Академия Бюджета иКазначейства при Министерстве Финансов
КУРСОВАЯ РАБОТА
По предмету: «Управленческий учёт»
На тему: «Direct-costing»
Студентки: Ерусланкина Н.А.
Группа: 3У2
МОСКВА
2002 год
Содержание
Введение
1.Теоретическая часть
1.1Экономическая сущность, методы учета и калькулированиясебестоимости
1.2«Direct-costing», история его возникновение метода и организацияучета затрат
1.3 Особенности системы «Direct-costing».Преимущества и недостатки
1.4Схема учетных записей при учете затрат по системе «Direct-costing»
2. Практическая часть
Пример1
Пример2
Пример3
Заключение
Список использованнойлитературы Введение
Всовременной обстановке перехода к рынку, постоянно необходимо проводить анализдеятельности фирмы для принятия управленческих решений. Для анализа и принятиярешений необходима исходная информация, такую информацию получают из рядапоказателей, одним из которых является себестоимость. Себестоимость можнорассчитать несколькими различными методами, одним из подобных методов является«direct-costing», который рассмотрен в данной работе. Как и любойметод, «direct-costing» имеет ряд преимуществ и недостатков, но во многихслучаях он дает более объективную оценку ситуации, нежели методы, основанныена учете полных издержек. В данной работе проведен анализ того, в каких случаяхэто происходит, а также когда наиболее выгодно применять именно данный методпланирования учета и калькулирования себестоимости.
Впредставленной мной работе рассмотрены: экономическая сущность понятиясебестоимость, Методы учета и калькулирования себестоимости (приведен примервлияния выбранного метода учета на величину стоимости продукции, оценку запаса,и прибыли предприятия), возникновение метода «Direct-costing»,организация учета затрат по системе “ Direct-costing ”,порядок отражения операций на бухгалтерских счетах в условиях системы «Direct-Costing»,особенности системы «Direct-costing». Преимущества и недостатки.
1. Теоретическая часть.
1.1Экономическая сущность, методы учета и калькулированиясебестоимости
Себестоимостьпродукции, товаров или услуг — это денежное выражение суммы затрат, необходимыхна производство и сбыт данной продукции, а более точно ее единицы. Она являетсясинтетическим показателем. План по себестоимости продукции разрабатывается наоснове прогрессивных норм использования оборудования, расхода сырья, топлива,материалов, заработной платы и так далее. В целях анализа производственнойдеятельности и разработки рациональной и эффективной концепции развитияпредприятия в процессе изготовления продукции исчисляется также и еефактическая себестоимость. Сравнение плановой и фактической себестоимостипозволяет объективно оценить степень рентабельности предприятия ирациональность использования как материальных, так и интеллектуальных ресурсов.Если себестоимость такого же или аналогичного продукта конкурентов ниже, то этоозначает, что производство и сбыт на предприятии были организованнынерационально. Следовательно, необходимо внести изменения. Решить, какие нужныизменения, поможет опять же себестоимость, так как она является одним изфакторов формирования ассортимента и основным ценообразующим фактором. Чембольше себестоимость, тем выше будет цена при прочих равных условиях. Разницамежду ценой и себестоимостью составляет прибыль. Следовательно, для увеличенияприбыли необходимо либо повысить цену, либо снизить себестоимость. Снизить ееможно путем сокращения включенных в нее затрат. Но то, какие затраты и в какоймере включаются в себестоимость, зависит от метода ее учета и калькулирования.
Вбухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционномуотечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителямзатрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость.Эта себестоимость может включать только прямые затраты, она можеткалькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов,непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже еслиони косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная.Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек,имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются вкалькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущностьсистемы учета неполной себестоимости.
Одной из модификацийданной системы является система «директ-ко-стинг». Ее суть состоит в том,что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат,т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат.Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, вкалькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты,т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. Попеременным расходам оцениваются также запасы — остатки готовой продукции наскладах и незавершенное производство.
Принципиальное отличие системы«директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении кпостоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимостипостоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, прикалькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.
Общехозяйственные расходытакже исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностьювключаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой безподразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходысписываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции:
Д-т сч. 90 «Продажи» К-т сч. 26«Общехозяйственные расходы».
Однако всоответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг»не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Онприменяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа идля принятия оперативных управленческих решений.
Использование системы «директ-костинг»кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но иподходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этогометода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая) содержитдва финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.
Маржинальный доход — это разница между выручкой от реализации продукции инеполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В составмаржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. Послевычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируетсяпоказатель операционной прибыли.
Как же влияет выбранный методучета на величину себестоимости продукции, оценку запасов и прибылипредприятия? (Рассмотрим на примере № 2 в практической части)
1.2«Direct-costing», история его возникновение метода и организацияучета затрат
Система учета переменныхзатрат «direct-costing» возникла в США в период Великой депрессии и получилаширокое распространение в пятидесятых годах двадцатого века. До начала Великойдепрессии (1928г.) для расчета себестоимости использовалась система учетаполных издержек, что, по мнению аналитиков того времени, приводило кискусственному искажению прибыли. Для решения данной проблемы была разработанановая система, получившая название «direct-costing». Оно было введено в 1936 годуамериканцем Д. Харрисом. Данное название возникло не случайно. На первых этапахпрактического применения системы «директ-костинг» в себестоимость включалисьлишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственнона финансовые результаты. Отсюда и название системы — Direct – Costing- System (система учета прямых затрат).
Позднее «директ-костинг»трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитываетсяне только в части прямых переменных расходов, но и в части переменныхкосвенных затрат. Отсюда следует некоторая условность в названии.
Внастоящее время «direct-costing» предусматривает включение в себестоимость не толькопрямых переменных, но и части переменных косвенных затрат. В разных странах этасистема именуется по-разному. В Германии и Австрии для обозначения метода «direct-costing»используют термины «Teilkostenrechnung» или «Grenzkostenrechnung», то есть учет частичных, либо граничных затрат, илиже «Deckungsbeitragsrechnung» – учет суммы покрытия. В Великобритании «direct-costing»называют еще «marginal-costing» – учет маржинальных затрат. А во Франции «La Comptabilite» — маржинальный учет. Однако, несмотря на все эторазнообразие терминов, определяющих систему учета переменных издержек, «direct-costing»является самым употребляемым и популярным, возможно потому, что он был первымназванием, данным этому методу учета себестоимости.
Учет затрат состоит изследующих элементов: учет по видам затрат, учет по местам возникновения затрати учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия).
Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат вуправленческом (производственном) учете, в том числе и при учете полных иличастичных затрат. Поскольку учет затрат на отечественных предприятиях до сихпор представлял собой учет полной себестоимости и соответственно системноеопределение прибыли, то о такой организации учета, несмотря на различияпостроения у нас и за рубежом, мы имеем достаточно хорошее представление. Чтокасается “директ -костинга”, то, описывая
отдельныеэлементы учета затрат по этой системе, обратим внимание на присущие даннойсистеме особенности.
Рассмотрим организацию учета затрат всоответствии с системой “Директ-костинг” по перечисленным выше элементам.
Задачей первого элемента учета затрат является систематический учет затрат повидам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат предприятия.
Важнейшими видами затрат, подлежащими учету, являются: Затраты на заработнуюплату; материальные затраты; затраты на энергию; затраты на ремонт; налоги,взносы, страхование; затраты на амортизацию; проценты, риски; прочие затраты.
Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учетаи степени его детализации.
С точки зрения применения системы “Директ-костинг” здесь отсутствуют какие-либопринципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости.Нужно только подчеркнуть, что необходимое для организации директ-костингаразделение затрат на постоянные и переменные не может быть произведено в учетепо видам затрат, так как зачастую один и тот же вид затрат в разных местах возникновениязатрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства.
Например, заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновениязатрат может носить переменный характер, в другом – полупеременный, в третьем –практически не меняется с изменением загрузки мощностей или объемапроизводства.
Таким образом, разграничение затрат на постоянныеи переменные, а также их раздельный учет по видам может быть организован тольков разрезе мест возникновения затрат.
Особенность учета затрат по местам возникновения по системе “Директ-костинг”состоит в том, что постоянные затраты не распределяются между носителямизатрат.
Учет по местам возникновения затрат дает представление о горизонтальнойструктуре затрат предприятия.
Учет затрат по системе “Директ-костинг” представляет собой прагматическую формуучета, направленную на принятие решений. В случае организации учета затрат поместам возникновения нет надобности использовать базы, или “ключи”,распределения косвенных расходов уровня предприятия на уровни заводов илипроизводственных единиц, а затем через основные места возникновения затрат –между носителями затрат, произведенных в данном отчетном периоде., как присистеме учета полных затрат (калькулирование полной себестоимости).
По сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат посистеме “Директ-костинг” исчезает само понятие косвенных расходов, накладныерасходы становятся прямыми по отношению к данному месту возникновения затрат. Такимобразом, при системе “Директ-костинг” затраты в местах возникновения затратподразделяются на постоянные и переменные. Этот элемент системы учета затратдает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат — следующегоэлемента системы производственного учета – только по переменным затратам.
Однойиз проблем учета затрат по местам их возникновения в части раздельного учетапеременных и постоянных затрат является наличие “скачкообразных” (ступенчатых)затрат, которые носят постоянный характер на определенном интервале измененияобъема, а затем резко возрастают при каком-либо определенном значениипоказателя объема производства.
В практике организация учета затрат в разрезе мест возникновения затрат посистеме “Директ-костинг” эта проблема решается путем выделения трех группзатрат: абсолютно переменных затрат, Изменяющихся пропорционально изменениюобъемов производства; относительно переменных (или относительно постоянных)затрат – для отражения “скачкообразных”, ступенчатых затрат; абсолютнопостоянных затрат, не изменяющихся с изменением объемов производства илизагрузкой мощностей.
При принятии решений в конкретной управленческой ситуации вторая группа затратприсоединяется либо к первой, либо к третьей в зависимости от преследуемойцели.
Учет затрат по системе “Директ-костинг” может бытьорганизован либо только как учет фактических затрат, либо как учет плановых(нормативных) затрат, то есть в данном случае можно говорить об интеграциисистем “стандарт-кост” и “директ-костинг” как двух основных характеристик любойиз систем управленческого (производственного) учета: по полноте фиксируемыхзатрат и по оперативности отражения затрат.
Учетзатрат по местам их возникновения может быть организован в системе счетовбухгалтерского учета. С этой целью для каждого места возникновения затратоткрывается свой синтетический счет. При “директ костинге” по каждому местувозникновения затрат могут открываться два собирательно-распределительных счетадля учета накладных расходов, которые по окончании отчетного периода оба счетазакрываются.
Необходимо подчеркнуть, что на большинстве западныхпредприятий ни система учета полных затрат, ни система “Директ-костинг”практически не применяются в чистом виде. Для ориентации предприятия в сложныхрыночных условиях нужна разнообразная информация, в том числе и осебестоимости, которая может говорить о процессе интеграции различных аспектов,элементов управленческого (производственного) учета. Примером может служитьиспользование элементов “директ-костинга”, связанных с организацией раздельногоучета переменных и постоянных расходов, при учете полной себестоимости.
Учет поместам возникновения затрат может вестись раздельно по переменным и постояннымрасходам, что расширяет аналитические и контрольные возможности учетасебестоимости, и в то же время на носители затрат могут быть отнесены всезатраты периода. Гибкие сметы (бюджеты), по сути дела, являясь одной изхарактеристик “директ-костинга”, также успешно применяются при учете полныхзатрат.
Вусловиях применения “директ-костинг” внутрипроизводственная продукция, работы иуслуги относятся на потребляющие их места затрат только в части переменныхзатрат, а постоянные затраты фиксируются в местах их возникновения, где этаинформация и остается, а затем оттуда переносится в подсистему учетарезультатов за период.
Чтокасается проблемы распределения затрат высших иерархических уровней (мествозникновения затрат) на низшие с целью более обоснованного их включения затемв себестоимость единицы продукции, то эта проблема – классическая составнаячасть системы учета и калькулирования полной себестоимости. Однако вцентральных функциональных службы предприятия могу иметь место затраты,поведение которых меняется с изменением объемов производства подразделенийнижестоящего уровня. Тогда эти затраты при помощи соответствующих ключейраспределения (пропорционально соответствующей базе) распределяются дальше какпеременные. Но, как правило, несмотря на то, что первичные затраты центральныхслужб могут носить переменный характер, они принимаются в качестве постоянныхвторичных затрат по отношению к расположенным иерархически ниже местамвозникновения затрат.
Под учетом по носителям затрат в управленческом (производственном) учетепонимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат – продукция, работы иуслуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке.
Учет по носителям затрат как подсистема учета затрат также может бытьорганизован как учет полных или частичных затрат.
При калькулировании себестоимости продукции по системе “Директ-костинг”постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом вариантекалькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затратыи часть накладных расходов) зависят от загрузки мощностей или от объемапродукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат.
Таким образом, в себестоимость носителя затрат не включены постоянные расходы.Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетовпредоставляет нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затратв условиях изменения загрузки или объема.1.3Особенности системы “Директ-костинг”. Преимущества и недостатки
/>/>/>/>
Определив сущность “директ-костинга” как системы управленческого(производственного) учета, основанной на делении расходов на постоянные ипеременные в зависимости от изменения объема производства, можно выделитьприсущие ему особенности, положительные моменты и проблемы.
Главной особенностью “директ-костинга”, основанногона классификации расходов на постоянные и переменные, является то, чтосебестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в частипеременных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностьюсписывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например“Прибыли и убытки”.
Постоянные расходы не включают в расчетсебестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученнойприбыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменнымрасходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало иконец года и незавершенное производство.
При системе “директ-костинг” схема построения отчетов о доходахмногоступенчатая (табл. 1). В них содержатся по крайней мере два финансовыхпоказателя: маржинальный доход и прибыль.
/>Таблица 1
№ п/п Наименование показателей Значение
1
2
3
4
5
Выручка от реализации продукции (В)
Переменные затраты (ПЗ)
Маржинальный доход (М)
Постоянные расходы (ПР)
Прибыль (П)
В = 1000
ПЗ=600
М=В-ПЗ=400
ПР=200
П=М-ПР=200
/>/>/> Отчет о доходах не обязательно должен быть двухступенчатым. Еслипеременные затраты подразделять на производственные и непроизводственные, тоданный отчет о доходах будет трехступенчатым. В этом случае на первом этапеопределяется производственный маржинальный доход как разность между объемомреализованной продукции и переменными производственными затратами. На второмэтапе как разность между производственными маржинальными и внепроизводственнымипеременными затратами определяется маржинальный доход в целом по предприятию,на третьем этапе – прибыль путем вычитания из общей суммы маржинального доходасуммы постоянных расходов. Отчеты о доходах можно изменять подразделениемобщей суммы постоянных затрат на два различных мелких блока. Этот метод можнобыло бы назвать “многоблочной системой”.
Важной особенностью “директ-костинга” являетсято, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости междуобъемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью. Наглядно этоизображено при помощи графика (рис. 1).
Три главные линии показывают зависимостьпеременных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства.
Точка К называется точкой критического объемапроизводства (точка рентабельности): объем производства, при котором величинавыручки от
реализации продукции равна ее полной себестоимости.
рис.1
/>
/>/> Общая
сумма
/> выручуки прибыль
/> от
/> реализауции переменные выручка от
/> расходы реализации
/> полная/> /> /> /> /> /> /> />
/>/> себестоимость
/> убыток
/>
Объем производства
Этот график и многочисленные его модификациииспользуются при анализе и принятии управленческихрешении.
/>
К = Зпост / Мизд,
где Зпост – величина условно-постоянных затрат всоставе текущих издержек
производства отчетного периода;
Мизд – величина маржинального дохода на единицупродукции (разница
между ценой реализации изделия и величиной егосебестоимости,
исчисленной по условно-переменным расходам).
Для обеспечения этих аналитических расчетовнеобходимо вести раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетоммаржинального дохода по изделиям.
Большое значение здесь имеет установление связейи пропорций между затратами и объемами производства. Используя методыкорреляционного и регрессивного анализа, математической статистики, графическиеметоды, можно определять формы зависимости затрат от объема производства илизагрузки мощностей; строить сметные уравнения, получать информацию оприбыльности или убыточности производства в зависимости от его объема;прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов взависимости от факторов объема или мощности, то есть решать стратегическиезадачи управления предприятием.
Система “Директ-костинг” заостряет вниманиеруководства предприятия на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) попредприятию в целом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия сбольшой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так какразница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается врезультате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретныхизделий.
За счет сокращения статей себестоимостиупрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет иконтроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данныйконкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, чтонаглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.
Основное достоинство системы учета сумм покрытияв том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различныеоперативные решения по управлению предприятием. В первую очередь это касаетсявозможностей проводить эффективную политику цен.
С учетом по системе “Директ-костинг” такжесвязана возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различныхкомбинаций цены на товар и объемов его реализации.
Имея учетные данные об ограниченной себестоимости и суммах покрытия(маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие управленческие задачи,как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятиядополнительного заказа по ценам ниже обычного, производство комплектующихвнутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимальногоразмера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.
Еще одно важное достоинство системы – это то, чтоограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позволяетупростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегосячисла статей затрат: себестоимость становится более “обозримой”, а отдельныезатраты – лучше контролируемы. Так как чем больше контролируемых объектов, темсильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.
В последнее время наблюдается тенденция ростаудельного веса постоянных расходов. Поэтому повышаются требования кобоснованности планирования и нормирования величин этих расходов.
“Директ-костинг” дает возможность оперативнееконтролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля засебестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты, или гибкиесметы.
Применяя “стандарт-кост” в “директ-костинге”,устанавливают нормы на постоянные затраты; в основе же контроля гибких сметлежит разделение затрат на постоянные и переменные.
При системе учета полной себестоимости частьнераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой,поэтому контроль за ними ослабевает. “Директ-костинг” помогает снизитьтрудоемкость распределения накладных расходов.
Однако организация производственного учета посистеме “Директ-костинг” связана с рядом проблем, которые вытекают изособенностей, присущих этой системе:
— возникают трудности при разделении расходов напостоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменныхрасходов не так уж много. В основном расходы полупеременные, а значит,возникают трудности в их классификации. Кроме того, в различных условиях одни ите же расходы могут вести себя по-разному;
— противники “директ-костинга” считают, что постоянныерасходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно,должны быть включены в его себестоимость. “Директ-костинг” не дает ответа навопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость.Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов,когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции илинезавершенного производства;
— ведение учета себестоимости по сокращеннойноменклатуре статей не
отвечает требованиям нашего учета, одной из главныхзадач которого до последнего времени являлось составление точных калькуляций;
— необходимо в ценах, устанавливаемых на продукциюпредприятия,
обеспечиватьпокрытие всех издержек предприятия.
— значительное искажение общей суммыприбыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного производстваоцениваются в разрезе лишь переменных производственных расходов;
— несоответствие (вследствие той же причины) размера действительнойсебестоимости выпущенной продукции с показателем «сокращенной»себестоимости, исчисленной по статьям переменных затрат, что резко снижаетдостоверность учета;
— несовпадение результатов финансового учета (и финансовых отчетов) срезультатами производственного учета, вследствие чего снижается довериеконтролирующих органов — финансового, налогового управления и других — круководству фирмы, а это ведет к негативным последствиям;
— нерешённость проблемы распределения постоянных (косвенных) расходов, которыетакже участвуют в процессе производства продукции, а значит, должны бытьвключены в себестоимость;
— сложность в определении номенклатуры элементов калькулирования или делениярасходов на переменные и постоянные.
Присистеме «директ-костинг» не определяются полные затраты наизготовление продукции. Поэтому эта система не отвечает одной из основныхцелей отечественного бухгалтерского учета — составлению точных калькуляций.Однако следует иметь в виду, что не существует такой системы калькулированиязатрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции состопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как быхорошо оно не было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижаетточность калькулирования. С этой точки зрения самой точной является калькуляцияпо переменным (прямым) расходам, которая получается при калькулировании посистеме «директ-костинг». В этом случае в калькуляциювключаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия.Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия следует считать неполноту включения затрат в себестоимость, а способ отнесения на то или иноеизделие.
Кроме того, постоянные затраты восновной своей массе не связаны с производством данного конкретного изделия, аносят, как правило, периодический характер и связаны с выпуском всего объемапродукции предприятия. Поэтому тезис о том, что эти расходы также должны в обязательномпорядке включаться в расчет себестоимости изделия, можно подвергнуть критике.
1.4Схема учетных записей при учете затрат по системе «Direct-costing»
Рассмотрим порядок отражения операцийна бухгалтерских счетах в условиях системы «директ-костинг». Прямыепроизводственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменнаячасть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списываетсяна счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшембудут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать вкалькулировании.
Постоянная частьобщепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственнымирасходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включаютсяв себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются науменьшение выручки от реализации продукции.
Таким образом, применение системы«директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учетобщепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменнуючасти.
К счету 25 создаются два субсчета:
25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственныепостоянные расходы». Оборот счета 25-1 в конце отчетного периода, распределяясьпо носителям затрат, списывается на счет 20 «Основное производство». Счет 25-2закрывается счетом 90 «Продажи»
Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе«директ-костинг» проиллюстрирован на рис1 Необходимо обратить внимание на то,что остатки незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы,оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости.
Рис.1
Счет 20 «Основное производство» Счет43 «Готовая продукция»
/> Счет 23 «Вспомогательное производство» /> /> /> /> /> /> />
Сальдо– незавершенное
Производствопо неполной
(переменной)себестоимости
наначало периода
Счета
/>10,16,70,69 Счет90 «Продажи»/> /> /> /> /> /> /> /> />
Счет25-1 «Общепроизводственные Неполная (переменная)
переменные расходы» себестоимость
/>/>/> Готоваяпродукция реализованной
/>/>/> продукции
/>
Оцениваетсяпо неполной
(переменной)себестоимости
10,16,70,69,68,
/>12,02 и др./> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> />
Мажиральный
доход
Сальдо– незавершенное производство Сальдо – готовая продукция на
понеполной (переменной) складе по неполной (переменной)
себестоимостина конец отчетного себестоимости
периода
Счет 25-2 «Общепроизводственные
Постоянные расходы»
Счет 26 «Общехозяйственные
/>/>/>расходы»
Вконце отчетного периода постоянные расходы списываются
/> На себестоимость реализованнойпродукции
Сальдо-
прибыль
предприятия
2. Практическаячасть
2.1. Практическое значение системы «Direct-costing»
Преждевсего ее применение позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемомпроизводства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведениесебестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.
Всовременных условиях управляющие должны знать, во что обходится производствоотдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы запомещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтомуоднимиз принципов бухгалтерского управленческого учета являетсяследующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных итрудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которуювносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции(выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно лишьиспользуя систему «директ-костинг».
Калькулированиепеременной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческихзадач (см. гл. 4), причем расчеты полной себестоимости не дают подобныхрезультатов.
Система «директ-костинг»позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторыхситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностейпривлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае,когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижатьцену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижнейграницей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказовнецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система«директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традиционныедля отечественного калькулирования представления о том, что в основе ценынепременно должна лежать полная себестоимость продукции.
Наконец, данная система позволяетсущественно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резкосократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой,а отдельные статьи затрат — лучше контролируемыми. Система «директ-костинг»находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике, вчастности в издательской деятельности.
Пример 1. В связи с введением позаказногометода учета затрат и разделением затрат на производственные (счет 20) ипериодические (счет 26) у издательств возникает возможность воспользоватьсяправом прямого отнесения общехозяйственных затрат на реализованную продукцию,т.е. на счет 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», минуя косвенное ихраспределение на счете 20 по заказам. В этом случае на счете 20 числятсятолько прямые затраты на производство издания (гонорар с отчислениями, полиграфическиеуслуги и бумага), величина которых прямо зависит от тиража издания. Приувеличении тиража они изменяются прямо пропорционально (при условии выплатыгонорара потиражно — пропорционально тиражу издания) (рис. А).
Учтенные на счете 20 суммарные прямые(переменные) затраты, отнесенные к тиражу издания, дадут себестоимость одногоэкземпляра издания.
/>
Рис. А Ростпрямых (переменных) затрат в зависимости от тиража
/>
Рис. ВПеременные затраты на один экземпляр издания
Эта себестоимостьограничивает снизу цену реализации, так как любая продажа по цене нижесебестоимости, рассчитанной по переменным затратам, дает издательству убыток(отрицательный маржинальный доход) (рис.В).
Периодические затраты, не связанные напрямую с издательскимпроцессом (затраты будут существовать и без наличия производственного процесса),учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» (затраты на заработную платуработников издательства, арендные платежи, почтово-те-леграфные и телефонныезатраты и т.д.), образуют постоянные затраты, т.е. затраты, не связанные стиражом издания (рис. С).
Постоянные затраты показывают минимальный уровень суммымаржинального дохода, который необходим издательству для безубыточной работы.Если сумма маржинального дохода (разница между ценой реализации исебестоимостью по переменным затратам, умноженная на количество реализованныхэкземпляров) меньше суммы постоянных затрат издатель ства, то финансовыйрезульпитг от выпуска продукции -— убытки, если больше — прибыль.
/>
Рис. С.Зависимость постоянных затрат от тиража издания •
/>
Рис. D.Зависимость удельных затрат от тиража издания
Если поделить общую суммупостоянных затрат на количество реализованных экземпляров, то получим долюпостоянных затрат в общей фактической себестоимости одного экземпляра издания.
Как видно из рис. D,зависимость постоянных затрат на один экземпляр обратно пропорциональна тиражуиздания. Сложив себестоимость одного экземпляра по переменным и по постояннымзатратам, можно получить фактическую себестоимость реализованной продукции. Поэкономическому смыслу — это минимальная цена реализации, необходимая для безубыточнойработы издательства. На практике, поскольку часть тиража реализуется поподписке, к этой сумме добавляется сумма коммерческих расходов на экспедирование,пересылку и распространение подписных экземпляров. Они также являются переменными расходами, так как зависят от тарифов на обработку одного подписногоэкземпляра.