Аудиторская деятельность в страховании

О Г Л А В Л Е Н И Е
 
стр.
ЗАДАНИЕ НА ВЫПОЛНЕНИЕ ДИПЛОМНОЙРАБОТЫ..................................
ВВЕДЕНИЕ..............................................................................................................6
1. АУДИТОРСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ И ЕЕРЕГУЛИРОВАНИЕ……………..
В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ…8
1.1 Сущность аудиторскойдеятельности… 10
1.2 Место аудита в системеконтроля… 12
1.3 Регулирование аудиторскойдеятельности… 13
1.4 Основные правовые формыпредпринимательской деятельности в аудите…………………………………………………………………………… 14
2. ОСОБЕННОСТИ АУДИТА СТРАХОВЫХКОМПАНИЙ..........................16
2.1 Особенности бухгалтерского учетав страховых организациях................19
2.1.1 Учетная политика страховыхорганизаций...............................................19
2.1.2 Учет страховых платежей попрямому страхованию...............................25
2.1.3 Учет формирования и размещениясредств страховых резервов............27
2.2 Особенности налогооблажениястраховых организаций...........................32
2.2.1 Налог на прибыль.........................................................................................32
.2.2.2 Налог на добавленную стоимость……………………………….............39
2.2.3 Налог на имущество.....................................................................................41
.2.2.4 Налог на содержание жилищногофонда и объектов социально-культурной сферы…………………………………………………….……........43
2.2.5 Налог на пользованиеавтомобильных дорог…………………………....43
3. БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ)ОТЧЕТНОСТЬ СТРАХОВЫХ КОМПАНИЙ КАК ОБЪЕКТ АУДИТА.............................................................44
3.1 Годовая отчетность страховыхкомпаний...................................................44
3.2 Задачи и сущность аудитабухгалтерской /финансовой/ отчетности........50
3.3 Источники аудиторской информации.Способы ее сбора..........................55
3.4 Составление аудиторскогозаключения о бухгалтерской отчетности......57
4. ОСНОВНЫЕ МЕТОДИКИ АУДИТА СТРАХОВЫХКОМПАНИЙ...........61
4.1 Введение в методику аудитастраховых компаний…………………….....61
4.2 Содержание методики аудитастраховых компаний...................................62
4.2.1 Аудиторская проверка правовыхаспектов деятельности........................62
4.2.2 Аудиторская проверкаправильности составления и соблюдения учетной политики..................................................................................................65
4.2.3 Аудиторская проверкаправильности осуществления операций по страхованию и перестрахованию.........................................................................67
4.2.4 Аудиторская проверка страховыхвыплат.................................................68
4.2.5 Аудиторская проверкаформирования страховых резервов....................70
4.2.6 Аудиторская проверка размещениястраховых резервов.........................75
4.2.7 Аудиторская проверкаправильности учета кассовых операций.............76
4.2.8 Аудиторская проверкаправильности учета долгосрочных инвестиций80
4.2.9 Аудиторская проверка расходовна ведение дела….................................81
4.2.10 Аудиторская проверка полноты иправильности исчисления налоговых платежей………………………………………………………………….............83
5. АУДИТ ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ ИФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СТРАХОВОЙ КОМПАНИИ...................85
5.1 Общая оценка динамики и структурыстатей бухгалтерского баланса.....85
5.2 Анализ ликвидности баланса.........................................................................87
5.3 Аудиторская проверка финансовыхрезультатов деятельности страховой компании… .............................................................................................................88
5.4 Аудиторская проверкаплатежеспособности страховой компании............90
5.5 Проверка формирования уставногокапитала..............................................91
5.6 Аудиторская проверкаобоснованности использования прибыли..............92
ЗАКЛЮЧЕНИЕ.....................................................................................................93
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК……………………..................................94
ПРИЛОЖЕНИЕ.....................................................................................................96
.
В В Е Д Е Н И Е
В последние годы впредпринимательскую страховую деятельность вовлечены как смелые и решительныепредприниматели нового поколения, так и работники «старой закалки».Но ни те, ни другие не обладают достаточными знаниями и опытом в грамотномуправлении специфическими предприятиями, как страховые организации, а также вправильном использовании и применении существующих законных и подзаконныхактов, нормативных документов и инструкций, регламентирующих функционирование страховыхорганизаций.
В результате этогодовольно часто налоговые и правоохранительные органы, а также Департаментстрахового надзора вынуждены вмешиваться в деятельность страховых организацийосуществлять государственный надзор за их деятельностью. Более того, сегодняруководителям страховой организации очень сложно уследить за потоком различногорода нормативных актов, регулирующих вопросы налогооблажения, формированиистраховых и резервных фондов, изменений и дополнений к уже существующимположениям и инструкциям. Все это усложняет и затрудняетфинансово-хозяйственную деятельность страховых организаций.
Одно из неотъемлемыхусловий дальнейшего развития страхового рынка является развитие аудитастрахования как органа, ревизующего достоверность бухгалтерского учета иотчетности, а также состояние финансовой устойчивости и платежеспособностихозяйствующего субъекта.
На сегодняшний деньразвитие аудита страхования значительно отстает от развития самих страховыхкомпаний. Количество аудиторов в нашей стране крайне мало. Они не могутохватывать весь рынок страховых услуг. Анализ проводящихся аудиторских проверокпоказывает их низкий уровень. Это объясняется спецификой данной отрасли,особенностями, имеющимися в деятельности страховых компаний, которые отличают ихот других объектов аудита. В настоящий момент данная проблема получила широкийрезонанс. По вопросам аудита ведется диалог в печати, выпускаются книги,позволяющие лучше ориентироваться в этом вопросе. Проблема аудита затронута вкнигах таких авторов, как Т.А. Дубровина, В.А. Сухов, А.Д. Шеремет, А.Л.Алекринский, С.В. Харитонов и другие.
Цель моей работы — систематизировать раздробленные и неполные мате риалы по аудиту страховыхкомпаний, выделить основные направления и методы проведения аудита в страховании.
В этой работе я ставлюперед собой следующие задачи :
1. Провестиисторико-социологический анализ аудита в целом и в страховании в частности;
2.Проследить этапыразвития аудита в России, так и в других странах;
3. Сформулироватьопределение аудита в страховании выявить его особенности;
4. Определить основныеметодики аудита страховых компаний.
В моей работе выделеныпять разделов:
— Аудиторская деятельностьи ее регулирование в Российской Федерации;
— Особенности аудитастраховых компаний;
— Бухгалтерская/финансовая/ отчетность страховых компаний как объект аудита;
— Основные методикиаудита страховых компаний;
— Аудит финансового состоянияи финансовых результатов деятельности страховой компании.
Каждый из этих разделовсодержит теоретические сведения, необходимые для проведения аудита в страховыхкомпаниях.
.
1. А У Д И Т О Р С К А Я  Д Е Я Т Е Л Ь Н О С Т Ь
И Е Е Р ЕГ У Л И Р О В А Н И Е  В
Р О С С ИЙ С К О Й Ф Е Д Е Р А Ц И И
Аудит имеет достаточнобольшую историю и в разных переводах означает «он слышит» или«слушающий». Первые независимые аудиторы появились еще в 19 веке вакционерных компаниях Европы. Возникновение аудита связано с разделениеминтересов тех, кто непосредственно занимается управлением компаниями/администрация, менеджеры/, и тех, кто вкладывает деньги в их деятельность/собственники, акционеры, инвесторы/.
Последние не могли и нехотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставлялиуправляющие и подчиненные им бухгалтеры организаций. Достаточно частые банкротстваразличных компаний, обман со стороны администрации существенно повышали рискфинансовых вложений.
Акционеры хотели бытьуверены в том, что их не обманывают, что отчетность, представленнаяадминистрацией, полностью отражает действительное финансовое положениекомпании. Для проверки правильности финансовой информации и подтвержденияфинансовой отчетности приглашались люди, которым, по мнению акционеров, можнобыло доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были егобезупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета не имелосначало основного значения, однако с осложнением бухгалтерского учетанеобходимым условием становится и хорошая профессиональная подготовкааудиторов.
Исторической родинойаудита считается Англия, где с 1844 года выходит серия законов о компаниях, согласнокоторым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза вгод специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета передакционерами.
В России звание аудиторавведено Петром I. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанностиделопроизводителя, секретаря и прокурора. Аудиторов в России называлиприсяжными бухгалтерами. Все три попытки организации института аудита (в 1889году, в 1912 и 1928годах) оказались неудачными.
Мировой экономическийкризис 1929 — 1933гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров — аудиторов. Вэтот период резко ужесточаются требования к качеству аудиторской проверки и ееобязательности, увеличивается рыночная потребность в такого рода услугах. Послеокончания этого кризиса практически все страны начинают вводить обязательные требованияк объему информации, содержащейся в годовых отчетах, и обязательностипубликации этих отчетов и заключения аудиторов. Аудит становится мощным оружиемпротив мошенничества.
Первый этап развитияаудита охватывал период до конца сороковых годов и в основном заключался впроверке документации, подтверждающей записанные денежные операции, иправильной группировке этих операции в финансовых отчетах. Это был так называемыйподтверждающий аудит.
Второй этап развитиямирового аудита начинается с 1949 года, когда независимые аудиторы стали большевнимания уделять вопросам контроля в компаниях, полагая, что при эффективнойсистеме внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и финансовыеданные достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься большеконсультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками.Такой аудит получил название системно-ориентированного.
Третий, современный этапразвития аудита можно датировать с 70-ых годов, его ориентация — на возможныйриск при проведении проверок или при консультатировании, предупреждении и избеганиириска; аудит, при котором исходя из условий бизнеса клиента проверка проводитсявыборочно, в основном там, где риск ошибки или мошенничества максимальный. В начале70-ых гг. началась разработка аудиторских стандартов.
В Англии аудиторамиименуются любые специалисты в области контроля за достоверность финансовойотчетности, в том числе и работающие в государственных органах. Во Франции вобласти независимого финансового контроля действуют две профессиональные организации:бухгалтеров — экспертов, которые занимаются непосредственно ведениембухгалтерского учета, составлением отчетности и оказанием консультационныхуслуг в этой области, и комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контрольза достоверностью финансовой отчетности. В США, Япониии проверку достоверностифинанасовой отчетности осуществляет независимый дипломированный общественныйбухгалтер.
Во всех развитых странахжелающим приобрести профессию бухгалтера-аудитора предстоят долгие годы учебы ипрактической деятельности, а также многочисленные экзамены. ПредставителиИнститутов дипломированных (аттестованных ) аудиторов, организации,объединяющей всех лиц этой профессии, регулярно проверяют их работу. Исключениеиз Института аудиторов означает запрещение дальнейшей аудиторской деятельности.
1.1СУЩНОСТЬ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
До принятия Закона обаудиторской деятельности правовые основы осуществления в Российской Федерацииаудиторской деятельности определяет" Временные правила аудиторскойдеятельности в РФ", утвержденные Указом Президента РФ от 22 декабря 1993года за N2263. Согласно этим правилам по аудиторской деятельностью понимаетсяпредпринимательская " деятельность аудиторов ( аудиторских фирм ) поосуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской ( финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и другихфинансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказаниюиных аудиторских услуг".
Таким образом аудиторскаядеятельность состоит из собственно аудита и работ (услуг), сопутствующихаудиту. Оказание этих сопутствующих услуг в развитых рыночных странах впоследние годы преобладает в деятельности аудиторских фирм.
В проектах российскихстандартов аудиторской деятельности дается следующее определение собственноаудита: ".… Аудит — это независимая экспертиза финансовой отчетностипредприятия на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета(документов Системы нормативного регулирования бухгалтерского учета),соответствия финансовых и хозяйственных операций законодательству РФ, полноты иточности отражения финансовой отчетности деятельности предприятия. Экспертизазавершается составлением аудиторского заключения".
Аудитор — этоквалифицированный специалист, аттестованный на право аудиторской деятельности впорядке, установленном законодательством. В странах с развитой рыночнойэкономикой, где аудит существует уже давно, этот термин трактуется весьмамногообразно. В Англии, например, под аудитом понимается независимая проверка ивыражение мнения о финансовой отчетности предприятия. При этом термин "аудит" применяется не только при проверке предприятий (фирм) попадающихпод действие Закона о компаниях или Закона о промышленных и иных обществах, но присоответствующей проверке правительственных учреждений и местных органов власти,а также при оказании клиентам аудиторских услуг по соглашению (например, подоверительному договору).
Комитет по основнымпринципам аудита Американской ассоциации по бухгалтерскому учету дал следующееопределение аудита: " Аудит – это системный процесс получения и оценкиобъективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающийуровень их соответствия определенному критерию и представляющий результатызаинтересованных пользователям.". Аудит, как отвечают американскиеспециалисты, это вид деятельности, заключающийся в сборе оценке фактов,касающихся функционирования и положения экономического объекта (самостоятельногохозяйственного подразделения) или информация о таком функционировании иположении, и осуществляемой компетентным независимым лицом, которое исходя изустановленных критериев, выносит заключение о качественной стороне этогофункционирования. Следовательно, под аудитом понимается независимая проверка ивыражение мнения о финансовой отчетности предприятия. Главная цель аудита — определение достоверности и правдивости финансовой отчетности компании, а такжеконтроль за соблюдением компанией определенных законов и норм хозяйственногоправа и налогового законодательства. Под аудитом иногда понимается процессснижения до приемлемого уровня информационного риска (т.е. вероятности того,что в финансовых отчетах содержатся ложные или неточные сведения ) дляпользователей финансовых отчетов.
Особое значение имеет тотфакт, что проверку достоверности отчетности предприятия, организации,соблюдения действующего законодательства и составление аудиторского заключенияпо этому вопросу выполняет независимый аудитор. Существует несколькоопределенных правил, касающихся деятельности независимых аудиторов: свободныйвыбор аудитора (аудиторской фирмы) хозяйствующим субъектом; договорныеотношения между аудитором (аудиторской фирмой) и клиентом, позволяющие аудиторусамому выбирать своего клиента и быть независимым от указаний любыхгосударственных органов; возможность отказать клиенту в выдаче аудиторскогозаключения до устранения отмеченных недостатков; невозможность аудиторскойпроверки при родственных или деловых отношениях с клиентом, превышающихдоговорные отношения по поводу аудиторской деятельности; запрещение аудитором иаудиторским фирмам заниматься хозяйственной, коммерческой и финансовойдеятельностью, не связанной с выполнением аудиторских, консультационных идругих услуг, разрешенных законодательством.
1.2 МЕСТОАУДИТА В СИСТЕМЕ КОНТРОЛЯ
Контроль — важная функцияуправления, объективное явление в экономической жизни общества. Контроль в сфереуправления финансовыми средствами — неотъемлемая часть системы регулирования. Вгосударствах со сложившейся рыночной экономикой используется следующая схемаорганизации контроля: высший орган государственного контроля — счетные палатыили аппараты главных контрольных правлений; налоговые ведомства; контрольно-ревизионныеподразделения в министерствах и ведомствах финансируемые за счет бюджета;независимый аудиторский контроль.
В зависимости отсубъектов и характера контрольной деятельности финансовый контроль подразделяетсяна: государственный, ведомственный и вневедомственный; в зависимости от объектаконтроля — на внутренний и внешний; в зависимости от организации восуществления — на ревизионный (ревизии) и аудиторский (аудит). Приосуществлении контрольной деятельности используются специальные приемыдокументального и фактического контроля, экспертной оценки, методы и анализы идругой инструментарий.
Аудит, являясь методомосуществления вневедомственного финансового контроля, не заменяет и неподменяет государственный финансовый контроль за хозяйственной и финансовойдеятельностью экономических субъектов, осуществляемый соответствующими государственнымиорганами — Государственной налоговой службой России и налоговой полиции,Министерством финансов России и его контрольно-ревизионными подразделениями,Центральным Банком России, Федеральной службой России по валютному иэкспортному контролю, государственным таможенным комитетом России.
Основные задачигосударственного финансового контроля – проверка законности и правильностираспределения финансовых средств государства и ведения бухгалтерского учета;проверка эффективности и экономности расходования государственных средств;проверка правильности расчета и уплаты налогов. Крнтрольные органы государствамогут выполнять свои задачи объективно и эффективно, когда они независимы отпроверяемых ими организаций и защищены от постороннего влияния.
Субъектамигосударственного финансового контроля являются: государственные органы иструктуры, промышленные и коммерческие предприятия с государственным участием,предприятия, организации и учреждения, финансируемые за счет бюджетных средствили получающие государственные субсидии, общественные неправительственныеорганизации и учреждения, предпринимательские структуры и физические лица вчасти уплаты налогов и осуществление деятельности, регулируемой государством.
Хотя аудиторскаядеятельность может быть направлена на все экономические субъекты независимо оторганизационно- правовых форм и форм собственности, основными субъектами аудитаявляются предпринимательские структуры, а объектом — собственность акционеров иинвесторов.
Необходимое условиедеятельности аудиторов — независимость, причем гораздо большая, чемнезависимость государственных контролеров-ревизоров.
При проведении аудитаприменяются специальные приемы документального и фактического ревизионногоконтроля, методики ревизии отдельных объектов учета, а при проведенииревизионной проверки составления бухгалтерских /финансовых/ отчетов могут бытьиспользованы с определенными оговорками нормы и стандарты аудита.

1.3РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Поскольку результатыпроверки являются основой множества экономических решений, аудит достаточножестко регулируется во всех странах.
В некоторых из них/например, во Франции/ в этот процесс вмешивается государство, устанавливаянормы, нормативы аудита, осуществляя регистрацию аудиторов, аудиторских фирм иконтроль за их деятельностью. В других странах /США, Англия/ этот процессрегулируется общественными профессиональными аудиторскими организациями.
В Российской Федерацииправовые основы аудиторской деятельности определяются Временными правиламиаудиторской деятельности и действуют до принятия Федеральным СобраниемРоссийской Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность.
Организациягосударственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерациивозложена на Комиссию по аудиторской деятельности при Президенте РоссийскойФедерации.
Положение о Комиссии поаудиторской деятельности при президенте Российской Федерации утверждаетсяПрезидентом Российской Федерации, назначающим также ее председателя.
В состав основныхнаправлений деятельности Комиссии входят:
разработка на основезаконодательства РФ проектов нормативных актов, регулирующих аудиторскуюдеятельность, в том числе стандартов аудиторской деятельности и связанных с ееосуществлением услуг;
выдача генеральныхлицензий на осуществление лицензирования аудиторской деятельности;
организация ведениягосударственных реестров аудиторов, аудиторских фирм и их объединений;
определение перечняведущих учебно-методических центров по обучению и подготовке аудиторов.
Порядок аттестации направо осуществления аудиторской деятельности, формирования аттестационныхкомиссий и размер платы за проведения аттестаций, а также порядок получениялицензий на осуществления аудиторской деятельности утверждается СоветомМинистров – Правительством РФ по представлению Комиссии по аудиторскойдеятельности при Президенте Российской Федерации.
Организация проведенияаттестации и лицензирования аудиторской деятельности возлагается на МинфинРоссии, Центробанк и до настоящего времени возлагалась на росстрахнадзор; этимиорганами были созданы соответствующие центральные аттестационно-лицензионныеаудиторские комиссии.
Во всех развитых странахдействуют независимые Палаты аудиторов, основными задачами которых являютсяразработка стандартов по аудиторской деятельности, осуществления контроля закачеством работы аудиторов, проведения аттестации и выдача документов назанятие аудиторской деятельность /в странах, где это не являетсягосударственной прерогативой/. Палаты аудиторов выполняют также ролькоординатор деятельности аудиторов, определяют этические нормы их поведения вобществе и принимают дисциплинарные меры к лицам, нарушившим эти нормы.
Профессиональныеорганизации аудиторов сотрудничают с Международной федерацией бухгалтеров,которая вырабатывает рекомендации, касающиеся различных аспектов аудиторскойдеятельности.
1.4ОСНОВНЫЕ ПРАВОВЫЕ ФОРМЫ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В АУДИТЕ
Аудиторской деятельностьюв РФ имеют право заниматься физические лица /аудиторы/ и юридические лица/аудиторские фирмы/ независимо от вида собственности, в том числе иностранные исозданные совместно с иностранными физическими и юридическими лицами.
Индивидуальныепредприниматели. Аудиторы и /или/ юридические лица для совместногоосуществления аудиторской деятельности могут объединятся в полное товарищество.Полное товарищество не является юридическим лицом и соответственно непредставляет какую-либо финансовую отчетность. Индивидуальные аудиторы и всеучастники товарищества несут полную ответственность всем своим имуществом посвоим обязательствам и по обязательствам товарищества.
Аудиторские фирмырегистрируются как предприятия, создаваемые в целях осуществления аудиторскойдеятельности, и могут иметь любую организационно-правовую форму,предусмотренную законодательством Российской федерации, за исключением формыакционерного общества открытого типа.
Аудиторские фирмыосуществляют свою деятельность при условии, если в их уставном капитале/уставном фонде/ доля, принадлежащая аттестованным аудиторам и /или/ получившимлицензии аудиторским фирмам, составляет не менее 51 процента.
Аудиторы, прошедшие аттестациюи желающие работать самостоятельно, а также аудиторские фирмы начинают своюдеятельность после государственной регистрации в качестве субъектапредпринимательской деятельности, получения лицензии на осуществленияаудиторской деятельности и включение в государственный реестр аудиторов иаудиторских фирм.
Аудиторы и аудиторскиефирмы не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кромеаудиторской и другой связанной с ней деятельностью.
Аудиторы и аудиторскиефирмы могут образовывать союзы, ассоциации и другие объединения для координациисвоей деятельности и защиты своих профессиональных интересов. Общественныеаудиторские объединения не вправе непосредственно заниматься аудиторскойдеятельностью.
Аудиторские фирмысущественно различаются по численности персонала: от одного человека,работающего индивидуально, до нескольких тысяч человек, состоящих в штатекрупнейших межнациональных и общепризнанных в деловом мире аудиторских фирм.
.
2. О С О Б Е Н Н О С Т И  А У Д И Т А
С Т Р А ХО В Ы Х  К О М П А Н И Й
Переход к рыночнымотношениям в экономике нашей страны обусловил появление независимогоаудиторского контроля и за деятельностью страховых организаций. Помимо контролясо стороны соответствующих государственных органов, все страховые организации вобязательном порядке должны подвергаться проверке по итогам года независимымаудитором /независимой аудиторской фирмой/. Ст. 29 Закона РФ «Остраховании» от 27 ноября 1992 г. гласит «Страховщики публикуютгодовые балансы и счета прибылей и убытков после аудиторского подтверждениядостоверности содержащихся в них сведений». /Приложение 1/ ПостановлениеПравительства РФ от 7 декабря 1994 г. N 1355 утверждены " Основныекритерии /системы показателей/ деятельности экономических субъектов, по которымих бухгалтерская /финансовая/ отчетность подлежит обязательной ежегоднойаудиторской проверке". В отношении страховых организаций было установлено,что они по виду деятельности подлежат ежегодной аудиторской проверке, начиная сотчета 1994 года.
Кроме аудита аудиторы иаудиторские фирмы могут оказывать страховым компаниям услуги по постановке,восстановлению и ведению бухгалтерского учета, по составлению бухгалтерской /иной финансовой/ отчетности и налоговых расчетов /деклараций/ в бюджет и вовнебюджетные фонды, статистической отчетности /форм ведомственного государственногостатистического наблюдения за деятельностью страховых организаций/, по трансформациифинансовой отчетности в соответствии с иными, чем приняты в РФ, нормативнымидокументами бухгалтерского учета, по анализу финансово-хозяйственнойдеятельности, по оценке активов и пассивов баланса, консультированию в областиналогового и иного законодательства, регулирующего финансово-хозяйственнуюдеятельность страховых компаний в РФ, по расчету страховых резервов, разработкерекомендаций по направлению размещения средств страховых резервов и собственныхсредств страховой компании, по оценке инвестиционной деятельности, разработке правилстрахования и т. п.
Аудиторы /аудиторскиефирмы/ могут заниматься аудитом страховых организаций только после получениясоответствующей лицензии в Центральной аттестационно-лицензионной аудиторскойкомиссии. Во исполнение Постановления Правительства РФ от 6 мая 1994 г. N 482" Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторскойдеятельности в РФ" Центральной аттестационно-лицензионной аудиторскойкомиссией Росстрахнадзора по согласованию с Комиссией по аудиторскойдеятельности при Президенте РФ 9 сентября 1994 г. утверждены " Программапроведения квалификационных экзаменов на получения аттестата аудитора встраховании" и «Порядок проведения квалификационных экзаменов направо осуществления аудиторской деятельности». Первые квалификационныеэкзамены проведены в ноябре 1994 г., а 4 января 1995г. были выданы первыелицензии на право осуществления аудиторской деятельности в области страхованияюридическим и физическим лицам.
C учетом спецификипроведения финансовых и хозяйственных операций, связанных со страховойдеятельностью, 20 марта 1995 г. Росстрахнадзор утвердил «Рекомендации поаудиторской проверке страховщиков» за N 16-8р/22, одобренные Комиссией поаудиторской деятельности при Президенте РФ.
Специфика деятельностистраховщиков состоит в том, что она направлена на предварительный, за счетстраховых взносов /премий/ сбор средств со значительного количества страхователей,чтобы в дальнейшем при наступлении определенных событий /страховых случаев/произвести гарантированные выплаты страховых возмещений и обеспечений. От того,как страховые организации распоряжаются данными средствами /правильно лиосуществляют страховые операции, формируют страховые резервы и размещают ихт.д./, зависит их способность своевременно выполнить свои обязательства передстрахователями. На решение задачи определения финансовой устойчивости страховойорганизации, соответствия совершенных ею финансовых и хозяйственных операцийдействующему законодательству, на подтверждение правильности отражения в учетеи отчетности финансовых результатов деятельности и направлен независимыйстраховой аудит.
В настоящее время учетопераций в страховых организаций ведется в соответствии с Планом счетов бухгалтерскогоучета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и Инструкциейпо его применению. Этими документами предусмотрена специфика учета операций по прямомустрахованию, операций по перестрахованию, формирования страховых резервов,учета расходов на ведения дела, прочих расходов и доходов и т.д. Бухгалтерскую/финансовую/ отчетность страховые организации представляют также в соответствиисо специальными требованиями.
Например, баланс страховойорганизации отличается наличием в пассиве статей страховых резервов. Отчет офинансовых результатах содержит более подробный перечень статей доходов ирасходов. В объем годовой финансовой отчетности страховых организаций включеныОтчеты платежеспособности, Отчет о размещении страховых резервов, Отчет остраховых резервах по видам страхования иным, чем страхования жизни, Отчет обиспользовании средств резерва предупредительных мероприятий и Отчет об операцияхперестрахования.
Страхование — наиболееважная форма солидарной защиты общества — граждан, предпринимателей откомплекса неблагоприятных событий, которые могут произойти в их жизни идеятельности. Общество заинтересовано в финансовой надежности данногоинститута, гарантирующего защиту широким слоям населения. Поэтому требованиенезависимого аудиторского контроля — непременная составляющая контрольногомеханизма практически во всех странах мира.
2.1ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
2.1.11УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
В теории и практикебухгалтерского учета страховых организаций утвердилось понятие «учетнаяполитика». Согласно положению по бухгалтерскому учету учетная политика — это «выбранная совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщенияфактов хозяйственной /уставной и иной/ деятельности». К способам ведениябухгалтерского учета относятся:
приемы организациидокументооборота,
способы применениясистемы учетных регистров,
способы обработкиинформации,
приемы организацииинвентаризации,
способы применения счетовбухгалтерского учета,
методы группировки иоценки фактов хозяйственной деятельности,
методы погашениястоимости активов, и иные способы, методы, приемы.
Учетная политикапредприятия, таким образом, должна охватывать все стороны организациибухгалтерского учета — техническую, организационную, методическую.
При формировании учетнойполитики по конкретному вопросу ведения и организации бухгалтерского учетавыбирается один из способов, предусмотренных Положением о бухгалтерском учете иотчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 г. N 170.Согласно п. 6 названного Положения «учетная политика организации должнаотвечать требованиям»:
полноты — подразумеваетполноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;
осмотрительности — подразумевает большую готовность к бухгалтерскому учету расходов и пассивов,чем возможных доходов и активов;
приоритета содержанияперед формой, т.е. отражение в учете фактов хозяйственной деятельности исходяиз правовой формы и экономического содержания;
непротиворечивости — подразумевает тождество данных аналитического учета и синтетического, данныхстатей бухгалтерской отчетности данным главной книги /свободной оборотнойведомости/ и данным синтетического и аналитического учета;
рациональность, т.е.рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условийдеятельности страховой компании и ее величины.
Кроме того, п.6 этогоПоложения «при формировании учетной политики предполагается имущественнаяобособленность и непрерывность деятельности организации, последовательностьприменения учетной политики, а также временная определенность фактовхозяйственной деятельности».
Соответствующая организационно-распорядительнаядокументация, оформляющая учетную политику в страховой организации, можетсодержать следующие разделы.
1 раздел. Организацияработы бухгалтерии. Организация документооборота. Система учетных регистров.
П.3 Положения о бухгалтерскомучете и отчетности в РФ гласит:«Организация, осуществляющая постановкубухгалтерского учета, самостоятельно устанавливает организационную формубухгалтерской работы исходя из вида организации и конкретных условийхозяйствования». Организация бухгалтерской службы включает в себя права иобязанности главного бухгалтера, порядок взаимодействия бухгалтерской службы сдругими службами, организационное построение бухгалтерии и т.д.
Согласно п.7 того жеПоложения «Своевременное и достоверное создание первичных документов,передача их в установленном порядке и сроки для отражения в бухгалтерском учетепроизводятся в соответствии с утвержденным в организации графикомдокументооборота». В каждой конкретной организации должна быть разработанасистема внутреннего контроля /внутреннего аудита/, в том числе за соблюдениемграфика организации документооборота. Соблюдение или некачественное соблюдениевышеназванного существенно влияет на своевременность и полноту отражения в учетефинансовых и хозяйственных операций.
Система выбора учетныхрегистров включает в себя перечень учетных регистров, их построение,последовательность, технику записей в них и т.п. Правильная организация работыбухгалтерии, внутреннего контроля и организации системы учетных регистров вцелом влияют на эффективную и рациональную организации учета компании.Несоблюдение перечисленных организационных аспектов дестабилизирует работубухгалтерии.
2 раздел. Система ведениябухгалтерского учета и способы обработки учетной информации.
В органах государственногострахования ранее применялась мемориально-ордерная система бухгалтерскогоучета, записи из которых в сгруппированном виде переносились в книгу«Журнал-Главная». На сегодняшний день наиболее распространенажурнально-ордерная форма при механическом /ручном/ ведении учета, а такжесистема ведения бухгалтерского учета программными средствами с использованиемжурнала хозяйственных операций со сплошной нумерацией последних. Желательно, чтобыбухгалтерская программа была совместима с программой расчета страховыхрезервов, и чтобы данный программный продукт был ориентирован и настатистический учет в страховой организации, учет договоров страхования,полисов и т.п. по видам страхования и прочих разрезах.
Несовершенство той илииной применяемой бухгалтерской программы может привести к непоправимымпоследствиям в учетной деятельности компании, например, к искажениям данныхучета, увеличению трудоемкости обработки учетных данных, снижению эффективностиучета в компании.
3 раздел. Организация инвентаризацииимущества и денежных обязательств.
Инвентаризация — этоподсчет в натуре имущества компании и выверка ее обязательств. Согласно п.16Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ " количествоинвентаризации в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества иобязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются организацией,кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно". Инвентаризацияпроводится обязательно:
при передаче имуществаорганизации в аренду, выкупе, продаже;
перед составлениемгодовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которогопроводилась не ранее 1 октября отчетного года;
при сменематериально-ответственных лиц;
при установлении фактовхищения, злоупотреблении и порчи имущества;
в случае стихийных бедствий,пожара, аварии или других чрезвычайных ситуаций;
при ликвидации(реорганизации) организаций перед составлением ликвидационного ( раздельного )баланса;
в других случаях,предусматриваемых законодательством РФ или нормативными актами.
Инвентаризация основныхсредств может проводиться один раз в три года, библиотечных фондов — один раз впять лет.
4 раздел. Способыприменения счетов бухгалтерского учета.
При ведениибухгалтерского учета страховые организации руководствуются Планом счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организацийи инструкцией по его применению, утвержденными приказом Госстрахнадзора РФ от27 ноября 1992 г. N02-02/5(с последующими изменениями и дополнениями).
План счетов являетсятиповым. Страховые организации могут уточнять содержание отдельных субъектов(счетов второго порядка), исключать или объединять их, вводить дополнительныесубсчета.
Для каждого видастрахования целесообразно ввести код учета (например, если для вида страхования- страхование жизни – присвоить код 01, то субсчета соответствующих балансовыхсчетов, связанных с учетом операций по страхованию жизни, будут иметь следующийвид: 38/01, 74-2/01 и так далее ). При необходимости в План счетов могут вноситьсяизменения. Например, для учета операций страхования целесообразно к балансовомусчету 74 открыть субсчет «Расчеты по страхованию».
5 раздел. Способпогашения стоимости, находящихся в эксплуатации МБП.
В состав МБП в страховыхорганизациях учитываются:
предметы, служащие менееодного года, независимо от их стоимости;
предметы стоимостью надату приобретения не более 50-кратного установленного законом размераминимальной месячной оплаты труда за единицу исходя из их стоимости,предусмотренной в договоре) независимо от срока их службы;
специальная одежда,специальная обувь, форменная одежда и т.п.
Согласно п.46 Положения обухгалтерском учете и отчетности в РФ стоимость находящихся в эксплуатации МБПможет погашаться двумя способами:
путем начисления износа вразмере 50% стоимости при передаче их со склада в эксплуатацию и в размереостальных 50% при выбытии за непригодностью или путем начисления износа вразмере 100% при передаче МБП в эксплуатацию.
МБП стоимостью не более1/20 установленного лимита за единицу могут списываться в расход по мереотпуска их в эксплуатацию.
6 раздел. Переченьнематериальных активов и нормы начисления амортизации по ним.  Согласно п.48Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ амортизация по нематериальнымактивам начисляется ежемесячно по нормам, определяемым организацией исходя изустановленного срока их полезного использования, устанавливаемого организациейсамостоятельно. По нематериальным активам, по которым срок полезного использованияневозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет,но не более срока деятельности организации.
7 раздел. Перечень расходовбудущих периодов и сроки их списания. Согласно п.56 Положения о бухгалтерскомучете и отчетности в РФ " расходы, произведенные в отчетном периоде, ноотносящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в отчетности строкой, какрасходы будущих периодов " и подлежат списанию на себестоимость страховыхуслуг (либо на соответствующие источники средств организации) в течении срока,к которому они относятся.  К расходам будущих периодов можно отнести: расходына текущую аренду основных средств, расходы на ремонт основных средств и прочиерасходы.
В страховых компаниях, осуществляющихобязательное медицинское страхование, к расходам будущих периодов относятсярасходы на ведение дела в течении отчетного года сверх установленногонорматива.
8 раздел. Методопределения " выручки страховщика ".
На сегодняшний день приопределении «выручки страховщика», как базы для исчисления некоторыхналогов разрешено использовать два метода:
метод«начисления» /учет поступления страховых платежей по факту заключениядоговора страхования или перестрахования/ или «кассовый» метод/учетпоступления страховых платежей по факту зачисления денежных средств на счет илив кассу страховой компании/.
Проблемным являетсявопрос об определении учетной политики по данному разделу перестраховщиком /тоесть страховой компанией, принимающей риски в перестрахование/.
Учет перестраховочных операцийв страховых компаниях всегда ведется методом начисления. План счетов для страховыхорганизаций не предусматривает учет перестраховочных операций«кассовым» методом.
Проблемы при выбореметода возникают по следующим причинам:
1. если страховаякомпания, осуществляющая операции страхования, используют «кассовый»метод определения выручки по данным операциям, а операции факультативногоперестрахования осуществляет от случая к случаю, то используя метод«начисления» для отражения последних операций, она нарушает принципединообразия выбранной учетной политики;
2. если страховаякомпания осуществляет как операции факультативного перестрахования, так иоперации облигаторного перестрахования, и используют метод определения выручки- «начисление», то возникает различие в сроках отраженияперестраховочных операций. При факультативном перестраховании возможно отражатьих по дате заключения договора перестрахования, при облигаторном жеперестраховании — лишь при получении от перестрахователей бордеро премий.
Поэтому, целесообразно враспоряжении /приказе/ о принятии учетной политики на отчетный годпредусматривать все вышеперечисленные варианты определения выручки, а именно методопределения выручки при осуществлении прямого страхования, и отдельно методопределения выручки при осуществлении перестрахования /факультативного, облигаторного/.
3. Самым неурегулированнымвопросом до сегодняшнего дня остается вопрос о выборе даты для начисленияопераций по перестрахованию в учете /особенно при поступлении или уплате перестраховочнойпремии в рассрочку/, так как ни один из действующих нормативных документов его нерегулирует.
"… Вместе с темвопрос является достаточно важным с точки зрения реальной финансовой отчетностистраховщика и управления компанией.
Влияние на достоверностьфинансовой отчетности проявляется в том случае, когда перестраховочные операцииотражаются, например, в момент перечисления денежных средств. Дело в том, что, какправило, момент перечисления денежных средств и их поступление на счетперестраховщика наступает значительно позже заключения договора перестрахования.При значительных объемах операций по перестрахованию совпадение этой разницы вовремени с завершением отчетного периода может оказать существенное влияние надостоверность финансовой отчетности...".
9 раздел. Переченьрезервов предстоящих расходов платежей.
Первый вариант — вышеназванные резервы не создаются. Второй вариант — резервы предстоящихрасходов и платежей создаются. В случае второго варианта согласно п.6 Положенияо бухгалтерском учете и отчетности в РФ «организация может создаватьрезервы: на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодноговознаграждения за выслугу лет, расходов на ремонт основных средств, на выплатувознаграждений по итогам работы за год и другие цели, предусмотренныезаконодательством, нормативными актами...». Резерв расходов на ремонтосновных средств создается в крупных компаниях с большим числом основных средств.
10 раздел. Виды и методыформирования страховых резервов.
Целесообразно в учетнойполитике указывать виды и методы формирования:
технических резервов покаждому виду страхования, иному чем страхование жизни;
метод формированиярезерва по видам страхования жизни;
проценты отчислений вфонды предупредительных мероприятий по каждому виду страхования, еслипредусмотрено их создание;
проценты отчислений в Фондыпротивопожарной безопасности.
11 раздел. Прочие разделыучетной политики.
Страховая организация можетпредусматривать и другие разделы учетной политики, предопределенных Положениемо бухгалтерском учете и отчетности в РФ, Положением по бухгалтерскому учету«Учетная политика предприятия» и другими нормативными документамиРоссийской Федерации.
Если страховая организацияимеет филиалы, то в учетной политике необходимо предусмотреть системуорганизации работы с филиалами /сроки представления бухгалтерских /финансовых/ отчетовголовной компании, систему контроля за деятельностью филиалов и организацией ихучетной деятельности и так далее/.
2.1.2 1УЧЕТСТРАХОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ ПО ПРЯМОМУ СТРАХОВАНИЮ
Страховые платежиявляются источником первичных доходов страховой организации, источникомфинансирования инвестиционной деятельности, от их объема зависит размерстраховых резервов и т.п.
Согласно ст. 954Гражданского кодекса РФ /часть 2/ под страховой премией понимается «платаза страхование, которую страхователь /выгодоприобретатель/ обязан уплатитьстраховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования.Если договором страхования предусмотрено внесение страховой премии в рассрочку,договором могут быть определены последствия неуплаты в установленные сроки очередныхстраховых взносов...»
В соответствии со ст. 11Закона РФ «О страховании» страховым взносом является плата за страхование,которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договоромстрахования /при добровольном страховании/ или законом /при обязательномстраховании/. "
В зависимости от видовстрахования и способов его проведения на практике страховой взнос именуетсястраховым платежом, а денежные средства, поступающие на счет страховщика постраховым операциям от страхователей, — страховой премией. Указанные понятиятождественны с экономической и юридической точек зрения и применяются вбольшинстве случаев как синонимы..."
Указания на то, чтостраховая премия / страховой взнос/ является платой за страхование, подтверждает,что Закон относит страхование к сфере услуг и страхование должно осуществлятьсяпосредством двухсторонней сделки договора страхования. Некоторые авторысчитают, что страховые взносы должны уплачиваться только деньгами: "
Имущественные интересы, защитакоторых осуществляется посредством страхования, очень разнообразны. Это — здания, оборудование, потеря заработка, возмещение причиненного ущерба и т.д.Удовлетворить их компенсацией в натуре невозможно. Поэтому универсальнымсредством удовлетворения страховых потребностей могут быть только деньги.Отсюда ресурсы, которые должны находиться у страховщиков для обеспечения их обязательствпо страхованию, также могут формироваться только в денежных средствах. Следовательно,и страховые взносы должны уплачиваться деньгами..."
Гражданский кодекс РФопределяет страховой тариф как ставку страховой премии с единицы страховойсуммы с учетом объекта страхования и характера страхового риска. "… В предусмотренныхзаконом случаях размер страховой премии определяется в соответствии состраховыми тарифами, установленными или регулируемыми органами государственногострахового надзора".
Для учета поступлениястраховых платежей по договорам страхования предназначен балансовый счет 38«Страховые взносы /премии/ по прямому страхованию». При использовании«кассового метода» поступающие страховые премии отражаются по кредитуданного счета в корреспонденции с дебетом счетов учета соответствующих денежныхсредств.
При использовании метода«начисления» применяется балансовый счет 74 «Расчеты по прямомустрахованию», субсчет «Расчеты со страхователями». При этом подебету данного счета учитываются начисленные суммы страховых премий, причитающиесяк поступлению на счета или в кассу страховой организации на основаниизаключенных договоров страхования /полисов/, в корреспонденции со счетом 38.Фактическое поступление денежных средств в уплату страховых премий отражаетсяпо дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 74.
При определениифинансовых результатов за отчетный период кредитовый остаток по счету 38списывается на результирующий счет 80 «Прибыли и убытки». Вбухгалтерском учете при этом делается запись по дебету счета 38 и кредиту счета80.
Возврат страховых премийстрахователю осуществляется на практике: при досрочном расторжении договорастрахования в порядке, предусмотренном действующим законодательством идоговором страхования, после окончания срока действия договора страхования прибезубыточном прохождении риска.
В первом случае возвратстрахователю части страховой премии отражается по дебету счета 22«Страховые выплаты по прямому страхованию», субсчет 22/4 «Подосрочно прекращенным договорам» в корреспонденции со счетами учетаденежных средств. Если возврат части страховой премии осуществляется послеокончания срока действия договора страхования при безубыточном его прохождении,то в этом случае возврат части страховой премии отражается в бухгалтерскомучете по дебету балансового счета 81
«Использованиеприбыли» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Аналитический учет посчету 38 надо вести в разрезе проводимых страховой организацией видов страхования/для обеспечения полноты и доступности оперативной учетной информации, анализадинамики страхового портфеля и т.п./.
2.1.3У 1ЧЕТ ФОРМИРОВАНИЯ И РАЗМЕЩЕНИЕ СРЕДСТВ СТРАХОВЫХ РЕЗЕРВОВ
Технические резервы. Формированиеи учет технических резервов, как уже отмечалось выше, на настоящий моментрегулируется следующими нормативными документами:
Правилами формирования страховыхрезервов по видам страхования иным, чем страхования жизни, утвержденнымиПриказом Росстрахнадзора от 18 марта 1994 г. N 02-02/04 /носятнормативно-технический характер/,  Письмо Росстрахнадзора от 3 июля 1995 г. N08/2-32р/02 «Об определении доли перестраховщиков в страховых резервах иформировании резерва предупредительных мероприятий»,
Планом счетов бухгалтерскогоучета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и инструкциейпо его применению.
Согласно вышеназванным Правиламстраховые организации формируют технические резервы в следующем составе:
резерв незаработаннойпремии;
резервы убытков;
резерв заявленных, нонеурегулированных убытков;
резерв произошедших, нонезаявленных убытков.
Все резервы формируютсяна основании специальных расчетов.
По согласованию сРосстрахнадзором страховщики могут дополнительно образовывать следующиетехнические резервы:
резерв колебанияубыточности;
резерв катастроф.

Резерв по страхованиюжизни.
Для обеспечения выполненияобязательств, принятых страховой организацией по страховым выплатам, / в том числев виде пенсий, ренты, аннуитетов/ в соответствии с заключенными договорамистрахования при дожитии застрахованного до определенного договором страхованиясрока или возраста и /или/ смерти застрахованного, страховщики обязаныформировать резерв по страхованию жизни.
Резервпредупредительных мероприятий.
Страховые организациииграют определенную роль в финансировании соответствующих предупредительных/превентивных/ мероприятий, направленных на предупреждение страховых случаев. Засчет средств, отчисляемых от страховых платежей, они создают резервпредупредительных мероприятий. В настоящее время перед страховыми организациямистоит задача активного и эффективного использования средств отчислений напредупредительные мероприятия. Формирование и использование средств резервапредупредительных мероприятий осуществляется страховщиками на основанииразработанного ими и согласованного с Росстрахнадзором Положении о резервепредупредительных мероприятий. В нем отражаются основные направленияиспользования аккумулируемых средств. Финансирование предупредительныхмероприятий должно осуществляться на основе договора, заключаемого междустраховщиком и юридическими или физическими лицами, осуществляющими указанныемероприятия, исходя из фактического наличия средств, аккумулируемых в резервепредупредительных мероприятий. Для учета резерва предупредительных мероприятий предназначенбалансовый счет 93 «Резервы убытков и другие технические резервы».
Важной задачей страховыхорганизаций является соблюдение установленного порядка размещения средствстраховых резервов. На сегодняшний день размещение средств страховых резервоврегулируется Правилами размещения страховых резервов, утвержденными приказомРосстрахнадзора от 14 марта 1995 г. N 02-02/06. С целью обеспечения финансовойустойчивости и гарантий страховых выплат указанные Правила обязывают страховыекомпании размещать резервы на принципах диверсификации, возвратности,прибыльности и ликвидности.
Страховые резервы могутбыть размещены в:
1.Государственные ценныебумаги. В государственные ценные бумаги должно быть размещено не менее 20процентов страховых резервов, сформированных по долгосрочному страхованиюжизни, не менее 10 процентов — средств страховых резервов по видам страхования,иным, чем страхование жизни.
2.Ценные бумаги,  выпускаемыеорганами государственной власти субъектов Российской Федерации и органамиместного самоуправления.
3.Другие ценные бумаги — облигации, векселя, депозитные сертификаты, акции, сертификаты акций, жилищныесертификаты, опционы и варианты на ценные бумаги и другие ценные бумаги,которые законодательством о ценных бумагах или в установленном им порядкеотнесены к числу ценных бумаг. Страховые резервы могут быть инвестированытолько в ценные бумаги, допущенные к выпуску и обращению на территории РФ,прошедших государственную регистрацию в Минфине РФ или в его органах на местахи получившие в установленном порядке государственный регистрационный номер,если иное не предусмотрено действовавшим законодательством.
Условия выпуска иобращения депозитных сертификатов банка должны быть утверждены выпускающим банкоми зарегистрированы в Центральном банке России.
4.Банковские вклады/депозиты/.
5.Права собственности надолю участия в уставном капитале /учредительные взносы и паи/. Страховыерезервы, инвестированные в приобретение долей в уставном капитале закрытыхакционерных обществ, простые векселя /кроме векселей банков/, жилищныесертификаты, не должны превышать 10 процентов от общей суммы активов, покрывающихстраховые резервы. Согласно п.39 Положения о бухгалтерском учете и отчетности вРФ «финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат дляинвестора».
6.Недвижимое имущество/земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то естьобъекты, перемещение которых без соразмерного ущерба их назначению невозможно,в том числе здания, сооружения; подлежащие государственной регистрации воздушныеи морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты/, в том числе квартиры.
7.Валютные ценности /с учетомтребований законодательства о валютном регулировании/.
8.Денежную наличность.Для осуществления текущих страховых выплат компания обязана обеспечитьдостаточное наличие резервов на расчетном счете в банке. Сумма этих средствдолжна составлять не менее трех процентов общей суммы страховых резервов.
Правила размещения страховыхрезервов запрещают использование страховых резервов для:  инвестиций, непредусмотренных Правилами; предоставление займов /кредитов/ физическим июридическим лицам, а также для выдачи ссуд страхователям, кроме ссуд пострахованию жизни;  заключение договоров купли-продажи, кроме договоров купли — продажи недвижимого имущества, приобретенного за счет средств страховых резервов;инвестиций в такие ценные бумаги, как чек, банковская сберегательная книжка напредъявителя, коносамент, приватизационная ценная бумага; приобретение акций ипаев товарных и фондовых бирж; вложений в интеллектуальную собственность; проведениясовместной деятельности, за исключением ее проведения по направлениям вложенийпредусмотренных Правилами; приобретение основных средств, за исключениемобъектов недвижимости, предусмотренных Правилами; оплаты труда работниковстраховой компании, оказание им материальной помощи и выдачу ссуд, а такжедругих выплат, в т.ч. оплаты налогов, штрафных санкций и т.д.; осуществлениеторгово посреднической, банковской и производственной деятельности.
Не менее 80 процентовстраховых резервов должны быть инвестированы на территории РФ, если иное непредусмотрено действующим законодательством и международными соглашениями,заключенными Российской Федерацией. Об инвестициях страховых резервов за рубеждолжно быть сообщено Росстрахнадзору с приложением документов, подтверждающихих обоснованность и законность.
Резервы предупредительныхмероприятий могут быть размещены во всех предусмотренных правиламинаправлениях, кроме вложений в права собственности на долю в уставном капитале,недвижимое имущество / в т.ч. квартиры/.
2.2ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛАЖЕНИЯ СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
 На территории РоссийскойФедерации взимаются следующие виды налогов:
федеральные;
налоги субъектов РФ;
местные налоги.
Рассмотрим особенностиналогообложения страховых организаций.
2.2.1 НАЛОГНА ПРИБЫЛЬ
Для страховых организацийпри исчислении налога на прибыль руководствуется Законом РФ «О налоге наприбыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991г. N 2116-1, ИнструкциейГосналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 «О порядке исчисления иуплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» /в редакцияхпоследующих изменений и дополнений/, «Положением об особенностяхопределения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыльстраховщиками», утвержденным постановлением Правительства РФ от16 мая 1994г. N 491 /далее по тексту Положение N 491/. В соответствии с Положением N 491 кдоходам страховщика относятся:
выручка страховщика,
прочие поступления отстраховой деятельности,
доходы от инойдеятельности.
Формирование выручкистраховщика. Выручка страховщика включает поступления страховых взносов подоговорам страхования, сострахования /кредитовый оборот за отчетный период побалансовому счету 38 «Страховые взносы по прямому страхованию»/.
Выручка включает такжесуммы начисленной перестраховочной премии, подлежащей получению по рискам, принятымв перестрахование /ретроцессию/ /кредитовый оборот по балансовому счету 34 «Страховыепремии и портфель премий, полученные по рискам, принятым вперестрахование»/.
При расчете выручкистраховщика вычитаются страховые выплаты по прямому страхованию и страховыевзносы по договорам, переданным в перестрахование /ретроцессию/. Вбухгалтерском учете суммы взносов /премий/, подлежащих передаче вперестрахование отражаются по кредиту балансового счета 66 «Расчеты порискам переданным в перестрахование» в корреспонденции с дебетом счета 27.
При расчете выручкивычитаются также суммы изменения страховых резервов в сторону увеличения или ввыручку страховщика включаются суммы изменения страховых резервов, если их изменениепроисходит в сторону уменьшения.
В выручку страховщикавключаются комиссионные вознаграждения и тантьемы по рискам, переданным вперестрахование и комиссионное вознаграждение, полученное за оказание услугстрахового агента, страхового брокера, сюрвейера и аварийного комиссара.
В выручку включается:
возмещениеперестраховщиками доли страховых выплат по договорам, переданным вперестрахование /ретроцессию/ ;
средства, направленные всоответствии с установленным порядком на покрытие расходов страховойорганизации по проведению обязательных видов страхования, осуществляемых за счетбюджетных ассигнований и  экономия средств на ведение дела по обязательному медицинскомустрахованию;
Прочие поступления отстраховой деятельности включают:
1.Доходы, полученные отразмещения средств страховых резервов;
доходы, полученные отинвестирования средств резервов по обязательному медицинскому страхованию, завычетом сумм, использованных на покрытие расходов по оплате медицинских услуг ипополнение соответствующих резервов по нормативам, устанавливаемыхтерриториальным фондам обязательного медицинского страхования. Различные видыданных доходов имеют различные порядок и ставки налогооблажения, например:
доходы, получаемые вформе дивидендов и процентов по ценным бумагам /акциям, облигациям, и инымвыпущенным в РФ ценным бумагам/, принадлежащим организациям, облагаются уисточника этих доходов по ставке 15 процентов;
доходы, полученные погосударственным облигациям и иным государственным ценным бумагам не подлежатобложению налогом на прибыль, в том числе начиная с 1 августа 1995 г. по ценнымбумагам органов исполнительной власти субъектов РФ /с 21.01.97г. облагаютсяналогом на доходы по ставке 15 процентов/;
доходы, полученные от размещениясредств на депозитных вкладах, облагаются налогом на прибыль непосредственно встраховой организации по установленной ставке и т.д.
2.Суммы процентов,начисленных на депо премий по рискам, принятым в перестрахование.
3.Суммы, полученныестраховщиком в порядке реализации права требования страхователя по регрессным искамк лицу, ответственному за причиненный ущерб застрахованному имуществу.
Доходы от инойдеятельности. К доходам от иной деятельности относятся:
 1.Прибыль от реализации,доходы от прочего выбытия основных средств / отражаются по кредиту счета 39 вкорреспонденции с дебетом счета 47 «Реализация и прочее выбытие основныхсредств/.
2.Прибыль от реализации, доходыот прочего выбытия иных материальных ценностей, нематериальных активов/отражается по кредиту счета 39 в корреспонденции с дебетом счета 48»Реализация прочих активов/.
3.Доходы от сдачиимущества в аренду, а также доходы от прочей, не запрещенной законом деятельности,непосредственно не связанной с осуществление страховой деятельности.
Согласно Инструкции по применениюПлана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности  страховых организаций, утвержденной приказом Госстрахнадзора РФ от 27 ноября 1992 г. N02-2/5 для учета операций, не относящихся к страхованию и перестрахованию, страховыеорганизации могут использовать синтетические счета, предусмотренные Планомсчетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
Следовательно, страховыеорганизации могут использовать балансовый счет 46 «Реализация продукции/работ, услуг/» при отражении операций, связанных со сдачей имущества варенду, оказанием консультационных услуг по страхованию и т.п.
4.К доходам о инойдеятельности также могут относится:
доходы от инвестированиясобственных средств страховой организации;
положительные курсовые разницыпо валютным счетам и по операциям в иностранной валюте;
суммы, поступившие впогашение дебиторской задолженности, списанной в предыдущие периоды на убытки идругие виды доходов и поступлений, относимые в соответствии с действующимзаконодательством на финансовые результаты.
В состав расходовстраховщика /согласно Положению N 491/ входят:
1.Комиссионныевозаграждения и тантьема, начисленные по договорам, принятым в перестрахование/дебетовый оборот по балансовому счету 32 «Уплаченные комиссионные и брокерскиевознаграждения, тантьемы, сборы»/.
2.Страховые выпплаты поперестрахованию /дебетовый оборот по балансовому счету 24 «Возмещение долиубытков, уплаченных по рискам, принятым в перестрахование»/.
3.Расходы на арендуосновных фондов, включая их отдельные части, используемые для осуществлениястраховой деятельности, в том числе автомобильного транспорта для перевозкидокументов и материальных ценностей;
Большое значение встраховой организации имеет правильное определение состава расходов на ведение делаи обоснованное их отнесение расходов на балансовый счет 20 «Расходы наведение дела».
К расходам на ведениедела в страховой организации относятся:
расходы на изготовлениестраховых свидетельств, бланков строгой отчетности, квитанций и т.п.;
расходы, связанные сразмножением Правил страхования;
оплата услуг учреждений здравоохраненияна медицинское освидетельствование, по выдаче справок, заключений;
реклама, связанная свведением нового вида страхования;
оплата услуг учреждений иорганизаций по выдаче статистических данных и т. п.;
комиссионныевознаграждения, уплаченные за оказание услуг страхового агента и страховогоброкера;
расходы, производимыепосле наступления страхового случая:
оплата услуг специалистов/экспертов, юристов, адвокатов, сотрудников детективных агентств и др./,привлекаемых для оценки ущерба, размера страховой выплаты, оценки последствийстраховых случаев и т.п.;
расходы связанные сурегулирование убытка; затраты на проезд экспертов к месту страхового события, судебныерасходы, расходы на переписку, связанную со страховым случаем и др.расходы;
оплата трудаадминистративно-управленческого персонала;
отчисления вгосударственные внебюджетные социальные фонды / обязательные платежи вПенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, фонды обязательногомедицинского страхования, Государственный фонд занятости населения РФ/ итранспортный налог, исчисляемый в размере 1% от начисленного фонда оплатытруда;
административно-хозяйственныерасходы;
командировочные расходы, связанныесо страховой деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортови других выездных документов;
износ основных средств,используемых для страховой деятельности;
амортизациянематериальных активов, используемых для целей управления страховойорганизацией /нормы амортизационных отчислений, предусматриваются организациейв учетной политике, рассчитываются исходя из первоначальной стоимости и срокаих полезного использования. По нематериальным активам, по которым невозможноопределить срок полезного использования, нормы амортизационных отчисленийустанавливаются в расчете на десять лет/;
оплата консультационныхуслуг;
оплата информационныхуслуг;
оплата аудиторских услуг,получаемых с целью подтверждения годового бухгалтерского отчета и всоответствии с другими требованиями законодательства /оплата услуг, связанных сревизией или аудиторской проверкой, проводимой по инициативе одного изучредителей /участников/ организаций, осуществляется за счет части чистойприбыли, остающейся в распоряжении организации/;
расходы на публикациюгодового баланса и отчета о финансовых результатах и их использования;
расходы, связанные ссодержанием служебного автотранспорта;
представительскиерасходы;
оплата за обучение подоговорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации ипереподготовки кадров;
расходы на рекламу;
компенсации за использованиедля служебных поездок личных легких автомобилей;
расходы по управлениюинвестициями средств страховой организации;
расходы по оплате услугбанков и других кредитных учреждений, связанных с осуществлением страховойдеятельности, включая операции по обслуживанию страховых выплат, расчетному идругим счетам, выдаче и приему наличных денег;
оплата инкассаторскихуслуг;
оплата услуг связи;
оплата услуг,осуществляемых сторонними организациями по управлению организацией, штатнымрасписанием организации или должностными инструкциями не предусмотреновыполнение каких-либо функций управления страховой организацией;
расходы, связанные сорганизованным набором работников;
плата сторонниморганизациям за пожарную и сторожевую охрану;
расходы на ремонтосновных производственных фондов и другие расходы, включаемые в себестоимостьстраховых услуг на основании Положения о составе затрат по производству иреализации продукции, включаемые в себестоимость продукции, и о порядкеформирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденногопостановлением Правительства РФ от 05 августа 1992 г. N 552, с изменениями и дополнениями,внесенными в данное Положение о составе затрат постановлениями Правительства РФот 1 июля 1995г. N 661 и от 20 ноября 1995 г. N 1133, и с учетом Положения N491.
5.Прочие расходы,учитываемые на балансовом счете 26 «Прочие расходы». К ним относятся:
суммы процентов по депопремий по рискам, переданным в перестрахование;
убытки от реализацииосновных средств, ценных бумаг;
убытки от реализациинематериальных активов, МБП, иных материальных ценностей;
убытки прошлых лет,выявленных в отчетном году;
отрицательная курсоваяразница по валютным счетам и операциям в иностранной валюте;
некомпенсируемые убыткиот стихийных бедствий;
налоговые платежи;
налог на рекламу;
налог на содержаниежилищного фонда и объектов социально-культурной сферы;
и др.
6.В «себестоимостьстраховых услуг» включаются затраты на оплату процентов по полученнымкредитам банков.
7.Отчисления в резервпредупредительных мероприятий.
Корректировка финансовыхрезультатов в целях налогообложения.
Для целей налогообложенияналогом на прибыль «корректировке» подлежат фактические финансовые результаты,определенные на счете 80 «Прибыли и убытки», а именно:
начиная с 5 декабря 1994 г.в целях налогообложения прибыль, рассчитанная в соответствии с Положением N491, уменьшается на суммы положительных курсовых разниц /увеличивается на суммыотрицательных курсовых разниц/, образовавшихся в отчетном периоде, по всем счетамбухгалтерского учета, по которым отражаются операции в иностранной валюте;
в целях налогообложенияприбыль уменьшается на суммы доходов, полученных по акциям, облигациям и инымценным бумагам, принадлежащим страховой организации;
согласно подпункту 2.4Инструкции от 10 августа 1995 г. N 37 «При определении прибыли от реализацииосновных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложенияучитывается разница /превышение/ между продажной ценой и первоначальной илиостаточной стоимостью этих фондов и имущества с учетом их переоценки, производимойна основании постановления Правительства РФ, увеличенной на индекс инфляции,исчисленный в порядке, устанавливаемом Правительством РФ. По основным фондам,нематериальным активам, МБП, стоимость которых погашается путем начисленияизноса, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества. Отрицательныйрезультат от их реализации и от безвозмездной передачи в целях налогообложенияне уменьшает налогооблагаемую прибыль»;
не подлежат налогообложениюдоходы в виде положительных разниц от переоценки государственных краткосрочныхоблигаций /ГКО/.
Также начиная с 1 января1995 г. согласно п. 1 «Изменений и дополнений, вносимых в Положение осоставе затрат по производству и реализации продукции, и о порядке формированияфинансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли»,утвержденных Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. N 661 для целей налогообложенияпроизведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных вустановленном порядке лимитов, норм и нормативов".
Имеется в виду такжетакие фактически произведенные страховой организацией расходы, как:
связанные с содержаниемслужебного транспорта,
связанные со служебнымикомандировками,
компенсации за использованиедля служебных поездок личных легковых автомобилей,
представительскиерасходы,
оплата за обучение подоговорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации ипереподготовки кадров,
расходы, связанные с оплатойпроцентов по полученным кредитам банков,
расходы на рекламуразрешено относить на счет 20 «Расходы на ведение дела», а при налогообложениина сумму расходов сверх установленных норм и нормативов увеличиватьналогооблагаемую прибыль.
Особенности расчета встраховых организациях нормативов для исчисления предельных размеровпредставительских расходов и расходов на рекламу. Для исчисления страховымиорганизациями предельных размеров представительских расходов, расходов нарекламу в качестве объемного показателя используется сумма поступившихстраховых взносов по страхованию и перестрахованию.
2.2.2 НАЛОГНА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
В отношении страховыхорганизаций действуют льготы по освобождению от налога на добавленнуюстоимость. Согласно подпункту «е» п.12 Раздела 5 Инструкции ГосналогслужбыРФ от 11 октября 1995 г. N 39 «О порядке исчисления и уплаты налога надобавленную стоимость» /в редакции изменений и дополнений/ от налога надобавленную стоимость освобождаются" операции по страхованию иперестрахованию...".
Понятие «страхование»,в Законе РФ «О страховании» означает отношение страхования к сфере услуг:за уплачиваемые страховые взносы /страховые платежи, страховую премию/страховщик производит страховые выплаты /страховое обеспечение, страховое возмещение/или, говоря «страховым языком», страховщик, продавая страховыеполисы, предоставляет страховое покрытие.
Согласно подпункту«ж» пункта 12 Раздела 5 Инструкции N 39 от налога на добавленнуюстоимость освобождаются «операции, связанные с обращением валюты, денег, атакже ценных бумаг, кроме брокерских и иных посреднических услуг...», чтоактуально для страховых организаций в плане освобождения от налога надобавленную стоимость полученных доходов от инвестирования средств страховыхрезервов в ценные бумаги, валютные ценности, депозитные банковские вклады,«денежную наличность».
Если страховаяорганизация оказывает услуги по сдаче имущества в аренду, консультационные услугипо страхованию и другие платные услуги, оказывать которые ей не запрещено действующимзаконодательством, то объектом налогообложения является выручка, полученная отоказания данных услуг.
В облагаемый налогом надобавленную стоимость оборот включаются:
средства, полученные отдругих организаций и предприятий /за исключением средств, зачисляемых вуставные фонды организаций, средств на целевое бюджетное финансирование, атакже на осуществление совместной деятельности/, доходы, полученные от передачиво временное пользование финансовых ресурсов /финансовой помощи/;
средства от взиманияштрафов, взыскание пеней, выплаты неустоек, полученные за нарушение договорныхобязательств;
суммы авансовых платежей/предварительные оплаты/, поступившие на расчетный счет по выполнение работ/услуг/, не являющихся операциями по страхованию и перестрахованию.
Страховая организацияявляется плательщиком налога на добавленную стоимость при безвозмезднойпередаче имущества, работ, услуг, как передающая сторона.
Не облагаются налогом надобавленную стоимость средства, перечисляемые головной организации, минуя счетареализации, обособленными подразделениями из прибыли, оставшейся в ихраспоряжении после расчетов с бюджетом по налогам, «для осуществленияцентрализованных функций по управлению всеми структурными подразделениями, входящимив состав головной организации, а также для формирования централизованныхфинансовых фондов /резервов/». Не облагаются налогом на добавленнуюстоимость также средства, перечисляемые головной организацией своим обособленнымподразделениям /филиалам/" из централизованных финансовых фондов/резервов/ в качестве вторичного перераспределения прибыли для расходования поцелевому назначению". /Пункта 10 Раздела 4 Инструкции N 39/.
Что касается особенностейпорядка исчисления налога на добавленную стоимость в страховых организациях, тосогласно пункту 20 Раздела 9 вышеуказанной инструкции не исключается изналоговой суммы, налог, уплаченный поставщиками:
по товарам /работам, услугам/,использованным при осуществлении операций, освобожденных от налога всоответствии с подпунктами «е»-«ш» пункта 12 указаннойИнструкции N 39 / в настоящей статье выше говорилось о подпунктах «е»и «ж»/.
«по товарам /работам,услугам/, использованным на непроизводственные нужды, по которым уплата налогапроизводится за счет соответствующих источников финансирования...».
В отношении банков идругих кредитных учреждений согласно Письму Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от21 октября 1994 г. N ВЗ-6-05/399, 04-03-12 с 1 ноября 1994г. «Приисчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей взносу в бюджет кзачету из общей суммы налога, уплаченного банками по товарам /работам, услугам/производственного назначения, принимается налог в размере, соответствующемудельному весу доходов, полученных от облагаемых операций и услуг, в общейсумме доходов банка за налогооблагаемый период», в случае если указанный удельныйвес доходов составляет не менее пяти процентов.
В отношении страховщикованалогичного Письма не существует. Следовательно, все суммы налога на добавленнуюстоимость, уплаченные страховыми организациями поставщикам за материальные ресурсы/работы, услуги/ относятся на соответствующие счета учета расходов /кроме как заматериальные ресурсы /работы, услуги/ непроизводственного характера, то есть неиспользуемые для осуществления страховой деятельности/.
Основные средства инематериальные активы, используемые для осуществления страховой деятельности, отражаютсяв учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного налога. Суммыналога на добавленную стоимость, уплаченные таможенными органами по основнымсредствам, ввозимым на территорию РФ, используемым также для страховойдеятельности, к возмещению /зачету/ из бюджета не принимаются, а подлежатсписанию на себестоимость страховых услуг через суммы начисляемого износа вобщеустановленном порядке.
2.2.3 НАЛОГНА ИМУЩЕСТВО
Уплата и исчислениеналога на имущество регулируется Инструкцией Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995г. N 33 " О прядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имуществопредприятий" / в редакции последующих изменений и дополнений/. Налогооблагаемойбазой для расчета налога на имущество в страховой организации являетсясреднегодовая стоимость ее имущества. Филиалы и аналогичные подразделениястраховых организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный /текущий счет/ такжеявляются плательщиками данного налога /с 1992г./. Среднегодовая стоимостьимущества за отчетный период определяется путем деления на 4 суммы, полученнойот сложения половины стоимости имущества на первое января отчетного года и напервое число следующего за отчетным периодом месяца, а также стоимости имуществана каждое первое число всех остальных кварталов. Для определения среднегодовойстоимости имущества принимаются следующие отражаемые в активе баланса остаткипо счетам бухгалтерского учета:
1.«основныесредства»  плюс  «долгосрочно арендуемые основные средства» заминусом сумм «износа основных средств»;
2.«нематериальныеактивы» за минусом сумм «амортизации нематериальных активов»;
3.«материалы»;
4.«малоценные ибыстроизнашивающие предметы» за минусом сумм" износа МБП";
5.«расходы будущихпериодов»;
6.«прочиематериальные ценности и затраты».
Для целей налогообложениястоимость имущества организации уменьшается на балансовую стоимость /за вычетомсуммы износа по соответствующим объектам/ объектов жилищно-коммунальной исоциально-культурной сферы, находящихся на балансе налогоплательщиков. При этомне рассматриваются как объекты жилищно-коммунальной сферы отдельные квартиры, приобретенныев объектах жилищного фонда.
2.2.4 НАЛОГНА СОДЕРЖАНИЕ ЖИЛИЩНОГО ФОНДА И ОБЪЕКТОВ СОЦИАЛЬНО-КУЛЬТУРНОЙ СФЕРЫ
Налогооблагаемой базой/начиная с 1994 г./ для исчисления налога на содержание жилищного фонда иобъектов социально-культурной сферы для страховщиков является выручка отреализации страховых услуг, определяемая в соответствии с пунктом 1 раздела 1Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога наприбыль страховщиками, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994г. N 491 /согласно Письму Минфина РФ N 96 Госналогслужбы РФ N ЮБ-6-04/274 от 27июля 1994 г. «О внесении изменений в налогообложение банков, другихкредитных учреждений и страховщиков»/.
В 1993г. по страховым организациямданный налог исчислялся «от суммы поступления страховых взносов /премий/, комиссионныхвознаграждений по перестрахованию и других услуг, связанных со страховой и нестраховойдеятельностью» то есть от суммы " итого доходов".
2.2.5 НАЛОГНА ПОЛЬЗОВАНИЕ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ
Выручка страховщикаявляется налогооблагаемой базой для исчисления налога на пользователейавтомобильных дорог, уплачиваемого во внебюджетные дорожные фонды / такженачиная с 1994г./ /согласно подпункту 21.12 Инструкции Госналогслужбы РФ от 15мая 1995г. N 30 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих вдорожные фонды»/. В 1993г. налогооблагаемой базой для исчисления вышеназванногоналога также как и для налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурнойсферы являлся суммарный итог доходов от страховой и нестраховой деятельности.

3. БУХГАЛТЕРСКАЯ ФИНАНСОВАЯ  ОТЧЕТНОСТЬ  СТРАХОВЫХ  КОМПАНИЙ  КАК  ОБЪЕКТА  АУДИТА
3.1. ГОДОВАЯОТЧЕТНОСТЬ СТРАХОВЫХ КОМПАНИЙ
Состав годовойбухгалтерской и иной финансовой отчетности страховых организаций. Составление бухгалтерской/финансовой/ отчетности страховых организаций — завершающий этап учетногопроцесса, в которой нарастающим итогом отражается имущественное и финансовоеположение организации, результаты финансово-хозяйственной деятельности заотчетный период. Типовые формы бухгалтерской отчетности страховых организаций иУказания о порядке заполнения форм бухгалтерской отчетности разрабатываются и утверждаютсяв соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Приказом Министерствафинансов РФ от 30.12.96г. N 111 утверждены типовые формы годовой бухгалтерскойотчетности страховых организаций и инструкции по их заполнению. В составгодовой бухгалтерской отчетности страховых организаций за 1996 г. вошли:
Баланс страховойорганизации — форма N 1-с;
Отчет о финансовыхрезультатах — форма N 2-с;
Отчет о движении капитала- форма N 3-с;
Отчет о движении денежныхсредств — форма N 4-с;
Приложение к балансу — форма N 5-С;
Отчет оплатежеспособности — форма N 6-с;
Отчет о размещенияхстраховых резервов — форма N 7-с;
Отчет о страховыхрезервах по видам страхования иным, чем страхование жизни — форма N 8-с;
Отчет об использованиисредств резерва предупредительных мероприятий — форма N 9-с;
Отчет об операцияхперестрахования — форма N 10-с.
Если страховаямедицинская организация осуществляет одновременно обязательное и добровольноемедицинское страхование, она заполняется также отчет о финансовых результатах пообязательному медицинскому страхованию — форму N 2-а-с; отчет движения денежныхсредств страховой медицинской организации\по обязательному медицинскомустрахованию — форма N 4-а-с;
отчет о размещении страховыхрезервов по ОМС — форма N 7-а-с.
В состав годовойотчетности страховых организаций включается также пояснительная записка иаудиторское заключение. Причем заинтересованным лицам согласно «Временнымправилам аудиторской деятельности в РФ», утвержденным Указом Президента РФN 2263 от 22 декабря 1993г., представляется только итоговая часть аудиторскогозаключения.
В полном составе всехформ вместе с пояснительной запиской и аудиторским заключение годоваяотчетность представляется страховыми организациями в Департамент страховогонадзора Минфина РФ и его инспекции.
В обязательном порядкегодовая бухгалтерская отчетность представляется учредителям /участникам/ всоответствии с учредительными документами организации; государственнойналоговой инспекции,  а также в соответствии с постановлением Правительства РФот 21 апреля 1995г. N 399 «О совершенствовании информационной системыпредставления бухгалтерской отчетности» территориальному органугосударственной статистики по месту регистрации организации. Формы N 6-с, 7-с, 7-а-с,8-с, 9-с и 10-с в обязательном порядке представляются лишь в ведомствострахового надзора и его инспекции.
Публичная бухгалтерскаяотчетность. «Положение по бухгалтерскому учету „Бухгалтерскаяотчетность организации /ПБУ 4/96/“, утвержденное приказом Минфина РФ от 8февраля 1996 г.N 10, определяет публичность бухгалтерской отчетности следующимобразом: »… Бухгалтерская отчетность является открытой для ознакомленияпользователей – учредителей /участников/, инвесторов, банков, кредиторов, покупателей,поставщиков и др. Организация должна обеспечить возможность для заинтересованныхпользователей ознакомиться с бухгалтерской отчетностью..."
Пользовательбухгалтерской отчетности- это юридическое или физическое лицо, заинтересованноев информации об организации. В отношении страховых организаций наиболеезаинтересованными пользователями являются страхователи, а также учредителиорганизаций. В ПБУ 4/96 определено, что "… бухгалтерская отчетностьсостоит из образующих единое целое взаимосвязанных бухгалтерского баланса, отчетао финансовых результатах и пояснений к ним… Если бухгалтерская отчетностьявляется частью более обширной представляемой в соответствии сзаконодательством Российской Федерации /отчета или иного документа/ об организации,то в не должно быть обеспечено обособление показателей бухгалтерской отчетности…Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательногоаудита бухгалтерской отчетности, является неотъемлемой частью этойотчетности...". ПБУ 4/96 вводится в действие начиная с бухгалтерскихотчетов 1996 года.
Публикация бухгалтерскойотчетности. Действующее законодательство требует, чтобы страховщики публиковалисвои бухгалтерские отчеты по установленной форме и в установленные сроки после аудиторскогоподтверждения достоверности содержащихся в них сведений.
Публикуются в средствахмассовой информации бухгалтерский баланс страховой организации и отчет офинансовых результатах. В состав публикуемой отчетности включается итоговаячасть аудиторского заключения.
При заключении договорасо специализированной аудиторской организацией /аудитором, зарегистрированным вкачестве предпринимателя/ страховая организация должна обращать внимание надату выдачи лицензии на право осуществления страхового аудита, а также на сроквыдачи данной лицензии.
Следует помнить, чтопосле даты подписания аудиторского заключения аудитором /аудиторской фирмой/страховая организация не имеет права вносить какие-либо изменения в своюбухгалтерскую отчетность.
В случаях установления в ходепроверки годового бухгалтерского отчета /после его утверждения/ сокрытиядоходов или занижения финансовых результатов исправления в бухгалтерский учет иотчетность не вносятся, а отражаются уже в учете следующего за отчетным года какприбыль прошлых лет, выявленная в текущем году.
Так как страховаяорганизация является организацией, публикующей свою бухгалтерскую отчетность,согласно действующего законодательства, то она в рамках Положения побухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия», утвержденного приказомМинфина РФ от 28 июля 1994г. N 100, должна раскрывать в составе публикуемойбухгалтерской отчетности избранные при формировании учетной политики способыведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятия решенияпользователей бухгалтерской отчетности — страхователей, собственников, государственныхконтролирующих органов и т.п. Согласно п. 3.1 Положения по бухгалтерскому учету«Учетная политика предприятия» «существенными признаются способыведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых пользователям бухгалтерскойотчетности невозможна достоверная оценка имущественного и финансового состояния,денежного оборота или результатов деятельности» организации.
Пояснительная записка. Аудиторможет консультировать аудируемую компанию по вопросу составления пояснительнойзаписки к годовой бухгалтерской отчетности, а также оказывать иную помощь по еесоставлению.
В Приложение к Приказу от30 декабря 1996 г. N 111 Министерством финансов даны Рекомендации посоставлению пояснительной записки к годовому бухгалтерскому отчету.
После изучения опытастраховых компаний по заполнению пояснительной записки за 1996 год предлагаетсяраскрывать в ней следующую информацию:
полное наименование страховойорганизации, юридический адрес и адрес фактического месторасположения;
сведения об открытыхсчетах в банке/ах/;
номер лицензии на правоосуществления страховой деятельности и дате ее выдаче, на основании которойработает данная организация,
данные о филиалах и ихместорасположении;
территория оказаниястраховых услуг;
виды осуществляемойстраховой деятельности;
сумма страховых взносов/премий/ по видам страхования и динамика и их роста, удельный вес страховыхвзносов /премий/ по видам страхования в общем объеме поступлений страховыхвзносов /премий/;
аналогично приводятсясведения при осуществлении перестрахования;
виды перестраховочныхопераций;
характеристика страховогопортфеля;
данные о произведенных страховыхвыплатах по видам страхования, их динамика за ряд лет;
данные о страховых резервах,их доля в структуре баланса;
при передаче рисков в перестрахованиеприводится информация о страховых и перестраховочных организациях, с которымивзаимодействует организация, с указанием их наименования, месторасположения и видовзаключенных перестраховочных договоров;
размеры премий, переданныхв перестрахование и размерах доли перестраховщиков в оплаченных убытках вабсолютном выражении и в отношении к страховой премии и оплаченным убыткам вцелом и в разрезе видов страхования;
направления использованиясредств резерва предупредительных мероприятий с расшифровкой профинансированныхмероприятий и эффекта вложения средств в те или иные мероприятия;
характеристикаинвестиционной деятельности по размещению средств страховых резервов исобственного капитала по видам и направления вложений и результатов этойдеятельности;
финансовые результатыдеятельности организации;
решения по итогамдеятельности страховой организации, а также решения по распределению прибыли,оставшейся в распоряжении организации;
факторы, повлиявшие нафинансовые результаты деятельности организации;
описание избранных приформировании учетной политики способов ведения бухгалтерского учета;
при наличии у головнойорганизации дочерних и зависимых страховых обществ приводятся сведения об ихналичии, месте нахождения, наименовании и номере лицензии на право проведениястраховой деятельности и проводимые виды страхования;
оценка финансовогосостояния: оценка финансовых результатов деятельности, приводятся показателиоценки платежеспособности.
При несоответствии платежеспособностиустановленным нормативам описывается программа финансового оздоровленияорганизации. В пояснительной записке также могут содержаться другиеинформационные, количественные и аналитический показатели деятельности страховойорганизации. Таким образом, пояснительная записка должна содержать довольно подробноеописание всех форм, представляемых страховой организацией в ведомствострахового надзора, а также информацию о самой страховой организации, еефилиалах и т.п.
Помимо этого, впояснительной записке необходимо раскрыть данные «прочих» статейотчетов, по которым отношение к общему итогу соответствующих данных составляетне менее 5-ти процентов.
Статистическая годоваяотчетность. Кроме бухгалтерской отчетности страховые компании в обязательном порядкесоставляют статистическую отчетность — формы ведомственного государственного статистическогонаблюдения за их деятельностью.
Приказом от 30 января1996г. N 02-02/03 Рострахнадзора «Об утверждении форм ведомственногогосударственного статистического наблюдения за деятельностью страховыхорганизаций и указаний по их заполнению» утверждены следующие годовыеформы статистической отчетности для страховых организаций /начиная с отчета за1995г./:
N 2-С «Сведения одеятельности страховой организации»;
N 3-С «Сведения обоперациях по обязательному медицинскому страхованию».
Основными требованиямипри составлении статистического отчета являются полнота его заполнения, достоверностьотчетных данных и своевременность представления. "… Отчет составляетсяна основании данных первичного учета о заключенных договорах страхования /заявленийо страховании, страховых свидетельств /полисов/ или журналов учета заключенныхдоговоров страхования и журналов учета убытков по операциям прямого страхования,а также журналов учета договоров, принятых и переданных в перестрахование иретроцессию. Перед составлением статистического отчета должна быть проведенапроверка правильности отражения в первичных документах и журналах учетазаключенных договоров и учета убытков данных, необходимых для составленияотчета...".
В статистическом отчетеотражаются данные о страховых взносах и страховых выплатах по:
добровольному личномустрахованию;
добровольномуимущественному страхованию;
добровольному страхованиюответственности;
обязательному страхованию/по обязательному медицинскому страхованию — в форме N 3-С/;
по факультативномуперестрахованию;
по облигаторномуперестрахованию.
А также подробные сведенияо количестве договоров страхования и перестрахования, числе застрахованных истраховых суммах по действовавшим на начало и конец отчетного года договорамстрахования с физическими и юридическими лицами по личному, имущественному истрахованию ответственности.
Аудиторская фирма/аудитор/ может оказывать консультационные услуги страховым организациям повопросам, связанным с заполнением форм статистической отчетности, а такжеоказывать услуги по заполнению форм данной отчетности.
3.2 ЗАДАЧИИ СУЩНОСТЬ АУДИТА БУХГАЛТЕРСКОЙ
/ФИНАНСОВОЙ/ ОТЧЕТНОСТИ
 
Задачи аудита бухгалтерскойотчетности. Задачей аудита бухгалтерской отчетности страховых организацийнезависимым аудитором является выражение мнения о правильности представлениявсех статей отчета и результатов осуществленных хозяйственных операций всоответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета и отчетности вРоссийской Федерации и требованиями действующего законодательства. Длявыражения мнения аудитор должен собрать информацию в необходимом количестве и качестве,обеспечив ее полноту и убедительность. Представляя для аудирования отчетность,администрация /руководство/ компании тем самым заявляет, что она достоверна иотражает реальное положение дел в компании. Согласно п.19 и п.23 Положения обухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказомМинфина РФ от 26 декабря 1994г. N 170 «Ответственность за организациюбухгалтерского учета несет руководитель организации. Руководитель обязансоздать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета,обеспечить неукоснительное выполнение всеми структурными подразделениями и службами,работниками организации, имеющими отношение к учету, требований главногобухгалтера или бухгалтера, выполняющего его функции в организации, по вопросам оформленияи представления для учета документов и сведений.… Главный бухгалтер/бухгалтер/ обеспечивает контроль за отражением на счетах бухгалтерского учетавсех осуществляемых хозяйственных операций, предоставления оперативнойинформации, составление в установленные сроки бухгалтерской отчетности,осуществление /совместно с другими подразделениями и службами/ экономическогоанализа финансово-хозяйственной деятельности по данным бухгалтерского учета иотчетности. ..». Администрация страховой компании должна знать, что онанесет полную ответственность за составление отчета и информацию, включаемую вэтот отчет. Аудитор /аудиторская фирма/ несет ответственность за качество иполноту проведения аудиторских процедур и за квалифицированное и обоснованноевыражение мнения о достоверности бухгалтерского /финансового/ отчета.
Аудитор в процессепроведения аудиторской проверки сопоставляет «заявленияадминистрации» и собранную им самим аудиторскую информацию.
Согласно квалификации,принятой за рубежом, аудитор должен сделать следующие основные выводы /утверждения/для выработки обоснованного и квалифицированного мнения о бухгалтерскойотчетности аудируемой страховой компании. Другими словами, аудитор долженвыразить уверенность относительно:
«существования»,
«полнотыпредоставления данных»,
«точности представленияданных»,
«классификации»,
«хронологическойточности записей»,
«правильности сводаданных»,
«согласования»,
«прав иобязательств»,
«соответствияфинансовых результатов».
1.«Существование»,т.е. все ли записанные операции и включенные суммы в бухгалтерский /финансовый/отчет действительно существуют. Существовали ли, например, на дату составлениябалансового отчета реально существующие активы, включенные в данный отчет:
основные средства;
наличные средства вкассе;
акции;
облигации;
средства на счетах вбанках /расчетных, валютных, специальных, ссудных, текущих, депозитных и т.д./;
дебиторская задолженностьи так далее.
Конечно, проводя в марте1997 г. аудиторскую проверку компании за предыдущий отчетный год, аудитор несможет провести инвентаризацию денежных средств в кассе по состоянию на 1января 1997г. Однако он может:
проверить актыинвентаризации наличных денежных средств за аудируемый период и сравнить данныес кассовой книгой;
выяснить, кем проводиласьинвентаризация, проанализировать периодичность ее проведения и соблюдениекомпанией установленного порядка ведения кассовых операций;
провести /при необходимости/инвентаризацию в период проведения аудита;
воспользоватьсярезультатами инвентаризации в период проведения аудита для выражения мнения о существованииименно той суммы денежных средств в кассе, которая отражена в балансе по статье«Касса» на 1 января 1997 г.
Аудитор должен знать: собраннаяинформация тем убедительнее, чем ближе дата ее сбора к дате составления отчета.Естественно, подсчет аудитором ценных бумаг или материальных ценностей в натуределать лучше на момент составления отчета, чем в любое другое время.
При проверке реальногосуществования средств на депозитных счетах в банках, аудитор может собратьубедительную информацию, изучив выписки с депозитных счетов по состоянию на 1 января1997г., выписки со счетов в банке, подтверждающих реальное перечисление средствна депозиты и наличие правильно оформленных депозитных договоров с банками, своевременноеначисление и перечисление банком процентов по депозитам.
Целесообразно сравнитьэти проценты со средними статистическими данными по процентам, начисляемымибанками в 1996г. по депозитным вкладам, /нет ли здесь больших отклонений вменьшую или большую сторону, и если есть, то выяснить причины данныхотклонений/. Проверяя существование операций, отраженных на балансовом счете«страховые выплаты по прямому страхованию», одновременно проверяетсяналичие документов, подтверждающих действительное наступление страховогослучая.
Подобная работа можетбыть выполнена по каждой совершенной операции в течении отчетного года и каждойстатье бухгалтерского отчета.
Аудитор должен знать:информация будет убедительнее, а выводы правильными, если выборка охватываетвесь аудируемый период, а не отдельные его части. Решение о количествепроверяемых данных /так называемый объем выборки/ аудитором принимается покаждой аудиторской процедуре и может варьироваться от одного пункта до всех впроверяемом отчете. На практике наблюдается большой объем выборки из общей совокупностиданных.
2.«Полнотыпредставления данных», т.е. все ли суммы вписаны в отчет и все лиосуществленные операции отражены на счетах бухгалтерского учета. Например: невсе поступившие страховые премии по договорам страхования отражены в бухгалтерскомучете и отчетности аудируемой страховой компании /здесь следует помнить о двухметодах определения выручки от реализации страховых услуг, оказываемых страховщикамив соответствии с действующим законодательство — «кассовым» илиметодом «начисления»/;  не все приобретенные материальные ценностинашли отражение в учете компании.
3.«Точностипредставления данных», т.е. все записанные в учете операции правильнооценены и суммы, включенные в отчет, правильно рассчитаны и подсчитаны. Например,нарушением данного утверждения будет, если:
не все договора включены вжурнал учета заключенных договоров страховщиком или наблюдается несоответствиереальных и записанных дат, сумм, комиссионных вознаграждений в этом журнале;
общая величина страховыхрезервов, например, на 1 января 1997г., будет неверно рассчитана;
неправильно рассчитанасреднегодовая стоимость имущества, являющаяся базой для расчета налога наимущество;
неправильно произведенпересчет иностранной валюты в валюту Российской Федерации по валютным счетам иоперациям с иностранной валютой;
неправильно произведенапереоценка основных средств и так далее.
4.«Классификация»,т.е. все ли операции, записанные в учетные регистры, и суммы, включенные вотчет, правильно классифицированы. Аудитор должен проверить, на самом ли деледолгосрочные кредиты банков являются кредитами, взятыми на срок более одногогода, основные средства правильно отнесены к объектам основных средств согласнодействующему порядку ит.п. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерскогоучета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и Указания позаполнению форм бухгалтерской отчетности страховых организаций — основные документы,которые аудитор должен использовать при проверке правильности классификацииопераций и статей отчета.
5.«Хронологическаяточность записей», т.е. операции записаны на те даты когда они имелиместо. Аудитору следует обратить внимание на принятую учетную политику ваудируемой компании в пункте проверки правильности отражения по датам выручкиот реализации страховых услуг.
6.«Правильностисвода данных», т.е. записанные операции правильно сведены в Главнуюбухгалтерскую книгу /сводную оборотную ведомость/ и итоги /обороты, сальдовыеостатки/ по счетам /синтетического и аналитического/ подведены правильно.
7.«Согласование»,т.е. данные бухгалтерского отчета совпадают /согласуются/ с данными синтетическогоучета и с данными Главной бухгалтерской книги /сводной оборотной ведомости/, аданные синтетического учета совпадают с данными аналитического учета.
8.«Права иобязательства». Аудитор, решая эту задачу, должен получить ответы наследующие вопросы:
а) реализует ли компаниясвои права, участвуют ли активы в «бизнесе» компании;
б) выполняет ли она своиобязательства перед страхователями, перестрахователями, бюджетом, внебюджетнымифондами, перед работниками по оплате труда, перед учредителями /акционерами/,перед другими кредиторами и заимодавцами и т.п.;
в) соблюдает ли компаниянормативное соотношение между активами и принятыми ею страховымиобязательствами. Для обеспечения платежеспособности размер свободных активовстраховщика, исчисленный как разность между общей суммой активов и суммой егообязательств, должен соответствовать нормативному размеру, определяемому впорядке, изложенном в установленной методике расчета нормативного размерасоотношения активов и обязательств страховщиков;
г) правильно ли выбраныметоды формирования страховых резервов и правильно ли произведен их расчет;
д) при превышениимаксимальной ответственности по отдельному риску перестрахует ли аудируемаякомпания риск неисполнения соответствующих обязательств;
е) происходит лиразмещение страховых резервов компанией на условиях диверсификации,возвратности, прибыльности и ликвидности и соблюдаются ли при этом Правиларазмещения страховых резервов.
Решение задачи «праваи обязательства» требуют от аудитора высокой квалификации ипрофессионализма, знаний во многих областях нашей
экономики, логическогомышления и математических способностей. Естественно, данными качествами ондолжен обладать вообще, занимаясь аудиторской деятельностью.
9.«Соответствиефинансовых результатов периоду», т.е. в верный ли период времени записаныдоходы и расходы страховщика. Проверяется выполнение главного принципабухгалтерского учета и определения финансовых результатов: отнесение доходов ктому периоду, за который они были заработаны, и учета убытков в том периоде,когда они возникли.
Здесь можно отметить, чтос высокой степенью вероятности не в тот
период времени записаныте операции, которые осуществлены ближе к концу отчетного периода /выполнениезадачи «отсечения»/.
10.«Представление ираскрытие». Аудитор проверяет правильно ли статьи бухгалтерского /финансового/отчета представлены и раскрыты в соответствии с требованиями, связанными ссоставлением этого отчета /Указаниями по заполнению форм годовой бухгалтерскойотчетности и другими законодательными и нормативными документами/. Правильно липояснительная записка, прилагаемая к годовому бухгалтерскому отчету, раскрываетпринятую учетную политику аудируемой компании, виды страховой деятельности,осуществляемые ею, методы формирования страховых резервов и другие факторы,повлиявшие в отчетном году на итоговые результаты деятельности компании. Еслиаудируемая компания осуществляет совместную деятельность и на нее возложеноведение общих дел участников договора о совместной деятельности, то данныеотдельного /обособленного/ баланса не должны включаться у нее в общий баланс. Аудитордолжен правильно «отсечь» статьи балансового отчета по совместнойдеятельности /имущества, созданного или приобретенного в ходе совместной деятельности,полученных финансовых результатов и т.п./ и одновременно решить задачу«представления и раскрытия» статей бухгалтерского /финансового/отчета данной аудируемой компании.
3.31ИСТОЧНИКИАУДИТОРСКОЙ ИНФОРМАЦИИ.
И СПОСОБЫЕЕ СБОРА
Одним из основныхрешений, принимаемых аудитором, является определение количества информации дляпроведения аудита и способы ее сбора.
Источниками информацииявляются:
первичные документы,
учетная система /учетныерегистры, Главная бухгалтерская книга и т.п./,
система отчетности,
материальные активы,
администрация и персоналкомпании,
независимые третьи лица.
Способы сбора информации.Различают следующие способы сбора информации:
1. изучение в натуре — представляет собой подсчет или проверку реального существования материальных/осязаемых/ активов — наличных денежных средств, основных средств, ценныхбумаг. Информация, собранная таким способом, наиболее надежна. Однако в этомслучае нельзя оценить такие факторы, как износ или принадлежность активоваудируемой компании;
2. проверка первичныхдокументов. С каждой операцией, записанной в учете, должен быть связандокумент. В бухгалтерском учете под хозяйственной операцией понимается каждыйсвершившийся факт, оформленный документом. Но, как правило, с операцией связанонесколько документов /письма, акты, заявления, приказы, договора, страховыеакты, банковские выписки и т.п./. Просмотр документов внутренней или внешнейпереписке является источником полезной информации и широко используется аудиторами,так как наиболее доступен. В плане надежной информации важно различатьвнутренние и внешние документы. Аудитор должен знать: внешние документы — источники более независимой информации.
Первичные документы должнысодержать следующие обязательные реквизиты:
наименование документа;дату составления;
содержание операции;
измерители операции;
наименование должностныхлиц;
ответственных засовершение операции;
личные подписи и ихрасшифровки;
3. наблюдение — этоиспользование органов зрения, слуха, и т.п. для оценки реального положения делв компании, Целесообразно проводить в процессе беседы с администрацией иперсоналом компании, наблюдать за выполнением бухгалтерскими работниками своихобязанностей. Подобную информацию необходимо перепроверять другими способами, таккак ее нельзя считать достаточно объективной;
4. опрос. Опросклассифицируется на:
а. получение письменнойили устной информации от клиента /администрации и персонала аудируемойкомпании/ в ответ на интерисующие вопросы аудитора в процессе проведенияаудита. Информация, полученная данным способом, зависит от честности,профессионального опыта и независимости опрашиваемого. Однако в некоторыхслучаях необходимо получить информацию от клиента, чтобы понять, например,сущность какой-либо операции или сделки, целесообразность ее проведения;
б. получение письменнойили устной информации от независимой третьей стороны. Информация, полученнаяметодом опроса от независимой третьей стороны, достовернее информации, полученнойот клиента. Как правило, информация от третьей стороны дорого стоит, ипричиняет неудобство тем, к кому за ней обращаются. Но здесь повышаетсянезависимость полученной информации. Например, реальное наличие средств на счетахв банках на дату составления бухгалтерского отчета может подтвердить банк,уплату страховых взносов — страхователь, дебиторскую задолженность — дебитор,кредиторскую задолженность — кредитор и так далее. Аудитору предпочтительнее получатьписьменный ответ от самого клиента и/или третьей стороны на посылаемый запрос, чтобыувеличить надежность данной информации;
5. перепроверкаарифметических расчетов включает проверку расчетов, производимых клиентом, ипроведения аудитором самостоятельных вычислений. Например, перепроверяютсярасчеты подоходного налога с доходов физических лиц — работников компании, полученныхими в отчетном аудируемом году, или специальные расчеты по формированиюстраховых резервов у компании;
6. проведениеаналитических процедур касается:
сравнительного анализа постатьям финансового отчета, например, за аудируемый и предыдущий периоды;
исследования любыхнеобычных отклонений;
анализ соотношенияразличных данных;
сопоставления и оценкирезультатов анализа.
Аналитические процедурыиспользуются на всех этапах аудиторской проверки, и особенно необходимы припланировании и завершении аудита.
3.4 СОСТАВЛЕНИЕАУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ
1ОБУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
По результатампроведенной аудиторской проверки составляется отчет /аудиторское заключение/. СогласноВременным правилам аудиторской деятельности в РФ, утвержденным УказомПрезидента РФ от 22 декабря 1993г. N 2263, заключение должно состоять из трехчастей — вводной, аналитической, итоговой.
 "… Аналитическая частьпредставляет собой отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общихрезультатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета иотчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательствапри совершении финансово-хозяйственных операций… Аналитическая часть должнавключать:
название данной части;кому адресована аналитическая часть;
наименованиеэкономического субъекта; объекта аудита;
общие результаты проверкисостояния бухгалтерского учета и отчетности;
общие результаты проверкисоблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций…Аналитическая часть… должна быть озаглавлена «Отчет аудиторскойфирмы»… и адресована исполнительному органу, осуществляющему функцию управления экономическим субъектом...".
В аналитической частиописывается проверенная финансовая информация; период, за который проводиласьпроверка; ход проверки /в общем виде/. Здесь же приводятся результаты аудита,недостатки в ведении бухгалтерского учета, совершении финансовых ихозяйственных операций, составлении бухгалтерской /финансовой/ отчетности,нарушения законодательства РФ, а также рекомендации по устранению выявленныхнедостатков, предложения по совершенствованию учета и системы внутреннего контроляв аудируемой компании. Информация, представленная в отчете /заключении/ должнабыть точной, краткой и содержательной со ссылками на соответствующие законодательныеи нормативные документы. Если в процессе аудиторской проверки клиентомвыявленные недостатки устранены, то отчет /заключение/ должен содержать об этомсоответствующую запись.
Итоговая часть аудиторскогозаключения должна содержать мнение независимого аудитора /аудиторской фирмы/ одостоверности бухгалтерской /финансовой/ отчетности, о соответствии ееобщепринятым принципам бухгалтерского учета и отчетности, действующим в РФ, атакже о соответствии совершенных клиентом операций требованиям действующегозаконодательства в РФ.
При составлении заключенияаудитор может составить «контрольный» /проверочный/ лист, чтобыперепроверить — все ли существенные вопросы рассмотрены в процессе аудитаданной страховой компании ?
Примерный переченьсущественных вопросов приводится ниже.
1. Были ли устраненынарушения по итогам предыдущих проверок /аудиторских, налоговых, инспекцийстрахового надзора и др./ ?
2. Наличие оплаченногоуставного капитала.
3. Соответствиепроводимых и разрешенных лицензий видов страхования.
4. Соответствие проводимыхвидов страхования правилам по видам страхования.
5. Правильно ли ведетсяучет операций по прямому страхованию?
6. Правильно ли ведетсяучет операций по перестрахованию?
7. Правильно ли учтенырасходы на ведение дела?
8. Наличие валютныхопераций, их законность и правильность учета.
9. Правильно лиопределена выручка от реализации страховых услуг?
10. Правильно лиопределен финансовый результата деятельности?
11. Правильно лирассчитаны страховые резервы?
12. Соблюдены ли Правиларазмещения страховых резервов?
13. Соблюдена лимаксимальная ответственность по отдельному риску?
14. Соблюдено лисоотношение активов и обязательств?
15. Соблюдение налоговогозаконодательства.
16. Обоснованно лииспользована чистая прибыль?
Приведенный перечень«существенных» вопросов, безусловно, не является исчерпывающим. Аудитордолжен самостоятельно принимать решения о наличии существенных вопросов,«существенности» нарушений по каждому из рассматриваемых вопросов, основываясьна собственных знаниях, опыте, интуиции, применяя внутрифирменные стандарты,существующие в аудиторской фирме.
 «Порядоксоставления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности» гласит:"…При составлении аудиторского заключения аудиторская фирма должна принимать вовнимание все существенные обстоятельства, установленные в результате аудита бухгалтерскойотчетности экономического субъекта. Существенными признаются обстоятельства,значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономическогосубъекта. Для определения уровня существенности при планировании и проведенииаудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, еслинормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации,не устанавливают более жесткие требования...".
Различают следующие видыаудиторских заключений:
1. положительное аудиторскоезаключение /подтверждает достоверность бухгалтерской отчетности и соблюдениеаудируемой компанией при осуществлении финансово-хозяйственных операций применимогозаконодательства РФ/;
2. условно положительное аудиторскоезаключение /подтверждает достоверность бухгалтерской отчетности сограничениями/.
Конкретная форма ограниченийзависит от степени важности /существенности/ вопроса.
Формы ограничений :
неуверенность «всвязи с »: аудитор отказывается от мнения по какому-то конкретному вопросу,который он не считает существенным; это обычно выражается в связи снедостатками, не обнаруженными по причине ограничения аудита;
несогласие «заисключением»: аудитор выражает мнение, противоположное заявлению администрациикомпании по определенному вопросу, не являющемуся существенным;
несоблюдение какого-либо требования,установленного ведомством страхового надзора, несмотря на то, что данныебухгалтерской отчетности достоверны /например, не соблюдено компаниейтребование о максимальной ответственности по отдельному риску; здесь же целесообразноуказать насколько это требование не соблюдено/;
3. отрицательноеаудиторское заключение /содержит запись о невозможности подтверждениядостоверности и объективности бухгалтерской отчетности/: аудитор выражает«обратное мнение» заявлениям администрации компании по существеннымвопросам;
4. «отказ отмнения». Если группа аудиторов, проводивших проверку, не может обосноватьсвое заключение по причине ограничения объема проверки, утратой независимости входе ее проведения или недостаточности собранной информации, то возможен отказот выражения мнения о состоянии бухгалтерской отчетности и положении дел ваудируемой компании. В заключении необходимо четко указать причины, по которымвывод по результатам аудита невозможно сделать.
Датирование: в принципе заключениедолжно датироваться тем числом, когда аудитор подписывает его. Однако аудиторне должен подписывать его без утверждения руководителем аудиторской фирмы.
Комиссией по аудиторскойдеятельности при Президенте Российской
Федерации одобрен 9февраля 1996г. /протокол N 1/ «Порядок составления аудиторского заключенияо бухгалтерской отчетности» Данный порядок рекомендован для применения ваудиторской деятельности со дня его опубликования в средствах массовой информациипри подготовке аудиторских заключений по бухгалтерской отчетности экономическихсубъектов, начиная с отчетности за 1995г. В данном Порядке нашли свое отражениетакие вопросы как назначение аудиторского заключения, состав и его содержание ипримерные формы различных видов аудиторских заключений.

4.  О С НО В Н Ы Е  М Е Т О Д И К И  А У Д И Т А
С Т Р А ХО В Ы Х  К О М П А Н И Й
 
4.1ВВЕДЕНИЕ  В МЕТОДИКУ АУДИТА
СТРАХОВЫХКОМПАНИЙ
 
 Как уже отмечалось выше,аудиторская проверка, как правило, осуществляется группой аудиторов, работающихв одной аудиторской фирме. В процессе аудита операции и статьи бухгалтерского/финансового/ отчета целесообразно разделить на блоки проверки /сегменты/, чтобыповысить эффективность и снизить стоимость и трудоемкость аудиторских работ.
Можно предложитьследующие укрепленные блоки проверки:
1. «Доходы»:  страховыеплатежи по прямому страхованию, прочие доходы.
2. «Расходы»:  страховыевыплаты по прямому страхованию,  расходы на ведение дела, прочие расходы.
3. «Страховыерезервы»: формирование страховых резервов, размещение страховых резервов.
4. «Перестраховочныеоперации»: при принятии рисков в перестрахование /ретроцессию/, припередаче рисков в перестрахование /ретроцессию/.
5. «Оценкафинансового состояния»: финансовых результатов деятельности, оценкаплатежеспособности, проверка соблюдения максимальной ответственности по отдельномуриску.
6. «Налоги»: налоговыеплатежи, уплачиваемые в бюджет, налоговые платежи, уплачиваемые во внебюджетныефонды.
7. «Использованиечистой прибыли».
Все учетные регистры, используемыедля записи операций, и все статьи Главной бухгалтерской книги должны бытьвключены хотя бы в один блок проверки. Если они попадают более, чем в одинблок, это показывает связь между блоками. Руководитель группы должен хорошопредставлять и исследовать взаимосвязь между этими блоками, устанавливать срокипроведения аудиторами проверки каждого блока.
Например, нарушениеполноты отражения в учете поступивших страховых взносов /блок проверки«Доходы»/, влияет на расчет страховых резервов /блок проверки«Страховые резервы»/, на правильность определения выручкистраховщика, как базы для исчисления налога на пользователей автомобильныхдорог, налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурнойсферы /блок проверки «Налоги»/, на правильность определения финансовыхрезультатов /блоки проверки «Оценка финансового состояния» и«Использование чистой прибыли»/ и расчета налога на прибыль /блокпроверки «Налоги»/.
4.2СОДЕРЖАНИЕ  МЕТОДИКИ  АУДИТА
СТРАХОВЫХ  КОМПАНИЙ
4.2.1 3АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПРАВОВЫХ АСПЕКТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Аудиторская проверка страховщиканачинается с установления у него наличия учредительных документов, свидетельствао государственной регистрации, лицензии на осуществление страховойдеятельности, выданной ведомством страхового надзора России. Лицензия должнасодержать следующие обязательные реквизиты:
наименование страховщика;
его юридический адрес;
виды страховойдеятельности;
номер и дату выдачи.
В ней может быть указанатерритория, на которой лицензия действует. Если лицензия временная, в нейуказывается срок ее действия.
В приложении к лицензииуказываются виды страхования в соответствии с классификацией по объектамстрахования и видам страховых рисков. Если страховая организация занимаетсямедицинским страхованием, она должна иметь отдельную лицензию на проведениеобязательного медицинского страхования с указанием срока ее действия. Еслипредметом деятельности страховщика является исключительно перестрахование, страховщикдолжен иметь лицензию с указанием вида страхования — перестрахование. Еслистраховая организация осуществляет комбинированные виды страховой деятельности,то при лицензировании данных видов предусматривается порядок выдачи лицензий,определенный Письмом Росстрахнадзора «О лицензировании комбинировании видовстрахования» от 15 марта 1995г. N 09/1-6р/02.
В процессе проверкиаудитор должен проверить соответствие проводимых страховщиком и разрешенныхлицензий видов страхования и установить соответствие осуществляемойдеятельности требованиям действующего законодательства.
Согласно Закону РФ«О страховании» от27 ноября 1992 г. предметом непосредственнойдеятельности страховщиков не могут быть производственная, торгово-посредническая,и банковская деятельность. Страховая медицинская организация вправеосуществлять деятельность по обязательному и добровольному медицинскомустрахованию, но не вправе осуществлять иные виды страховой деятельности. Этоопределено правилами лицензирования деятельности страховых медицинскихорганизаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, утвержденнымипостановлением Правительства РФ от 29 марта 1994 г. N 251, и Положением о страховыхмедицинских организациях, осуществляющих обязательное медицинское страхование/утверждено постановлением Совета Министров — Правительства РФ от 11 октября1993г. N 1018/. Как уже отмечалось выше, на право заниматься каждым видоммедицинского страхования в страховой медицинской организации должна бытьотдельная лицензия. Учредителями страховых медицинских организаций не имеютправа быть органы управления здравоохранением и медицинские учреждения, но ониимеют право владеть акциями страховых медицинских организаций /в сумме не более10 процентов общего пакета акций/.
Аудитору для проверкидолжны быть предоставлены Правила по видам страхования /условия/, которые должныбыть прошиты, пронумерованы и прошнурованы и утверждены руководителем страховойорганизации. На них должна стоять отметка организации, выдавшей лицензию. КПравилам страхования должны быть приложены образцы форм договоров страхования истраховых свидетельств /полисов, сертификатов/. Правила страхования должнысодержать:
определение объектов страхования.Объектами страхования могут быть имущественные интересы, связанные с жизнью,здоровьем, трудоспособностью и пенсионным обеспечением страхователя илизастрахованного лица /личное страхование/; с владением, пользованием, распоряжениемимуществом / имущественное страхование/; связанные с возмещением страхователемпричиненного им вреда личности или ущерба третьих лиц /страхованиеответственности/;
определения перечнястраховых случаев;
страховые тарифы;
определение сроковстрахования;
порядок заключениядоговоров страхования;
порядок уплаты страховыхвзносов;
обязательства сторон подоговору;
возможные случаи отказа встраховых выплатах;
порядок рассмотренияпретензий по договорам страхования.
Правила могут содержатьдругие разделы. Аудитор проверяет на основании предоставленных емувышеназванных правил /условий/, а также руководствуясь действующим гражданскимзаконодательством и Законом РФ «О страховании», правильностьюридического оформления и составления договоров страхования.  Аудитору следуетобратить внимание на договора страхования жизни, которые должны быть заключены страховщикомна срок не менее одного года.
Страхование жизни — этовид личного страхования, предусматривающий обязанности страховщика по страховымвыплатам в случаях:
дожития застрахованногодо окончания срока страхования или определенного договором возраста;
смерти застрахованного, атакже выплате пенсии /ренты, аннуитета/ застрахованному в случаях,предусмотренных договорам страхования.
Если по договорамстрахования жизни выдавались ссуды страхователям, аудитор должен установитьправомерность осуществления данных операций. Согласно Письму Росстрахнадзора«О порядке выдачи ссуд страхователям по договорам страхования жизни» от22 ноября 1994 г. N 09/1-14р/02 ссуда может выдаваться исключительно подоговорам страхования жизни, предусматривающим обязанности страховщика постраховым выплатам в случае дожития застрахованным до установленного договором срока/возраста/. Ссуда может быть выдана только физическим лицам, заключившимдоговор страхования в отношении своих имущественных интересов. Размер выданнойссуды не может превышать выкупной суммы по договору страхования.
Если страховщиком проводилосьстрахование в валюте, то аудитор должен установить законность осуществленияопераций с иностранной валютой, то есть аудитор должен проверить по этимоперациям наличие специального разрешения Центрального Банка России. БанкРоссии установил с 1 февраля 1996г. специальный порядок проведения валютныхопераций по страхованию и перестрахованию Положение от 15 декабря 1995 г. N 32«О порядке проведения валютных операций по страхованию иперестрахованию».
К данному разделупроверки относятся также:
проверка аудиторомобоснованности страховых выплат ;
соблюдениепретензионно-исковой работы, а именно, во всех ли необходимых случаях страховаякомпания использовала право регрессного требования к лицам, ответственным запричиненный ущерб застрахованному имуществу, соблюдение порядка и сроковпредъявления регрессных исков и т. п.;
проверка соблюдения требованийдействующего трудового законодательства.
4.2.2 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ СОСТАВЛЕНИЯ И СОБЛЮДЕНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
Приступая к проверке поданному вопросу, аудитор должен установить наличие соответствующего приказа /распоряжения/по аудируемой компании, которым оформляется учетная политика, соответствие еетребованиям Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политикапредприятия» и Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, и, по возможности,проанализировать обоснованность принятия конкретной учетной политики. Согласноп.6 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ «учетная политикаорганизация должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритетасодержания перед формой, непротиворечивости и рациональности». Непосредственнов процессе проведения аудиторских работ всеми участниками аудиторской проверки отслеживаетсясоблюдение аудируемой компанией принятой на отчетный проверяемый год учетнойполитики. Результаты проверки соблюдения последней затем суммируютсяруководителем группы участников проверки для выражения обоснованного мнения поданному вопросу.
В процессепредаудиторской проверки руководителю группы аудиторов /или руководителюаудиторской фирмы/ следует проанализировать, соблюдается ли график организациидокументооборота в компании, эффективность внутреннего контроля по данномувопросу. Соблюдение или некачественное соблюдение вышеназванного существенновлияет на своевременность и полноту отражения в учете финансовых ихозяйственных операций.
Правильная организациясистемы учетных регистров в целом влияет на эффективную и рациональнуюорганизацию учета в аудируемой компании, что в свою очередь повышает надежностьсобираемой аудитором информации.
Аудиторами такжепроверяется:
организацияинвентаризации имущества и обязательств. В ходе проверки аудиторы, проверяющие«основные средства и нематериальные активы», «материальныеценности», «денежные средства в кассе», «финансовые вложения»выборочно проводят инвентаризацию, подсчитывают основные средства, малоценные ибыстроизнашивающиеся предметы, денежные средства в кассе, ценные бумаги,анализируют акты инвентаризаций, проводимых в компании за проверяемый период, проверяютправильность проведения инвентаризаций и оформления их результатов, устанавливаютсоответствие их общеустановленному порядку. В договоре на проведениеаудиторских работ может быть предусмотрено разделение ответственности междуруководством аудируемой компании и аудиторской фирмой за результаты проведенныхинвентаризаций на дату подтверждения достоверности данных бухгалтерскогоотчета;
правильность применениясчетов бухгалтерского учета /на соответствие Плану счетов бухгалтерского учетастраховых организаций и инструкции по его применению, утвержденными приказомГосстрахнадзора РФ от 27 ноября 1992 г. N 02-02/5 /в редакции последующихизменений и дополнений//;
правильность погашениястоимости, находящихся в эксплуатации малоценных и быстроизнашивающихсяпредметов;
правильность иобоснованность начисления амортизации по нематериальным активам;
правильность отнесениярасходов к расходам будущих периодов и применение сроков списания данныхрасходов;
соблюдение методаопределения выручки по прямому страхованию, установленного учетной политикой, ипо перестрахованию;
целесообразность созданиярезервов предстоящих расходов и платежей,  правильность выбора видов и методовформирования технических резервов по каждому виду страхования, иному чемстрахование жизни;
метода формированиярезерва по страхованию жизни;
процентов отчислений врезервы предупредительных мероприятий по каждому виду страхования, еслипредусмотрено их создание;
организация работы сфилиалами /соблюдение сроков представления бухгалтерских /финансовых/ отчетовголовной компании, наличие системы контроля за их деятельностью и организациейих учетной деятельности/ и т.д.
Аудитор на заключительномэтапе непосредственно процесса аудиторской проверки должен установитправильность раскрытия компанией в составе аудируемой бухгалтерской отчетностиучетной политики.
4.2.3 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ
ОСУЩЕСТВЛЕНИЯОПЕРАЦИЙ ПО СТРАХОВАНИЮ
ИПЕРЕСТРАХОВАНИЮ
Аудитор в процессепроверки поступлений страховых платежей рассматривает:
правильность и полноту отраженияв учете поступивших страховых взносов /премий/;
устанавливает случаистрахования, которые по действующим Правилам не могли быть приняты настрахование;
правильность определениясроков начала и окончания действия договоров страхования и случаи получениястраховых платежей после выплат или по окончании сроков действия договоровстрахования;
постановку бухгалтерскогоучета и перестраховочных операций и все ли операции отражены в учете;
правильность применениятарифных ставок и исчисления страховых взносов /премий/;
полноту и своевременностьсдачи страховыми агентами собранных платежей, производили ли работникибухгалтерии при приеме от страховых агентов отчетов о собранных платежах снаселения проверку наличия у них неиспользованных чистых бланков строгойотчетности;
учет и последовательностьрасходных бланков строгой отчетности;
законность оприходованияв кассу или зачисления на счет страховых взносов /премий/;
правильность и своевременностьзаписей в Журнал учета договоров страхования о поступивших платежах по всемдоговорам страхования;
законность расторжениядоговоров страхования;
правильность отражения вучете поступивших /начисленных/ страховых взносов /премий/ по операциямстрахования, соцстрахования /достоверность кредитовых оборотов по балансовомусчету 38/ и перестрахования /достоверность кредитовых оборотов по балансовомусчету 34/;
достоверность отраженияпоступивших /начисленных/ страховых взносов /премий/ в Отчете о финансовыхрезультатах за проверяемый отчетный период и т.д.
4.2.4 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА СТРАХОВЫХ ВЫПЛАТ
Согласно п.1 ст.25 ЗаконаРФ «О страховании» основанием для принятия решения о страховойвыплате служат заявление страхователя и страховой акт /аварийный сертификат/,если иное не предусмотрено договором страхования или федеральным законом.Названная процедура проверки достаточно важна при проведении аудита страховщикаи включает в себя следующие основные вопросы:
наличие, правильность и своевременностьведения Журнала учета убытков;
действовали ли договорына момент страхового случая, установление сроков начала и окончания действиядоговоров;
своевременность заявлениястрахователями о страховом случае в страховую компанию;
соблюдение установленногопорядка в компании регистрации поступивших заявлений в Журнале учета убытков.
Два последних названныхаспекта проверки напрямую связаны с вопросом правильности формирования резервазаявленных, но неурегулированных убытков /РЗУ/, который согласно Правилам формированиястраховых резервов по видам страхования иным, чем страхование жизни, образуетсястраховщиком для обеспечения выполнения обязательств по договорам страхования,не исполненным или исполненным не полностью на отчетную дату, возникшим в связисо страховыми случаями, которые имели место в отчетном или предшествующем емупериодах о факте наступления которых в установленном законом или договоромстрахования порядке заявлено страховщику;
 относился ли к страховымслучаям данное событие, а также имеется ли соответствующий документкомпетентного органа /например, гидрометеослужбы, ГАИ, и т.п./, подтверждающийфакт наступления страхового случая, причины и другие обстоятельства страховогослучая;
правильность составления страховогоакта, а также соблюдены ли страховщиком установленные сроки его составления изапроса документов, необходимых для решения вопроса о страховой выплате;
 правильность определенияразмеров страховых возмещений, страховых обеспечений и своевременность ихвыплат;
 правильность регистрациипроизведенных страховых выплат в Журнале учета убытков;
 достоверностьдокументов, послуживших основанием для страховых выплат, если это возможно;
 соблюдениеустановленного в страховой компании порядка хранения документов, по которымпроизводятся выплаты;
 как осуществляетсявнутренний контроль в компании за своевременность выплат и др.
4.2.5 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ФОРМИРОВАНИЯ СТРАХОВЫХ РЕЗЕРВОВ
Данный вопрос припроведении аудита страховых компаний является очень объемным, достаточнотрудоемким и наиболее важным, так как страховые резервы отражают неисполненныестраховые обязательства компании по договорам страхования по состоянию на датусоставления отчета. Понятие «страховые резервы» в Законе РФ " Остраховании" /ст.26/ раскрывается следующим образом:" для обеспеченияпринятых страховых обязательств страховщики в порядке и на условиях, установленныхзаконодательством Российской Федерации, образуют из полученных страховыхвзносов по личному страхованию, имущественному страхованию и страхованию ответственности..."Чем точнее методы, используемые при оценке обязательств, тем в большей степенирезервы позволят обеспечить предстоящие страховые выплаты. Причем для выполненияобязательств по договорам страхования страховые резервы должны формироваться втой валюте, в которой проводится страхование. Только правильный расчет данныхрезервов позволит судить о финансовом состоянии страховой компании на отчетную дату,дату подтверждения баланса, что наиболее важно знать пользователямбухгалтерской отчетности — страхователям, собственникам, государственномустраховому надзору и т.п. Сумма результата изменения резервов влияет направильность определения так называемой выручки страховщика и определенияфинансовых результатов компании. Данный вопрос при проверке можно выделить вотдельный блок «Страховые резервы». Данный блок проверки будетсостоять из следующих частей:
1. Технические резервы — на настоящий момент формируется по видам страхования иным, чем страхованиежизни.
1.1. Резервнезаработанной премии /РНП/ представляет собой базовую страховую премию /БСП/, поступившуюпо договорам страхования, действовавшим в отчетном периоде, и относящуюся кпериоду действия договора страхования, выходящему за пределы отчетного периода.
БСП равна страховойбрутто премии за минусом фактически начисленного комиссионного вознаграждения иза минусом отчислений в резерв предупредительных мероприятий.
Для расчета РНП видыстраховой деятельности подразделяются на три учетные группы /классификацияприведена в соответствии с условиями лицензирования страховой деятельности/.
1-я учетная группа:
/2/ страхование отнесчастных случаев и болезней;
/3/ добровольное медицинскоестрахование;
/4/ страхование средствназемного транспорта;
/5/ страхование средстввоздушного транспорта;
/6/ страхование средствводного транспорта;
/7/ страхование грузов;
/8/ другие видыимущественного страхования;
/11/ страхование ответственности владельцев  автотранспортных
средств;
/12/ страхование иныхвидов ответственности.
2-я учетная группа:
/9/ страхованиефинансовых рисков;
/10/ страхованиеответственности заемщиков за непогашение кредитов.
3-я учетная группа:
виды страхования, предусматривающиевозможность заключения договоров страхования с неопределенными /«открытыми»/датами начала и окончания срока действия договора страхования.
По учетной группевозможны два варианта расчета резерва незаработанной премии.
Вариант 1.Незаработанная премиярассчитывается отдельно по каждому договору страхования методом «pro ratatemporis» — исчисление незаработанной премии пропорционально неистекшему срокудействия договора страхования на отчетную дату. Незаработанная премияопределяется как произведение принятой для расчета базовой страховой премии на отношениенеистекшего срока действия договора страхования /в днях/ на отчетную дату ковсему сроку действия договора страхования /в днях/.
 Вариант 2. Незаработаннаяпремия рассчитывается методом «24-й /двадцать четвертой/», согласно которомубазовая страховая премия, по договорам страхования, группируется по месяцу началатечения ответственности страховщика, периодичности уплаты страховойбрутто-премии и сроку действия договора страхования. Величина незаработанной премииопределяется по каждой полученной группе путем умножения базовой страховойпремии на соответствующие коэффициенты для расчета незаработанной премии.
По учетной группе 2незаработанная премия определяется по каждому договору страхования в размеребазовой страховой премии до полного истечения срока действия договорастрахования.
По учетной группе 3незаработанная премия определяется по каждому договору страхования в размере 40процентов от базовой страховой премии на отчетную дату".
1.2. Резервы убытков.Речь идет о резерве заявленных, но неурегулированных убытков — РЗУ и резервепроизошедших, но незаявленных убытков — РПНУ.
РЗУ образуется страховойорганизацией для обеспечения выполнения обязательств, включая расходы поурегулированию убытков, по договорам страхования, не исполненным илиисполненным не полностью на отчетную дату, возникшим в связи со страховымислучаями, имевших место в отчетном или предшествующем ему периодах, и о фактенаступления которых в установленном порядке было заявлено.
РЗУ соответствует сумме заявленныхубытков за отчетный период, увеличенной на сумму неурегулированных убытков запериоды, предшествующие отчетному, и уменьшенной на сумму уже оплаченныхубытков в течение отчетного периода плюс расходы по урегулированию убытка в размере3 % от суммы неурегулированных претензий за отчетный период.
РПНУ образуется дляобеспечения выполнения страховой организацией своих обязательств, включаярасходы по урегулированию убытков, по договорам страхования, возникшим в связис происшедшими страховыми случаями в течение отчетного периода, о фактенаступления которых не было заявлено в установленном порядке на отчетную дату.
РПНУ исчисляется:
в размере 10% от суммыбазовой страховой премии, поступившей в отчетном периоде, если отчетнымпериодом считается год;
в размере 10% от суммыБСП, поступившей в отчетном периоде, и трем периодам, предшествующим отчетному,если отчетным периодом считается год.
1.3.  Резервы катастроф иколебания убыточности. По согласованию С Росстрахнадзором страховщики могуттакже образовывать  дополнительно такие технические резервы, как:
резерв колебанияубыточности /РКУ/;
резерв катастроф /РК/.
РК формируется по видамстрахования, условиями проведения которых предусмотрены обязательствастраховщика произвести страховую выплату в связи с ущербом, нанесенным врезультате действия неопределимой силы или крупномасштабной аварии.
РКУ формируется, еслизначение убыточности страховой суммы в отчетном периоде превышает ожидаемыйуровень убыточности, явившейся основой для расчета нетто-ставки страховоготарифа по виду страхования.
2.Резерв по страхованию жизни.Страховые организации формируют данные резервы на основе Положения оформировании страховых резервов по страхованию жизни, разработанного страховщикамисамостоятельно и согласованного с ведомством страхового надзора. В случаеотсутствия в страховой организации названного Положения резерв формируется впорядке, предусмотренном письмом Росстрахнадзора «Разъяснения о порядке формированиястраховщиками страховых резервов по страхованию жизни по результатамдеятельности за 1994 год» от  27 декабря 1994г. N 09/2-16р/02.
При проведении проверкиправильности и обоснованности формирования перечисленных выше страховыхрезервов аудитор должен установить:
правильность расчетабазовой страховой премии;
правильность составления Журналаучета заключенных договоров и
олнота и достоверностьзаписанных в него следующих данных /по результатам рассмотрения предыдущихвопросов/;
обоснованность иправильность отражения на счетах бухгалтерского учета расчетов со страховымиагентами и страховыми брокерами /согласно ст. 8 Закона РФ «Остраховании» юридические и физические лица могут пользоваться для заключениядоговоров страхования услугами страховых агентов и страховых брокеров/;
правильность выбораметода формирования РНП и его применения;
правильность определениядоли перестраховщика в РНП;
правильность и достоверностьданных, записанных в Журнал учета убытков /для расчета резервов убытков/;
правильность определения долиперестраховщика в резерве заявленных, но неурегулированных убытков и в резервепроизошедших, но незаявленных убытков;
обоснованностьвысвобождения резервов /связано с проверкой страховых выплат/;
правильность отражения насчетах бухгалтерского учета результата изменения страховых резервов;
правильность примененияметода расчета отчислений в резервы;
достоверность данных,участвующих в расчетах страховых резервов;
Аудитор на заключительномэтапе проверки блока «Страховые резервы» проверяет достоверностьсоответствующих данных, включенных в баланс, отчет о финансовых результатах, отчето страховых резервах по видам страхования иным, чем страхования жизни.
Проверка правильностиформирования и использования средств резерва предупредительных мероприятий.Резерв предупредительных мероприятий по добровольным видам страхованиясоздается для финансирования мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утратыили повреждения застрахованного имущества. Формирование и использование средстврезерва предупредительных мероприятий по добровольным видам страхования осуществляетсястраховыми организациями на основании Положения о резерве предупредительныхмероприятий, разработанного ими и согласованного с Росстрахнадзорам. В письмеРосстрахнадзора от 18 января 1995г. N 15/1-1р было дано Примерное положение о резервепредупредительных мероприятий по добровольным видам страхования.
На данном этапе проверкиаудитор должен проверить:
согласовано ли аудируемойкомпанией с ведомством страхового надзора Положение о резерве предупредительныхмероприятий /РПМ/;
соблюдает ли компанияданное Положение, порядок, установленный последним, формирование ииспользование средств, направляемых на финансирование мероприятий попредупреждение наступления страхового события;
правильность отчислений вРПМ /размер отчислений в данный резерв должен производится от поступившейстраховой брутто-премии по договорам страхования в соответствии с процентами,предусмотренными в структуре страховых тарифов по видам страхования/;
правильность отражения вбухгалтерском учете формирования и расходования РПМ.
4.2.6 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА РАЗМЕЩЕНИЯ
СТРАХОВЫХРЕЗЕРВОВ
В процессе проведенияаудиторской проверки страховой компании аудитор должен рассмотреть соблюдениеею Правил размещения страховых резервов, утвержденных Приказом Росстрахнадзораот 14 марта 1995 г. N 02-02/06 /отменил ранее действующие Правила размещения страховыхрезервов, утвержденные Приказом Росстрахнадзора от 9 июня 1993 г. N 02-02/17//далее по тексту данного раздела Правил/. Целесообразно рассмотрение данного вопросапоместить в блок проверки «Страховые резервы» и поручить его тому же аудитору,который проверяет правильность формирование страховых резервов.
Аудитор должен проверить:
соблюдение направленийразмещения страховых резервов, предусмотренных Правилами;
правильность отражения насчетах бухгалтерского учета инвестиций;
правильность«классифицирования» инвестиций в :
В1. государственныеценные бумаги;
В2. ценные бумаги, выпускаемыеорганами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления;
В3. банковские вклады/депозиты/, аудитор должен проверить не инвестированы ли средства вобанкротившиеся банки;
В4. ценные бумаги /кромеВ1 и В2/ — облигации, векселя, депозитные сертификаты, акции, сертификатыакций, жилищные сертификаты, опционы и варранты на ценные бумаги и другиеценные бумаги, которые законодательством о ценных бумагах или в установленномим порядке будут отнесены к числу ценных бумаг;
В5. права собственностина долю участия в уставном капитале — учредительные взносы и паи;
В6. недвижимое имущество,в том числе:
В7. квартиры;
В8. валютные ценности;
В9. денежную наличность. Аудитортакже должен проверить, не были использованы средства страховых резервов дляинвестиций, запрещенных данными Правилами;
законность выдачи ссуд пострахованию жизни;
правильность размещениярезерва предупредительных мероприятий;
ведение аналитическогоучета по источникам, за счет которых произведены вложения, по объектамвложений, срокам вложений;
ведение аналитического учетапо видам и эмитентам ценных бумаг, срокам погашения /выкупа/ ценных бумаг ит.д.,
соблюдение принципадиверсификации, возвратности, прибыльности и ликвидности при размещениирезервов, а также достоверность данных, включенных в Отчет о размещениистраховых резервов.
Согласно п. 6.6 указанныхПравил «страховщики обязаны анализировать инвестиционную деятельность вчасти размещения страховых резервов ежеквартально по состоянию на 1 числомесяца следующего за отчетным периодом. В случае, если сложившаяся за кварталвеличина норматива соответствия окажется ниже рекомендуемой величины, страховаякомпания обязана принять меры к улучшению финансового положения и представить вРосстрахнадзор программу финансового оздоровления».
4.2.7 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ УЧЕТА
КАССОВЫХОПЕРАЦИЙ
Проверка правильностиучета и осуществления кассовых операций реализуется отдельным аудитором ивключает в себя проверку рублевой кассы, валютной кассы, расчетов сподотчетными лицами и соблюдение кассовой дисциплины в компании. При заключениидоговора на проведения аудиторских работ руководителю аудиторской фирмойследует помнить, что при наличии валютной кассы в организации, трудоемкостьпроверки кассовых операций значительно возрастает.
Аудитор в процессепроверки должен установить соблюдение в аудируемой компании ведения кассовыхопераций установленному порядку. Порядок ведения кассовых операций утвержденРешением Совета Директоров ЦБ России 22 сентября 1993 г. N 40, согласнокоторому для осуществления расчетов наличными деньгами каждая организациядолжна иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме. Если кассовыеоперации в организации осуществляются также в иностранной валюте, то бухгалтерскийучет последних ведется одновременно как в валюте расчетов, так и в валютеРоссийской Федерации. В этом случае организация должна вести кассу и кассовуюкнигу по данному наименованию иностранной валюты.
В процессе проверкисоблюдения кассовой дисциплины аудитор должен установить:
1. наличие кассира /илиработника, выполняющего его обязанности/, наличие и правильность заключениядоговора о полной материальной ответственности с ним. Согласно Положению обухгалтерском учете и отчетности в РФ " в организациях с небольшойчисленностью работающих и не имеющих в штате кассира, обязанности кассира могутвыполняться главным бухгалтером или другим работником по письменномураспоряжению руководителя организации";
2. соблюдение лимитаостатка в кассе наличных денег, установленного банком;
 3. правильность оформлениякассовых документов /приходных ордеров, расходных ордеров, документов,заменяющих расходные кассовые ордера /платежных ведомостей/расчетно-платежных/, заявлений на выдачу денег и др./, и, как следствие,обоснованность выдачи /приема/ денег из кассы /в кассу/. Прием наличных денегдолжен производиться в организациях по приходным кассовым ордерам, подписаннымглавным бухгалтером.
Документы на выдачу денегдолжны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером. Выдача денег лицам,не состоящим в списочном составе, должна производиться по расходным кассовымордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной ведомости наосновании заключенных договоров. Если выдача денег производилась подоверенности, аудитор должен проверить правильность оформления соответствующей доверенности.Последняя должна оставаться в документах дня, как приложение к расходнымкассовы ордерам или ведомости. Согласно п.19 Порядка ведения кассовых операций вРФ «приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также расходныекассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены бухгалтериейчетко и ясно… Подчистки, помарки или исправления в этих документах недопускаются». К приходным и расходным кассовым ордерам должны бытьприложены все необходимые первичные документы. При выявлении неправильногооформления кассовых документов можно делать вывод о необоснованности выдачи/приеме/ наличных денег, необоснованности осуществления кассовых операций. Согласноп.27 Порядка ведения кассовых операций в РФ «выдача денег из кассы, неподтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другомзаменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается.Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира.
Наличные деньги, неподтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы изачисляются в доход» организации;
4. наличие журналарегистрации приходных и расходных кассовых документов. Все приходные ирасходные кассовые ордера или заменяющие их документы должны бытьзарегистрированы бухгалтерией в вышеназванном журнале;
5. наличие и правильностьведения кассовой книги. Все поступления и выдачи наличных денег учитываются вкассовой книге. Согласно п.5 Порядка ведения кассовых операций в РФ, если учеткассовых операций ведется с помощью программных средств, то листы кассовой книгидолжны быть сформированы в виде машинограммы «Вкладной лист кассовойкниги» с одновременным формированием машинограммы «Отчеткассира». В машинограмме «Вкладной лист кассовой книги»последним за каждый месяц должно автоматически печататься общее количество листовкассовой книги за каждый месяц, а в последней за календарный год — общееколичество листов кассовой книги за год;
6. наличие и анализ актовревизий денежных средств в кассе за проверяемый год, которые проводятся всроки, установленные руководителем организации, а также, обязательно, при сменекассиров. Согласно п.38 Порядка ведения кассовых операций в РФ «аудиторы/аудиторские фирмы/ в соответствии с заключенными договорами при производстве проверокпроизводят ревизию кассы и проверяют соблюдение кассовой дисциплины».
7. соблюдение предельногоразмера расчетов наличными деньгами между юридическими лицами.
8. соблюдение кассовой дисциплиныпри выдаче наличных денег под отчет. Наличные деньги выдаются под отчет вразмерах и на сроки, определяемые руководителями организаций. Согласно п.11 Порядкаведения кассовых операций в РФ «Лица, получившие наличные деньги подотчет, обязаны не позднее 3-х рабочих дней по истечении срока, на который они выданы,или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию отчет обизрасходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдачаналичных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретногоподотчетного лица по ранее выданному ему авансу». Выдача наличных денегпод отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится впределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели. Все направленияработников в командировки должны быть в обязательном порядке оформлены приказомруководителя организации с указанием цели командировки и сроков командировки.Если речь идет о служебных загранкомандировках, то также в 3-х дневной срок привозвращении работника из командировки должен быть составлен авансовый отчет, вкотором указываются страна, сроки командировки, нормы суточных и квартирных, общаясумма инвалюты, выданной под отчет на командировочные расходы и пересчитанной врубли по курсу ЦБ РФ на дату выдачи средств под отчет, израсходованные инеизрасходованные средства, пересчитанные в рубли по курсу ЦБ РФ на датуутверждения авансового отчета руководителем организации. Суточные за время пребыванияв командировке выплачиваются:
а. при проезде потерритории РФ — в российской валюте по нормам, установленным действующимзаконодательством об оплате служебных командировок в пределах РФ;
б. при проезде и за времяпребывания на иностранной территории — в иностранной валюте по нормам,установленным для работников, выезжающих во временные командировки из РФ заграницу.
За день выезда вслужебную командировку за границу суточные выплачиваются в размере 100% установленныхнорм /в российской или иностранной валюте, в зависимости от даты пересеченияграницы/, а за день пересечения границы при возвращении в РФ суточные невыплачиваются. В случае выезда в командировку за границу и возвращения из нее втот же день работнику выплачиваются суточные в размере 50% установленной нормы.Работники, направленные в командировку за границу и получившие под отчетиностранную валюту, в случае несдачи в кассу остатка валюты сверх суммы, принятойпо авансовому отчету, обязаны возместить ущерб в иностранной валюте. Проверкаправильности осуществления страховых выплат из кассы, непосредственно связана спроверкой обоснованности и своевременности осуществления страховых выплат. Еслииз кассы страховой компании выдавались ссуды физическим лицам, ее работникам,то аудитор должен проверить за счет каких источников выдавались данные ссуды/так как ссуды, о которых идет речь могут быть выданы только за счетсобственных средств/; проверить состояние учета выданных ссуд и наличиезадолженности по ранее выданным ссудам и проанализировать из остатки. Также припроверке кассовых операций выборочно необходимо просчитать итоги, указанные введомостях на выдачу заработной платы и т.п.
4.2.8 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ УЧЕТА
ДОЛГОСРОЧНЫХИНВЕСТИЦИЙ
Положение по бухгалтерскомуучету долгосрочных инвестиций, утвержденное Минфином РФ от 30 декабря 1993г. N160, установило правило бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций иопределения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций в организациях /для целейданного Положения были исключены долгосрочные финансовые вложения в ценныебумаги и уставные капиталы других предприятий и организаций/.
На данном этапе проверкиаудитор должен установить:
правильность определениясостава долгосрочных инвестиций;
правильность учетаприобретения нематериальных активов, основных средств, действительно ли ониимеются в наличии в страховой организации;
правильность начисленияизноса основных средств;
правильность начисленияамортизации нематериальных активов;
правильность учетавыбытия нематериальных активов и основных средств;
правильность отражения вучете налогов, связанных с приобретением нематериальных активов и основныхсредств;
своевременность,правильность и отражение в учете переоценок основных средств;
обоснованность примененияльгот по налогу на прибыль.
Согласно пункту 4Инструкции Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995г. N 37 «О порядкеисчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций»/в редакции последующих изменений и дополнений/ при исчислении налога наприбыль облагаемая прибыль, при фактически произведенных затратах и расходах засчет прибыли, остающейся в распоряжении организации, уменьшается на суммы,направленные на финансирование капитальных вложений «производственногоназначения» /при условии полного использования сумм начисленного износа напоследнюю отчетную дату по балансовому счету 02 «Износ основныхсредств»/. При реализации или безвозмездной передаче в течении двух лет смомента получения льготы по прибыли, направленной на финансирование капитальныхвложений/, основных средств и объектов, не завершенных строительством, приприобретении и сооружении которых организации были представлены льготы поналогу на прибыль, налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению на остаточнуюстоимость этих основных средств и произведенные затраты по объектам, незавершенным строительством, в пределах сумм предоставленной льготы.
При отнесении произведенныхзатрат к капитальным вложениям при получении льготы следует руководствоватьсяназванным Положением N 160 и Инструкцией о порядке составления статистическойотчетности по капитальному строительству, утвержденной постановлениемГоскомстата России от 24 сентября 1993 г. N 185.
При предоставлениивышеуказанной льготы затрат, связанные с приобретением и созданием активовнематериального характера и приобретением земельных участков и объектовприродопользования, не учитываются.
В некоторых источникахподробно описывается проверка правильности отражения в балансе нематериальныхактивов и основных средств.
4.2.9 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА РАСХОДОВ
НА ВЕДЕНИЕДЕЛА
Расходы на ведение делаиграют важную роль в страховом деле, так как предназначены для финансированиядеятельности страховой организации.
«В мировой практикерасходы на ведение дела подразделяются на акционные, инкассовые, ликвидационныеи управленческие».
Кроме того, расходы на ведениедела можно классифицировать на постоянные и переменные :
переменные могут бытьотнесены на отдельный вид страхования, отдельный договор страхования;
постоянные расходы немогут быть отнесены на отдельный вид страхования /отдельный договор/. Онидолжны быть разложены на весь портфель заключенных договоров страхования.Удельный вес постоянных расходов на ведение дела сравнительно мал. Большое местов деятельности страховой организации занимают непостоянные расходы.
Учитываются расходы наведение дела на балансовом счете 20 «Расходы на ведение дела». Наэтапе проверки расходов на ведение дела аудитором рассматриваются:
правильность определениясостава расходов на ведение дела в аудируемой страховой организации, обоснованностьотнесения расходов на ведение дела на балансовый счет 20 /включения в так называемуюсебестоимость страховых услуг/ согласно Положению о составе затрат по производствуи реализации продукции /работ, услуг/, включаемых в себестоимость продукции /работ,услуг/, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых приналогооблажении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5августа 1992 г. N 552 /с последующими изменениями и дополнениями/, и с учетомПоложения N 491;
правильность«классифицирования» расходов на ведения дела для отражения в формахN2-с и 2а-с: расходы на ведение дела, непосредственно связанные со страхованиемжизни;
расходы на ведение дела,непосредственно связанные со страхованием иным, чем страхование жизни;
расходы на ведение делапо операциям обязательного медицинского страхования;
расходы по управлениюинвестициями средств резерва по страхованию жизни;
расходы по управлениюинвестициями прочих средств страховой организации;
все прочие расходы наведение дела.
При проверке расчетов пооплате труда со страховыми агентами, а также с административно-управленческимперсоналом целесообразно создать подблок проверки «Оплата труда», аправильность и обоснованность начисления износа основных средств и амортизациинематериальных активов поместить в подблок проверки «Долгосрочныеинвестиции».
На практикенеобоснованное включение расходов в себестоимость страховых услуг довольно распространеннаяошибка, выявляемая в результате проверок. Поэтому аудиторам следует уделятьданному вопросу должное внимание. При проведении проверки обоснованностивключения расходов в себестоимость страховых услуг аудитор обязательно должен проверитьналичие оправдательных первичных документов, подтверждающих все данные расходы.
4.2.10 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПОЛНОТЫ И ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ
При проверке правильностии полноты определения налогооблагаемых баз для исчисления налогов, а такжеправильности их исчисления аудитор должен установить:
правильность определениявыручки страховщиком;
правильность расчетаналога на прибыль;
правильность расчетаналога на рекламу, все ли расходы на рекламу
включены вналогооблагаемую базу для его расчета;
правильность расчетаналога на операции с ценными бумагами.
Регулирует его уплатуЗакон РСФСР от 12 декабря 1991г. «О налоге на операции с ценнымибумагами» в редакции Закона РФ " О внесении изменений в Закон РСФСР" О налоге на операции с ценными бумагами" от 18 октября 1995г. Согласноэтому Закону плательщиками являются организации — эмитенты ценных бумаг. С 24октября 1995г. налог на операции с ценными бумагами взимается в размере 0,8процента номинальной суммы выпуска, кроме первичной эмиссии ценных бумаг.Уплачивается он за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации;
правильность и полнотурасчетов с дорожными фондами согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 15 мая1995 г. N 30 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожныефонды» /в редакции дополнений и изменений/ по следующим налогам: налогу напользователей автомобильных дорог, налогу с владельцев транспортных средств,налогу на приобретение автотранспортных средств;
правильность расчетаподоходного налога с доходов физических лиц, полноту включения доходовпоследних в совокупный налогооблагаемый доход /целесообразно поручить данныйвопрос рассмотреть аудитору, проверяющим «Оплату труда» иобоснованность страховых выплат/.
Уплата и исчислениеподоходного налога с физических лиц регулируются Инструкцией Госналогслужбы РФпо применению Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» от 29июня 1995г. N 35 /в редакции последующих изменений и дополнений/. Объектомналогооблажения данным налогом у физических лиц является совокупный доход,полученный в календарном году. Датой получения дохода в календарном годуявляется дата начисления дохода физическому лицу в соответствующем календарномгоду.
Существуют следующиеособенности при исчислении указанного налога при осуществлении страхования:
в состав совокупного доходафизических лиц, начиная с 1 января 1995г., включается «часть страховоговзноса», направляемая предприятиями, учреждениями или иными работодателямина покрытие расходов по страховым операциям по договорам добровольногострахования имущественных интересов физических лиц;
в совокупный годовойдоход не включаются «страховые выплаты, получаемые физическими лицами пообязательному государственному страхованию, или по договорам добровольногострахования, за исключением тех случаев, когда страховые взносы подобровольному страхованию осуществляются за счет средств предприятия,учреждения».
полноту и обоснованностьрасчета налога на добавленную стоимость,
— правильность расчетаместных налогов;
правильность расчета среднесписочнойчисленности;
правильность расчетаналогооблагаемой базы для исчисления налога на имущество; проверка достоверностиданных, участвующих в расчете данной стоимости и отраженных в активе балансастраховой организации, по следующим статьям:
1. «основныесредства» плюс " долгосрочно арендуемые основные средства" заминусом сумм «износа основных средств»;
2. «нематериальныеактивы» за минусом сумм «износа нематериальных активов»;
3. «материалы»;
4. «расходы будущихпериодов»:
правильность определения льготпри расчете налогов;
правильность заполненияналоговых расчетов, предоставляемых государственным налоговым органам;
правильность отражения насчетах бухгалтерского учета начисленных сумм налогов;
другие аспекты, которыенеобходимы, и которые аудитор сам считает необходимым рассмотреть для выраженияобоснованного мнения по вопросу правильности и полноты исчисления налоговыхплатежей.

5. АУДИТФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СТРАХОВОЙ КОМПАНИИ
 
5.1 ОБЩАЯОЦЕНКА ДИНАМИКИ И СТРУКТУРЫ СТАТЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА
Финансовое состояниекомпании характеризуется размещением и использованием средств /активов/ и источникамиих формирования /собственного капитала и обязательств, т.е. пассивов/. Исходныеданные для анализа финансового состояния страховой организации представлены, в основном,в бухгалтерском балансе — форме N 1-с и в отчете о финансовых результатах — форме N 2-с. Основными факторами, определяющими финансовое состояние, является,во-первых, выполнение финансового плана и пополнение по мере возникновенияпотребности собственного оборотного капитала за счет прибыли, во-вторых,скорость оборачиваемости оборотных средств /активов/.
Для общей оценки динамикифинансового состояния следует сгруппировать статьи баланса в отдельные специфическиегруппы по признаку ликвидности /статьи актива/ и срочности обязательств /статьипассива/:
АКТИВ
1. Имущество
1.1 Иммобилизованныеактивы
1.2 Мобильные, оборотныеактивы
1.2.1 Материалы ипредметы потребления
1.2.2 Дебиторскаязадолженность
1.2.3 Денежные средства иценные бумаги
ПАССИВ
1.Источники имущества
1.1 Собственный капитал
1.2 Страховые резервы изаемный капитал
1.2.1 Долгосрочныеобязательства
1.2.2 Краткосрочныеобязательства
1.2.3. Наиболее срочныеобязательства
Чтение баланса по такимсистематизированным группам ведется с использование методов горизонтального и вертикальногоанализа. Непосредственно из аналитического баланса-нетто можно получить рядважнейших характеристик финансового состояния компании. К ним, например,относятся:
общая стоимость имуществакомпании;
стоимостьиммобилизованных активов, /т.е. основных и прочих необоротных средств/;
стоимость оборотных/мобильных / средств;
величина дебиторскойзадолженности в широком смысле слова;
сумма свободных денежных средств,в широком смысле слова /включая ценные бумаги и краткосрочные финансовыевложения/;
стоимость собственногокапитала;
величина страховыхрезервов /за минусом доли перестраховщиков в страховых резервах/;
величина долгосрочныхкредитов и займов, предназначенных, как правило, для формирования основныхсредств и других необоротных активов;
величина краткосрочных кредитови займов, предназначенных, как правило, для формирования оборотных активов;
величина кредиторскойзадолженности в широком смысле слова.
Горизонтальный илидинамический анализ этих показателей позволяет установить их абсолютныеприращения и темпы роста, что важно знать для характеристики финансовогосостояния компании. Динамика стоимости имущества компании дает дополнительную квеличине финансовых результатов информацию о мощи компании. Не меньшее значениедля оценки финансового состояния имеет и вертикальный /структурный/ анализактива и пассива баланса. Соотношение собственного и заемного капиталов говоритоб автономии компании в условиях рыночных связей, о ее финансовой устойчивости.Особое значение для корректировки финансовой стратегии компании, определенияперспектив финансового положения имеет трендовый анализ отдельных статейбаланса за более продолжительное время с использованием, как правило, специальныхэкономико-математических методов /среднее приращение, средние темпы прироста,определение функций, описывающих поведение данной статьи баланса др./.
5.2 АНАЛИЗЛИКВИДНОСТИ БАЛАНСА
Потребность в анализеликвидности баланса возникает в условиях рынка в связи с усилением финансовых ограниченийи необходимостью оценки кредитоспособности компании. Ликвидность баланса определяетсякак степень покрытия обязательств компании его активами, срок превращениякоторых в денежную форму соответствует сроку погашения обязательств.Ликвидность активов — величина, обратная ликвидности баланса по временипревращения активов в денежные средства. Чем меньше потребуется времени, чтобыданный вид активов обрел денежную форму, тем выше его ликвидность. Анализ ликвидностибаланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степениих ликвидности и расположенных в порядке убывания ликвидности, собязательствами по пассиву, сгруппированными по срокам их погашения ирасположенными в порядке возрастания сроков. Приводимые ниже группировкиосуществляются по отношению к балансу.
В зависимости от степениликвидности, т.е. скорости превращения в денежные средства, активы компании разделяютсяна следующие группы:
А1) наиболее ликвидныеактивы;
А2) быстрореализуемыеактивы;
А3) медленно реализуемыеактивы;
А4) труднореализуемыеактивы.
Пассивы балансасгруппируются по степени срочности их оплаты:
П1) наиболее срочныеобязательства;
П2) краткосрочные активы;
П3) долгосрочные пассивы;
П4) постоянные пассивы.
Анализ ликвидностибаланса оформляется в виде таблицы. Сопоставление наиболее ликвидных средств ибыстро реализуемых активов с наиболее срочными обязательствами и краткосрочнымипассивами позволяет выяснить текущую ликвидность. Сравнение же медленнореализуемых активов с долгосрочными и среднесрочными пассивами отражаетперспективную ликвидность. Текущая ликвидность свидетельствует о платежеспособности/или неплатежеспособности/ компании на ближайший к рассматриваемому моментупромежуток времени. Перспективная ликвидность представляет собой прогнозплатежеспособности на основе сравнения будущих поступлений и платежей /изкоторых в соответствующих группах актива и пассива представлена, конечно, лишьчасть, поэтому прогноз достаточно приближенный/.
Общий показатель ликвидностибаланса показывает отношение суммы всех ликвидных средств компании к сумме всехплатежных обязательств /как краткосрочных, так и долгосрочных и среднесрочных/при условии, что различные группы ликвидных средств и платежных обязательстввходят в указанные суммы с весовыми коэффициентами, учитывающими их значимостьс точки зрения сроков поступления средств и погашения обязательств. Данныйпоказатель позволяет сравнивать балансы компании, относящиеся к разным отчетнымпериодам, а также балансы различных организаций и выяснить, какой баланс болееликвиден.
С помощью анализаликвидности баланса осуществляется оценка изменения финансовой ситуации в организациис точки зрения ликвидности.
Данный показательприменяется также при выборе наиболее надежного партнера из множествапотенциальных партнеров на основе отчетности.
5.3 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СТРАХОВОЙ КОМПАНИИ
Финансовый результатдеятельности страховой организации определяется путем сопоставления ее доходови расходов за отчетный период. Для обобщения информации о формированииконечного финансового результата /прибыли или убытка / деятельности организациипредназначен балансовый счет «Прибыли и убытки».
Сопоставление дебетовогои кредитового оборотов по этому счету за отчетный период отражает конечныйфинансовый результат отчетного периода. Порядок учета доходов и расходовстраховой организации регулируется:
Положением обухгалтерском учете и отчетности в РФ;
Положением об особенностяхопределения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками;
Планом счетов бухгалтерскогоучета страховых организаций и инструкцией по его применению;
Инструкцией о порядкезаполнения типовых форм годовой бухгалтерской отчетности страховых организаций;
Указаниями по заполнению типовыхформ квартальной бухгалтерской отчетности;
и другими нормативнымидокументами, связанными с данным вопросом.
Страховая организацияможет получать доходы от страховых и перестраховочных операций, отинвестиционной деятельности и прочие доходы от нестраховой деятельности, незапрещенной ей действующим законодательством.
Проверка финансовыхрезультатов деятельности страховой компании осуществляется двумя основнымиблоками проверки: «Доходы» и «Расходы».
Проверка расходов наведение дела и обоснованности осуществления страховых выплат будет составнойчастью блока проверки «Расходы».
Аудитор прежде всегодолжен проверить:
полноту, обоснованность,своевременность и правильность включения сумм в состав доходов и расходоваудируемой страховой организации;
правильно ли произведенрасчет выручки;
правильно ли«классифицированы» доходы и расходы организацией /согласно ПоложениюN 491/;
правильность отражения насчетах бухгалтерского учета финансовых результатов деятельности страховойорганизации, а затем правильность определения им финансовых результатов запроверяемый отчетный период;
достоверность данных,включенных в Отчет о финансовых результатах.
Принятую в анализе иаудите систему анализа финансовых результатов деятельности предприятие можно распространитьи на страховые организации." Основными задачами анализа финансовыхрезультатов деятельности предприятия является: оценка динамики показателей прибыли,обоснованности образования и распределения их фактической величины; выявление иизмерение действия различных факторов на прибыль...".
"… Следуетотметить, что в странах с развитым рынком специфика деятельности страховыхорганизаций признается, но не абсолютизируется /например, страховые организацииведут торговый учет, так как заключение договоров понимается как продажаполисов/.… Тем не менее особенности страховой деятельности, в частности,особый характер обязательств, требуют использования также и специфическихпоказателей, которые в целом укладываются в общую схему...".
Для характеристики различныхаспектов финансового состояния в ходе анализа применяются как абсолютныепоказатели, так и финансовые коэффициенты, представляющие собой относительныепоказатели финансового состояния и др.
5.4 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ПЛАТЕЖЕСПОСОБНОСТИ
СТРАХОВОЙКОМПАНИИ
 
Основным в оценкефинансового состояния страховой организации является показательплатежеспособности. Ст. 2 Закона Российской Федерации «О страховании»гласит:" для обеспечения своей платежеспособности страховщики обязанысоблюдать нормативные отношения между активами и принятыми ими страховымиобязательствами". Росстрахнадзором соответственно разработана Методикаоценки платежеспособности страховой организации на основе нормативного размерасоотношения активов и обязательств страховщика от 28 апреля 1993г. N 02-02/14.согласно вышеуказанной Методике оценка платежеспособности страховой организациипроводится путем сравнения нормативного и фактического размера свободных активов.Поэтому на заключительном этапе аудиторами проверяется соблюдение нормативногосоотношения активов и обязательств аудируемой страховой компании, достоверностьданных, включенных в отчет о платежеспособности. Безусловно, квалифицированный выводо платежеспособности можно сделать лишь в случае подтверждения достоверностиданных, участвующих в расчете:
нормативного показателя  платежеспособностипо рисковым видам страхования;
в расчете нормативногопоказателя платежеспособности по страхованию жизни;
фактического размерасвободных активов.
Согласно п.1 ст. 25Закона РФ «О страховании» основой финансовой устойчивостистраховщиков является наличие у них оплаченного уставного капитала и страховыхрезервов, а также система перестрахования.
5.5 ПРОВЕРКАФОРМИРОВАНИЯ
УСТАВНОГОКАПИТАЛА
В процессе аудита, аудиторпроверяет полноту, своевременность и правильность формирования уставногокапитала. Страховщик должен обладать оплаченным уставным капиталом всоответствии с действующим законодательством. Данный вопрос рассматриваетсяаудитором сплошным методом, в процессе которого он должен:
1. сверить данные обобъявленном уставном капитале с учредительными документами;
2. отследить всезарегистрированные изменения уставного капитала за отчетный период, сверить ихс данными протоколов собраний и т.д.;
3. проверить правильностьоплаты уставного капитала. Аудитор должен помнить: не допускается освобождениеучастника /акционера/ общества от обязанности внесения вклада в уставныйкапитал общества, в том числе освобождение его от этой обязанности путем зачетатребований к обществу;
4. сопоставить данные по объявленномууставному капиталу с еще невнесенными в него суммами, изучив причины неуплаты ит.д.
5.6 АУДИТОРСКАЯПРОВЕРКА ОБОСНОВАННОСТИ
ИСПОЛЬЗОВАНИЯПРИБЫЛИ
Страховой надзор истрахователей, прежде всего, интересует финансовая устойчивость страховойорганизации, соблюдение требований устанавливаемых надзором. Государственныеналоговые органы заинтересованы в показателях выручки страховщика и величинебалансовой прибыли, правильности их расчетов и полноте исчисления налоговыхплатежей. Собственников, а также потенциальных акционеров, приобретающих акциистраховой компании, интересуют преимущественно дивиденды по результатам работыданной компании за отчетный год.
На данном этапе аудитордолжен прежде всего проверить законность использования прибыли, остающейся враспоряжении организации, правильность распределения прибыли и законностьвыплат из чистой прибыли.
Проверяются операции, отраженныепо дебету балансового счета 81 «Использование прибыли»:
начисление налоговыхплатежей, которые в соответствии с действующим законодательством уплачиваютсяза счет части прибыли, остающейся в распоряжении организации;
отчисления наблаготворительные цели;
расходы, которые всоответствии с действующим законодательством страховая организация может производитьтолько за счет части чистой прибыли;
отчисления в резервныйкапитал;
отчисления в фондыспециального назначения и т.д.;
достоверность данных, включенныхв соответствующие строки отчета о финансовых результатах.
Проверка выплаты дивидендов.Дивиденды являются наиболее важной частью использования прибыли. Если встраховой компании производились выплаты дивидендов, то аудитор долженрассмотреть:
законность данных выплат,наличие решения общего собрания акционеров ит.п.;
выплачивались лидивиденды из прибыли, которая могла быть распределена;
правильность исчисленияналогов с выплат дивидендов;
проанализироватьначисление дивидендов и последующую их выплату;
если аудиторскоезаключение содержит «оговорки», то насколько они являютсясущественными для решения вопроса о выплате дивидендов;
другие вопросы, которыеаудитор считает необходимым рассмотреть в данном аспекте проверки.

З А К Л ЮЧ Е Н И Е
В данной работе мною былирассмотрены вопросы аудиторской деятельности в страховании. Отражены все этапыаудита, правила его проведения, цели и задачи.
Аудит страховой компании- процесс сложный, разносторонний, охватывающий все аспекты ее деятельности. Дляполной качественной оценки проверяемого объекта необходим анализ всей имеющейсядокументации в комплексе. Нельзя делать выводы об эффективности деятельности поотдельным данным, неотражающим общего состояния компании.
Нельзя рассматриватьаудит в отрыве от экономической и политической ситуациях в стране. Страховойрынок переживает те же процессы, что и экономика в целом. Как и любая отрасль, страхованиевстречает на своем пути кризисы и подъемы, взлеты и падения.
Но не надо недооцениватьи возможности отдельно взятой компании.
Умелыми действиями всегоколлектива можно сгладить последствия нестабильности на рынке страны.
В результате проведеннойработы мною было отмечено несоответствие ныне действующих «рекомендаций поаудиторской проверке страховщиков» существующим задачам аудита. Нормативныеакты, принятые на заре становления рыночной экономики, не в полной мереудовлетворяют требованиям нынешней ситуации. Аудит страхования не стоит наместе. Он изменяется вместе с развитием самого страхования. Необходимысущественные доработки для облегчения деятельности аудиторов, не имеющих дажеаудиторских стандартов, призванных служить инструментом защиты. Деятельностьстраховых компаний будет по-настоящему эффективной лишь в сочетании с обеспечениемэффективности страховой деятельности в целом за счет оптимального регулированияправовой базы.
Но принимать законы — функция законодательной власти. Задача аудита — способствовать эффективнойдеятельности проверяемого объекта.
Аудит призван не только исправлятьошибки прошедших периодов, но и предотвратить будущие, исходя из имеющихсяданных. Чтобы в полной мере выполнить функцию страховой защиты страхователей, вопросомномер один является обеспечение финансовой устойчивости страховщиков, гарантии платежеспособности,формирование страховых резервов и фондов. Помочь этому и призван аудит.

Б И Б Л ИО Г Р А Ф И Ч Е С К И Й С П И С О К
1.ЗАКОНЫ ИНОРМАТИВНЫЕ АКТЫ
1. Закон о страхованииРоссийской Федерации. Юрайт-М, 1998.-20с.
2. Гражданский кодексРоссийской Федерации Часть 1.- М.: ИНФРА -М,  1995. 223с.
3. Гражданский кодексРоссийской Федерации Часть 2. — М.: Ось-89, 1996. 220 с.
4. Указ ПрезидентаРоссийской Федерации о временных правилах аудиторской деятельности в РоссийскойФедерации, от 22.12.93г.  за N 2263
5. ПостановлениеПравительства Российской Федерации об утвержде нии нормативных документов порегулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации, от 06.05.94г. заN 482
6. Приказ Росстрахнадзорао рекомендациях по аудиторской проверке страховщиков, от 20.03.95г. за N16-8р/22
2.СПРАВОЧНО-СТАТИСТИЧЕСКИЕМАТЕРИАЛЫ
7.Аудит страховыхкомпаний: Практической пособие для страховых аудиторов и страховых организаций.А.Л.Алекринский, С.Н. Асабина. Под ред. Рябкина. — АО Финстатинформ, 1995. 250с.
3.ПЕРИОДИЧЕСКИЕИЗДАНИЯ
8. Экономика и жизнь.1996. янв-дек.
4.МОНОГРАФИИ,БРОШЮРЫ, СТАТЬИ, ВЫСТУПЛЕНИЯ
 9. Гвозденко А.А Финансово-экономическиеметоды  страхования: Учебник.- М.: Финансы и статистика, 1998. 184с.
 10. Дубровина Т.А. СуховВ.А. Шеремет А.Д. Аудиторская деятель ность в страховании: Учебное пособие — М.: ИНФРА-М, 1997. —  384с.
11. Суйц В.П Аудит: практическоепособие для аудиторов — М.: Ан кил, 1994. — 236 с.