Організація облікової політики підприємства
Функціонування системибухгалтерського обліку та процесу його ведення вимагає відповідної організаційноїінфраструктури, яка передбачає вирішення ряду методичних, технологічних,технічних і організаційних питань. У процесі їх вирішення, власник підприємстваспільно з головним бухгалтером реалізує свою політику в сфері бухгалтерськогообліку шляхом самостійного вибору облікових способів і процедур.
Це зумовлює появутакого інструменту організації бухгалтерського обліку як облікова політика.
Облікова політика- це форма діяльності суб'єктів у галузі бухгалтерського обліку з метоюреалізації власних інтересів.
Згідно із ЗакономУкраїни «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, щовикористовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
Тобто це вибір підприємствомконкретних методик, форми та техніки ведення бухгалтерського обліку, виходячи зположень чинних нормативних документів і особливостей діяльності підприємства.
Облікова політикаповинна розроблятися кожним підприємством, зареєстрованим у встановленомузаконодавством порядку.
Причинами появиоблікової політики в ринкових умовах є:
=>альтернативні варіанти щодо організації і ведення бухгалтерського облікупередбачені законодавчими документами;
=> розширеннявидів діяльності та організаційно-правових форм суб'єктів господарювання;
=> зміна ролібухгалтера в господарському житті підприємства від простого реєстраторагосподарських операцій до активного його учасника.
Будучи елементомсистеми нормативного регулювання бухгалтерського обліку, облікова політикапоєднує державне регулювання і певну самостійність підприємства з питаньбухгалтерського обліку.
Водночас ступіньсвободи підприємства у формуванні облікової політики обмежено державноюрегламентацією бухгалтерського обліку, яка передбачає методики та обліковіпроцедури, серед яких припустимі альтернативні варіанти. Свобода підприємстваполягає у можливості вибору конкретних способів оцінки, калькулювання, перелікубухгалтерських рахунків тощо.
Водночаснормативні документи можуть не містити конкретних рекомендацій щодо правилведення бухгалтерського обліку окремих фактів господарського життя. Якщо невстановлено порядку ведення бухгалтерського обліку з конкретного питання, топідприємство самостійно розробляє відповідний спосіб, формуючи облікову політику.
Облікова політикапідприємства передбачає вибір методики бухгалтерського обліку, яка надаєможливість використовувати різні варіанти відображення фактів господарськогожиття у бухгалтерському обліку.
Іншими словами,облікову політику в широкому розумінні можна визначити як управліннябухгалтерським обліком, у вузькому — як сукупність способів ведення обліку.
Встановленнянормативних меж, в яких здійснюється ведення бухгалтерського обліку таскладання фінансової звітності, їх закріплення у законодавчих документах єпроявом політики держави в сфері бухгалтерського обліку.
Облікова політикана державному та міждержавному рівнях має обов'язковий характер: тут формуютьсязагальні засади бухгалтерського обліку, його законодавча база, визначаютьсямежі, в яких власники кожного конкретного підприємства формують власну політику- облікову.
Існуванняміждержавного (регіонального) рівня облікової політики зумовлено сучаснимипроцесами глобалізації, наслідком яких є утворення об'єднань країн.
Одним з проявівдержавної облікової політики є впровадження національних Положень (стандартів)бухгалтерського обліку.
Облікова політикаяк специфічний елемент системи бухгалтерського обліку повинна створюватиорганізаційно-методичне забезпечення виконання завдань бухгалтерського обліку.
Відповідно, цевимагає від власників належної уваги до організації бухгалтерського обліку вцілому та, зокрема, до облікової політики підприємства, через яку вониреалізують свою власну політику в сфері бухгалтерського обліку. Таким чином, формуванняі реалізація облікової політики є тим інструментом, який дозволяє власникам організуватибухгалтерський облік так, щоб максимально задовольнити їх потреби в інформаціїдля управління власністю.
Завданнямоблікової політики є забезпечення одержання достовірної інформації профінансовий стан підприємства, результати його діяльності, що необхідно для всіхкористувачів бухгалтерської звітності для прийняття відповідних рішень.
Облікова політикаяк інструмент організації бухгалтерського обліку повинна забезпечувативзаємозв'язок методичної, технологічної, технічної і організаційної складовихорганізації бухгалтерського обліку з урахуванням особливостей діяльностіпідприємства.
Особливогозначення облікова політика набуває для великих за розмірами підприємств зізначними обсягами та інтенсивністю надходження до управлінського персоналу бухгалтерськоїінформації, необхідної для оперативного управління підприємством.
Останнє вимагаєотримання детальної інформації, яка не обмежується інформацією, що міститься впоказниках фінансової звітності. Для задоволення внутрішніх потреб і наданнядодаткової інформації власнику підприємства, керівництву, інвесторам можепередбачатися побудова аналітичного обліку та форм внутрішньої звітності такимчином, щоб забезпечити управління підприємством на підставі данихбухгалтерського обліку.
Залежно відвиміру облікової політики, за її допомогою вирішуються різні завдання щододіяльності суб'єкта господарювання (табл.1).
Таблиця 1.Систематизація завдань облікової політики за її вимірами№ з/п Виміри облікової політики Завдання облікової політики 1 2 3 1 Соціальний Створення соціальних гарантій для захисту зовнішніх користувачів шляхом забезпечення єдності інтерпретації даних бухгалтерського обліку та показників фінансової звітності Економічний Отримання ефекту від використання раціональної облікової політики, тобто оптимальне забезпечення інформацією потреб управління, скорочення обсягів документообороту, підвищення дієвості внутрішньогосподарського контролю 3 Поведінковий Використання наданої свободи дій з питань організації бухгалтерського обліку для створення дієвої системи бухгалтерського обліку на підприємстві, яка забезпечить дотримання інтересів власника 4 Психологічний За допомогою елементів облікової політики та за умови конкретизації вимог до характеру необхідних даних досягається найбільш повне та ефективне забезпечення інформацією всіх рівнів управління 5 Інформаційний Сталість облікової політики та розкриття у фінансовій звітності дозволяє на її основі будувати прогнози майбутнього стану об'єкта 6 Юридичний Використання документів з облікової політики для усунення невизначеностей у нормативних документах з бухгалтерського обліку та у якості письмових доказів при вирішенні господарських спорів, конфліктів з податковими органами
Коло осіб, якіпрагнуть і мають бути обізнані з обліковою політикою підприємства, доситьшироке. Такими особами можуть бути як зовнішні, так і внутрішні суб'єкти. Втаблиці 2 узагальнено групи осіб, які цікавляться обліковою політикою та їхпріоритетні інтереси.
Таблиця 2.Зацікавлені особи щодо облікової політики підприємства№ з/п Зацікавлені особи Інтерес щодо облікової політики Форма реалізації інтересів Внутрішні користувачі 1 Власники підприємства організація і ведення бухгалтерського обліку таким чином, щоб забезпечувалося виконання триєдиного завдання: збереження майна власника; надання інформації для управління підприємством; формування фінансових результатів — ініціювання формування облікової політики; — остаточне затвердження документів з оформлення облікової політики; — використання як інструменту організації бухгалтерського обліку на підприємстві; — визначення вимог до суб'єктів формування щодо забезпечення відповідності облікової політики інтересам власників 2 Керівник підприємства несе відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та дотримання законодавства у ході виконання господарських операцій — формування облікової політики підприємства; — затвердження документів з документального оформлення облікової політики; — контроль за виконанням прийнятої облікової політики 3 Управлінський -персонал створення за допомогою облікової політики системи організаційно-технічних і методичних заходів для забезпечення інформацією процесу управління (як поточного, так і стратегічного) — висування і конкретизація вимог щодо організації бухгалтерського обліку; — може приймати участь у процесі формування облікової політики 4 Головний бухгалтер особа, відповідальна за ведення бухгалтерського обліку та складання звітності, за виконання і дотримання встановленої облікової політики, її відповідності чинному законодавству та особливостям діяльності підприємства — приймає рішення про формування облікової політики; — забезпечує обов'язкове дотримання і виконання положень облікової політики; — здійснює контроль за виконанням облікової політики працівниками облікових підрозділів 5 Облікові працівники вибір таких елементів облікової політики, які б враховували особливості діяльності підприємства та дозволяли найкращим чином виконувати покладені обов'язки — приймають окремо участь у розробці облікової політики в частині, яка стосується їх обов'язків; — дотримуються положень облікової політики при виконанні своїх обов'язків Зовнішні користувачі 6 Аудитор ознайомлення зі способами, які використовувалися для складання звітності, оцінка їх відповідності чинному законодавству для висловлення думки про достовірність звітності; джерело для отримання додаткових доходів аудиторської фірми — надання послуг з формування облікової політики, перевірки її дотримання і відповідності законодавству; — для отримання інформації про способи, які використовувалися при складанні звітності для проведення перевірки; — використання для планування і безпосереднього здійснення аудиту 7 Контролюючі органи (податкова служба) регламентація в обліковій політиці основних засад формування бази та обліку об'єктів оподаткування перевірка реглаіиентації обраних способів ведення податкових розрахунків у внутрішніх документах підприємства, відповідність чинному законодавству та їх дотримання 8 Інвестори, кредитори та інші користувачі звітної інформації підприємства розуміння способів і прийомів, які використовувалися для отримання показників прибутку; забезпечення порівняння даних ознайомлення з обліковою політикою та її аналіз в частині розкриття у фінансовій звітності
Складовимиоблікової політики підприємства є організаційна, методична та технічнаскладові. Кожна складова облікової політики підприємства об'єднує відповідніоб'єкти, за якими існують альтернативні варіанти — елементи (рис. 1).
Облікова політикапідприємства
/>
/>Рис. 1. Складові обліковоїполітики підприємства
Об'єктомоблікової політики підприємства є будь-яка норма або позиція підприємства зорганізації і ведення бухгалтерського обліку щодо якої передбаченоальтернативні варіанти. Елемент обліково)' політики підприємства- це методичніприйоми та способи, які обираються з числа загальноприйнятих з урахуваннямособливостей діяльності підприємства.
Методичні прийомита способи ведення бухгалтерського обліку передбачають вибір конкретногозастосування елементів методу бухгалтерського обліку, який складається з такихелементів: документування і інвентаризація, оцінка та калькулювання, рахунки таподвійний запис, баланс і звітність.
Перелік і якіснийсклад об'єктів і елементів облікової політики залежить від складових обліковоїполітики вищого порядку (державної і міждержавної). Інформацію про суб'єкти таскладові облікової політики на різних рівнях її формування і реалізаціїузагальнено в табл. 3.
Таблиця 3. Суб'єкти,об'єкти та елементи облікової політики на різних її рівнях
Рівні
облікової політики Міждержавна облікова політика Державна облікова політика Облікова політика підприємства Суб'єкти Представники колегіальних органів влади або професійні організації Органи державної влади або професійні організації Власник(и) підприємства та особи, вповноважені власником Об'єкти Сукупність дій, спрямованих на узгодженість принципів ведення обліку в межах об'єднань Створення єдиних принципів і правил ведення бухгалтерського обліку Будь-яка норма або позиція підприємства з організації і ведення бухгалтерського обліку, щодо якої є альтернативні варіанти Елементи Законодавчі акти, правила, стандарти, норми, інструкції, рекомендації, тлумачення, положення Законодавчі документи, правила, стандарти, норми, інструкції, рекомендації, тлумачення, положення Методичні прийоми та способи, які обираються з числа загальноприйнятих з урахуванням особливостей діяльності підприємства
Можливість єдиноїінтерпретації даних фінансової звітності її користувачами забезпечується шляхомрозкриття у складі Приміток до річної фінансової звітності обранихпідприємством способів ведення бухгалтерського обліку, за якими законодавствомпередбачені альтернативні варіанти.
Враховуючизначення дієслова «формувати», процес формування облікової політикипередбачає сукупність дій щодо:
=>встановлення переліку об'єктів облікової політики залежно від ряду факторів;
=> вибору закожним об'єктом елементів облікової політики.
Склад елементівоблікової політики розробляється залежно від об'єктів, внаслідок чого цей складмає індивідуальний характер для кожного підприємства.
Формуванняорганізаційної складової передує формуванню методичної та технічної складових івключає об'єкти, які повинні забезпечити організаційну побудову обліковогопідрозділу, визначення його місця в управлінській і виробничій структуріпідприємства, а також його взаємодії з іншими підрозділами підприємства.Організаційна складова також передбачає створення системивнутрішньогосподарського контролю для забезпечення збереження майна, дотриманнязаконності та доцільності господарських операцій, а також достовірностібухгалтерської інформації.
Прикладом об'єктуорганізаційної складової облікової політики може бути форма організаціїбухгалтерського обліку, елементом — одна з чотирьох визначених законодавствомформ організації.
Методичнаскладова передбачає визначення способів ведення бухгалтерського обліку йогооб'єктів, які мають альтернативні способи відображення. Прикладом об'єктаметодичної складової облікової політики можуть бути основні засоби, елементамиоблікової політики, які йому відповідають, — метод нарахування амортизації,строк корисної експлуатації, ліквідаційна вартість основних засобів тощо.
Призначеннямтехнічної складової є визначення технічних засобів, які забезпечують веденнябухгалтерського обліку. Об'єктом технічної складової є форма веденнябухгалтерського обліку, елементами — журнальна, меморіально-ордерна, спрощена,комп'ютерна тощо.
Реалізаціяелементів методичної складової на рахунках бухгалтерського обліку, в обліковихрегістрах та формах звітності, в тому числі внутрішній, здійснюється задопомогою об'єктів та елементів технічної складової.
Прийнятановоствореним підприємством облікова політика вважається дійсною з дня набуттяним прав юридичної особи.
Процес формуванняоблікової політики трудомісткий і вимагає бачення перспектив розвиткупідприємства, а також відповідального й професійного підходу.
Організовуєбухгалтерський облік і «бачить» все з висоти діяльності підприємствасаме головний бухгалтер. Однак, помилково вважати, що суто він формує обліковуполітику.
Разом зкерівником підприємства головний бухгалтер бере участь у формуванні обліковоїполітики на завершальному етапі. Цьому передує формування облікової політикивузькими спеціалістами з окремих ділянок бухгалтерського обліку.
Необхідним єдетальне вивчення і врахування всіх факторів, які можуть вплинути на вибірпевного елемента облікової політики. Так, наприклад, галузь діяльності зумовлюєвідповідну побудову робочого плану рахунків, перелік форм первинних документів,вибір методу обліку витрат і калькулювання.
Враховуючи, щооблікова політика підприємства — це насамперед політика конкретного власника,будь-яке обмеження власників у виборі суб'єктів, які будуть формувати обліковуполітику, неприпустиме. Саме власники вирішують, які суб'єкти будуть формуватиоблікову політику. На підприємствах колективної форми власності рішення провибір суб'єкта формування облікової політики повинно прийматися колегіальниморганом, який складається з власників або їх представників (загальних зборівзасновників, ради директорів).
Перш ніжвирішити, хто є суб'єктами формування облікової політики, слід визначити, хтонесе відповідальність за її формування і в чиїх це інтересах. Відповідальністьза організацію бухгалтерського обліку відповідно до Закону України «Пробухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено навласника або керівника підприємства. Таким чином, до його повноважень такожвходить формування облікової політики.
Інженерно-технічна,планово-фінансова та інші служби підприємства, відповідальні за плануваннятаких важливих показників як собівартість продукції, амортизація тощо,розробляють і вносять пропозиції з питань формування облікової політики. Однієюз вимог, яких потрібно дотримуватися в ході формування і реалізації обліковоїполітики підприємства, є гласність. Доведення до зовнішніх користувачівінформації про елементи облікової політики відбувається шляхом їх розкриття уПримітках до річної фінансової звітності. Вибір суб'єктів формування обліковоїполітики залежить від обсягів діяльності підприємства, кваліфікації та рівняосвіти облікових працівників, наявності платіжних засобів і є сутоіндивідуальним для кожного суб'єкта господарювання в конкретній економічнійситуації. Якщо формування облікової політики здійснюється аудиторською фірмою(а також у будь-якому випадку, коли цього вимагають власники), результативибору елементів облікової політики повинні бути презентовані власникам, зпоясненням їх дії і ефекту для підприємства. Після цього власники колегіальноабо уповноважені ними особи приймають рішення про затвердження обраноговаріанту облікової політики. Якщо власники безпосередньо не беруть участі вуправлінні підприємством і делегують повноваження щодо формування облікової політикикерівництву підприємства, право прийняття і затвердження сформованого варіантуможе залишатися за ними або делегуватися керівництву.
Створення системивнутрішньої документації, яка б забезпечувала охоплення і документальнеоформлення всіх обраних елементів облікової політики за кожним її об'єктом, єзаключним етапом формування облікової політики підприємства. Облікова політика підприємстваоформлюється системою внутрішньої документації за різними ділянками облікової роботи.її зміст частково розкривається в установчих документах підприємства, якізакладають основи побудови всієї господарської і управлінської системипідприємства (табл. 4.).
Таблиця 4.Документальне оформлення облікової політикиГрупа документів Склад і характеристика Внутрішні організаційно-розпорядчі документи Внутрішні правила, інструкції, положення, регламенти, рішення власників тощо. Вибір конкретного типу документа залежить від внутрішнього типу розпорядку підприємства та характеру питання облікової політики Проектні матеріали з організації бухгалтерського обліку Графік документообороту, робочі проекти автоматизованого ведення обліку, посадові інструкції Установчі документи (статут, установчий договір) Закладають основи побудови всієї господарської і управлінської системи підприємства. Поряд з визначенням предмету діяльності суб'єкта господарювання, його статусу, порядку функціонування, установчі документи відображають ряд питань бухгалтерського обліку (тривалість облікового періоду, порядок розгляду та затвердження річної бухгалтерської звітності, порядок проведення аудиту звітності тощо)
Основнимвнутрішнім нормативним документом, який регулює питання організації та веденнябухгалтерського обліку на підприємстві, є розпорядчий документ, який міститьобрані елементи облікової політики. В якості такого розпорядчого документудоцільно використовувати Положення про облікову політику.
Положення — правовий документ, який встановлює правила організаційної діяльностіпідприємства та його структурних підрозділів, і складається переважно в ходістворення нових підприємств.
У Положенні прооблікову політику повинні передбачатися положення, які стосуються організації,технології, техніки та методики бухгалтерського обліку, а також контролю йорганізації відповідальності.
Положення прооблікову політику є одним з перших документів, які використовуються податковоюінспекцією, аудиторськими фірмами та іншими контролюючими органами у ходіперевірки діяльності підприємства.
Процес складанняПоложення про облікову політику та додатків до нього є трудомістким і вимагаєвід особи, яка його здійснює, комплексних знань, щоб забезпечити послідовністьприйнятої облікової політики.
Важливе значеннядля оформлення облікової політики підприємства належить графікудокументообороту, робочому плану рахунків, посадовим інструкціям, формампервинних документів, створеним на підприємстві, формам внутрішньої звітностіта ін. Такі питання підлягають оформленню у вигляді додатків до Положення прооблікову політику.
Зміст та обсягПоложення про облікову політику підприємства, додатків до нього та іншихдокументів, якими оформлюється облікова політика, -питання індивідуальногохарактеру для кожного підприємства та залежить передусім від кваліфікаціїособи, яка склала цей документ.
Положення прооблікову політику повинно розповсюджуватися на всі структурні одиниці (якщо уньому не обумовлено особливостей облікової політики для окремих підрозділів).