Введение
Бухгалтерскийучетпредставляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщенияинформации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и ихдвижении путем сплошного, непрерывного и документального учета всеххозяйственных операций. Объектами бухгалтерского учета являются имуществоорганизаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемыеорганизациями в процессе их деятельности.
Бухгалтерскийучет представляет собой модель финансово — хозяйственной деятельностипредприятий. В процессе бухгалтерского учета используются следующиеспецифические приемы:
Документирование
Инвентаризация
Счетаи двойная запись
Составлениебаланса
Оценка
Калькулирование
Документирование — подтверждение каждой бухгалтерской операции правильно оформленным первичнымдокументом, имеющим юридическую силу.
Инвентаризация — сверка документов бухгалтерского учета с фактическим наличием денежныхсредств и товарно-материальных ценностей на предприятии по местам их хранения,а также проверка состояния расчетов.
Инвентаризациянеобходима для того, чтобы вовремя выявить ошибки в учете, проверить сохранностьматериальных ценностей у материально-ответственных лиц, не пропустить срокирасчетов.
Счетаи двойная запись необходимы для повседневного (текущего)учета средств организации и контроля за их движением.
Составлениебаланса (как прием бухгалтерского учета) основан на том,что большинство объектов учета рассматривается с 2-х позиций: что они из себяпредставляют и за счет каких источников приобретены.
Оценка.Все хозяйственные средства должны быть выражены в едином измерителе, которымявляется денежный измеритель. Этот процесс и называется оценкой.
Калькулирование — это способ учета затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг.Калькулирование себестоимости позволяет знать и анализировать затраты напроизводство и реализацию продукции, работ и услуг, обоснованно устанавливатьцены.
Этиприемы рассматриваются более подробно ниже, в соответствующих главах.
1.Документирование. Первичные учетные документы
Входе своей работы бухгалтер имеет дело с различными документами. В их составеразличают: первичные учетные документы, учетные регистры и отчетность.
Всехозяйственные операции в бухгалтерском учете записываются на основеоправдательных документов, которые являются первичными учетными документами.Сведения из них переносятся в учетные регистры, там они систематизируются, т.е.записываются на бухгалтерских счетах. В конце отчетного периода по даннымучетных регистров заполняется отчетность предприятия.
Первичнаядокументация дает начало движению учетной информации, обеспечивает бухгалтерскийучет сведениями, необходимыми для сплошного и непрерывного отраженияхозяйственно и деятельности предприятия.
Кучету принимается только правильно оформленный документ, то есть тот, в которомзаполнены все обязательные реквизиты (показатели). Тогда первичный документимеет юридическую значимость.
Документыпо своему назначению классифицируются на распорядительные и исполнительные.
Распорядительнымдокументом называется такой документ, который содержит распоряжение овыполнении конкретной операции (приказы и распоряжения руководителяпредприятия, наряды на выполнение работ и т.д.).
Висполнительном (оправдательном) документе изложена выполненная операция(расписка, накладная и т.д.).
Нередкораспорядительный и исполнительный документы объединены в одном документе.Примером может служить расходный кассовый ордер, в первой части которогосодержится распоряжение кассиру выдать определенную сумму денег определенномулицу. Во второй части лицо, получившее наличные деньги, расписывается в ихполучении.
Пообъему отраженных операций различаются разовые и групповые документы.
Разовыйдокумент применяется для отражения одной операции (например, расходный кассовыйордер).
Вгрупповом документе отражается несколько однородных операций (например, расчетно-платежнаяведомость на выплату зарплаты работникам).
Похарактеру отражения операций различаются первичные и вторичные документы.
Спомощью первичного документа осуществляется первичная регистрация операций.
Вовторичном документе объединяются несколько операций, отраженных в первичныхдокументах (например, авансовый отчет подотчетного лица).
Формыпервичных документов содержатся в альбомах унифицированных форм первичнойучетной документации. Если для какого-либо документа форма в альбоме непредусмотрена, в нем должны содержаться следующие обязательные реквизиты:наименование документа; дата составления; наименование организации, от именикоторой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерителихозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименованиедолжностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции иправильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровки.
Первичныедокументы могут иметь при необходимости и другие реквизиты (дополнительные)помимо выше перечисленных.
Первичныедокументы должны быть составлены либо в момент совершения операции, либо сразуже после ее окончания. Например, расходный кассовый ордер на выдачусвоевременно неполученной (депонированной) заработной платы оформляется передвыдачей денег после заполнения всех требуемых реквизитов бухгалтером и лицом,получающим заработную плату.
Переченьлиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждаетруководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Эти лица несутответственность за своевременное и качественное заполнение первичныхдокументов, за достоверность данных, за передачу их в установленные сроки длязаписи в учетные регистры.
Вкассовых и банковских первичных документах (приходных и расходных кассовыхордерах, платежных поручениях, денежных чеках и т.д.) никакие исправления недопускаются. Если в таком первичном документе вы допустили ошибку, то его надоуничтожить и составить новый документ. Если вы ошиблись при заполненииденежного чека в чековой книжке, оставьте его в ней, перечеркнув его и указав,что он испорчен. Затем заполните следующий чек.
Вдругих первичных документах исправления должны быть обязательно оговорены. Тоесть надо аккуратно одной чертой зачеркнуть неправильно написанный текст илисумму так, чтобы можно было прочесть написанное. Сверху напишите правильныйтекст или сумму. Исправление ошибки должно быть подтверждено подписью лиц,подписавших документ, с указанием даты исправления.
Хранятсяпервичные документы либо вместе с учетными регистрами, либо подшиваются вотдельные папки.
Изъятьпервичные документы могут только органы дознания, предварительного следствия ипрокуратуры, суды, налоговая инспекция и налоговая полиция.
Еслитакая неприятность произошла, то главному бухгалтеру (или другому должностномулицу) следует воспользоваться правом, предоставленным статьей 8 Федеральногозакона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ (далееЗакон о бухгалтерском учете), — снять копии с изымаемых первичных документов суказанием основания и даты изъятия. Снятие копий производится с разрешения и вприсутствии представителей органов, производящих изъятие документов.
2.Учетные регистры. Способы исправления ошибок
Длятого чтобы получить необходимые сведения о финансово-хозяйственной деятельностипредприятия, надо данные о хозяйственных операциях, содержащиеся в первичныхдокументах, зарегистрировать и записать на бухгалтерских счетах. Для этогоиспользуются учетные регистры.
Учетныерегистры (не путать с первичными документами) — это специальные формы,приспособленные для регистрации и группировки в них сведений о хозяйственныхоперациях.
Ониподразделяются на бухгалтерские книги (журналы), карточки и свободные листы(ведомости).
Вбухгалтерских книгах все страницы должны быть сброшюрованы и пронумерованы. Напоследней странице указывается, сколько страниц пронумеровано в книге, затемставится подпись руководителя, главного бухгалтера и печать. Примеромбухгалтерской книги является Кассовая книга, Главная книга.
Карточкине скрепляются между собой и хранятся в специальном ящике-картотеке. Примеромиспользования карточек являются карточки количественно-суммового учетаматериалов.
Свободныелисты тоже не скрепляются между собой, но, в отличие от карточек, они имеютбольший формат, изготавливаются из менее плотной бумаги и хранятся в папках илискоросшивателях. Примером Учетных регистров, имеющих форму свободных листов,являются журналы-ордера, платежная ведомость на выдачу заработной платы.
Всеэти регистры имеют положительные стороны и недостатки. Так, карточки исвободные листы легко подвергаются любой группировке, поэтому работу с нимиможно разделить между несколькими работниками. Но, с другой стороны,возможность свободного изъятия из картотеки, папки и скоросшивателя любоголиста или карточки может привести к потере их, замене одной карточки(свободного листа) на другую, изменению каких-либо записей в них.
Вкнигах, наоборот, обеспечена сохранность каждого листа, что в известной степенипрепятствует злоупотреблениям.
Регистрымогут быть сформированы с помощью компьютерных бухгалтерских программ. Онихранятся в памяти компьютера или на дискетах. Должна быть предусмотрена ихраспечатка, а также защита от несанкционированного исправления.
Призаполнении учетных регистров могут быть сделаны ошибки. Ошибки обычнопорождаются утомлением, небрежностью работника, неисправностью калькулятора.
Ошибкимогут быть локальные — искажение информации только в одном учетном регистре(например, неправильно поставлена дата), и транзитные — если ошибкаавтоматически проходит через несколько учетных регистров (например, искажениезаписи любой суммы в журнале регистрации операций ведет к ошибкам на счетах, воборотной ведомости и балансе).
Ошибкимогут быть в тексте операции, тогда они приведут к неправильной проводке, и вчислах (наиболее распространенные).
Частобухгалтер, записав сумму в дебет одного счета, забывает записать ее в кредитдругого счета или наоборот. Бывает, что, записав сумму в журнал, он забываетразнести ее по счетам. Иногда, заполнив регистры синтетического учета,бухгалтер забывает об аналитическом учете.
Дляисправления ошибок обычно используют следующие способы. Например, неправильнаязапись зачеркивается и сверху ставится правильная запись. При другом способе,который называется «красное сторно», ошибочная сумма повторяетсякрасными чернилами — это означает, что она вычитается из предыдущей. Затемпишут правильную сумму, но уже обычными чернилами. Так исправляют обычнотранзитные ошибки. Может быть сделана и дополнительная проводка, которая корректируетнеисправную запись.
3.Оценка
Вбухгалтерском учете мы сопоставляем и сводим в едином балансе, казалось бы,несоизмеримые объекты: здания, машины, материалы, топливо, готовую продукцию иналичные деньги. Это можно сделать только с помощью денежного измерителя. Новозникает масса вопросов. Например, как учитывать основные средства: по темценам, по которым их приобрели, или добавить расходы на доставку и установку?Включать ли налог на добавленную стоимость? Как оценить износ? Как оценитьбезвозмездно полученное имущество? Много проблем возникает с оценкой готовойпродукции. Продукция уже сдана на склад и, казалось бы, можно реализовать ее, абухгалтерия еще не подсчитала все фактические расходы по ее производству.Возникают проблемы и с оценкой денежных средств, полученных в инвалюте, так какее курс по отношению к рублю меняется.
Длярешения этих и других проблем в бухгалтерском учете есть четкие правила ирекомендации.
Основныесредства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Порядокопределения первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату,внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации,приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств,полученных по договору дарения, безвозмездно, и в других случаях подробноизложен в пунктах 3.2 — 3.4. Положения по бухгалтерскому учету «Учетосновных средств» (ПБУ 6/97) Износ начисляется и учитывается отдельно.Если из первоначальной стоимости вычесть износ, то мы получим остаточнуюстоимость, которая даст нам реальную картину состояния нашего оборудования.
Аналогичнооцениваются нематериальные активы, только вместо расходов по доставке иустановке предприятие может затрачивать средства на доведение их до состояния,когда их можно использовать. Например, купив программу для начислениязаработной платы на персональном компьютере, вам может потребоваться помощьпрограммиста в ее приспособлении к специфике вашего предприятия. Работа программистадолжна быть оплачена. И эта оплата будет включена в первоначальную стоимостьнематериальных активов.
Имущество,полученное безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на датуоприходования.
Приоценке поступивших материалов мы тоже не можем ограничиться оптовыми ценами наних. Мы должны погрузить материалы, довезти, разгрузить, разместить на складе ит.д. Все это составит транспортно-заготовительные расходы. Мы можем вести учетматериалов в учетных ценах, включающих примерную величину этих расходов, ивремя от времени корректировать их, исходя из фактических расходов.
Естьразные подходы к оценке материалов, отпущенных на производственные нужды.
Готоваяпродукция оценивается по фактической или нормативной (плановой)производственной себестоимости.
Товарыоцениваются по оптовым или розничным ценам. В оптовую цену товара может входитьего производственная себестоимость, коммерческие расходы (на упаковку,погрузку, транспортировку в соответствии с заключенным договором), прибыль,налог на добавленную стоимость. В розничную — наценка в пользу торговыхорганизаций.
Имущество,произведенное в самой организации, оценивается по стоимости его изготовления.
Поступлениеинвалюты отражается в учете в рублях по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции.
4.Инвентаризация
первичный документ учетный регистр инвентаризация
Документированиевсех хозяйственных операций и система двойной записи на счетах все же не могутобеспечить полный контроль за отражением хозяйственной деятельностиорганизации. Существуют процессы, которые либо вообще не поддаютсяповседневному документированию (естественная убыль), либо данные первичныхдокументов по тем или иным причинам искажаются (ошибки при оформлении и учетескладских операций, злоупотребления, хищения, бесхозяйственность). Данные отаких фактах могут быть выявлены при инвентаризации.
Припроведении инвентаризации необходимо руководствоваться статьей 12 Закона обухгалтерском учете, пунктами 26-28 Положения по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом МинфинаРФ от 29 июля 1998 года № 34н, и Методическими указаниями по инвентаризацииимущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13июня 1995 г. № 49.
Приинвентаризации проводится сверка документов бухгалтерского учета с фактическимналичием имущества и проверка полноты отражения в учете обязательств передкредиторами, банками и т. д. Инвентаризация необходима для того, чтобыпроверить сохранность материальных ценностей у материально ответственных лиц исвоевременно найти ошибки в учете, а также для того, чтоб выявить пропущенныесроки расчетов.
Инвентаризацияможет быть полная или частичная, плановая или внезапная.
Проведениеинвентаризации обязательно в следующих случаях:
Припередаче имущества предприятия в аренду, выкупе, продаже, а также припреобразовании государственного и муниципального унитарного предприятия.
Передсоставлением годовой бухгалтерской отчетности.
Присмене материально-ответственных лиц (на день приемки-передачи дел).
Привыявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества.
Вслучае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванныхэкстремальными условиями.
Приреорганизации или ликвидации организации.
Вдругих случаях, предусмотренных законодательством РФ.
Инвентаризацияпроводится постоянно действующей инвентаризационной комиссией, в состав которойвключаются представители администрации, работники бухгалтерских служб,специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.). В ее состав можно включатьтакже представителей службы внутреннего аудита и независимых аудиторскихорганизаций.
Имуществопроверяется при обязательном присутствии материально-ответственного лица.
Выявленныепри инвентаризации имущества излишки приходуются и соответствующая суммазачисляется на финансовые результаты организации и отражается как увеличениеприбыли. Недостача и порча имущества в пределах установленных законодательствомнорм естественной убыли списываются на издержки производства или обращения,сверх норм естественной убыли — взыскивается с виновных лиц. Если суд отказал виске, то потери списываются на финансовые результаты