ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙАУДИТ:
ОТВЕТСТВЕННОСТЬЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ ПРОВЕДЕНИЯ ЛИБО ПРЕПЯТСТВОВАНИЕ ПРОВЕДЕНИЮ
Введение
Аудиторскаядеятельность представляет собой предпринимательскую деятельность по независимойпроверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетностиорганизаций и индивидуальных предпринимателей (аудируемые лица). В настоящеевремя в законодательстве закреплено понятие только обязательного аудита,которым согласно ст.7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ «Обаудиторской деятельности» (с изменениями от 14.12.2001, 30.12.2001)является ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерскогоучета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуальногопредпринимателя.
В Законеуказаны случаи, при которых необходим обязательный аудит. Возникновениеобязанности проводить ежегодную обязательную аудиторскую проверку обусловленоспецификой организационно-правовой формы проверяемых лиц, характером их функцийлибо большим объемом выручки от реализации продукции или значительной суммойактивов баланса на конец отчетного года, т.е. такими обстоятельствами, которые(в целях защиты прав и законных интересов других лиц и обеспеченияэкономической безопасности Российской Федерации) требуют установленияповышенных гарантий достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетностипроверяемых лиц.
Вчастности, обязательный аудит проводится в случаях, если:
— организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерногообщества. В данном случае Закон N 119-ФЗ корреспондирует с Федеральным закономот 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (с последующимиизменениями и дополнениями). Согласно п.3 ст.88 Закона N 208-ФЗ передопубликованием обществом годового отчета и годовой бухгалтерской отчетностиобщество обязано привлечь для ежегодной проверки и подтверждения годовойфинансовой отчетности аудитора, не связанного имущественными интересами собществом или его акционерами;
— организация является кредитной организацией , страховой организациейили обществом взаимного страхования , товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом , государственным внебюджетнымфондом, источником образования средств которого являются предусмотренныезаконодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическимии юридическими лицами , фондом, источниками образования средствкоторого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
— объемвыручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции(выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. разустановленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплатытруда (МРОТ) или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200тыс. раз МРОТ;
— организация является государственным унитарным предприятием, муниципальнымунитарным предприятием , основанным на праве хозяйственного ведения,если финансовые показатели его деятельности по объему выручки от реализациипродукции или по сумме активов баланса превышают установленныйзаконодательством об аудите предел. При этом для муниципальных унитарныхпредприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могутбыть понижены;
— фирамамделающим на заказ в интернете рефераты, как эта работу, которую даже не удосужилисьпрочесть;
— обязательный аудит в отношении указанных организаций или индивидуальныхпредпринимателей предусмотрен федеральным законом. Настоящий пункт закреплен вЗаконе N 119-ФЗ с учетом динамичности российского законодательства ивозможности возникновения условий для проведения обязательного аудита вперспективе. В этом случае не потребуется вносить изменения в Закон N 119-ФЗ.Примером в данном случае может служить Федеральный закон от 25.04.2002 N 40-ФЗ«Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцевтранспортных средств» (с изменениями и дополнениями от 23.06.2003), в силуст.28 которого финансовая деятельность профессионального объединениястраховщиков подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке (прежде обязанностьпрофессиональных объединений проводить обязательный аудит в законодательствеРоссийской Федерации не предусматривалась).
Проблематика вопроса
Необходимостьобязательной ежегодной аудиторской проверки закреплена и в Федеральном законеот 30.11.1995 N 190-ФЗ «О финансово-промышленных группах», в ст.16которого предусмотрено, что годовой отчет финансово-промышленной группысоставляется по результатам проверки деятельности финансово-промышленной группынезависимым аудитором. Аудиторская проверка проводится за счет средствцентральной компании финансово-промышленной группы. Также необходимость наличияаудиторского заключения по результатам ежегодного обязательного аудитазакреплена в Законе Российской Федерации «О потребительской кооперации(потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» (сизменениями на 21.03.2002), в силу ст.28 которого среди документовпотребительского общества, подлежащих хранению, указано заключение аудиторскойорганизации. Сделай паузу – вкушай кофе.
Обязательныйаудит, который проводится независимыми аудиторскими организациями,уполномоченными на то в силу закона и не имеющими права заниматься инойдеятельностью помимо аудита и сопутствующих ему услуг, является гарантиейобеспечения достоверности официального бухгалтерского учета в сфереэкономической, в том числе предпринимательской, деятельности .
Аудитором,т.е. лицом, непосредственно осуществляющим аудит, согласно ст.3 Закона N 119-ФЗявляется физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям,установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационныйаттестат аудитора. Таким образом, законодательно закреплены повышенныетребования к квалификации аудиторов, участие уполномоченных федеральных органовв процессе аттестации претендентов на право аудиторской деятельности, т.е.государство участвует в формировании круга аудиторов.
Аудиторскиеорганизации и индивидуальные аудиторы вправе осуществлять аудиторскуюдеятельность только после получения специального разрешения (лицензии) (ст.17Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ «О лицензировании отдельныхвидов деятельности» (с изменениями на 26.03.2003).
Аудиторскоезаключение — официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой(бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный согласно федеральнымправилам (стандартам) аудиторской деятельности и содержащий выраженное вустановленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудиторао достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствиипорядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.В данном случае, учитывая характер аудиторского заключения и статус лиц,проводящих аудит, следует согласиться с точкой зрения, что на аудиторскоезаключение как часть бухгалтерской отчетности экономического субъекта,подлежащего обязательному аудиту, возложена роль индикатора, способногоповлиять на мнение заинтересованного пользователя .
Именнопоэтому важным является вопрос об ответственности участников аудиторских отношенийза нарушение законодательства об аудите. Необходимо выделить следующие ее виды:
— уголовная (ст.202 «Злоупотребление полномочиями частными нотариусами иаудиторами» и ст.171 «Незаконное предпринимательство» УК РФ);
— административная (ст.14.1 «Осуществление предпринимательской деятельностибез государственной регистрации или без специального разрешения(лицензии)» КоАП РФ);
— гражданская.
В даннойстатье рассматривается вопрос об ответственности аудируемых лиц за нарушениезаконодательства об аудите в части требования о проведении ежегодногообязательного аудита. Заметим, что в настоящее время при подробнойзаконодательной регламентации проведения обязательного аудита российскимзаконодательством не установлена ответственность за уклонение от проведениялибо за препятствование проведению обязательного аудита. В результате напрактике возникает много вопросов о применении данной ответственности.
Довступления в силу Закона N 119-ФЗ (1 сентября 2001 г.) в п.7 Временныхправил аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденных УказомПрезидента Российской Федерации от 22.12.1993 N 2263 «Об аудиторскойдеятельности в Российской Федерации» (с изменениями от 26.11.2001),содержалась норма, по которой уклонение экономического субъекта от проведенияобязательной аудиторской проверки либо препятствование ее проведению влекло засобой взыскание на основании решения суда или арбитражного суда по искам,предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства, органамигосударственной налоговой службы и органами налоговой полиции, штрафа:
— сэкономического субъекта в сумме от 100 до 500 МРОТ;
— сруководителя (руководителей) экономического субъекта в сумме от 50 до 100 МРОТ.
Аналогичнаянорма была закреплена в п.3 ст.21 Закона N 119-ФЗ (с изменениями от14.12.2001), согласно которой уклонение организации или индивидуальногопредпринимателя, подлежащих обязательному аудиту, от его проведения илипрепятствование его проведению влекли взыскание штрафа с организации ииндивидуального предпринимателя в размере от 500 до 1000 МРОТ. Взысканиештрафов должно было производиться в судебном порядке на основании постановленияуполномоченного федерального органа о привлечении к ответственности за данныеправонарушения. Однако Федеральным законом от 30.12.2001 N 196-ФЗ «Овведении в действие Кодекса Российской Федерации об административныхправонарушениях» п.п.2 — 4 ст.21 Закона N 119-ФЗ были признаны утратившимисилу с 1 июля 2002 г.Признание утратившими силу п.п.2 — 4 ст.21 Закона N 119-ФЗ без введенияспециальной нормы в КоАП РФ создало определенный вакуум в законодательномобосновании применения указанной ответственности.
Ответсвенность
Мерывоздействия, которые можно применять для того, чтобы добиться исполненияорганизациями и индивидуальными предпринимателями обязанности по проведениюежегодного обязательного аудита, в настоящее время ограничиваются лишьследующим.
1.Согласно ст.13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерскомучете» (с изменениями от 30.06.2003) бухгалтерская отчетность, представляемаяустановленным пользователям, состоит из: бухгалтерского баланса; отчета оприбылях и убытках; приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетностиорганизации, если она в соответствии с федеральными законами подлежитобязательному аудиту; пояснительной записки.
Одним изпоследствий нарушения данной нормы Закона N 129-ФЗ в части отсутствияаудиторского заключения является непринятие бухгалтерской отчетности ее пользователями,среди которых:
— лица,указанные в учредительных документах (учредители, участники организации илисобственники ее имущества);
— территориальные органы государственной статистики по месту их регистрации;
— органы,уполномоченные управлять государственным имуществом, для государственных имуниципальных унитарных предприятий;
— налоговые органы в соответствии с п.1 ст.23 НК РФ.
Требованиест.13 к составу бухгалтерской отчетности не распространяется на бюджетныеорганизации, а также общественные организации (объединения) и их структурныеподразделения, не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющиекроме выбывшего имущества иных оборотов по реализации товаров (работ, услуг).Для данных юридических лиц состав бухгалтерской отчетности определяетсяуполномоченными государственными органами (Минфин России и др.).
2. В ряденормативно-правовых актов, издаваемых уполномоченными государственнымиорганами, установлены требования о необходимости аудиторского заключения порезультатам обязательного аудита. При отсутствии такового лицо не имеетвозможности осуществить определенные юридически значимые действия, так какнарушаются нормы, устанавливающие требования к содержанию, составу и оформлениюсоответствующих документов в части наличия аудиторского заключения.
Всоответствии п.3.2 Постановления ФКЦБ России от 26.10.2001 N 28 «Обутверждении Положения о системе контроля организаторов торговли на рынке ценныхбумаг и дополнительных требованиях к участникам торгов и эмитентам ценныхбумаг» среди документов, которые участники торгов обязаны в дополнение кдокументам, установленным законодательством Российской Федерации и нормативнымиактами ФКЦБ России, предоставлять организатору торговли, указана копияаудиторского заключения, подготавливаемого в указанных в законодательствеслучаях в установленный организатором торговли срок.
Вюридической литературе вопрос об ответственности за уклонение илипрепятствование проведению ежегодного обязательного аудита не находит единогорешения. В частности, высказываются мнения о том, что в российскомзаконодательстве существуют нормы, устанавливающие ответственность организацийи индивидуальных предпринимателей за непроведение либо уклонение от проведенияежегодной обязательной аудиторской проверки ведения бухгалтерского учета ифинансовой (бухгалтерской) отчетности.
Например,А. Музыченко считает, что в настоящее время за нарушения требований об обязательномаудите должностное лицо организации может быть привлечено к административнойответственности на основании ч.1 ст.15.6 КоАП РФ. Поскольку аудиторскоезаключение представляется в составе годовой бухгалтерской отчетности,отсутствие данного документа можно квалифицировать как непредставление вналоговые органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иныхсведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равнопредставление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, влекущееналожение административного штрафа в размере от 300 до 500 руб. В случаенепредставления в налоговый орган в составе годовой бухгалтерской отчетностиаудиторского заключения в порядке, установленном пп.4 п.1 ст.23 НК РФ,организация также может быть привлечена к ответственности за совершениеналогового правонарушения на основании ч.1 ст.126 НК РФ. Данная нормапредусматривает ответственность за непредставление в установленный срокналогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений в видештрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ .
Аналогичнойпозиции придерживается и Е. Бондарь. Автор считает, что согласно пп.4 п.1 ст.23НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета вустановленном порядке бухгалтерскую отчетность, в которую входит и аудиторскоезаключение. Непредставление в установленный законодательством о налогах исборах срок либо отказ от представления в налоговые органы оформленных вустановленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых дляосуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений внеполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафана граждан в размере от 1 до 3 МРОТ, а на должностных лиц — от 3 до 5 МРОТ(ст.15.6 КоАП РФ) .
Заметим,что приведенные мнения авторов высказывались относительно существования норм,влекущих ответственность при отсутствии аудиторского заключения, по результатампроведения обязательного аудита, а не за действия по уклонению либопрепятствованию проведению обязательного аудита, как это предусматривалось вп.3 ст.21 Закона N 119-ФЗ.
Исходя изсмысла ст.15.6 КоАП РФ и ст.126 НК РФ (в действующей редакции) основанием дляпривлечения к ответственности по данным статьям является нарушение требований,установленных непосредственно налоговым законодательством, т.е. вытекающих изсферы налоговых правоотношений, в то время как ответственность за непроведениелибо уклонение от проведения ежегодного обязательного аудита к нарушениямтребований налогового законодательства не относится, так как последнее неустанавливает обязанности по проведению обязательного аудита. Более того,характер действий (бездействия) лица, за которые наступает ответственность пост.15.6 КоАП РФ и ст.126 НК РФ, существенно отличается от действий, за которыебыла предусмотрена ответственность по ст.21 Закона N 119-ФЗ. Таким образом,неправомерно делать вывод о том, что указанные нормы КоАП РФ и НК РФустанавливают ответственность организаций и индивидуальных предпринимателей занепроведение либо уклонение от проведения ежегодной обязательной аудиторскойпроверки ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности,т.е. за нарушение норм Закона N 119-ФЗ в части обязательного аудита.
При решениивопроса о соотношении положений КоАП РФ и части первой НК РФ необходимо иметь ввиду следующее.
Ответственностьза административные правонарушения в области налогов установлена ст.ст.15.3 — 15.9 и 15.11 КоАП РФ. Субъектами ответственности согласно данным статьямявляются должностные лица организаций. Поскольку согласно нормам гл.15, 16 и 18части первой НК РФ в соответствующих случаях субъектами ответственностиявляются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних кадминистративной ответственности не исключает привлечения организаций кответственности, установленной НК РФ.
Немаловажнымявляется также характер действий, за которые наступает ответственность пост.15.6 КоАП РФ и ст.126 НК РФ. Обязанность, за неисполнение которой предусмотренаответственность по ст.126 НК РФ, установлена ст.93 НК РФ, согласно которойдолжностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправеистребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налоговогоагента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требованиео представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу впятидневный срок. Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налоговогоагента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверкидокументов или непредставление их в установленные сроки признается налоговымправонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК РФ.Следовательно, для привлечения к ответственности по п.2 ст.126 НК РФ необходимоналичие требования налогового органа о представлении аудиторского заключенияналогоплательщиком, подлежащим обязательному аудиту. Другими словами, приотсутствии данного требования организация и индивидуальный предприниматель, непроводившие обязательный аудит, ответственности по п.2 ст.126 НК РФ не несут.
Пункт 1ст.126 НК РФ не требует наличия требования налогового органа. В этой статьепредусмотрены санкции за непредставление лишь тех сведений, которые необходимыдля налогового контроля, т.е. сведений, обязанность по представлению которыхустановлена гл.14 «Налоговый контроль» НК РФ. Обязанность попредставлению аудиторского заключения возложена на налогоплательщиков нормами,изложенными в других главах НК РФ и Федеральном законе «О бухгалтерском учете»,поэтому логичен вывод о том, что в данном случае санкция, предусмотреннаяст.126 НК РФ, не применима.
Когда тыберешь чужую работу и присваиваешь ей своё имя, хотя бы упомяни автора работы всписке использованной лтитературы.
Относительност.15.6 КоАП РФ в юридической литературе высказывается мнение, согласнокоторому обязанность по представлению в установленный срок документов,необходимых для осуществления налогового контроля, в свете рассматриваемойстатьи КоАП РФ возникает с момента получения мотивированного запроса налоговогооргана, проводящего проверку соответствующего налогоплательщика (налоговогоагента, банка), в частности о представлении аудиторского заключения лицом,подлежащим обязательному аудиту.
Содержательнаясторона правонарушения, предусмотренного ч.1 ст.15.6 КоАП РФ, характеризуетсядействиями (бездействием) и выражается в:
— непредставлении в установленный законодательством о налогах и сборах срок вналоговые органы оформленного в надлежащем порядке аудиторского заключения;
— отказеот представления в установленный законодательством о налогах и сборах срок вналоговые органы аудиторского заключения;
— представлении таких сведений в неполном объеме или искаженном виде.
Поднепредставлением сведений или отказом их представить следует пониматьневыполнение письменного мотивированного требования налогового органапредставить документы, истребуемые в целях налогового контроля, а такжепредставление сведений в неполном объеме или в искаженном виде .
В научнойлитературе также высказано мнение о возможности отнесения уклонения отпроведения обязательного аудита к грубым нарушениям правил ведениябухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, ответственностьза которое предусмотрена ст.15.11 КоАП РФ . В соответствии с этойстатьей грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представлениябухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документоввлечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до30 МРОТ. Однако далее автор указывает на примечание к ст.15.11, в которомопределено, что под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета ипредставления бухгалтерской отчетности понимается искажение сумм начисленныхналогов и сборов не менее чем на 10%, а также искажение любой статьи (строки)формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%. Становится очевидным, чтоприменение в рассматриваемом случае данной статьи КоАП РФ также невозможно.
Заключение
Такимобразом, как нам представляется, назрела необходимость внесения соответствующихизменений (дополнений) в КоАП РФ в части установления ответственностиорганизаций и индивидуальных предпринимателей именно за действия по уклонениюлибо препятствованию проведению обязательного аудита. Без наличия инструмента воздействияв форме установленной ответственности, например в виде административногоштрафа, налагаемого на должностных лиц и/или на юридических лиц, наличие взаконодательстве положений о необходимости проведения ежегодной обязательнойаудиторской проверки ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской)отчетности является декларативным, не имеющим под собой никакой реальнойперспективы реализации. В каждом разделе данной работы я спрятал по однойфразе, на подобии этой, которая выдаст тебя, твой плагиат из интернета.
Литература
Федеральный закон «О банках и банковской деятельности» (с изменениямина 30.06.2003).
Закон Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 «Об организациистрахового дела в Российской Федерации» (с изменениями на 25.04.2002).
Закон Российской Федерации от 20.02.1992 N 2383-1 «О товарных биржах ибиржевой торговле» (с изменениями на 21.03.2002).
Федеральный закон от 29.11.2001 N 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах».
Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 N 145-ФЗ (с изменениями на07.07.2003).
Федеральный закон от 07.05.1998 N 75-ФЗ «О негосударственных пенсионныхфондах» (с изменениями на 10.01.2003).
Федеральный закон от 14.11.2002 N 161-ФЗ «О государственных имуниципальных унитарных предприятиях».
Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 01.04.2003 N 4-П.
Мельников А.К. Комментарий к федеральным правилам (стандартам) аудиторскойдеятельности // «Новое в бухгалтерском учете и отчетности», N 22,ноябрь 2002 г.
Музыченко А. Обязательное аудиторское заключение при сдаче годовой отчетности// ФПА АКДИ «Экономика и жизнь», выпуск 3, март 2003 г.
Бондарь Е. Достоверность подтвердит аудит // Бухгалтерское приложение к газете«Экономика и жизнь», выпуск 2, январь 2003 г.
Комментарий к Кодексу Российской Федерации об административных правонарушениях// Под ред. Ю.М. Козлова. — М.: Юристъ, 2002.
Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова и др.;под ред. проф. В.И. Подольского. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА,Аудит, 2003. С. 50, 51.