СОДЕРЖАНИЕ
Введение
1. Сущность,значение, задачи учета доходов и расходов организации и их классификация
1.1Доходы и расходы организации: их сущность и значение
1.2Классификация доходов и расходов организации
2. Учетдоходов и расходов предприятия
2.1Учет доходов и расходов от обычных видов деятельности
2.2Учет прочих доходов и расходов
2.3Учет формирования финансового результата
Заключение
Списокиспользованной литературы
ВВЕДЕНИЕ
Новые условия хозяйствования, реформа бухгалтерскогоучета в России обусловили существенные изменения методологии и организации бухгалтерскогоучета. Значительно расширились полномочия организаций по отражению собственныххозяйственных операций. Они самостоятельно выбирают методы оценкипроизводственных запасов и способы исчисления себестоимости работ,разрабатывают учетную политику, определяют конкретные методики, формы и техникуведения и организации бухгалтерского учета. Иными словами, в настоящее времяцентрализованно устанавливаются только общие правила бухгалтерского учета, аконкретизация их и механизм выполнения разрабатываются в каждой организациейсамостоятельно, исходя из условий его деятельности.
Актуальность темы данной работы можно объяснить тем, чтоподдержание необходимого уровня прибыльности – объективная закономерностьнормального функционирования организации в рыночной экономике. Систематическаянехватка прибыли, и ее неудовлетворительная динамика свидетельствуют онеэффективности и рискованности бизнеса. Таким образом, конечным объектомбухгалтерского учета являются финансовые результаты деятельности организации ифакторы, влияющие на качество (прибыль или убыток) и размер финансовыхрезультатов, а именно, доходы и расходы организации.
Целью работы является изучение доходов и расходоворганизации, их сущности, классификации и порядка учета.
К задачам работы можно отнести:
— дать характеристику доходам и расходам организации,выявить их сущность, значение и задачи учета;
— провести классификацию доходов и расходов организации;
— охарактеризовать особенности и порядок учета доходов ирасходов по обычным видам деятельности;
— изучить порядок учета прочих доходов и расходов;
— описать порядок формирования финансового результата.
Тема работы получила достаточно широкое развитие описаниев нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету, а также в работах такихавторов как Н.П. Кондраков, Н.А. Лытнева и др.
1. СУЩНОСТЬ, ЗНАЧЕНИЕ, ЗАДАЧИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВОРГАНИЗАЦИИ И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ
1.1 ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ: ИХ СУЩНОСТЬ И ЗНАЧЕНИЕ
Начиная с 2000 года организации формируют в бухгалтерскомучете информацию о доходах и расходах согласно порядку, установленному МинфиномРоссии в Положениях по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (далее ПБУ9/99) и «Расходы организации (далее – ПБУ 10/99), утвержденных Приказами от06.05.1999 г. № 32н и № 33. Данные Положения устанавливают методологическиеосновы формирования и отражения в бухгалтерском учете достоверной информации ополученном доходе от предпринимательской деятельности организации. Этопозволяет решать такие задачи, как оперативное управление и контроль задеятельностью организации со стороны лиц, имеющих прямой или косвенный интересв ее делах. Концепция доходов и расходов, лежащая в основе упомянутых ПБУ,состоит в том, что не всякие затраты относятся к расходам, так же как не всякиепоступления являются доходами.
Итак, «под доходами организации понимается увеличениеэкономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, нематериальныхактивов и иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее кувеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников(собственников имущества)»[4].
Иными словами, поступившие за определенный периодденежные средства или иное имущество образуют доход организации, увеличивая ееактивы. Но поступления следует разделять, и это отмечено в п.3 ПБУ 9/99,поскольку существуют такие хозяйственные операции, которые увеличивают активына определенный период времени, но доходами не являются. Это, например,получение залога, задатка, авансов и предоплаты, поступления по договорамкомиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента,принципала, сумм НДС, акцизов, экспортных пошлин и других аналогичныхобязательных платежей. Не признаются доходами и суммы, полученные в счетпогашения кредитами займа.
Все эти поступления хотя и пополняют расчетный счет (иликассу) организации, но не являются ее доходами, т.к. принадлежат другим юридическимлицам (или бюджету разных уровней) и не способствуют увеличению ее капитала.Вместе с тем не каждое увеличение капитала бывает следствием роста доходов.Например, если собственник вкладывает дополнительные средства, капиталорганизации увеличивается, но к ее доходам эти поступления не относятся (посвоему определению).
Поскольку доходы признаются при определенных условиях, вп.12 ПБУ 9/99 приведены пять таких условий:
1) организация имеет право на получение выручки,вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующимобразом;
2) сумма выручки может быть определена;
3) имеется уверенность в том, что в результате конкретнойоперации произойдет увеличение экономических выгод организации либо отсутствуетнеопределенность в их получении;
4) право собственности (владения, пользования ираспоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю илиработа принята заказчиком, услуга оказана;
5) расходы, которые произведены или будут произведены всвязи с этой операцией, могут быть определены.
Без обязательного исполнения этих условий доход являетсяне признанным в конкретном отчетном периоде, а отражается в бухгалтерском учетелибо как дебиторская задолженность (когда денежные средства или иное имуществоне получено), либо как кредиторская задолженность (когда денежные средства илииное имущество получено).
Под фразой «организация имеет право на получение выручки»понимается наличие юридически значимых документов при соблюдении требованийдействующего законодательства. Это могут быть заключенные договоры, извещениякомиссионера или поверенного об отгрузке товара покупателю, действующие лицензии,ограничения на ведение каких-либо видов деятельности и т.п.
Для признания в бухгалтерском учете выручки от продажипродукции и товаров, выполнения работ и оказания услуг, т.е. когда ясно, чтоусловие для перехода права собственности должно быть обязательным для исполнения,необходимо выполнить все пять перечисленных условий.
Для признания доходов, получение которых не связано спереходом права собственности и (или) при отсутствии расходов, связанных с ихполучением, должны быть исполнены соответственно три либо четыре условияпризнания.
Такими доходами могут быть как доходы от обычных видовдеятельности (выручка), так и прочие поступления (операционные, внереализационные,чрезвычайные), полученные:
— от предоставления за плату во временное пользование(временное владение и пользование) активов (имущества) организации;
— предоставления прав, возникающих из патентов наизобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
— участия в уставных капиталах других организаций;
— предоставления денежных средств другим организациям подоговору займа.
Говоря о признании доходов, необходимо также отметить,что наряду с коротким циклом создания готовой продукции, выполнения работ иоказания услуг (до 12 мес.) существует и такая продукция (работа, услуга), длякоторой обычный операционный цикл превышает 12 мес., например при определениидохода в строительстве или при проведении НИОКР. Правила признания такихдоходов приводятся в п.13 ПБУ 9/99. Организация может отражать в бухгалтерскомучете выручку от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) сдлительным циклом изготовления либо по завершении ее изготовления, либопостепенно по мере готовности, если на основании первичных учетных документовможно определить величину (или процент) готовности продукции (работы, услуги).
Если сумма выручки от продажи продукции (выполненияработы, оказания услуги) не может быть определена (например, нет мировыханалогов выпускаемой продукции), выручка принимается к бухгалтерскому учету вразмере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этойпродукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги. Причем для отличных похарактеру и условиям изготовления продукции, выполнения работ и оказания услугорганизация может применять в одном отчетном периоде разные способы признаниявыручки. Информацию о выбранном методе следует отразить в учетной политикеорганизации.
Внереализационные и чрезвычайные поступления признаются вследующем порядке:
— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров,а также возмещения причиненных организации убытков — в отчетном периоде, в которомсудом вынесено решение об их взыскании (или покупатель (заказчик) признандолжником);
— суммы кредиторской и депонентской задолженности, покоторой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в котором срокисковой давности истек;
— суммы дооценки имущества — в отчетном периоде, ккоторому относится дата, по состоянию на которую произведена дооценка;
— иные поступления — по мере выявления.
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации»(далее ПБУ 10/99) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учетеинформации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховыхорганизаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.
«Расходами организации признается уменьшениеэкономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иногоимущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капиталаэтой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственниковимущества)»[3].
В систему нормативного регулирования бухгалтерского учетавводится категория расходов организации, под которой понимаются прежде всегодействия, приводящие к уменьшению ее капитала. Данное определение сопряжено спонятием доходов организации, под которым в свою очередь понимается увеличениеэкономических выгод, приводящее к росту капитала (за исключением вкладовучастников).
Тем не менее, главным в понимании определения «расходы»должна быть цель, которую призвана реализовать данная категория. Такой цельюследует считать достижение возможности исчисления финансового результатаорганизации как разницы между ее доходами и расходами за определенный период.Исходя из этого ПБУ 10/99 содержит ряд ограничений по видам расходов, которые,являясь по существу стопроцентными затратами, не признаются таковымиприменительно к его целям, поскольку непосредственно не влияют на формированиефинансовых результатов.
Для целей ПБУ 10/99 не признается расходами организациивыбытие активов:
— в связи с приобретением (созданием) внеоборотныхактивов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активови т.п.);
— вклады в уставные (складочные) капиталы другихорганизаций, приобретение акций Акционерных обществ и иных ценных бумаг не сцелью перепродажи (продажи);
— по договорам комиссии, агентским и иным аналогичнымдоговорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
— в порядке предварительной оплатыматериально-производственных запасов (далее МПЗ) и иных ценностей, работ,услуг;
— в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ и иныхценностей, работ, услуг;
— в погашение кредита, займа, полученных организацией.
Для целей ПБУ 10/99 выбытие активов именуется оплатой.
При этом действует еще один не менее важный критерийхарактеристики расходов, использованный в ПБУ 10/99, а именно переход отпродавца (владельца имущества) права собственности на его активы к новому собственникуили полная уверенность в их окончательной потере:
— при перепродаже (продаже) финансовых вложений, когдавклад, ценные бумаги и т.п. одной организации безвозвратно переходят к другой,понесенные первой организацией затраты признаются расходами;
— выбытие активов по договорам комиссии, агентскимдоговорам в пользу комитента, принципала и т.п., т.к. вещи, поступившие откомитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностьюкомитента;
— погашение кредита, займа, полученных организацией. Вданном случае речь идет об основной сумме долга по кредиту или займу, а не опроцентах (дисконте), причитающихся кредитору или заимодавцу. При этом получениекредита или займа не может считаться доходом, поскольку его предоставление, аследовательно, и использование носит срочный характер. То же относится и квозврату суммы основного долга, потому что это восстановление средствкредитора;
— выбытие в порядке предварительной оплаты МПЗ и иныхценностей, работ, услуг, поскольку нет абсолютной уверенности в том, что работыбудут выполнены, материально-производственные ценности поступят, и, наконец, намомент оплаты нет доходной составляющей;
— выбытие в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ ииных ценностей, работ, услуг — по тем же причинам, что и предварительнаяоплата.
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженностиопределяется исходя из цены и условий, установленных договором междуорганизацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. Если цена непредусмотрена в договоре, то для определения этой величины принимается цена, покоторой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет расходы вотношении аналогичных МПЗ и иных ценностей (работ, услуг) либо предоставленияво временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов(пп.6.1 ПБУ 10/99).
В условиях высокой инфляции стороны могут предусмотреть возможностьизменения как уровня цен (их величины), так и условий расчетов. Величина оплатыи (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленныхорганизации согласно договору скидок (накидок).
Величина оплаты определяется (уменьшается илиувеличивается) с учетом суммовых разниц, которые возникают при оплате в рубляхв сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактическипроизведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежныхединицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на датупринятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, ирублевой оценкой этой задолженности, исчисленной по официальному или иномусогласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете.
Таким образом, повышение курса иностранной валюты илиусловной денежной единицы по отношению к рублю ведет к увеличению расходов организации,а снижение курса — к уменьшению.
Для того чтобы определить финансовый результат от обычныхвидов деятельности, нужно рассчитывать себестоимость проданных товаров, продукции(работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видамдеятельности, признанных в отчетном и в предыдущих отчетных периодах, а такжепереходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующиеотчетные периоды (с учетом корректировок в зависимости от особенностейпроизводства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а такжепродажи (перепродажи) товаров).
При этом коммерческие и управленческие затраты могутполностью признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров (работ,услуг) в том отчетном году, когда они были признаны расходами по обычным видамдеятельности.
Другими словами, себестоимость проданной продукции,товаров, (работ, услуг) складывается из расходов, понесенных в предыдущиепериоды (это прежде всего затраты по незавершенному производству на начало месяцаи по приобретению материально-производственных запасов), а также расходовотчетного периода (которые непосредственно связаны с процессом производства исбыта в отчетном периоде), уменьшенных на сумму расходов, переходящих напоследующие отчетные периоды (объем незавершенного производства на конецотчетного периода).
Коммерческие и управленческие расходы, являющиесянеотъемлемой частью фактической себестоимости проданной продукции, товаров(работ, услуг), могут полностью включаться в себестоимость продаж отчетного периодаили распределяться. Как правило, они распределяются в производствах сдлительным циклом изготовления продукции (работ, услуг) и существеннымиостатками незавершенного производства. В этом случае управленческие расходымогут распределяться между стоимостью (ценой) продаж и незавершеннымпроизводством, а часть коммерческих расходов — между стоимостью проданнойпродукции и остатками отгруженной, если порядок выручки от продаж признается непо мере передачи прав владения (пользования, распоряжения) на поставленнуюпродукцию (отгруженный товар), а после поступления оплаты.
Выбранный вариант распределения коммерческих иуправленческих расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.
Правила учета затрат на производство продукции (продажутоваров, выполнение работ, оказание услуг) по элементам и статьям и исчислениюсебестоимости устанавливаются отдельными нормативными актами и методическимиуказаниями.
В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы,возникающие в результате стихийного бедствия, пожара, аварии, национализацииимущества и т.п.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, атакже возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскомуучету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.
Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковойдавности, и другие долги, не реальные для взыскания, включаются в расходыорганизации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерскомучете организации.
Однако для того, чтобы списать эти затраты, нужно сначаладокументально подтвердить невозможность их возмещения. В частности, если речьидет о списании дебиторской задолженности, то организация-кредитор должнаобратиться с письменными запросами к должникам, подать соответствующиезаявления в правоохранительные и судебные инстанции и т.п. И если это непринесет результатов, руководитель организации издает приказ о списании долгов.
Суммы уценки активов определяются в соответствии справилами, установленными для проведения переоценки активов.
Для материально-производственных запасов такие правилаутверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. Согласно этимправилам, материально-производственных запасы, на которые в течение отчетногогода рыночная цена снизилась или которые морально устарели либо полностью иличастично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерскомбалансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетомфизического состояния запасов.
В отношении основных средств действуют нормы Положение побухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное ПриказомМинфина № 26н от 30.03.2001, где обозначено, что сумма уценки объекта основныхсредств в результате переоценки относится на счет учета нераспределеннойприбыли (непокрытый убыток). Сумма уценки объекта основных средств относится вуменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет суммдооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышениесуммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капиталорганизации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды,относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).
Прочие расходы зачисляются на счет прибылей и убытковорганизации, кроме случаев, когда законодательством или правиламибухгалтерского учета установлен иной порядок.
В п.16 разд. IV ПБУ 10/99 «Признание расходов» в качествеусловий признания названы следующие:
— расход производится в соответствии с конкретнымдоговором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями деловогооборота;
— сумма расхода может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретнойоперации произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо отнамерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формыосуществления расхода (денежной, натуральной и др.), т.е. для признания расходане имеет значения не только фактор рационального использования ресурсоворганизации (намерение получить доход), но и характер (форма) фактическогоосуществления расходов. При этом необходимо помнить, что в бухгалтерском учетелюбая форма расхода отражается в стоимостном выражении.
Чрезвычайно важной является норма, заложенная в абз. 2п.18 ПБУ 10/99, которая устанавливает, что если организация признает выручку отпродажи продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг) не по мерепередачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию,отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступленияданных средств и иных форм оплаты, то и расходы признаются после погашениязадолженности.
В разделе V «Раскрытие информации в бухгалтерскойотчетности» ПБУ 10/99 указано, что в составе информации об учетной политикеорганизации в бухгалтерской отчетности нужно раскрыть порядок признаниякоммерческих и управленческих расходов.
Управленческие расходы разделяются на условно-постоянные,не зависящие от объема производства, и условно-переменные, величина которыхсвязана с объемом производства. Первые можно сразу списать на счета продаж, авторые лучше распределить между объемом выпущенной продукции (работ, услуг,товаров) и остатками незавершенного производства. Кроме того, часть расходов поуправлению может быть связана с производством определенных изделий (работ). Этизатраты следует относить непосредственно на себестоимость указанных изделий иработ. На практике к подобным расходам относятся затраты на содержаниеспециальных служб, отделов, лабораторий, на проведение испытаний, опытов, насовершенствование технологии и др.
В отчете о прибылях и убытках расходы организацииотражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров (продукции,работ, услуг), коммерческие, управленческие, операционные, внереализационные ичрезвычайные расходы.
Такая группировка расходов соответствует перечнюпоказателей, предусмотренных в аналогичных отчетах по Международным стандартамфинансовой отчетности (далее МСФО). Разумеется, установленный набор показателейне случаен, а связан с потребностями пользователей бухгалтерской отчетности.Действительно, информация о себестоимости проданной продукции позволяет сделатьвывод об уровне рентабельности производства, величина коммерческих иуправленческих расходов — определить эффективность управления предприятием,размер операционных и внереализационных расходов — установить общую структурурасходов организации, а также выявить нерациональные расходы.
Если в отчете о прибылях и убытках показаны виды доходов,каждый из которых в отдельности составляет 5% и более от общей суммы доходоворганизации за отчетный год, в нем показывается и соответствующая каждому видучасть расходов.
Указанная норма вытекает из требования существенности,согласно которому в бухгалтерской отчетности должна присутствовать информация,позволяющая ее пользователям иметь полное и достоверное представление офинансовом положении и результатах хозяйственной деятельности организации.
Таким образом, соблюдается требование рациональностиведения бухгалтерского учета. Ведь при таком подходе нужно соизмерять величинузатрат на ведение учета с тем экономическим эффектом, который получиторганизация от использования отчетной информации.
В бухгалтерской отчетности также следует отразить расходыпо обычным видам деятельности по элементам затрат, изменение величины расходов,не имеющих отношения к исчислению себестоимости, проданной продукции (товаров,работ, услуг) в отчетном году, расходы, равные величине отчислений в связи собразованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов(предстоящих расходов, оценочных резервов и др.).
Информация о расходах по обычным видам деятельностидолжна содержаться в самостоятельном разделе ф. N 5 «Приложение кбухгалтерскому балансу» к годовой бухгалтерской отчетности.
Прочие расходы организации за отчетный год, которые всоответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году насчет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетностиобособленно.
В данном случае речь идет о дебиторской задолженностиорганизации по отложенным (пролонгированным) обязательствам, например поотложенным налогам, отложенным процентам и т.п. Эти сведения приводят в видеотдельных показателей в формах отчетности либо в пояснительной записке кгодовому бухгалтерскому отчету.
Показатели, характеризующие величину изменения расходов,не относящихся к исчислению себестоимости продукции (работ, услуг, товаров),проданной в отчетном году, касается главным образом динамики резервовпредстоящих расходов, расходов будущих периодов, изменению (росту) остатковнезавершенного производства. В бухгалтерской отчетности эти сведения частичносодержатся в бухгалтерском балансе (незавершенное производство, расходы будущихпериодов, резервы предстоящих расходов), в ф. N 5 «Резервы предстоящихрасходов». Кроме того, организация может исходя из принципа существенностипривести указанную информацию более подробно, в виде отдельных таблиц в составеформ годового отчета, а также в пояснительной записке к нему.
Аналогично отражаются в бухгалтерской отчетности и оценочныерезервы. При этом, раскрыв информацию о расходах на образование резервов,организация даст возможность пользователям бухгалтерской отчетности убедиться вее финансовой устойчивости, а также сделать соответствующие выводы об уровнефинансовых рисков организации и ее отвлечениях из доходов.
Задачи бухгалтерского учета доходов и расходов состоят вследующем:
— идентификация фактов хозяйственной жизни,квалифицируемых в бухгалтерском учете как доходы и расходы;
— определение момента возникновения (признания) доходов ирасходов;
— определение величины доходов и расходов;
— отнесение доходов и расходов к отчетным периодам, закоторые определяется финансовый результат.
1.2 КЛАССИФИКАЦИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ
Доходы организации в зависимости от их характера, условийполучения и направления деятельности организации подразделяются на доходы отобычных видов деятельности, операционные доходы и внереализационные доходы.
Доходы, отличные от доходов от обычных видовдеятельности, считаются прочими, к которым относятся также и чрезвычайныедоходы.
Под доходами от обычных видов деятельности понимаются тедоходы, получение которых носит основной и регулярный характер и связано собычной производственно-коммерческой, финансовой или инвестиционнойдеятельностью, если в учредительных документах она значится как предметдеятельности организации.
Доходами от обычных видов деятельности являются:
— выручка от продажи продукции и товаров, а такжепоступления за выполненные работы, оказанные услуги;
— выручка (арендная плата), поступившая в организацию запредоставление во временное пользование (владение) своего имущества по договоруаренды;
— выручка (лицензионные платежи, в т.ч. роялти),поступившая за предоставление за плату прав, возникающих из патентов наизобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности;
— выручка (дивиденды), поступившая за участие в уставныхкапиталах других организаций.
К прочим поступлениям относятся операционные,внереализационные и чрезвычайные доходы.
Перечень операционных доходов приведен в п.7 ПБУ 9/99раздела III «Прочие поступления». Из него следует, что операционные доходы посвоему характеру и условиям получения ничем не отличаются от некоторых доходовот обычных видов деятельности организации, но они не являются предметом еедеятельности, а их поступления, как правило, носят не основной и нерегулярныйхарактер. Такие виды доходов могут возникнуть, а могут и не возникнуть врезультате предпринимательской деятельности организации.
Например, если доход от совместной деятельности или сдачиимущества в аренду является основным, а может быть, и единственным источникомдоходов организации и вся ее деятельность направлена на получение этого дохода,то необходимо признать, что данный доход является доходом от обычных видовдеятельности.
Если же организация размещает свою свободную наличностьна сберегательные депозиты, предоставляет на эту сумму займы другиморганизациям либо приобретает акции других организаций, то такие доходы,являясь по сути дополнительными к доходам от обычных видов деятельности,включаются в состав операционных.
К операционным доходам относятся:
— поступления, связанные с предоставлением за плату вовременное пользование (временное вложение и пользование) активов организации,если это не является предметом деятельности организации;
— поступления, связанные с предоставлением за плату прав,возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видовинтеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельностиорганизации;
— поступления, связанные с участием в уставных капиталахдругих организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), если этоне является предметом деятельности организации;
— прибыль, полученная в результате совместнойдеятельности (по договору простого товарищества);
— поступления от продажи основных средств и иных активов,отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
— проценты, полученные за предоставление в пользованиеденежных средств организации, а также проценты за использование банком денежныхсредств, находящихся на счете организации в этом банке;
— сумма дооценки основных средств, зачисляемая вустановленном порядке на счета учета прибылей и убытков;
— отрицательная деловая репутация организации, равномерноотносящаяся на финансовый результат;
— положительные курсовые и суммовые разницы, относящиесяна причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным ивыраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиесяначиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактическогопогашения (перечисления).
Под внереализационными доходами следует понимать как бынепредвиденные доходы, носящие «незаработанный» характер. В этом можноубедиться, проанализировав их состав.
К внереализационным доходам относятся:
— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
— активы, полученные безвозмездно по договору дарения, втом числе: суммы бюджетных средств, признанные в установленном порядке вкачестве доходов;
— поступления в возмещение причиненных организациейубытков;
— прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
— суммы кредиторской и депонентской задолженности, покоторым истек срок исковой давности;
— положительные курсовые разницы, за исключениемположительных курсовых разниц, включаемых в состав операционных доходов;
— сумма дооценки активов, за исключением сумм дооценкиосновных средств, включаемой в установленном порядке в состав операционныхдоходов;
— суммы неиспользованных резервов, образованных в связи спризнанием условных фактов хозяйственной деятельности;
— прочие внереализационные доходы, в том числе:
— активы, принятые к учету, оказавшиеся в излишке порезультатам инвентаризации.
Расходы организации в зависимости от их характера,условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются нарасходы по обычным видам деятельности и прочие. В свою очередь прочие расходысостоят из операционных, внереализационных, чрезвычайных.
В разделе II «Расходы по обычным видам деятельности» ПБУ 10/99рассматриваются расходы по обычным видам деятельности, к которым относятсярасходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением ипродажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
В организации, предметом деятельности которой являетсяпредоставление активов по договору аренды, участие в уставных капиталах и др.,указанными расходами следует считать затраты, связанные с осуществлением этихвидов деятельности. При этом предмет деятельности организации длянекоммерческих организаций и унитарных предприятий определяется в учредительныхдокументах, а для коммерческих (если такой информации нет в учредительныхдокументах) — исходя из правила существенности. Это означает, что предметомдеятельности организации могут считаться работы, услуги, производство продукциии т.п., составляющие в стоимостном выражении более 5% от величины (стоимости)всех продаж этой организации.
К расходам по обычным видам деятельности относятсязатраты, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных МПЗ,возникающие в процессе переработки (доработки) МПЗ, которые будутиспользоваться при производстве продукции (выполнении работ и оказании услуг)или продаваться. Сюда же входят расходы, связанные с продажей (перепродажей)товаров (на содержание и эксплуатацию ОС и иных внеоборотных активов, наподдержание их в исправном состоянии, коммерческие, управленческие расходы идр.).
Такая группировка расходов по обычным видам деятельностивытекает непосредственно из характера производственного цикла, который, какизвестно, состоит из трех взаимосвязанных стадий: заготовление (приобретениесырья и материалов), производство (переработка сырья, выполнение работ,оказание услуг), сбыт (расходы по продажам, включая рекламу).
Расходы по обычным видам деятельности необходимосгруппировать по следующим элементам:
— материальные затраты;
— затраты на оплату труда;
— отчисления на социальные нужды;
— амортизация;
— прочие затраты.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуетсяучет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливаетсамостоятельно.
Группировка расходов по обычным видам деятельностиоснована на однородности экономического содержания этих расходов, включаемых втот или иной элемент. Группировка расходов по экономическим элементам позволяетопределять и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведенияподобного анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента вобщей сумме расходов обычных видов деятельности.
Операционными расходами являются:
— расходы, связанные с предоставлением за плату вовременное пользование (временное владение и пользование) активов организации,если это не является предметом деятельности организации;
— расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающихиз патентов на изобретения, промышленные образцы и других видовинтеллектуальной собственности;
— расходы, связанные с участием в уставных капиталахдругих организаций, если это не является предметом деятельности организации;
— расходы, связанные с продажей, выбытием и прочимсписанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кромеиностранной валюты), товаров, продукции
— проценты, уплачиваемые организацией за предоставлениеей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
— расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемыхкредитными организациями;
— отчисления в оценочные резервы, создаваемые всоответствии с правилами бухгалтерского учета;
— резервы, создаваемые в связи с признанием условныхфактов хозяйственной деятельности;
— резервы, создаваемые в связи с признанием условныхфактов хозяйственной деятельности, если обязательство связано с операционнымирасходами;
— прочие операционные расходы, в том числе:
— сумма уценки основных средств, зачисляемая вустановленном порядке на счета учета прибылей и убытков;
— дополнительные затраты, произведенные в связи сполучением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;
— расходы организации по содержанию законсервированныхпроизводственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей;
— расходы, связанные с аннулированием производственныхзаказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции;
К внереализационным расходам относятся:
— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
— возмещение причиненных организацией убытков
— убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, в томчисле:
— суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерскомучете в качестве доходов в прошлые годы, но подлежащие возврату в установленномпорядке;
— суммы дебиторской задолженности, по которой истек срокисковой давности, других долгов, не реальных для взыскания;
— отрицательные курсовые разницы, за исключением курсовыхразниц, относимых в установленном порядке;
— резервы, создаваемые в связи с признанием условныхфактов хозяйственной деятельности, если обязательство связано свнереализационными расходами;
— суммы уценки активов, за исключением сумм уценкиосновных средств;
— перечисление средств (взносов, выплат и т.д.),связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществлениеспортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно — просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
— прочие внереализационные расходы,
в том числе:
— убытки от хищения материальных и иных ценностей,виновники которых по решениям суда не установлены;
— судебные расходы;
В процессе деятельности организации могут возникнутьчрезвычайные доходы и расходы. Это доходы и расходы, возникающие какпоследствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийногобедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.). Иными словами,имеются в виду непредвиденные, непредотвратимые так называемые форс-мажорныеобстоятельства. Состав чрезвычайных доходов приведен в п.9 ПБУ 9/99. К такимдоходам относятся страховое возмещение, стоимость материальных ценностей,остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованиюактивов, и т.п.
2 УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1 УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ОТ ОБЫЧНЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Учет доходов и расходов, связанных с обычными видамидеятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90«Продажи». Счет 90 «Продажи» является активно-пассивным ифинансово-результатным по назначению. Планом счетов предусмотрена возможностьоткрытия субсчетов к счету 90 «Продажи»:
1 — «Выручка»;
2 — «Себестоимость продаж»;
3 — «Налог на добавленную стоимость»;
4 — «Акцизы»;
5 — «Экспортные пошлины»;
9 — «Прибыль/убыток от продаж».
Название каждого субсчета соответствует учитываемых наних операций:
— на субсчете 1 «Выручка» учитываются поступленияактивов, признаваемые выручкой;
— на субсчете 2 «Себестоимость продаж» учитываетсясебестоимость продаж, по которым на субсчете 1 «Выручка» признана выручка.
— на субсчете 3 «Налог на добавленную стоимость»учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению отпокупателя (заказчика).
— субсчет 4 «Акцизы» предназначен для учета сумм акцизов,включенных в цену проданной продукции (товаров).
— на субсчете 5 «Экспортные пошлины» ведется учет суммэкспортных пошлин.
— субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен длявыявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетныймесяц.
Синтетический счет 90 «Продажи» не имеет сальдо на конецмесяца, поэтому результат хозяйственной деятельности ежемесячно списывается сэтого счета на счет 99 «Прибыли и убытки». В то же время в соответствии синструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организации обязаны записыватьоперации по дебету и кредиту этого счета накопительно. То есть бухгалтерскийучет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельным субсчетам ксчету 90 «Продажи» нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 на конецотчетного периода должен быть свернут и равняться нулю. Это требование несложно выполнить при автоматизированном учете, так как большинствобухгалтерских программ обеспечивает возможность расчета оборотов и остатков повсем счетам накопительно, задавая параметры разных отчетных периодов: заквартал, за полугодие с начала года, за год и т. п.
При ручной обработке учетной информации такое требованиеможно выполнить, используя журнально-ордерную форму учета и ее регистры. Вчастности, журнал-ордер №11 и ведомости, открываемые к нему, позволяютнакапливать информацию о продажах за соответствующие отчетные периоды.
Однако открытие субсчетов к счету 90 «Продажи» неявляется обязательным для организации. Поэтому, проанализировав видыдеятельности, виды выпускаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг,необходимость в аналитической информации и в раздельном учете для расчетаналога на прибыль или НДС, организация должна принять решение о примененииуказанных субсчетов. Отказ от использования субсчетов не означает, что отпадаетнеобходимость в подсчете оборотов нарастающим итогом.
Структура счета 90 «Продажи» облегчает составление«Отчета о прибылях и убытках» (формы № 2 баланса), так как отражает основныепозиции этого отчета.
В качестве расходов по обычным видам деятельностипринимается не вся величина текущих расходов, а только та, котораянепосредственно связана с формированием финансовых результатов данногоотчетного периода. Если произведенные в текущем периоде расходы будутучаствовать в формировании прибылей и убытков в последующие периоды, топодобные текущие расходы подлежат капитализации, например расходы, связанные сприобретением основных средств, нематериальных активов и т.п.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются кбухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величинеоплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.
Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов,те из них, которые принимаются к бухгалтерскому учету, определяются как суммаоплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются внезависимости от режима оплаты по счетам расчетов или счетам затрат напроизводство продукции (работ, услуг). При этом расходы организации поприобретению товарно-материальных ценностей учитываются по дебету счетоврасчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами» и т.п.) и кредиту счетов учета денежных средств (50«Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета вбанке» и др.) в суммах, предусмотренных соответствующими договорами.
Расходы по обычным видам деятельности, непосредственносвязанные с процессом производства и продажей, отражаются в бухгалтерском учетепо дебету счетов затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательныепроизводства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.) икредиту счетов расчетов и соответствующих видов ресурсов (сч. 10 «Материалы»,60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплатетруда», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами» и др.) в сумме фактически произведенных затрат.
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» организуют покаждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуги др. Кроме того, аналитический учет можно вести по регионам продаж и другимнаправлениям, необходимым для управления организацией.
В отношении разных по характеру и условиям выполненияработ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одномотчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренныеп. 12 ПБУ 9/99. На момент признания выручки в бухгалтерском учете следуетсделать бухгалтерскую проводку:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Выручка».
— на сумму выручки.
Одновременно списывается себестоимость проданных товаров,продукции, работ, услуг и др. (две проводки):
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кт 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы напродажу», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.
— на величину себестоимости.
Дт 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость»или субсчет «Акцизы»;
Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам»
— на сумму налогов, причитающихся по налоговымдекларациям (расчетам) к взносу в бюджеты.
Организации розничной торговли, которые ведут учеттоваров по продажным ценам, отражают полученную выручку по продажной стоимостипроданных товаров:
Дт 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 62 «Расчеты с покупателямии заказчиками»;
Кт 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
— на величину выручки.
И одновременно:
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кт 41 «Товары»
— на величину стоимость проданных товаров по учетнойстоимости;
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»
Кт 42 «Торговая наценка»
— сторно суммы скидок, (накидок), относящихся к проданнымтоварам.
Хотя синтетический счет на конец месяца не имеет сальдо,особенностью бухгалтерских записей на счете 90 «Продажи» является то, чтообороты по его субсчетам ежемесячно не закрываются. Ежемесячно бухгалтер долженсопоставить совокупные дебетовые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж»,3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы» и другим с кредитовым оборотомпо счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка». Сумма рассчитанной таким образомприбыли или убытка от продаж за отчетный месяц ежемесячно (заключительнымиоборотами) списывается со счета 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток отпродаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».
По окончании месяца делаются записи в зависимости отвыявления прибыли или убытка:
Дт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
Кт 99 «Прибыли и убытки»
— на сумму прибыли за отчетный период;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
— на сумму убытка за отчетный период.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые ксчету 90 «Продажи» «кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»),закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».При этом делаются следующие проводки:
Дт 90 «Продажи» субсчет «Прибыль / убыток) от продаж»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленнуюстоимость», субсчет «Акцизы», субсчет «Себестоимость продаж»;
— на сумму исчисленной себестоимости и начисленныхналогов.
Дт 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
— на сумму выручки.
Таким образом, остатки по субсчетам, открытым к счету 90«Продажи», будут закрыты на конец года.
На приведенной ниже схеме рассмотрена корреспонденциясчетов к счету 90 «Продажи» в том случае, когда организация не используетсубсчета.
К счету 90 «Продажи» организации могут открыватьследующие субсчета:
90-1 «Продажи (доходы от продаж)»
90-1-1 «Продажи (доходы от продаж со склада)»
90-1-2 «Продажи (реализация через магазин)»
90-3 «НДС»
90-3-1 «НДС (расходы от продаж со склада)»
90-3-2 «НДС (расходы от реализации через магазин)»
90-6 «Налог с продаж»
90-6-1 «Налог с продаж (расходы от продаж со склада)»
90-6-2 «Налог с продаж (расходы от реализации черезмагазин)»
90-7 «Себестоимость продаж»
90-7-1 «Себестоимость продаж со склада»
90-7-2 «Себестоимость продаж через магазин»
90-9 «Прибыль/убыток от продаж»
90-9-1 «Прибыль/убыток от продаж со склада»
90-9-2 «Прибыль/убыток от продаж через магазин»
2.2 УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
Прочие доходы и расходы отличны от доходов и расходов пообычным видам деятельности. Их учет ведется на счете 91 «Прочие доходы ирасходы». Этот счет используется для обобщения информации о прочих доходах ирасходах организации (операционных и внереализационных), произведенных втечение отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. Планом счетоврекомендовано открывать к счету 91 «Прочие доходы и расходы» три субсчета:
1 «Прочие доходы»;
2 «Прочие расходы»;
9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Поступление доходов отражается по кредиту счета 91«Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» в зависимости от иххарактера в корреспонденции с разными счетами, например: 10 «Материалы», 73«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счетами учета денежных средств идр.
Прочие расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочиедоходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами 01«Основные средства», 58 «Финансовые вложения» и др.
Операции по субсчетам 1 и 2 необходимо накапливать втечение отчетного года, как и при определении результата по обычным видамдеятельности. По окончании месяца сопоставляются дебетовый оборот по субсчету 2«Прочие расходы» и кредитовый оборот по субсчету 1 «Прочие доходы». Разницамежду оборотами дает сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Этосальдо ежемесячно записывается по дебету субсчета 9 «Сальдо прочих доходов ирасходов» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, в течение годасальдо на субсчетах, открытых к счету 91 «Прочие доходы и расходы» следуетсчитать нарастающим итогом, а сальдо по синтетическому счету 91 «Прочие доходыи расходы» будет свернуто, то есть должно быть равно нулю. По окончанииотчетного года два первых субсчета будут закрыты внутренними записями насубсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы»ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построениеаналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той жефинансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявленияфинансового результата по каждой операции.
Состав операционных доходов и расходов достаточноразнообразен, а это требует их более детальной группировки. Например, к субсчету1 можно открыть счета 1-1 «Доходы от сдачи имущества в аренду», 1-2 «Доходы отреализации основных средств», 1-3 «Доходы от продажи валюты» и др. В развитиекаждого такого счета следует открыть аналитические счета по каждой групперасходов.
Вторая группа прочих доходов и расходов –внереализационные доходы и расходы. Важно отметить, что нельзя сформироватьконечный финансовый результат без учета доходов и расходов от внереализационныхопераций. В некоторых организациях, где доля подобных доходов и расходоввелика, корректировка настолько значительна, что может изменить конечныйфинансовый результат на противоположный (с прибыли на убыток и наоборот).
К внереализационным доходам и расходам относят результатыот операций, непосредственно не связанных с производственной деятельностьюорганизации. Учет внереализационных доходов и расходов, как и операционныхведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
После того как были закрыты субсчета к счету 90«Продажи», нужно закрыть все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы ирасходы».
Это отражается проводками:
Дт 91-1 «Прочие доходы»
Кт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
— закрыт субсчет 91-1 «Прочие доходы» по окончании года;
Дт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кт 91-2 «Прочие расходы»
— закрыт субсчет 91-2 «Прочие расходы» по окончании года.
К счету 91 «Прочие доходы и расходы», в зависимости отпотребностей организации, могут быть открыты следующие субсчета:
91-01 «Пени и штрафы по налогам»
91-1 «Прочие доходы»
91-1-1 «Оприходование излишков ТМЦ»
91-1-2 «Доход от прочей реализации»
91-1-3 «Доход от передачи воды субабонентам»
91-1-4 «Доход от сдачи имущества в аренду»
91-1-5 «Доход от услуг по перевозке грузов»
91-1-6 «Доход от процентов банка»
91-2 «Прочие расходы»
91-2-1 «Налоги и сборы засчет прочих расходов»
91-2-2 «Расходы от прочей реализации»
91-2-3 «Расходы от передачи воды субабонентам»
91-2-4 «Расходы от передачи имущества в аренду»
91-2-5 «Расходы от услуг по перевозке грузов»
91-2-6 «Расчетно-кассовое обслуживание банков»
91-2-7 «Потери от порчи имущества и недостач»
91-2-8 «Проценты за пользование кредитом»
91-2-9 «Выплаты работникам из прибыли»
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
91-9-1 «Сальдо от расчетов по налогам и сборам»
91-9-2 «Сальдо от прочей реализации»
91-9-3 «Сальдо от отпуска воды субабонентам»
91-9-4 «Сальдо от сдачи имущества в аренду»
91-9-5 «Сальдо от услуг по перевозке грузов»
91-9-6 «Сальдо по расчетам с банком»
91-9-7 «Сальдо от порчи имущества и недостач»
91-9-8 «Сальдо по процентам за кредит»
2.3 УЧЕТ ФОРМИРОВАНИЯ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА
В системе счетов, отражающих финансовые результатыдеятельности предприятия за отчетный год, должна сформироваться вся необходимаяинформация о показателях, содержащихся в финансовой отчетности о прибылях иубытках (ф. N 2). В эту систему по Плану счетов 2000 г. входят три накопительных счета: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли иубытки». Итоговым среди них является счет 99 «Прибыли и убытки». Аналитическиеданные по всем счетам этой группы участвуют в качестве оборотов и остатков вформировании показателей отчета о прибылях и убытках за отчетный год.
При этом расходы представлены в дебетовых оборотах счетовданной группы, а доходы — в кредитовых. Сравнение соответствующих доходов ирасходов дает сальдированный результат в виде промежуточного или конечногопоказателя прибыли или убытка.
Финансовый результат деятельности организации формируетсянакопительным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки». Данныйсчет активно-пассивный, сальдо его показывает нарастающим итогом финансовыйрезультат, полученный с начала года до отчетного периода. На величину конечногофинансового результата влияют чрезвычайные доходы и расходы, отражаемые на этомсчете. По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражают убытки (потери, расходы),а по кредиту – прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового икредитового оборотов за отчетный период и показывает конечный финансовыйрезультат отчетного периода. Сальдо как разница между суммами оборотов можетбыть дебетовым (конечный финансовый результат – убыток) или кредитовым(прибыль). В балансе оно записывается в пассиве, при этом убыток отражается сознаком минус.
К счету 99 «Прибыли и убытки» могут быть открытыследующие субсчета, удобные для группировки данных, как для управленческихнужд, так и при формировании показателей, отражаемых в отчете о прибылях иубытках:
«Прибыли и убытки по обычным видам деятельности»;
«Операционные прибыли и убытки"
«Внереализационные прибыли и убытки";
«Чрезвычайные доходы»;
«Чрезвычайные расходы»;
«Начисления по расчетам с бюджетом» (в том числе 99-6-1«Налог на прибыль», 99-6-2 «Штрафы по расчетам с бюджетом», 99-6-3 «Пени порасчетам с бюджетом»).
На этом счете по завершении первого квартала выявляетсяпромежуточный финансовый результат за первый квартал, по завершении второгоквартала — за первое полугодие, по завершении третьего квартала — за 9 месяцевгода и по завершении четвертого квартала — итоговый финансовый результат завесь отчетный период.
Информационная структура счета 99 «Прибыли и убытки» дляформирования итогового финансового результата должна обеспечить получение:
— системной достоверной информации о бухгалтерскойприбыли — показателе, необходимом для определения налогооблагаемой базы поналогу на прибыль путем соответствующей налоговой корректировки бухгалтерскойприбыли;
— информации о формировании итогового показателя чистойнераспределенной прибыли, поступающей в распоряжение учредителей (участников)предприятия для распределения по завершении хозяйственно — финансового года ипереносимой в декабре отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)».
Взаимосвязь счетов для отражения финансового результатаотчетного года показана на рис. 1, где даны следующие обозначения:
1 — ежемесячное списание прибыли или убытка от продаж(1а);
2 — ежемесячное списание прочей прибыли или прочихубытков (2а);
3 — начисление по срокам в течение отчетного года налогана прибыль и штрафных налоговых и приравненных к ним санкций;
4 — списываются чрезвычайные доходы или расходы (4а);
5 — в декабре отчетного года счет 99 закрываетсясписанием на дебет счета 84 непокрытого убытка или на кредит того же счетанераспределенной прибыли (5а).
В текущей бухгалтерской отчетности финансовый результатопределяется как остаток по счету 99 «Прибыли и убытки». В годовойбухгалтерской отчетности этот показатель отражается после производимой вдекабре реформации баланса по данным об остатке по счету 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)», субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (убыток)отчетного года», при этом соответствующий остаток на счете 99 в виде прибылиили убытка переносится на счет 84, субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (убыток)отчетного года». Нераспределенная прибыль относится на кредит субсчета 84-1, анепокрытый убыток — на дебет этого же субсчета.
/>
Рис 1. Схема взаимосвязей бухгалтерских счетов дляотражения финансового результата
По окончании месяца бухгалтер определяет финансовыйрезультат, сопоставляя обороты по счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы ирасходы». Этот результат он списывает на счет 99 «Прибыли и убытки».
Результат от обычных видов деятельности следует отразитьтак:
Дт 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»
Кт 99 «Прибыли и убытки»
— отражена прибыль от обычных видов деятельности;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»
— отражен убыток от обычных видов деятельности.
Результат от прочих видов деятельности отражают так:
Дт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кт 99 «Прибыли и убытки»
— отражена прибыль от прочих видов деятельности;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
— отражен убыток от прочих видов деятельности.
Чрезвычайные доходы и расходы учитываются непосредственнона счете 99 «Прибыли и убытки». Здесь же отражают начисление налога на прибыль,а также штрафы за налоговые правонарушения.
В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» образуетсякредитовое (прибыль) или дебетовое (убыток) сальдо. Это сальдо списываютпоследней записью отчетного года. Для этого делают проводку:
Если по итогам года фирма получила прибыль, то этоотражается проводкой:
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 84 «Нераспределенная прибыль»
— списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетногогода.
Если по итогам года фирма получила убыток, то:
Дт 84 «Нераспределенная прибыль»
Кт 99 «Прибыли и убытки»
— отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В заключение работы представляется возможным сделатьследующие выводы:
Учет доходов и расходов регламентируется Положениями побухгалтерскому учету «Доходы организации» (далее ПБУ 9/99) и «Расходыорганизации (далее – ПБУ 10/99), утвержденных Приказами от 06.05.1999 г. № 32ни № 33. Данные Положения устанавливают методологические основы формирования иотражения в бухгалтерском учете достоверной информации о полученном доходе отпредпринимательской деятельности организации.
К задачам учета доходов и расходов можно отнести:
— идентификация фактов хозяйственной жизни,квалифицируемых в бухгалтерском учете как доходы и расходы;
— определение момента возникновения (признания) доходов ирасходов;
— определение величины доходов и расходов;
— отнесение доходов и расходов к отчетным периодам, закоторые определяется финансовый результат.
Доходы организации в зависимости от их характера, условийполучения и направления деятельности организации подразделяются на доходы отобычных видов деятельности, операционные доходы и внереализационные доходы.
Доходы, отличные от доходов от обычных видовдеятельности, считаются прочими, к которым относятся также и чрезвычайныедоходы.
Учет доходов и расходов по обычным видам деятельностиведется на счете 90 «Продажи». По дебету счета отражается себестоимостьреализуемой продукции (работ, услуг), а также налоговые обязательства,связанные с реализаций и влияющие на налогооблагаемую базу (НДС, акцизы). По кредитуданного счета учитываются суммы полученной выручки. Данный счет закрывается насчет 99 «Прибыли и убытки» отражая прибыль или убыток по обычным видамдеятельности.
Учет прочих доходов и расходов ведется на счете 91«Прочие доходы и расходы». По дебету данного счета учитываются прочие расходы,которые понесла организация, по кредиту – прочие доходы. Также как и счет 90«Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается на счет 99 «Прибыли иубытки», отражая прибыль или убыток от прочих видов деятельности.
Финансовый результат деятельности организации формируетсяна счете 99 «Прибыли и убытки», на который закрываются счета 90 «Продажи» и 91«Прочие доходы и расходы». Путем сравнения оборотов по дебиту и кредиту данногосчета, определяется прибыль или убыток организации, который списывается на счет84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1.Налоговыйкодекс Российской Федерации: Ч.2: Федеральный Закон №117-ФЗ от 19.07.2000г. /офиц. текст с изм. и доп. на 19.07. 2009г
2.ФЗ«О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ (в ред. от 23.11.2009)
3.Положениепо бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (утверждено приказомМинфина Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 33н) (в ред. 27.11.2006.)
4.Положениепо бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) (утверждено приказомМинфина Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н) (в ред от 27.11.2006.)
5.Плансчетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности (утвержденприказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н) (в ред. от 18.09.2006)
6.АстаховВ.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учеб. пособие.
— М.:ПРИОР, 2003. — 672 с.
7.БабаевЮ.А. Основы бухгалтерского учёта, М.: Проспект 2009 г.-438 с
8.БочкареваИ.И. и др. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. Я.В. Соколова. — 2-е изд.,перераб. и доп. — М.: ТК «Велби», Изд-во «Проспект», 2005. — 776 с.
9.ВещуноваН.Л. Бухгалтерский учет, Проспект 2009г. — 848 с.
10.КасьяноваГ.Ю. Учёт-2009: Бухгалтерский и налоговый учёт, М.: Абак 2009г.-190 с.
11.КозловЕ.П., Парашутин Н.В., Бабченко Т.Н. Бухгалтерский учет – М.: «Финансы истатистика», 2001
12.КондраковН.П. Бухгалтерский учет – М.: ИНФРА-М, 2008
13.КутерМ.И Теория бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 2007.
14.ЛарионовА.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет – М.: ТК Велби, издательство Проспект,2008
15.ЛивикЮ.С. Бухгалтерский финансовый учёт.- Питер 2009г.- 384 с.
16.ЛытневаН. А., Малявкина Л. И., Федорова Т. В. Бухгалтерский учет: Учебник. — М.:ФОРУМ: ИНФРА-М, 2006. — 496 с
17.ТумасянР.З. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. — М.: ООО «НИТАР АЛЬЯНС», 2003. — 799с.
18.МещиряковаЕ.И. Как упростить работу и сэкономить с помощью учетной политики //Главбух №2, 2005, стр. 1
19.Мирошниченко Т.В. Организация бухгалтерского учета финансовыхвложений //Аудиторские ведомости. 2003. № 7. С. 3.
20.ЩербининаЮ.В. Классификация операционных и внереализационных доходов и расходов//Аудиторские ведомости № 1, 2003, Москва.
21.ШиркинаЕ.А. Учет прочих доходов и расходов //Бухгалтерский учет № 10, 2001, Москва.