 1996 г. возможность этого варианта подтвержденаУказаниями по заполнению форм квартальной бухгалтерской отчетности в 1996 году(Приложение 2 к Приказу Министерства финансов РФ от 27 марта 1996 г. №31),где сказано, что «начиная с 1 апреля 1996 г. суммы общехозяйственныхрасходов, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», могут списываться вполном объеме ежемесячно в дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99), утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г.,подтверждает возможность использования системы «директ-костинг», поскольку п. 9его содержит следующую формулировку:»… коммерческие и управленческие расходымогут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услугполностью в отчетном году признания их в качестве расходов по обычным видамдеятельности» [5]. Данное правило находит отражение и в Методическихрекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетностиорганизации, утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г.№60н.1.4 Аналитические возможности системыкалькулирования неполной себестоимости
Система «директ-костинг» предоставляет широкие возможностидля проведения анализа и принятия на его основе различных управленческихрешений. В качестве наиболее важных ее аналитических возможностей можновыделить:
– планирование объемов деятельности с оптимизациейассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающегофактора;
– ценообразование;
– анализ эффективности закупки комплектующих иальтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидациинеприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги);
– выбор варианта капитальных вложений (инвестиций);
– оценка эффективности деятельности подразделенийпредприятия (центров ответственности);
– оценка эффективности организации собственногопроизводства или приобретения полуфабрикатов [10].
Рассмотрим некоторые аналитические возможности и особенностиих использования:
1. Планирование объемов деятельности с оптимизациейассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающегофактора. При планировании используется метод гибкого бюджетирования, то естьрасчеты проводятся для различных вариантов загрузки мощностей. Упор при анализеделается на выбор ассортимента, обеспечивающего предприятию наибольшуюрентабельность. «Директ-костинг», разделяя затраты на постоянные и переменные,обеспечивает более корректный подход к проведению анализа, поскольку учитываеттот факт, что некоторые изделия, убыточные при анализе их по полнойсебестоимости, в действительности приносят предприятию положительныймаржинальный доход, что выявляется при анализе с использованием данной системы.При полной загрузке мощностей «директ-костинг» позволяет сформировать наиболеерентабельную производственную программу с использованием показателямаржинальной прибыли на единицу ограничивающего фактора.
2. Ценообразование по системе «директ-костинг» используется вследующих ситуациях:
– в условиях частичного контроля над ценами метод «переменнаясебестоимость плюс маржинальная прибыль» позволит рассчитать цену, котораяобеспечит желаемую сумму покрытия на единицу продукции, желаемую долюмаржинальной прибыли в выручке или целевую маржинальную прибыль на единицуограниченного фактора;
– во время экономического спада снижение цен нареализуемую продукцию является средством стимулирования спроса, при этом нижнейграницей цены будет маржинальная себестоимость – себестоимость, рассчитанная попрямым (переменным) затратам;
– в условиях острой ценовой конкуренции за рынки сбытаиспользование для отдельных ассортиментных позиций демпинговых цен, основанныхна маржинальной себестоимости, может вести к занятию лидирующих позиций нарынке;
– при обмене полуфабрикатами и изделиями междуразличными подразделениями одного предприятия маржинальная себестоимость можетбыть использована в качестве трансфертной цены (внутренней цены предприятия).
3. Анализ эффективности закупки комплектующих иальтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидациинеприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги). Подобныйанализ характерен для предприятий, осуществляющих сборочные операции. Система «директ-костинг»предоставляет возможность обоснованного выбора – покупать или производитьсамим. При принятии решения необходимо сравнить предлагаемую цену поставкикомплектующих с переменными затратами на их производство (при условии, чтовысвобожденное оборудование не будет использоваться). В действительностиоборудование может применяться для производства других, иногда даже болеерентабельных, изделий, сдаваться в аренду или использоваться иным выгоднымобразом, и эти возможности должны быть учтены при принятии окончательногорешения.
Для оценки последствий ликвидации неприбыльного сегментадеятельности проводится анализ двух отчетов о прибылях и убытках, составленныхс использованием маржинального подхода, один из которых содержит данные осегменте, в другом эти данные элиминируются. Однако при анализе необходимоучесть релевантность постоянных затрат, поскольку при прекращении деятельностисегмента часть постоянных затрат может сохраниться.
4. Выбор варианта капитальных вложений. Наряду с другимиметодами инвестиционного анализа обеспечивает возможность принятия обоснованныхрешений о целесообразности инвестиций в новые виды активов или создания новыхвидов продукции.
Таким образом, «директ-костинг» представляет собой с системукалькулирования неполных затрат, основными преимуществами которой являются:простота и объективность, возможность сравнения себестоимости различныхпериодов по переменным затратам, абсолютным и относительным маржам, возможностьакцентировать внимание руководства на изменении маржинального дохода, позволяетпроводить эффективную политику цен, дает возможность проведения анализа вусловиях ограниченного ресурса, принципы системы «директ-костинг» могут бытьиспользованы в сочетании с другими системами управленческого учета [10].
2. ОАО «Дэмис» – экономический субъект исследования 2.1 Технико-экономическая характеристика ОАО «Дэмис»
Экономическим объектом исследования курсовой работы выступаетОАО «Дэмис».
Основной целью Общества является получение прибыли.
Основными видами деятельности акционерного общества являются:
ü снабжениеколхозов, совхозов, фермерских хозяйств и других предприятий каксельскохозяйственного, так и несельскохозяйственного профиля, физических лицпродукцией производственно-технического назначения, товарами народного потребления,в том числе, оптовая, комиссионная и розничная торговля названной продукцией итоварами;
ü оптоваяи розничная торговля вино – водочными, табачными изделиями, продуктами питания,сельскохозяйственной продукцией;
ü оптоваяи розничная торговля детскими товарами, в том числе игрушками и играми;
ü выполнениеработ и оказание услуг предприятиям, организациям, физическим лицам впроизводстве товаров народного потребления с целью максимального использованияотходов производственной деятельности Общества, реализации неходовых товаров,не пользующихся спросом, организация собственного производства по выпускупродукции и товаров различной номенклатуры и ассортимента;
ü изучениеи оценка емкости региональных рынков продукцией и товарами, поиск партнеров длявзаимовыгодной деятельности;
ü участиеи содействие в проведении товарообменных операций между поставщиками ипокупателями;
ü открытиесети аптечных учреждений с целью реализации медицинской техники ифармацевтических препаратов;
ü оптоваяи розничная реализация вычислительной техники и программного обеспечения;
ü внедрениенаучно-технического прогресса в развитие материально-технической базы путемстроительства новых и реконструкции старых объектов;
ü строительствопроизводственных объектов, жилых домов, объектов, социально-культурногоназначения, в том числе, путем долевого участия;
ü торгово-закупочнаядеятельность, создание сети магазинов, павильонов, организация ярмарок,выставок для реализации продукции производственно-технического назначения итоваров народного потребления как отечественного, так и импортногопроизводства;
ü ремонтно-строительныеработы;
ü оказаниегостиничных услуг;
ü осуществлениетехнического надзора за промышленным и гражданским строительством;
ü оказаниемедицинских услуг, в том числе оказание доврачебной помощи;
ü длянаиболее полного удовлетворения социальных нужд трудового коллектива базы – ведениежилищного строительства, баз отдыха, коттеджей, оздоровительного центра и т.п.;
ü информационно-справочная,рекламная, факторинговая и консультативная деятельность.
Основное складское помещение АО – блок складов площадью 4,5 га и высотой 12 м – спроектирован и построен с учётом внедрения самых передовых складскихтехнологий, с использованием зарубежного опыта строительства складов.
Стеллажи с высотой складирования 9 м и 45000 ячеекоснащены 44-мя межстеллажными подъёмниками и кранами штабелированияпроизводства ведущих фирм России и Италии. 6 кран-балок позволяют бесперебойнопроизводить разгрузку и загрузку товара в 3–5 т железнодорожных контейнерах.Наличие 7 авто- и 60 электропогрузчиков обеспечивают ведение складских работ ссамым высоким в России уровнем механизации погрузочно-разгрузочных работ.
Собственный железнодорожный подъездной путь длиной 3,75 кми три тепловоза позволяют производить круглосуточную подачу вагонов сминимальными сроками простоя под погрузкой и выгрузкой. Автомобильный парк АОнасчитывает 57 автомашин КАМАЗ, способных перевезти товар в любые регионыРоссии и СНГ.
Использование технологических возможностей блока складов иналичие авто- и железнодорожных рамп позволяют производить одновременнуюразгрузку 8 железнодорожных вагонов и 18 единиц автотранспорта, в том числе и20–40 футовых контейнеров, с эффективным применением погрузчиков и кран-балок.АО имеет собственный склад открытого таможенного хранения площадью 800 м2.Весь объём блока складов оснащён системой автоматического пожаротушения, атакже охранной пожарной сигнализацией.
Общая площадь складов открытого хранения составляет 2,2 га. В соответствии с технологией хранения товар может быть размещён на открытой площадке наспециальных стеллажах под навесами, защищающими груз от прямого воздействиясолнечных лучей и атмосферных осадков. Все открытые склады оборудованыкозловыми кранами грузоподъёмностью 12,5т, позволяющими переместить груз изжелезнодорожного вагона или автомашины непосредственно на территорию склада.
Организационная структура ОАО «Дэмис» представлена нарисунке 1.
/>
Рис. 1 – Организационная структура ОАО «Дэмис»
Данная организационная структура управления являетсялинейно-функциональной. Ее использование на предприятии обусловлено тем, чтоаппарат управления ОАО «Дэмис» выполняет часто повторяющиеся и редкоменяющиеся задачи и функции. Организационная структура управления ОАО «Дэмис»является трехзвенной. При чем имеет место принципиальное разделение пофункциям: «снабжение», «сбыт», а также финансовые и юридические вопросы. В 2005году организационная структура управления ОАО «Дэмис» претерпела рядизменений, вследствие чего на данный момент времени полностью соответствуетнормам управляемости.
В настоящее время в ОАО «Дэмис» начат новый виддеятельности – производство стеклотары. Этот вид продукции востребован в данномрегионе, так как огромное количество предприятий пищевой промышленности, какправило, не производят тару для своей продукции.
Основные технико-экономические показатели деятельности ОАО «Дэмис»представлены в таблице 2.
Анализ основных технико-экономических показателей показал,что за 2006–2007 гг. произошел рост прибыли отчетного года на 8030,73 тыс.р., в том числе рост прибыли от реализации составил 7780,89 тыс. р. Данноеувеличение произошло под влиянием возрастания величины выручки от реализациитоваров, продукции, работ, услуг на 124,19%, или 37620,3 тыс. р. В свою очередьсебестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг росла немногоменьшими темпами (темп прироста – 110,41%), что является положительныммоментом. За 2007–2008 гг. прибыль отчетного года снизилась на 1958,07тыс. р., или на 22,8%. Еще более стремительными темпами снижалась прибыль отреализации товаров, продукции, работ, услуг, составив в 2008 г. 2496,18тыс. р. (темп роста 33,6%). В тоже время себестоимость реализации резковозросла – на 23586,58 тыс. р. (или на 51%). Выручка от реализации возросла на37,4% (или на 25368,58 тыс. р.). Все это говорит об ухудшении ситуации на предприятииза последний год. За 2006–2008 гг. численность работников ОАО «Дэмис»увеличилась с 307 до 311 чел. При этом фонд оплаты труда возрос почтивполовину, составив в 2007 г. 4840 тыс. р. Таким образом, средняязаработная плата возросла на 437,11 р. (или на 50,8%). За 2002–2003 гг.численность работников сократилась на 29 чел. При этом фонд оплаты труда возросна 84,7%, составив в 2007 году 8937,43 тыс. р.
Таблица 2 – Основные технико-экономические показателидеятельности ОАО «Дэмис» за 2006–2008 гг.Показатели Годы Абсолютное отклонение Темп роста, % 2006 2007 2008 2007 к 2006
2008 к
2007 2007 к 2006 2008 к 2007 1. Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг, тыс. р. 30292,90 67913,20 93281,78 37620,30 25368,58 224,2 137,4 2. Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг, тыс. р. 21976,00 46240,70 69827,28 24264,70 23586,58 210,4 151,0 3. Прибыль от реализации, тыс. р. -356,44 7424,45 2496,18 7780,89 -4928,27 -2082,9 33,6 4. Прибыль отчетного года, тыс. р. 573,40 8604,13 6646,06 8030,73 -1958,07 1500,5 77,2 5. Фонд оплаты труда, тыс. р. 3167,43 4840,00 8937,43 1672,57 4097,43 152,8 184,7 6. Численность, чел. 307,00 311,00 282,00 4,00 -29,00 101,3 90,7 7. Средняя заработная плата, р. 859,78 1296,89 2641,08 437,11 1344,19 150,8 203,6 8. Среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. р. 75237,80 75290,50 75908,20 52,70 617,70 100,1 100,8 9. Фондоотдача, р. 0,403 0,902 1,229 0,499 0,327 224,0 136,2
Средняя заработная плата увеличилась практически в два раза,составив в 2008 г. 2641,08 тыс. р. в месяц. Также наблюдался рост такогокачественного показателя как фондоотдача на 0,499 в 2007 году (или на 124,0%),на 0,327 (или на 36,2%) в 2008 году.
Структуру финансовых результатов деятельности ОАО «Дэмис»рассмотрим в следующей таблице.
Таблица 3 – Анализ структуры финансовых результатовдеятельности ОАО «Дэмис» в 2006–2008 гг.Показатели Абсолютное значение, тыс. руб. Структура, % 2006 2007 2008 2006 2007 2008 Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг 30292,94 67913,24 93281,78 100 100 100 Себестоимость проданных товаров, работ, услуг 21296,03 46240,66 69827,28 70,3 68,1 74,9 Валовая прибыль 8996,91 21672,58 23454,5 29,7 31,9 25,1 Коммерческие расходы 8673,35 14248,13 20958,32 28,6 21,0 22,5 Прибыль (убыток) от продаж 323,56 7424,45 2496,18 1,1 10,9 2,6
Таким образом, анализ структуры выручки от реализациипродукции, товаров, работ, услуг в ОАО «Дэмис» показал, что долясебестоимости подверглась относительно небольшим и изменениям в анализируемомпериоде: возросла на 4,6% и составила в 2008 г. 74,9%. Коммерческиерасходы снизили долю с 28,6% в 2001 г. до 22,5% в 2008 г. и составили20958,32 тыс. руб. В 2007 г. стремительно возросла доля прибыли с 1,1% до10,9%, а в 2008 г. резко снизилась и составила 2,6%, что соответствует2496,18 тыс. руб.
Проанализируем деятельность исследуемого предприятия спомощью следующей таблицы.
Таблица 4 – Анализ эффективности деятельности ОАО «Дэмис»в 2006–2008 гг.Показатели Годы Абсолютное отклонение 2006 2007 2008 2007 к 2006 2008 к 2007 Коэффициент маневренности 0,0783 0,1741 0,1781 0,0958 0,004 Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами 0,2742 0,3757 0,2554 0,1015 -0,1203 Рентабельность продаж 0,0124 0,0918 0,0486 0,0794 -0,0432 Рентабельности активов 0,0075 0,1175 0,0737 0,1100 -0,0438 Рентабельность основных средств и прочих внеоборотных активов 0,0098 0,1684 0,1255 0,1586 -0,0429 Рентабельность собственного капитала 0,0092 0,1412 0,1042 0,1320 -0,0370 Коэффициент оборачиваемости оборотных активов 2,5202 4,2309 3,6291 1,7107 -0,6018 Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности 31,65 68,93 51,66 37,27 -17,26 Фондоотдача основных средств и внеоборотных активов 0,7904 1,8339 2,5826 1,0435 0,7487 Коэффициент оборачиваемости собственного капитала 0,7432 1,5370 2,1447 0,7938 0,6077
Из проведенного выше анализа видно, в анализируемом периодеувеличилась доля собственных оборотных средств в общем объеме собственногокапитала, о чём свидетельствует рост коэффициента маневренности с 0,0783 в 2006 г.до 0,1781 в 2008 г. Коэффициент обеспеченности собственными оборотнымисредствами показывает покрытие оборотных средств собственными оборотнымисредствами в среднем на одну треть, т.е. в 2006 г. – 0,2742, 2007 г. –0,3757, 2008 г. – 0,2554. Рост рентабельности продаж в 2007 г. на0,0794 свидетельствует о повышении эффективности деятельности предприятия, но в2008 г. произошел спад на 0,0432. О той же тенденции свидетельствует ирентабельность активов: в 2007 г. рост на 0,1100, а в 2008 г. спад на0,0438. В 17 раз увеличилась рентабельность основных средств и прочихвнеоборотных активов в 2007 г., а затем снизилась в 2008 г. на0,0429. Рентабельность собственного капитала возросла на 0,1320 в 2007 г.и достигла уровня 0,1412, а в 2008 г. установилась на уровне 0,1042, приэтом снижение составило 0,037. Общая тенденция повышения эффективностидеятельности и деловой активности прослеживается в коэффициентахоборачиваемости активов и дебиторской задолженности. В 2008 г. этипоказатели составили 3,6291 и 51,66 соответственно при снижении 0,6018 и 17,26.В целом об увеличении эффективности использования основного и собственногокапитала свидетельствуют фондоотдача основных средств и внеоборотных активов икоэффициент оборачиваемости собственного капитала. Фондоотдача выросла за 2008 г.на 0,7487 и составила 2,5826, а коэффициент собственного капитала достиг уровня2,1447. 2.2 Анализ организации учета по системе «директ-костинг»
Система учета неполной производственной себестоимостипозволяет установить взаимосвязи между выручкой, постоянными и переменнымирасходами и объемом выпуска. С помощью математических методов можно определитьформы зависимости затрат от объема производства и загрузки производственныхмощностей, получить информацию о прибыльности или убыточности производства;рассчитывать критическую точку объёма производства прогнозировать поведениесебестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объёма илимощности, то есть решать стратегические задачи управления предприятием.
В целом, «директ-костинг» позволяет быстро переориентироватьпроизводство в ответ на меняющиеся условия рынка, четко отслеживать изменениеприбыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структурывыпускаемой продукции, а также находить наиболее выгодные комбинации цены иобъёма, проводить эффективную политику цен. Поэтому необходимо использоватьсистему учета неполных затрат в ОАО «Дэмис» для проведения эффективногооперативного управления производством стеклотары. Для анализа внедрения системы«директ-костинг» рассмотрим калькуляцию затрат на производство стеклотары в ОАО «Дэмис»за февраль 2009 г. в следующей таблице.
Таблица 5 – Калькуляция себестоимости стеклотарыСтатьи затрат Сумма, тыс. руб. Сырье и материалы 10315 Возвратные отходы 253 Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций 14256
Топливо и энергия на технические цели,
из них эл. энергия
758
354 Основная заработная плата производственных рабочих 2847 Дополнительная зарплата производственных рабочих 398 Единый социальный налог 1155 Расходы на подготовку и освоение производства 1793 Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования 4497 Общецеховые расходы 2302 Прочие производственные расходы 4,8 Внепроизводственные расходы 742 ИТОГО полная себестоимость 42491,8
В табл. 6 рассмотрим комплексные (косвенные) расходы.
Таблица 6 – Комплексные расходы на производство стеклотары вфеврале 2009 г. тыс. руб.Статьи затрат Всего В том числе по элементам затрат Сырье и материалы Вспом. мате-риалы Топливо Энергия Зарплата ЕСН Амортизация Прочие расходы Расходы на подготовку и освоение производства 1793 200 300 119 750 267 157 Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования 4497 941 138 413 620 221 2088 76 Общецеховые расходы 2302 214 120 62 818 291 730 67 Общезаводские расходы 3677 410 216 107 900 320 1239 485 Прочие расходы 4,8 2,8 1 1 Внепроизводст-венные расходы 742 20 46 186 66 400 24
Смета затрат:
1. Сырье и материалы. Как уже говорилось выше, в смете затратнет разделения на прямые и косвенные затраты по элементу, то есть, сюда будутвходить как сырье и основные материалы (прямые затраты) из первой статьитаблицы 5, так и основные и вспомогательные материалы (косвенные затраты) изкомплексных статей таблицы 6:
10315–253+200+300+941+214+410=12127
2. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги стороннихорганизаций. В данной ситуации этот элемент относится к прямым расходам,косвенных расходов по этим элементам осуществлено не было:
14256
3. Топливо со стороны. По этому элементу были как прямые, таки косвенные затраты, поэтому будем суммировать данные из таблиц 5 и 6:
758–354+138+120+216+20=898
4. Электроэнергия учитывается аналогично топливу:
354+119+413+62+107+46=1101
5. Основная и дополнительная заработная плата всего персонала– в этом элементе будет учитываться основная и дополнительная заработная платакак производственных рабочих (данные таблицы 5), так и управленческого идругого персонала предприятия (таблица 6):
2847+398+750+620+818+900+2,8+186=6521,8
6. Единый социальный налог:
1155+267+221+291+320+1+66=2321
7. Амортизация. Учитываем данные таблицы 6.
2088+730+1239+400=4457
8. Прочие. Аналогично учету амортизации:
157+76+67+485+1+24=810
Итого полная себестоимость:
12127+14256+898+1101+6521,8+2321+4457+810=42491,8
Итак, в результате составления сметы затрат получился тот жерезультат, что и при калькуляции себестоимости.
Оценим влияние использования различных методов учета навеличину налогооблагаемой прибыли. Было произведено 10 млн. единиц продукции иреализовано 5000 тыс. единиц по цене 5 руб. Рассчитаем финансовый результат отреализации продукции.
1. Метод учета полной себестоимости.
Для того, чтобы посчитать финансовый результат, необходимоопределить себестоимость единицы продукции:
42491,8/10000= 4,2 руб. – себестоимость единицы продукции
4,2 х 5000=21000 тыс. руб. – себестоимость реализованнойпродукции
5000 тыс. ед. х 5 руб.= 25000 тыс. руб. – выручка отреализации (в том числе НДС 3813,6 тыс. руб.)
25000–3813,6–21000=186,4 тыс. руб. – налогооблагаемая прибыль
2. Система учета «директ-костинг» (метод учета неполнойпроизводственной себестоимости).
В данном случае себестоимость единицы продукции будетопределяться по-другому. Необходимо посчитать прямые затраты на производство иразделить их на объем произведенной продукции. Информацию о прямых затратахможно получить, суммируя статьи 1–7 таблицы 5 (метод калькуляциисебестоимости).
10315–253+14256+758+354+2847+398+1155=29830 руб. – неполнаяпроизводственная себестоимость произведенной продукции
29830/10000=2,983 руб. – неполная производственнаясебестоимость единицы продукции
2,983 х 5000 тыс. ед. = 14915 тыс. руб. – неполнаяпроизводственная себестоимость реализованной продукции.
5000 тыс. ед. х 5 руб.=25000 тыс. руб. – выручка отреализации (в том числе НДС 3813,6 руб.)
42491,8–29830=12 661,8 руб. – сумма косвенных расходов
25000–3813,6–14915–12661,8= -6390,4 – налогооблагаемаяприбыль (убыток).
Себестоимость реализованной продукции, подсчитанная обоимиметодами, различная и во втором случае при неполной реализации продукции привелок убытку. Метод «директ-костинг» предпочтительнее с точки зренияналогообложения в том случае, если темпы производства превышают темпыреализации (то есть имеет место наличие незавершенного производства, готовойпродукции на складе, отгруженных товаров). В этом случае относительнозавышается себестоимость реализованной продукции, занижается прибыль иуменьшается сумма периодического платежа по налогу, что позволяет предприятиюсохранить необходимые оборотные средства.
Рассмотрим следующий месяц деятельности нашего предприятия.Пусть оно произвело продукции 10000 тыс. ед с теми же затратами, но реализовалооно в данном периоде 15000 ед.
1. Метод учета полной себестоимости.
42491,8/10000= 4,2 руб. – себестоимость единицы продукции
4,2 х 15000= 63000 тыс. руб. – себестоимость реализованнойпродукции
15000 тыс. ед. х 5 руб.=75000 тыс. руб. – выручка отреализации (в том числе НДС 11440,7 руб.)
75000–11440,7–63000=559,3 тыс. руб. – налогооблагаемаяприбыль
186,4+559,3= 745,7 тыс. руб. – суммарная прибыль за 2 месяца.
2. Система учета «директ-костинг»
2,983 х 15000 тыс. ед. = 44745 тыс. руб. – неполнаяпроизводственная себестоимость реализованной продукции.
15000 тыс. ед. х 5 руб.=75000 тыс. руб. – выручка отреализации (в том числе НДС 11440,7 руб.)
42491,8–29830=12661,8 руб. – сумма косвенных расходов
75000–44745–12661,8–11440,7 =7136,1 тыс. руб. – налогооблагаемаяприбыль
7136,1–6390,4=745,7 руб. – суммарная прибыль за два месяца
Как видно из проведенного анализа при продаже всей продукции,произведенной за два месяца, величина прибыли от их реализации, подсчитанная сиспользованием обоих методов расчета, одинакова 745,7 тыс. руб., и,следовательно, одинакова и сумма налога на прибыль. Но экономический эффектдостигается за счет того, что в первом месяце списываются постоянные затраты иуменьшается налогооблагаемая прибыль, тем самым занижается налог на прибыль. Намесяц предприятие получает кредит за счет налога на прибыль.
Таким образом, система учета неполных затрат не толькопозволяет гибко управлять фирмой, принимая на основе точной информацииэффективные решения, но и предоставляет предприятию во временное пользованиеоборотные средства за счет налогового кредита.
Заключение
Для переориентации бухгалтерского учёта в нашей стране намеждународные стандарты учёта необходимо изучить опыт построения учёта в другихстранах с рыночной экономикой, достаточно широко использующих такую системупроизводственного учёта как «директ-костинг».
Главная её особенность в том, что себестоимость промышленнойпродукции учитывается и планируется только в части переменных затрат.Переменные расходы собираются на отдельном счёте и периодически списываются надебет счёта «Прибыли и убытки». По переменным расходам оцениваются такжеостатки готовой продукции на складах незавершённое производство. В нашей странеприменяется система учёта полной себестоимости, и не было до сих пор опытапрактического применения системы «директ-костинг».
Система «директ-костинг» – это система производственного(управленческого) учёта, основанная на классификации затрат на постоянные,периодические и переменные (на изделие) и включающая учёт затрат по их видам,местам возникновения и носителем затрат, учёт результатов производительнойдеятельности, а также анализ затрат и результатов и принятие управленческихрешений. По степени зависимости от количества выпускаемой продукции затратыподразделяются на переменные и условно-постоянные.
Основным принципом группировки издержек производства иобращения на счетах бухгалтерского учёта на предприятии является деление их напроизводственные, общие, управленческие и сбытовые расходы. Производственныерасходы включают все прямые затраты и часть косвенных, их величина прямозависит от объёма и ассортимента выпускаемой продукции. Они составляютпроизводственную себестоимость, по которой учитываются заделы незавершённогопроизводства и собственных полуфабрикатов, запасы готовой продукции на складе,издержки производства на реализованную продукцию. управленческие и сбытовыерасходы состоят только из косвенных затрат, их величина зависит от длительностиотчетного периода. Управленческие и сбытовые расходы на период учитываютсяобособленно и полностью относятся на уменьшение доходов от реализации продукциив том же периоде, в котором они возникли. Для облегчения учёта и контроля заоптимальной величиной издержек производства на данном предприятии составляютнормативную производственную себестоимость с её фактической величиной, для чегоучёт выпуска продукции, заделов незавершённого производства и запасов готовойпродукции ведут по нормативной производственной себестоимости, а выявленные вотчётном периоде отклонения фактической себестоимости от нормативной, списываютна результаты реализации в том же отчётном периоде.
«Директ-костинг» позволяет решить вопрос обоснованностипланирования и нормирования величины постоянных (накладных) расходов, так каксумма этих расходов за каждый конкретный период показывается в отчёте о доходахотдельной строкой, что наглядно показывает их влияние на величину прибыли.
К преимуществам системы «директ-костинг» относятся: простотаи объективность калькулирования частичной себестоимости, так как отпадаетнеобходимость в условном распределении постоянных затрат; возможность сравнениясебестоимости различных периодов по переменным затратам, абсолютным иотносительным маржам. В связи с этим изменение структуры предприятия исвязанные с ним изменения постоянных затрат не оказывают влияния насебестоимость изделий; возможность акцентировать внимание руководства наизменении маржинального дохода (суммы покрытия) как по предприятию в целом, таки по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобыперейти в основном на их выпуск; информация, получаемая в системе «директ-костинг»,позволяет проводить эффективную политику цен, указывая наиболее выгодныекомбинации цены и объема; возможность проведения анализа в условияхограниченного ресурса, что важно для планирования производства при наличииограничивающих факторов; принципы системы «директ-костинг» могут быть использованыв сочетании с другими системами управленческого учета.
Общие недостатки системы «директ-костинг»: трудности вразделении затрат на постоянные и переменные. Значительная часть смешанныхрасходов может быть квалифицирована по-разному, например в зависимости отприменяемого метода деления затрат на постоянные и переменные, а это будетсказываться на результатах; необходимость для большинства компаний наличияинформации о величине полных издержек, прежде всего для определения ценыизделия, так как в ценах в долгосрочном плане необходимо обеспечивать покрытиевсех издержек предприятия. При отсутствии данных о полной себестоимости великриск несоблюдения этого условия; наличие некоторых трудностей при формированиивнешней отчетности.
«Директ-костинг» – система управленческого учета,базирующаяся на категории переменных (либо частичных) затрат. Эта система нелишена недостатков, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системойполного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит прежде всегоот практической пользы применения той или иной системы.
Список использованной литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть I. №146-ФЗ от31.07.98.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть II. №117-ФЗ от05.08.2000.
3. Ахмедов М.З. Оперативный учет и анализиспользования материалов. – М.: Финансы и статистика, 2003.-220 с.
4. Безруких П.С., Кашаев А.Н., Комиссарова И.П. Учетзатрат и калькулирование в промышленности. – М.: Финансы и статистика, 2002. –190 с.
5. Безруких П.С. Учет и калькулирование себестоимостипродукции. – М.: Финансы, 2003. – 320 с.
6. Гарифуллин К.М. Учет и калькулирование вавтоматизированной подсистеме управления себестоимостью продукции. – Казань:Изд-во Казанского ун-та, 2001. – 176 с.
7. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. сангл. / Под ред. С.А. Табалиной. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 2003. – 560 с.
8. Ивашкевич В.Б. Проблемы учета и калькулированиясебестоимости продукции. – Минск: Беларусь, 2004. – 317 с.
9. Карпова Т.П. Основы управленческого учета. – М.:Инфра-М, 2004.-392 с.
10. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерскийучет в организациях. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 751 с.
11. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка:система «директ-костинг»: Теория и практика. – М.: Финансы и статистика, 2002. –128 с.
12. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулированиясебестоимости. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ-костинг».– М.: Аналитика – Пресс, 2000. – 144 с.
13. Новодворский В.Д. Бухгалтерский учет производственныхресурсов: Вопросы теории и практики. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 217 с.
14. Самочкин В.Н., Пронин Ю.Б. и др. Гибкое развитиепредприятия: Эффективность и бюджетирование. – М.: Дело, 2000. – 352 с.
15. Стоянова Е.В. Финансовый менеджмент. Российскаяпрактика: Учебник. – М.: Перспектива, 2002. – 320 с.