Налогообложение образовательных учреждений

СОДЕРЖАНИЕ
Введение
1Правовое регулирование налогообложения образовательных учреждений
1.1Налоговая система России и характеристика основных налогов
1.2Особенности налогообложения образовательныхучреждений
1.3Международный опыт налогообложения образовательных учреждений
2Характеристика финансово-хозяйственной деятельностиавтономного образовательного учреждения
2.1Анализ деятельности учреждения
2.2Порядок получения и расходования бюджетных средств
2.3Порядок уплаты налогов и анализ налоговой нагрузки
3Проблемы и направления совершенствованияналогообложения образовательных учреждений
3.1Предложения по изменению налогового законодательства
3.2Совершенствование учетной политики образовательныхучреждений
3.3Механизм использования налоговых льгот образовательными учреждениями
Заключение
Списокиспользованной литературы

Введение
На современном этапе развития мировогосообщества образование становится одним из важнейших факторов, обеспечивающихустойчивый экономический рост, социальную стабильность, развитие институтовгражданского общества, а также национальную безопасность государства. Уровеньобразовательной подготовки населения, и особенно подрастающего поколенияявляется одним из показателей, характеризующих конкурентоспособность страны.
Образование является важнейшим элементомсоциальной сферы государства, обеспечивающим процесс получения конкретнымчеловеком систематизированных знаний, умений и навыков с целью их эффективногоиспользования в профессиональной деятельности. Весьма актуальной для РоссийскойФедерации является глубокая и всесторонняя модернизация сферы образования нафедеральном, региональном и местном уровнях, с выделением требуемых для этогоресурсов и созданием механизмов их эффективного использования. При этомособенно значимым является переход на инновационный путь развитияотечественного образования.
Значительную роль в инновационном развитиисферы образования играют регионы, поскольку реальная реформа не можетосуществляться в рамках одинаковой для всех субъектов Российской Федерациипрограммы действий. Диспропорции, сложившиеся в экономическом положениирегионов, существенно влияют на неравенство предоставления образовательныхуслуг на конкретной территории. Соответственно успешное проведение реформы вобласти образования возможно при сочетании единых принципов реформы иразнообразии подходов, средств и методов модернизации в отдельных регионах.
Важнейшей проблемой, которая возникает вдеятельности учреждений образования, является проблема налогообложения доходов,полученных от коммерческой деятельности. Во многих регионах РоссийскойФедерации в настоящее время используются механизмы льготного налогообложенияобразовательных учреждений, однако, в Ростовской области пока соответствующиезаконы не приняты. Этим обусловлена актуальность темы дипломной работы.
Вопросы социальной политики,экономического развития социальной сферы, в том числе и системы образования,занимают заметное место в отечественной экономической науке. Методам и способамосуществления реформ в отраслях социальной сферы в условияхсоциально-ориентированной рыночной экономики посвящены научные работы целогоряда исследователей: А.М.Бабича, В.Н.Бобкова, Е.В.Егорова, Н.А.Волгина, Г.А.Комиссаровой., С.В. Шишкина.
Исследование разных аспектов образованиянашло отражение в трудах И.В. Абанкиной, Г.А. Балыхина, С.А.Белякова, М.ИВильчека, А.Б. Вифлеемского, Г.А. Галимовой, Э.Д. Днепрова, И.В. Ишиной, Т.Л.Клячко, А.Н. Козырина, Я.И. Кузьминова, Е.В. Маркиной, Н.М. Мухетдиновой, А.А.Пинского, В.А. Садовничего, Ю.Б. Сазоновой, О.Н. Смолина, В.И. Шкатулла.
Целью настоящей дипломной работы являетсяисследование особенностей налогообложения образовательных учреждений. Длядостижения поставленной цели в работе решены следующие задачи:
1. охарактеризованы основные черты иособенности современной российской налоговой системы;
2. проанализированы особенности и льготы вналогообложении образовательных учреждений;
3. проведен анализ деятельности иособенностей налогообложения МСОШ №7 г. Ростов-на-Дону;
4. разработаны предложения по повышениюэффективности системы налогообложения образовательных учреждений, а также посовершенствованию учетной политики в целях налогообложения, формируемойобразовательным учреждением.
Поставленные цель и задачи обусловилиструктуру и логику дипломной работы, которая состоит из введения, трех глав,заключения и списка использованной литературы.

1 Правовое регулирование налогообложения образовательныхучреждений
 
1.1Налоговая система России и характеристика основных налогов
Налоговая система Российской Федерациипредставляет собой совокупность предусмотренных Налоговым Кодексом[1] налогов и сборов, принципов, форм иметодов их установления, изменения и отмены, уплаты и применения мер пообеспечению их уплаты, а также форм и методов налогового контроля иответственности за нарушение налогового законодательства.
Задачи налоговой системы – обеспечениегосударства финансовыми ресурсами с помощью перераспределения национальногодохода; противодействие спаду производства (в качестве “встроенныхамортизаторов”); создание благоприятных условий для развитияпредпринимательства; реализация социальных программ.
Главная функция налоговой системы –фискальная (формирование доходной части государственного бюджета). Прочиефункции – ослабление дифференциации общества по доходам; воздействие наструктуру и объем производства через механизм спроса и предложения;стимулирование научно-технического прогресса; регулирование внешнеэкономическойдеятельности.
Основное место в Российской налоговойсистеме занимают косвенные налоги, к которым относятся: налог на добавленнуюстоимость, акцизы, также большое значение стал иметь налог на добычу полезныхископаемых. В составе доходов бюджета они занимают определяющее место.
Налог на добавленную стоимость (НДС) –косвенный налог на потребление, который взимается практически со всей видовтоваров и таким образом ложится на плечи конечного потребителя.
Налоговым периодом по НДС в течение ранееявлялся календарный месяц. Для налогоплательщиков с ежемесячными (в течениеквартала) суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС,не превышающими 2 млн. руб., налоговый период составлял один квартал. С 1января 2008 г. налоговый период для всех налогоплательщиков составляет одинквартал.
Судя по всему, фискальное значение НДСбудет постепенно снижаться, а издержки связанные с ним, неуклонно расти. Витоге нам придется всерьез задуматься о существенном уточнении налоговой базы,объекта налогообложения и ставок этого эффективного, но проблемного налога.
Не исключено, что Россия будет вынужденапойти по пути ряда европейских стран, вводя значительное количество пониженныхставок, что представляется мерой не налоговой политики, а социальной политики[2].
Акцизы, как и НДС – федеральный косвенныйналог, выступающий в виде надбавки к цене товара.
Налоговый период для налогоплательщиковакцизов – календарный месяц. Исчисленная сумма налога уменьшается наустановленные НК РФ налоговые вычеты. Сумма акциза, подлежащего вычету, должнабыть выделена в расчетных документах и счетах-фактурах, предъявленныхпоставщиком покупателю товара.
Необходимо отметить, что с введением вдействие гл.22 НК РФ «Акцизы» вопросы правового регулирования практикиприменения акцизов в РФ поднялись на качественно новый уровень, что имеетбольшое значение для более полного использования государством фискальныхвозможностей этого налога[3].
С 2002 г. введен единый налог на добычу полезных ископаемых взамен действовавших до этого трех налогов: на правопользования недрами, акциз на сырье и налога на воспроизводствоматериально-сырьевой базы (гл.26 НК РФ). Сейчас этот налог играет очень важнуюроль.
Налог на прибыль организаций относится кпрямым налогам и является важнейшим элементом налоговой системы РФ. Это один изнаиболее сложных налогов с часто меняющейся законодательной базой. Современныйхарактер налогообложения прибыли организаций РФ, в целом, соответствуетмировому уровню.
Объектом налогообложения является прибыль,полученная налогоплательщиком.
Кардинальные изменения произошли в налогена прибыль с 1 января 2002 г., что определено в гл. 25 НК РФ. Совокупная ставканалога снижена с 35 до 24% с одновременной отменой всех льгот, а с 1 января2009 г. – до 20%. Реформирование налогообложения прибыли предусматривает снятиеограничений на возможность отнесения налогоплательщиками на затраты такихрасходов, связанных с извлечением прибыли, как расходы на рекламу, медицинскоеи имущественное страхование, принятие к вычету всех необходимых документальноподтвержденных производственных расходов, установление единой ставки налога длявсех сфер деятельности; либерализации амортизационной политики. Отметимнекоторые спорные моменты в новом порядке налогообложения прибыли, касающиесябольшинства организаций – плательщиков. В настоящее время просматриваетсяобщеевропейская тенденция снижения ставки корпоративного налога на прибыль,таким образом, формально Россия «идет в ногу» с современной налоговой практикойразвитых стран. Вместе с тем есть и явное «забегание вперед», что касается впервую очередь полномасштабной отмены льгот по налогу на прибыль. Кроме того,это дестимулирует бюджетные учреждения к привлечению не бюджетных источников и,следовательно, не способствует развитию их деятельности. Некоторые авторы полагают,что необходимо освободить от налога на прибыль данные доходы бюджетныхучреждений[4].
Единый социальный налог был введен с 1января 2001 г., он носит целевой характер, поскольку предназначен длямобилизации средств на реализацию права граждан на государственное пенсионное исоциальное обеспечение и медицинскую помощь.
На данный момент он обеспечивает около 6%поступлений в федеральный бюджет.
В целях дальнейшей стабилизации налоговогобремени с 1 января 2005г. снижены ставки единого социального налога (далее ЕСН)и страховых взносов в Пенсионный фонд РФ.
Такой подход обеспечит реальное снижениеЕСН для работодателей в тех отраслях, где оплата труда невысока и которые немогли воспользоваться регрессивной шкалой налогообложения.
Не секрет, что непомерная нагрузка на фондзаработной платы вынуждает многих работодателей выплачивать «черную» зарплату.
До 2005 года многие предприятия непользовались регрессивными ставками ЕСН, поскольку размеры оплаты труда в этихорганизациях не соответствуют условиям применения регрессии. Накопленная сначала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо,поделенная на количество месяцев в текущем налоговом периоде, составляла менее2,5 тыс. руб.
После трех лет тяжелых дискуссий иобсуждений принята и с 1 января 2005 года введена в действие гл. 25.3«Государственная пошлина». Это показательный и очень важный факт, даже собщеправовой точки зрения, потому что с помощью этой главы удалось решитьзадачу разграничения платежей налогового и неналогового характера. Теперьнаряду с конституционной нормой о том, что каждый должен уплачивать законноустановленные налоги, появляется возможность реализовать зеркальный поотношению к ней принцип, согласно которому ни на кого не может быть возложенаобязанность уплачивать какие-либо платежи, обладающее всеми признаками налога исбора, если они прямо не поименованы в НК РФ. Обращаясь в те или иныеуполномоченные государственные органы за совершением юридически значимыхдействий, налогоплательщик должен платить в размере, предусмотренных НК РФ. Приэтом размеры государственной пошлины во многих случаях снижены, а побольшинству позиций установлены ее предельные размеры.
С введением в действие главы огосударственной пошлине отменен налог на рекламу.
Совершенно очевидно, что это был нерыночный налог. В то же время представительным органом местного самоуправленияпредоставлено право введения единого налога на вмененный доход от деятельностипо размещению наружной рекламы.
1.2 Особенности налогообложения образовательных учреждений
Учебные заведения можно отнести кспецифическим плательщикам налогов. Специфика заключается в том, что уплатаотдельных видов налогов в основном связана с налоговыми льготами,установленными для учебных учреждений.
Для услуг по образованию установленыльготы по НДС. Так, освобождаются от НДС операции по оказанию услуг по высшему,среднему, профессионально-техническому и начальному образованию заведениямиобразования, имеющими специальное разрешение (лицензию) на оказание такихуслуг, и услуг по воспитанию и образованию детей домами культуры в сельскойместности, детскими музыкальными и художественными школами, школами искусств.
В Налоговом кодексе и принятых всоответствии с ним федеральных законах, законодательных актах субъектов РФ имуниципальных образований о налогах и сборах присутствуют положения,определяющие особенности налогообложения у учреждений образования.
Операции, признаваемые объектом обложенияНДС, перечислены в ст. 146 НК РФ. В учреждениях образования объектомналогообложения может быть не только оказание платных дополнительных услуг, нои реализация продукции, неиспользуемого имущества, в том числе основныхсредств, материалов и так далее. Однако в ст. 149 НК РФ перечислены операции,не облагаемые НДС, по которым образовательные учреждения могут не платитьданный налог по нескольким основаниям. Так, не подлежит налогообложению (освобождаетсяот налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание длясобственных нужд) на территории РФ:
— услуг по содержанию детей в дошкольныхучреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях(включая спортивные) и студиях (пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ).
В ряде регионов налоговые органы требуютпри применении данной льготы предъявить лицензию на ведение образовательнойдеятельности, а так как учреждения по различным причинам не всегда успеваютсвоевременно проходить лицензирование, предъявляются, например, требования кдошкольным образовательным учреждениям об уплате НДС с взимаемой имиродительской платы.
Суды в регионах признают такие нападкиналоговых органов необоснованными. Например, в Постановлении ФАС МО от25.10.2006 N КА-А40/10437-06 указано, что деятельность по содержанию детей вдошкольных учреждениях в отличие от образовательной деятельности по программедошкольного и общего образования, дополнительного образования детей,профессиональной подготовки, профессионального образования не отнесеназаконодателем к видам деятельности, подлежащим лицензированию. В ст. 149 НК РФтакже разделяются услуги по содержанию детей и услуги в сфере образования, тоесть образовательная деятельность (пп. 4 и 14 п. 2 ст. 149 НК РФ). При этом,как отметил Верховный Суд в Решении от 27.01.2003 N ГКПИ02-1399, с родителейвзимается плата только за содержание детей в дошкольных учреждениях — дошкольное образование является бесплатным. Поскольку инспекция в нарушениетребований ст. 200 АПК РФ не представила доказательства, свидетельствующие отом, что в составе платы за содержание детей налогоплательщиком взималась иплата за дошкольное образование, отсутствие у него лицензии не может являтьсяоснованием для доначисления НДС.
В Постановлениях ФАС УО от 22.10.2007 NФ09-8560/07-С2 и ФАС ВСО от 20.12.2007 N А33-12133/06-Ф02-9174/07 сделан выводо том, что услуги по содержанию детей в дошкольном учреждении не подлежатобложению НДС в силу пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ независимо от наличия у налогоплательщикалицензии на ведение образовательной деятельности, так как получение лицензии направо содержания детей в детских садах не предусмотрено действующимзаконодательством.
А в Постановлении ФАС ВСО от 20.12.2007 NА33-12133/06-Ф02-9174/07 отказ в удовлетворении требований налоговой инспекциибыл мотивирован следующим образом: для применения налогоплательщиком льготы,предусмотренной пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ, в отношении деятельности посодержанию детей в детских дошкольных учреждениях не требуется лицензии направо ведения образовательной деятельности, поскольку наличие лицензии являетсяусловием применения льготы только в случае, если лицензирование предусмотренозаконодательством, а в соответствии с Постановлением Правительства РФ от18.10.2000 N 796 «Об утверждении Положения о лицензированииобразовательной деятельности» (далее — Положение о лицензированииобразовательной деятельности) услуги по содержанию детей в детских учрежденияхне лицензируются.
В Постановлении ФАС УО от 09.01.2008 N Ф09-10518/07-С2арбитры также отказали в удовлетворении требований налоговой инспекции обуплате НДС с родительской платы. Суд признал правомерным использованиеобразовательным учреждением льготы, предусмотренной пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ,несмотря на то что численность детей, посещающих дошкольное учреждение,превысила нормативы, установленные в лицензии, поскольку несоблюдениенормативов, указанных в лицензии или приложении к ней, является нарушениемлицензиатом требований лицензирования, влекущим последствия относительнодействия лицензии, и не влияет на порядок налогообложения.
Следует обратить внимание, что налоговаяльгота, предусмотренная пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ, предоставляется только припроведении занятий с несовершеннолетними детьми, то есть с детьми в возрасте до17 лет включительно (ст. 21 ГК РФ). Плата за занятия с лицами, достигшими18-летнего возраста, не подлежит льготированию по НДС.
Иногда налоговые органы пытаются оспоритьиспользование данной льготы учебным заведением, требуя подтвердить документальнопроведение занятий именно с несовершеннолетними детьми (например, посредствомпредставления копий свидетельств о рождении каждого ребенка). Однако суды неподдерживают таких требований. Так, например, в Постановлении ФАС ПО от20.10.2006 N А57-6976/06-7 суд указал, что НК РФ не содержит требования опредставлении налогоплательщиком свидетельств о рождении несовершеннолетнихдетей. Суд пришел к выводу о правомерности применения льготыналогоплательщиком, так как он представил списки лиц, из которых видно, что вкружках занимаются дети. В Постановлении ФАС МО от 01.06.2005 N КА-А40/4585-05судом указано, что возраст занимающихся подтверждается копиями свидетельств орождении детей, которые принимались для обучения, а также приказами озачислении детей на определенный курс обучения. При этом суд постановил, чтоотсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих возраст обучающихся,не является основанием для отказа в праве на льготу. Доказать незаконностьприменения льготы должны налоговые органы;
— продуктов питания, непосредственнопроизведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебныхзаведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений иреализуемых ими в указанных учреждениях, а также продуктов питания,непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемыхими указанным столовым или указанным учреждениям (пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ).Положение данного подпункта применяется в отношении студенческих и школьныхстоловых, столовых других учебных заведений только в случае полного иличастичного финансирования этих учреждений из бюджета или из средств фондаобязательного медицинского страхования.
Использование данной нормы также вызываетразличные проблемы, так как налоговые органы очень узко трактуют возможность ееприменения. Например, по мнению ИФНС, неправомерно использовать налоговуюльготу, установленную пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ, при организации питания детей влетнем оздоровительном лагере, поскольку лагерь не может быть отнесен к школамили иным организациям, указанным в названной норме. Однако в Постановлении ФАСУО от 19.09.2007 N Ф09-7686/07-С2 суд отметил, что предприятие за счет средствместного бюджета осуществляло реализацию продуктов питания учебному заведению,финансируемому из бюджета, что освобождает от обложения НДС.
Имеются проблемы и в отношении реализациипокупных товаров. Например, в Постановлении ФАС МО от 19.06.2006 NКА-А41/5352-06 суд отверг довод налогового органа о том, что реализацияпокупного хлеба в школьной столовой не подпадает под льготу, предусмотреннуюпп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ. Нарезка хлеба признана арбитрами механическойобработкой, которая, в свою очередь, является видом кулинарной обработки. Наосновании этого суд сделал вывод, что реализация хлеба, нарезанного кусочками,не облагается НДС. В Постановлении ФАС ВСО от 23.06.2006 NА19-6432/06-53-Ф02-2870/06-С1 указано, что реализация переработанной продукциине должна облагаться НДС, при этом степень такой обработки значения не имеет.
Поэтому можно сделать вывод о том, чтооблагаются НДС только операции по реализации покупных товаров, не проходящихдополнительную обработку, в частности по реализации шоколада, соков в упаковке,кондитерских изделий промышленного производства и прочих;
— услуг в сфере образования по проведениюнекоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (понаправлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) иливоспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услугпо сдаче в аренду помещений (пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ). Таким образом,реализация образовательными учреждениями товаров (работ, услуг), каксобственного производства, так и приобретенных на стороне, подлежитналогообложению вне зависимости от того, направляется доход от этой реализациив данное образовательное учреждение или на непосредственные нужды обеспеченияразвития, совершенствования образовательного процесса.
В Письме Минфина России от 20.07.2007 N03-07-07/24 отмечается, что согласно п. 2 Положения о лицензированииобразовательной деятельности образовательная деятельность в форме разовыхлекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаясяитоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, лицензированиюне подлежит, а значит, данные услуги облагаются НДС в общеустановленномпорядке. Поэтому образовательная деятельность по проведению разовых семинаровбез итоговой аттестации и выдачи документов об образовании и (или) квалификациине подлежит лицензированию и, следовательно, подпадает под обложение НДС.Исключены из видов освобожденных от налогообложения и различныеконсультационные услуги.
В отношении услуг по проведениювоспитательного процесса или обязательности льготирования лишь по тем образовательнымуслугам, которые прямо указаны в лицензии на ведение образовательнойдеятельности, суды встают на сторону образовательных учреждений. Так, вПостановлении ФАС ПО от 31.08.2006 N А72-14840/05-6/826 арбитры отвергли доводналогового органа о том, что льгота, предусмотренная пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ,может быть применена лишь при наличии лицензии. При этом суд указал, что вданном подпункте говорится о предоставлении услуг по проведению не толькоучебно-производственного, но и воспитательного процесса, что соответствуетуставной цели организации.
В Постановлении ФАС ПО от 12.07.2007 NА12-17951/06 суд также отверг довод налогового органа о том, что льгота,предусмотренная пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, может быть применена лишь приналичии лицензии. Таким образом, налогоплательщик правомерно воспользовалсяльготой при осуществлении нелицензируемой деятельности.
В соответствии со ст. 145 НК РФобразовательное учреждение имеет право на освобождение от исполненияобязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, приусловии что за три предшествующих последовательных календарных месяца суммавыручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налогане превышает 2 млн руб. В эту сумму (и, соответственно, в 8 млн руб. в год) невходят средства бюджетного финансирования, а объемы оказываемых платных услуг вбольшинстве общеобразовательных учреждений и учреждений дополнительногообразования, а также размеры родительской платы в дошкольных учреждениях нестоль велики, чтобы превысить данное ограничение. Получение освобождения отуплаты НДС по этому основанию наиболее выгодно для учреждения ввиду того, чтооно влечет освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС,следовательно, обязанностей становиться на учет в налоговых органах в качествеплательщика НДС, а также регулярно представлять в налоговые органы налоговыедекларации (пусть даже и нулевые) и других обязанностей, непосредственносвязанных со статусом плательщика НДС.
Главой 25 НК РФ для учреждений образованияпо налогу на прибыль не предусмотрено каких-либо специальных льгот. Как и всеорганизации, они исчисляют его путем умножения на 20% суммы полученной прибыли,которая, в свою очередь, определяется как доход, уменьшенный на величинупроизведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ и связанныхс полученными доходами.
В образовательных учреждениях могут иметьместо доходы, как учитываемые, так и не учитываемые при исчислении налоговойбазы.
Доходы, учитываемые при исчисленииналоговой базы. Доходы образовательного учреждения для целей налогообложенияподразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественныхправ и внереализационные доходы.
Доходом от реализации признается выручкаот реализации товаров (работ, услуг), как собственного производства, так иранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (ст. 249 НК РФ).Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных срасчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права,выраженные в денежной или натуральной форме.
В ст. 250 НК РФ приведен переченьвнереализационных доходов налогоплательщика. В частности, к ним относятсядоходы, которые наиболее часто возникают у образовательных учреждений: в видестоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которыевыявлены в результате инвентаризации; в виде использованных не по целевомуназначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которыеполучены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в видеблаготворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевогофинансирования, за исключением бюджетных средств; в виде безвозмезднополученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключениемслучаев, указанных в ст. 251 НК РФ; в виде признанных должником или подлежащихуплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу,штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, атакже сумм возмещения убытков или ущерба; от сдачи имущества в аренду(субаренду), если такие доходы не связаны с основным видом деятельностиучреждения и не осуществляются систематически.
В этом перечне внереализационных доходов,которые могут возникнуть у образовательных учреждений, рассмотрим подробнеенесколько видов доходов.
Любое образовательное учреждение можетвыявить при инвентаризации излишки товарно-материальных ценностей (ТМЦ), причемв рамках как основной, финансируемой бюджетом, так и предпринимательскойдеятельности. В отличие от бюджетного учета, налоговый учет выявленных излишковведется одинаково — они включаются в состав внереализационных доходов, и с ихсумм платится налог на прибыль. При отсутствии внебюджетной деятельностипридется в смету доходов и расходов включать расходы на уплату налога наприбыль. Учитывая то, как все это происходит на практике, и нерациональныефинансовые затраты для учреждения вследствие уплаты налога на прибыль, можнолишь порекомендовать стараться не доводить ситуацию до официального выявленияизлишков ТМЦ.
Целевые средства, израсходованные не поназначению, для целей налогообложения подлежат включению в составвнереализационных доходов в момент, когда получатель таких доходов фактическииспользовал их не по целевому назначению (нарушил условия их получения). Приэтом в доходы и расходы от реализации и внереализационные доходы и расходыбюджетными образовательными учреждениями не включаются доходы и расходы,связанные с содержанием и ведением уставной деятельности.
При получении имущества (работ, услуг)безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, но не нижеостаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат напроизводство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказаннымуслугам). Цены должны подтверждаться документально или путем независимойоценки. При этом ряд безвозмездных поступлений не подлежит обложению налогом наприбыль.
Доходы, не учитываемые при исчисленииналоговой базы. В налогооблагаемую базу не включаются доходы в виде имущества,полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к которомуотносятся средства в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетнымучреждениям на ведение уставной деятельности, и в виде грантов (пп. 14 п. 1 ст.251 НК РФ).
При определении налоговой базы также неучитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций иведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от другихорганизаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями поназначению (п. 2 ст. 251 НК РФ). При этом образовательные учреждения — получатели таких целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов(расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Перечень целевых поступлений, приведенныйв ст. 251 НК РФ, является исчерпывающим. Плата за оказываемые дополнительныеплатные образовательные услуги и услуги, предоставляемые дошкольнымобразовательным учреждением, в целях налогообложения не рассматривается вкачестве целевых средств.
При исчислении налога на прибыль средства,которые не принадлежат учреждению и предоставлены ему для выполнения порученийи проведения мероприятий, не только не подлежат включению в состав целевыхсредств, но и вообще не должны рассматриваться как доходы. К ним следуетотнести средства на выплату целевых стипендий (в том числе суммы стипендий,предоставляемых организациями студентам-контрактникам и выплачиваемыхобразовательными учреждениями), средства учащихся, вносимые в кассуобразовательного учреждения и предназначенные для приобретения проездныхбилетов, средства для расчетов с молодыми специалистами, направленными к местуработы после окончания учебных заведений.
По отношению к оплате родителями питанияучащихся в общеобразовательных учреждениях такие выводы сделать нельзя, так какв данном случае речь идет об оказании учреждением платных услуг. В то же время,если деньги собираются учреждением и затем передаются в организацию общепита,можно говорить об отсутствии экономической выгоды (если, конечно, неткакого-либо возмездного договора, заключенного между учреждением и организациейобщепита), но и в данном случае более целесообразным является поступлениеоплаты от родителей учащихся непосредственно в организацию общепита.
Особую актуальность для учрежденийобразования имеют пожертвования. В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ ониотносятся к не облагаемым налогом на прибыль целевым поступлениям. Согласно ст.582 ГК РФ пожертвования могут делаться воспитательным учреждениям, учреждениямсоциальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научными учебным учреждениям, фондам и так далее. При этом пожертвование имуществаюридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием данногоимущества по определенному назначению. При отсутствии такого условияпожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с егоназначением. Если использование пожертвованного имущества в соответствии суказанным жертвователем назначением становится вследствие изменившихсяобстоятельств невозможным, оно может быть использовано по другому назначениюлишь с согласия жертвователя, а в случае смерти гражданина-жертвователя илиликвидации юридического лица жертвователя — по решению суда.
В случае невыполнения поименованныхусловий придется уплатить налог на прибыль, так как передача имущества будетрассматриваться лишь как дарение. Кроме того, использование пожертвованногоимущества не в соответствии с указанным жертвователем назначением даетпоследнему право требовать отмены пожертвования.
На практике безвозмездная передачаимущества в большинстве случаев осуществляется без заключения соответствующегодоговора, а лишь на основании письма руководителя образовательного учрежденияили чаще на основании устной просьбы.
Гражданским кодексом установленытребования к документальному оформлению безвозмездной передачи имущества.Дарение или пожертвование, сопровождаемое передачей дара или пожертвования,может быть совершено устно, за исключением случаев, когда дарителем являетсяюридическое лицо и стоимость дара превышает пять установленных закономминимальных размеров оплаты труда (МРОТ), договор содержит обещание дарения вбудущем.
В обеих ситуациях следует заключатьписьменные договоры. В то же время, так как физические лица при осуществлениипожертвования не обязаны составлять письменные договоры, приходные ордераустановленной формы о приеме денежных средств в виде пожертвования (в том числес указанием целевого назначения средств) представляют собой надлежащееоформление пожертвования. В случае же получения ТМЦ в виде пожертвованиянеобходимо составить письменный договор.
Наиболее часто встречающейся ошибкойявляется наличие в документах формулировок «спонсорский взнос»,«спонсорская помощь» и других. Налоговая инспекция можетклассифицировать такие поступления как подлежащие налогообложению,воспользовавшись нормами Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «Орекламе».
Если договором об оказании спонсорскойпомощи предусмотрено, что образовательное учреждение должно распространитьрекламу о спонсоре или его продукции, то такая помощь признается рекламнымирасходами спонсора, а для организации-получателя она является выручкой отреализации рекламных услуг. В результате образовательное учреждение должноисчислить налоги. В то же время, если договором не предусмотрено, чтообразовательное учреждение — получатель взноса — должно оказать спонсорурекламные услуги, взнос можно не рассматривать как плату за рекламу. В случаенесогласия налоговой инспекции с такой позицией возможно отстаивание своейточки зрения в суде. Важным здесь может оказаться то, каким образом спонсоротразил перечисленные средства в налоговом учете. Он не вправе включить суммувзноса в себестоимость продукции (работ, услуг), а выплачивает ее из чистойприбыли.
Однако намного проще использовать такиеформулировки, как «пожертвование образовательному учреждению»,«пожертвование на ведение уставной деятельности образовательногоучреждения», «пожертвование на развитие образовательногоучреждения» (в данном случае это дарение в общеполезных целях, нетребующее отслеживания целевого использования, так как практически любоенаправление будет целевым), также возможны формулировки типа«пожертвование на развитие материальной базы», «пожертвование наремонт образовательного учреждения», «пожертвование на приобретениеоборудования» и так далее (в этих случаях отслеживается целевоеиспользование и ведется обособленный учет полученного имущества и всех операцийс ним).
На полученное учреждением имуществосчет-фактура не выставляется, а жертвователь не должен выделять сумму НДС вплатежных или иных документах.
Для исчисления налога на прибыль суммудоходов следует уменьшить на сумму произведенных расходов.
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходамипризнаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях,предусмотренных ст. 265 НК РФ, также убытки), осуществленные (понесенные)налогоплательщиком. Причем в НК РФ отсутствует четкое определение термина«обоснованный расход», он определяется через другой термин — «оправданность затрат», определения которого данный законодательныйакт также не содержит. При этом понятия «обоснованность расходов» и«экономическая оправданность» являются оценочными категориями, всвязи с чем возможны различные их трактовки, что влечет разногласия с налоговымиорганами.
Расходы будут являться обоснованными вслучае подтверждения оправданности их осуществления убедительными фактами,серьезными доводами. В НК РФ приведен самый важный из возможных доводов — красходам, учитываемым при налогообложении, относятся любые расходы налогоплательщикав случае, если они произведены для осуществления деятельности, направленной наполучение дохода. На практике же нередко достаточно затруднительно, а иногда ипросто невозможно точно установить, получены ли доходы в результатеосуществления тех или иных расходов. Как правило, получение образовательнымучреждением доходов является результатом совокупности его действий иосуществления комплекса расходов. Кроме того, расходы, произведенные длядеятельности, направленной на получение дохода, но не принесшие положительногорезультата в виде дохода, должны, по нашему мнению, также признаватьсяобоснованными и учитываться при налогообложении прибыли. Необходимо отметить,что расходы налогоплательщика должны быть осуществлены в целях получения именнодохода, а не прибыли (положительной разности между доходами и расходами).Поэтому даже в случае получения убытка от деятельности, направленной наполучение дохода, расходы, понесенные налогоплательщиком для осуществленияданной деятельности, должны признаваться обоснованными (экономическиоправданными).
Расходы налогоплательщика могут бытьнаправлены не только на получение дохода, но и на сохранение уже полученногодохода, снижение риска каких-либо потерь и так далее, что также позволитотнести их к обоснованным налоговым расходам. Поэтому важными условиями дляпризнания затрат обоснованными и их отнесения к налоговым расходам можносчитать их важность и значимость для осуществления нормальнойфинансово-экономической и производственной деятельности налогоплательщика. Приэтом последствием осуществления данных расходов, обуславливающим возможностьпризнания их экономически обоснованными, должно являться наступление врезультате их осуществления положительного экономического эффекта (экономиясредств, повышение эффективности управления и так далее). Так, например,проведенная рекламная кампания может не дать желаемого эффекта в видеувеличения объемов оказания образовательных услуг. Однако в соответствии с НКРФ расходы на рекламу учитываются для целей налогообложения в полном объеме (заисключением отдельных ее видов).
Перечень расходов, принимаемых к учету дляцелей налогообложения, является открытым, как и перечень расходов, неуменьшающих налогооблагаемую базу, поэтому важное значение имеют критерииотнесения конкретных расходов к тому или иному виду.
В зависимости от характера, а такжеусловий осуществления и направлений деятельности учреждения расходыподразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, ивнереализационные расходы.
Однако не все затраты признаются приналогообложении. Так, в ст. 270 НК РФ установлено, что при определенииналоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданиюамортизируемого имущества (п. 5), к которому относится имущество со срокомполезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20000 руб. Стоимость такого имущества учитывается при расчете налоговой базычерез амортизационные отчисления.
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ неподлежит амортизации амортизируемое имущество бюджетных организаций, заисключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением приносящей доходдеятельности и используемого в этой деятельности.
Сумма превышения доходов над расходами откоммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена напокрытие расходов, предусмотренных за счет бюджетных ассигнований, выделяемыхбюджетному учреждению (ст. 321.1 НК РФ).
Статьей 321.1 НК РФ установлено, что еслибюджетными ассигнованиями, выделенными учреждению, предусмотрено финансированиерасходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов пообслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видамремонта основных средств за счет двух источников, то при исчислении налоговойбазы принятие таких расходов производится пропорционально объему средств,полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включаясредства целевого финансирования). Если бюджетными ассигнованиями непредусмотрено финансирование перечисленных расходов, то они учитываются приопределении налоговой базы по приносящей доход деятельности при условии, чтоэксплуатация основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетныхсредств, связана с ведением такой деятельности. При этом в общей сумме доходовдля указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученныев виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитномсчетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другиедоходы). Если поименованные выше расходы полностью профинансированы за счетсредств бюджета, они не могут включаться бюджетными учреждениями в расходы,связанные с производством и реализацией, от приносящей доход деятельности.
При определении суммы расходов по оплатекоммунальных и других услуг, которые могут быть отнесены к расходам покоммерческой деятельности, из фактической суммы произведенных расходов науказанные цели за отчетный (налоговый) период исключается сумма таких расходовв размере лимитов бюджетных обязательств по смете доходов и расходов бюджетногоучреждения. Рассчитанная данным способом сумма сравнивается с суммой такихрасходов, исчисленной исходя из доли доходов, полученных от реализации товаров,работ, услуг, в общей сумме доходов. При налогообложении доходов бюджетногоучреждения, полученных от коммерческой деятельности, принимается сумма расходовпо оплате коммунальных и других услуг в размере, не превышающем предельнойсуммы расходов, определяемой в рассмотренном выше порядке.
В целях обложения налогом на прибыль приопределении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческойдеятельности, помимо расходов, произведенных для ведения предпринимательскойдеятельности, относятся:
— суммы амортизации, начисленные поимуществу, приобретенному за счет полученных от этой деятельности средств ииспользуемому для осуществления такой деятельности. При этом по основнымсредствам, приобретенным до 1 января 2002 г., остаточная стоимость определяетсякак разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммойамортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за периодэксплуатации такого объекта;
— расходы на ремонт основных средств,эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) коммерческойдеятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, еслифинансовое обеспечение данных расходов не предусмотрено бюджетнымиассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению.
Если нет реализации товаров, работ, услуг,а образовательное учреждение получает доходы от аренды, то вопросы уплатыналога на прибыль значительно усложняются. Исходя из решений ВАС[5], платить налог на прибыль с доходовот аренды образовательным учреждениям надо. Но как это отразить в бюджетномучете?
Поскольку бюджетные учреждения не получаютдоходов от сдачи имущества в аренду, последние полностью зачисляются в бюджеторганами Казначейства и лишь затем выделяются по смете доходов и расходовучреждению (а в ряде регионов остаются в бюджете муниципального образования),поэтому образовательные учреждения не имеют возможности уплачивать налог на прибыль.Наконец-то этой проблемой озаботились государственные органы и сталиразрабатывать механизм, обеспечивающий реализацию положений БК РФ и НК РФ вчасти налогообложения доходов, получаемых бюджетными учреждениями от сдачи варенду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного им воперативное управление.
В Письме Минфина России от 27.09.2007 N03-02-07/2-162/2 признается, что до разработки такого механизма исполнениебюджетными учреждениями самостоятельно своей обязанности по уплате налога наприбыль по указанным доходам затруднено. При этом в Письме высказанаотрицательная позиция Минфина в отношении взыскания налогов, сборов, пеней иштрафов с бюджетных учреждений во внесудебном порядке.
Минфин указывает на то, что Федеральным закономN 137-ФЗ[6]внесены принципиальные изменения в часть первую НК РФ в отношении обеспеченияисполнения организациями, которым открыты лицевые счета в органах Федеральногоказначейства (иных органах, осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов),обязанности по уплате налогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов ивзыскания с этих организаций указанных платежей. Такие меры в отношенииорганизаций, которым открыты лицевые счета, могут применяться только в судебномпорядке. Указанным Законом были исключены из ст. 46 НК РФ положения онедопустимости обращения взыскания налога с бюджетных счетов в банках.Одновременно в п. п. 2 и 8 ст. 45 НК РФ внесены изменения, направленные наопределение перечня оснований, при наличии которых взыскание налогов, сборов,пеней и штрафов производится в судебном порядке. Такой порядок взысканияуказанных платежей является исключением из общих правил, установленных ст. ст.46 — 48 НК РФ. Поскольку в отношении организаций, которым открыты лицевыесчета, в силу п. 2 ст. 45 НК РФ взыскание налогов, сборов, пеней и штрафовможет производиться только в судебном порядке, руководители (заместителируководителей) налоговых органов не вправе принимать решения о взыскании этихплатежей с бюджетных организаций в порядке, установленном ст. ст. 46 и 47 НКРФ.
В случае неуплаты или неполной уплатыналогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов налоговые органы вправепредъявлять в арбитражные суды иски об их взыскании к бюджетным учреждениям. Всоответствии с п. 3 ст. 105 НК РФ применение налоговых санкций к организациям,которым открыты лицевые счета, производится в порядке, установленном бюджетнымзаконодательством РФ, на основании вступивших в законную силу решений судов.Исполнение судебных актов, предусматривающих обращение взыскания на средствафедерального бюджета по денежным обязательствам федеральных бюджетныхучреждений, осуществляется в соответствии со ст. ст. 242.1 и 242.3 БК РФ.
Аналогичной позиции по поводу того, чтовзыскание с бюджетных учреждений задолженности по налогам, сборам, пеням иштрафам за налоговые правонарушения осуществляется только в судебном порядке,придерживается и Пленум ВАС (п. 1 Постановления N 31[7]). При этом подчеркивается, чтоналоговые органы, действуя в пределах своей компетенции, должны исполнятьобязанности, предусмотренные НК РФ и иными федеральными законами.
Несмотря на приведенные разъяснения,обращения по вопросу исчисления и уплаты налога на прибыль организацийбюджетными учреждениями с доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося вфедеральной собственности и переданного им в оперативное управление, продолжалипоступать, и в 2008 г. позиция Минфина стала еще более лояльной по отношению кбюджетным учреждениям.
Минфин в Письме от 29.04.2008 N 01-СШ/30«Об исчислении и уплате налога на прибыль организаций бюджетными учреждениямис доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральнойсобственности» признал, что в связи с отсутствием до настоящего временимеханизма, обеспечивающего реализацию положений бюджетного законодательства РФи законодательства РФ о налогах и сборах в части налогообложения доходов отсдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности ипереданного бюджетным учреждениям в оперативное управление, данные учреждениядо введения в действие такого механизма лишены возможности самостоятельноисполнять свою обязанность по уплате налога на прибыль организаций в частиуказанных доходов. Однако обеспечение ясности и определенности порядка уплатыналога гарантируется каждому налогоплательщику основополагающими принципамизаконодательства о налогах и сборах.
Минфин указал, что нет оснований дляначисления пеней на недоимку по налогу на прибыль организаций, образовавшуюся всвязи с отсутствием до настоящего времени механизма, обеспечивающего реализациюположений бюджетного законодательства РФ и принятых в соответствии с нимнормативных правовых актов, а также законодательства о налогах и сборах в частиналогообложения доходов, получаемых бюджетными учреждениями от сдачи в арендуимущества, находящегося в федеральной собственности и переданного им воперативное управление.
Также в названном Письме отмечено, чторассмотренные обстоятельства являются обстоятельствами, которые исключаютпривлечение вышеуказанных бюджетных учреждений к ответственности в связи снеуплатой налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду имущества,находящегося в федеральной собственности и переданного им в оперативноеуправление. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушениясчитается одним из обстоятельств, исключающих на основании п. 2 ст. 109 НК РФпривлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При этом важно и то, что такиеобстоятельства могут быть признаны не только судом, но и налоговым органом,исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения согласно п. 1 ст.111 НК РФ.
В то же время в названном Письме Минфиндал указание территориальным органам Федерального казначейства принимать кисполнению платежные поручения бюджетных учреждений на уплату налога на прибыльорганизаций с доходов от аренды имущества за счет средств, учитываемых набалансовом счете 40101.
Налог на имущество организаций исчисляетсяв соответствии с гл. 30 НК РФ. Кроме этого, в каждом регионе принимаются законысубъектов РФ, вводящие в действие данный налог и определяющие налоговую ставкув пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, формуотчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ также могутпредусматриваться налоговые льготы и основания для их использованияналогоплательщиками. Таким образом, налоговые льготы могут быть различны вразных регионах.
Федеральный перечень налоговых льгот поналогу на имущество установлен ст. 381 НК РФ. Льготы по имуществу,используемому образовательными учреждениями, действовали лишь до 1 января 2006г. В настоящее время некоторые регионы также отменили данные льготы. В то жевремя целый ряд регионов продолжает освобождать от уплаты налога на имуществогосударственные учреждения субъектов РФ и муниципальные учреждения. Так,например, согласно ст. 3-1 Областного закона Ленинградской обл. от 25.11.2003 N98-оз «О налоге на имущество организаций» освобождены от уплатыданного налога бюджетные учреждения, финансируемые из областного бюджетаЛенинградской области и (или) из бюджетов муниципальных образований Ленинградскойобласти.
Федеральным законодательством льгот поналогу на землю для образовательных учреждений не предусмотрено. Однако вотличие от налога на имущество этот налог является местным, поэтому льготымогут быть установлены решениями органов местного самоуправления. В результатена территории одного региона возможна ситуация, когда в одном муниципальномобразовании (например, в сельском районе) образовательные учрежденияосвобождены от уплаты налога на землю, а в соседнем (например, в городе) — нет.
Согласно ст. 388 НК РФ плательщикамиземельного налога являются организации и физические лица, обладающие земельнымиучастками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользованияили праве пожизненного наследуемого владения. При этом не признаютсяналогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельныхучастков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования илипереданных им по договору аренды.
Как правило, участки образовательныхучреждений при оформлении оперативного управления передаются в бессрочноепользование, поэтому данные учреждения являются плательщиками земельного налога[8].

1.3 Международный опыт налогообложения образовательныхучреждений
Образовательные реформы конца XX — XXI в.в экономически развитых странах имеют ряд общих тенденций, законодательнозакрепленных в правительственных документах.
Так, начало образовательной реформы в СШАотносят к моменту публикации в 1983 г. известного Доклада Национальной комиссиипо совершенствованию образования «Нация в опасности». В этом же годубыл издан основополагающий документ для профессионально-техническогообразования: Акт Карла Перкинса — Федеральный закон о профессиональномобразовании 1983 г. В 1990 г. были приняты поправки к этому Закону, и онполучил официальное название «Акт Карла Д. Перкинса о прикладномтехнологическом образовании, принятый с поправками[9]». В Акте К. Перкинса впервые нанациональном уровне законодательно утверждена Программа технической подготовкии предложено дальнейшее развитие концепции «Образование для карьеры»,данная концепция определяет стремление установить соотношение между миромобразования и миром работы. Термин «образование для карьеры» (CareerEducation) введен С. Марландом в 1971 г. В 1974 г. принимается Закон обобразовании в области карьеры. Реализация теории образования для карьерыподразумевает прежде всего процесс введения в общее содержание образованияконцепций развития карьеры, с помощью которых любые академические знания должнысоотноситься с миром работы либо с процессом самореализации и самоисследования.
Поправки 1998 г. к Акту Карла Д. Перкинсао профессиональном и техническом образовании вступили в силу 31 октября 1998 г.[10] Этот Государственный закон 105-332,принятый Департаментом образования США, часто называют «Перкинс-3».Данное законодательство ставит целью модернизацию академической,профессиональной и технической подготовки учащихся системы начальногопрофессионального образования.
Не менее важным законодательным документом1990-х годов стал Национальный доклад Комиссии при Секретаре Департамента трудаСША по достижению необходимых навыков «Какие требования мир трудапредъявляет к школам», в котором отмечается необходимость формирования умолодежи основных (базовых, инструментальных) навыков[11].
Важным шагом в дальнейшем развитии данногонаправления стало принятие Конгрессом США в 1994 г. Акта «О возможностяхперехода от школы к работе». В нем отмечалось, что США недостаетвзаимосвязанной системы оказания помощи молодежи в получении знаний, навыков,умений и информации о доступе к рынку труда, что необходимо для успешногоперехода от школы к начальному профессиональному или высшему образованию[12]. Даная тенденция констатируетфактическое принятие преимуществ производственной модели обучения иформирования рабочего нового типа, что имеет принципиальное значение присравнительно-педагогическом анализе опыта США с опытом европейских стран(Германия, Швейцария, Дания и др.), для которых характерна дуальная системапрофессионального обучения, при окончательной доработке стратегии развитияначального профессионального образования в России, развитии инновационныхобразовательных учреждений начального и среднего профессионального образования.Принятию стратегического для системы образования США документа АдминистрациейБ. Клинтона Акта об образовании Америки, одобренного Конгрессом США в марте1994 г. как часть общего документа «Цели 2000»[13], предшествовал подготовленный порезультатам общественного обсуждения национальных целей образования Отчет онациональных целях образования: Формирование нации обучающихся. Данныедокументы законодательно оформили движение по разработке стандартовобразования. В научную, педагогическую и юридическую лексику вводится термин«образование на основе стандартов» (standard-based education),параллельно принимаются другие важные документы на национальном и местномуровне а также на уровне штатов. В стране создается Национальный Совет поразработке и совершенствованию образовательных стандартов, формируютсянациональные советы по разработке стандартов для отдельных образовательныхобластей.
Законодательным актом об инвестировании врабочую силу стал Государственный закон 105-220, который был принят КонгрессомСША 7 августа 1998 г. В нем определены направления реформирования федеральнойсистемы занятости, образования взрослых и программ реабилитации групп риска сцелью создания интегрированной системы «под ключ», включающий в себякомплекс мер по эффективному инвестированию в подготовку рабочей силы иобразовательные программы для взрослых и молодежи.
29 апреля 1999 г. был принят еще одинфедеральный образовательный документ — Акт о партнерстве для маневренности вобласти образования. Этот нормативный документ дает право штатам на отказ иливременное невыполнение отдельных федеральных требований, которые могут препятствоватьместным инициативам по модернизации образования.
Важное значение для современного этапаразвития образования США имеет вступившее в силу с 1 сентября 2002 г.законодательство Дж. Буша «Ни один ребенок не должен быть отстающим»,в котором закрепляются приоритеты модернизации американского образования.
Государственное регулированиепрофессионального образования Германии опирается на Основной Закон(Конституцию) ФРГ, Закон о профессиональном образовании (1969 г.), Закон оразвитии профессионального образования (1981 г.), Положение о ремесленномпрофессиональном образовании (1965 г.), Закон об охране труда молодежи (1965г.), Договор о профессиональном обучении. Правовой базой системыпрофессионального образования выступают Государственный образовательныйстандарт и квалификационные требования. В соответствии с этими нормативнымидокументами профессиональное образование рассматривается как основа дляпрофессиональной и географической мобильности, в том числе внутри рынка трудаобъединенной Европы. Пришедшее к власти в 1998 г. Правительство ФРГ предпринялоцелый ряд эффективных мер по модернизации системы подготовки молодежи кзанятости, что в первую очередь связано с обновлением законодательной инормативной базы. Принимается ряд федеральных программ: Программа неотложныхдействий по сокращению молодежной безработицы: профессиональное обучение,квалификация и занятость для молодых людей (1999 г.), Инвестиционная программадля будущего профессиональных школ (2001 г.), «Инновационноедополнительное образование для учителей профессиональных учебныхзаведений» (2001 г.), «Инновации и обучение — развитие возможностейпрофессиональной карьеры всей жизни» (2000 г.) и др. Принятый 10 декабря2001 г. Федеральный закон о реформировании инструментов политики рынка трудаимеет важное значение для модернизации системы профессиональной ориентации иконсультирования в ФРГ.
Как показало исследование, основныенаправления модернизации образования в Дании во многом соответствуют отмеченнымвыше тенденциям и целевым установкам, характерным для Германии и США. Основнымицелями реформы стали интернационализация обучения и открытость образовательнойсистемы, ее интеграция в европейское образовательное пространство,демократизация образования, совершенствование подготовки учащейся молодежи квступлению в мир труда. В этой связи в 1990 — 2000 гг. в Дании принимаетсяцелый ряд нормативных документов: Закон о деятельности учреждений среднегообразования (1990 г.), Закон о профессиональном образовании (1999 г.). В 2001г. в Дании пришло к власти либеральное правительство, которое сразу жепровозгласило новый курс образовательной политики, приоритетами которой стали:реформа системы социальной помощи, усиление качества и результативностиобучения, развитие преподавания естественнонаучных дисциплин и математики,обеспечение прозрачности образовательных программ. В новом Законе опрофессиональном образовании (2001 г.) определяется необходимость развитиясистемы дифференциальной профессиональной подготовки, обеспечение рациональногосоотношения между формированием широких личностных и профессиональных навыков,введение индивидуальных программ подготовки.
Анализ состояния нормативногорегулирования профессиональной подготовки ведущих зарубежных стран позволяетсделать следующие выводы:
— руководство этих стран проявляетпостоянную заботу о совершенствовании нормативной базы профессиональнойподготовки;
— совершенствование нормативной базыпроизводится на всех уровнях организации государственной власти: федеральном(национальном), субъектов федерации и местном уровне;
— содержание нормативных актов охватываетширокий спектр проблем: образование, занятость, трудоустройство — все проблемырешаются комплексно;
— действующие нормативные акты охватываютинтересы широкого круга участников: молодежи, пожилых людей, инвалидов,преподавателей и обучаемых;
— при организации нормативногорегулирования используются нормативные акты различных уровней: законы,постановления правительства, приказы министров и др.;
— к разработке нормативных документовшироко привлекаются ученые, специалисты, представители государственных органов,представители общественности и участники процесса;
— действие нормативно-правовых актовшироко обеспечивается организационными мероприятиями: программами, планамиреализации, и основательно финансируется.
Учитывая объем, сроки и сложность стоящихперед российским образованием задач, определенных Концепцией Федеральнойцелевой программы развития образования на 2006 — 2010 годы, учет ииспользование зарубежного опыта будут способствовать качественному иэффективному решению задач развития образования России[14].
Характеристику налогообложения в сфереобразования в Великобритании следует предварить информацией об общиххарактеристиках британской налоговой системы. Налоговая система Великобритании- двухуровневая: различают налоги, уплачиваемые в общегосударственный бюджет, иместные налоги.
Контроль за уплатой налогов осуществляетналоговая и таможенная служба Ее Величества (Her Majesty's Revenue and Customs,или сокращенно HMRC, здесь и далее — налоговая служба). Служба являетсянеминистерской (non-ministerial), т.е. возглавляемой гражданским служащим, а неминистром или секретарем правительства, и подотчетна напрямую парламенту.
Налоговая служба обеспечивает уплату иадминистрирует налоги, поступающие в государственный бюджет. Среди них прямыеналоги:
— налог на прирост капитала;
— налог на доходы корпораций;
— подоходный налог;
— налог на имущество, переходящее впорядке наследования (налог на наследование);
— государственный страховой сбор, а такжекосвенные налоги:
— налог на добавленную стоимость (НДС);
— акцизы;
— налог на страховые премии;
— налог на доходы от углеводородов;
— гербовый сбор;
— налог на покупку недвижимости;
— налог на резерв гербового сбора.
Кроме того, налоговая служба производит иадминистрирует следующие выплаты:
— пособия на ребенка (Child Benefit);
— выплаты по вкладам в доверительный фондна ребенка (Child Trust Fund);
— налоговые скидки (Tax Credits).
Каждый налог имеет свой удельный вес вобщем объеме налоговых поступлений. По данным налоговой службы Великобритании,наибольшие поступления дает подоходный налог — 135,0 млрд. ф. ст.; далее идут:НДС — 85,5 млрд. ф. ст., топливная пошлина — 72,9 млрд. ф. ст., налог на доходыкорпораций — 42,0 млрд. ф. ст., налог на недвижимое имущество — 20,8 млрд. ф.ст. и др.[15]
В 2005 — 2006 гг. совокупная доляналоговых скидок по подоходному налогу в 4,5 млрд. ф. ст. составила немногимболее 3% общей суммы, уплаченной налогоплательщиками подоходного налога. Вместес тем государственные расходы на образование в Великобритании за тот же период,по данным Департамента по детству, школам и семьям (Department for Children,Schools and Families), составили 40,8 млрд. ф. ст.[16]
Таким образом, «вклад» тольколишь налоговых скидок по подоходному налогу, если рассматривать этот институткак один из механизмов финансовой поддержки образования государством, составил11%, что, бесспорно, с экономической точки зрения требует самого пристальноговнимания к роли налоговых скидок по подоходному налогу в системе образованияэтой страны. Основной, наиболее сложный момент здесь — определить, какой изспособов перераспределения и расходования наиболее эффективен прежде всего спозиций издержек на управление, а также найти оптимальный баланс различныхмеханизмов финансирования сферы образования за счет публичных средств.
Особенности налогообложения в сфереобразования Великобритании, если рассматривать образование как определенный идостаточно специфический сектор экономики, в первую очередь связаны спредоставлением различных налоговых льгот, привилегий, освобождений ипослаблений налогоплательщикам — участникам образовательных отношений — родителям (в форме определенных налоговых вычетов и налоговых скидок по налогуна доходы как работникам и как предпринимателям), образовательным учреждениям,фондам и иным юридическим лицам, основные уставные цели создания которых такили иначе связаны с сектором образования (в форме освобождений и вычетов поналогу на доходы корпораций, НДС, налогам на недвижимость и некоторым другим),студентам (в форме налоговых скидок в размере процентных ставок пообразовательным кредитам, вычетов по налогу на доходы, освобождений отналогообложения подоходным налогом стипендий и выплат по грантам, выделенным нанаучные исследования). Сюда следует отнести и налоговые льготы работодателям, которыепроводят повышение квалификации работников за счет собственных средств, впервую очередь по налогам на фонд оплаты труда и налогу на доходы корпораций.Отнесение к льготной категории налогоплательщиков может зависеть не только отпрямого указания на участника образовательных отношений, например, прямоеуказание на аккредитованное образовательное учреждение, но может определяться иразмером налоговой базы, например, в случае с определением дополнительныхналоговых скидок на обучение детей из малоимущих семей, когда за основупринимается размер налоговой базы по подоходному налогу домохозяйства или семьив целом.
В отдельных, довольно редких случаяхспецифика налогообложения обусловлена применением пониженных процентных ставокпо налогу, например, на недвижимое имущество частных образовательных учреждений(в отдельных местных системах налогообложения). И все же центральныминститутом, который служит связующим звеном между системой налогообложения,системой образования и системой государственной поддержки образования, являетсяинститут налоговой скидки (tax credit), которая в Великобритании часто выходитза пределы просто налоговой льготы и становится прямой финансовой помощьюгосударства, субсидией как таковой. Специфика Великобритании в этой связи определяетсятесной взаимосвязью понятий «налоговая скидка» и «пособие»(benefit). Существует два основных вида налоговой скидки: налоговая скидка наребенка (child tax credit) и налоговая скидка работника (working tax credit).
Существует несколько разновидностейпособий на ребенка (child benefits). Так, пособия на детей из многодетных семейсоставляют 18,10 ф.ст. в неделю на старшего и 12,10 ф.ст. в неделю на каждогоследующего ребенка. Пособия на ребенка выплачиваются также семьям, в которыхваловой годовой доход семьи составляет менее 55220 ф.ст. Эти пособияпроизводятся в форме выплат по налоговым скидкам, причем данные скидки являютсянеутрачиваемыми (non-wastable), т.е. не связанными с чистыми выплатами в бюджетпо подоходному налогу, которые произвели родители, поэтому в строгом смыслеслова правильнее эти выплаты также именовать пособиями. Размер скидкибазируется на сумме, которую выплачивают многодетным семьям по пособиям.Пособия на детей-инвалидов несколько выше, и выплачиваются как в составеналоговых скидок работника (в Великобритании они тоже считаютсянеутрачиваемыми), так и в составе дополнительной налоговой скидки на ребенка.
Налоговая скидка на ребенкапредоставляется как обоим родителям, так и одному родителю (если они не живутвместе), причем скидка будет предоставлена тому из родителей, который проводитс ребенком больше времени. Частота переводов по налоговой скидке на ребенка насчет налогоплательщика либо выплат наличными определяется самим получателемсредств и может быть установлена раз в неделю либо раз в четыре недели. Вслучае если родитель получает пособие на ребенка-инвалида, размер налоговойскидки на ребенка можно увеличить. Для целей применения налоговой скидкиребенок по общему правилу должен быть младше 16 лет. Важно иметь в виду, чтоЗакон о налоговых скидках 2002 г. предусматривает ответственность занедостоверное декларирование и мошенничество с налоговыми скидками в среднем до3000 ф. ст. Штраф может быть назначен и компании (включая образовательныеучреждения), если согласно Закону обязанность выплатить работнику налоговуюскидку лежит на ней как на агенте.
Подоходный налог в Великобритании, по егофискальному значению, является основным. Декларация по подоходному налогуподается ежегодно налогоплательщиком, если он:
— независимый продавец, предпринимательили партнер;
— директор компании;
— возглавляет церковь или конфессию;
— не является работником и сдаетнедвижимость в аренду;
— имеет работу и получает годовой доход отаренды недвижимости в сумме больше 2500 ф. ст.;
— ежегодно получает доход от траста либодоверительного управления чужой недвижимостью;
— имеет налогооблагаемый доход отисточников за пределами страны;
— получил персональное требованиеналоговой службы предоставить налоговую декларацию.
В Великобритании установлена прогрессивнаяставка подоходного налога. Для определения ставки в первую очередь необходимоустановить сумму налогооблагаемого дохода. Парламент Шотландии, не вмешиваясь вналоговую политику английского парламента (Вестминстера), вправе на своей территорииизменять в незначительных пределах ставку подоходного налога. Эта небольшаяразница в режиме налогообложения по подоходному налогу получила названиешотландский налог (tartan tax). Налоговый период по подоходному налогу длится с6 апреля текущего года по 5 апреля следующего года.
Налог на добавленную стоимость (НДС).Базовая ставка НДС — 17,5%, также существуют ставки 5% (уменьшенная) и 0%(например, на учебники и другую литературу, предназначенную для некоммерческогоиспользования). Налогоплательщики НДС должны регистрироваться по специальнойпроцедуре, если налогооблагаемый ежемесячный оборот от реализации превысил64000 ф. ст. (причем оборот по товарам, на которые установлена ставка НДС 0%, врасчет не берется), или, например, налогоплательщик закупает товары в другойстране ЕС.
Образовательная услуга не облагается НДС,если она оказывается «уполномоченным учреждением» в терминах Закона оналоге на добавленную стоимость 1994 г.
Закон разделил образовательные учрежденияна две группы: для одних образование является коммерческой услугой (обычнонезависимые платные школы, включая спецшколы, университеты, учреждения,преподающие английский язык в качестве иностранного), в то время как другиеучреждены местными органами власти, финансируются преимущественно за счетпубличных средств, поэтому данные учреждения не могут считаться созданными вцелях ведения предпринимательской деятельности и освобождены от уплаты НДС. К«уполномоченным учреждениям» отнесены местные органы власти,центральные органы государственной власти, в частности, министерства, а такженекоторые некоммерческие учреждения и организации. Таким образом, можновыделить два базовых критерия, разграничивающих образовательные услуги,освобождаемые от НДС и облагаемые этим налогом — цель оказания услуги исубъектный состав участников правоотношения.
Для целей обложения НДС под образованиемпонимается курс, урок, процесс изучения определенного предмета в школе,колледже, университете вне зависимости от времени изучения. Обучение можетпроходить в форме лекций, семинаров, конференций, симпозиумов, быть совмещено спроведением каникул, спортивными и развлекательными мероприятиями. Сюдаотносится и дистанционное обучение, если обучающийся аттестуется (оценивается)образовательным учреждением. Учебные занятия в спортивном зале, за которыевыставляется оценка, являются обучением, тогда как просто посещение спортивногозала, когда за занятия не выставляется оценка, обучением не считается.Оценивание — один из ключевых критериев, по которому закон отличает образовательнуюуслугу (и далее выделяет облагаемые и необлагаемые НДС) от иных, например,услуг по предоставлению спортивного инвентаря для индивидуальных тренировок заплату.
Налог на доходы корпораций, как следует изсамого названия, взимается с доходов юридических лиц, корпораций и иныхорганизаций, например клубов, обществ, ассоциаций, торговых ассоциаций,товариществ собственников и нанимателей, кооперативов (групп лиц, необразовавших простого товарищества или партнерства). Переченьналогоплательщиков с 1 апреля 2006 г. был заметно расширен, так что в немоказались даже очень небольшие компании (доход которых не превысил 300 тыс. ф.ст. в год), ранее не платившие этот налог вовсе. Для них ставка налога пониженаи составляет в 2007 г. 20%. Базовая же налоговая ставка установлена в размере30%. Налоговый период — 12 месяцев, отчетный период по общему правилу такой же,но в некоторых случаях может быть и меньше.
Государственный страховой сбор (NationalInsurance contributions) обязаны уплачивать все работодатели за своихработников, а также вести систему учета «Уплата вместе с заработком»(Pay As You Earn, PAYE), призванную облегчить и ускорить процедуру учетаотчислений. Данный сбор подразделяется на следующие основные классы:
— класс 1 — уплачивается работниками иработодателями (базовый);
— класс 1А — уплачивается работодателями,которые снабжают директоров и руководителей определенными благами, которыеможно использовать для личных нужд, например, предоставляют автомобили либооплачивают топливо;
— класс 1Б — уплачивается толькоработодателями, заключившими договор с налоговой службой о ведении системы«Уплата вместе с заработком»;
— класс 2 — уплачивается предпринимателем,который получает небольшой доход в свободное время либо является ограниченнодееспособным и работает как предприниматель на самого себя без договора найма;
— класс 3 — уплачивается добровольнолицами, которые хотят в будущем получать государственную пенсию, но на ихлицевом счете недостаточно отчислений за период их трудовой деятельности дляназначения такой пенсии;
— класс 4 — уплачивается индивидуальнымипредпринимателями, является обязательным платежом при достижении определенногопредельного значения дохода.
Пенсионный возраст определяется для целейданного сбора: 16 — 65 лет — для мужчин и 16 — 60 лет — для женщин.
Работодатель помимо удержания из зарплатыработника подоходного налога и государственного страхового сбора должен вопределенных случаях производить и иные удержания. Некоторые из них тесносвязаны со сферой образования, например, удержание суммы погашения льготногообразовательного кредита, выдаваемого студентам финансово-кредитнымиинститутами, которые специально уполномочены государством. Контроль запостепенным сбором средств в погашение этих ссуд осуществляет налоговая служба,а непосредственно удержание и перечисление на счета налоговой службы согласнобританскому законодательству должен производить работодатель. Существуютспециальные таблицы, согласно которым работодатель обязан производить удержаниясумм в погашение образовательных ссуд.
Обязанность работодателя сохраняется дотех пор, пока из налоговой службы не придет уведомление о погашении (stopnotice). Стоит отметить, что по своей природе данная обязанность работодателяявляется неналоговой, однако администрирование этих платежей происходит в томже порядке, что и любых других обязательных платежей, в том числе налоговых,тем же органом (налоговой службой). Более того, за неисполнение обязанности посвоевременному удержанию этих сумм и перечислению их на счета налоговых органовустановлена ответственность работодателя в виде штрафа.
Среди налоговых доходов местных бюджетовосновным является налог, который уплачивают арендаторы земли, принадлежащейместным сообществам, а также (в отдельных случаях) частные арендодатели.Местные налоги в Великобритании, как и в США, являются основным источникомдоходов, за счет которого подкрепляются финансовыми ресурсами полномочия иответственность местных органов по поддержанию на местном уровнеобщеобразовательных учреждений начального и среднего образования.
Таким образом, британское налоговоезаконодательство содержит многочисленные нормы, образующие в совокупностимеханизм правового регулирования налогообложения в сфере образования ипозволяющие обеспечить формирование устойчивой финансовой базы для развитияобразовательных учреждений как на общегосударственном уровне, так и на уровнемуниципальных образований. Установление разнообразных налоговых вычетов и льготпозволяет гражданам реализовать свои права на получение образования, аобразовательным учреждениям создает финансовые и экономические гарантииустойчивого и эффективного осуществления своей деятельности[17].

2 Характеристика финансово-хозяйственной деятельностиавтономного образовательного учреждения
 
2.1 Анализдеятельности учреждения
МСОШ №7 г. Ростов-на-Дону основана в 1928году, является опорной школой района, а с 2005 года муниципальной иреспубликанской экспериментальной площадкой. На базе школы постоянно проводятсярайонные семинары, совещания руководителей и педагогических работников.
В школе обучается 2401 учащийся с 1 по 11класс. На протяжении ряда лет количество обучающихся уменьшается незначительно,что свидетельствует о популярности учебного учреждения в районе.
Согласно Уставу школы управлениеосуществляется на принципах демократичности, открытости, приоритетаобщечеловеческих ценностей, охраны жизни и здоровья человека, свободногоразвития личности. Управление школой строится на принципах единоначалия исамоуправления.
На основе ст.35 п.2 Закона РФ «Обобразовании» в школе создан Управляющий Совет школы, который является высшиморганом самоуправления, так как он представляет интересы всех участниковобразовательного процесса: учащихся, родителей и учителей. Уставом школы,предусмотрено создание Попечительного совета.
В школе сложилась системаинформированности участников образовательного процесса, общественности о жизнишколы. С 2005 года ежемесячно выпускается с использованием информационныхтехнологий школьная газета «Парус», в 2007-2008 учебном году создан школьныйсайт в Интернете. Традицией стали ежегодные отчеты администрации школы наобщественных родительских собраниях. Родительский комитет школы оказываетпомощь в решении финансовых проблем школы, проведении новогодних праздников,ремонте школьных помещений, благоустройстве территории школы и т.д.
Нет ни одного глобального вопроса, крешению которого не привлекались бы все участники образовательного процесса. Ихтесное сотрудничество в управлении школой способствует совершенствованиюучебно-воспитательной работы.
Родители, как участники образовательногопроцесса, активно вовлекаются в управление школьной жизнью через родительскиекомитеты классов и школы, родительские собрания.
Ученический комитет как орган ученическогосамоуправления оказывает содействие Попечительскому Совету школы,педагогическому коллективу в реализации основных воспитательных задач, сплочениюколлектива, координированию работы классных ученических коллективов.
Современный учебно-воспитательный процесс невозможенбез соответствующей материально – технической базы.
В прошедшем учебном году значительноукрепилась материально – технической база школы. Сегодня в школе 16компьютеров, из них 10 в двух компьютерном классе Организован плановый доступучащихся к ресурсам сети Internet. Это дает возможность использовать его ресурсы всамостоятельной работе, подготовке к ЕГЭ, участии в различных олимпиадах,конкурсах и т. д.
4 кабинета оборудованы медиасредствами. Вмедиатеке около 300 CD с образовательными программами. Смонтирована локальнаясеть в кабинете информатики. Значительно пополнился библиотечный фондхудожественной и научно – популярной литературой. Приобретенное оборудованиедля кабинетов физики, химии, биологии, географии позволяет проводитьлабораторные и практические занятия в соответствии с учебной программой.
Укрепление материально — технической базыспособствовало совершенствованию учебно–воспитательного процесса в школе.
90% учителей прошли обучение поиспользованию в учебном процессе информационно – коммуникационных технологий.
В школе существует система использования Internet имедиаресурсов в обучающих целях всех предметов через компьютерный класс ииндивидуально.
Для работы учащихся в учебное и внеучебноевремя предоставлены:
· 2 кабинета ИКТ по 10 рабочих мест, слокальной сетью и доступом в Интернет
· компьютерный лингафонный кабинет на 10рабочих мест с локальной сетью
· библиотечно-ресурсный центр (БРЦ) на 4компьютерные рабочие места читателя, с доступом в Интернет
· интерактивная доска
Большая часть компьютеров объединена влокальную вычислительную сеть МСОШ 7 г. Ростов-на-Дону (ЛВС) с выходом вИнтернет. В конце 2007 года, в рамках нацпроекта «Образование», лицей получилвысокоскоростной доступ к Интернет по технологии ADSL. Компьютерные классыи БРЦ обеспеченны дополнительной оргтехникой (сканеры-1, МФУ-2, принтеры-3,мультимедиа-проекторы – 4).
В 2007 году на средства гранта победителяконкурса школ в рамках нацпроекта «Образование» был оборудован новыйкомпьютерный лингафонный кабинет на 10 рабочих мест, с установкой лицензионногоспециализированного лингафонного программного обеспечения.
В распоряжении школы теперь современныйвысокотехнологичный компьютерный комплекс, дающий возможность использоватьмножество самых разных технологий в обучении иностранным языкам.
Таким образом за последние 3 года созданаи функционирует единая информационная среда, открывающая качественно новые иэффективные возможности работы с информацией.
Подключение к ЛВС и Интернету значительноускоряет информационный обмен, даёт возможность оперативно использоватьцифровые информационные ресурсы МСОШ 7 г. Ростов-на-Дону и Интернета,пользоваться электронной почтой.
Все учащиеся занимаются в компьютерных классах,имеют возможность доступа к сети во время уроков, а также, после уроков – вБРЦ, на кружках ИКТ и в режиме свободного доступа.
В данное время ЛВС объединяет 36компьютеров:
§  кабинеты ИКТ (23 компьютера),
§  РБЦ (5 компьютеров),
§  АРМ администрации
В БРЦ создана и используется электроннаябаза всего библиотечного фонда. Вся работа по информационному обслуживаниюпосетителей ведётся на основе ИКТ технологий.
В результате централизованных поступленийи отдельных приобретений сформирована медиатека электронных учебных наглядныхпособий из 100 дисков, которая активно используется на уроках.
Учебные кабинеты оборудованы настольнымучительским компьютером и проекционным экраном для проведения «электронных уроков»,т. е. уроков на базе цифровых информационных технологий. Для части кабинетовиспользуется мобильное оборудование в виде ноутбуков и проекторов.
Все учителя имеют квалифицированнуюкурсовую подготовку по ИКТ. Учителями-новаторами разработаны и успешноопробованы новые методики электронных уроков, с использованием электронныхучебников, компьютерных тестов, электронных энциклопедий и презентаций.
За 2008/09 уч. год было разработано ипроведено около 720 электронных уроков. Одновременно в лицее может проводитьсядо 15 электронных уроков в день. Больше половины учителей успешно применяютновые технологии.
Во внеучебное время, на базе кабинетов ИКТработают кружки, где учащиеся могут заниматься научно-проектной деятельностью,созданием сайтов, презентаций и развивающим досугом.
Учащимися МСОШ 7 г. Ростов-на-Дону за2008/09уч. г. было разработано 15 учебных проектов-презентаций, 4 из которыхвыставлялись на городскую конференцию «Первые шаги в науке».
В каникулярное и внеурочное времявыпускники имеют возможность готовится к ЕГЭ с помощью индивидуальногокомпьютерного тренинга в форме ЕГЭ по 15 предметам, а также в режиме телетестингана образовательных сайтах Интернета. Это помогает достичь высоких результатовитоговой аттестации.
2.2 Порядок получения и расходования бюджетных средств
Бюджетная смета — документ, устанавливающий в соответствии с классификацией расходов бюджетовлимиты бюджетных обязательств бюджетного учреждения (ст. 6 БК РФ[18]). В свою очередь, лимиты бюджетныхобязательств (ЛБО) — это объем прав в денежном выражении на принятие бюджетнымучреждением бюджетных обязательств и (или) их исполнение в текущем финансовомгоду (текущем финансовом году и плановом периоде). Если далее расшифроватьпонятие бюджетного обязательства (расходные обязательства, подлежащиеисполнению в соответствующем финансовом году), то понятие бюджетной сметы будетследующим.
Бюджетная смета — этодокумент, устанавливающий объем прав бюджетного учреждения в рублях на принятиеим расходных обязательств в соответствии с классификацией расходов бюджетов насоответствующий финансовый год в целях выполнения функций учреждения.
Схематично порядокразработки и утверждения бюджетной сметы, используемый в том числе и в МСОШ №7можно представить следующим образом (рис. 2.1).
Общий порядок составленияи ведения бюджетных смет для федеральных бюджетных учреждений устанавливаетМинфин России (ст. ст. 165, 221 БК РФ). Так, с 1 января 2008 г. действуют Общиетребования к порядку составления, утверждения и ведения бюджетных смет,утвержденные Приказом Минфина России от 20.11.2007 N 112н (далее — Приказ N112н). Указанные Требования распространяются на бюджетные учреждения, а такжена органы государственной, муниципальной власти и органы управлениягосударственными внебюджетными фондами.
Порядок утверждениябюджетной сметы для подведомственных бюджетных учреждений устанавливает главныйраспорядитель бюджетных средств (ГРБС) (ст. 158 БК РФ). В настоящее время рядомминистерств и ведомств разработан такой порядок. Так, Минобрнауки России в лицеФедерального агентства по образованию (Рособразование) разработало Порядоксоставления, утверждения и ведения бюджетных смет федеральных бюджетныхучреждений, находящихся в ведении Рособразования, на 2009 г.
Бюджетная сметабюджетного учреждения, являющегося главным распорядителем бюджетных средств,утверждается руководителем главного распорядителя бюджетных средств (ст. 221 БКРФ).
Составляет и исполняетбюджетную смету получатель бюджетных средств (ПБС) (ст. 162 БК РФ).
Смета составляетсяучреждением по форме, разработанной и утвержденной главным распорядителем средствбюджета, содержащей следующие обязательные реквизиты:
— гриф утверждения,содержащий подпись (и ее расшифровку) соответствующего руководителя,уполномоченного утверждать смету учреждения (свод смет учреждений), и датуутверждения;
— наименование формыдокумента;
— финансовый год, накоторый представлены содержащиеся в документе сведения;
— наименованиеучреждения, составившего документ, и его код по Общероссийскому классификаторупредприятий и организаций (ОКПО), а также наименование главного распорядителя(распорядителя) средств бюджета, составившего документ (свод смет учреждений);
— код по Сводному рееструглавных распорядителей, распорядителей и получателей средств федеральногобюджета по главному распорядителю средств федерального бюджета (код по СРРПБС)(для федеральных учреждений);
— наименование единицизмерения показателей, включаемых в смету, и их код по Общероссийскомуклассификатору единиц измерения (ОКЕИ);
— содержательная иоформляющая части.
Содержательная частьформы сметы МСОШ №7 представляется в виде таблицы, содержащей коды строк,наименования направлений расходования средств бюджета и соответствующих имкодов классификации расходов бюджетов бюджетной классификации РФ, а также суммыпо каждому направлению.
Содержательная частьсметы в части расходов имеет также разбивку по кварталам.
Смета составляетсяучреждением образования на основании разработанных и установленныхРособразованием расчетных показателей и доведенных ЛБО. Перед доведениемрасчетных показателей до учреждений Рособразование обязано согласовать их сМинобрнауки России.
Смета составляется водном экземпляре, утверждается заместителем руководителя Рособразования,уполномоченным утверждать смету, и заверяется гербовой печатью Рособразования.
Подписывают сметуначальник управления экономики и финансов Рособразования или его заместитель,руководитель учреждения и начальник экономической службы или главный бухгалтеручреждения.
Руководитель учреждения,являющегося распорядителем бюджетных средств, вправе делегировать руководителюструктурного подразделения, являющегося получателем бюджетных средств, правоутверждать смету подразделения.
Внесение изменений всмету, требующее изменения показателей бюджетной росписи и ЛБО Рособразования,утверждается после внесения в установленном порядке изменений в бюджетнуюроспись и лимиты бюджетных обязательств Рособразования. В недельный срок послеполучения копии решения Минфина России об утверждении изменений бюджетнойросписи и лимитов бюджетных обязательств Рособразованию утвержденные Рособразованиемизменения в смету в форме извещений доводятся до учреждений.
Обязанность бюджетных учрежденийсоставлять смету доходов и расходов по средствам, полученным от приносящейдоход деятельности, закреплена рядом законодательных актов, среди которых можноназвать:
1. Закон о федеральном бюджете на 2009 годи на плановый период 2010 и 2011 годов[19];
2. Федеральный закон N 63-ФЗ[20];
3. Приказ N 88н[21];
4. Приказ Федерального казначейства N 7н[22].
Указанные документы гласят, что средства,полученные федеральными бюджетными учреждениями от приносящей доходдеятельности, учитываются на лицевых счетах, открытых им в территориальных ОФК,и расходуются в соответствии с генеральными разрешениями (разрешениями) исметами доходов и расходов по приносящей доход деятельности. Порядокутверждения смет определяет главный распорядитель средств федерального бюджета.Так, Рособразование во исполнение указанных выше документов разработало иутвердило Порядок составления, утверждения смет доходов и расходов поприносящей доход деятельности и внесения в них изменений федеральнымибюджетными учреждениями, находящимися в ведении Рособразования, на 2009 год(Приказ от 15.01.2009 N 5), в котором наделяет подведомственные бюджетныеучреждения правом составлять и самостоятельно утверждать внебюджетную смету.Учреждения, в свою очередь, могут делегировать права по самостоятельномуутверждению сметы доходов и расходов своим структурным и территориальнообособленным подразделениям при условии, что в соответствии с положениями обэтих подразделениях они наделяются имуществом, находящимся в их оперативномуправлении, и правом самостоятельного ведения бухгалтерского учета.
Кроме того, Приказ N 5 предлагает формусметы и Приложения к смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности.
Смета доходов и расходов по внебюджетнойдеятельности МСОШ №7 содержит следующие разделы:
I. Остаток средств на начало текущегофинансового года — показывается остаток средств по приносящей доходдеятельности, учитываемый на лицевом счете учреждения на 1 января 2009 г., безуказания источников его образования.
II. Доходы по кодам классификации доходовбюджетной классификации РФ — указываются ожидаемые в текущем финансовом годупоступления денежных средств по всем источникам образования средств отприносящей доход деятельности в структуре показателей классификации доходовбюджетов. При этом приводятся только те коды классификации доходов бюджетов, покоторым учреждение предусматривает суммы доходов.
III. Расходы по КОСГУ бюджетнойклассификации РФ — отражаются суммы средств от приносящей доход деятельности (сучетом остатка средств на начало года) по направлениям их использования втекущем финансовом году в структуре кодов КОСГУ без отнесения расходов кконкретным источникам образования средств.
Расходы должны соответствоватьнаправлениям использования средств от приносящей доход деятельности, указаннымв Разрешении на осуществление приносящей доход деятельности (код формы по КДФ0531575, Приложение 5 к Приказу N 88н) (далее — Разрешение), оформленномучреждению или обособленному подразделению.
С 1 января 2009 г. в соответствии сПриказом Минфина России от 19.09.2008 N 98н «О Порядке учета бюджетныхобязательств получателей средств федерального бюджета» в ОФК подлежатучету бюджетные обязательства, источником исполнения которых являются средстваот приносящей доход деятельности. Бюджетные обязательства возникают уполучателей средств бюджета в соответствии с законом, иным нормативным правовымактом (в том числе по публичным нормативным обязательствам) или в соответствиис договором, оформление в письменной форме по которому законодательством РФ нетребуется. Они принимаются к учету на основании принятых к исполнению ОФКдокументов для оплаты денежных обязательств, представленных учреждением.Поэтому показатели расходов по соответствующим кодам классификации расходовфедерального бюджета не должны быть меньше сумм принятых учреждением илиобособленным подразделением обязательств, финансовым источником которыхявляются средства от приносящей доход деятельности.
IV. Источники внутреннего финансированиядефицитов бюджетов бюджетной классификации РФ — предусматриваются суммы доходовот операций с ранее приобретенными ценными бумагами (продажи, погашения акций,облигаций, векселей) по кодам классификации источников внутреннегофинансирования дефицитов бюджетов РФ. По учреждениям, имеющим обособленныеподразделения, и их обособленным подразделениям в данном разделе сметыпоказываются суммы перечислений денежных средств между обособленнымиподразделениями и учреждением, в чьем ведении они находятся, по соответствующемукоду увеличения (уменьшения) прочих остатков денежных средств федеральногобюджета бюджетной классификации.
В сводную смету доходов и расходов,представляемую учреждением в Рособразование, суммы перечислений денежныхсредств между учреждением и его обособленными подразделениями не включаются.
Суммы поступлений средств от приносящейдоход деятельности, не предусмотренной в Разрешении, учитываются в сметедоходов и расходов в структуре Классификаций доходов и операций секторагосударственного управления бюджетной классификации РФ с правом их расходованияпосле внесения соответствующих изменений в Разрешение. Порядок внесенияизменений в Разрешение установлен п. 2.11 Приказа N 88н. В соответствии суказанным пунктом главные распорядители в двадцатидневный срок со дня введенияв действие нормативных правовых актов, упраздняющих или устанавливающихисточники образования и (или) направления использования средств от приносящейдоход деятельности, оформляют Дополнение к Генеральному разрешению наосуществление приносящей доход деятельности (код формы по КФД 0531734,Приложение 4 к Приказу N 88н) и представляют его на рассмотрение в Минфин.Представленное главным распорядителем Дополнение к Генеральному разрешениюоформляется в Минфине и представляется в Федеральное казначейство в порядке,аналогичном порядку оформления представления в Федеральное казначействоГенерального разрешения.
При составлении сметы доходов и расходовзаполняется Приложение к ней «Сведения об источниках образования средств,полученных от приносящей доход деятельности в 2009 году», в которомотражаются годовые суммы доходов по видам источников образования средств,предусмотренных уставом учреждения. В Приложении сумма средств на год в строке«Доходы — всего» должна быть равной сумме средств на год, указанных вразд. I, II и IV (в части доходов) сметы доходов и расходов.
Смета доходов и расходов составляется вдвух экземплярах и утверждается руководителем учреждения, подпись которогозаверяется гербовой печатью учреждения. Один экземпляр сметы доходов и расходовостается в МСОШ №7, второй — представляется им в территориальный ОФК.
В представляемой в Рособразование своднойсмете доходов и расходов учитываются все поступления и расходы учреждения и егоподразделений. При этом показатели сводной сметы доходов и расходов должнысоответствовать аналогичным плановым показателям, отраженным в квартальной игодовой бюджетной отчетности, представляемой учреждением в Рособразование.
Для проведения операций на лицевом счетеполучателя бюджетных средств по разделу учета операций по приносящей доходдеятельности учреждение (обособленное подразделение) дополнительно к Разрешениюпредставляет в ОФК по месту обслуживания:
— смету доходов и расходов по приносящейдоход деятельности на текущий финансовый год;
— Сведения о сметных назначениях,содержащихся в Смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности (формапо КФД 0531737).
Форма сведений о смете есть в Приказе N 5(Приложение 2), а также в Приказе N 88н (Приложение 7). Порядок представлениясметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности и сведений о сметеуказан в п. п. 3.1 — 3.4 Приказа N 88н. Смета доходов и расходов представляетсяна бумажном носителе, Сведения о смете — на машинном носителе, а при наличииэлектронного документооборота между получателем и органом Федеральногоказначейства — в электронном виде.
По мере необходимости учреждения могут втечение года вносить изменения в смету. В этом случае учреждения уточняют сметудоходов и расходов, утверждают и сообщают о внесенных изменениях в ОФК.
При утверждении изменений, вносимых всмету, МСОШ №7 представляет в ОФК:
— на бумажном носителе — изменения в Сметудоходов и расходов, утвержденные в порядке, установленном главнымраспорядителем;
— на машинном носителе — Сведения о смете,содержащие показатели с учетом утвержденных изменений.
В случаях, когда порядком составленияСметы доходов и расходов, утвержденным главным распорядителем, предусмотреноформирование в ней отдельных разделов в разрезе видов приносящей доходдеятельности, получатель представляет в ОФК Сведения о смете, содержащиесводные (группировочные) данные по всем разделам Сметы доходов и расходов.
Доходы, получаемые бюджетными учреждениямив виде арендной платы, относятся к доходам от использования имущества,находящегося в государственной или муниципальной собственности (ст. 42 БК РФ).Доходы от использования имущества относятся к неналоговым доходам бюджетов иучитываются в составе доходов бюджетов после уплаты налогов и сборов в порядке,установленном налоговым законодательством (п. 5 ст. 41 БК РФ). Однако положениеп. 5 ст. 41 БК РФ (в части, касающейся доходов от сдачи в арендугосударственного (муниципального) имущества) действует только после вступленияв силу федерального закона, определяющего особенности использования бюджетнымиучреждениями средств от оказания платных услуг, безвозмездных поступлений отфизических и юридических лиц, международных организаций и правительствиностранных государств, в том числе добровольных пожертвований, и средств отиной приносящей доход деятельности (далее — Закон о внебюджетной деятельности).Такого закона пока нет, а до его принятия действуют переходные положенияФедерального закона N 63-ФЗ[23].В отношении указанных доходов пп. 1 п. 11 ст. 5 данного Закона гласит, чтодоходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности ипереданного в оперативное управление федеральным бюджетным учреждениям культурыи искусства, здравоохранения, науки, образования, а также архивным учреждениям,отражаются на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в органахКазначейства, и направляются на содержание и развитие ихматериально-технической базы сверх бюджетных ассигнований, предусмотренныхведомственной структурой расходов федерального бюджета. В отношении порядкаиспользования арендных доходов муниципальных бюджетных учреждений Федеральныйзакон N 63-ФЗ (пп. 2 п. 11 ст. 5) отсылает к правовым актам представительногооргана муниципального образования, то есть к закону о бюджете соответствующегосубъекта РФ.
Общего порядка составления сметы доходов ирасходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества,находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управлениебюджетным учреждениям, нет. Однако Рособразование на основаниивышеперечисленных нормативных документов разработало Приказ от 22.01.2009 N 20«Об утверждении формы сметы доходов и расходов по средствам, поступающим вдоход бюджета от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственностии переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям» (далее — Приказ N 20).
В соответствии с Приказом N 98н[24] основанием для постановки на учетбюджетных обязательств являются Сведения о принятом бюджетном обязательстве(форма сведений утверждена в качестве Приложения 1 к Приказу N 98н), в которыхуказывается источник исполнения бюджетного обязательства по видам средств: средствафедерального бюджета, средства дополнительного источника бюджетногофинансирования за счет арендных платежей, средства от приносящей доходдеятельности. Это означает, что орган Федерального казначейства ставит на учетбюджетное обязательство и принимает его к исполнению только в случае, еслиуказан источник финансирования расходов, при этом дополнительное финансированиевыделено в самостоятельный источник. Вывод очевиден: учреждения, сдающие варенду имущество, должны составлять отдельную смету по доходам и расходам засчет арендных платежей.
Бюджетное учреждение составляет проектсметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи варенду имущества. Форма сметы доходов и расходов по средствам, поступающим вдоход бюджета от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральнойсобственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям,утверждена Приказом N 20 (Приложение 1, приведена ниже). Затем руководительучреждения представляет проект сметы главному распорядителю на утверждение, тоесть руководители федеральных бюджетных учреждений представляют проект сметы вРособразование. Управление экономики и финансов Рособразования доводит дофедеральных бюджетных учреждений утвержденные им сметы.
Согласно п. 3 ст. 41 БК РФ доходы отиспользования имущества, находящегося в государственной или муниципальнойсобственности, относятся к неналоговым доходам бюджетов после уплаты налогов исборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. В соответствии сналоговым законодательством налогоплательщик обязан самостоятельно исчислять иуплачивать налог на прибыль (ст. ст. 52, 45 НК РФ). При этом обязанностьналогоплательщика — бюджетного учреждения по уплате налога на прибыль должнабыть исполнена непосредственно бюджетным учреждением. В свою очередь, денежноеобязательство этого бюджетного учреждения может быть исполнено только впорядке, установленном для исполнения бюджетного обязательства получателясредств федерального бюджета.
Согласно положениям ст. ст. 219 и 161 БКРФ оплата денежных обязательств получателем бюджетных средств осуществляется впределах доведенных до него по соответствующим кодам классификации расходовбюджетов лимитов бюджетных обязательств. Статьей 70 БК РФ определен переченьвидов бюджетных ассигнований, предусматриваемых бюджетному учреждению дляобеспечения выполнения функций, включающий бюджетные ассигнования для уплатыналогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему РФ. Указаниямио порядке применения бюджетной классификации[25]расходы на уплату налогов и сборов относятся на ст. 290 «Прочиерасходы» КОСГУ.
Таким образом, для уплаты налога наприбыль бюджетному учреждению должны быть доведены лимиты бюджетныхобязательств по коду 290 «Прочие расходы» КОСГУ. При этом лимитыбюджетных обязательств в 2009 г. доводятся учреждению в порядке, установленномПриказом Минфина России от 30.09.2008 N 104н «О Порядке доведениябюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств при организацииисполнения федерального бюджета по расходам и источникам финансированиядефицита федерального бюджета и передачи бюджетных ассигнований, лимитовбюджетных обязательств при реорганизации участников бюджетного процесса федеральногоуровня» (далее — Приказ N 104н).
Уведомление о лимитах бюджетныхобязательств по дополнительному бюджетному финансированию за счет арендныхплатежей (Приложение 2 к Приказу N 20) представляется руководителямифедеральных бюджетных учреждений в территориальный орган Федеральногоказначейства одновременно с представлением смет в Рособразование[26].
2.3 Порядок уплаты налогов и анализ налоговой нагрузки
Объектом обложения налогом на прибыль МСОШ№7 являются следующие доходы учреждения:
— доходы от оказания платныхобразовательных услуг;
— проценты по депозитам за счет средств отприносящей доход деятельности;
— безвозмездно полученное имущество;
— стоимость материалов или иногоимущества, полученных при демонтаже или разборке ликвидируемых основныхсредств;
— положительная разница, полученная, вчастности, по средствам, поступившим на валютные счета в банках в виде грантов,целевых поступлений, пожертвований, средств, поступивших в рамкахблаготворительной деятельности, а также безвозмездной помощи в иностраннойвалюте и натуральном выражении;
— доходы от продажи имущества;
— средства, использованные не по целевомуназначению, в том числе по благотворительной деятельности, гранты,пожертвования.
Согласно ст. 273 НК РФ учреждения имеютправо на определение даты получения вышеперечисленных доходов (осуществлениярасходов) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре кварталасумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учетаналога на добавленную стоимость не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. МСОШ№7 воспользовалось этим правом и в целях исчисления налога на прибыль ведетучет доходов и расходов кассовым методом.
Поскольку использование кассового методаявляется правом учреждения, а не обязанностью, оно может им не воспользоваться.О выбранном методе ведения налогового учета доходов и расходов учреждение МСОШ№7 произвело соответствующую запись в учетной политике для целейналогообложения на 2009 год.
Как уже было указано выше, кассовый методприменяется при признании как доходов, так и расходов. Затраты включаются всостав расходов учреждений с учетом следующих особенностей:
— материальные расходы по приобретениюсырья и материалов учитываются в составе расходов по мере их списания впроизводство;
— расходы на оплату труда учитываются всоставе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежныхсредств с расчетного счета налогоплательщика (если заработная платаперечисляется на пластиковые карточки), выплаты из кассы, а при ином способепогашения задолженности — в момент такого погашения;
— амортизация учитывается в составерасходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этомдопускается амортизация только оплаченного учреждением амортизируемогоимущества, используемого в производстве;
— расходы на уплату налогов и сборовучитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты.
Рассмотрим особенности признания некоторыхрасходов при кассовом методе учета.
Рассмотрим порядок признания расходов поматериалам при исчислении налога на прибыль. Согласно ст. 273 НК РФ их можноучесть только при выполнении двух условий:
— материалы должны быть оплаченыпоставщикам;
— они должны быть списаны в производство.
Поэтому учреждение может уменьшить прибыльна стоимость тех материалов, которые оплачены и отпущены в производство[27].
Проведем анализ налоговой нагрузки МСОШ№7.
В таблице 2.1 приведены плановые расчетыналога на прибыль организаций, подлежащего уплате МСОШ №7 в 2010 г.
Таблица2.1
Планирование налога на прибыль МСОШ №7 на 2010 г.Показатели Сумма, руб. Выручка от реализации без НДС по приносящим доход видам деятельности 1840000 Материальные расходы на обеспечение приносящих доход видов деятельности 1785901 Расходы на оплату труда по приносящим доход видам деятельности 6321 Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым для приносящих доход видов деятельности 1524 Прочие расходы по приносящим доход видам деятельности 1260 Итого расходов, связанных с реализацией по приносящим доход видам деятельности 1795006 Внереализационные доходы по приносящим доход видам деятельности 2361 Внереализационные расходы по приносящим доход видам деятельности 1211 Налогооблагаемая база 46144 Налог на прибыль, всего 9229
Как видно из таблицы 2.1, на 2010 г. МСОШ№7 запланировало уплату налога на прибыль в сумме 9229 руб.
Исчисление и уплата НДС в МСОШ №7 производитсяв соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» второй частиНалогового кодекса РФ.
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет иливозврату из него по итогам налогового периода (месяца или квартала),рассчитывается так:
/>
Сумма налога, начисленная к уплате вбюджет, рассчитывается путем умножения налоговой базы на соответствующую ейставку налога.
НДС начисляется к уплате в бюджет в деньреализации услуг. В Налоговом кодексе это называется «момент определенияналоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)». Этот момент можноопределить одним из двух способов: «по отгрузке» или «пооплате». МСОШ №7 определяет момент определения налоговой базы «по оплате»,что зафиксировано в учетной политике. Этот способ нельзя изменить в течениекалендарного года.
Поскольку исследуемое предприятиеопределяет дату реализации «по оплате», то НДС начисляется после поступленияденежных средств на расчетный счет или в кассу школы.
Сумма налога на добавленную стоимость вМСОШ №7 планируется в следующей последовательности:
1. Определяется сумма НДС, начисленная к уплатев бюджет. Для этого сумма выручки от приносящих доход видов деятельности,указанная в таблице 2.1, умножается на налоговую ставку 18 %
1840000 х 18 % = 331200 руб.
2. Определяется сумма налоговых вычетов. Пунктом2 ст. 171 Налогового кодекса РФ установлено, что подлежит вычету НДС потоварам, приобретаемым для перепродажи. При осуществлении торговой деятельностисумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется как разница между суммаминалога, полученными от покупателей за реализованные товары, и суммами налога,уплаченными поставщикам этих товаров и материальных ресурсов, стоимость которыхотносится на издержки производства и обращения. Для МСОШ №7 вычету подлежитсумма НДС, уплаченная поставщикам материальных ценностей (это материальные расходыиз таблицы 2.1):
1785901 руб. х 18 % = 321462 руб.
3. Определяется сумма налога, подлежащаяуплате в бюджет (возврату из бюджета) как разница между начисленным налогом исуммой налоговых вычетов:
331200 руб. – 321462 руб. = 9738 руб.
Как показывают приведенные расчеты, суммаНДС, подлежащая уплате в бюджет в 2010 году, составит по плану 9738 руб.
МСОШ №7 уплачивает единый социальный налог(взнос) по ставкам, предусмотренным п.1 ст.241 Налогового кодекса РФ:
-  в части, причитающейся в федеральный бюджет, — 20 %;
-  в части, причитающейся в ФСС РФ, — 3.2 %;
-  в части, причитающейся в ФФОМС, — 0.8 %;
-  в части, причитающейся в ТФОМС, — 2 %.
Планирование суммы единого социальногоналога, подлежащей уплате в бюджет в 2010 г., осуществляется в следующей последовательности:
1.  На основании штатного расписания планируется фонд оплатытруда работников по приносящим доход видам деятельности.
2.  Уточняется перечень выплат в пользу физических лицнесписочного состава, произведенных на основании трудовых договоров и договоровгражданско-правового характера на выполнение работ и оказание услуг.
3.  Планируется перечень других выплат в пользу физических лиц.
4.  Оценивается возможность применения регрессивной шкалы.
5.  Рассчитываются размеры взносов, подлежащие уплате вфедеральный бюджет и соответствующие фонды по итогам года.
Планируемая налоговая база для расчетаЕдиного социального налога на 2010 г. приведена в таблице 2.2.

Таблица2.2
Расчет налоговой базы по единому социальному налогу за 2010годМесяц Выплаты в пользу физических лиц, руб. Налоговая база В т.ч. свыше 280000 руб. Заработная плата Премии Январь 3888 528 4416 Февраль 3799 523 4322 Март 3831 531 4362 Апрель 3824 365 4189 Май 3851 3851 Июнь 4083 509 4592 Июль 3765 3765 Август 3786 3786 Сентябрь 3654 3654 Октябрь 4203 4203 Ноябрь 3924 533 4457 Декабрь 4129 531 4660 Итого 46737 3520 50257
Рассчитаем сумму Единого социальногоналога, подлежащую уплате в 2010 году по месяцам (таблица 2.3).
Таблица2.3
Расчет суммы Единого социального налога, подлежащего уплатепо месяцам 2010 г.Показатели Январь Февраль Март Апрель Май Июнь Июль Август Сентябрь Октябрь Ноябрь Декабрь Всего
Налоговая база
без регрессии, руб. 4416 4322 4362 4189 3851 4592 3765 3786 3654 4203 4457 4660 50257 Ставка налога, % 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 26.0 Сумма налога. руб. 1148 1124 1134 1089 1001 1194 979 984 950 1093 1159 1212 13067
Таким образом, на 2010 г. платежи Единогосоциального налога МСОШ №7 планируются в сумме 13067 руб.
Таким образом, сумма уплачиваемых налоговза 2010 год для МСОШ №7 составит:
/>
Налоговая нагрузка для МСОШ №7 составляет:
/>
Таким образом, проведенный анализпоказывает очень высокий уровень налоговой нагрузки по видам деятельности,приносящим доход, что вызывает необходимость разработки мероприятий,направленных на снижение налогового бремени по данным видам деятельности.

3 Проблемы и направления совершенствования налогообложенияобразовательных учреждений
 
3.1Предложения по изменению налогового законодательства
Стратегической задачей развития РоссийскойФедерации является формирование инновационной национальной экономики. В новыхусловиях особенно возрастает значение второй составляющей системы высшегопрофессионального образования, а именно роль вузов как плацдарма генерированиянаучных идей и их практической реализации. Успешное решение задач, стоящихперед современной системой высшего профессионального образовании, возможно лишьпри наличии современной материальной базы. Однако материальная основароссийской системы высшего профессионального образования весьма далека от техкритериев, которые предъявляются требованиями инновационного развития.
Коренному изменению сложившейся ситуациимогло бы способствовать повышение инвестиционной привлекательности российскихвузов для российских и зарубежных организаций и физических лиц. Однакопоследнее маловероятно без достижения оптимального сочетания экономическойсамостоятельности вузов и их государственной поддержки, в т.ч. черезформирование соответствующих налоговых механизмов. Вместе с тем современнаяситуация складывается следующим образом.
Процесс реформирования действующегоналогового законодательства в Российской Федерации, одной из концептуальныхоснов которого был отказ от налоговых льгот, затронул и систему налогообложениягосударственных образовательных учреждений высшего профессиональногообразования (ГОУ ВПО). Так, с 1 января 2005 г. утратила силу ст. 40 Закона РФот 10.07.1992 N 3266-1 «Об образовании», гарантирующаяобразовательным учреждениям государственное финансирование и льготное налогообложение.В частности, образовательные учреждения независимо от ихорганизационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности,предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождались отуплаты всех видов налогов.
Теперь образовательные организации, нарядус другими организациями, для целей налогообложения руководствуются положениямиНалогового кодекса РФ (далее — НК РФ), которыми определяются как общие, так и вопределенных случаях и особые нормы налогообложения непосредственно для них. Приэтом образовательные организации принципиально выступают плательщиками целогоряда федеральных, региональных и местных налогов в случае, если имеет местообъект налогообложения. Так, вузы являются плательщиками налога на добавленнуюстоимость. По данному налогу они имеют право на ряд льгот и освобождений отналогообложения:
— освобождается от налогообложения НДСреализация услуг по проведению учебно-производственного или воспитательногопроцесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче варенду помещений (пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ);
— не подлежат налогообложению НДСнаучно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, осуществляемые засчет средств бюджетов, средств Российского фонда фундаментальных исследований,Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей всоответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондовминистерств, ведомств, ассоциаций, а также на основе хозяйственных договоров(пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ);
— налогообложение по ставке 10%производится при реализации периодических печатных изданий, а именно: газет,журналов, альманахов, бюллетеней, иных изданий, имеющих постоянное название,текущий номер и выходящих в свет не реже одного раза в год, а также книжнойпродукции, связанной с образованием, наукой и культурой (пп. 3 п. 2 ст. 164 НКРФ).
Как и все налогоплательщики,образовательные организации согласно ст. 145 НК РФ могут воспользоваться правомна освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислениеми уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяцасумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога непревысила в совокупности 2 млн руб.
Единый социальный налог также относится ксистеме налогообложения образовательных организаций. Налоговые льготы по ЕСНдля них не предусмотрены, но существует ряд освобождений от налогообложения.Так:
— не подлежат налогообложению ЕСН расходына повышение профессионального уровня работников; расходы на командировки(суточные в пределах норм, фактически произведенные и документальноподтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходыпо найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи); суммы материальнойпомощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников, непревышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период.
Законодательство о налогах и сборахразделяет деятельность образовательных организаций на предпринимательскую(коммерческую) и непредпринимательскую деятельность. Последней признаетсядеятельность, осуществляемая в рамках выполнения государственного заказа ифинансируемая из бюджета соответствующего уровня (полностью или частично). Вчасти своей предпринимательской и иной приносящей доход деятельности,предусмотренной уставом, образовательные организации обязаны уплачивать налогна прибыль организаций, например, при торговле покупными товарами,оборудованием; оказании посреднических услуг; долевом участии в деятельностидругих учреждений и др.
В России в настоящее время потребность вразвитии инновационного типа экономики, новые аспекты в социально-экономическихпроцессах (демографический спад, затем рост, преобразования в системеобразования, медицины и т.п.), повышение качества контрольной деятельностиналоговых органов заставили пересмотреть негативную оценку налоговых льгот наболее взвешенную. При этом имеет место и система факторов, способныхсодействовать эффективной работе комплекса механизмов налогового стимулированияпривлечения инвестиций в систему высшего профессионального образования. Онивключают в себя: увеличение бюджетных ассигнований, в том числе и за счетреализации национального проекта «Образование», внедрениепрогрессивных форм бюджетного финансирования, нацеленных на эффективностьиспользования средств из бюджета, разработка новых кредитных продуктов, цельюкоторых является поддержка всех участников образовательного процесса, тенденциик объединению вузов.
Таким образом, налоговые преференциинеобходимы, но их введение должно приводить с учетом временного лага к ростуналоговой базы, а условия их применения должны обезопасить от злоупотребленияльготами со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Общей целью механизмовналогового стимулирования является повышение эффективности налогообложенияопределенных категорий налогоплательщиков, достижение определенных результатовпутем изменения порядка налогообложения и создания специальных налоговыхусловий для их достижения.
Прежде всего, инвестиционнаяпривлекательность вузов, как уже отмечалось, связана с реальным научнымпотенциалом образовательных организаций, привлечением в научные исследованиямолодого поколения. Поэтому становление экономической самостоятельности вузовбудет существенно затруднено, если не стимулировать привлечение инвестицийчерез механизм налогового льготирования научных исследований иопытно-конструкторских работ (НИОКР) и внедрения полученных результатов впроизводство результатов интеллектуальной деятельности. В настоящее время всоответствии со ст. ст. 256, 260, 262, 264 НК РФ в себестоимость продукциивключается ряд инновационных затрат, или «затрат развития». К ихчислу, в частности, относятся: амортизационные отчисления на полноевосстановление основных средств, в т.ч. по нелинейному методу; износ нематериальныхактивов; расходы на НИОКР. Расходы налогоплательщика на НИОКР, осуществленные вцелях создания новых или совершенствования применяемых технологий, созданияновых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата,также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение одногогода.
Изученный зарубежный опыт показывает, чтостимулирование должно распространяться, прежде всего, на инвестора или накомплекс инвестор — НИИ (вуз). Налоговые льготы должны быть дифференцированы взависимости от приоритетности прикладных НИР, ОКР и технологических разработок.Все льготы на инновационную деятельность должны предоставляться«условно», в случае невостребованности (отсутствие реализации)инновационного проекта налоги должны быть уплачены с начислением пеней занесвоевременную уплату налога, а льготные кредиты — возвращены с уплатойповышенных процентов.
Представляются также необходимыми идополнительные меры по распространению налоговых преференций и на некоторыедругие виды расходов или расширение имеющихся возможностей.
Например, для стимулирования инновационнойдеятельности и привлечения внебюджетных инвестиций целесообразно разрешитьорганизациям образования, осуществляющим научные исследования, сдавать землю варенду в целях создания инновационных комплексов на долевой основе. Обоснованиецелесообразности такого подхода, в частности, вытекает из рассмотренияследующей ситуации. Инвестор готов вложить средства в реализациюнаучно-технической разработки путем создания на долевой основе производства наземле, находящейся в бессрочном пользовании у НИИ; в соответствии с Земельнымкодексом РФ земля, пропорциональная площади здания, должна передаваться всобственность владельцу части здания, т.е. федеральная земля переходит в частныеруки. Чтобы этого не происходило, целесообразно допустить сдачусоответствующего участка земли в долгосрочную аренду. Кроме того, доходы отсдачи в аренду земли, по аналогии с доходами от разрешенной законом сдачи варенду имущества, были бы существенным дополнением к бюджету научныхорганизаций для поддержания и развития их материальной базы, а может быть, иинновационной деятельности.
Еще одной, возможно болеераспространенной, причем как в отношении организаций-инвесторов, так иобразовательных организаций, формой предложенных механизмов налоговогостимулирования инвестиций, как показывает практика и подтверждает проведенныйанализ с учетом зарубежной практики, является изменение сроков уплаты налогов.В соответствии с российским законодательством изменение сроков уплаты налоговможет осуществляться по трем направлениям: отсрочка, рассрочка, инвестиционныйналоговый кредит (п. 3 ст. 61 НК РФ). Их детальное сравнение, исходя изсовременных тенденций, позволяет считать, что в целях налогового стимулированияпривлечения инвестиций в деятельности российских вузов наиболее эффективноприменение ИНК.
Инвестиционный налоговый кредит можнорассматривать как наиболее прогрессивный вид льгот с позиции сочетаниягосударственных и частных интересов и возможности устранения тех барьеров(организационных, прежде всего), которые имеют место в настоящее время.
Однако в настоящее время на получение ИНКможет претендовать организация, являющаяся налогоплательщиком соответствующегоналога, только при наличии хотя бы одного из следующих условий (переченьисчерпывающий):
— проведение научно-исследовательских иопытно-конструкторских работ либо технического перевооружения собственногопроизводства, в том числе направленного на создание рабочих мест для инвалидовили защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами (в данномслучае инвестиционный налоговый кредит предоставляется на сумму, составляющую30% стоимости приобретенного организацией оборудования, используемогоисключительно для указанных целей);
— выполнение особо важного заказа посоциально-экономическому развитию региона или предоставление особо важных услугнаселению.
Таким образом, использование ИНК в целяхстимулирования инвестиций организаций в вузы возможно будет только прирасширении сферы применения инвестиционного налогового кредита, который долженвыдаваться организациям на реализацию любых инвестиционных проектов, в томчисле при совместных проектах с организациями образования, а не толькосвязанных с собственным производством. При этом основным условиемпредоставления данного кредита должно быть наличие у инвестора собственныхфинансовых средств, а также участие в проекте банковских ресурсов.
Кроме узкого круга оснований представленияИНК причинами, по которым использование ИНК на практике затруднено, какпоказало исследование, являются излишне сложная административная процедура егоприменения; недостаточность доходов многих региональных и местных бюджетов иопределенная пассивность либо нерасторопность исполнительных органов властисубъекта РФ и органов власти местного самоуправления в части установленияпорядка предоставления ИНК в пределах их компетенции. В результате позитивная вцелом идея стимулирования инвестиционной деятельности с помощью налоговыхинструментов в виде ИНК не нашла широкого применения (на 1 января 2007 г. — 219,5 млн руб.) и осталась по сути декларативной.
Наконец, перспективным направлениемсовершенствования механизма налогового стимулирования выступает встраиваниеналоговых льгот в концепцию государственных возвратных субсидий в сферу высшегообразования. В работе предложены схемы по организации системы государственныхобразовательных субсидий и движения бюджетных средств при предоставлениисубсидий через уполномоченный банк (вариант с участием работодателя).
Для эффективной реализации изложенных (новозможно и иных схем) механизмов возвратного субсидирования важным дополнениемстанут налоговые льготы в отношении физических лиц — студентов (абитуриентов) иорганизаций-работодателей в виде частичного, при установленных жестких ограничениях,освобождения от возврата долга физического лица.
Таким образом, совершенствованиеналогового законодательства в целях расширения возможностей участия физическихи юридических лиц по реализации совместных с вузом проектов, вложениеинвестиций в систему высшего профессионального образования будут способствоватькачественному развитию российского высшего профессионального образования,обогащению взаимодействия и заинтересованности коммерческих структур винвестициях и качестве кадров. Для осуществления данной задачи необходимовнедрение новых правовых конструкций, способствующих повышению экономическойсамостоятельности образовательных учреждений и стимулирующих вложения частныхинвесторов в сферу образования. Как уже рассматривалось выше, это и внедрениеформы автономного учреждения, предусматривающее повышение экономическойсамостоятельности вузов, применение инвестиционного налогового кредита длякоммерческих структур как наиболее эффективной формы стимулирования инвестиций.Кроме того, создание правового и налогового механизма для формирования фондовцелевого капитала, позволяющего осуществлять благотворительную деятельность всфере образования в более удобной, прозрачной и эффективной форме. Инвестиции вобразование являются важным способом не только наращивания человеческогокапитала страны, но и улучшения перспектив ее экономического роста. Такжеувеличение доли частного инвестирования в высшее образование способствуетликвидации проблем его неэффективного финансирования и структурных перекосов развитияобразовательного процесса.
3.2 Совершенствование учетной политики образовательныхучреждений
Учетная политика утверждается приказом илираспоряжением лица, ответственного за организацию и состояние налогового учета.
Принятая бюджетным учреждением учетнаяполитика в целях налогообложения применяется последовательно из года в год.
Учетная политика может изменяться вслучаях внесения изменений и дополнений в законодательство РФ или нормативныеакты органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработкибюджетным учреждением новых способов ведения бюджетного и налогового учета илисущественного изменения условий своей деятельности, что влияет на определениеналоговой базы для исчисления налогов. К существенным изменениям деятельностиможно отнести образование филиала или обособленного подразделения бюджетногоучреждения. При этом принятая учреждением учетная политика обязательна и дляего обособленного подразделения.
Как и ранее, учреждение имеет право выбораметода признания доходов и расходов: кассовый или метод начисления. Кассовыйметод используется при незначительных оборотах и, как правило, в практикебюджетными учреждениями не применяется. В бюджетном учете применяется толькометод начисления. В налоговом учете тоже есть выбор: кассовый метод или методначисления.
Мы рассмотрим подробнее метод начисления.
Для исчисления налога на прибыльопределяются доходы без налога на добавленную стоимость. Доходы от рыночныхпродаж товаров, работ, услуг берутся с кредита счета 2 40101 130 «Доходыот оказания платных услуг» без НДС с нарастающим итогом. При методеначисления данные по доходам полностью совпадают в бюджетном и налоговом учете.К основным доходам относятся все виды уставной деятельности: платныеобразовательные услуги, выполнение НИР и ОКР, полиграфические услуги,реализация книг, брошюр, ксерокопирование, реализация готовой продукции ипрочие работы, услуги.
К дополнительным доходам, разрешеннымуставной деятельностью, относится реализация нефинансовых активов: доходыотражаются по кредиту счета 2 40101 172 «Доходы от реализацииактивов», а в дебет счета 2 40101 172 «Доходы от реализацииактивов» относится стоимость списанных нефинансовых активов, разница безНДС составляет налоговую базу.
Кроме этих доходов в бюджетном учетеимеются доходы, отражаемые по кредиту счета 2 40101 180 «Прочиедоходы». К ним относится возмещение арендаторами коммунальных услуг, услугсвязи и других хозяйственных расходов. Конечно, на этом счете учитываются и всецелевые поступления, которые в соответствии со ст. 251 НК РФ не учитываются приисчислении налога на прибыль. Поэтому необходимо организовать раздельный учетдоходов.
И самое печальное — это сложившаясяпрактика у образовательных учреждений. Доходы при сдаче федерального имуществав аренду являются неналоговыми доходами после уплаты налогов и сборов вустановленном порядке, хотя и являются дополнительным источникомфинансирования. Где при этом для исчисления налога на прибыль следует братьданные? В бюджетном учете начисление дохода с арендаторами отражается накредите счета 1 30305 730 «Расчеты по прочим платежам в бюджет». Придвухсторонних договорах арендатор не является налоговым агентом и перечисляетНДС на лицевой счет по иной приносящей доход деятельности, а при трехстороннихдоговорах арендатор, являясь налоговым агентом, перечисляет сумму НДС в бюджетсамостоятельно.
При методе признания доходов по начислениюрасходы принимаются (признаются) также по методу начисления.
При методе начисления важно определитьдату признания доходов и расходов. Датой получения дохода признается датареализации товаров, работ, услуг независимо от фактического поступленияденежных средств в их оплату (ст. 271 НК РФ). Расходы в этом случае признаютсятаковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо отвремени фактической выплаты денежных средств (ст. 272 НК РФ). Особый порядокпризнания расходов определен по торговым операциям (ст. 320 НК РФ), по остаткамнезавершенного производства, остаткам готовой продукции и материалам дляперепродажи (товарам) отгруженным (ст. ст. 318, 319 НК РФ).
Расходы признаются в таком же порядке, каки доходы в целях налогообложения по методу начисления, независимо от временифактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Расходы по деятельности, приносящей доход,отражаются на дебете счета 2 10604 340 «Увеличение изготовленияматериальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)», по КОСГУ ведетсяаналитический учет на Многографной карточке ф. 0504054. Расходы списываются помере выполнения работ, оказания услуг в дебет счета 2 40101 130 «Доходы отоказания платных услуг» с кредита счета 2 10604 440 «Уменьшениеизготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)».
В целях налогового учета ведетсядополнительная графа «Не принимается (принимается) в целяхналогообложения».
Если сделка не содержит конкретных сроковисполнения и связь между доходами и расходами не может быть определена четкоили определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщикомсамостоятельно (ст. 272 НК РФ). Бюджетные учреждения также применяют ст. 321.1,в которой описываются особенности налогового учета для бюджетных учреждений.
Списание материальных запасов всоответствии с Инструкцией N 148н производится по средней фактической стоимостипо каждой группе (виду) запасов. При этом к материальным запасам в бюджетныхучреждениях относится и готовая продукция.
Налоговый кодекс предусматривает несколькометодов оценки материалов и сырья при их списании (п. 8 ст. 254 НК РФ):
— метод оценки по стоимости единицызапасов;
— метод оценки по средней стоимости;
— метод оценки по стоимости первых повремени приобретений (ФИФО);
— метод оценки по стоимости последних повремени приобретений (ЛИФО).
Поскольку в этом случае налогоплательщику предоставляетсяправо выбора, для упрощения применения налогового законодательства и в целяхсовмещения двух учетных систем (налоговой и бухгалтерской) в учетной политикецелесообразно закрепить метод списания материальных запасов (кроме готовойпродукции) по средней стоимости.
В налоговом учете затраты на производствоготовой продукции в соответствии со ст. ст. 318, 319 НК РФ подразделяются напрямые и косвенные.
Согласно ст. 318 НК РФ налогоплательщиксамостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения переченьпрямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ,оказанием услуг).
К прямым расходам, в частности, могут бытьотнесены:
— материальные затраты, определяемые всоответствии с пп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
— расходы на оплату труда работников,непосредственно участвующих в производстве продукции, а также суммы ЕСН ирасходы на обязательное пенсионное страхование;
— амортизация, начисленная по основнымсредствам, используемым при производстве продукции.
К косвенным расходам относятся все иныесуммы расходов, за исключением внереализационных (ст. 265 НК РФ), произведенныхв течение отчетного (налогового) периода. При этом они в полном объемесписываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичномпорядке в расходы текущего периода включаются внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходамтекущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ,услуг, в стоимости которых они учтены, в соответствии со ст. 319 НК РФ. Заоказанные услуги разрешается относить на уменьшение доходов сумму прямыхрасходов в полном объеме без распределения на остатки НЗП (абз. 3 п. 2 ст. 318НК РФ).
В отношении готовой продукции,произведенной в рамках предпринимательской деятельности, необходимо указать:
— перечень прямых расходов, связанных спроизводством товаров (выполнением работ, оказанием услуг);
— порядок распределения прямых расходов наНЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы,оказанные услуги);
— механизм распределения прямых расходовпо конкретному производственному процессу изготовления определенного видапродукции, если их нельзя определить прямым путем.
В учетной политике следует определитьсостав расходов по видам деятельности с учетом ст. 321.1 НК РФ:
— расходы на оплату труда производить всоответствии со ст. 255 НК РФ (основанием для оплаты труда служат коллективныйдоговор и положение об оплате труда);
— материальные расходы, связанные сизготовлением продукции, выполнением работы или оказанием услуги (основаниемслужат ведомость выдачи на нужды учреждения ф. 0504210, акт о списанииматериальных запасов ф. 0504230, что является основанием для списанияматериалов, израсходованных на изготовление продукции, работ или услуг всоответствии со ст. 254 НК РФ);
— выдача основных средств в эксплуатациюстоимостью до 20 тыс. руб. единовременно принимается в расходы;
— суммы начисленной амортизации (наамортизируемое имущество стоимостью свыше 20 тыс. руб. и с соблюдением условийст. 256 НК РФ):
— с 1 января 2009 г. можно использоватьправо включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы накапитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% — в отношенииосновных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) от первоначальнойстоимости основных средств (за исключением основных средств, полученныхбезвозмездно), а также не более 10% (не более 30% — в отношении основныхсредств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) расходов,которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции,модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основныхсредств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.
Амортизируемое имущество распределяется поамортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденаПостановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 с учетом изменений от18.11.2006 N 697 и от 12.09.2008 N 676.
Амортизируемое имущество принимается научет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ,если иное не предусмотрено налоговым законодательством.
В случае реализации основных средств ранеечем по истечении пяти лет с момента введения их в эксплуатацию, если былаприменена эта норма, суммы подлежат восстановлению и включению в налоговую базупо налогу на прибыль.
Учет доходов и расходов по амортизируемомуимуществу при линейном методе ведется пообъектно в соответствии со ст. 323 НКРФ:
— прочие расходы (ст. 264 НК РФ);
— к ним относится распределениекоммунальных услуг, услуг связи и транспортных расходов по перевозкеадминистративно-управленческого персонала, ремонта основных средств.
Если бюджетными ассигнованиями,выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечениерасходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов пообслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видамремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложенияпринятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных отпредпринимательской деятельности и средств целевого финансирования,производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательскойдеятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).
Если бюджетными ассигнованиями,выделенными бюджетному учреждению, не предусмотрено финансовое обеспечениерасходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильнойсвязи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счетбюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базыпо предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанныхосновных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности.
При этом в общей сумме доходов дляуказанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные ввиде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитномсчетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другиедоходы — п. 3 ст. 321.1 НК РФ).
Учитывая, что в соответствии с пп. 1 п. 2ст. 256 и п. 4 ст. 321.1 НК РФ имущество бюджетных организаций, находящееся уних в оперативном управлении, но приобретенное в связи с осуществлениемпредпринимательской деятельности и используемое для осуществления такойдеятельности, признается амортизируемым, суммы начисленной по такому имуществуамортизации учитываются при формировании налоговой базы для исчисления налогана прибыль.
Напомним, что начиная с 2006 г. бюджетныеучреждения по ст. 321.1 НК РФ получили возможность:
— учета при определении налоговой базы попредпринимательской деятельности расходов по оплате коммунальных услуг, услугсвязи (за исключением мобильной) и на ремонт основных средств, даже если ониприобретены (созданы) за счет бюджетных средств в том случае, когда указанныерасходы не предусмотрены сметой доходов и расходов бюджетного учреждения, ноони связаны с предпринимательской деятельностью;
— к расходам по осуществлению коммерческойдеятельности, учитываемым для целей налогообложения, относить также расходы наремонт объектов основных средств, связанных с ведением как некоммерческой, таки коммерческой деятельности, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств,но при условии отсутствия финансирования этих расходов в смете доходов ирасходов бюджетного учреждения.
Рассмотрим пример расчета расходов пооплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживаниюадминистративно-управленческого персонала, по ремонту основных средств,принимаемых для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Таблица 3.1
Расчет расходов пооплате коммунальных услуг
N
п/п Показатели за отчетный (налоговый) период нарастающим итогом с начала года Варианты I II III IV Доходы 1 Доходы в размере лимитов бюджетных обязательств 1000 1000 1000 1000 2 Доходы, полученные от коммерческой деятельности (без внереализационных доходов) 300 300 300 300 3 Общая сумма доходов (стр. 1 + стр. 2) 1300 1300 1300 1300 4 Доля доходов от коммерческой деятельности в общей сумме доходов (стр. 2: стр. 3) 0,231 0,231 0,231 0,231 Расходы 5 Фактические расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, ремонта основных средств, всего 150 150 150 150 в том числе: 6 — расходы в размере лимитов бюджетных обязательств 120 100 - 150 7 — расходы, относящиеся к коммерческой деятельности (стр. 5 — стр. 6) 30 50 150 - 8 Расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, ремонта основных средств, определенные исходя из доли доходов от коммерческой деятельности (без внереализационных доходов) (стр. 5 x стр. 4) 35 35 35 - 9 Расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, всех видов ремонта основных средств (п. 3), принимаемые для целей налогообложения 30 35 35 -
Ведение учета доходов и расходов целевыхпоступлений, а также сумм доходов и расходов от иной деятельности производитсяраздельно, бюджетный учет это позволяет сделать.
При признании доходов по методу начисленияпроизведенные расходы принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы вследующем порядке:
— по материальным расходам — дата передачив производство сырья и материалов (в части сырья и материалов, приходящихся напроизведенные товары (работы, услуги)), а также дата подписания актаприемки-передачи услуг (работ) (в части услуг или работ производственногохарактера);
— по амортизации — ежемесячно исходя изначисленной суммы;
— по расходам на оплату труда — ежемесячноисходя из суммы начисленных выплат и иных расходов;
— по расходам на ремонт основных средств — согласно отчетным периодам, в которых они были произведены, с учетом положенийст. ст. 260 и 321.1 НК РФ;
— по расходам на добровольное иобязательное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) — согласноотчетным (налоговым) периодам, в которых в соответствии с условиями договораорганизацией были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплатустраховых (пенсионных) взносов.
Взносы по договорам добровольного личногострахования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходовзастрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, непревышающем 6% от суммы расходов на оплату труда.
Совокупная сумма взносов работодателей,уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ «Одополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии игосударственной поддержке формирования пенсионных накоплений», и платежей(взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхованияжизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или)негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целяхналогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда(п. 16 ст. 255 НК РФ).
При расчете предельных размеров платежей(взносов), исчисляемых в соответствии с настоящим подпунктом, в расходы наоплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные настоящимподпунктом.
3.3 Механизм использования налоговых льгот образовательнымиучреждениями
Вместе с тем в части определения доходов ирасходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций имеютсяособенности, обусловленные статусом государственной образовательной организациикак бюджетных учреждений. Так:
— к доходам, не учитываемым приопределении налоговой базы, относится имущество, полученное в рамках целевогофинансирования (условие: ведение раздельного учета доходов (расходов),полученное (произведенное) в рамках целевого финансирования) и безвозмезднополученное (условие: наличие у образовательного учреждения лицензии на правоведения образовательной и уставной деятельности) (пп. 14 и 22 п. 1 ст. 251 НКРФ);
— при формировании налоговой базы согласноп. 2 ст. 251 НК РФ (в ред. от 29.11.2007) также не учитываются целевые поступления,например целевые поступления на содержание образовательных учреждений и ведениеими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и(или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению;
— в соответствии с п. 2 ст. 321.1 НК РФ всоставе доходов и расходов, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы,полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений насодержание образовательной организации и ведение уставной деятельности, финансируемойза счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Следует отметить, что согласно ст. 284 НКРФ для отдельных категорий налогоплательщиков ставка налога на прибыльорганизаций, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Федерации, законамисубъектов Федерации может быть понижена (но не ниже 13,5%). Многие регионывводят данную льготу для учреждений бюджетной сферы независимо от видадеятельности. Однако в трех регионах Российской Федерации данная налоговаяльгота введена конкретно для образовательных учреждений (включая автономные ибюджетные учреждения) (Московская область[28], Тюменскаяобласть[29], Новосибирская область[30]).
Помимо рассмотренных выше федеральныхналогов в систему налогообложения образовательных организаций входятрегиональные налоги, такие как транспортный налог и налог на имуществоорганизаций. Льготы по ним для образовательных учреждений на федеральном уровнене предусмотрены. С момента вступления в силу 1 января 2005 г. гл. 31 НК РФобразовательные организации являются также плательщиками земельного налога(местный налог). Ранее земельные участки закреплялись за ними в бессрочноебесплатное пользование (п. 1 ст. 39 Закона об образовании). Но льготы дляобразовательных учреждений на федеральном уровне не предусмотрены.
Однако почти во всех регионах неуплачивают налог на имущество бюджетные организации, в том числеобразовательные учреждения, в частности, деятельность которых финансируется изрегионального и/или местного бюджетов (Сахалинская область[31],Ленинградская область[32], Тюменская область[33],Калужская область[34], Республика Северная Осетия — Алания[35],Смоленская область[36] и др.). Также наблюдаетсядифференциация условий применения налоговых льгот в виде налоговых изъятий взависимости от вида и характера использования имущества.
Например, в Красноярском краенекоммерческие организации, финансируемые из регионального и (или) местногобюджетов, освобождены от уплаты налога в отношении объектов, используемых дляпредоставления населению услуг образования[37]. Такимобразом, налоговые условия функционирования образовательных организаций высшегообразования, с одной стороны, достаточно жесткие, поскольку на нихраспространяются общие принципы налогообложения коммерческих доходов, но сдругой стороны, имеет место принципиальная возможность использования налоговыхпреференций. В определенной мере можно заметить акцент налоговых освобождений впользу бюджетных организаций, в том числе по принципу их поддержки для решениясоциальных задач.
В целом налоговым законодательствомпредусмотрены следующие виды льгот по налогам на разных уровнях бюджета,которыми могут воспользоваться как вузы, так и коммерческие структуры,инвестирующие в образовательный процесс:
— введение дифференцированных ставок поодному и тому же налогу для различных категорий налогоплательщиков;
— освобождение от уплаты налогов (полное ичастичное, например для отдельных видов деятельности, или полученных доходов,инвестиций);
— особый порядок расчета налоговой базыдля льготных категорий налогоплательщиков (увеличение размера и видовдопустимых вычетов из налоговой базы, отнесение на затраты, применениепонижающего коэффициента);
— снижение по решению регионовнепосредственно налоговой ставки налога для юридических и физических лиц — инвестиционных партнеров вуза;
— применение ускоренной амортизации поосновным средствам и нематериальным активам;
— инвестиционный налоговый кредит.
Однако их эффективному применениюпрепятствует целый ряд барьеров (законодательные, организационные,экономические, технические), среди которых:
— неточности налогового законодательства,приводящие к вероятности двоякой трактовки норм, особенно в отношенииприменения налоговых льгот, в т.ч. регионального уровня; экономическаянепривлекательность вузов вследствие низкой материальной,научно-исследовательской, учебно-методической базы, что приводит к низкомукачеству подготовки выпускников, не востребуемых работодателями — потенциальными инвесторами;
— необходимость ведения раздельного учетадоходов и расходов в случае применения тех или иных механизмов налоговогостимулирования привлечения инвестиций в вузы, причем как образовательныхорганизаций, так и у организаций-инвесторов;
— ограниченность бюджетных средств,«заложенных» в бюджетах, для реализации права регионов предоставлятьинвестиционный налоговый кредит;
— барьеры, связанные с реализациейчеловеческого фактора — технические ошибки, обусловленные необходимостьюпереработки, проверки и анализа большого объема данных (отчетности, форм,заявлений и пр.) для принятия решений о предоставлении налоговых льготинвесторам в сфере высшего профессионального образования[38].
Все это в совокупности приводит к низкомууровню эффективности реализации налоговых преференций в сфере инвестирования впрофессиональное образование по сравнению с международной практикой. При этомимеет место и недостаточность налоговых льгот, отсутствие их связи с другимимерами экономического и организационного характера. В результате отсутствиекомплекса механизмов налогового стимулирования существенно ограничиваетэкономический интерес частных инвесторов к участию в развитии и вузов посравнению с международной практикой. Ежегодно крупные западные корпорациитратят 2 — 5% своего бюджета на обучение и развитие работников. В СШАзначительную часть финансирования высшего образования составляют инвестициикорпораций — примерно 20%. 12 ведущих корпораций США создали совместно с 15университетами, объединенными с Ассоциацией непрерывного инженерного обучения,новый тип учебного заведения — национальный технологический университет. Общийбюджет сферы образования в США превышает 200 млрд долл. в год. В ряде странсуществуют особые льготы, которые позволяют фирмам вычитать из налогооблагаемойбазы более 100% средств, израсходованных на научные исследования и разработки.
Использование зарубежного опыта, а такжеопыта других регионов Российской Федерации, стимулирующих развитие образованиес помощью использования налоговых льгот должно использоваться также и вРостовской области, что позволит не только повысить качество образования врегионе, но и стимулировать инвестиционный процесс, привлекая зарубежныхинвесторов в развитие системы образования региона.

Заключение
В настоящее время, по оценкам многихспециалистов, практически отсутствует современная нормативно-методическая базабюджетного планирования и финансирования как в целом в социальной сфере, так ив образовании в частности, а именно:
— не разработаны нормативы финансовыхзатрат на оказание государственных образовательных услуг;
— не существует единых методологическихоснов расчета минимальной бюджетной обеспеченности;
— не разработаны необходимые методическиематериалы по расчету и обоснованию потребности в бюджетном финансировании(планировании расходов по статьям бюджетной классификации);
— отсутствуют единые по Россииведомственные методики распределения финансовых ресурсов междубюджетополучателями.
В условиях ограниченных бюджетных средств,направляемых на развитие социальной сферы, выработка условий и механизмовдиверсификации источников ее финансирования имеет большое значение.
В настоящее время серьезную проблемупредставляет действующий механизм использования внебюджетных средств:
— внебюджетные доходы поступают вобразовательное учреждение неравномерно в течение года, что затрудняет нетолько их годовое планирование, но и планирование расходов;
— средства, поступившие в конце отчетногопериода (квартала), могут остаться на счете и будут рассматриваться налоговымиорганами, как прибыль, с соответствующим налогообложением. Расходы же по этимсредствам могут быть произведены только в следующем квартале. Это снижаетэффективность использования средств, выдвигая на первый план не рационализациюрасходов и экономию средств, а скорость их использования, зачастую в ущербэффективности и результативности. Необходимость использования поступающихдоходов, по сути, немедленно по их получении не позволяет накапливать средствадля решения долгосрочных проблем.
Результатом ликвидации налоговых льготстало увеличение налоговой нагрузки на образовательный комплекс страны,повлекший за собой снижение инвестиций в образование вследствие неразумнойфискальной политики. Заработанные деньги (в том числе и производительным трудомучащихся) школы вынуждены направлять на уплату налоговых санкций вместореинвестирования в образовательный процесс и на нужды самой школы.
Помимо прямого ущерба ликвидация налоговыхльгот наносит образовательному комплексу страны и большой косвенный ущерб,поскольку необходимо вести дополнительный налоговый учет и нести дополнительныерасходы на исчисление и уплату налогов. Таким образом недостающие системеобразования средства образовательные учреждения тратят на дополнительноеобучение и содержание специалистов, занимающихся составлением налоговойотчетности.

Список использованной литературы
1.  Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от05.08.2000 №117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 14.03.2009 №36-ФЗ) //Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, №32, ст. 3340.
2.  Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 №145-ФЗ(в ред. Федерального закона от 09.04.2009 №58-ФЗ) // Собрание законодательстваРФ, 03.08.1998, №31, ст. 3823.
3.  Федеральный закон от 24.11.2008 N 204-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов».
4.  Федеральный закон от 26.04.2007 N 63-ФЗ «О внесенииизменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулированиябюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательствомРоссийской Федерации отдельных законодательных актов РоссийскойФедерации».
5.  Федеральный закон от 26.04.2007 N 63-ФЗ «О внесенииизменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулированиябюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательствомРоссийской Федерации отдельных законодательных актов РоссийскойФедерации».
6.  Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ «О внесенииизменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерациии в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи сосуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».
7.  Статья 15 Закона Московской области от 24.11.2004 N151/2004-ОЗ «О льготном налогообложении в Московской области».
8.  Закон Тюменской области от 07.11.2007 N 39 «Опредоставлении налоговых льгот на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010годов отдельным категориям налогоплательщиков».
9.  Закон Новосибирской области от 16.10.2003 N 142-ОЗ «Оналогах и особенностях налогообложения отдельных категорий налогоплательщиков вНовосибирской области».
10.  Закон Сахалинской области от 24.11.2003 N 442 «Оналоге на имущество организаций».
11.  Областной закон Ленинградской области от 25.11.2003 N 98-оз«О налоге на имущество организаций».
12.  Закон Тюменской области от 27.11.2003 N 172 «О налогена имущество организаций».
13.  Закон Калужской области от 10.11.2003 N 263-ОЗ «Оналоге на имущество организаций».
14.  Закон Республики Северная Осетия — Алания от 28.11.2003 N43-РЗ «О налоге на имущество организаций».
15.  Закон Смоленской области от 29.09.2007 N 93-з «Оналоговых льготах на 2008 год».
16.  Закон Красноярского края от 08.11.2007 N 3-674 «Оналоге на имущество организаций».
17.  Приказ Минфина России от 19.09.2008 N 98н «О Порядкеучета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета».
18.  Приказ Минфина России от 25.12.2008 N 145н «Обутверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РоссийскойФедерации» (в Письме содержится ссылка на ранее действовавший ПриказМинфина России от 24.08.2007 N 74н, положения которого в части указанных статейсоответствуют Приказу Минфина России от 25.12.2008 N 145н).
19.  Приказ Минфина России от 01.09.2008 N 88н «О Порядкеосуществления федеральными бюджетными учреждениями операций со средствами,полученными от приносящей доход деятельности».
20.  Приказ Федерального казначейства от 07.10.2008 N 7н «ОПорядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и еготерриториальными органами».
21.  Постановление Пленума ВАС РФ от 17.05.2007 N 31 «Орассмотрении арбитражными судами отдельных категорий дел, возникающих изпубличных правоотношений, ответчиком по которым выступает бюджетноеучреждение».
22.  Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98«Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных сприменением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РоссийскойФедерации».
23.  Вифлеемский А. Особенности налогообложения // Бюджетныеучреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение, 2008, №12.
24.  Гончаренко Л.И., Журавлева И.А., Липатова И.В. Налоговыестимулы привлечения инвестиций в образовательный процесс вузов // Бухгалтерскийучет в бюджетных и некоммерческих организациях, 2009, №4.
25.  Зернова И. Кассовый метод признания доходов и расходов //Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение, 2009,№3.
26.  Корф Д.В. Налогообложение в сфере образования вВеликобритании // Финансовое право, 2007, №10.
27.  Максимова Л. Сметы доходов и расходов бюджетных учреждений// Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение,2009, №№1 – 3.
28.  Мячин Ю.В. Проблемы налогообложения в образовательныхучреждениях // Налоги (журнал), 2007, №5.
29.  Нешитой А. С. Финансы: Учебник.- 7-е изд., перераб идополн.- М.: Дашков и К, 2007.- 512 с. – С. 102.
30.  Селезнев А. З. Бюджетная система Российской Федерации.- М.:Магистр,2007.- 383 с. – С. 154.
31.  Финансы: Учебник / Под ред. М В. Романовского, О. В.Врубеля, Б.М. Сабанти.- М.: Юрайт-Издат, 2006.- 464 с. – С. 156.
32.  Carl D. Perkins. Vocational and Technology Actas Amended 03/27/91-OVAE/HAS.
33.  Carl D. Perkins. Vocational and TechnicalEducation Act of 1998. Public Law 105-332. Washington, D.C.: U.S. Department ofEducation, 1998.
34.  U.S. Department of Labor. What work requires ofschools. A SCANS report for America 2000. Washington, DC: The Secretary'sCommission on Achieving Necessary Skills, DOOL, 1991.
35.  U.S. Congress. The School-to-Work OpportunitiesAct of 1994 (PL 103-239).
36.  U.S. Department of Education. America 2000, Aneducation strategy. Washington, D.C.: Government Printing Office, 1991.
37.  www.hm-treasury.gov.uk/media/E/8/pfd_210607.xls
38.  www.dfes.gov.uk/trends/upload/xls/2_1t.xls(charta).