1.Ефективність системи внутрішнього контролю та її визначення
Ефективна системавнутрішнього контролю суттєво знижує аудиторський ризик і зменшує обсягнезалежної аудиторської перевірки. Оцінка внутрішнього контролю — одне зпершочергових завдань аудитора.
Аудитор повиненсформувати попередню думку про стан внутрішнього контролю, ступінь дотриманняінструкцій, розпоряджень менеджера підприємства та облікової політики.Ефективність системи внутрішнього контролю в значній мірі залежить від розмірупідприємства. На малих підприємствах ризик неефективності системи внутрішньогоконтролю значно вищий, ніж на великих. Вивчення системи внутрішнього контролюпід час перевірок великих підприємств обов'язкове, тому що можливостітестування операцій з боку аудитора обмежуються значним їх обсягом, а цепотребує багато часу. Менший контрольний ризик аудитора на великихпідприємствах забезпечується достатньо розвинутою тут системою внутрішньогоконтролю.
Перевіряючисистему внутрішнього контролю, аудитор повинен встановити:
- реальністьоперацій (відображення у бухгалтерських записах операцій, які дійсно мали місце);
- санкціонування(наявність дозволу на проведення господарських операцій уповноваженою на цеособою);
- повнотузаписів у бухгалтерських документах (всі проведені господарські операції необхідновідображати в обліку);
- правильністьвизначення вартісної оцінки майна;
- правильністькласифікації господарських операцій;
- дотриманняперіодичності господарських операцій (вони повинні бути віднесені до періоду, в якомубули проведені);
- правильністьпідсумків та перенесення їх у регістри бухгалтерського обліку даних.
Вивчаючиорганізацію системи внутрішнього контролю клієнта, аудитор накопичує інформаціюпро недоліки з метою їх усунення, а також для визначення методики та обсягузовнішнього аудиту. Система внутрішнього контролю вважається ефективною, якщо,по-перше, вона дає можливість вчасно попередити виникнення недостовірноїінформації, а по-друге, своєчасно виправити виявлену недостовірну інформацію.
Для оцінкиефективності системи внутрішнього контролю може використовуватися так званийкумулятивний ефект його позитивних та негативних сторін. Проте навіть приоцінці системи внутрішнього контролю в цілому як ефективної, аудиторивстановлюють можливості ризику зловживань на конкретній ділянці: перевірка задопомогою процедур контролю.
У міжнароднійпрактиці аудиту використовуються два рівні оцінки системи внутрішньогоконтролю:
- узагальнюючийрівень, де оцінка ключових моментів внутрішнього контролю проводиться без обстеження(оцінка файлового, операційного контролю, використання опитувань ідіагностики);
- рівеньрозширеної оцінки, що досягається на основі детального вивчення доказовостісистеми внутрішнього аудиту.
У першому випадкуставиться завдання вивчення внутрішнього аудиту за допомогою тестів,підтвердження через недовіру до системи внутрішнього контролю, в другому —проводиться тестування ефективності процедур внутрішнього контролю іобмежується обсяг тестів підтвердження.
Послідовністьвивчення системи внутрішнього контролю та документування його результатів представленана схемі 1.
/>
Схема 1. Методикавивчення і документування системи внутрішнього контролю.
Найпростішоюформою результатів досліджень системи внутрішнього контролю є описи, щозастосовуються для перевірки малих підприємств, а за ними — анкети. Анкетипередбачають перелік традиційних питань про суб'єкти і прийоми контролю звідповіддю «так» чи «ні». Анкети розробляються за трьоманапрямками: анкета вивчення середовища контролю; анкета вивчення системибухгалтерського обліку; анкета процедур внутрішнього контролю.
Необхіднодотримуватися саме такої послідовності у використанні анкет. Оскільки принегативній відповіді на першу анкету подальше дослідження нераціональне, аудитороцінює ризик контролю як максимальний (табл. 1).
Таблиця 1. Анкета«Вивчення середовища контролю»Запитання Відповідь Примітка 1 2 3 Філософія і стиль управління
Чи є одноосібними прийняття рішень і оперативне управління?
Чи оцінюється підприємницький ризик і чи вдається керівництво до адекватного управління ним?
Чи є у керівництва підстави для перекручення фінансової звітності?
Чи діє на підприємстві система внутрішнього контролю? Організаційна структура підприємства
Чи узгоджений розподіл прав, обов'язків і відповідальності з організаційною структурою підприємства?
Чи вдається керівництво відповідного рівня до санкціонування господарських операцій?
Чи проводиться контроль з боку вищих керівників за виконанням делегованих прав і обов'язків?
Чи відповідає організаційна структура розмірові підприємства? Органи управління
Чи регулярно проводяться збори засновників, наради?
Чи оформлені рішення зборів /нарад/ протоколами?
Чи існує спеціальний орган /посада/ внутрішнього контролю? Методи делегування прав і обов'язків
Чи враховує існуючий розподіл прав і обов'язків особливості господарської діяльності?
Чи можливі конфлікти інтересів підрозділів (осіб)?
Чи встановлені: а) показники оцінки результатів діяльності підрозділів (осіб)? б) заходи заохочення (стягнення)?
Чи укладені договори про матеріальну відповідальність: а) індивідуальні (повна, часткова); б) колективні?
Чи розроблені на підприємстві: а) положення про структурні підрозділи; б) посадові інструкції? Методи управління контролем
Чи застосовується система оперативного планування і звітності підрозділів?
Чи встановлюються причини і винуватці відхилень від встановлених показників?
Чи здійснюється аналіз господарської діяльності: а) оперативний; б) періодичний?
Чи передбачені процедури попередження і виявлення несанкціонованих операцій, помилок у документах?
Чи здійснюється інвентаризація у всіх випадках, передбачених законодавством? Внутрішній контроль (аудит)
Чи здійснюються на підприємстві функції внутрішнього контролю (аудиту)?
Яка підпорядкованість органу внутрішнього контролю (аудиту)?
Чи застосовується письмова звітність про роботу органу внутрішнього контролю (аудиту)? Кадрова політика
Чи має персонал підприємства відповідний професійний рівень?
Чи виконує персонал покладені на нього обов'язки?
Чи висока плинність кадрів на підприємстві? Зовнішній вплив
Чи підпорядковане підприємство міністерству, об'єднанню?
Чи здійснюється контроль вищестоящою організацією?
Таблиця 2. Анкета«Вивчення системи бухгалтерського обліку''Запитання Відповідь Примітка
1. Чи достатня кваліфікація облікового персоналу?
2. Чи здійснюється спеціалізація облікових робіт?
3. Чи контролюється виконання старшим за посадою?
4. Чи висока плинність облікових працівників?
5. Чи визначена облікова політика на звітний період?
6. Чи змінилася облікова політика порівняно з попереднім періодом?
7. Чи виконуються встановлені процедури контролю достовірності облікової інформації: арифметична перевірка; перевірка за змістом; оборотні відомості аналітичного обліку до синтетичних рахунків; оборотні відомості синтетичних рахунків; інвентаризація та інше? 8. Чи були встановлені суттєві недоліки у системі обліку попередньою перевіркою: перевіркою податкових органів; іншими уповноваженими органами?
9. Чи застосовується графік документообороту?
10. Чи розроблений робочий план рахунків?
11.Чи застосовується адекватна форма бухгалтерського обліку?
Таблиця 3. Анкета»Процедури внутрішнього контролю"Запитання Відповідь Примітка Санкціонування
1. Хто дає дозвіл на видачу готівки з каси?
2. Чи усі видаткові касові ордери або документи, що їх замінюють, підписані керівником? Розподіл обов'язків
1. Чи розподілені обов'язки щодо виписування касових ордерів та їх виконання (видачі, отримання готівки)?
2. Чи розподілені обов'язки в обліку касових ордерів та обліку реалізації, розрахунків із підзвітними особами тощо? Документування і запис
1. Чи нумеруються прибуткові і видаткові ордери у встановленому порядку?
2. Чи своєчасно заповнюється касова книга і подається звіт касира?
3. Чи додаються до звіту касира усі необхідні документи? Контрольні процедури
1. Чи дотримується встановлений порядок перевірки звітів касира?
2. Чи перевіряє бухгалтер суму встановленого ліміту залишку готівки у касі?
3. Чи здійснюється раптова щоквартальна інвентаризація коштів у касі?
4. Чи перевіряється своєчасність оприбуткування коштів у касі, їх внесення на розрахунковий рахунок на підставі записів у касовій книзі, чеків і витягів банку?
У більшостівипадків оцінки системи внутрішнього контролю базуються на ключових контрольнихзапитаннях, які розробляються аудиторськими фірмами і, по суті, входять допрограми аудиту. Аудитор може вносити до них корективи залежно від умовдіяльності клієнта, за результатами відповіді на ці запитання оцінювати системувнутрішнього2.
Задача
Чи може отриматисертифікат аудитора України особа з характеристиками, наведеними у таблиці 1.Якщо ні, то поясніть чому.
Таблиця 1№ пп Освіта Досвід роботи Громадянство країни Посада Стаж 1 Вища педагогічна Бухгалтер 5 років підряд Україна 2 Вища економічна Економіст 3 років підряд Росія 3 Вища економічна Фінансист 25 років підряд Україна 4 Вища юридична Вихователь в школі-інтернаті 15 років підряд Україна 5 Вища економічна аудитор 7 років підряд Україна 6 Вища економічна Головний бухгалтер 1 рік Україна
Отриматисертифікат аудитора України може особа з характеристиками, наведеними у пункті5 таблиці 1. Ці характеристики відповідають кваліфікаційним вимогам до посадиаудитора.
Інші особи неможуть:
Пункт 1 – відсутня вища економічна або юридична освіта.
Пункт 2 –потрібно громадянство України.
Пункт 3 –потрібна вища освіта.
Пункт 4 –потрібна посада викладача з економічного профілю.
Пункт 6 – потрібенстаж роботи не менше трьох років.
Списоквикористаної літератури
1. Бухгалтерськийоблік. Конспект лекцій. Навчальний посібник для студентів вищих навчальнихзакладів спеціальності 7.050106 «Облік і аудит» / За ред. проф. Ф.Ф.Бутинця. — Житомир: ЖІТІ, 2001. — 288 с.
2. Ватуля, І.Д.Аудит [Текст]: практикум / І.Д. Ватуля, Н.А. Канцедал, О.Г. Пономаренко;Мін-во освіти і науки України, Полтавська держ. аграрна академія. — К.: ЦУЛ,2007. — 304 с.
3. Гончарук, Я.А.Аудит [Текст]: навчальний посібник / Я. А. Гончарук, В.С. Рудницький. — 3-тевид., перероб. і доп. — К.: Знання, 2007. — 443 с.
4. Дорош, Н.І.Аудит: теорія і практика [Текст]: навчальний посібник / Н.І. Дорош. — К.:Знання, 2006. — 495 с.
5. КулаковськаЛ.П., Піча Ю.В. Основи аудиту: Навчальний посібник для студентів вищих закладівосвіти. — Львів: Піча Ю.В.; К.: „Каравела”; Львів: „Новий Світ – 2000”, 2002. –504 с.
6. Національнінормативи аудиту. Кодекс професійоної етики аудиторів України. — К.:Аудиторська палата України, Укркомункваліфонд; Основа, 1999.- 274 с.
7. НемченкоВ.В. Практичний курс внутрішнього аудиту [Текст]: підручник / В.В. Немченко,В.П. Хомутенко, А.В. Хомутенко; Одеська нац. академія харчових технологій,Одеський держ. економ. ун-т. — К.: ЦУЛ, 2008. — 240 с.
8. Організаціябухгалтерського обліку. Навчальний посібник для студентів вузів спеціальності7.050106 «Облік і аудит» / Ф.Ф. Бутинець, О.В. Олійник, М.М. Шигун,С.М. Шулепова; 2-е вид., доп. і перероб. — Житомир: ЖІТІ, 2001.- 576 с.
9. Про внесення зміндо Закону України «Про аудиторську діяльність» [Текст]: закон України/ Україна. Закон. — [Б. м.: б. и.], 2006. — Б. ц.