--PAGE_BREAK--В то же время все вышеуказанные определения правоведов о дефиниции налога во многом отражают экономическую природу этих изъятий (табл. 1), и точно установить, чем налог отличается от иного неналогового платежа, не представляется возможным. Таблица 1
Первая эволюция доктринального определения понятия «налог» в XX в.
1902
М.И.Слуцкий
Налоги – это принудительные сборы, которые государство взимает с граждан для удовлетворения своих денежных потребностей
1904
И.И.Янжул
Налоги – односторонне экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные общественные группы в силу того, что они являются представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек.
1909
А.А.Никитский
Налог – это принудительный сбор с граждан, установленный для покрытия общих расходов государства.
1925
М.Н.Соболев
Налоги – это принудительные сборы, взимаемые государством или уполномоченными им публично-правовыми организациями в силу права верховенства, без какого-либо эквивалента со стороны государства на основании изданного закона и идущие на покрытие общественных потребностей.
А.А.Тривус
Налог представляет собой принудительное изъятие от плательщика некоторого количества материальных благ без соответствующего эквивалента. Конечно, в некотором отношении, эквивалентом являются те услуги, которые оказывает плательщику государственная власть.
1926
В.А.Альтшулер
Обложение налогом представляет собой вторжение государственной власти в частно-правовую сферу граждан, из имущества которых в принудительном порядке изымается часть ценностей на сокрытие государственных расходов.
1928
А. Соколов
Под налогом нужно рассматривать принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйствующих лиц или хозяйств для покрытия его расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики, без предоставления плательщикам его специального эквивалента.
1984
Л.В.Ходский
Налоги – принудительные сборы, которые государство взимает на свои нужды с населения, независимо от каких-либо частных специальных услуг, оказываемых государственными учреждениями данным плательщикам.
1995
В.И.Гуреев
Налог – это обязательный взнос, взимаемый государством с юридических и физических лиц в бюджет соответствующего уровня.
С.Г.Пепеляев
Налог – единственно законная (установленная законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти.
С.В.Покачалова
Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные по юридической форме платежи юридических и физических лиц, установленные органами государственной власти для зачисления в государственную бюджетную систему или в указанных случаях – внебюджетные целевые фонды.
1996
И.Г.Денисова
Налоги — это обязательные и индивидуально-безвозмездные денежные платежи в бюджеты и внебюджетные фонды, взимаемые с налогоплательщиков в законно установленном порядке и размерах.
А.З.Дадашев
Налог – изъятие государством в пользу общества определенной части ВВП в виде обязательного взноса.
1997
Н.И.Химичева
Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные по юридической форме платежи юридических и физических лиц, установленные представительными органами государственной власти или местного самоуправления для зачисления в государственную или местную казну с определением их размеров и сроков уплаты.
Г.В.Петрова
Налоги – это обязательный и безвозмездный платеж, установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок. Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня и обезличиваются в нем.
1998
Е.Ю.Грачева
Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образования.
2000
Г.И.Иванова
Налоги – это обязательный, безвозмездный платеж, установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок. Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня и обезличиваются в нем.
С.Г.Пепеляев
Налог – единственно законная (установленная законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти.
Н.Д.Эриашвили
Налог – это обязательный, индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащего им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления.
2001
Ю.А.Ежов
Налог – это установленный государством (в лице уполномоченных органов) в одностороннем порядке и надлежащей правовой форме платеж, производимый налогоплательщиком в определенном порядке и размерах, носящий безвозвратный, безэквивалентный и стабильный характер, уплата которого обеспечивается мерой государственного принуждения.
И.И.Кучеров
Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образования.
Однако, законодательное определение налога, данное в ст.8 ч.1 Налогового кодекса РФ позволяет отделить налоги от сборов и пошлин. При уплате пошлины или сбора всегда присутствуют специальная цель (за что конкретно уплачивается пошлина) и специальные интересы (плательщик в той или иной мере непосредственно ощущает возмездность платежа). Налоги тоже могут иметь специальную цель (целевые налоги), однако они никогда не бывают индивидуально (непосредственно) возмездными.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований, (ст.8 ч.1 НК РФ).
В определении понятия «налог» законодателя опередил Конституционный Суд РФ. Он указал, что налоговый платеж — это основанная на законе денежная форма отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти, осуществляемого, в том числе на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности.
Все приведенные определения, хотя и различаются некоторыми деталями, едины в главном: налогообложение является формой отчуждения собственности; право собственности первично по отношению к праву государства требовать отторжения части собственности в виде налога.
Эта позиция является основополагающей для всего налогового законодательства.
--PAGE_BREAK--Таблица 2
Признаки нарушений принципов налогообложения
Несправедливость
Неопределенность
Неудобство
Неэффективность
1. Нарушение «справедливости по горизонтали»;
2. Нарушение «справедливости по вертикали»;
3. Широкие возможности принять налоговые схемы;
4. инфляционные налоги;
5. Высокое качественное налогообложение товаров первой необходимости;
6. Неспособность налоговой системы учитывать экономические и социальные перемены
1. Неясные, неконкретные нормы законов;
2. Нестабильное налоговое законодательство.
1. Обременительные способы уплаты;
2. Несоблюдение принципа нейтральности налогообложения;
3. «Эффект замещения».
1. Большие затраты на налоговое администрирование;
2. Возможности для бюрократического произвола;
3. Разорительные взыскания;
4. Неадекватные методы контроля;
5. Большие сопутствующие расходы налогоплательщиков;
6. Сверхвысокие ставки налога.
Обобщая сказанное, необходимо отметить, что принципы налогообложения и сборов способствуют достижению наиболее общих задач, стоящих перед обществом. Именно с учетом того, насколько налоговая система ориентирована на достижение этих задач, оценивают эту систему и определяют направления ее совершенствования.
Можно выделить четыре фундаментальные задачи, четыре стратегических направления развития общества:
• увеличение объема продукции и услуг, необходимых населению;
• обеспечение справедливого распределения произведенных товаров и услуг среди индивидов и групп населения;
• защита прав и свобод граждан при наличии представительной системы, ответственного правительства и правления закона;
• сохранение и укрепление федерации.
Принципы налогообложения и сборов должны быть направлены на создание такой налоговой системы, которая бы способствовала наиболее полному достижению всех четырех фундаментальных задач в совокупности.
Будучи закрепленными в конституциях и законах, принципы налогообложения оказывают непосредственное влияние на практику налогообложения.
С формальной точки зрения почти все основные принципы налогообложения отражены и в Налоговом законодательстве РФ. Так, в Налоговом кодексе РФ (ст.3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах») вышеуказанные принципы отражены следующим образом:
• «определенность» налога — налог считается установленным лишь с том случае, когда определены налогоплательщики и основные элементы налогообложения (ст.3 п.6 и ст. 17 НК РФ);
• под «справедливостью» налогообложения в НК РФ понимается необходимость для налогов иметь экономическое обоснование и недопустимость применения налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав (ст.3 п.3 НК РФ);
• запрет на применение налогов, не основанных на законе, содержится в ст.3 п.5 и в ст. 12 НК РФ, согласно которым не допускается введение налогов, не предусмотренных Налоговым кодексом РФ;
• запрет налоговой дискриминации установлен ст.3 п.2 НК РФ, согласно которой не допускается дискриминация при налогообложении исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев; Запрещается также дифференциация налогообложения в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (последнее не распространяется на ставки ввозных таможенных пошлин).
Однако если обратиться к сути вопроса, то на деле, соблюдению этих принципов не уделяется должного внимания — как при формировании налогового законодательства, так и при проведении конкретной налоговой политики. Так, принцип «справедливости» декларируется в Налоговой кодексе РФ как «всеобщность и равенство налогообложения» (ст.3 п.1 НК РФ), однако, конкретные определения этих понятий отсутствуют. Предполагается, что любой налог, введенный в соответствии с НК РФ, как по ставкам, так и по режимам вложения, является экономически и социально обоснованным, справедливым и приемлемым для налогоплательщиков. Аналогичным образом Налоговым кодексом не определены минимальные финансовые обстоятельства (минимальный прожиточный доход), при которых для налогоплательщика не возникает обязанности платить налоги. Предполагается, что при установлении налогов должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (ст.3 п.1 НК РФ), однако в ст.41 НК РФ определено, что доходом для целей налогообложения может быть любая экономическая выгода в денежной или натуральной форме, получаемая налогоплательщиком. А на деле получается, что получатели минимальных и особо высоких доходов облагаются подоходным налогом по единой ставке; получатели доходов от собственного труда облагаются высочайшим социальным налогом, от которого освобождены лица получающие доходы, например от финансовых спекуляций (или в виде прямого присвоения имущества); акцизы и НДС занимают несоразмерно большую долю именно в доходах малообеспеченных слоев населения и т.д.
В НК также не содержится прямого запрета на экономическое двойное налогообложение; юридическое двойное налогообложение доходов физических лиц в отношениях с зарубежными странами считается законным и обоснованным и может быть исключено только по условиям заключенных Россией международных договоров (ст.232 НК РФ). Не отражены в НК РФ также и ограничения на обложение факторов труда (на деле, согласно нормам соответствующих режимов налогообложения, именно факторы труда несут на себе основное налоговое бремя) и требование стабильности налогового законодательства.
Этих и многих других ситуаций можно было избежать, если бы:
• при принятии налоговых законов особо учитывался открытый характер российской экономики, и соответствующие нормы налоговых законов корректировались бы с учетом их последствий для конкурентных позиций российских производителей;
• при подписании налоговых соглашений с другими странами учитывались финансовые последствия от их применения для бюджетных интересов России;
• по примеру других стран в налоговом законодательстве России был бы выделен особый раздел, касающийся налогового регулирования иностранцев в России и российских граждан и предприятий, осуществляющих деятельность за ее пределами.
Если провозгласить идею справедливости в качестве базового постулата российской налоговой системы, результатом этого будет признание законодателем и неуклонное следование им нижеуказанным положениям.
Бюджетная и налоговая политика государства должна строиться на началах перераспределения налоговых платежей между плательщиками с разными возможностями. Это означает, что сама мысль об «одинаковости в налогообложении» несостоятельна. Выработка направлений любого реформирования системы налогообложения должна происходить с учетом того, что среди плательщиков тех или иных налогов присутствуют самые различные группы, объединяемые между собой по способности одинаково нести налоговое бремя. Так, справедливая налоговая система не может не учитывать, что крупные промышленные предприятия и малые предприятия — это плательщики с разными возможностями и их нельзя приравнивать, к примеру, в вопросе по уплате авансовых платежей по налогу на прибыль и НДС. Кроме того, необходимо выделять налоговые возможности вновь создаваемых предприятий и предприятий, функционирующих на протяжении нескольких лет. Чем подробнее и тщательнее будет проведена дифференциация плательщиков налогов и режимов налогообложения для них, тем справедливее в этой части будет налогообложение.
Для достижения справедливости налоговая система должна быть дифференцирована в части разновидности тех или иных налогов. В любой налоговой системе должны быть налоги, которые были бы ориентированы на финансирование определенных государственных нужд, в то время как плательщиками этих налогов выступали бы лица, так или иначе больше других получающие в этой части от государства.
Наличие льгот — основной признак справедливой налоговой системы. Льготы, представляющие собой определенные преимущества при исчислении и уплате налоговых платежей, являются необходимым элементом любой налоговой системы. Кроме того, посредством налоговых льгот осуществляется государственное регулирование экономикой страны.
Как правильно указал в Постановлении Конституционный суд России, налоги не должны быть чрезмерными, но налоговые законы должны предусматривать определенные льготы, что не означает прямой увязки с доходами. Следует согласиться с профессором Д. А. Черником, который высказался против «всемирного сокращения налоговых льгот» при разработке концепции Налогового кодекса [29, 70 — 72]. Представляется, что основное зло кроется не в налоговых льготах как таковых, а в их неразборчивости и непросчитанности, когда при их введении превалирует политическая конъюнктура или популизм, а не взвешенный и не обоснованный подход.
С юридической точки зрения налоговые органы и налогоплательщики должны иметь равные права и равные возможности при защите своих интересов. Укреплению принципа справедливости послужит различный подход к возложению финансовой ответственности на налогоплательщиков в зависимости от их вины в совершении налогового правонарушения. В настоящее время лица, злостно уклоняющиеся от уплаты налогов, и плательщики, нарушившие налоговое законодательство в результате ошибки несут одинаковую ответственность, что представляется неправильным.
Учитывая многоаспектность содержания налогов, их комплексный характер и неоднозначную природу, необходимо отметить, что каждой сфере налоговых отношений соответствует своя система организационных, экономических, юридических принципов.
Одно из ведущих мест в системе принципов налогообложения занимает система организационных принципов, через которые на практике осуществляется построение и структурное взаимодействие, реальное функционирование национальной налоговой системы.
В настоящий момент основные организационные принципы российской налоговой системы закреплены преимущественно в Конституции России и в Законе об основах налоговой системы. Многие организационные принципы были сформулированы в постановлении Конституционного Суда России от 21 марта 1997 г. «О проверке конституционности положений абзаца второго п.2 ст. 18 и ст.20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в РФ». Представляется, что в настоящий момент налоговой системе России соответствует следующие организационные принципы.
Принцип единства налоговой системы.Единство финансовой политики, включая налоговую, и единство налоговой системы закреплены в ряде статей Конституции РФ и, прежде всего, в пп. «б» ст. 114, согласно которому Правительство РФ обеспечивает проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики. Это положение развивает одну из основ конституционного строя России — принцип единства экономического пространства (ст. 8 Конституции), означающей в том числе, что на территории России не допускается установление таможенных границ, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, работ, услуг и финансовых средств (ст. 74 Конституции).
Кроме того, принцип единства налоговой системы обеспечивается системой федеральных налоговых органов. Именно поэтому, Конституцией России не допускается установление налогов, нарушающих единство экономического пространства, т.е. недопустимо как введение региональных налогов, которое может ограничивать свободное перемещение средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое может позволить формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других территорий.
Принцип подвижности (эластичности).Данный принцип был сформулирован еще в конце XIX в. немецким экономистом В. Вагнером, отмечавшим приоритет публичных интересов в налогообложении, по сравнению с частными. Принцип подвижности гласит, что налог и некоторые налоговые механизмы могут быть оперативно изменены в сторону уменьшения или увеличения налогового бремени в соответствии с объективными нуждами и возможностями государства.
Этот принцип характерен не только для российской налоговой системы, переживающей свое становление (с 1992 г. в Закон о налоге и на добавленную стоимость было внесено 16 изменений и дополнений, в Закон о налоге на прибыль — 14, в Закон о налоге на имущество — 8, в Закон об акцизах — 5), но и для установившихся и сформировавшихся налоговых систем (в 1992 г. в Германии в законодательство по подоходному налогу было сделано 125 поправок).
Кроме того, подвижность налогообложения проявляется в регулярном заполнении правовых пробелов в налоговом законодательстве страны. В своем большинстве подвижность выступает в качестве контрмер государства против активных действий по уклонению от уплаты налогов. Поскольку не все налоги обладают подвижностью, то налоговая система государства в обязательном порядке должна содержать в себе такие налоги, которые при увеличении потребностей можно было бы увеличить. В то же время подвижность означает, в первую очередь, постепенное внутреннее развитие налоговой системы, но никак не ее качественное реформирование.
Реализация данного принципа в российской налоговой системе имеет серьезные недостатки. По мнению многих иностранных экспертов, частые и непредсказуемые изменения налогового законодательства являются одной из самых серьезных причин, по которым иностранные инвесторы отказываются работать в России.
Принцип стабильности.Согласно принципу стабильности налоговая система должна действовать в течение ряда лет вплоть до налоговой реформы. Налоговая реформа по общему правилу не допустима. Введение налоговой реформы должно проводиться только в исключительных случаях в строго определенном порядке. Во многих зарубежных странах с давних пор сложилась нормотворческая практика, согласно которой любые изменения и дополнения, вносимые в налоговые законы, могут вступать в силу только в начала нового финансового года. Именно такое правило предполагалось установить в налоговой системе России в конце 1994 года путем внесения соответствующих изменений и дополнений в Закон об основах налоговой системы.
Этот принцип обусловлен не только интересами налогоплательщика. Необходимо помнить, что смена налоговой системы объективно влечет к резкому сокращению налоговых поступлений в бюджет, а для восстановления равновесия необходим ряд лет.
Принцип множественности налогов.Данный принцип включает в себя несколько аспектов. Важнейшим является то, согласно которому налоговая система государства должна быть основана на совокупности дифференцированных налогов и объектов обложения. Комбинация различных налогов и облагаемых объектов должна образовывать такую систему, которая бы отвечала требованию перераспределения налогов по плательщикам.
Другим по значимости аспектом этого принципа выступает недопустимость «бюджета одного налога», поскольку при неожиданном изменении экономической или политической ситуации доходная часть бюджета может просто не состояться.
Множественность налогов позволяет создать предпосылки для проведения гибкой налоговой политики государства, в большей мере уловить платежеспособность налогоплательщиков, выровнять и сделать общие налоговое бремя психологически менее заметным, отразить разнообразие форм доходов с учетом всех сторон экономической деятельности граждан и фирм, воздействовать на потребление и накопление.
Кроме того, из принципа множественности следует эффект взаимодополняемости налогов, согласно которому искусственная оптимизация по одному налогу неизменно влечет за собой рост платеже» по другому.
В последнее время в странах Западной Европы, США и России широко обсуждается вопрос о замене множества налогов так называемым «единым налогом» (flattax— плоский налог). Идея единого налога не нова, но пока она не нашла признания и поддержки ни в одном государстве мира.
Действительно, следует согласиться с предложениями об отмене «надуманных» и неэффективных налогов, об объединении в один налог платежей со сходным объектом (например, введение единого социального налога взамен четырех самостоятельных отчислений предприятий во внебюджетные фонды). Кроме того, представляется необоснованным, когда государство стремится на каждую бюджетную проблему ввести какой-нибудь фискальный сбор.
Однако практически всегда необходимо учитывать, что любая налоговая система только тогда по настоящему результативна, когда она предусматривает множественность налогов, так как установление единого налога имеет массу финансовых, политических и этических недостатков.
Единое экономическое пространство в России предопределяет политику Российского государства на унификацию налоговых изъятий. Этой цели служит принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов, которые могут устанавливаться органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления.
Данное положение является проявлением государственно-правовой идеи фискального федерализма, как основного способа распределения налоговых полномочий между федеральными и региональными властями, а также органами местного самоуправления. Стержень идеи – распределение налоговых доходов между различными уровнями бюджета на научно оптимальной основе.
В соответствии с Законом РФ от 16 июля 1992 г. «О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России» п.2. ст. 18 закона «Об основах налоговой системы» был дополнен положением, согласно которому органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчисления, которые не предусмотрены законодательством РФ, равно как и повышать ставки установленных налогов и налоговых платежей.
Необходимо отметить, что рассматриваемый принцип не был последовательным и однозначным в процессе развития налоговой системы страны. Так, с 1 января 1994 г. после указа Президента России от 22 декабря 1993 г. № 2268 региональным и местным органам власти были предоставлены самостоятельные права по установлению и введению налогов. Даже после отмены этого положения (Указ Президента России от 18 августа 1996 г. №1214) органы власти на местах продолжали практику «налогового творчества». Принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов нашел свое окончательное воплощение только после того, как этот вопрос стал предметом рассмотрения Конституционного Суда России, который в постановлении от 21 марта 1997 г. указал, что данный принцип фактически закреплен во взаимосвязанных п.2. ст. 18, п.1 и п.2 ст.20 Закона об основах налоговой системы.
На протяжении нескольких лет вышеуказанные организационные принципы подвергались тем или иным испытаниям, но, тем не менее, доказали свою жизнеспособность и необходимость.
Экономические последствия налогообложения в 1990-х гг., как и сама налоговая политика, оказались противоречивы. В 1992 — 1998 гг. налогообложение не соответствовало общепринятым принципам: соотношение налогов и уровня платежеспособности налогоплательщика;
определенность, экономичность налогов; удобство и простота техники их взимания. В то время у государства было стремление к сокращению бюджетного дефицита. Для достижения этого количество налогов и их ставки увеличивали. Чрезмерный рост в этот период налогового бремени еще более усугубил тяжелое финансовое положение товаропроизводителей.
По объему и по количеству нормативных документов, изданных с 1992 года, систему налогового законодательства можно назвать ведущей в отечественной правовой системе, насчитывающей на настоящий момент в общей сложности более полутора тысяч актов. Другой особенностью налогового законодательства можно назвать его «сверхдинамизм» и постоянную изменчивость. Так, практически в каждый налоговый закон изменения и дополнения вносятся в среднем 2 раза в год, а в инструкции по конкретному налогу — 4 — 5 раз в год.
В связи с этим, с 1996 года в периодической печати широко начали обсуждать вопрос о возможности внутренней систематизации налогового законодательства путем его кодификации и принятия Налогового Кодекса. Так, 16 июня 1998 года Государственная Дума приняла, а Совет Федерации одобрил Федеральный закон от 31.07.1998 №147 — ФЗ «О введении в действие части 1 Налогового кодекса РФ». Позже, 19 июля 2000 года принят Государственной Думой Федеральный закон от 5 августа 2000 года №118-ФЗ «Закон о введении в действие части 2 НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах».
Сражу же после опубликования Налогового кодекса ученые, экономисты, юристы начали вносить множество предложений по корректировке, изменению и дополнению многих статей указанного кодекса. Потребовался год, чтобы изучить их, проверить на практике, подготовить, согласовать и применять эти поправки. Поэтому, по своему значению и последствиям для цивилизованных налоговых отношений принятый Государственной Думой и подписанный Президентом РФ в июле 1999 г. Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в часть 1 Налогового кодекса РФ» трудно переоценить. Аналогичная ситуация складывается и со второй частью НК РФ.
Таким образом, с 1999 г. изменяется концепция налоговой реформы. Была провозглашена необходимость нейтрального налогообложения, как это осуществлялось в развитых странах, хотя оно пока не соответствует социально-экономической ситуации в стране, поскольку предполагается высокий уровень развития экономики. Суть данного принципа налогообложения заключается в том, чтобы не оказывать влияния на мотивы поведения предпринимателя, выбора вида его деятельности и соответственно вложения капитала.
Так, принципиально новым подходом стало установление добровольного выбора малыми предприятиями системы налогообложения (с 1 января 2003 г.), за счет введения главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства», благодаря которой должно заметно снизиться налоговое бремя на субъекты малого предпринимательства, а также упрощается процедура налогообложения, т.е. создаются благоприятные условия для ускорения развития в стране малого бизнеса.
Другим принципиальным новшеством является введение единого социального налога вместо трех видов платежей в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования; а также введение равного налогообложения вместо прогрессивного в налоге на доходы физических лиц. Также в переходный период экономического реформирования России наблюдались значительные отклонения от принципа уплаты налога в виде денежных средств. В последние годы усилились тенденции к полному отказу от натуральных форм исполнения налоговой обязанности.
Принципиально новым в налогообложения, стало усиление рентной составляющей в доходах бюджетов, это является стратегическим направлением реформирования системы налогообложения при недропользовании. С 1 января 2004 г. установлена ставка налога в отношении добываемой нефти и газового конденсата на уровне 400 руб. на 1т и предполагается сохранить специфическую ставку на период с 2005 до 2010г.
Таким образом, Налоговый кодекс должен был способствовать изменению общей экономической ситуации, заключающейся в решении острых социальных и экономических проблем, стоящих перед обществом. Таким образом, целями этого документа были:
1) Обеспечение стабильности и предсказуемости фискальных условий деятельности;
2) Установление предельных ставок региональных и местных налогов;
3) Сокращение количества налогов и упрощение правил определения размеров налоговых платежей, т.е. максимальная унификация налоговой системы, что дает дополнительные гарантии для предприятий и инвесторов. Число налогов не должно превышать 30, с учетом федеральных, региональных и местных. В первую очередь должны быть отменены те налоги, которые выплачиваются с выручки, в частности налог на пользователей автодорог и налог на содержание социально-культурной сферы.
4) Кодификация правил взаимоотношений налогоплательщика и налоговых органов;
5) Выравнивание условий налогообложения за счет рационализации и сокращения налоговых льгот. Однако многие из налоговых льгот нельзя отменить сразу, поэтому предлагается схема поэтапной отмены таких льгот.
6) Определение экономически обоснованного состава затрат, относимых на себестоимость;
7) Применение единых правил установления акцизов на отечественные и импортные товары.
8) Дифференциация акцизов на продукцию добывающих отраслей в зависимости от горно-геологических условий, поэтапного замещения акцизов рентными платежами;
9) Снижение налоговой нагрузки на предприятия за счет ее увеличения для физических лиц.
10) Урегулирование проблемы просроченной задолженности путем ее реструктуризации.
11) Повышение защищенности прав налогоплательщиков, а именно предоставление налоговых отсрочек, налоговых и инвестиционных кредитов, проведение налоговой амнистии.
12) Усовершенствование механизмов и процедур исполнения налоговых обязательств.
13) Введение специальных налоговых режимов, что, прежде всего, касается введения единого сельхозналога, упрощенной системы налогообложения для субъектов малого предпринимательства.
Следовательно, Налоговый кодекс должен прямо или косвенно способствовать решению ряда проблем, которые связаны с необходимостью повысить собираемость налогов и увеличить в перспективе доходы государства, дать прочную собственную доходную базу регионам, стимулировать инвестиционную деятельность, решить ряд вопросов по обслуживанию государственного долга; также поставленные цели должны привести к стимулированию отечественных производителей, обеспечению расширения и модернизации производства, ускорению внедрения достижений науки и техники, к созданию устойчивого представления предпринимателей о перспективных условиях деятельности, т.е. обеспечивается поощрение инвестиционной активности во всех сферах производственной, научно-технической и коммерческой деятельности.
2.2. Изменения в структуре налогов, их значимости, условиях расчета и уплаты
2.2.1. Налог на прибыль.
При применении общепринятой системы налогообложения налог на прибыль организаций оказывает существенное влияние на предпринимательскую деятельность.
В РФ в 1992 — 1998 гг. преобладала фискальная функция налога на прибыль. Допустимый предел налогообложения прибыли был нарушен, государство не получало запланированных доходов. Общей тенденции изменений ставки налога на прибыль с 1992 по 1998 г. было ее повышение, что соответственно увеличивало налоговую нагрузку. Показателей разрушительного воздействия увеличения ставки налога на прибыль является рост убыточных предприятий, который можно проследить исходя из таблицы 3.
продолжение
--PAGE_BREAK--Таблица 3
Ставки налога на прибыль и доля убыточных предприятий (%)
1993 г.
1994г.
1995 г.
1996 г.
1997г.
1998г.
1999г.
2000 г.
Ставки налога на прибыль
32
38
35
35
35
35
30
30
Убыточные
14,0
32,5
34,2
50,6
50,1
53,2
40,8
39,8
предприятия
Источник: Российский статистический ежегодник. — М. 2001. С. 547.
Необоснованное увеличение в 1994 г. по сравнению с 1993 г. ставки налога (с 32 до 38%) и одновременное введение налогов специального (аналогичного НДС) и транспортного (с фонда оплаты труда) привело к росту налоговой нагрузки и сокращению прибыли, остающейся в распоряжении предприятий. Вследствие этого снизилась их платежеспособность, и возросло (в 2,3 раза) количество убыточных предприятий. Последующее снижение ставки налога на прибыль на 3%не изменило тенденцию ухудшения финансового состояния предприятий, так как в этот период были введены новые налоги, которые уменьшили прибыль, остающуюся в распоряжении предприятий. Отмена с 1996 г. налога на превышение нормируемого фонда оплаты труда и специального налога снизили темпы роста убыточности в 1997 г., но их удельный вес составил в 1998 г. уже 53,2%.
1999 — 2000 гг. характеризуются отменой большинства многочисленных налогов с оборота и с фонда оплаты труда (за исключением налога на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищно-коммунального хозяйства) и снижением ставки налога на прибыль с 35% до 30%, что привело к улучшению финансового положения предприятий и соответственно уменьшения доли убыточных предприятий.
Аналогичная динамика нерентабельных предприятий за 1993 — 2000 гг. наблюдалась по регионам, но в слаборазвитых регионах удельный вес прибыльных предприятий меньше, чем по стране.
С 1 января 2001 г. ставка налога опять таки претерпела изменения (табл. 4)
Таблица 4.
Динамика ставок по налогу на прибыль (%)
Бюджеты
2000 год
2001 год
2002 год
2003 год
2004 год
Федеральный бюджет
11,0
11,0
7,5
6,0
5,0
Региональный бюджет
19,0
19,0 (27,0)
14,5
16,0
17,0
Местный бюджет
-
5,0
2,0
2,0
2,0
Итого:
30,0
35,0
24,0
24,0
24,0
При этом законодательные органы субъектов РФ смогут снижать ставку, по которой налог перечисляется в региональный бюджет, только до 10,5%.
Как отмечено в таблице 4 с 1 января 2002 г. ставка налога на прибыль снизилась до 24%, но одновременно отменены льготы. Результат от данного уменьшения ставки не будет таким же эффективным как в 1999 — 2000 гг., потому что в предыдущие годы льготы позволяли уменьшать сумму налога на 50%, это равносильно ставкам 15 – 17% при действовавших ставках в зависимости от региона 30—35%, то есть упразднение льгот для инвесторов по налогу на прибыль привело фактически к росту налоговой нагрузки на предприятия, активно занимающихся обновлением основных фондов.
Вследствие отмены льгот произошло значительное увеличение доходной части бюджета (с 2001 г.). Были отменены следующие льготы:
• на финансирование капитальных вложений производственного назначения, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели;
• затрат предприятий на содержание находящихся на их балансе объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений и др.
• взносы на благотворительные цели
• и ряд других.
Одновременно с этим, сохранился ряд льгот для отдельных категорий налогоплательщиков на региональном уровне (на примере Пермской области). Согласно Закону Пермской области от 05.11.2002 №423 — 77 ст. 16 установить организациям ставку по налогу на прибыль в размере 12 процентов в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджет Пермской области, для следующих категорий налогоплательщиков:
• общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды составляют не менее 80 процентов, единственными учредителями которых являются общероссийские общественные организации инвалидов;
• учреждения, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам и их законным представителям, единственными собственниками которых являются общероссийские общественные организации инвалидов;
• хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов общероссийские общественные организации инвалидов. При этом среднесписочная численность инвалидов, работающих по трудовому договору, в указанных обществах должна составлять не менее 50 процентов от общего числа работников, а доля заработной платы инвалидов, работающих по трудовому договору, должна составлять не менее 25 процентов от размера заработной платы.
Альтернативой отмененным многочисленным налоговым льготам служит предоставление некоторым налогоплательщикам возможности применения механизма ускоренной амортизации, а также предусматривается возможность переноса убытков на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток.
В результате Налоговой реформы внесены изменения в круг плательщиков налога на прибыль. Согласно ст. 14 Закона РФ от 27.12.91 №2116 — 1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» ими являлись:
1. предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, включая созданные на территории РФ предприятия с иностранными инвестициями, а также международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность;
2. коммерческие банки различных видов, включая банки с участием иностранного капитала, получившие лицензию Центрального банка РФ;
3. филиалы иностранных банков — нерезидентов, получившие лицензию Центрального банка РФ на проведение на территории РФ банковских операций;
4. организации, получившие в Федеральной службе России по надзору за страховой деятельностью лицензию на осуществление страховой деятельности.
На сегодняшний же день, налоговый кодекс (глава 25) определяет, что плательщиками этого налога признаются:
1. российские организации;
2. иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.
Таким образом, в соответствии с положениями главы 25 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций являются любые юридические лица, у которых возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, т.е. как коммерческие, так и некоммерческие организации. Данная норма реализует на практике идею о необходимости обеспечения единого подхода к налогообложению различных организаций.
В итоге круг плательщиков увеличился, этот рост произошел еще вследствие того, что сократился перечень тех организаций, которые не являются плательщиками налога на прибыль, вышли из этого списка:
• Центральный банк и его учреждения по прибыли, полученной от деятельности, связанной с регулированием денежного обращения;
• Организации, по прибыли, полученной от предпринимательской деятельности в области игорного бизнеса.
В то же время произошло увеличение объекта налогообложения, вследствие того, что предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции (работ, услуг) уплаченные экспортные пошлины.
Положительным результатом явилось то, что глава 25 НК РФ предусматривает открытый перечень расходов налогоплательщика, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Одновременно осуществлена отмена ограничений по целому ряду расходов, ранее относившихся на себестоимость в пределах установленных норм и нормативов.
К расходам в целях обложения налогом на прибыль организаций относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Но одновременно с этим ст. 270 НК РФ содержит перечень расходов, которые не учитываются в целях обложения налогом на прибыль организаций и, соответственно, не уменьшают налоговую базу.
Еще одним важным положением рассматриваемой главы НК является обязательное применение налогоплательщиками метода начисления при определении даты получения дохода (осуществления расхода). В целях главы 25 НКРФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Налогоплательщики (за исключением банков) вправе использовать кассовый метод в случае, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.
В 2003 г. объем поступлений налога на прибыль организаций на федеральном уровне, по данным Минэкономразвития РФ, составил 7,7% от доходов федерального бюджета (170,82 млрд. руб.), что на 0,8% в абсолютном значении меньше по сравнению с предыдущим годом. В консолидированный бюджет субъектов РФ сборы налога на прибыль выросли по сравнению с 2002 г. на 22% и составили, по данным Минфина РФ, 351,66 млрд. руб. Итого в консолидированный бюджет РФ по налогу на прибыль в 2003 г. поступило 522,5 млрд. руб., что на 13,5% больше чем в 2002 г.
С 2002 г. наблюдается сокращение доли налога на прибыль в налоговых доходах на всех уровнях бюджетной системы:
Рис. 2. Доля налога на прибыль в налоговых доходах бюджетной системы России.
Снижение ставки по налогу на прибыль с отменой инвестиционной льготы не дало ожидаемого эффекта:
во-первых, не послужило стимулирующим фактором для развития предприятий, так как на их инвестиционную деятельность и деловую активность в основном влияние оказали другие факторы макроэкономического и институционального характера, особенно в отношении иностранных инвесторов.
во-вторых, оказало негативное влияние в целом на налоговую собираемость.
Налог на прибыль на уровне 24% с ликвидацией льгот по сути является “припаркой мертвому”, так как реально ничего не затрагивает. Уровень налога на прибыль должен определяться двумя факторами – необходимостью свести к нулю привлекательность налоговых оффшоров и реальным стимулированием инвестиционной деятельности в России. Уровень налога на прибыль на уровне 15% был бы шагом вперед, хотя, по большому счету, его можно было бы вообще ликвидировать. В настоящее время в России налог на прибыль является сомнительным, так как ни при каком уровне ставки налога (что показала практика собираемости в 2002-2003 гг.) не появится стимул его платить, если можно этого не делать.
2.2.2. Налог на добавленную стоимость.
С вступлением в силу гл. 21 НК РФ круг налогоплательщиков увеличился, в ряды плательщиков вступили индивидуальные предприниматели. Однако в противовес этому с 1 января 2002 года на основании Федерального закона от 05.08.2000 №118-ФЗ вступили в силу некоторые положения ст. 149 НК РФ, касающиеся операций, освобождаемых от налогообложения. Согласно ст.3 названного закона теперь не подлежит налогообложению реализация и передача важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств, изделий медицинского назначения, медицинской техники. Также с 1 января 2002 года вводится в действие пп.15 п.2 ст. 149 НК РФ в части освобождения от налогообложения ремонтно-реставрационных работ, выполняемых по восстановлению памятников истории и культуры, а также культовых зданий и сооружений. Но заметно сократившаяся налоговая база была дополнена, в связи утративших силу некоторых пунктов НК РФ, а именно пп.17 и 21 п.3 ст. 149 НК РФ. Таким образом, теперь подлежат налогообложению по ставке 10%:
• Реализация научной и учебной книжной продукции, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по ее производству и реализации;
• Реализация продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой; редакционных, издательских и полиграфических работ и услуг по производству продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;
Произошло изменение в налоговых ставках. С середины 2003 года налоговая ставка сократилась до 18%. Однако Президент В. Путин возобновил разговоры о снижении НДС, а заместитель министра финансов РФ С. Шаталов назвал цифру в 16 — 17 % вместо нынешних 18 %. В то же время правительственные чиновники утверждают, что такое снижение возможно только при условии отмены всех льгот по НДС. Отмена льгот, в свою очередь, затруднена политически, т. к. льготами пользуются достаточно влиятельные силы, прежде всего СМИ.
По отношению к этому налогу рассматривается возможность альтернативного подхода к его зачету, вследствие того, что резко увеличился возврат НДС экспортерам из федерального бюджета из-за повышения экспортной выручки в связи с благоприятной внешнеэкономической конъюнктурой. Предлагается при экспорте товаров суммы уплаченного НДС не возвращать из бюджета, а относить на себестоимость продукции. Конечно, это приведет к сокращению налога на прибыль, но такая процедура позволит ограничить число злоупотреблений с возмещением НДС. Другой подход заключается в отказе от НДС и переходе к налогу с продаж, однако целесообразность данного шага должна основываться, прежде всего, на детальных экономических расчетах.
К примеру, в США роль НДС выполняет другой косвенный налог — налог с продаж, который также в значительной степени перекладывается на конкретного потребителя. В Европе используется иной подход — там центральную роль играет НДС.
Отказ от НДС в пользу налога с продаж имеет следующие плюсы: сократится число злоупотреблений, связанных с «обналичиванием», отпадает необходимость возмещения НДС экспортерам (это не затронет высокотехнологичный сектор экономики, поскольку основу экспорта составляют сырьевые ресурсы). В целом данная мера направлена на упрощение налоговой системы.
2..2.3. Налог на доходы физических лиц.
Официальным документом, регулирующим порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, является Налоговый кодекс РФ, часть 2, глава 23, которая действует с 1 января 2001 г. вместо Закона РФ от 7 декабря 1991 года .№1998 — 1 «О подоходном налоге с физических лип»
Заметим, нововведением стало установление пропорциональной ставки этого налога в размере 13% — против трехуровневой шкалы ставок налога.
На введение 13-процентной ставки налога (пропорциональной ставки) эксперты смотрят с разных позиций. Одни считают, что введение 13-процентной ставки способствовало стимулированию легализации выплат заработной платы и вывода ее из теневой экономики, т.е. ставка стимулирует рост производства и потребления, а с другой упрощает налоговую систему и тем самым снижает склонность налогоплательщиков к снижению налоговых обязательств. Другие считают введение ставки 13% недостатком выбранного курса налоговой реформы, так как отмена прогрессивного налогообложения доходов физических лиц усилила дифференциацию доходов населения России. Вся мировая история налога на доходы связана с использованием прогрессивной шкалы налогообложения. Прогрессивное обложение доходов изначально было направлено на решение проблемы социальной справедливости, с этой точки зрения единая ставка обложения доходов для физических лиц нарушает справедливость налогообложения в «вертикальном разрезе» — налог должен взиматься в точном соответствии с материальными возможностями конкретного лица, то есть с повышением доходы ставка налога увеличивается. Что касается использования единой ставки налога на доходы для борьбы с «черной» оплатой труда, то только практика сможет доказать эффективность предложенного эксперимента. Очень трудно надеяться, что единая ставка налогообложения доходов физических лиц действительно создаст стимул для честного декларирования гражданами реального уровня своих доходов. Однако статистические данные, приведенные в главе 3, показывают, что поступления в Консолидированный бюджет 2002 г. превышают поступления этого налога в 2001 г. на 3%:
2001 г. — 13%; 2002г. -16%.
Но необходимо отметить, что одновременно с этим возросла и заработная плата, следовательно, отчисления с каждого работника возрастают.
Положительным моментом стало веяние изменений в часть 2 Налогового кодекса в cт. 224, согласно которым доходы от долевого участия в деятельности организаций полученных в виде дивидендов облагаются по ставке 6%, против 30% (установленных ранее).
Кроме того, с 1 января 2002 года введен в действие п. 2 ст. 220 НК РФ в части предоставления имущественного вычета при продаже ценных бумаг, что ведет к сокращению налогооблагаемой базы, а это благотворно скажется на налогоплательщике.
Представляется, что следует постепенно увеличивать используемые при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц размеры ежемесячных налоговых вычетов до достижения их размера установленного законодательством прожиточного минимума. Такие изменения будут направлены на реализацию ст. 7 Конституции РФ, определяющей РФ как социальное государство. Первым шагом, полностью отвечающей данной норме, могла бы стать отмена ограничения размера дохода величиной в 20 000 руб. в год, после достижения которого стандартный налоговый вычет не представляется.
Однако, «ложкой дегтя» стало то, что до 1 января 2002 года при определении налоговой базы для налога на доходы физических лиц учитывались суммы страховых (пенсионных) взносов, уплачиваемых за физических лиц из средств организации, в части сумм, превышающих 10000 руб. в год на одного работники. Теперь в соответствии со ст. 18 Федерального закона от 05.08.2000 №118-ФЗ стоимостнойкритерий понижен до 2000 руб. в год на одного работника.
Таким образом, цели поставленные Минфином достигнуты. Поступления от налога на доходы физических лиц сохраняются на достаточно высоком уровне, но, по моему мнению, произошло увеличение налоговой нагрузки физических лиц, т.к. до введения пропорциональной ставки большая часть населения платила 12% от начисленной заработной платы, а теперь вынуждена платить 13%.
2.2.4. Единый социальный налог.
Начиная с 1 января 2001 года, отчисления в государственные внебюджетные фонды заменены единым социальным налогом. Установление регрессивной шкалы налогообложения позволяет снизить общий размер отчислений в фонды и создает стимул для работодателей увеличить выплаты своим работникам.
С введением в действие главы 24 НК РФ — «Единый социальный налог» — полемика относительно правового статуса отчислений в фонды — пенсионный, медицинский и социального страхования, закончилась. Ст. 234 НК РФ дала однозначное тому толкование — это налог, предназначенный для мобилизации средств с целью реализации прав граждан, определенных Конституцией РФ, на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь.
Название налога и направленность использования средств говорит о том, что с его помощью решаются насущные проблемы жизнедеятельности народа и конкретно каждого человека. От того, как будут аккумулироваться эти средства, точнее, сколько будет этих средств в консолидированном бюджете, во многом зависит достижение основных целей проводимых в стране реформ и смягчение возникающих острых проблем социального характера, в том числе таких, как: обеспечение достойной пенсии, стимулирование эффективной демографической политики, включая рост продолжительности жизни нации за счет проведения своевременной квалифицированной профилактической и статической медицинской помощи, создание условий для нормального трудового процесса и отдыха.
В соответствии с главой 24 части 2 НК РФ «ЕСН» этим налогом облагаются выплаты работникам и иным физическим лицам, за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальными предпринимателями, в том числе по договорам гражданско-правового характера на выполнение работ, оказания услуг, авторским, лицензионным и другим договорам. Таким образом, объект обложения ЕСН идентичен объекту обложения взносами в государственные внебюджетные социальные фонды.
Однако, изменился состав плательщиков этого налога, в него вошли физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, но производящих выплаты физическим лицам, адвокаты.
В 2002 году претерпел изменения объект налогообложения, а именно из него исключены:
• Выплаты по лицензионным договорам;
• Выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты в пользу лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), либо авторским или лицензионным договором — так называемые выплаты в пользу третьих лиц.
Согласно новой редакции ст.236 НК РФ с 1 января 2002 года выплаты и вознаграждения работникам признаются объектом налогообложения только в том случае, если они уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (для организаций) или по налогу на доходы физических лиц (для индивидуальных предпринимателей и физических лиц).
В этой связи, начиная с 1 января 2002 года, в налоговую базу по ЕСН не включается:
- материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работниками от работодателей заемных средств на льготных условиях;
— материальная выгода от приобретения работником и (или) членами его семьи у работодателя товаров (работ, услуг) на условиях, более выгодных по сравнению с предоставляемыми в обычных условиях.
С 2001 года ставки ЕСН при среднем размере выплаты на одного работника и иного физического лица до 100 тыс. руб. в год составляют 35,6%, что на 2,9% ниже общего размера взносов во внебюджетные фонды, уплачиваемые до 01.01.2001 года. Снижение ставки ЕСН произошло в связи с уменьшением размера его доли, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования, с 5.4 до 4% и отменой взноса в Государственный фонд занятости населения, в размере 1,5%.
До 1 января 2002 года при определении налоговой базы на каждого отдельного работника с суммы единого социального налога (взноса), подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ, превышающей 600000 руб., применялась ставка в размере 5% (на основании ст. 17 Федерального закона от 05.08.2000 №118-ФЗ). С начала текущего года в этом случае уплачивается 83 300 руб. плюс 2% от суммы, превышающей 600 000 руб.
Много вопросов вызывает у налогоплательщиков процедура уплаты единого социального налога. Уже возникли серьезные проблемы. В главе 24 НК прописаны регрессивная ставка налогообложения по единому социальному налогу, с выделением четырех категорий (от 100 до 600 тыс. руб.). Однако, если 98 — 99% налогоплательщиков попадают в первую категорию (фонд оплаты труда не превышает 100 тыс. руб.), то тогда никакой регрессивной ставки налогообложения не получается, но если же предприятие выплачивает достойную заработную плату своим работникам, то оно получает право на применение регрессивной шкалы налогообложения. Эта политика направлена на то, чтобы уже в этом году многие предприятия пересмотрели политику заработной платы.
Правительство РФ рассматривает возможность снижения максимальной налоговой ставки ЕСН с 2005 года до 26%, а также ввести трехуровневую шкалу налога вместо четырех уровней. Принципиально важно снижать этот налог, при этом возможно два варианта — снижение базовой ставки налога либо сужение диапазона выплат, на котором применяется ставка. Существующая ставка этого налога не способствует легализации заработ. В частности, налог будет уплачиваться по ставке 26% при среднегодовом уровне зарплат на одного сотрудника в 300 тыс. руб., по ставке 10% – при уровне зарплат в 300-600 тыс. руб. и 2% – при уровне зарплат свыше 600 тыс. руб. ной платы работников, несмотря на то, что ставка подоходного налога в РФ очень низкая.
2.2.5. Налоги, зачисляемые в дорожные фонды.
С 01.01.2001 года отменяются некоторые налоги, поступающие в дорожные фонды:
a) налог на реализацию ГСМ, что привело к снижению себестоимости на 76 тыс. руб. в 2001 году;
b) налог на приобретение транспортных средств, это положительно сказалось на предприятия, в особенности тех, основной деятельностью которых является строительство автомобильных дорог, дорожных сооружений, объектов дорожного хозяйства, производственных объектов, жилья и социально-культурных объектов;
С 01.01.2001 года ставка налога на пользователей автомобильных дорог снизилась с 2,4 % (в 2000 году) до 1 %, при этом вся сумма налога будет зачисляться в территориальный дорожный фонд.
Налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают предприятия, организации, учреждения, предприниматели, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, включая созданные на территории РФ предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляемые предпринимательскую деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические лица; филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.
Объектом обложения налогом на пользователей автодорог является выручка от реализации продукции, работ и услуг. При реализации товаров налог уплачивается с разницы между продажной и покупной ценами этих товаров.
Однако с 1 января 2003 года этот налог отменяется, является оборотным налогом. Одновременно отменяется и налог с владельцев транспортных средств.
Об этих изменениях речь шла еще в Федеральном законе от 05.08.2000 №118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах». Согласно ст.4,5 вышеназванного Федерального закона налог на пользователей автомобильных дорог сохранялся до 2003 года со ставкой в размере 1%. Компенсировать потери доходов бюджета субъектов РФ предполагается за счет введения нового налога — транспортного налога, который призван заменить налог с владельцев транспортных средств и налог на водно-воздушные транспортные средства, предусмотренные Законом РФ от 09.12.1991 №2003-1 «О налогах на имущество физических лиц».
В этих целях раздел IX «Региональные налоги и сборы» части второй НК РФ дополнен главой 28 «Транспортный налог» с 1 января 2003 года.
Транспортный налог отнесен к региональным налогам. Это означает, что данный налог обязателен к уплате только на территории того субъекта РФ, где принятым в соответствии с НК РФ соответствующим законом субъекта РФ налог введен в действие. Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на имя которых зарегистрированы транспортные средства.
Объектами налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортные средства.
Налоговая база по транспортному налогу определяется:
1) в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, — как мощность двигателя в лошадиных силах;
2) в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость, — как валовая вместимость в регистровых тоннах;
3) в отношении иных водных и воздушных транспортных средств — как единица транспортного средства.
Налоговым периодом признается календарный год. Главой 28 НК РФ, устанавливающей транспортный налог, определены ставки данного налога, которые усиленно дифференцированы в зависимости от мощности двигателя, причем максимальные предельные ставки установлены на более мощные и, как правило, более дорогие транспортные средства, что оправдано как в социальном, так и в фискальном аспекте. Однако первоначально предложенные правительством ставки налога на легковые автомобили, мотоциклы и автобусы были уменьшены в 2 — 3,5 раза. Однако это необоснованно, поскольку владельцами подобного имущества являются юридические и физические лица с достаточными доходами, а сумма налога невелика.
В то же время приведенные в НК РФ ставки транспортного налога могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов Российской Федерации, но не более чем в пять раз.
Учитывая, что транспортный налог является региональным налогом, глава 28 НК РФ не содержит налоговых льгот, но предоставляет субъектам Российской Федерации право по установлению льгот по транспортному налогу своими законами о налоге.
Тем не менее, некоторые категории транспортных средств исключены из объектов обложения транспортным налогом. Так, в частности, не признаются объектами налогообложения промысловые морские и речные суда, транспортные средства, принадлежащие федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, самолеты и вертолеты санитарной авиации и медицинской службы и др.
Устанавливается, что налогоплательщики, являющиеся организациями, будут исчислять сумму транспортного налога самостоятельно.
Сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, будет исчисляться налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств на территории Российской федерации.
Таким образом, физические лица будут уплачивать транспортный налог на основании налоговых уведомлений, которые будут направляться им налоговыми органами.
Отдельной статистики по этому налогу еще нет, поэтому говорить о положительных или отрицательных моментах рано.
2.2.6. Налог с продаж.
Развитие налогового законодательства происходит и в результате деятельности судебных органов, большое значение в толковании основных начал законодательства имеют постановления Конституционного Суда РФ — это особенность реформы. Характерным примером является постановление Конституционного Суда РФ о налоге с продаж от 30.01.2001 №2-П, признавшее не соответствующим Конституции РФ, например, определение круга налогоплательщиков налога с продаж в зависимости от формы осуществления ими расчетов.
Поскольку поступления от налога с продаж являются источником доходов региональных и местных бюджетов, на текущем этапе проведения налоговой реформы отказ от взимания налога с продаж признан преждевременным. Вместе с тем, срок действия главы 27 «Налог с продаж» НК РФ ограничен 31 декабря 2003 года. При этом с введением на территории соответствующего субъекта РФ налога с продаж перестает взиматься целый ряд региональных и местных налогов, что в целом сокращает количество налогов, уплачиваемых налогоплательщиком.
Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения согласно ст. 349 НК РФ признаются операции по реализации физическими лицами товаров (работ, услуг) на территории субъекта РФ. Таким образом, теперь, в отличие от ранее действовавшего порядка, налогом с продаж не облагаются обороты по реализации товаров (работ, услуг) юридическим лицам за наличный расчет. А вот реализация товаров индивидуальному предпринимателю по-прежнему облагается налогом.
Налоговым периодом по данному налогу является календарный месяц хотя ранее был установлен календарный год.
Налоговая ставка осталась без изменений, в размере не выше 5%.
Произошедшая отмена налога с продаж с 1 января 2004 года требует поиска новых источников поступлений в региональные и местные бюджеты.
В качестве такового может рассматриваться налог на игорный бизнес, включенный НК РФ в перечень региональных налогов, но, по своей сути, являющийся разновидностью вмененного налога на отдельные виды деятельности (в данном случае — это использование игровых столов, игровых автоматов, содержание касс тотализаторов и касс букмекерских контор).
2.2.7. Акцизы.
Нормативным обеспечением акцизов является НК РФ в виде гл.22 «Акцизы». В нее неоднократно вносились изменения, касающиеся как объекта налогообложения, так и ставок на подакцизные товары, которые постоянно увеличиваются.
С 1 января 2001 года к подакцизному минеральному сырью не относится нефть и стабильный газовый конденсат. В рамках действующей системы взимания акцизов на нефтепродукты облагается только часть производимой и реализуемой продукции. Изменения в ставках налога очень существенны. С 1 января 2002 года они практически по всем подакцизным товарам увеличились на 12%. Ставка акциза на спирт сырец из всех видов сырья увеличилась на 76,4%. Однако, производителям пива, в котором содержание объемной доли этилового спирта составляет не более 0,5%, больше не придется платить акциз (до 2001 г. ставка составляла 1руб. за литр).
Кроме того, в связи с отменой 1 января 2003 г. налога на пользователей автодорог, от которой бюджет территорий потерял 200 млрд. руб., была разработана новая схема акцизного налогообложения бензина, дизельного топлива и моторных масел, ставки по которым были увеличены на 45%. При этом с 2003 г. 40% поступлений зачисляются в федеральный бюджет, а 60% передаются непосредственно территориям.
Ряд изменений в главу 22 «Акцизы» ужесточил налоговый контроль подакцизных товаров для нефтяной отрасли, являющейся одной из наиболее рентабельных в национальной экономике. Так, устанавливается требование для организаций, занимающихся производством, оптовой и розничной реализацией нефтепродуктов. Одновременно уточняется объект налогообложения для нефтепродуктов и особенности освобождения от налогообложения при реализации подакцизных товаров за пределами территории РФ.
Для усиления налогового контроля за производством и реализацией нефтепродуктов по решению руководителя налогового органа у налогоплательщиков могут создаваться постоянно действующие налоговые посты, контролирующие каждую его операцию, что свидетельствует о признании государством фактов массового сокрытия доходов налогоплательщиками и неэффективности существующей налоговой системы. Решение проблемы видится не только в ужесточении контроля, но и в изменении принципов построения налоговой системы.
В 2005 году специфические ставки акцизов (на алкоголь, бензин, моторные масла, дизельное топливо, пиво) предполагается проиндексировать на 8,5%. Специфическую ставку акциза на табак предполагается повысить с 60 руб. до 70 руб. за 1000 штук, сохранив адвалорную ставку на уровне 5% от цены.
2.2.8. Haлor на добычу полезных ископаемых.
1 января 2002 года была введена в действие федеральным законом от 08.08.2001 № 126-ФЗ «О внесении изменений и дополнении в часть вторую Налогового кодекса Российской федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации» глава 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ. Для введения в действие данной главы потребовалась разработка большого числа нормативных правовых актов Правительства РФ и ведомственных актов МНС России (декларация, инструкция по ее заполнению, методические рекомендации).
С введением этой главы с 01.01.2002г. отменены регулярные платежи за пользование недрами (за добычу полезных ископаемых), отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, акциз на нефть.
Вместо дифференцированной ставки налога, которая устанавливалась органами исполнительной власти, налогоплательщики стали уплачивать налог на добычу полезных ископаемых по единой ставке. Единая стайка налога позволяет с большей долей вероятности прогнозировать налоговую нагрузку при добыче полезные ископаемых.
Сложившаяся система платежей за природные ресурсы не обеспечивает экономически обоснованный объем природной ренты. Министр финансов А.Кудрин отметил, что Минфин предлагает “уточнения прямой зависимости ставки налога на добычу полезных ископаемых от цен на нефть, снижая ее на низких ценах, но повышая на более высоких”. По его оценкам, при цене на нефть $27 за баррель, дополнительные поступления составили бы $2 млрд., без ущерба для развития отрасли, при ценах около $24, размер поступлений оценивается в $900 млн., а при $30 за баррель – до 3 млрд. При этом министр финансов добавил, что основным способом изъятия должны стать экспортные пошлины, а НДПИ существенно повышаться не будет.
Вместе с тем, А.Кудрин заявил, что Минфин будет готов рассмотреть возможность перехода к дифференцированным ставкам НДПИ через 1-2 года, а пока решено остановиться на единой ставке [34].
2.2.9. Налогообложение малого предпринимательства.
В последнее время большое значение придается совершенствованию налогообложения малого предпринимательства.
В настоящее время во исполнение поручения Президента Российской Федерации принят Федеральный закон от 24.07.2002 № 104-ФЗ «О внесении изменений и дополнении в часть вторую Налогового кодекса Российской федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах с сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», предусматривающий ведение в действие с 1 января 2003г. главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства» и главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности». В нем нашли отражение положения Концепции государственной политики поддержки и развития малого предпринимательства в Российской Федерации, рассмотренной Государственным советом 19 декабря 2001г. Вступление федерального закона в действие позволило заметно снизить налоговое бремя на субъекты малого предпринимательства, упростить процедуры налогообложения и представления отчетности и в конечном счете создать более благоприятные условия для ускорения развития в стране малого бизнеса.
Глава 26.2. «Упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства» попыталось устранить недостатки существующей системы налогообложения.
Упрощенная система, в частности предусматривает, что организации, являющиеся субъектами малого предпринимательства н перешедшие на упрощенную систему, освобождаются от таких наиболее сложных по режиму применения налогов, как налог на прибыль организаций, НДС, налог с продаж, налог на имущество организаций и единый социальный налог. Сохраняется обязанность налогоплательщиков уплачивать страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) в соответствии с законодательством об обязательном пенсионном страховании.
В отличие от действующей упрощенной системы налогообложения, когда выбор объекта налогообложения осуществляется органом государственной власти субъекта Российской Федерации (совокупный доход или выручка), предлагаемая упрощенная система предусматривает два объекта налогообложения: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и доходов, уменьшенный на понесенные налогоплательщиком расходы. При этом выбор объекта налогообложения налогоплательщик осуществляет самостоятельно.
Ставка налога при упрощенной системе устанавливается в следующих размерах:
• 6% — если объектом налогообложения для субъектов малого предпринимательства является доход;
• 15% — если объектом налогообложения для субъектов малого предпринимательства является доход, уменьшенный на величину расходов.
Определяются критерии перехода на упрощенную систему налогообложения. Так, например, не вправе применять упрощенную систему организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Госкомстатом России, превышает 100 человек. Еще одним критерием для перехода на упрощенную систему является ограничение дохода налогоплательщика 15 млн. руб. и стоимости амортизируемого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика-организации, — 100 млн. руб., которые не должны превышать указанных сумм по итогам налогового (отчетного периода).
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности предусматривает замену ряда существующих налогов единым налогом… В частности, предлагается освободить организации и индивидуальных предпринимателей, перешедших на единый налог на вмененный доход, от уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога с продаж, налога на имущество организаций, налога на имущество физических лиц, налога на доходы физических лиц и единого социального налога.
Следует отметить, что в соответствии со ст. 4 Федерального закона от 24.04.2002 № 104-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели — плательщики единого налога, на вмененный доход освободились от уплаты единого социального налога с 1 января 2002 гола.
Вместе с тем в целях гарантирования пенсионного обеспечения работников организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих едины и налог на вмененный доход, предусматривается сохранить обязанность уплаты страховых взносов в ПФР в соответствии с законодательством об обязательном пенсионном страховании.
Систему налога на вмененный доход предлагается распространить на следующие виды деятельности: оказание бытовых услуг физическим лицам, оказание ветеринарных уcлуг; оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; розничная торговля, общественное питание; оказание автотранспортных услуг; разносная торговля.
Ставка единого налога устанавливается в размере 15% вмененного дохода.
Для упрощения порядка уплаты налога предусматриваются лишь квартальные платежи по этому налогу по итогам налогового периода.
Таким образом, произошедшие изменения в структуре, условиях расчета и кплаты очень существенны, они в некоторой степени оказали влияние на распределение доходов между бюджетами разного уровня. В каждый налог, соразмерно его особенностям, были внесены дополнения и изменения, которые должны усовершенствовать систему налогообложения, обеспечить эффективное и бесперебойное функционирование налогового механизма, усилить стимулирующую функцию налогов, поощрение товаропроизводителей, осуществление региональной экономической политики и устранение противоречий в действующем законодательстве. Изменения внесли как положительные, так и отрицательные последствия. К положительным можно отнести постепенную отмену налогов с оборота, снижение ставки подоходного налога и налога на прибыль К основным недостаткам выбранной стратегии относятся:
• отмена прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, которая усилила дифференциацию доходов населения России;
• сокращение налогового бремени предприятий осуществляйся в основном за счет региональных и местных налогов, что снижает заинтересованность территориальных органов власти в укреплении собственной финансовой базы;
• упразднение льгот для инвесторов по налогу на прибыль привела фактически к росту налоговой нагрузки на предприятия, активно занимающихся обновлением основных фондов.
Следовательно, дальнейшее развитие налоговой системы должно идти в направленииустранения подобных недостатков и сведению к минимуму возможности незаконного уклонения от налогов.
--PAGE_BREAK--
Сбор основных налогов (в % к ВВП). [47]
Основные налоги
2000г.
2001г.
2002г.
Подоходный налог
2,4
2,8
3,3
Социальный налог
7,4
6,8
7,5
Налог на прибыль
5,4
5,6
4,2
Экспортные пошлины
2,3
2,5
1,8
Импортные пошлины
0,9
1,2
1,2
НДС на импорт
1,4
1,8
2,0
Внутренний НДС
4,9
5,3
4,9
Акцизы
2,1
2,5
2,4
Ресурсные платежи
1,7
1,6
3,1
Прочие налоги
5,5
4,2
3,6
Всего
33,9
34,3
34,0
Значительный позитивный эффект оказало снижение в 2001 г. «оборотных» налогов (на содержание жилищного фонда и на пользователей автодорог). Оно облегчило налоговое бремя в промышленности на 8,5% добавленной стоимости (ДС), в строительстве — на 7,3, на транспорте — на 5,8% ДС. Окончательная их отмена с 2003 г. привела к дополнительному сокращению налоговой нагрузки в этих секторах еще соответственно на 3% ДС, 2,5 и 2% ДС. Важно также, что снижение, а затем и отмена «оборотных» налогов (начислявшихся на всю стоимость продукции независимо от величины издержек) в первую очередь позитивно сказались на положении обрабатывающей промышленности и в существенно меньшей степени — добывающих отраслей. Снижение ставки «оборотных» налогов на 3% в 2001 г. было эквивалентно уменьшению ставки НДС на 5-7% для таких отраслей, как топливная промышленность и цветная металлургия, и на 10-13% для перерабатывающих отраслей — химии и нефтехимии, машиностроения, пищевой промышленности и др. Таким образом, снижение «оборотных» налогов в 2001 г. и их полная отмена с 1 января 2003 г. — несомненный стимул к диверсификации экономики.
Переход к плоской шкале подоходного налога мало повлиял на его эффективную ставку: отношение поступлений к фонду заработной платы (ФЗП) составляло 12,8% в 2000 г., 12,2% — в 2001 г. и 12,7% — в 2002 г. (две последние цифры для сопоставимости рассчитаны без учета налога на военнослужащих, судей и прокурорских работников, введенного с 2001 г.). Незначительный эффект объясняется тем, что фактически и до реформы подавляющая часть налогоплательщиков (90%) платили подоходный налог по минимальной ставке. Напротив, реформирование социального налога обусловило серьезное снижение эффективной ставки: с 39,4% ФЗП в 2000 г. до 31,0% ФЗП в 2001 и 2002 гг. Вместе с тем расширение базы этих налогов привело к тому, что их суммарные поступления за два года даже возросли.
Реформа ЕСН включала два канала дифференциации влияния по отраслям: изменение базовой ставки и «регрессивность» шкалы. Ясно, что снижение базовой ставки ЕСН дает большее преимущество тем отраслям, в которых доля фонда заработной платы в добавленной стоимости выше. К ним относятся отрасли, производящие конечную продукцию: машиностроение, легкая, пищевая; на противоположном полюсе находятся сырьевые отрасли — нефтедобыча, газовая, металлургия. В то же время от «регрессивности» ЕСН выигрывают в первую очередь отрасли, характеризующиеся более высоким уровнем оплаты труда. Фактические данные об итогах реформирования ЕСН в 2001 г. показали, что больший выигрыш обрабатывающих отраслей по сравнению с добывающими от снижения средней ставки социальных налогов и меньший — от введения регрессивной шкалы практически уравновесили друг друга. Представляется, что предлагаемая некоторыми экономистами радикализация регрессивной шкалы ЕСН усугубит неоправданные преимущества сырьевого сектора в доходности и еще больше закрепит наблюдаемый в России синдром «голландской болезни».
Наибольшие споры вызвали результаты реформирования налога на прибыль, где одни изменения (снижение ставки, новый порядок исчисления амортизации, расширение списка расходов, исключаемых из налогооблагаемой базы) привели к уменьшению начислений, а другие (отмена льгот для тех, кто ими пользовался) — к их увеличению. Самой крупной (предоставляемой, что важно, не в индивидуальном порядке, а на общей основе) была инвестиционная льгота — в 2001 г. вычет по ней составлял 15% прибыли, предъявленной для налогообложения.
Полный эффект реформирования налога на прибыль складывался из двух составляющих: изменения эффективной ставки в сопоставимых экономических условиях (с учетом как номинальных ставок, так и предоставляемых льгот) и изменения самих условий (внешних либо возникших в результате действий предприятий). Для оценки первого эффекта сравнили фактические эффективные ставки налога на прибыль для 2001 г. с их расчетными значениями, приняв, что в 2001 г. действовало законодательство 2002 г. (см. табл. 7).
Таблица 7.
Расчетный эффект действия новой редакции налога на прибыль в условиях 2001г (в млн. руб.). [47]
Факт
При новом налоге на прибыль (расчет)
Прибыль, предъявляемая в целях налогообложения
2030
1915
Вычитаемые расходы на инвестиции
300
-
Эффективная налоговая база (с учетом всех налоговых льгот)
1461
1787
Номинальная ставка процента, %
35
24
Начисленный налог
488
429
Эффективная ставка (к налогооблагаемой прибыли 2001г.), %
24
21,1
Как видно из данных таблицы 7, реформа налога на прибыль должна была (при прочих равных условиях) сократить его в среднем на 12%. Несмотря на то, что действовавшие льготы уже снижали эффективную ставку в 2001 г. до 24%, в новых условиях она должна была уменьшиться еще больше — до 21% (к прибыли в старом определении). Таким образом, реформа налога на прибыль была выгодна среднестатистическому производителю. Результат мог оказаться иным для предприятий, активнее использующих инвестиционную льготу. Предприятия, у которых льготируемые инвестиции превышали 1/3 прибыли, при новом законодательстве должны были платить больше, чем при старом. Однако фактический уровень инвестиций из фонда накопления для большинства отраслей был существенно ниже этого порога: так, в 2001 г. для промышленности он составлял 20%, а в целом по экономике был равен 15%. Лишь в пищевой промышленности потери от отмены льготы в среднем должны были уравновесить выигрыш от снижения ставки.
Фактические выплаты налога на прибыль уменьшились в 2002 г. на 1,4% ВВП (то есть на 1/4 в реальном выражении). Еще больше (на 1,7% ВВП, или почти на 1/3) упала начисленная величина налога на прибыль. Самое существенное сокращение произошло на транспорте и в связи (7,3% добавленной стоимости) и в промышленности (3,2%). Следует, правда, отметить, что налоговая нагрузка в большей степени уменьшилась в сырьевых секторах (в которых доля прибыли выше, чем в обрабатывающих): среди отраслей промышленности наибольший выигрыш получили топливная (6,8% добавленной стоимости), электроэнергетика (4,3%) и металлургия (4,1%), наименьший, как и предполагалось, — пищевая промышленность (0,3%).
Формальная причина снижения поступлений — резкое сокращение прибыли: отчетная чистая прибыль («финансовый результат») по крупным и средним предприятиям уменьшилась в реальном выражении сразу на 1/3. Однако более точную оценку истинного финансового положения производителей дает рассчитываемый в системе национальных счетов показатель «экономической» прибыли, который учитывает всю (в том числе укрываемую от налогов) прибыль по всему кругу предприятий и не зависит от административных решений о переоценке фондов, поскольку он очищается не от амортизации, а от расчетного «потребления капитала». Оказывается, величина чистой «экономической» прибыли в процентах ВВП в 2002 г. лишь минимально (на 5%) снизилась по сравнению с 2001 г., то есть с экономической точки зрения не произошло существенного уменьшения базы налога на прибыль. Соответственно увеличился разрыв между «экономической» чистой прибылью и «финансовым результатом»: их соотношение возросло со 184% в 2001 г. до 265% в 2002 г. Снижение валовой прибыли, рассчитанной по национальным счетам, на 1,8% ВВП в 2002 г. было почти полностью компенсировано сокращением выплат налога на прибыль. Значит, финансовые ресурсы предприятий, которыми они располагали после уплаты всех налогов, остались практически неизменными и, таким образом, это не могло стать причиной резкого и неожиданного замедления роста инвестиций.
Анализ показал, что основной причиной падения поступлений налога на прибыль в 2002 г. послужило снижение его ставки (которое объясняет сокращение сборов на 0,6% ВВП). Еще часть потерь (0,4% ВВП) была связана с косвенным эффектом переоценки основных фондов и реформирования НДПИ (рост последнего по сравнению с налогами, которые он заменил, привел к уменьшению прибыли в нефтедобыче). Сокращение «экономической» прибыли за счет структурных сдвигов в экономике объясняет уменьшение сборов лишь на 0,2% ВВП. Наконец, оставшаяся часть потерь налога на прибыль (0,2% ВВП) стала результатом расширения уклонения от налогообложения, что подтверждается как зафиксированным в 2002 г. увеличением разрыва между отчетной и «экономической» прибылью, так и активизацией оттока капитала (по оценкам Экономической экспертной группы) очищенные от сезонности квартальные данные показывают, что наметившаяся с конца 2000 г. тенденция к снижению оттока российского капитала сменилась в 2002 г. его ростом). Таким образом, снижение налоговой нагрузки не всегда приводит к уменьшению масштабов теневой экономики.
Рассмотрим поступление налога на прибыль в различные бюджеты (см. Табл.8).
Таблица 8.
Динамика поступлений налога на прибыль в бюджеты, млрд. руб. [34]
Бюджеты
2000 г.
2001 г.
2002г.
2003г.
Консолидированный бюджет
368,5
511,15
460,35
522,48
Федеральный бюджет
170,8
214,28
172,19
170,82
За последние несколько лет наблюдается неуклонное снижение темпов сбора налога на прибыль.
Можно предположить, что в 2002 г. данная тенденция объясняется предполагаемым, но еще не реализованным эффектом от вывода рядом предприятий прибыли из тени в результате снижения ставки по налогу на прибыль. Однако 2003 г. показывает, что данного эффекта по-прежнему не наблюдается. Так, по данным Госкомстата РФ, сальдированный финансовый результат организаций вырос в 2003 г. на 42,6% по сравнению с предыдущим годом. В тоже время сборы налога на прибыль в консолидированный бюджет России, как отмечается выше, выросли всего на 13,5%.
Еще одна существенная мера налоговой реформы — попытка усовершенствовать налогообложение нефтегазового сектора. Введение в 2002 г. налога на добычу полезных ископаемых привело к увеличению поступлений ресурсных платежей по сравнению с 2001 г. на 1,5% ВВП. В результате налоговой реформы укрепилась связь между налоговой нагрузкой на нефтегазовый сектор и мировыми ценами на нефть. Расчетная сумма НДПИ, экспортных пошлин и налога на прибыль увеличилась (по сравнению с налогами, которые они собой заменили) при ценах на нефть марки «Юралс» выше 21 долл. за 1 баррель и уменьшилась при ценах ниже этого уровня.
В целом с точки зрения производства, рассматриваемая реформа частично решила задачи, которые изначально перед ней ставились. Налоговая нагрузка была несколько перераспределена (по крайней мере, в условиях дорогой нефти) с обрабатывающих секторов на сырьевые; налоговая система стала более справедливой: снизилась нагрузка на честных налогоплательщиков, отменены многие произвольно предоставлявшиеся льготы. Ликвидированы наиболее искажающие — «оборотные» — налоги, улучшилось определение базы налога на прибыль. Полный расчет уменьшения налоговой нагрузки в результате реформы приводится ниже.
Вместе с тем реформа имела и серьезные негативные последствия: она существенно ослабила стимулирующее воздействие налогов на приток инвестиций. Как было показано выше, при наличии возможности легкого и безопасного уклонения от уплаты налогов, сопровождаемого нелегальным оттоком капитала, только предоставление инвестиционной льготы может сделать внутренние инвестиции конкурентоспособной альтернативой оттоку. Ее отмена подорвала привлекательность инвестирования в российскую экономику, несмотря на то, что реформа в целом не привела к уменьшению инвестиционных ресурсов предприятий. По нашему мнению, резкое замедление роста инвестиций в основной капитал в 2002 г. прежде всего, было обусловлено отменой инвестиционной льготы.
Помимо прямых эффектов, выражающихся в изменении ставок и определения налоговых баз, реформа имела ряд серьезных косвенных последствий. Прежде всего, реформирование того или иного налога сказывалось на распределении добавленной стоимости и тем самым на размерах налоговых баз. При этом могла меняться база, как самого реформируемого налога, так и других налогов. Кроме того, в ходе реформы варьировала степень уклонения от налогообложения. Рассмотрим подобные взаимные влияния на примере реформы подоходного и социального налогов.
Реформа этих налогов сопровождалась быстрым ростом зарплаты, средний размер которой возрос в 2001 г. на 20% в реальном выражении (в 2002 г. — еще на 16%). Увеличение зарплаты намного обгоняло в данный период рост производительности труда, что проявляется в повышении доли суммарной заработной платы в ВВП. Официально выплачиваемая («белая») зарплата увеличилась с 20% ВВП в 2000 г. до 24% в 2001 г. и 26% ВВП в 2002 г. (см. табл. 9).
Таблица 9.
Структура ВВП по первичным доходам (в %).[47]
2000г.
2001г.
2002г.
Оплата труда
40,2
42,7
46,1
Заработная плата, в том числе:
31,5
34,7
37,5
— Открытая
20,4
23,6
26,0
— Скрытая
11,1
11,1
11,5
Социальные начисления
8,7
8,0
8,6
Чистые налоги на производство и импорт
17,1
15,4
13,6
Валовая прибыль экономики и валовые смешанные доходы
42,7
41,8
40,2
Справочно: Доля скрытой заработной платы
35,2
32,0
30,6
Рост официально регистрируемой средней зарплаты мог быть обусловлен следующими причинами:
— ростом средней производительности труда;
— сокращением доли «теневой» зарплаты;
— использованием на повышение зарплаты части средств, высвобождаемых в результате снижения налоговой нагрузки;
— увеличением спроса на рабочую силу, то есть изменением конъюнктуры на рынке труда.
Первый фактор явно недостаточен для объяснения роста зарплаты, поскольку ее доля в ВВП заметно повысилась. Нижняя строка таблицы 8 позволяет оценить масштабы вывода зарплаты из «тени». Нетрудно видеть, что и данный фактор объясняет лишь часть наблюдаемого роста заработной платы. Для точной оценки влияния каждого из перечисленных факторов нами была построена и проанализирована опирающаяся на экономическую теорию модель, описывающая спрос предприятий на рабочую силу.
В 2004г. было отмечено, что реформа уже дает положительные результаты: поступления налоговых и неналоговых доходов в консолидированный бюджет РФ за январь-февраль т.г. составили 387,3 млрд. Руб., что на 11,7% больше, чем за тот же период минувшего года. Из них в федеральный бюджет поступило 57,5%, в консолидированные бюджеты субъектов РФ – 42,5%. По оценкам ее экспертов, этот рост – следствие тех прогрессивных преобразований, которые происходят в налоговой политике России.
Основные налоги, которые платят сегодня юридические и физические лица России, это – подоходный налог, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, налог на добычу полезных ископаемых, налог на имущество, налог на операции с ценными бумагами, акцизы, таможенная пошлина и еще ряд других, включая региональные и местные. По весу налоговых поступлений в федеральный бюджет наибольшая доля приходится на НДС – 47,7%, налог на добычу полезных ископаемых (так называемые платежи за пользование природными ресурсами) – 25,8%, акцизы — 18,1%, единый социальный налог – 15%, налог на прибыль – 7,2%. Подоходный налог, полностью зачисляемый в консолидированные бюджеты субъектов РФ, составляет на сегодня около 3% ВВП, что значительно ниже уровня экономически развитых стран. Практически по всем видам налога за рассматриваемый период наблюдается рост.
Налоговая нагрузка в стране за последнее время заметно снизилась – с 34,2% до 33% ВВП. Сегодня она ниже, чем в западноевропейских странах, но выше, чем в США и Японии. Основными наполнителями консолидированного бюджета страны являются базовые отрасли экономики, на долю которых приходится почти 80% всех поступлений или 25,7% ВВП. Пятьсот крупнейших предприятий и компаний обеспечивают около 60% всех налогов и сборов. Вклад «Газпрома», например, составляет почти 10%, РАО «ЕЭС России» – около 3% (по причине незначительной доли экспорта электроэнергии).
НДС, как основной поставщик средств в федеральный бюджет, за последние годы претерпел существенные изменения. В середине минувшего года его ставка снизилась с 20% до 18%.
Было отмечено, что реформа уже дает положительные результаты: поступления налоговых и неналоговых доходов в консолидированный бюджет РФ за январь-февраль 2004 г. составили 387,3 млрд. руб., что на 11,7 % больше, чем за тот же период минувшего года. Из них в федеральный бюджет поступило 57,5 %, в консолидированные бюджеты субъектов РФ – 42,5. По оценкам ее экспертов, этот рост – следствие тех прогрессивных преобразований, которые происходят в налоговой политике России.
3.2. Результаты Налоговой реформы в масштабе отдельного предприятия (на примере 0А0 «Морион»)
Совершенствование налоговой системы происходит в направлении последовательного снижения налогового бремени с переориентацией налоговой нагрузки на конечного потребителя. Это благотворно влияет на улучшение финансового состояния предприятий и, как следствие, на их налоговую дисциплину.
Налоговые органы провели в 2000 году большую работу по всеобщему декларированию доходов граждан и присвоению ИНН. При этом почти все инспекции действовали организованно и слаженно, доказав на практике, что правильно поставленная разъяснительная работа дает положительные результаты.
Одним из наиболее распространенных и часто используемых показателей оценки фискального потенциала действующей налоговой системы является налоговая нагрузка на экономику. Как показывает мировой опыт, достижение определенного уровня экономического развития и стабильности позволяет государству усиливать централизацию финансовых средств для решения социальных и других проблем общегосударственного значения. В зависимости от степени социальной ориентированности общества налоговая нагрузка на экономику развитых стран колеблется от 30 (США) до 55% (Швеция). Что касается стран с переходной экономикой, то уровень налоговой нагрузки, характерный для них в период рыночных реформ, достигает, как правило, 26 — 28%. России необходимо выбрать, либо во главу угла ставить увеличение притока денег в казну посредством усиления налогового давления, замедляя процессы экономического роста, либо ориентация на налогообложение, стимулирующее экономический рост и привлечение инвестиций.
Не менее важным является определение налоговой нагрузки на предприятия. Рассчитаем ее на примере реального предприятия 0А0 «Морион». Конечная цель расчетов определить произошло ли снижение налоговой нагрузки в период 1999 — 2003 года, вследствие введения многочисленных изменений в законодательные акты, в частности в часть 2 НК РФ.
Налоговая нагрузка — это обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту. Отражает ту часть производимого обществом продукта, которая перераспределяется посредством бюджетных механизмов.
Налоговое бремя = Н*100% (1)
где Н — сумма начисленных налогов за отчетный период;
V — объем реализованной продукции.
Для расчета налоговой нагрузки по 0А0 «Морион» проанализируем изменения сумм налоговых платежей за 1999г., 2000 г., 2001 г., 2002 г. и 2003г. Данные приведены в таблице 10.
--PAGE_BREAK--Таблица 11
Динамика ставок налог зачисляемых в дорожные фонды [6, 123]
Наименование
Налогооблагаемая база
Нормативные отчисления
До 01.01.01
После 01.01.01.
Налог на пользователей автодорог
Выручка без НДС
— В федеральный дорожный фонд
0,5%
0%
— В территориальный дорожный фонд
1,9%
1%
Налог с владельце транспортных средств
Мощность в л.с.
По ставкам для разных видов транспортных средств
По ставкам для разных видов транспортных средств
— В территориальный дорожный фонд
Налог на приобретение транспортных средств
Стоимость транспортных средств
— В территориальный дорожный фонд
Автомобили, автобусы, …
10%
0%
Прицепы, полуприцепы
10%
0%
Таким образом, по данным отраженным в таблице 11 видно, что отменены некоторые налоги, а именно:
• налог на приобретение транспортных средств. Это положительно сказалось на предприятиях, в частности на 0А0 «Морион». Отмена налога привела к сокращению себестоимости на 2500 тыс. руб. в 2001 году.
• С 01.01.2001 года ставка налога на пользователей автомобильных дорог снизилась с 2,4 % (в 2000 году) до 1 %, при этом вся сумма налога стала зачисляться в территориальный дорожный фонд. Это нововведение положительно отразилось на предприятии, в том плане, что себестоимость сократилась на 2156,4 тыс. рублей, хотя выручка заметно увеличилась.
Ставка налога в 2002 г. не изменилась, т.е. были установлены следующие размеры:
• 1 % от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг);
• 1 % от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.
С 1 января 2002 года начисление налога необходимо было отражать как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Однако необходимо отметить, сумма налога, уплаченная предприятием в 2002 г. сократилась на 913 тыс. руб., так как выручка от реализации продукции, работ, услуг снизилась на 16,4% по отношению к 2001.
Налоговая нагрузка на 0А0 «Морион» уменьшилась вследствие того, что с 1 января 2003 года этот налог отменен, следовательно себестоимость сокращается на 1187,4 тыс. руб. (данные из таблицы 10):
Год
1999
2000 г.
2001 г.
2002 г.
2003г.
Ставки, %
2,4
2,4
1
1
Уплаченные суммы, тыс. руб.
2416,4
4256,8
2100,4
1187,4
-
• Налог с владельцев транспортных средств ежегодно уплачивают предприятия, объединения, учреждения и организации независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности, а также граждане РФ, иностранные юридические лица и граждане, лица без гражданства, имеющие транспортные средства (автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы) и другие самоходные машины и механизмы на пневмоходу, в следующих размерах (с каждой лошадиной силы):
продолжение
--PAGE_BREAK--Таблица 12.
Динамика ставок налогас владельцев транспортных средств [6, 124]
Наименование объектов обложения
Ставка налога
до 01.01.02
после 01.01.02
Автомобили легковые с мощностью двигателя, руб.:
• До 100 л.с. (до 73,55 кВт) включительно,
0,42
3,5
• Свыше 100 л.с. (свыше 73,55 кВт),
1,1
9.1
Мотоциклы и мотороллеры, руб.
0,25
1,5
Автобусы, руб.
1,67
14,0
Грузовые автомобили и тракторы с мощностью двигателя, руб.:
• До 100 л.с. (до 73,55 кВт) включительно
1,67
14,0
• Свыше 100 до 150 л.с. (свыше 73,55 до 110,33 кВт)
3,34
28,0
• Свыше 150 до 200 л.с. (свыше 110,33 до 147,1 кВт)
4,0
33,6
• Свыше 200 до 250 л.с. (свыше 147,1 до 183,9 кВт)
4,34
36,4
• Свыше 250 л.с. (свыше 183,9 кВт)
6,01
50,4
Другие самоходные машины и механизмы на пневмоходу, руб.
1,67
14,0
Не являются плательщиками налога предприятия автотранспорта общего пользования в отношении транспортных средств, осуществляющих перевозки пассажиров (кроме такси). С 1.01.2002 года ставки налога заметно увеличились, что вызвало рост себестоимости.
• в 1999 году сумма налога составила 223,1 тыс. руб.
• в 2000 году — 250,2 тыс. руб. (изменение суммы составило 27,1)
• в 2001 году – 258,35 тыс. руб. (до роста ставок изменение суммы налога составила 8,15 тыс. руб.);
• в 2002 году – 7240,7 тыс. руб. (сумма налога по сравнению с 2001 годом увеличилась на 6982,35 тыс. руб.).
2. Налог с продаж
До 01.01.2001 года ставка налога с продаж по Пермской области — 5 %; плательщиками являлись: юридические лица, индивидуальные предприниматели, физические лица. Объектом налогообложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.
С 1 января 2002 года вступила в действие глава 27 «Налог с продаж» НК РФ, введенная Федеральным законом от 27.11.2001 №148- ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и статью 20 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ». Ставка налога с продаж, в соответствии со ст. 353 НК РФ, устанавливается Субъектами РФ, но не более 5%.
Объектом налогообложения признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт.
Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения согласно ст. 349 НК РФ признаются операции по реализации физическими лицами товаров (работ, услуг) на территории субъекта РФ.
В результате изменения объекта налогообложения снизилась себестоимость:
В 1999 году сумма налога составила 16770,9 тыс. руб.
В 2000 году – 40585,55 тыс. руб. (увеличение суммы налога на 23814,65 тыс. руб. связано с резким увеличением выручки от реализации)
В 2001 году – 36238,06 тыс. руб. (снижение суммы налога на 4347,49тыс. руб.);
В 2002 году предприятие 0А0 «Морион» не платит налог с продаж, т. к. он был отменен в Пермской области. Это привело к снижению налоговой нагрузки на предприятие а 2002 году на 36238,06 тыс. руб.
3. Единый социальный налог (ЕСН)
ЕСН предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь.
Таблица 13.
Динамика уплаты взносов во внебюджетные государственные фонды.
Тыс.руб.
ЕСН
1999г.
2000г.
Отклоне-
ния, %
2001г.
Отклоне-
ния, %
2002г.
Отклоне-
ния, %
2003г.
Отклоне-
ния, %
ПФ
15730,33
27204,1
72,9
33219,84
22,1
34339,05
3,4
35457,78
3,3
ФСС
2980,5
5246,5
76,0
4745,69
-9,5
4905,58
3,4
4925,89
0,4
ФОМС
1717,91
3497,67
103,6
4171,12
19,3
4215,02
1,1
4287,5
1,7
ФЗН
719,91
1457,36
102,4
-
-
-
Итого
21148,65
37405,63
76,9
42112,65
12,6
43459,65
3,2
44671,17
2,8
продолжение
--PAGE_BREAK--Таблица 14
Ставки, зачисляемые в ЕСН, %. [6, 124]
Отмена ставки в ГФЗН привело к сокращению себестоимости на 1457,36 тыс. руб., снижение ставки ФСС (с 5,4 % до 4%)привело к снижению налоговой нагрузки на предприятие на 500,81тыс. руб.
Отчисления в ПФ, ФСС и ФОМС увеличились соответственно на 72,9 %, 76,0 %, 103,6 % в 2000 г. В 2001г. из-за снижения ставки ФСС увеличение поступлений в ПФ и ФОМС увеличилось соответственно на 22,1% и 19,3 %, а поступления в ФСС сократилось на 9,5 %, несмотря на то, что ставка ЕСН снизилась. Однако это вызвано ростом затрат на оплату труда и отчислений на социальные нужды. Но в 2002 и в 2003 году по сравнению с 2001 и 2002 годом соответственно налоговые поступления все же увеличились, хотя и незначительно, что вызвано увеличением затрат на оплату труда.
Таблица 15
ФОТ ОАО «Морион»
Тыс.руб.
1999
2000
Отклонения, %
2001
Отклонения, %
2002
Отклонения, %
2003
Отклонения, %
Затраты на оплату труда
47994,28
97157,5
102,4
118642,3
22,1
122639,46
3,4
126634,92
3,5
4. Подоходный налог:
Вряд ли ошибаются те, кто считает налог на доходы физических лиц одним из самых важных элементов налоговой системы любого государства. Его доля в государственном бюджете прямо зависит от уровня развития экономики. В развитых странах он составляет значительную часть доходов государства. В нашей стране подоходный налог занимает более скромное место в доходной чисти бюджета, так как затрагивает в основном ту часть населения, которая имеет средний уровень доходов или ниже. В последние годы его доля не превышала 12 — 13%, с одной стороны ставка 13% стимулирует рост производства и потребления, а с другой — упрощает налоговую систему и тем самым снижает склонность налогоплательщиков к занижению налоговых обязательств.
Исходя из таблицы 10 видно:
Таблица 16
Динамика уплаты НДФЛ.
Тыс.руб.
1999
2000
Изменение 2000г. к 1999
2001
Изменение 2001г. к2000
2002
Изменение 2002г. к 2001
2003
Изменение 2003г к 2002
НДФЛ
5536,1
11658,9
210,6
15423,5
132,3
15943,13
103,4
16462,54
103,3
Резкое увеличение налога на доходы физических лиц в2000 году произошло из-за увеличения числа работников (на баланс ОАО «Морион» принял пищевой комплекс). Увеличение суммы подоходного налога в 2001 г. не говорит об ухудшении положения налогоплательщиков, наоборот, проанализировав динамику выплаты заработной платы,, можно сказать, что оплата труда в 2001 года увеличилась по сравнению с 2000 годом на 40,7%, в то время как сумма налога на доходы физических лиц выросла на 32,3 %. 2002 г. характеризуется следующими данными: сумма выплаченного налога увеличилась на 519,63 тыс. руб. (на 3,4%). Аналогичная ситуация произошла в 2003г. Это связано с повышением заработной платы работникам.
К группе налогов, которые влияют на операционные расходы (относимые на финансовый результат), относятся:
1. сбор на нужды образовательных учреждений;
2. налог на содержание милиции;
3. налог на имущество;
4. налог на жилфонд;
5. др.
Сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемых с организаций
Объектом налогообложения признается годовой фонд заработной платы.
Ставка налога — 1%.
Настоящий закон вступил в силу с 1 января 2002 года.
Так как этот налог влияет на прибыль, то его введение отрицательно сказалось на предприятии, снизив прибыль на 1187,4 тыс. руб. в 2002 году и на 1195,7 тыс. руб. в 2003 году
Налог на содержание милиции.
Объектом налогообложения является годовой фонд заработной платы, рассчитанный из установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда и фактической среднемесячной численности работников. Ставка налога — 3%.
Налоговая декларация предоставляется ежеквартально. Заполняется расчет нарастающим итогом с начала года. Перечисляется в местный бюджет 1 раз в квартал в 10-дневный срок со дня установленного для предоставления бухгалтерского учета.
Таблица 17
Динамика уплаты сбора на содержание милиции.
Тыс.руб.
1999
2000
Изменение 2000г. к 1999
2001
Изменение 2001г. к2000
2002
Изменение 2002г. к 2001
2003
Изменение 2003г к 2002
Сбор на содержание милиции
74
77,4
3,4
91,44
14,04
81,04
-10,4
75,24
-5,8
Увеличение суммы налога произошло вследствие роста минимальной заработной платы с 83 руб. 49 коп. до 100 руб. в 2001году.
Налог на имущество
Налоговая ставка, действующая на территории субъекта РФ не изменилась, однако произошло увеличение налоговой базы с 01.01.2001 г. В настоящее время в налоговую базу входят остатки по счету 08 «Капитальные вложения». Причем расходы по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и т.д. включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации в квартале, следующим за истечением срока строительства (монтажа). Разумеется, этот срок должен быть установлен договором строительного подряда и отражен в проектно-сметной документации.
Налог на прибыль
Уменьшение суммы налога, уплаченной в 2001 году по сравнению с 2000, произошло из-за снижения выручки от реализации на 19%, хотя ставка налога на прибыль увеличилась с 30% (2000 г.) до 35% (2001 г.). В 2002 году произошли кардинальные изменения в пользу налогоплательщиков, а именно ставка налога на прибыль снижена до 24%, но в то же время с 2002 года отменена льгота на капитальные вложения, что отрицательно сказалось на налогоплательщиках. Сумма налога все же снизилась на 4176,2 тыс. руб., что вызвано еще и сокращением объемов производства.
Подводя итоги третьей главы, рассчитаем налоговую нагрузку на предприятие 0А0 «Морион»:
Налоговую нагрузку рассчитаем по формуле:
Налоговое бремя = Н*100% (1)
где Н — сумма начисленных налогов за отчетный период;
V — объем реализованной продукции.
• в 1999 году
138557,67
Налоговая нагрузка= — = 41,3 %
335418
• в 2000 году
291139,68
Налоговая нагрузка = —————————= 35,9 %
811711
• в 2001 году
261215,84
Налоговая нагрузка = ———————— = 36,0 %
724761
• в 2002 году
214233,42
Налоговая нагрузка = ————————— = 35,3 %
605965
• в 2003 году
232956,69
Налоговая нагрузка = — = 33,9 %
686963
Анализируя налоговую нагрузку 2001 года можно сказать, что она возросла по сравнению с 2000 годом, однако меньше чем была в 1999 году. Скорее всего, это связано с тем, что у предприятия сильно снизились объемы производства, снизилась выручка от продажи товаров (работ, услуг) и не пропорционально уменьшилась себестоимость. Но в целом видна тенденция снижения налоговой нагрузки:
Рис. 3. Налоговая нагрузка на ОАО «Морион».
3.3. Развитие налоговой реформы в 2004-2006 годах.
Судя по плану работы правительства на 2004 г., кабинет не собирается в этом году проводить новые реформы. Чиновники согласны лишь утвердить прежние налоговые новации, ослабить антимонопольное регулирование и разработать концепции будущих реформ. Эксперты надеются, что новое правительство будет активнее.
До конца 2004 г. Минэкономразвития (МЭРТ) предлагает устранить очередные недостатки налогообложения малого бизнеса.
В 2005 году планируется снижение ставки единого социального налога (ЕСН). Предполагается ставка в 26 % — для годовых зарплат до 300 тысяч рублей, 10 % — при их размере в 300-600 тысяч и 2 % — для годовых зарплат свыше 600 тысяч рублей. При этом реальная эффективная ставка ЕСН в 2005 году снизится с нынешних 30,4 % до 24,15.
Нетрудно заметить, что по сравнению с ныне действующими ставками налоговая нагрузка на зарабатывающих от 100 до 300 тыс. руб. в год увеличивается. Вместо нынешних 20 они будут платить 26%. Однако министра финансов это ничуть не смущает. По его мнению, «эффект в том, что первый интервал ниже, поэтому и совокупная ставка оказывается не выше, чем при прежней шкале».
При ныне действующей шкале ЕСН с первых 100 тыс. руб. приходится отдавать 35,6 тыс., включая и тех, для кого ставка налога составляет 20% (35,6 тыс. руб. + 20% с суммы превышения в интервале выплат до 300 тыс. руб. в год).
К сожалению, это утверждение верно лишь частично. Для тех, кто зарабатывает от 100 до 250 тыс. руб. в год, налоговая нагрузка действительно снижается, причем для тех, кто получает 200 тыс. руб. в год, это снижение составит 3600 руб. (в год), для выплат в размере 250 тыс. руб. — целых 600 руб. в год. А дальше — явное повышение суммы налога. И чем быстрее будет расти заработная плата, тем увесистее будут уходящие в налог суммы
В итоге больше платить придется относительно крепким середнячкам, в которых так нуждается наше государство, и доходы которых так старается вывести из тени. В среднем по России, по данным Координационного совета объединений работодателей, такой рост коснется более 15% всех работающих, в отдельных отраслях — до 20%, в топливной промышленности — до 40%.
Конечно, платить придется не самим работникам, а работодателю. Который, как уверено правительство, спит и видит, как повысить заработную плату, пустив на это денежки от экономии на ЕСН, или создать новые рабочие места, инвестируя в развитие бизнеса.
Реформа ЕСН приведет к дефициту средств в Пенсионном фонде. По оценке Михаила Зурабова, сумма дефицита составит около 160 млрд. руб.
Поскольку общий размер взносов (14%) решили не менять, с 14 до 6% снижается размер взноса, приходящегося на федеральный бюджет. Размер отчислений в ФСС сокращается с 4 до 3,2% (выпадает примерно 20 млрд. руб.), в ФОМС — с 3,6 до 2,8% (минус еще 16 млрд. руб.). Правда, Минфин выразил готовность возместить недостачу в ПФР из федерального бюджета.
Возможно, на это пойдет часть профицита бюджета, обросшего с 2000 года уже 29 млрд. дол. изъятых из экономики и неизрасходованных денег. Идею об отказе от профицитного бюджета уже высказал вице-премьер А. Жуков. В принципе особого смысла обложиться «подушками безопасности» со всех сторон нет, учитывая, что в стабилизационном фонде на 1 апреля скопилось 143 млрд. руб.
В условиях снижения ЕСН Минфин предлагает новый порядок финансирования накопительной части пенсии. Граждане 1953-1967 годов рождения освобождаются от обязательной уплаты отчислений на финансирование накопительной пенсии (сейчас они составляют 2 % от зарплаты). Для людей помоложе предложено сохранить до 2007 года включительно отчисления в размере 4 %, а с 2008 года увеличить их до 6 %. Все эти платежи осуществляют работодатели в рамках уплаты ЕСН. Однако предполагается ввести и добровольный платеж в счет накопительной части пенсии в размере 4%.
«Усовершенствованию» подвергнется налогообложение сектора природных ресурсов и налогообложение в условиях трансфертного ценообразования, уплата госпошлины, налог на прибыль организаций в части приближения налогового учета к бухгалтерскому.
Под предлогом борьбы с коррупцией заблокирован законопроект о природной ренте. По всей видимости, и правительство, и законодатели согласятся на том, что сегодня и для добытчиков природных ресурсов, и для державы удобнее платить скорректированный налог на добычу полезных ископаемых и на увеличение экспортной пошлины, чем вводить неисследованную относительно последствий природную ренту. Правительство предлагает округлить НДПИ до 400 руб. с каждой тонны добытой нефти. Сейчас нефтяники платят 347. Планка экспортной пошлины повышается до 65 процентов. Сказать, что это окончательные цифры, было бы преждевременно. Свои коррективы, и в этом можно не сомневаться, внесет еще и Дума. Законодатели считают, что даже незначительное повышение НДПИ тут же приведет к аналогичному росту розничных цен в стране.
Реформе подлежат имущественные налоги, в частности налог на имущество физлиц, граждане страны получат настоящий налог на имущество — квартиры, дома, дачи, гаражи, исчисляемый не по оценке БТИ, а по рыночной стоимости (снижение ставки с 2 до 0,1 %). По мнению экспертов, подобная рокировка увеличит размер налоговых изъятий в 10-15 раз. Земельный налог, налог на наследование и дарение (увеличение необлагаемого минимума с одновременным снижением налоговой ставки). Кроме того, в 2005 году предполагается введение водного налога и отмена налога на рекламу. В 2007-2008 годах — введение регионального и местного налогов на недвижимость.
В 2006-м — снижение налога на добавленную стоимость (НДС) с одновременной отменой льготной ставки.Ожидается, что в 2006 году он может уменьшится до 16% при одновременной ликвидации 10-процентной льготы. Кроме того, предполагается ввести НДС-счета, на которые будут зачисляться средства, подлежащие возврату после реализации экспортной продукции. Однако окончательного решения по этому вопросу еще не принято. В Минфине ищут способы более удобного способа администрирования этого налога. На данном этапе дискутируется проблема ускоренного возмещения НДС экспортерам и упрощенного — при капстроительстве.
Налог на прибыль, как один из наиболее трудных при взимании, тоже ожидают перемены. Главная здесь проблема – квалифицированное и объективное определение базы налогообложения. Соответствующим департаментом ФНС подготовлен законопроект, который предусматривает упрощенную систему учета объектов налогообложения, идентичность правил бухгалтерского и налогового учета, изменение подхода к определению налоговой базы по операциям с ценными бумагами и ряд других.
Депутаты дали «зеленый свет» очередной налоговой инициативе кабинета министров — увеличению акцизов с 2005 года. 14 мая в первом чтении были приняты поправки в гл.22 НК РФ «Акцизы».
Чтобы не допустить снижения налоговых поступлений от акцизов и в качестве лекарства для бюджета Правительство предложило с 1 января будущего года проиндексировать специфические ставки акцизов на все виды подакцизных товаров на уровень прогнозируемой в 2005 году инфляции. Ежегодная индексация акцизов становится уже традицией — в последние годы парламенту приходится каждый год принимать соответствующие законы.
В среднем со следующего года акцизы на автомобили, алкоголь и топливо будут повышены на 8%. Более существенное повышение, с опережением инфляции, грозит табачной продукции. Депутаты поддержали предложение Правительства оставить ставку акциза на табак комбинированной, процентную (адвалорную) часть не менять, а специфическую составляющую поднять на 15-30%. Так на сигареты с фильтром специфическая ставка акциза установлена в размере 70 руб. за одну тысячу штук, на сигареты без фильтра — 30 рублей за тысячу штук.
Однако за время «парламентского пути» поправки, скорее всего, будут несколько пересмотрены. Уж известно, что ко второму чтению депутаты намерены рассмотреть вопрос о более «мягкой» индексации акциза на натуральные вина, а также о возможности установления реальной ставки акциза на прямогонный бензин. Кроме того, депутаты собираются обсудить вопрос об унификации ставок акцизов на табак и табачные изделия.
продолжение
--PAGE_BREAK--
На просьбу президента уточнить, планирует ли правительство менять ставку подоходного налога, министр финансов ответил двусмысленно: «Мы считаем, что в настоящее и ближайшее время правительство должно оставить навсегда ставку в 13 % и сдержать этот уровень». Глава МЭРТ Герман Греф с коллегой согласился, за исключением слова «навсегда».Подоходный налог сохраняется на прежнем уровне – 13%. Добровольная 4-процентная добавка, которая, по замыслу должна была перечисляться в накопительный фонд, из которого в сочетании с государственными социальными гарантиями при достижении пенсионного возраста россияне смогли бы получать пенсию, сопоставимую с их реальной заработной платой, отложена на неопределенное будущее.
Какова будет реакция россиян на эти нововведения, покажет будущее.
Предложения по адаптации предприятия к новой налоговой системе.
Проведение оценки первых результатов налоговой реформы выявили недостатки и проблемы новой системы. Одной из них является противоречие и параллелизм налогового и бухгалтерского учетов. Рассмотрим ее подробнее.
Со вступлением в силу главы 25 НК РФ в отношении налога на прибыль получило нормативное закрепление понятие налогового учета системы обобщения информации для определения базы по налогу на прибыль (ст. 313 НК РФ). Обоснование создания и существования подобной системы критикуется в экономической литературе.
Налоговые органы, как представители государства, выступили, по сути дела, за создание собственной информационной системы – налогового учета прибыли, неявно, таким образом, признав, что иная система информации, в частности, система бухгалтерского учета не удовлетворяет в полной мере их фискальным целям.
«Основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности…».
В лице государства в получении достоверной информации о хозяйствующем субъекте заинтересованы: Министерство финансов РФ, МНС РФ, Министерство экономического развития и торговли РФ, МАП РФ, ЦБ РФ и иные кредитные организации, Министерство государственного имущества РФ, Федеральная служба России по делам о несостоятельности и финансовому оздоровлению, Государственный комитет по статистике и прочие.
Если, последовав примеру МНС РФ, данные пользователи финансовой отчетности сочтут, что система бухгалтерского учета не удовлетворяет в полной мере их информационным потребностям, то не за горами появление нормативного закрепление антимонопольного учета, учета в целях предупреждения несостоятельности и финансового оздоровления, управленческого учета и т.д.
Другими словами, двигаясь в русле тенденций «Каждому пользователь – по отдельной учетной системе» необходимо обеспечить функционирование соответствующего количества учетных систем. Не требует особых доказательств утверждение, что наиболее значимым результатом подобных методологических и нормативных инноваций будет являться резкий рост накладных расходов российских компаний в общей сумме их издержек и, как следствие, снижение конкурентоспособности.
Исторически система бухгалтерского учета в силу предмета и метода последнего способна смоделировать картину реальной деятельности компании, т.е. предоставить информацию о финансовом положении предприятия, его финансовых результатов и т.п.
В соответствии с п.1 ст.1 Закон РФ «О бухгалтерском учете» «Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций». Бухгалтерский учет характеризуется, в частности, применением метода двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, что позволяет контролировать правильность формирования показателей внутри самой системы бухгалтерского учета.
Кроме того, мировая и отечественная бухгалтерская наука и практика сформировали ряд важнейших принципов («Принципы подготовки и составления бухгалтерской отчетности»), а также допущений и требований (п.6 и п.7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»), выполнение которых при квалификации объектов бухгалтерского учета позволяет с достаточной степень уверенности определить полученную посредством системы бухгалтерского учета информацию как полную и достоверную.
Таким образом, очевидно, что бухгалтерский учет как информационная система предоставляет возможность формирования объективной информации о хозяйствующем субъекте и обеспечивает пользователей информацией о реальной модели финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов.
Правовым гарантом обеспечения полной и достоверной информации о хозяйствующих субъектах выступает в РФ законодательство по бухгалтерскому учету, система его нормативного регулирования.
Однако очевидным является и то, что потребности пользователей бухгалтерской отчетности различаются.
В то же время согласно п. 36 Принципов информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть нейтральной, т.е. непредвзятой. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если самим подбором или представлением информации суждения с целью достижения запланированного результата.
Необходимость нейтральности финансовой отчетности непосредственно вытекает из цели финансовой отчетности удовлетворение потребностей неограниченного круга пользователей. Фактически нейтральность означает объективность финансовой отчетности в противоположность ее составлению в интересах какой-либо одной стороны или группы лиц.
В России в настоящее время далеко не всегда можно говорить о всем спектре пользователей отчетности, осознавших свои информационные потребности в отношении реальной финансовой информации о деятельности хозяйствующих субъектов, в том числе в лице как потенциальных инвесторов, так и так называемых эффективных собственников, в реальными фактическими «заинтересованными» пользователями финансовой информации в большинстве случаев являются налоговые органы. Российскими нормативными актами приоритет пользователей не устанавливается. Как правило, он устанавливается субъективно бухгалтером в зависимости от наличия тех или иных потребителей финансовой информации. Таким образом, финансовая отчетность российских предприятий, составленная по правилам бухгалтерского учета, не всегда нейтральна, но в то же время, несомненно, более объективна, чем отчетность, составленная на основании данных информационной системы налогового учета.
Таким образом, у российского законодателя имеется возможность выбора одного их двух путей создания информационной финансовой системы в интересах значительного круга пользователей – «каждому пользователю – по информационной (учетной) системе»; второй путь предполагает в отношении такого объекта управления как информационная система принципа «управления по отклонениям», т.е. выбор в качестве основной учетной системы такой системы, которая в максимальной степени объективно удовлетворяет информационные потребности всех потребителей и построение на ее основе «Особенных информационных систем», удовлетворяющих специфические потребности в информации уже конкретных пользователей.
В настоящее время Российский законодатель пошел по первому пути. Очевидно, что первый путь очень затратный: он резко увеличивает издержки на создание и поддержание информационных систем у российских организаций, а также государственные затраты на создание законодательно-нормативного обеспечения каждой из информационных систем, их обслуживание и контроль за исполнением требований. Кроме того, данный путь объективно содержит в себе, как минимум, две принципиальные опасности: повышается риск создания неясного, противоречивого, т.е. некачественного законодательства, по причине «множественности» объектов управления, применения для разных целей одной и той же устоявшейся терминологии и понятий, что, естественно, повлияет на исполнимость законодательства; резко возрастает бремя издержек на предприятии по созданию «индивидуальных под каждого государственного потребителя» систем информации, что может привести согласно принципу рациональности (эффект от информации должен покрывать затраты на ее содержание) к полному невыполнению требований законодателя в той или иной области, а значит, к необеспечению какого-либо пользователя необходимой информацией.
Соответственно, второй путь создания информационных систем – «по отклонениям» — более эффективен. Он предполагает описание принципов взаимодействия «главной» учетной системы и «второстепенных» учетных систем, детальное определение и описание отличий. При таком подходе становится ясным, как, по каким принципам создавать законодательство, нормативные документы по системам учета, какие вопросы они должны содержать. Однако, по нему нужно идти только тогда, когда сеть учетная система, которую можно принять за основу удовлетворения интересов многих пользователей, в том числе и со стороны государства.
В мировой теории и практике выделяют две модели сосуществования бухгалтерского и налогового учета.
Первая модель – «континентальная» («европейская») предполагает практически полное совпадение бухгалтерского и налогового учета, количество корректировок минимально. Напротив, англосаксонская (американская) модель предусматривает сосуществования как бухгалтерского, так и налогового учета. В то же время налоговый учет не исключает ведения бухгалтерского учета, а использует последний в фискальных целях наряду с чисто налоговыми методами.
Руководитель департамента налогообложения прибыли МНС РФ К. И. Оганян, как представитель налоговых органов считает, что «в России будет первая в мире система самостоятельного налогового учета, предполагающая, что прибыль определяется не на основании данных бухгалтерского учета, а на основании регистров налогового учета».
--PAGE_BREAK--