Учет доходов от долевого участия в других организациях

Федеральноеагентство по образованию Российской Федерации
ГОУ ВПО«Сибирский государственный технологический университет»
Факультет:Экономический
Кафедра:Бухгалтерского учета и финансов
Реферат натему:
Учет доходовот долевого участия в других организациях
Выполнила:
студентка группы 85-3
И.Е. Бузина

Содержание
Введение
1.Определение налоговой базы по доходам,полученным от долевого участия в других организациях
2. Выплата части дивидендов ценнымибумагами сторонней организации, а части дивидендов — денежными средствами
3.Некоторые спорные вопросыналогового учета доходов от долевого участия в других организациях
Заключение
Библиографический список

Введение
В соответствии с п. 1 ст. 250 НК РФвнереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы отдолевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого наоплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников)организации, т.е. дивидендов.
Содержание понятия«дивиденд», применяемое в целях налогообложения, более широко, чем вгражданском праве, в соответствии с которым дивиденды рассматриваются только вотношении акционерных обществ (ст. 102 ГК РФ). В силу ст. 43 НК РФ дивидендомпризнается любой доход, полученный акционером (участником) от организации прираспределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в видепроцентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику)акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном(складочном) капитале этой организации.
Для целей налогообложенияпонятие «дивиденд» включает в себя не только выплаты акционерам АО, но ивыплаты из чистой прибыли в пользу участников ООО, товариществ ипроизводственных кооперативов, то есть других форм коммерческих организаций
К дивидендам такжеотносятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РоссийскойФедерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствамииностранных государств.
В пункте 2 ст. 43 НК РФ перечислены случаи, когда выплаты акционеру(участнику) не признаются дивидендами для целей налогообложения. Не являютсядивидендами выплаты, которые получает акционер (участник) при ликвидацииорганизации в сумме, не превышающей размер взноса этого акционера (участника) вуставный капитал ликвидируемой организации. Не признаются дивидендами выплатыакционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации всобственность. К дивидендам не относятся выплаты некоммерческой организации наосуществление ее основной уставной деятельности (не связанной спредпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами,уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческойорганизации.
В процессевзаимоотношений, возникающих в связи с выплатой дивидендов, участвуют двасубъекта — источник дивидендов и получатель дивидендов.
При этомисточником дивидендов может быть только организация, а получателем дивидендов — как организация, так и физическое лицо. Организация — получатель дивидендов — можетбыть российская и иностранная организация, а физическое лицо — резидент РФ илинерезидент РФ. Однако, в данном случае необходимо помнить, что в соответствии сп. 2 ст. 11 НК РФ физические лица являются нерезидентами Российской Федерации,если фактически находятся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарномгоду. Во всех приведенных случаях дивиденды участвуют в формировании налоговойбазы по тому или иному налогу. С точки зрения налогового законодательства,получатель дивидендов всегда выступает в качестве налогоплательщика по отношениюк доходам, полученным от долевого участия в других организациях, согласноположениям ст. 19 НК РФ. Если источником дивидендов является российскаяорганизация, то она признается налоговым агентом. В соответствии с п.1 ст. 24НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложеныобязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующийбюджет (внебюджетный фонд) налогов. Если организация, выплачивающая дивиденды,сама получает доходы от долевого участия в других организациях, то налог,подлежащий удержанию у источника выплаты рассчитывается в ином порядке (п. 2ст. 275 НК РФ). Этот случай расчета дивидендов самый сложный и содержит спорныемоменты.

1.Определение налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в другихорганизациях
Согласно п. 1 ст. 275 Налоговогокодекса Российской Федерации (НК РФ) если источникомдохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога наприбыль в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщикомсамостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующейналоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 284 НК РФ.
Налоговая ставка по доходам, полученным от иностранных организаций,равна 9 % согласно подпункту 2 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, втом числе через постоянное представительство иностранной организации вРоссийской Федерации, не имеют права уменьшать сумму налога на прибыль,исчисленную в соответствии с главой 25 НК РФ, на сумму налога на прибыль,исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное непредусмотрено международным договором.
Таким образом, российская организация, получившая дивиденды отиностранной организации и самостоятельно определившая сумму налога на прибыль,должна перечислить этот налог в бюджет.
Пример 1
Акционерному обществу иностранной организацией былиначислены дивиденды в сумме 100 000 руб. Иностранная организация, удержав налогв размере 20 % (произвольная величина), перечислила акционерному обществудивиденды в размере 80 000 руб. Акционерному обществу необходимо в данномслучае самостоятельно определить сумму налога на прибыль и перечислить его вбюджет: 9000 руб. (100 000 руб. х 9%).
Согласно п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии сзаконодательством иностранных государств российской организацией, засчитываютсяпри уплате этой организацией налога на прибыль в Российской Федерации. Размерзасчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, неможет превышать сумму налога на прибыль, подлежащего уплате этой организацией вРоссийской Федерации.
Зачет налога на прибыль производится при условии представленияналогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога запределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, —заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а дляналогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государствили международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налоговогоагента.
Таким образом, при условии представления российской организациейподтверждения налогового агента ей производится зачет самостоятельно ранееисчисленного и уплаченного налога.
Пример 2
Акционерному обществу иностранной организацией былиначислены дивиденды в сумме 100 000 руб. Иностраннаяорганизация, удержав налог в размере 20 % (произвольная величина), перечислилаакционерному обществу дивиденды в размере 80 000 руб. Акционерному обществунеобходимо самостоятельно определить сумму налога на прибыль и перечислить егов бюджет: 9000руб. (100 000 руб. х 9 %). Так как сумма налога, удержанногоиностранной организацией (20 000 руб.). больше суммы налога на прибыль,самостоятельно определенного и перечисленного в бюджет российской организацией(9000 руб.), то сумма налога в размере 9000 руб. подлежит зачету акционерномуобществу в счет его предстоящих платежей.
 Всоответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ, если источником дохода налогоплательщикаявляется российская федерация, то сумма налога на прибыль, подлежащегоудержанию из доходов налогоплательщика — получателя дивидендов, исчисляетсяналоговым агентом согласно следующей формуле:
Н = К х Сн х(д-Д)
где Н — сумма налога на прибыль,подлежащего удержанию;
К — отношение суммы дивидендов, подлежащихраспределению в пользу налогоплательщика — получателя дивидендов, к общей суммедивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн —соответствующая налоговая ставка, установленная подпунктами 1 и 2 п.3 ст. 284 или п. 4 ст. 224 НК РФ;
д — общая сумма дивидендов, подлежащая распределениюналоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков — получателей дивидендов;
Д — общая сумма дивидендов., полученных самимналоговым агентом а текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном(налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 п. 3 ст. 284 НКРФ),) к моментураспределения дивидендов в пользу налогоплательщиков — получателей дивидендов,при условии, что данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определенииналоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентомв виде дивидендов.
В случае, если значение Н составляет отрицательнуювеличину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета непроизводиться.
Согласно п. 2 ст. 275 НК РФ (в редакции,действовавшей до вступления в силу Закона № 76-ФЗ «О Внесении изменений встатьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации)общая сумма налога на прибыль определялась как произведение налоговой ставки,установленной подпунктом 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и разницы между суммойдивидендов, подлежавших распределению между акционерами (участниками) в текущемналоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежавших выплатеналоговым агентом согласно п. 3 ст. 275 НК РФ в текущем налоговом периоде, исуммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном(налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данныесуммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогомна прибыль дохода в виде дивидендов.
Таким образом, положения п. 2 ст. 275 НК РФ, позволяли и позволяютакционерному обществу уменьшать начисленные акционерам дивиденды на дивиденды,которые были получены самим акционерным обществом. Под дивидендами, полученнымисамим акционерным обществом, подразумеваются дивиденды, полученные как отроссийских, так и от иностранных организаций.
Согласно п. 3 ст. 275 НК РФ в случае,если российская организация — налоговый агент выплачивает дивиденды иностраннойорганизации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом РоссийскойФедерации, налоговая база налогоплательщика — получателя дивидендов по каждойтакой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к нейприменяется ставка, установленная соответственно подпунктом 3 пункта 3 статьи284 или пунктом 3 статьи 224 НКРФ.
Налоговой базой в этом случае является сумма выплачиваемых дивидендов, ик ней применяется ставка 15%, установленная подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ (п. 3ст. 275 НК РФ).
Пример 3.
ЗАО имеет двух акционеров:
российская организация – 60% акций;
иностранная организация – 40% акций.
На годовом собрании принято решение о выплате дивидендов за 2007 г. всумме 500 тыс. руб.
Сумма дивидендов, подлежащих распределению в пользу иностраннойорганизации, составит:

500 тыс. руб. х 40% = 200 тыс. руб.
ЗАО при выплате дивидендов иностранной организации должна удержать налогв следующем размере:
Н = 200 тыс. руб. х 15% = 30 тыс. руб.
Однако если иностранная организация имеет постоянное местонахождение втом государстве, с которым Российская Федерация заключила соглашение об избеганиидвойного налогообложения, и этим соглашением предусмотрены либо пониженныеставки налога с дивидендов, либо вообще освобождение от уплаты налога, налогнужно удержать по ставкам, предусмотренным таким соглашением.
При этом иностранная организация должна представить налоговому агентуподтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве,с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение),регулирующий вопросы налогообложения, и которое должно быть заверенокомпетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае еслиданное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агентупредоставляется также перевод на русский язык (ст. 312 НК РФ).
Если на момент выплаты дохода иностранная организация не представиланалоговому агенту такого подтверждения, положения соглашения об избеганиидвойного налогообложения не применяются и налогообложение дивидендовосуществляется с применением ставки 15%.
Если иностранная организация в дальнейшем представит подтверждение освоем местонахождении, она будет иметь право на возврат излишне удержаннойсуммы налога.
Данный возврат осуществляется налоговым органом по месту учета налоговогоагента (организации, выплатившей дивиденды) при предоставлении следующихдокументов:
– заявление на возврат удержанного налога;
– подтверждение о местонахождении, заверенное компетентным органомсоответствующего иностранного государства;
– копия договора или иного документа, в соответствии с которымвыплачивался доход иностранной организации;
– копии платежных документов, подтверждающих перечисление суммы налога,подлежащего возврату, в бюджетную систему Российской Федерации насоответствующий счет Федерального казначейства (п. 2 ст. 312 НК РФ).
Налоговая ставка 0 % применяется к налоговой базе, определяемой по доходам полученным российскими организациями в виде дивидендовлишь при определенных условиях:
— во-первых,на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организациядолжна в течение не менее 365 дней непрерывно владеть на праве собственности неменее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале(фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками,дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50%общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов;
-во-вторых,стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФв собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде)выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право наполучение дивидендов, должна превышать 500 млн. руб.
Если жедивиденды выплачивает иностранная организация, установленная налоговая ставкаприменяется в отношении организаций, государство постоянного местонахождениякоторых не включено в утверждаемый Минфином России перечень государств итерриторий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) непредусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведениифинансовых операций (оффшорные зоны).
Следуетзаметить, что порядок налогообложения выплаты дивидендов, изложенный в ст. 275 НК РФ, является неполным, так какне учитывает возможные дивидендные выплаты особой группе акционеров (речь идетоб организациях, применяющих УСНО). Из общей суммы дивидендов необходимо исключитьсуммы, распределенные в пользу акционеров-«упрощенцев». Так как ст. 275 НК РФ не предусматривает уменьшениеналоговой базы для физических лиц, производить такой вычет необходимо на этапеопределения налоговой базы для дивидендов российским организациям и резидентам.
Общая суммадивидендов к распределению должна быть уменьшена на сумму дивидендов,подлежащих выплате иностранной организации и (или) физическому лицу –нерезиденту, а также предприятиям, перешедшим на УСНО. Кроме того, этаналоговая база уменьшается на суммы дивидендов, которые получила самароссийская организация, будучи акционером или участником другой организации.Дивиденды к уменьшению налоговой базы берутся за текущий или предыдущийотчетный (налоговый) период и могут учитываться только в том случае, если ранееони не участвовали в таких расчетах.
Это делаетсядля избегания двойного налогообложения одних и тех же сумм. При этом не важно,по какой ставке налог был удержан или не удержан вовсе в связи с отсутствиемналоговой базы у предыдущего налогового агента. Полученная в итоге разницаявляется налоговой базой, с которой исчисляется налог по ставке 6% (как поналогу на прибыль, так и по НДФЛ). На завершающем этапе общая сумма налогараспределяется по каждому получателю дивидендов, облагаемых налогом по ставке6%.
2. Выплата части дивидендов ценными бумагами сторонней организации, ачасти дивидендов — денежными средствами
Выплата дивидендов своим акционерам ценными бумагамисторонней организации возможна при условии, что она предусмотрена уставомакционерного общества. При этом согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от26.12.1995 № 208-ФЗ ( ред. от 3.11.2010) «Об акционерных обществах» решение овыплате дивидендов, в том числе решение об их размере, должно приниматься общимсобранием акционеров по размещенным акциям по результатам I квартала,полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансовогогода.
При выплате дивидендов своим акционерам ценнымибумагами сторонней организации акционерному обществу необходимо удержать налогна прибыль с выплачиваемых дивидендов. В случае выплаты дивидендов толькоценными бумагами такая возможность отсутствует, так как фактически из стоимостиценных бумаг нельзя вычесть налог в размере 9 % и уплатить его в бюджет. Знаястоимость ценных бумаг, можно только рассчитать сумму подлежащего удержаниюналога на прибыль. Таким образом, для того чтобы акционерное общество имеловозможность удержать налог на прибыль, часть дивидендов должна выплачиватьсяакционерам денежными средствами. При этом для правильного исчисления налога наприбыль по каждому акционеру (в случае если акционер не один) часть дивидендов,выплачиваемая денежными средствами, должна распределяться между акционерамисоразмерно их долям в уставном капитале акционерного общества. Проблемной насегодняшний день остается ситуация, при которой не все акционеры акционерногообщества получают ценные бумаги в виде дивидендов либо получают ценные бумаги вменьшем количестве, чем положено, получая при этом в виде дивидендов денежныесредства.
Такая ситуация возможна в случае, если на четноеколичество акционеров акционерного общества, которым принадлежит по одной целойакции акционерного общества, распределяется к выплате в виде дивидендовнечетное (меньшее) количество ценных бумаг сторонней организации либо наоборот.Следовательно, в такой ситуацииакционерное общество распределяетодним акционерам к выплате в виде дивидендов по одной целой акции стороннейорганизации, а другим акционерам оно выплачивает дивиденды денежнымисредствами.
Такая ситуация возникает и в случае, если на однуцелую акцию акционерного общества распределяется к выплате в виде дивидендовполторы акции сторонней организации. В этой ситуации акционеру, которомупринадлежит нечетное количество акций акционерного общества, акционерноеобщество распределяет к выплате в виде дивидендов необходимое количество целыхакций сторонней организации, а оставшуюся половину акции сторонней организациивыплачивает акционеру денежными средствами. Акционер, которому принадлежит нечетное количествоакций акционерного общества, должен получить в виде дивидендов определенноеколичество целых акций и одну дробную.
Согласно законодательству об акционерных обществахдробная акция предоставляет акционеру — ее владельцу права, предоставляемые акциейсоответствующей категории (типа), в объеме, соответствующем части целой акции,которую она составляет. Дробные акции обращаются наравне с целыми акциями. Частьакции (дробная акция) образуется только в случае, если приобретение акционеромцелого числа акций невозможно. Таких случаев согласно законодательству обакционерных обществах всего три:
—      при осуществлении преимущественного права наприобретение акций, продаваемых акционером закрытого общества.
Акционеры закрытого акционерного общества пользуютсяпреимущественным правом приобретения акций, продаваемых другими акционерамиэтого акционерного общества, по цене предложения третьему лицу пропорциональноколичеству акций, принадлежащих каждому из них, если уставом акционерногообщества не предусмотрен иной порядок осуществления данного права. В открытомакционерном обществе не допускается установление преимущественного праваакционерного общества или его акционеров на приобретение акций, отчуждаемыхакционерами этого акционерного общества. В данном случае под приобретениемследует понимать покупку;
—      при осуществлении преимущественного права наприобретение дополнительных акций.
Акционеры акционерного общества имеютпреимущественное право приобретения размещаемых посредством открытой подпискидополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции, вколичестве, пропорциональном количеству принадлежащих им акций этой категории(типа). В данном случае под приобретением следует понимать покупку;
—      при консолидации акций.
Операция по консолидации размещенных акцийпроизводится по решению общего собрания акционеров акционерного общества, врезультате этой операции две или более акции акционерного обществаконвертируются в одну новую акцию той же категории (типа). При этом в уставакционерного общества вносятся соответствующие изменения относительнономинальной стоимости и количества размещенных и объявленных акций акционерногообщества соответствующей категории (типа). Операция консолидации не приводит кизменению уставного капитала.
3. Некоторые спорные вопросы налогового учетадоходов от долевого участия в других организациях
Увеличение стоимостидолей в уставном капитале.
В хозяйственной практике нередки ситуации, когдаобщество с ограниченной ответственностью направляет нераспределенную (чистую)прибыль прошлых лет на увеличение своего уставного капитала. Соответственноувеличивается первоначальная стоимость долей участников — юридических лиц безизменения размеров их долей. В связи с этим возникает вопрос: признается лидоходом для целей исчисления налога на прибыль увеличение первоначальнойстоимости доли участника в уставном капитале общества?
Отвечая на него, финансовое ведомство отметилоследующее. В соответствии с п. 3 ст. 18 Федерального закона от 8 февраля 1998г. № 14-ФЗ (ред. от 27.12.2009) «Об обществах с ограниченной ответственностью»при увеличении уставного капитала общества пропорционально увеличиваетсяноминальная стоимость долей (без изменения их размеров) всех его участников.Таким образом, в рассматриваемом случае происходит увеличение номинальнойстоимости доли в уставном капитале общества, а не размещение среди участниковорганизации дополнительных долей.
Перечень доходов, не учитываемых при определенииналоговой базы по налогу на прибыль, установленный ст. 251 НК РФ, не содержиттакого вида, как доход участника организации в виде увеличения номинальнойстоимости его доли в уставном капитале за счет нераспределенной прибыли.Значит,в этом размере у налогоплательщика — участника общества возникаетвнереализационный доход, учитываемый приобложении налогом на прибыль.
Однако приведенный подход представляетсянебесспорным. По общему правилу, закрепленному в подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, непризнается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, котораяносит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный)капитал хозяйственных обществ и товариществ, по договору простого товарищества(договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фондыкооперативов).
В подпункте 3 п. 1 ст. 251 НК РФ прямопредусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в видеимущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку,которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал(фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций(долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером).
По смыслу положений ст. 17—19 Закона об ООО уставныйкапитал общества может быть увеличен двумя способами: за счет имуществаобщества и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества либовкладов третьих лиц. По своей правовой природе увеличение уставного капитала засчет нераспределенной прибыли является инвестиционной операцией, схожей свнесением участниками общества имущества или иных активов в уставный капитал.
Думается, налогооблагаемый доход у участника вчасти, превышающей первоначальный взнос, возникнет лишь при выходе из обществаили в процессе распределения имущества при ликвидации общества. Такой выводвытекает из толкования подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Подобной точки зрения придерживаются и налоговыеинспекторы. Предметом их рассмотрения оказалась следующая ситуация. Общество сограниченной ответственностью приняло решение о капитализации фонда переоценкиосновных средств (добавочного капитала) в уставный капитал пропорциональнодолям участников. Нужно ответить на вопрос: в какой момент появляется объектналогообложения по налогу на прибыль у юридического лица—участника общества всвязи с увеличением его доли?
По мнению проверяющих, доходы участника общества,полученные сверх первоначального взноса при выходе из общества с ограниченнойответственностью, отражаются в составе внереализационных доходов, учитываемыхпри исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Дивиденды по акциям, принадлежащим государству
Налоговые органы разъяснили вопрос о том, нужно лиудерживать налог на прибыль с доходов в виде дивидендов, выплачиваемых поакциям, принадлежащим государству в лице Росимущества.
Согласно ст. 247, 250 НК РФ доходы от долевогоучастия в других организациях, полученные российскими организациями, относятсяк внереализационным доходам и учитываются при формировании налоговой базы поналогу на прибыль. Если источником дохода налогоплательщика в виде дивидендовявляется российская организация, то именно она признается налоговым агентом иопределяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от5 июня 2008 г. № 432 «О Федеральном агентстве по управлению государственным имуществом»Росимущество исполняет в порядке и пределах, определенных федеральнымизаконами, актами Президента РФ и Правительства РФ, полномочия собственника вотношении имущества федеральных государственных унитарных предприятий,федеральных государственных учреждений, акций (долей) акционерных(хозяйственных) обществ и иного имущества, в том числе составляющегогосударственную казну РФ.
На основании ст. 214 Гражданского кодекса РФсредства соответствующего бюджета и иное государственное имущество, не закрепленноеза государственными предприятиями и учреждениями, составляют государственнуюказну РФ.
В соответствии с письмом Минфина России от 24 апреля2006 г. № 03-03-04/2/119 дивиденды по акциям, находящимся в собственности РФили субъектов РФ и являющимся имуществом государственной казны РФ или казнысубъекта РФ, не являются доходами, подлежащими обложению налогом на прибыльорганизаций, в силу того, что указанные публично-правовые образования неявляются плательщиками данного налога.
Таким образом, обязанности налогового агента поудержанию и уплате налога на прибыль с доходов в виде дивидендов по акциям,являющимся имуществом государственной казны РФ или казны субъекта РФ, Налоговымкодексом РФ не предусмотрены.

Приобретение акций за счет полученных дивидендов
Следует обратить внимание на следующую ситуацию.Юридическое лицо получило доход в виде дивидендов от ОАО, которое в качественалогового агента удержало в момент их перечисления налог на прибыль подоходам, полученным в виде дивидендов, в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НКРФ по ставке 9%. Послепринятия решения о выплате дивидендов общество приняло решение об увеличениисвоего уставного капитала путем размещения среди акционеров дополнительныхакций. Юридическое лицо приняло решение направить полученный доход в видедивидендов на оплату акций, размещаемых путем закрытой подписки.
В подобной ситуации возникают такие вопросы:подлежит ли возврату юридическому лицу из бюджета сумма налога на прибыль иесли да, то каков механизм возврата указанных денежных средств?
Минфин России предложил следующий вариант. Еслипосле принятия решения о выплате дивидендов акционерное общество увеличиваетуставный капитал путем размещения среди акционеров дополнительных акций, сумманачисленных налогоплательщику дивидендов, направленная на оплату дополнительныхакций, не является доходом, учитываемым для целей налогообложения прибыли. Вэтом случае акционерное общество — налоговый агент по доходам в виде дивидендовпри определении суммы налога, удерживаемой с указанных доходов, не учитываетсуммы дивидендов, которые зачтены акционеру в счет оплаты дополнительных акций.
Следовательно, для применения льготы,предусмотренной п. 1 ст. 250 НК РФ, как полагает Минфин России, решение обувеличении уставного капитала путем размещения среди акционеров дополнительныхакций должно быть принято до момента выплаты акционерам начисленных дивидендови удержания с них суммы налога. Если после выплаты дивидендов налогоплательщикпринял решение приобрести дополнительные акции этого акционерного общества, помнению финансистов, основании для пересчета налоговых обязательств не имеется.
Приобретение акций за счет полученных дивидендов
Рассмотрим еще одну ситуацию. Юридическое лицополучило доход в виде дивидендов от ОАО, которое в качестве налогового агентаудержало в момент их перечисления налог на прибыль по доходам, полученным ввиде дивидендов, в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ по ставке 9%. После принятия решенияо выплате дивидендов общество приняло решение об увеличении своего уставногокапитала путем размещения среди акционеров дополнительных акций. Юридическоелицо приняло решение направить полученный доход в виде дивидендов на оплатуакций, размещаемых путем закрытой подписки.
В подобной ситуации возникают такие вопросы: подлежитли возврату юридическому лицу из бюджета сумма налога на прибыль и если да, токаков механизм возврата указанных денежных средств?
Минфин России предложил следующий вариант. Еслипосле принятия решения о выплате дивидендов акционерное общество увеличиваетуставный капитал путем размещения среди акционеров дополнительных акций, сумманачисленных налогоплательщику дивидендов, направленная на оплату дополнительныхакций, не является доходом, учитываемым для целей налогообложения прибыли. Вэтом случае акционерное общество — налоговый агент по доходам в виде дивидендовпри определении суммы налога, удерживаемой с указанных доходов, не учитываетсуммы дивидендов, которые зачтены акционеру в счет оплаты дополнительных акций.
Следовательно, для применения льготы,предусмотренной п. 1 ст. 250 НК РФ, как полагает Минфин России, решение обувеличении уставного капитала путем размещения среди акционеров дополнительныхакций должно быть принято до момента выплаты акционерам начисленных дивидендови удержания с них суммы налога. Если после выплаты дивидендов налогоплательщикпринял решение приобрести дополнительные акции этого акционерного общества, помнению финансистов, основании для пересчета налоговых обязательств не имеется.
Учет дивидендов, полученных от иностраннойорганизации
Лицо, источником дохода которого являетсяиностранная организация, определяет сумму налога в отношении полученныхдивидендов самостоятельно исходя из суммыполученных дивидендов и ставки, предусмотренной подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ.Налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числечерез ее постоянное представительство в России, не вправе уменьшить суммуналога, исчисленную в соответствии с главой 25 НК РФ, на сумму налога,исчисленную и уплаченную по местонахождению источника дохода, если иное непредусмотрено международным договором.
Как показывает практика, налогоплательщик должен включать в налоговуюбазу по налогу на прибыль доходы от долевого участия в иностранной организациив виде дивидендов в момент их фактического получения
Пример. В ходе проверки инспекция доначислила обществу налог на прибыльот доходов в виде долевого участия в иностранных организациях (дивидендов),указав, что общество неправомерно уменьшило сумму начисленных доходов на суммыналогов, удержанные за пределами РФ, в то время как на эту сумму оно должнобыло уменьшить только начисленную сумму налога. Также по результатам проверкиналоговый орган вынес решение о привлечении общества к ответственности по п. 1ст. 122 НК РФ и начислении пеней. Общество обратилось в арбитражный суд сзаявлением о признании недействительным этого решения и выиграло налоговыйспор.
В ходе судебного разбирательства было установлено, что согласнопротоколам собраний обществу были выплачены дивиденды, с которых за пределамиРоссии удержаны налог на доходы с капитала и солидарный сбор.
Пунктом 1 ст. 10 Соглашения между Российской Федерацией и ФедеративнойРеспубликой Германия от 29 мая 1996 г. об избегании двойного налогообложения вотношении налогов на доходы и имущество предусмотрено, что дивиденды,выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного договаривающегосягосударства, резиденту другого договаривающегося государства, могут облагатьсяналогом в том государстве, резидентом которого является компания, выплачивающаядивиденды, в соответствии с его законодательством Согласно п. 1 ст. 23 этого жеСоглашения применительно к резидентам РФ
Двойное налогообложение устраняется следующим образом: если резидент РФполучает доходы или владеет имуществом, которые в соответствии с положениямиСоглашения могут облагаться налогом в Германии, сумма уплаченного там налога натакие доходы или имущество будет вычтена из налога, взимаемого с такого лица вРоссии. Однако вычет не может превышать сумму налога, начисленную с таких доходовили имущества в соответствии с законодательством и правилами РФ.
Из представленных сторонами расчетов суд установил, что расхождениемежду суммами налога на прибыль, подлежащими уплате, заключается в том, чтообщество определяет суммы дивидендов, включаемые в налогооблагаемую базу, намомент их фактического получения, а инспекция — на момент получения первогоплатежа.
Так как согласно подп. 2 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ длявнереализационных доходов, доходов в виде дивидендов от долевого участия вдеятельности других организаций датой получения признается дата поступленияденежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика, суд признал,что общество правомерно включило в налогооблагаемую базу по налогу на прибыльдоходы в виде дивидендов в момент их фактического получения.

Заключение
В соответствии с п. 2 ст. 275 Налогового кодексаРоссийской Федерации (НК РФ) выплата акционерным обществом дивидендов своимакционерам является на сегодняшний день самым приемлемым способом получения последнимидохода, ввиду того что при выплате дивидендов своим акционерам акционерноеобщество вправе зачесть из начисленных им дивидендов суммы дивидендов, ранееполученные самим акционерным обществом, при условии что они ранее неучаствовали в расчете при определении облагаемого налогом на прибыль дохода ввиде дивидендов. Вышеуказанная операция направлена на уменьшение суммы налогана прибыль, причитающегося к исчислению, удержанию и уплате в бюджет свыплачиваемых акционерным обществом дивидендов своим акционерам
Налоговый кодекс, как отмечалось ранее, определяет дивиденды как любойдоход акционера (участника) по принадлежащим ему акциям (долям), которыйполучен от организации при распределении чистой прибыли пропорционально долеакционера (участника) в уставном капитале этой организации (ст. 43 НК РФ). Кдивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределамиРФ, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранныхгосударств.
Организация,выплачивающая дивиденды учредителям – российским юридическим лицам, являетсяналоговым агентом по налогу на прибыль и должна удержать этот налог из суммывыплачиваемых дивидендов.
С 1января 2008 г. доходы российских компаний, полученные в виде дивидендов оторганизаций, облагаются по ставке 0 или 9%
Для применения ставки 0% необходимо выполнение следующих условий:
– на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивидендыорганизация должна непрерывно владеть в течение не менее 365 дней на правесобственности не менее чем 50% уставного капитала выплачивающей дивидендыорганизации либо депозитарными расписками, которые дают ей право на получение вкачестве дивидендов суммы, соответствующей не менее чем 50% общей суммывыплачиваемых дивидендов;
– стоимость приобретения доли в уставном капитале выплачивающей дивидендыорганизации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов,превышает 500 млн. руб. (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Если условия, необходимые дляприменения налоговой ставки 0%, не выполняются, налогообложение дивидендов,выплачиваемых российским организациям, осуществляется по ставке 9%, при этом сумма налога, подлежащегоудержанию из доходов российского юридического лица – получателя дивидендов,исчисляется с учетом положений и по формуле, установленным п. 2ст 275 НК РФ.
Если источникомдохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога наприбыль в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщикомсамостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующейналоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 284 НК РФ.
При выплате дивидендов иностранной организации российская организация,являющаяся источником выплаты дивидендов, признается налоговым агентом иобязана удержать при их выплате налог на прибыль (ст. 275 НК РФ).
В заключении необходимо отметить особые случаи при выплате дивидендов:
1. Акционерное общество может выплачивать дивиденды не только по итогамгода, но и по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев (п. 1 ст. 42 Закона N208-ФЗ). При этом нужно учитывать, что источником выплаты дивидендов являетсяприбыль общества после налогообложения (п. 2 ст. 42 Закона N 208 ФЗ).
2. Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций является год.Поэтому если по итогам года организацией получен убыток, то ранее выплаченныедивиденды не будут являться таковыми, поскольку у организации отсутствуетчистая прибыль, а дивиденды могут выплачиваться только из чистой прибыли (ст.43НК РФ). Выплаченные промежуточные дивиденды в этом случае будут считатьсябезвозмездно полученным имуществом и соответственно облагаться налогами поставкам, предусмотренным для налогообложения безвозмездно полученногоимущества.
3. Организация может выплатить дивиденды своим учредителямнепропорционально их долям в уставном капитале. Такая возможность предусмотренадля участников ООО. Однако для целей налогообложения дивидендами признаютсятолько выплаты за счет чистой прибыли пропорционально доле участника в уставномкапитале организации (ст. 43 НК РФ). Поэтому часть чистой прибыли организации,распределенная между его участниками не пропорционально их долям в уставномкапитале, не может рассматриваться как дивиденды, и ее налогообложение должноосуществляться по другим ставкам (письмо Минфина России от 30.01.2006 N03-03-04/1/65).
4. Если организация объявила о выплате дивидендов, но по каким-либопричинам не выплатила дивиденды акционеру (участнику), по истечении срокаисковой давности (три года) невыплаченные суммы дивидендов подлежат включению всостав внереализационных доходов организации (письмо Минфина России от14.02.2006 N 03-03-04/1/110).

Библиографический список
1.  Федеральныйзакон №146-ФЗ от 31.07.1998 «Налоговый кодекс Российской Федерации (частьпервая)», ред. от 28.09.2010.
2.  Федеральныйзакон №117-ФЗ от 05.08.2000 «Налоговый кодекс Российской Федерации (частьвторая)», ред. от 03.11.2010.
3.  Бодрова Т.В.Налоговый учет и отчетность: Учебное пособие/Т.В. Бодрова.- М.: Дашков и К, 2010-480с.
4.  ЗахарянВ.Р. Налоговый учет:Учебное пособие/В.Р. Захарян -М.: Гросмедиа,2006-367 с.
5.  КожиновВ.Я. Налоговый учет:Учебное пособие для бухгалтера/ В.Я. Кожинов — М.: Кно Рус,2005-656с.
6.  КуликоваЛ.И. Налоговый учет/Л.И Куликова М.:-Бухгалт.учет,2007-336 с.
7.  НестеровГ.Г. Налоговый учет иналоговая отчетность: Учебное пособие/ Г.Г. Нестеров — М.: Дашкови К, 2008-324с.
8.  ТрубниковА.А. Налоговый учет доходов и расходов: Учебное пособие/ А.А. Трубников — М.: Гросмедиа,2006-367с.
9.  ВасенковаП.В. Налоговый учет при применении упрощенной системы налогообложения/ П.В.Васенкова.//Финансы.-2008.- №3-12.- С.33-35.
10. КоноваловД.В. Выплата акционерным обществом дивидендов российским организациям ценнымибумагами сторонней организации/ Д.В. Коновалов.//Налоговый вестник.-2007.- №9.-С.114-118.
11. КоноваловД.В. Сложные вопросы налогообложения дивидендов.//Налоговый вестник.-2008.-№10.- С.17-21.
12. МясниковО.А. Спорные вопросы налогового учета доходов от долевого участия в другихорганизациях./О.А. Мясников.//Финансовые и бухгалтерские консультации.-2007.-№8.- С.29-32.
13. ПодпоринЮ.В. Учет доходов налогоплательщиками, применяющими упрощенную системуналоогообложения./Ю.В. Подпорин //Налоговый вестник.-2006.- №5.- С.42-54.
14. Полежарова Л.В. Новое в налогообложенииприбыли.//Налоговый вестник.-2007.- №10.- С.8-11.