Актуальность,цели и задачи изучения дисциплины
Современныетенденции развития экономических отношений, вступление России во всемирнуюторговую организацию, глубокое проникновение импортных товаров работ и услуг нароссийский рынок приводят к усилению конкурентной борьбы в сфере производства.Высокая энергоемкость, трудоемкость и материалоемкость отечественной продукции,препятствующая росту доходности, рождает заинтересованность в снижении издержекпроизводства, а это в сою очередь приводит к поиску принципиально новыхподходов к формированию системы сбора, регистрации и обобщения экономическойинформации в сфере учета производственных и коммерческих затрат. Международныйопыт показывает, что неуклонный рост производства не представляется безсистематического анализа и прогнозирования затрат на производство продукции наближайшую и дальнейшую перспективу, развитие возможно только при условии четконалаженной системы бухгалтерского учета затрат.
Управлениезатратами как средство достижения высокого экономического результата включает всебя их планирование, учет и калькулирование — процессы, которые осуществляютсяв тесной интеграции и взаимообусловленности.
Методикабюджетирования — новое явление для практики российских предприятий, и хотя онаимеет много общего с ранее используемыми в отечественной системе планированиязатрат методами и приемами, тем не менее требует внимательного изучения,адаптации и апробации на предприятиях производственной сферы.
Теоретическиеосновы калькулирования себестоимости продукции
Основныезадачи учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции:
1.внедрениеметодов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), которое должнообеспечивать:
— оптимальный уровень затрат;
-единообразиев определении состава затрат.
2.учетобъема, ассортимента и качества произведенной продукции (работ, услуг);
3.контролькачества и плана выпуска продукции по утвержденным показателям;
4.учетфактических затрат на производство, контроль за использованием:
-сырья,материальных и трудовых ресурсов;
-сметрасходов, выявление резервов снижения себестоимости продукции.
Основнойцелью управленческого учета является обеспечение информацией менеджеров,ответственных за достижение конкретных производственных показателей. Процессподготовки такой информации может существенно отличаться от финансового учета.
Сущностьи содержание понятий производство, себестоимость, затраты, расходы, выручка отреализации, издержки, их отличия и область применения в системе учета
Дляведения учета затрат необходимо четко понимать все превращения, происходящие сактивами предприятия, на пути от сырья к продукции, иными словами, что такоепроизводство.
Производство — это процесс потребления необходимых ресурсов (активов предприятия), с цельюизготовления продукции (работ, услуг).
Впроцессе производства формируется себестоимость продукции (работ, услуг) — совокупность затрат на производство и сбыт продукции (работ, услуг).
Затраты[1] — стоимость и количество использованных (вошедших в продукт) в процессепроизводства за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иныхресурсов.
Расходы представляютсобой отток экономических выгод в течение отчетного периода в формеуменьшения или использования активов организации или увеличения ееобязательств, приводящий к уменьшению капитала.
Расходыпризнаются в отчет о прибылях и убытках.
Следовательно,расходы возникают при формировании финансового результата за конкретный период.Расходы — это затраты вошедшие в реализованную продукцию. Рассматриваядеятельность предприятия в динамике, можно сказать, что сначала, в процессепроизводства, возникают затраты, и только после того, как продукцию продали,затраты превращаются в расходы отчетного периода.
Реализация–переход права собственности на продукцию .
Выручкаот реализации — доход, получаемый в процессе отчуждения принадлежащих организации активов. [2]
Расходы- это, соотнесенная с доходами, часть понесенных затрат.
Термин«издержки» — синоним понятий «затраты», «расходы». Отличие заключается всфере применения. В торговле термин «издержки» полностью заменяет термин«расходы». В промышленности издержки — это коммерческие расходы (расходы,связанные со сбытом). Только тогда, когда активы переданы (списаны) впроизводство и включены в состав продукции (амортизацию и «труд» начисляют) — возникают затраты. Только тогда, когда продукция реализована, возникают расходыотчетного периода.
Принципыформирования затрат в учете
Вбухгалтерском учете себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собойстоимостную оценку использованных в процессе производства продукции (работ,услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основныхсредств, трудовых ресурсов, а также других затрат, необходимых для производстваи реализации продукции (работ, услуг).
Формированиесебестоимости продукции (работ, услуг) представляет собой суммирование затраторганизации, сопряженных с процессом производства, относящихся к определенномуотчетному периоду. При этом в зависимости от цели определения себестоимостипродукции (работ, услуг): для бухгалтерского учета, для налогообложения, дляпринятия управленческих решений — затраты могут относиться на себестоимостьпродукции (работ, услуг) в разном размере, и их номенклатура можетварьироваться.
Себестоимостьпродукции (работ, услуг) определяется на основании следующих экономическихпринципов и допущений:
1)Расходы связаны с осуществляемой организацией предпринимательской деятельностью.Сущность данного принципа заключается в том, что в себестоимость продукции(работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессами производства иреализации. Издержки, не связанные с предпринимательской деятельностью,относятся к категории непроизводственных расходов;
2) Разделениетекущих и капитальных затрат. В бухгалтерском учете должен быть обеспеченраздельный учет текущих и капитальных затрат организации. К текущим затратамотносятся производственные расходы, которые, как правило, потребляются в одномхозяйственном цикле. К капитальным расходам относятся расходы на внеоборотныеактивы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которыхвключается в текущие издержки производства или обращения посредством начисленияизноса или амортизации, а также расходы инвестиционного характера, напримерфинансовые.
Основыданного принципа приведены в п.6 ст.8 ФЗ от 21.11.1996 N 129-ФЗ «Обухгалтерском учете»;
3)Документирование (полное отражение в учете всех хозяйственных операций). На себестоимостьпродукции относятся только документально подтвержденные расходы.
4)Объекты учета подлежат оценке в денежном выражении.
5)Допущение имущественной обособленности организации. Согласно этому принципуимущество и обязательства самого предприятия существуют обособленно отимущества и обязательств собственников этого предприятия и других юридическихлиц.
Альтернативныйметод — кассовый (по оплате). В бухгалтерском учете могут применять кассовыйметод только субъекты малого предпринимательства. В налоговом учет — организации со средней суммой квартальной выручки за предыдущие четыре кварталаменее 1 млн. руб. могут определять доходы и расходы, как по методу начисления,так и по кассовому методу (ст.273 НК РФ — Порядок определения доходов ирасходов при кассовом методе).
При этом расходы учитываются в составе расходов сучетом следующих особенностей:
— материальные расходы, а также расходы на оплатутруда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путемсписания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты изкассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения. Аналогичныйпорядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемнымисредствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. Приэтом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходовпо мере списания данного сырья и материалов в производство;
— амортизация учитывается в составе расходов всуммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускаетсяамортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества,используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношениикапитализируемых расходов, предусмотренных статьями 261, 262 настоящего Кодекса;
— расходы на уплату налогов и сборов учитываются всоставе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. Приналичии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашениеучитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности ив те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указаннуюзадолженность.
Виды расходов, группы затрат, статей калькуляции,полная и сокращенная себестоимость
В бухгалтерском учете вся совокупность расходов предприятияделится на два основных вида:
– расходы по обычным выдам деятельности — формируют себестоимостьпродукции и финансовый результат;
– прочие расходы.
В налоговом учете аналогично выделяются два видарасходов:
-расходы, связанные с производством и реализацией,
-внереализационные расходы.
Затраты (расходы), формирующиесебестоимость продукции, в зависимости от целей учета, детализации элементов испособов объединения затрат, группируют (делят) по разным признакам:
I. Поэкономическому содержанию (элементы затрат) делят на:
-материальные расходы,
-затраты на оплату труда,
-отчисления на социальное страхование,
-амортизационные отчисления на восстановлениеосновных средств и нематериальных активов,
-прочие (производственные) расходы:
1. суммыналогов и сборов за исключением НДС и акцизов;
2. расходына сертификацию продукции, работ и услуг;
3. суммыкомиссионных сборов уплачиваемых комиссионерам;
4. расходына обеспечение пожарной безопасности, охраны имущества и затраты пообслуживанию охранно-пожарной сигнализации;
5. затратына обеспечение нормальных условий труда и техники безопасности;
6. расходыпо набору персонала организации;
7. платежиза арендуемое и лизинговое имущество;
8. затратыпо содержанию служебного транспорта;
9. командировочныерасходы;
10. затратына консультационные, информационные, юридические и аналогичные услуги;
11. канцелярскиерасходы;
12. телефонные,телеграфные и информационные затраты;
13. расходына подготовку и освоение новых видов продукции, работ и услуг;
Критерием отнесения затрат к прочим является ихсущественность (удельный вес в составе продукции).
II. По способу включения в производство- затратыделятна:
— Прямые;
— Косвенные;
Прямыми являются такиезатраты, которые непосредственноотносятся к конкретному виду продукции. К прямым расходам относят стоимостьотпущенных материалов, заработную плату производственных рабочих износ станкови т.д.
Косвенные расходы возникают на уровнеуправления предприятия в целом и в каждом структурном подразделении. Ихтребуется распределить в составе готовой продукции.
III. По отношению кобъему производства — затраты делятна:
— Условно-переменные затраты, которыеизменяются с изменением количества выпускаемой продукции (материалы, зарплатарабочих и т.д.). Соответствуют Прямым расходам из предыдущей группировки.
Условно-постоянные затраты, которые не изменяются сизменением количества выпускаемой продукции (расходы на содержаниеадминистративно-управленческого аппарата и т.д.). Соответствуют косвеннымрасходам из предыдущей группировки.
IV. По статьямкалькуляции (типовая номенклатура статей калькулирования).
Для исчисления себестоимости конкретных видовпродукции затраты делят на статьи:
1.Сырье и материалы;
2.Возвратные отходы (вычитаются);
3.Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственногохарактера сторонних предприятий и организаций;
4.Топливо и энергия на технологические цели;
5.Заработная плата производственных рабочих;
6.Отчисления на социальные нужды;
7.Расходы на подготовку и освоение производства;
8.Общепроизводственные расходы:
а) содержание оборудования и машин внутри цеха
б) содержание администрации цеха
в) отопление, освещение
9.Общехозяйственные расходы;
10.Потери от брака;
11.Прочие производственные расходы;
12.Коммерческие расходы;
Министерства могут вносить изменения в типовуюноменклатуру статей затрат на производство с учетом отраслевых особенностей.
V. По объемуучитываемых затрат -затраты делятна:
— Цеховая себестоимость — сумма первых восьми статейкалькуляции.
— Производственная (сокращенная) себестоимость — сумма первыходиннадцати статей калькуляции.
— Полную себестоимость — сумма всех двенадцати статейкалькуляции.
VI.Пообъектам калькуляции — затратыгруппируют на: полуфабрикаты, отдельные изделия, группы изделий.
VII.По характеру производства — затраты группируют: основноепроизводство, вспомогательное производство;
VIII.По месту возникновения затрат — по технологическимпроцессам, участкам производства, цехам.
Условия признания расходов
Расходами в бухгалтерском учете признаетсяуменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств,иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшениюкапитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников(собственников имущества).
Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличииследующих условий:
1. -расход производится в соответствии с конкретнымдоговором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями деловогооборота;
2. -сумма расхода может быть определена;
3. -имеется уверенность в том, что в результатеконкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации(выбытие активов).
Если в отношении любых расходов, осуществленныхорганизацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то вбухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Амортизация признается в качестве расхода исходя извеличины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимостиамортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способовначисления амортизации.
Порядок признания расходов, включаемых всебестоимость
Общее правило: Расходы и доходы признаются в томотчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактическойвыплаты денежных средств и иной формы осуществления (методначисления).
Исключение: Если организацией принят вразрешенных случаях порядок признания доходов (выручки от продажи продукции итоваров) не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения напоставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу,а после поступления денежных средств и иной формы оплаты (кассовый метод), то ирасходы признаются после осуществления погашения задолженности.
Понятие себестоимости.Категории калькулирования
Калькулированиесебестоимости продукции (работ, услуг) – заключительный этап расчета (учета)затрат. Он состоит в исчислении себестоимости единицы выпускаемой продукции,выполняемых работ, оказываемых услуг путем деления затрат, связанных спроизводством, на количество единиц продукции.
Особенностикалькулирования себестоимости продукции конкретного предприятия зависит от егоспецифики (отраслевая особенность, технологические процессы, дислокация потерритории), и заключается в выборе объекта калькулирования и соответствующегометода учета затрат, или комбинации методов.
Себестоимостьпродукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых впроцессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья,материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а такжедругих затрат на ее производство и реализацию. Иными словами, себестоимостьпродукции — это совокупность затрат на производство продукции и ее реализацию(сбыт).
Себестоимостьпродукции — один из основных экономических показателей, характеризующийпроизводственно-хозяйственную деятельность предприятия. Величина себестоимостипродукции влияет на формирование прибыли, фондов и резервов и соответственно наналогообложение. Чем больше сумма прибыли, тем больше сумма налога,уплачиваемого предприятием в бюджет. Поэтому государство регламентирует состави уровень расходов, включаемых в себестоимость продукции.
Виды калькуляций
I.Виды калькуляций в зависимости от времени составления:
1)Нормативная калькуляция — составляется по действующим на начало периоданормам, характеризующим уровень затрат. Применяется при нормативном методеучета затрат.
2)Плановая калькуляция — составляется на определенный период на основаниизапланированных показателей на этот период.
3)Отчетная (фактическая) калькуляция — отражает общую сумму фактическипроизведенных затрат на производство и реализацию продукции.
4)Сметная калькуляция — разрабатывается на новую продукцию, впервыевыпускаемую предприятием (разновидность плановой калькуляции)
II.В зависимости от объема затрат, включаемых в калькуляцию, различают видысебестоимости и калькуляции:
1)Калькуляция полной себестоимости — объединяет статьи прямых, косвенныхзатрат и коммерческих расходов, связанные с реализацией (сбытом).
2)Калькуляция сокращенной себестоимости — включает в себя только прямыезатраты и общепроизводственные косвенные затраты. В ней выделяют:
а)цеховую себестоимость — она включает затраты на производство продукции впределах цеха основного производства;
б)производственную себестоимость — она включает затраты на производство продукциив пределах цеха, а также общезаводские расходы предприятия и затратывспомогательного производства.
Учетзатрат с разделением по видам, по местам их возникновения и по носителям(объектам) позволяет осуществлять текущее наблюдение и контроль запроизводственным процессом, а также позволяет планировать издержки, сравниватьих с издержками за прошлые периоды и издержками других предприятий.
Калькулированиесебестоимости продукции (работ, услуг) в разных отраслях
Отрасль — совокупностьорганизаций, предприятий, учреждений, производящих однородные товары и услуги,использующих однотипные технологии, удовлетворяющих близкие по природепотребности.
Традиционное деление отраслей:
1) Отрасли материального производства:промышленность, сельское и лесное хозяйство, строительство, транспорт и связь,торговля и общественное питание, материально-техническое обеспечение(логистика).
2) К отраслям сферы услуг относят: культуру,образование, здравоохранение, социальное обеспечение, науку, управление,жилищно-коммунальное хозяйство, бытовое обслуживание населения.
Виды промышленных производств. В зависимости оторганизации технологического процесса все промышленные производства делятся надве большие группы:
1) отрасли добывающей промышленности. К ним относятся предприятия подобыче природных ископаемых (руды, угля, нефти, газа, золота, соли и др.), атакже ГЭС, предприятия лесоэксплуатации, по лову рыбы и добыче морепродуктов,водопроводы;
2) отрасли перерабатывающейпромышленности). Кним относятся предприятия по переработке промышленного и сельскохозяйственногосырья, производству готовой продукции средств производства и предметовпотребления.
*) — Система производства, в которой продуктпроходит несколькотехнологических процессов или стадий непрерывно,например на нефтехимических заводах, где технологический процесс включаетпереработку жидких и полутвердых материалов. При производстве основногопродукта, скажем бензина, в результате технической переработки возникаютпобочные продукты: смола или креозот.
Отрасли обрабатывающейпромышленности делятся в свою очередь по технологическому признаку обработки сырья и полуфабрикатов на:
1) производства с последовательнойпереработкой исходного сырья. В этих производствах конечный продуктобразуется путем последовательного прохождения обработки сырья через несколько фаз(переделов).
В металлургии передел — стадияпроизводства или переработки металла: выплавка чугуна, выплавка стали,прокатка;
В пищевом производстве (производствопродуктов питания) передел — стадия обработки исходного сырья, в результатекоторой производится промежуточный продукт (полуфабрикат), являющийся основойдля следующей стадии обработки.
В зависимости от количествавыпускаемой продукции в промышленности существует три типа производства: единичное,серийное и массовое.
1) При единичном производствекаждый вид продукции выпускается малыми партиями, которые больше неповторяются, или изготавливаются в единичном экземпляре (крупные турбины, суда,уникальные станки). Цеха оснащены при этом универсальным оборудованием, накотором выполняются самые разнообразные операции. Себестоимость продукции вединичном производстве очень высока.
2) При серийном производствепродукция выпускается сравнительно крупными партиями. Изготовление серийизделий одного вида обычно повторяется через регулярные промежутки времени. Приповторных запусках серий часто вносятся изменения в конструкцию и технологиюизделий, организацию рабочих мест.
В зависимости от размера серии различают крупносерийноеи мелкосерийное производство (приборостроение, авиационное производство),чем крупнее серия, тем ниже себестоимость продукции.
3) При массовом производствевыпускается однородный неменяющийся ассортимент продукции. В цехах преобладаетспециальное оборудование, предназначенное для выпуска только одного изделия,поточные и автоматические линии. Продукция выпускается в массовом количестве(обувное, текстильное, автомобильное производство).
Методы (способы) учета производственных затрат
Под методом учета затрат на производство икалькулирование себестоимости продукции понимают систему приемовотражения производственных затрат для определения фактической себестоимостипродукции.
В учебной литературе существует три группы методов:
I. Методы по способу оценки затрат.
II. Группировка в зависимости от характератехнологического процесса.
III. По полноте включениязатрат в себестоимость продукции
Деление на группы связано только с изучением, для акцентированиявнимания студентов на конкретных особенностях учета затрат. Первая группапоказывает — как оценивать продукцию, вторая отражает особенности учетасвязанные с технологическими особенностями, третья акцентирует спецификуполноты себестоимости. В производстве, все три группировки объединяются (смешиваются)в применяемой на конкретном предприятии системе учета.
Система учета — это конгломерат(смешивание) методов калькулирования. Система разрабатывается для конкретногопредприятия, с учетом всех его особенностей, и зависит от отраслевой принадлежности,от особенностей организации и технологии производства, расположения натерритории, а также типа и характера производственного процесса.
/>
Рис. 4.1 Группировка методов учета затрат
I. Группировка методов по способу оценки затрат.
1) Метод учета затрат по фактической себестоимости. Применяется восновном в добывающих отраслях.
При использовании этого метода — величинафактических затрат отчетного периода определяется по формуле:
Зф = Кф хЦф
где Зф — величина фактических затраты в рублях;
Кф — фактическое количество использованных ресурсов;
Цф — фактическая цена использованных ресурсов.
2) Метод учета затрат по нормативной (плановой)себестоимости.
Нормативный метод учета затрат на производство икалькулирования себестоимости продукции применяется для своевременногопредупреждения нерационального расходования, трудовых и финансовых ресурсов.Как правило, он применяется при массовом и серийном производстве напредприятиях обрабатывающих отраслей промышленности, в машиностроении, напредприятиях легкой промышленности.
Этот метод является базисным для разработки системыучета затрат на конкретных предприятиях.
Сущность нормативного метода. Полуфабрикаты,продукция, изготавливаемая в течение отчетного периода (месяца) учитывается понормативной себестоимости, рассчитанной в нормативных калькуляциях или наоснове ранее сформированных величин. При этом ведется учет отклоненийфактических затрат от производственных норм с указанием объекта возникновенияотклонений, причин и виновников их образования, а также учитываются изменения,вносимые в действующие нормы затрат в результате внедренияорганизационно-технических мероприятий и определяется влияние этих изменений насебестоимость продукции.
Отклонения от норм показывают, как соблюдаетсятехнология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затраттруда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, иотрицательные, вызывающие их увеличение.
Положительные отклонения (факт меньше норм) — относительная «экономия», достигнутая при более полном использовании сырья снаименьшими отходами, при повышении производительности труда, сокращениивремени на обработку деталей и на их сборку.
Отрицательные отклонения (факт больше норм) — относительный «перерасход», дополнительное использование сырья, материаловсверх установленных норм и т.п.
Нормы производственных затрат (и отклонение от них)- важнейшее орудие управления производством. Они отражаюттехнический и организационный уровень развития предприятия, влияют на егоэкономику и на конечный результат деятельности.
В зависимости от длительности действия и временирасчета нормы различаются на текущие и плановые.
Плановые нормы предусматриваются квартальными игодовыми планами и рассчитываются на основе текущих и действующих в настоящеевремя норм (в течение каждого отчетного месяца). На их основе ежемесячносоставляются нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям.
При сопоставлении фактически произведенных затрат сутвержденными текущими нормативами осуществляется анализ хозяйственнойдеятельности предприятия, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаютсяпути их использования, разрабатываются новые нормативы затрат на следующийотчетный период.
Нормативные калькуляции составляются на детали, узлыи изделия. Их данные используются для исчисления фактической себестоимостиконкретных видов изделий, для оценки незавершенного производства исебестоимости брака продукции.
Нормативные калькуляции на детали и узлысоставляются только по прямым затратам (материалы, заработная плата), а наизделие в целом — по всем статьям производственной себестоимости.
При нормативном методе учета затрат на производствопредприятия пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией. По своемусоставу они должны соответствовать типовой номенклатуре, предусмотренной вотраслевых инструкциях по планированию и учету себестоимости. Контроль заприменением установленных в производстве норм при изготовлении продукцииосуществляется с помощью бухгалтерского учета.
II. Группировка в зависимости от характератехнологического процесса.
1) Простой (пооперационный) метод применяется на техпредприятиях, которые вырабатывают однородную продукцию, имеют массовыйхарактер производства и краткий период технологического процесса, и гдеотсутствуют остатки (или имеются стабильные) незавершенного производства. Этотметод характерен для предприятий добывающих отраслей промышленности,промышленности строительных материалов, химической промышленности и др.
При проведении простого метода калькулирования всезатраты предприятия или части предприятия суммируются и делятся на количествопроизведенной продукции.Себестоимость единицы продукции =
Общая сумма затрат
(за определенный период времени)
Количество произведенной продукции
(за определенный период времени)
Рис. 4.1 Расчет себестоимости при простом(пооперационном) методе учета затрат
2) Попередельный метод учета затрат напроизводство и калькулирования себестоимости продукции применяется в техотраслях промышленности, где характерно разделение технологического процесса наотдельные фазы обработки исходного материала и обрабатываемое сырьепоследовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки — переделов (нефтеперерабатывающая, химическая, целлюлозно-бумажная, текстильнаяпромышленность и др.).
Передел — это совокупность технологическихопераций, которые завершаются выработкой промежуточного продукта(полуфабриката) или получением законченного готового продукта.
Затраты на изготовление продукции таких производствучитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам.
Порядок учета затрат и калькулирования продукции наразличных предприятиях по переделам не одинаков. На некоторых предприятияхпрямые затраты в бухгалтерском учете отражаются по каждому переделу вотдельности, а стоимость исходного сырья включатся в себестоимость продукциитолько первого передела. Себестоимость конечного продукта составляет суммузатрат всех переделов.
При попередельном методе учета производства и калькулированиясебестоимости продукции применяют бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты.
При бесполуфабрикатном варианте контроль задвижением полуфабрикатов внутри цехов (переделов) и между ними осуществляетбухгалтерия оперативно в натуральном выражении и без записей по счетам.
При полуфабрикатном варианте рассчитываетсясебестоимость не только конечного продукта, но и продукция каждого передела вотдельности.
Предприятия, реализующие продукцию каждогоотдельного передела на сторону, применяют полуфабрикатный вариант учета затрат,остальные — бесполуфабрикатный.
На предприятиях применяющих попередельный методучета сочетают его с нормативным методом учета, что позволяет отслеживатьотклонения фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости).
4) Позаказный метод учета — себестоимостьединицы продукции рассчитывают по сумме затрат всех цехов. Этот методиспользуют в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий вцелом, где технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан, а готовуюпродукцию выпускает последний в технологической цепочке цех.
В аналитическом учете производственные затратыгруппируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Объектомучета и калькулирования является отдельный производственный заказ, которомуприсваивается шифр.
Позаказный метод учета и калькулирования продукцииприменяют в индивидуальных и мелкосерийных производствах на предприятияхтяжелой индустрии, в судостроительной промышленности (постройка корабля,изготовление турбины и т.п.), где вырабатывают продукцию в индивидуальномисполнении.
Заказ открывают на основании договора с заказчиком.В нем конкретизируется объект договора (заказа), его качественныехарактеристики, объем (количество) продукции, срок поставки, договорная цена,форма расчетов и пр.
Себестоимость заказа определяется суммой всех затратпроизводства со дня открытия его и до дня выполнения и закрытия. Отчетнуюкалькуляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы позаказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком этогометода.
III. Группировка пополноте включения затрат в себестоимость продукции
1. Метод учета затрат по полной себестоимости. При методе учетазатрат по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются всеиздержки предприятия, независимо от их деления на косвенные (постоянные) ипрямые (переменные), прямые и косвенные. Затраты, которые невозможнонепосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по подразделениям,где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорциональновыбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработнаяплата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.
Метод учета затрат по полной себестоимости позволяетполучить представление обо всех затратах, которые несет предприятие в связи спроизводством и реализацией одного изделия. Этот метод широко распространен внашей стране и соответствует сложившимся в России традициям и требованиямнормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Однако он неучитывает одного важного обстоятельства: себестоимость единицы изделияизменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяетпроизводство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если жепредприятие сокращает объем выпуска — себестоимость растет.
2. Метод учета затрат по сокращенной себестоимости. В современныхусловиях хозяйствования преимущество надо отдать методу учета затрат посокращенной себестоимости — маржинальному методу учета, в соответствии скоторым в себестоимости продукцию учитываются не все затраты предприятия, атолько их часть — прямые (переменные) затраты (цеховую производственнуюстоимость). Разница между выручкой от реализации продукции и переменнымизатратами представляет собой маржинальный доход. Маржинальный доходэто часть выручки, остающаяся на покрытие косвенных (постоянных) затрат иобразование прибыли.
При этом методе постоянные затраты в себестоимостьпродукции не включают и относят на уменьшение прибыли того периода, когда онивозникли
Маржинальный доход играет весьма активную роль,сигнализируя об общем уровне рентабельности как всего производства, так иотдельных изделий. Следовательно, чем выше разница между продажной ценойизделий и суммой переменных затрат, тем выше маржинальный доход и уровеньрентабельности. Кроме того, деление издержек на постоянные и переменные имеетважное значение для управления и анализа деятельности предприятия, в частности,для принятия решений об ассортиментной политике, а также о закрытии илиобъявлении банкротства в случае убыточной деятельности.
Зарубежные системы учета затрат
Система «Стандарт-костинг» — Stadart-Costing. Термин«стандарт-костинг» состоит из двух слов: «стандарт», который означаетколичество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) длявыпуска единицы продукции или услуг, а слово «костинг» — это затраты,приходящиеся на единицу продукции. Таким образом, стандарт-костинг в полномсмысле слова означает стандартные затраты. Эта система направлена прежде всегона контроль за использованием прямых издержек производства, а смежныекалькуляции — для контроля накладных расходов.
Система «стандарт-костинг» удовлетворяет запросыпредпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственныхзатрат. В основе системы «стандарт-костинг» лежит предварительное (до началапроизводственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:
основные материалы;
оплата труда основных производственных рабочих;
производственные накладные расходы (заработная платавспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизацияоборудования и др.);
коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализациипродукции).
Главное в «стандарт-костинге» — контроль за наиболееточным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, чтоспособствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии жетакого контроля применение «стандарт-костинга» будет иметь условный характер ине даст надлежащего эффекта.
Принципы этой системы являются универсальными,поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат и способекалькулирования себестоимости продукции. Этой системе присущи и недостатки. Напрактике очень трудно составить стандарты согласно технологической картепроизводства. Изменение цен, вызванное конкурентной борьбой за рынки сбытатоваров, а также инфляцией, осложняет исчисление стоимости остатков готовыхизделий на складе и незавершенного производства. Стандарты можно устанавливатьне на все производственные затраты, в связи с чем на местах всегда ослабляетсяконтроль за ними. Более того, при выполнении производственной компаниейбольшого количества различных по характеру и типу заказов за сравнительнокороткое время исчислять стандарт на каждый заказ практически невозможно. Втаких случаях вместо научно обоснованных стандартов на каждое изделиеустанавливают среднюю стоимость, которая является базисом для определения ценна изделие.
Несмотря на эти недостатки, руководители фирм икомпаний используют систему учета «стандарт-костинг» как мощный инструментконтроля за издержками производства и калькулирования себестоимости продукции,а также для управления, планирования и принятия необходимых решений.
Система «Директ-костинг» Direct-Costing. Современный«директ-костинг» имеет два варианта:
· простой«директ-костинг», основанный на использовании в учете данных только опеременных (оперативных) затратах;
· развитой«директ-костинг» (верибл-костинг), при котором в себестоимость наряду спеременными затратами включаются и прямые постоянные затраты на производство иреализацию продукции.
Сущностьэтой системы состоит в разделении затрат на постоянные и переменные,происходящих c изменением объема производства (количества продукции), причемсебестоимость продукции планируется и учитывается только в части переменныхзатрат. Разница между выручкой от продажи продукции и переменными затратамипредставляет собой маржинальный доход. При этой системе постоянные расходы врасчет себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно науменьшение прибыли предприятия.
Основныепреимущества системы учета «директ-костинг» можно свести к следующему.
1.Упрощение и точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимостьпланируется и учитывается в части только производственных затрат.
2.Отсутствие процедур по составлению сложных расчетов для условного распределенияпостоянных затрат между видами продукции. Их в состав себестоимости продукциине включают и списывают непосредственно на уменьшение финансового результата.
3.Возможность определения порога рентабельности (точки безубыточности,критического объема выпуска (продаж) продукции), запаса прочности предприятия инижней границы цены продукции или заказа.
4.Возможность проведения сравнительного анализа рентабельности различных видовпродукции.
5.Возможность определения оптимальной программы выпуска и реализации продукции.
6.Возможность выбора между собственным производством продукции или услуг и ихзакупкой на стороне.
Вместе с темтеоретические и практические исследования системы «директ-костинг» позволяютвыделить присущие ей недостатки.
1. В случаеиспользования в конкурентной борьбе демпинга — продажи товаров по заведомозаниженным ценам для достижения привилегированного положения на рынке поотдельным изделиям — возникает опасность, что масса неделимых постоянных затратне сможет быть покрыта маржинальным доходом, т.е. предприятие попадает в зонуубытков.
2.Противники системы «директ-костинг» утверждают, что в практической деятельностивозникают трудности при разделении затрат на постоянные и переменные. Во многомэто зависит от длительности рассматриваемого периода и от анализируемогодиапазона объемов выпуска. Кроме того, утверждается, что постоянные затратытакже участвуют при производстве продукции и, следовательно, должны бытьвключены в ее себестоимость. Они также считают, что директ-костинг не даетответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт и какова его полнаясебестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределениеусловно-постоянных затрат, когда необходимо знать полную себестоимость готовойпродукции или незавершенного производства. В противном случае их стоимостьзанижается.
3.Ведение учета с точки зрения только производственной себестоимости, т.е. по сокращеннойноменклатуре статей, не отвечает требованиям отечественной системы учета, таккак отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимой согласнозаконодательству.
Учетзатрат по системе «JIT» — точно в срок. «Just-in-time» — точнов срок.
Система JITпредусматривает:
уменьшение размераобрабатываемых партий,
практическую ликвидациюнезавершенного производства,
сведение к минимумуобъема товарно-материальных запасов
выполнениепроизводственных заказов не по месяцам и неделям, а по дням и даже часам.
упрощение системыпроизводственного учета, так как появляется возможность осуществления учетаматериалов и затрат на производство на одном объединенном счете.
перевод части затратпредприятия из разряда косвенных в разряд прямых. Например, при организациипроизводства по системе «JIТ» рабочие производственных линий, занятые выпускомпродукции, обязаны проводить также техническое обслуживание, ремонт иналадочные работы, которые при традиционных условиях осуществляются другимирабочими и относятся к категории косвенных затрат.
Учет затрат по методу«АВС» — учет по работам. В буквальном смысле «АВС» методозначает учет затрат по работам (функциональный учет затрат). Он возник врезультате изменений, происходящих в экономической структуре, в частности,изменились взгляды на методику учета затрат и расчета себестоимости продукции.Ранее расчет себестоимости проводился с учетом постоянных (absorption costing)и переменных расходов (direct costing). Переменные расходы распределяются насебестоимость продукции, которая таким образом отражает полные производственныеиздержки. Постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, асписываются как затраты на период. Себестоимость продукции в этом случае равнамаржинальным издержкам.
Практическоезадание. Сводный бюджет предприятия (плановыепоказатели на год)
Таблица Б.1 Бюджетпродаж (расчет выручки от продажи продукции)№ пп Продукция Количество (кг.) Цена без НДС, (руб.) Сумма, рубли 1 Минтай б/г мороженый 578000 40,00 23120000 2 Икра минтая мороженая 26010 185,00 4811850 3 Камбала охлажденная 160000 40,00 6400000 4 Треска б/г мороженая 85000 45,00 3825000 5 Итого 849010 х 38156850 6 НДС 10 % 3815685 7 Всего (с НДС) 41972535
Таблица Б.2 Бюджетпрямых материальных затрат№пп Материалы (сырье, упаковка) Норма *) расхода сырья от продукции Количество цена без НДС (руб.)
Сумма
(без НДС),
рубли 1 Минтай сырец (кг.) 173,91% 1005200 14,00 14072800 2 Камбала сырец (кг.) 102,04% 163264 12,00 1959168 3 Треска сырец (кг.) 188,32% 160072 15,00 2401080 4 Итого сырьё (кг.) х 1328536 х 18433048 5 Мешки (штук) х 70751 4,00 283004 6 Всего (без НДС) х х х 18716052
Примечание*) 100% — количество продукции
ТаблицаБ.3 Бюджет прямых затрат на оплату труда и налоги от заработной платы№ Показатель ед. измерения Величина 1 Выпуск продукции кг. 849010 2 Средняя норма затрат труда на 1 кг. продукции час 0,06 3 Норма рабочего времени (часов в год) на одного работника час 1 986 4 Количество работников на год ( графы: 1*2/3) (округлять до целых) чел. 26 5 Средняя часовая тарифная ставка рабочего руб. 144,17 6 Фонд оплаты труда (ФОТ) с учетом отпускных и прочих льгот на рабочих в год (графы: 3*4*5) руб. 7444362 7 ЕСН + СНСиПЗ (26,9%) от ФОТ руб. 2002533,3
ТаблицаБ.4 Бюджет общепроизводственных (прочих прямых) затрат№ Состав затрат Норма (величина)
Сумма
(без НДС), рубли 1 Амортизация основных средств 10% балансовой стоимости основных средств 845000 2 Электроэнергия на производство 0,5 кВт/час на 1 кг. продукции (5,91руб. за 1 кВт/час) 2508825 3 Вода на производство 10 литров на 1кг. продукции (цена 1 литра 0,05 руб.) 424505 4 Сброс неочищенных стоков Равны затратам на воду 424505 5 Экологические платежи 120000 6 Спецодежда и инвентарь 164000 Итого х 4486835
ТаблицаБ.5 Бюджет постоянных (косвенных) затрат на управление и сбыт№ Состав затрат Сумма (без НДС), рубли 1 Канцтовары (бумага, и т.д.) 10000 2 ФОТ Административно-управленческого персонала (АУП) 1431608 3 налоги (ЕСН + СНСиПЗ) от ФОТ АУП (26,9%) 385103 4 Амортизация (мебель, оргтехника) 6000 5 Электроэнергия 21000 6 Аренда автотранспорта 7867 ИТОГО 1861578
ТаблицаБ.6 Сводный расчет себестоимости продукции по статьям калькуляций и поассортименту продукции (в рублях)№ пп Статьи калькуляции Сумма затрат всего Виды продукции Минтай б/г мороженый Икра минтая мороженая Камбала охлажденная Треска б/г мороженая 1 2 3 4 5 6 7 1 Сырьё (рыба-сырец) 18433048 14072800 - 1959168 2401080 2 Возвратные отходы (сырец икры минтая) X (-)2340900 (+)2340900 X X 3 Упаковка (мешки) 283004 192667 8670 53333 28333 4 Итого прямые материальные затраты 18716052 11924567 2349570 2012501 2429413 5 Доля материалов (по видам продукции) 100.0000% 63,713% 12,5537% 10,7528% 12,9803% 6 Зарплата рабочих (ФОТ) 7444362 4743026 934543 800477 966301 7 (ЕСН и СНСиПЗ) (26,9%) от заработной платы рабочих 2002533 1275873 251392 215328 259935 8 Амортизация основных средств 845000 538375 106079 90861 109684 9 Электроэнергия 2508825 1598448 314950 269769 325653 10 Вода 424505 270465 53291 45646 55102 11 Сброс неочищенных стоков 424505 270465 53291 45646 55102 12 Экологические платежи 120000 76456 15064 12903 15576 13 Спецодежда и инвентарь 164000 104489 20588 17635 21288 14 Производственная (сокращенная) себестоимость 32649782 20802156 4098756 3510766 4238040 15 Косвенные (постоянные) затраты 1861578 1186067 233697 200172 241638 16 Полная себестоимость 34511360 21988223 4322453 3710938 4479678 Справочно: 17 Выручка (без НДС) 38156850 23120000 4811850 6400000 3825000 18 Выпуск продукции (кг.) 849010 540920 106582 91292 110204 19 Мешки — количество шт. 70751 45078 8882 7608 9184 20 Себестоимость 1 кг. продукции 38 21 Цена продажи (без НДС) 45 22 Прибыль (без НДС) 3645490 1131777 489397 2689062 -654678
Таблица Б.7 Финансовыйрезультат Статья Сумма в рублях 1 Свод выручки (без НДС)
38156850 2 Свод прямых затрат
32649782 в том числе: Материалы
18716052 Фонд оплаты труда рабочих на год
7444362 ЕСН и СНСиПЗ (26,9%)
2002533 Общепроизводственные (прочие прямые) затраты
4486835 3 Косвенные затрат на управление и сбыт
1861578 4 Прибыль
3645490 № кол-во ед. продукции сумма переменнх затрат сумма постоянных затрат полная себистоимость доход прибыль 1 1861578 1861578 -1861578 2 71820 2765070 1861578 4626648 3231900 -1394748 3 143640 5530140 1861578 7391718 6463800 -927918 4 215460 8295210 1861578 10156788 9695700 -461088 5 287280 11060280 1861578 12921858 12927600 5742 6 359100 13825350 1861578 15686928 16159500 472572 7 430920 16590420 1861578 18451998 19391400 939402 8 502740 19355490 1861578 21217068 22623300 1406232 9 574560 22120560 1861578 23982138 25855200 1873062 10 646380 24885630 1861578 26747208 29087100 2339892
/>