Методика бухгалтерского учета различных видов внешнеэкономической деятельности
Содержание
1. Особенности учета импортных операций
2. Учет реимпортных операций
3. Учет операций по импорту материальных ценностей вбухгалтерии посреднической организации
1. Особенности учета импортных операций
Под импортом подразумеваетсяввоз товаров, результатов интеллектуальной деятельности, в том числеисключительных прав на них, на таможенную территорию Российской Федерации из-заграницы без обязательства об обратном вывозе. Факт импорта фиксируется в моментпересечения товаром таможенной границы Российской Федерации, получения услуг иправ на результаты интеллектуальной деятельности.
Организация учета импортныхопераций зависит от условий контракта, характера содержания расчетов синостранными поставщиками, как непосредственно между участниками сделки, так ичерез посредническую фирму.
При учете импортных операцийнеобходимо соблюдать два принципа:
во-первых, импортируемые товары(под товарами понимают любые материальные ценности) должны быть поставлены научет с момента перехода права собственности на них к импортеру;
во-вторых, должна быть правильносформирована внешнеторговая себестоимость импортного товара, т.е. его покупнаястоимость. Она складывается из контрактной стоимости, таможенных платежей,транспортных и прочих расходов по закупке. Причем формировать фактическуюстоимость импортных товаров нужно на счетах бухгалтерского учета, а нерасчетным путем. Все элементы, составляющие фактическую стоимость импортноготовара, заносятся на специальный счет, предназначенный для формирования этойстоимости. И только после того, как определится фактическая стоимостьимпортного товара, он списывается на соответствующий счет, предназначенный дляего учета.
Первой составляющей частьюстоимости импортного товара является контрактная стоимость. В нее в зависимостиот базиса поставки входит определенная часть накладных расходов, оплачиваемыхиностранным поставщиком, но возмещаемых ему импортером в цене товара.
Контрактная стоимость товарапроставляется в счете-фактуре, который вместе с другими товарораспорядительнымии товароотгрузочными документами экспортер предъявляет импортеру для оплаты.
Получив счет-фактуру, импортерпосле надлежащей проверки документов акцептует его и на момент перехода правасобственности к нему на импортируемый товар ставит этот товар на учет.
Если поставщик выписывает счетпокупателю на каждую транспортируемую партию, то за учетную партию принимаетсяпартия, оформленная одним счетом.
Продукция, поступившая поимпорту, отражается в учете по фактурной стоимости, которая, согласноконтракту, включает в стоимость товара и стоимость упаковки.
Товары оцениваются по стоимостиих приобретения.
Учетная стоимость приобретаемыхтоваров определяется следующим образом:
УС = ОФС + ТП + ТсиП + ТР,
где УС — учетная стоимостьприобретаемых товаров;
ОФС — общая фактурная стоимостьтоваров;
ТП — таможенная пошлина;
ТсиП — таможенные сборы ипроцедуры;
ТР — транспортные расходы.
Синтетический учет импортныхтоваров ведется на счете 41 «Товары», в разрезе специальных субсчетовпо местам нахождения (за границей, в пути), странам, товарам, учетным партиям.
Субсчет 41-6 «Импортныетовары» не дает информации о конкретном местонахождении импортируемоготовара, что крайне важно для контрольных функций. Именно в целях контроля задвижением товара желательно показывать в учете местонахождение товара наопределенных отрезках пути от поставщика к получателю. В качестве таких отрезковпути можно выделить следующие:
а) нахождение товара в пути заграницей;
б) склад за границей, если товарпо каким-либо причинам помещен туда (например, на переработку или вовремя не зафрахтовантоннаж);
в) порт или железнодорожныйпограничный пункт Российской Федерации;
г) нахождение в пути натерритории Российской Федерации.
Для этого от счета 41 «Товары»образуются субсчета второго порядка (ряда) с четырьмя цифрами в коде исоответствующими названиями:
41-31 — «Товары импортные впути за границей»;
41-32 — «Импортные товарына складах и в переработке за границей»;
41-33 — «Импортные товары впортах и на складах СНГ, железнодорожных пограничных пунктах РФ»;
41-34 — «Импортные товары впути в СНГ»;
41-35 — «Импортные товарыпо прямым поставкам»;
41-43 — «Товары импортные впути в РФ».
Синтетический учет расчетов затовары по импорту ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками», к которому открываются следующие субсчета:
60-1 — «Расчеты споставщиками СНГ экспортных товаров, работ, услуг»;
60-11 — «Расчеты споставщиками по акцептованным счетам»;
60-12 — «Расчеты споставщиками по неотфактурованным поставкам»;
60-13 — «Векселя (тратты),выданные в иностранной валюте»;
60-2 — «Расчеты синостранными поставщиками товаров и услуг»;
60-21 — «Расчеты синостранными поставщиками по акцептованным счетам»;
60-22 — «Расчеты синостранными поставщиками по неотфактурованным поставкам»;
60-23 — «Расчеты синостранными поставщиками по гарантийным суммам»;
60-24 — «Расчеты синостранными поставщиками по поставкам в счет специальных соглашений»;
60-25 — «Расчеты синостранными поставщиками по коммерческому кредиту»;
60-26 — «Векселя (тратты),выданные в иностранной валюте1'.
Если право собственности наимпортируемые товары переходит к импортеру в момент нахождения товаров в пути,то в бухгалтерском учете делается запись:
Дт 41-31 „Товары,импортируемые в пути за границей“,
Кт 60-2 „Расчеты синостранными поставщиками“.
Пересчет иностранной валюты врубли должен быть произведен по курсу Банка России, действующему на датусовершения операции. Следовательно, дальнейшая переоценка их в связи сизменением курса не производится. Эту дату следует указывать в контракте,поскольку нет нормы международного права по этому вопросу, а действуетмеждународная практика, по которой моментом перехода права собственностисчитается исполнение продавцом своих обязательств по поставке товара.
При поступлении импортируемоготовара на склад за границей оформляется бухгалтерская запись:
Дт 41-32, Кт 41-31.
По прибытии импортируемоготовара в порт или на пограничный ж/д пункт Российской Федерации производитсязапись:
Дт 41-33, Кт 41-32, а если товарна склад за границей не помещался, то:
Дт 41-33, Кт 41-31, Послеотгрузки импортируемого товара из порта пограничного ж/д пункта в адрес получателяделается запись:
Дт 41-34, Кт 41-33.
Закупка импортных товаровсвязана с определенными расходами, которые называются накладными расходами поимпорту. К ним относятся: транспортировка, погрузо-разгрузочные работы,перевалка, хранение, страхование и др. Та часть этих расходов, которая побазисным условиям поставки не включается в контрактную стоимость товара,оплачивается импортером отдельно.
Накладные расходы по импортуотражаются в учете на субсчетах счета 44 „Расходы на продажу“: отдельныйсубсчет для накладных расходов в иностранной валюте (код 44-6) и отдельныйсубсчет для накладных расходов в рублях (код 44-7). Они собираются по дебетуэтих субсчетов или при оплате (тогда в корреспонденции со счетами 51 и 52), илипри начислении в корреспонденции со счетом 76 „Расчеты с прочимидебиторами и кредиторами“. Накладные расходы по импорту отражаются в учетеследующим образом:
Дт 44-7, Кт 51.
Сумма накладных расходов будетвторой составляющей частью фактической стоимости импортного товара.
Третий элемент фактическойстоимости импортных товаров — это платежи на таможне: акцизы, пошлины, сборы.
При ввозе на территориюРоссийской Федерации подакцизных товаров порядок их обложения акцизами устанавливаетсязаконодательством РФ.
При исчислении акцизов применяетсякурс Банка России на дату принятия грузовой таможенной декларации.
Пошлины исчисляются поставкам, устанавливаемым Правительством РФ. Они являются едиными для всех лиц,но применяются дифференцированно, в зависимости от страны происхождения товара.
Ставки ввозных пошлинустанавливаются в процентах к таможенной стоимости (адвалорные), вустановленном размере за единицу товара (специфические) или могут сочетать обавида (комбинированные).
Исчисление суммы пошлины поадвалорной ставке производится в той же валюте, в которой определена таможеннаястоимость товара, по формуле
П = Ст х Сип,
где П — размер ввознойтаможенной пошлины;
Ст — таможенная стоимость товара;
Сип — ставка ввозной таможеннойпошлины в процентах к таможенной стоимости товара (берется в зависимости отстраны происхождения товара).
Пошлины могут уплачиваться как врублях, так и в определенных иностранных валютах.
Сборы за таможенноеоформление начисляются в соответствии с постановлением Правительства РФ №863 от 28 декабря 2004 г. „О ставках таможенных сборов за таможенноеоформление товаров“. Установлены следующие ставки:
500 руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых не превышает 200 тыс. руб. включительно;
тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 200 тыс. руб.1 коп.и более, но не превышает 450 тыс. руб. включительно;
тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 450 тыс. руб.1 коп.и более, но не превышает 1200 тыс. руб. включительно;
5,5 тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 1200 тыс. руб.1 коп.и более, но не превышает 2500 тыс. руб. включительно;
7,5 тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 2500 тыс. руб.1 коп.и более, но не превышает 5000 тыс. руб. включительно;
20 тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 5000 тыс. руб.1 коп.и более, но не превышает 10 000 тыс. руб. включительно;
50 тыс. руб. — за таможенноеоформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 10 000 тыс. руб.1коп. и более, но не превышает 30 000 тыс. руб. включительно; 100 тыс. руб. — затаможенное оформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 30 000тыс. руб.1 коп. и более.
Новые установленные таможенныесборы за таможенное оформление товаров, перемещаемых через таможенную границуРФ в качестве товаров более удобны, как для таможенных служб, так и дляорганизаций-импортеров.
Формирование импортной стоимостии ее отражение в учете не для всех видов материальных ценностей ведетсяодинаково. На сегодняшний день по данному вопросу среди экономистов сложилисьразные точки зрения, особенно в части отражения затрат, формирующих импортнуюсебестоимость материальных ценностей.
Все эти варианты предполагаютучитывать формирование импортной себестоимости на специальных субсчетахсинтетических счетов (41, 10, 15), предназначенных в счетном плане для другихстратегических целей. Их приспособление для учета формирования импортнойсебестоимости, особенно при большом ассортименте и объемных импортныхпоставках, иногда затрудняет учет.
Для более рационального учетаформирования импортной стоимости товаров целесообразно использовать счет 17,назвав его „Формирование импортной себестоимости материальных ценностей“,к которому можно открывать субсчета первого и второго порядка, в зависимости отнеобходимости: „Формирование импортной себестоимости сырья, материалов“,»Формирование импортной себестоимости товаров", «Формированиеимпортной себестоимости оборудования» и т.д.
При этом варианте накладныерасходы, связанные с импортом, в рублях и иностранной валюте можно транзитомотносить на соответствующий субсчет счета 17 без использования счета 44 «Расходына продажу».
Согласно действующемузаконодательству исчисление покупной стоимости импортных товаров производитсяисходя из их цены, предусмотренной в контракте, таможенных платежей,транспортных расходов и прочих расходов по закупке и транспортировке. На состави величину этих расходов наиболее существенное влияние оказывают следующиемоменты:
1. Определение моментаперехода права собственности на импортные товары от продавца к покупателю.
Как уже говорилось, всоответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов иобязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» приобретаемыепо импорту товары отражаются в учете у импортера именно на дату перехода правасобственности.
Покупатель (импортер) можетуказать в контракте любой удобный с его точки зрения момент передачи правасобственности, например, при отгрузке товаров перевозчику, оплате импортныхтоваров, пересечении товарами границы Российской Федерации и т.д. Но в мировойпрактике передача права собственности фиксируется обычно в момент перехода отпродавца к покупателю риска случайной гибели или утраты товаров.
В специальном изданииМеждународной Торговой Палаты — международных правилах по толкованию торговыхтерминов «Инкотермс» — сформулированы базисные условия поставок,которые и определяют, когда риски переходят от продавца к покупателю. Если вконтракте не оговорено, с какого момента у покупателя возникает правособственности, но указано условие поставки «Инкотермса», то правособственности переходит одновременно с риском случайной гибели или утратытоваров.
Несколько подробнее рассмотримбазисные условия поставки товаров.
В рыночных условиях формированиецены при осуществлении экспортно-импортных операций имеет большое значение,поскольку оказывает влияние не только на размер финансовых результатов этихопераций, но и на экономическую эффективность внутреннего производства тех илииных товаров.
При определении контрактной ценыследует исходить из того, что в международной торговле используется комплексцен в зависимости от различных особенностей купли-продажи товаров. Онаустанавливается в денежных единицах валют соответствующих стран.
Во внешней торговле применяютсяследующие виды цен:
Базисная — устанавливаетсяна товар, имеющий заранее обусловленный стандарт качества, возможные отклоненияот него оговариваются в контракте системой скидок и накидок.
Фактурная — определяемаяусловиями поставки, четко сформулированными в контракте.
Мировая — по сырьевымтоварам определяется уровень цен стран-экспортеров или стран-импортеров, подругим — ценами международных бирж или аукционов; по готовым изделиям — ценамитоваров ведущих фирм мира, специализирующихся на производстве и экспортепродукции данного вида. На уровень подобных цен оказывают сильное влияние такиеусловия, как условия платежа в свободно конвертируемой валюте по той или инойпоставке товара или отсутствие подобных условий.
Монопольная — размер ее взависимости от конъюнктуры рынка может быть выше или ниже цены производства, нообщей тенденцией при этом является то, что фирмы на свою продукцию стремятсяустановить монопольно высокие цены, а на продукцию, приобретаемую у другихфирм, — более низкие.
Номинальная — публикуемаяв прейскурантах, справочниках и биржевых котировках; чаще всего такая цена являетсяориентиром при заключении контракта.
Оптовая — устанавливаетсяна товар, поставляемый крупными партиями предприятиям.
Справочная — обычноотражает уровень фактически заключенных сделок за какой-то короткий отрезоквремени (неделя, месяц); используется в переговорах на предмет заключенияконтракта в качестве первоначальной (исходной) цены (чаще всего применяется призаключении сделок на срочную продажу небольшими партиями).
2. Распределение междупродавцом и покупателем затрат по доставке и таможенной очистке товаров.
Состав затрат по доставке товаровдо места назначения у продавца и покупателя также определяется условиямипоставок «Инкотермса1', в которых подробно описаны обязанностикаждого участника сделки по оплате тех или иных расходов. Если в пути возникаютнепредвиденные расходы, то их оплачивает та сторона, которая несет рискслучайной гибели товаров.
Включение у покупателя в составимпортной стоимости расходов по поставке, которые, согласно условиям „Инкотермса“,обязан оплатить продавец, приведет к завышению импортной стоимости товаров, аследовательно, к уменьшению финансовых результатов при их реализации и кзанижению налогооблагаемой прибыли.
Необходимо отметить, что всоответствии с российским законодательством расходы, связанные с имуществом,несет его собственник. Поэтому при заключении договора о купле-продаже следуетизбегать таких условий, когда риск случайной гибели товаров несет покупатель, аправо собственности принадлежит продавцу. В этом сл>чае покупатель, не будучи собственником товара, вынужден оплачивать расходы по его доставке
Поэтому целесообразнозафиксировать в договоре переход права собственности в момент перехода рисковслучайной гибели или утраты товаров.
Согласно редакции „Инкотермс“,все термины, определяющие базисные условия поставок, разделены на четырекатегории таким образом, что каждый последующий термин предусматриваетувеличение обязанностей продавца.
Первая группа представлена однимтермином Е = EXW (франко-завод), согласно которому,продавец передает товары в своих помещениях, т.е. непосредственно с предприятия,со склада и т.д.
Термины второй группы F-FCA, FAS, FOB (франко-перевозчик) обозначают, что продавец обязуетсяпредоставить товар в распоряжение перевозчика, указанного покупателем.
Согласно терминам третьей группыC-CFR, CIF,CIP (стоимость и фрахт) продавец обязуется оплатитьперевозку товаров, но не принимает на себя риск случайной гибели илиповреждения товаров во время их нахождения в пути.
Термины четвертой группы D-DAF, DES, DEQ, DDU, DDP(поставка до границы) возлагают на продавца обязанность по оплате перевозки, атакже риск случайной гибели товаров до момента их прибытия в оговоренный пункти мес-1то на границе страны назначения.
Организации, желающиеиспользовать указанные условия поставок, должны в контракте сделать ссылку наположение „Инкотермса“, указать обязанности импортера по доставкетоваров, согласно термину „Инкотермс“, и расходы, которые могут иметьместо после перехода рисков на импортера.
Термин „Инкотермс“, оговоренныйсторонами в контракте, не определяет состав этих расходов, а лишьустанавливает, что с момента перехода риска случайной гибели такие расходынесет покупатель.
Следует отметить, что обычнотаможенную очистку ввозимых товаров осуществляет импортер. Однако согласно»Ин-котермсу" EXW (с завода) и FAS (свободно вдоль борта судна) таможенную очистку товаров встране продавца осуществляет импортер, а согласно терминам DEQ(поставки с пристани) и DDP (поставка с оплатой пошлины)иностранный продавец берет на себя расходы по таможенной очистке товаров,ввозимых в Российскую Федерацию. При заключении договора на условиях EXW и FAS импортер должен убедиться втом, что он сможет обеспечить выполнение экспортных процедур, в противномслучае должен применяться термин FCA (франко-перевозчик).
Если в контракте указаны терминыDEQ или DDP, то иностранныйпродавец для осуществления импортных процедур может привлечь таможенногоброкера. Если продавец не в состоянии обеспечить таможенную очистку импортныхтоваров, то в контракте следует применять термины DDU (поставкабез оплаты пошлины) и DES (поставка с судна).
Исходя из вышесказанного,рассмотрим более подробно некоторые вопросы формирования и учета стоимостиимпортных товаров на примере операций, осуществляемых торговой формой «Сапфир»на основе правил «Инкотермса».
Пример 1. Торговоепредприятие АОО «Сапфир» приобрело товары на сумму 40 тыс. долл. СШАна условиях DAF (франко-граница — пункт расположенияпограничной таможни). В доказательство поставки товара до границы продавецпредставил железнодорожную накладную. Право собственности и риск случайнойгибели товаров переходит одновременно, что оговорено в заключенном междусторонами контракте. От пункта пограничной таможни до пункта назначения (г. Москва)заключен договор перевозки с российской автотранспортной организацией «Автопрогресс».
В учете у импортера АОО «Сапфир»могут быть следующие записи:
Дт 15 «Формированиеимпортной себестоимости материальных ценностей», Кт 60 — 1240000 руб. оприходованытовары при прибытии в пункт пограничной таможни (курс 31,00 руб. за 1 долл. США);
Дт 15, Кт 76 — 695 руб. — начисленытаможенные сборы, согласно грузовой таможенной декларации (ГТД);
Дт 15, Кт 68 — 46320 руб. — начисленатаможенная пошлина (по адвалорной ставке) согласно ГТД; Дт 19, Кт 68
Дт 68, Кт 51 — 231662 руб. — (1240 000 руб. + 695 руб. + + 46 320 руб) х 18/100 = 231 662 — уплачен НДС натаможне согласно ГТД;
Дт 68, субсчет «Расчеты поНДС», Кт 19 — 231 662 руб. — НДС, уплаченный на таможне, принят к зачету;
Дт 15, Кт 76 — 30 000 руб. — отраженазадолженность перед транспортной организацией «Автопрогресс» подоставке товаров до Москвы на основе счета и автонакладной;
Дт 19, Кт 76 — 5400 руб. — начисленНДС согласно счету транспортной организации (по ставке 18%);
Дт 41-3, Кт 15 — 1 317 015 руб.- оприходованы товары по покупной импортной стоимости, сформированной с учетомконтрактной стоимости, таможенных сборов и платежей, связанных с доставкойтовара и его таможенным оформлением;
Дт 76, Кт 51 — 36 000 руб. — оплаченсчет транспортной организации;
Дт 68, субсчет «Расчеты поНДС», Кт 19 — 5400 руб. — списан к зачету НДС, согласно счету транспортнойорганизации «Автопрогресс».
Пример 2. АОО «Сапфир»,место нахождения которого г. Москва, заключило контракт купли-продажи товара насумму 10 000 долл. США с немецкой фирмой «ESTEE LAUDER» на условиях поставкиСРТ-Варшава (перевозка оплачена до Варшавы). В качестве доказательства оплатыперевозки продавец представил железнодорожную накладную. Право собственности,оговоренное в контракте, переходит одновременно с риском случайной гибелитовара.
В учете импортера по проведениюданной операции были сделаны следующие записи:
Дт 15, Кт 60 — 318 000 руб. — оприходовантовар на дату отметки в железнодорожной накладной о получении товара дляперевозки (по курсу — 31,80 руб. за 1 долл. США).
Для транспортировки товара от г.Варшавы до г. Москвы АОО «Сапфир» заключило договор с российскойжелезной дорогой. В г. Варшаве возникли расходы по перевалке товаров:
Дт 15, Кт 76 — 31 640 руб. — акцептовансчет (инвойс, входящий в покупную цену импортного товара) железнодорожнойстанции в г. Варшаве за перевалку товаров;
Дт 76, Кт 52 — 31 640 руб. — счет(инвойс) оплачен;
Дт 15, Кт 76 — 127 280 руб. — наоснове счета и железнодорожной накладной отражена задолженность передроссийским перевозчиком (4000 долл., курс — 31,82 руб. за 1 долл. США).
В нашем примере стоимостьтранспортных услуг, оказанных российской транспортной организацией, не включаетНДС.
Дт 76, Кт 52 — 127 280 руб. — счетроссийского перевозчика оплачен;
Дт 15, Кт 76 — 760 руб. — начисленытаможенные сборы согласно ГТД;
Дт 15, Кт 68 — 50 548 руб. — начисленатаможенная пошлина согласно ГТД (по адвалорной ставке);
Дт 76, Кт 51 — 760 руб. — уплаченытаможенные сборы;
Дт 68, Кт 51 — 50 548 — уплаченатаможенная пошлина;
Дт 19, Кт 51 — 66 475 руб. — оплаченНДС на таможне согласно ГТД (в размере 18%);
Дт 68, субсчет «Расчеты поНДС», Кт 19 — 66 475 руб. — НДС принят к зачету;
Дт 41, Кт 15 — 528 228 руб. — оприходованытовары по покупной импортной стоимости.
Пример 3. Согласнодоговору купли-продажи приобретено фирмой «Сапфир» товаров на сумму30 000 долл. США у иностранной фирмы «Activision»на условиях FCA — иностранный аэропорт (франко-перевозчик- иностранный аэропорт). Поставщик обязался передать товар в иностранномаэропорту на грузовой лайнер компании «Аэрофлот». Право собственностипереходит к импортеру на момент оформления ГТД. Одна половина стоимости товаровбыла оплачена в течение 7 дней после подписания контракта, вторая — в течение 7дней с момента перехода права собственности, что оговорено в контракте. В учетеу фирмы-импортера были сделаны следующие записи:
Дт 60-3, Кт 52 — 465 000 руб. — перечисленоавансом (предоплата 50% стоимости товара) иностранному поставщику (15 000 долл.курс 31,00 руб. за 1 долл. США);
Дт 97, Кт 52 — 288 000 руб. — наоснове счета и авианакладной российского перевозчика оплачена доставка товара (9000USD, курс — 32,00 руб. за 1 долл. США).
Расходы по доставке до принятиятоваров к учету можно классифицировать как расходы, произведенные в текущемпериоде, но относящиеся к будущему периоду, и отражать их на счете 97 «Расходыбудущих периодов», так как товар на момент оплаты данных расходов еще неоприходован [и не является собственностью импортера в полном объеме.
Дт 15, Кт 60 — 961 500 руб. — оприходовантовар на дату оформления ГТД — по истечении 7 дней со дня предоплаты (30 000долл., курс — 32,05 руб. за 1 долл. США);
Дт 15, Кт 97 — 288 000 000 руб.- расходы по доставке включены в стоимость товара.
Таким образом, транспортныерасходы, произведенные до перехода права собственности, включены в покупнуюстоимость импортных товаров. Однако в связи с отсутствием соответствующихразъяснений Госналогслужбы России по этому вопросу указанные суммы могут бытьне приняты при расчете налогооблагаемой прибыли от реализации импортных товаров;
Дт 15, Кт 76 — 1874 руб. — начисленытаможенные сборы согласно ГТД;
Дт 15, Кт 68 — 124 486 руб. — начисленатаможенная пошлина (по адвалорной ставке) согласно ГТД;
Дт 76, Кт 51 — 1874 руб. — уплаченытаможенные сборы;
Дт 68, Кт 51 — 124 486 руб. — уплаченатаможенная пошлина;
Дт 19, Кт 51 — 273 172 руб. — оплаченНДС на таможне согласно ГТД {по ставке 18%);
Дт 68, субсчет «Расчеты поНДС», Кт 19 — 273 172 руб. — НДС принят к зачету;
Дт 41, Кт 15 — 1 375 860 руб. — оприходовантовар по покупной импортной стоимости;
Дт 60-3, Кт 91 — 750 руб. — выявленакурсовая разница по авансу, выданному в иностранной валюте (15 000 долл., курс- {32,05 — 32,00) руб. за 1 долл. США);
Дт 60, Кт 60-3 — 480 750 руб. — зачтенранее выданный аванс (с учетом изменения курса доллара (32,05), котируемого надату оприходования товара импортером);
Дт 60, Кт 52 — 480 750 руб. — погашеназадолженность перед иностранным поставщиком (15 000 долл., курс — 32,05 руб. за1 долл. США).2. Учет реимпортных операций
В случаях, когда в Россиюввозятся в установленные сроки товары, ранее вывезенные с ее территории всоответствии с таможенным режимом экспорта, то такой ввоз называется реимпортом,т.е. это только обратный ввоз ранее вывозимых товаров. Поэтому эти товарыввозятся на территорию России без взимания таможенных пошлин, налогов и безприменения мер экономической политики. Такие ситуации бывают, когда:
а) возвращаются из-за границыранее поставленные туда товары с целью реализации их через иностранныефирмы-комиссионеры;
б) возвращаются товары, непроданные на аукционах;
в) возврат товаров вызванотказом покупателей по каким-либо причинам.
В бухгалтерском учете отражаютреимпортные операции исходя из условий контрактов и хозяйственного смысла этихопераций: первоначально товар вывозится из России на экспорт, затем ввозитсякак импортный товар.
Например, в учете российскойфирмы отгруженная по контракту с иностранной фирмой экспортная партия товараотражается так:
Дт 45-1 — товары отгруженныеэкспортные,
Кт 43-1 — готовая экспортнаяпродукция.
(По фактической производственнойсебестоимости фирмы-производителя или по цене приобретения в организации,закупившей этот товар на внутреннем рынке России)
При оплате накладных расходовделается запись:
Дт 44-1 — накладные расходы врублях,
Кт 51 — расчетные счета.
В связи с отказом покупателяпринять товар по его прибытии в пункт назначения товар помещен на склад заграницей или на склад консигнатора иностранной фирмы-комиссионера. Вбухгалтерии делается запись:
Дт 45-16 — экспортные товары наскладах за границей
Кт 45-1 — экспортные товарыотгруженные.
Принято решение о возвратетовара в связи с невозможностью реализации его за границей; товар переводится вразряд реимпортных и отражается в учете:
Дт 41-3 — импортные товары впути,
Кт 45-16 — экспортные товары наскладах за границей.
Следует обратить внимание на то,что в отличие от импортного реимпортный товар не имеет контрактной стоимости, апоэтому на него переносится контрактная стоимость экспортного товара. А так какэкспортный товар отражается на счетах и значится в балансе по себестоимости, тои реимпортные товары после возвращения целесообразно отражать в учете и балансев этой же сумме.
В таких случаях экспортныйконтракт может аннулироваться, а может и пролонгироваться, и тогда по немупроизводится повторная поставка в новые сроки согласно дополнения к контракту.
По прибытии товара в Россию онприходуется на склад путем оформления:
Дт 41, 10, 07, Кт 41-3 (посебестоимости).
Нужно также учесть, что расходы,связанные с помещением товара на склад за рубежом или с его возвратом в Россию,таможенные платежи относятся на:
Дт 44-6 — накладные расходы поэкспорту в иностранной валюте,
Дт 44-8 — накладные расходы пореимпорту в иностранной валюте,
Кт 52 — «Валютные счета».
(Уплаченные пошлины при вывозетовара могут быть возвращены в установленном порядке)
В такой ситуации возникаетвопрос, куда списывать накладные расходы по экспорту и по реимпорту.
У практиков и ученых по этомувопросу существуют различные точки зрения.
Так, экономист Н.Т. Шалашовасчитает, что при соответствующем документальном обосновании накладные расходыпо экспорту и реимпорту можно списывать на убытки как затраты по аннулированнымпроизводственным заказам.
По мнению д. э. н., проф. БархатоваА.П., такие расходы (потери) правомерно относить на субсчета 76-2 «Расчетыпо претензиям» с последующим выявлением причин отказа покупателя ивиновных лиц, допустивших это, что позволит проанализировать обоснованностьпринятия решения об экспорте товара и грамотном согласовании при подписанииконтракта.
3. Учет операций по импорту материальных ценностейв бухгалтерии посреднической организации
Бухгалтерский учет импортныхопераций у посредника зависит от формы как участия в расчетах, так и безучастия в расчетах с поставкой ценностей транзитом.
В случае оформления договорасделки по поставке ценностей транзитом с участием посредника в расчетах учетосуществляется по методике торговых организаций с отражением реализацииорганизации-посредника без перехода к ней права собственности на товар. Делаютсяследующие записи:
Дт 52, Кт 62 — при получениивалютных средств с перерасчетом в рубли по курсу Банка России на эту дату;
Дт 90, Кт 60 — акцептованы счетапоставщика по контрактной стоимости с пересчетом в рубли по курсу Банка Россиина эту дату;
Дт 60, Кт 52 — при оплате счетапоставщика;
Дт 44, Кт 68 — при отражениизадолженности по таможенным платежам с пересчетом в рубли по курсу Банка Россиина дату предъявления грузовой таможенной декларации к оформлению;
Дт 68, Кт 52 — при оплатетаможенных платежей с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;
Дт 44, Кт 52 — при оплатенакладных расходов в иностранной валюте;
Дт 62, Кт 90-1 — припредъявлении счета к оплате с пересчетом в рубли по курсу Банка России на этудату с закрытием расчетов;
Дт 90 — отражены расходы пореализации,
Кт 68 — отражена задолженностьпо НДС,
Кт 44 — зачтена сумма накладныхрасходов и таможенных платежей,
Дт 76, Кт 90 — отражена суммакомиссии с пересчетом в рубли по курсу Банка России на дату выполненияконтракта;
Дт 90, Кт 68 — отраженазадолженность по НДС от суммы комиссии;
Дт 68, Кт 52 — уплачен НДС;
Дт 90-9, Кт 99 — отраженфинансовый результат у посредника;
В случаях отражения импортныхопераций без участия в расчетах бухгалтерии учет реализации товаров транзитомможно вести в следующем порядке:
Дт 52 «Валютный счет»,Кт 90-1 — при отражении доходов в размере комиссии с пересчетом в рубли покурсу Банка России на дату получения средств;
Дт 90, Кт 68 — отраженазадолженность по НДС с пересчетом в рубли по курсу Банка России на датуполучения средств;
Дт 68, Кт 52 — погашеназадолженность с пересчетом в рубли по курсу Банка России на эту дату;
Дт 91 (68), Кт 68 (91) — отраженакурсовая разница по расчетам;
Дт 90-9, Кт 99 — отраженфинансовый результат.