О ЕДИНОМ СОЦИАЛЬНОМ НАЛОГЕ
Л.И. Гончаренко, заведующий кафедрой «Налоги иналогообложение» Финансовой академии при Правительстве РФ М.Л. Седова, доценткафедры «Финансы»
Стремяськ обеспечению социальной справедливости, государство вырабатывает социальнуюполитику, направленную на снижение неравенства в распределении доходов,сглаживание противоречий между участниками рыночной экономики. В последние годыполемика вокруг разработки адекватной социальной политики привлекает вниманиене только ученых, но и правительственных кругов. Все большую значимостьполучает социальная реформа, проводимая в Российской Федерации. Существующиепроблемы и пути реформирования социальной сферы требуют для своего решениясоответствующих финансовых источников.
Мироваяпрактика свидетельствует о повышении роли социальных налогов в формированиифинансовой базы государственного социального обеспечения. В развитых странахдоля поступлений социальных налогов занимает одно из значительных мест срединалоговых доходов государственных бюджетов. Так, например, к концу XX в. вЯпонии доля социальных налогов достигла 38%, в Германии — 37%, в Англии- 18%,во Франции-41%.
В Россииосновным источником доходов государственных социальных внебюджетных фондов с 2001 г. является единый социальный налог. В общем объеме налоговых поступлений, администрируемых ФНСРоссии, в 2001-2005 гг… ЕСН составил 23,4-24,7%. Среднегодовой прирост суммединого социального налога составлял 19,4%, что несколько ниже среднегодовогоприроста всех налоговых поступлений, администрируемых ФНС России, за этотпериод (20,4 %).
До введенияЕСН действовала система отчислений в государственные внебюджетные фонды. Заменастраховых взносов единым социальным налогом поменяла не только порядокадминистрирования, но и внесла существенные изменения в содержание платежей вбюджет. В результате, к сожалению, были заложены концептуальные противоречия,которые так или иначе проявляются в правовой базе, а также в существующемпорядке уплаты единого социального налога и сбора информации по нему.
«Налог— это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организацийи физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности,хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств дляфинансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований»(ст. 3 HK РФ). Страховые взносы по своему экономическому содержанию — платежи,обеспечивающие выплаты при наступлении оговоренных случаев. Таким образом,экономическая природа налогов и взносов различна. Налоговые поступленияпредполагают обезличивание в бюджетном фонде, т. е. их размер не должен бытьувязан с размером конкретных выплат за счет их поступлений, поэтому методикаопределения налоговых ставок предполагает оценку налоговой нагрузки на те илииные элементы стоимости. Страховые взносы имеют конкретную цель — отложенныесредства, которые могут быть возвращены при наступлении оговоренного события.Например, в Федеральном законе от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» определено(ст. 3), что «страховые взносы на обязательное пенсионное страхование —индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджетПенсионного фонда Российской Федерации и персональным целевым назначениемкоторых является обеспечение права гражданина на получение пенсии пообязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховыхвзносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете».
ЕСН,являясь налогом, наряду с другими налоговыми платежами определяет уровеньналоговой нагрузки на экономику, в частности, на оплату труда. Таким образом,данный налог связан с двумя направлениями современной финансовой политики:
- обеспечениемстабильной финансовой базы социальных выплат;
- снижениемналоговой нагрузки в целях стимулирования предпринимательской активности ироста реальной заработной платы в экономике. Первое направление предполагаетнеизменность и даже увеличение уровня платежей в государственные внебюджетныефонды, по крайней мере в абсолютном размере, второе — снижение ставки единогосоциального налога (или изменения в сторону уменьшения его налоговой базы).Таким образом, в самой природе единого социального налога заложенанеобходимость выбора приоритета: максимально обеспечивать уровень социальныхвыплат или снижать налоговую нагрузку.
Привязканалоговой базы к тому или иному фактору производства не означает, что налоговыепоступления будут направлены на финансирование мероприятий, связанных с ним.Принцип совокупного покрытия расходов доходами и источниками финансированиядефицита бюджета2 не предусматривает, что единый социальный налог, зачисляемыйв федеральный бюджет, должен идти на финансирование базовой части трудовойпенсии. Уже в 2005 г. в бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации вдоходах исчезла строка «Единый социальный налог», а поступления изфедерального бюджета классифицированы как субвенция. Таким образом, в основерасчета ставок налога не должна быть, в отличие от расчета тарифов страховыхвзносов, оценка вероятности предстоящих выплат. С этой точки зрения, налоговыйхарактер единого социального налога в какой-то мере оправдывает подход, прикотором выплаты рассчитываются, исходя из имеющихся финансовых ресурсов, а ненаоборот — формирование средств осуществляется на основе определенияпотребности в предстоящих выплатах. Такая последовательность определяет такжетот факт, что на сегодняшний день нет утвержденной методики резервированиясредств в государственных социальных внебюджетных фондах, кроме определениянорматива оборотной кассы фондов.
Большоеколичество несогласованных позиций связано со взносами на обязательноепенсионное страхование, которые рассматриваются как бы в составе единогосоциального налога, направляемого в федеральный бюджет. Безусловно, они немогут определяться как налог, поскольку дифференцированы по возрасту ичастично1 связаны с накопительным механизмом. В то же время возникает правовойпарадокс, при котором взносы на обязательное пенсионное страхованиерассматриваются как вычет из единого социального налога4, а основой для ихрасчета является налоговая база по единому социальному налогу5. Анализарбитражной практики показывает, что суды неоднозначно решают вопрос оборганах, к чьим полномочиям относится взыскание недоимки по взносам наобязательное пенсионное страхование (50% определяют, что такими полномочиямиобладают налоговые органы, остальные — органы Пенсионного фонда РФ).
Пенсионноезаконодательство, определив Пенсионный фонд Российской Федерации в качествестраховшика по обязательному пенсионному страхованию, не наделило его правомсбора страховых взносов по этому виду социального страхования. ОрганыПенсионного фонда Российской Федерации несут ответственность заперсонифицированный учет застрахованных, при этом являются последней инстанциейв получении информации от страхователей и о страхователях после органовФедерального казначейства и Федеральной налоговой службы. Отметим, чторазделение функций администрирования взносов в пенсионную систему иосуществления пенсионных выплат характерно для США. Но там законодательствоопределяет институты, ответственные за пенсионные выплаты, а не страховщики.Ими являются трастовые фонды, которым и передаются страховые взносы, собранныеналоговыми органами в составе Федерального казначейства США.
Определениеполитики в области единого социального налога в России отнесено к полномочиямМинистерства финансов РФ, к ведению которого среди социальных вопросов отнесенылишь вопросы инвестирования средств для финансирования накопительной частитрудовой пенсии. Следовательно, изменение данного налога в первую очередь будетпреследовать не социальные, а другие цели, так произошло со снижением ставкиединого социального налога в 2005 г. Основная ставка единого социальногоналога, зачисляемого в федеральный бюджет для финансирования базовой частитрудовой пенсии, сократилась с 14% до 6%, т.е. в 2,33 раза в 2005 г., в то же время поступления от этого налога сократились в I квартале 2005 г. по сравнению с 1 кварталом 2004 г. только в 1,93 раза (с 2,7% от ВВП до 1,4% соответственно).В настоящее время предусмотрены следующие механизмы компенсации от выпадающихдоходов в связи со снижением ставки ЕСН:
- для Пенсионногофонда Российской Федерации — возможность поступления средств в виде субвенциииз федерального бюджета, в том числе на финансирование дефицита Пенсионногофонда Российской Федерации'', исключение лиц старше 1966 г. рождения из накопительной составляющей системы трудовых пенсий (что позволило увеличитьдоходы в распределительном механизме финансирования трудовых пенсий);
- для Фондасоциального страхования Российской Федерации — определение обязанностиработодателя оплачивать первые два дня нетрудоспособности работника по общемузаболеванию;
- для фондовобязательного медицинского страхования — не предполагается какой-либо механизмкомпенсации выпадающих доходов.
Такимобразом, в современных российских условиях стали явно обозначаться противоречияв законодательстве и существующей практике применения единого социальногоналога. Завышенные социальные ожидания граждан, неучастие их в формированиидоходов государственных внебюджетных социальных фондов ведут к перегрузке этихфондов и бюджета. Напрашивается вывод о своевременности перехода от полностьюгосударственной социальной поддержки граждан к другим формам, методам иисточникам финансирования социальных потребностей. Однако решить возникшиепротиворечия невозможно без определения моделей социальной защиты и конечнойцели, которая должна быть получена в результате реформирования. Врассматриваемом аспекте возможными вариантами реформирования единогосоциального налога представляются следующие:
- возврат кстраховой природе платежей в государственные социальные внебюджетные фонды присохранении их администрирования налоговыми органами;
- отказ отстраховых начал и рассмотрение данного налога как формы изъятия, предполагающейдальнейшее обезличивание в бюджетном фонде (либо замена данного налога другиминалогами, привязанными к налоговой базе);
- разделение ЕСН надва потока платежей: страховой и налоговый на основе страховых начал по однимвидам социальных рисков и бюджетному механизму защиты от других рисков;
- снижение илиотмена ставки единого социального налога для работодателей и введение страховыхвзносов для работников.
Первыйвариант ориентирован на компенсацию заработной платы, следовательно, и взносына социальное страхование должны рассчитываться в процентах к заработной плате.Размер страховых выплат устанавливается также в процентах к оплате труда илиопределяется исходя из данных персонифицированного учета о поступившихстраховых взносах, как это сейчас происходит в отношении страховой частитрудовой пенсии. Преимущество данного подхода заключается в обеспечениидостаточно высокого уровня социальной защиты для трудоспособного населения ичленов их семей. При этом сохраняется опасность «теневой» заработнойплаты, так как эта модель существует в условиях достаточно высокого уровняначислений на оплату труда.
Вместе стем зарубежный опыт показывает, что объем «теневых» выплат не всегдазависит от уровня тарифов взносов на социальное страхование. Например, вШвеции, где начисления на оплату труда для работодателя составляют не менее 35%«теневых» выплат практически нет. Во многих же латиноамериканскихстранах, где тарифы взносов на социальное страхование не превышают 10%, ихобъем значителен. Высокий процент собираемости взносов на социальноестрахование существует тогда, когда значительный уровень их тарифов оправдансоответствующим процентом замещения зарплаты при утрате трудоспособности илиработы. Российская же практика показывает, что у работодателей нет мотивации кполной уплате платежей в государственные социальные внебюджетные фонды,поскольку движение средств в них не является в полной мере прозрачным, исоциальные выплаты компенсируют в небольшой мере утрачиваемый заработок. Сдругой стороны, низкий уровень социальных выплат в России в настоящее времяопределен неполным поступлением средств в фонды.
Низкаядоходность и эффективность размещения временно свободных средствгосударственных внебюджетных фондов также не дает возможности оценитьпреимущества предлагаемого механизма социальной защиты по сравнению сбюджетным.
Главнойпроблемой в рамках первого варианта выступает пенсионное страхование, покоторому изменение демографической ситуации (старение населения) требуетувеличения тарифов на социальное страхование, которое имеет свой логическийпример (не могут быть начисления на оплату труда, составляющие 50 и болеепроцентов). Решение этой проблемы в зарубежных странах связывают с увеличениемпенсионного возраста или снижением государственных гарантий по уровнюпенсионных выплат.
Коэффициентзамещения пенсией получаемой заработной платыразмер заработной платы, руб. Размер пенсии, руб. Коэффициент замещения пенсии/заработной платы 600 600 100% 3000 1200 40% 6000 1800 30% 12000 2400 20% 18000 2500 14% 30000 2700 9%
Второйвариант связан с проблемой чрезмерной налоговой (или страховой) нагрузки наоплату труда. Многие отечественные авторы и чиновники федеральных министерствсчитают, что увеличение доли оплаты труда в ВВП возможно лишь в условияхснижения или вообще отмены для работодателя обязательных платежей, базой длярасчета которых выступает оплата труда. Представляется, что это весьмаупрощенный подход к данной проблеме, так как в условиях большого бюджетногосектора, низкий уровень оплаты труда в котором, в определенной степенивыступает ориентиром для работодателей в других сферах, по крайней мере, поофициальным выплатам, с которых начисляются обязательные платежи. Значительногоповышения уровня оплаты труда невозможно добиться в условиях слабых профсоюзныхорганизаций, отсутствия традиций защиты своих прав работающих в судах.
Крометого, по методикам Международной организации труда, а также международныхфинансово-кредитных организаций отчисления на социальное страхованиерассматриваются как неотъемлемый элемент обязательств работодателя по оплатетруда. Социальное страхование — одно из завоеваний трудящихся практически вовсех странах с рыночной экономикой, и вряд ли нужно ставить под вопроснеобходимость сохранения и развития данного механизма социальной зашиты />населения. От социального страхования практическиполностью отказались только в двух странах — Новой Зеландии и Австралии.
Рассматриваемыйв рамках второго направления механизм допускает лишь минимальный уровеньсоциальных выплат, который связан с прожиточным минимумом. Фактически такойуровень в настоящее время существует по пенсиям, что нарушает принципсправедливого распределения доходов (а это одна из основных функцийгосударства, по мнению многих зарубежных ученых), поскольку независимо оттрудового стажа и уровня оплаты труда (который во многом связан с квалификациейтруда) все получают примерно одинаковый размер пенсионных выплат. Исключительнобюджетный механизм социальных расходов таит опасность их остаточногофинансирования, так как мировая практика показывает, что в случаяхэкономической стагнации (или спада) правительство в первую очередь прибегает ксокращению социальных расходов.
ОпытНовой Зеландии и Австралии показывает, что низкий уровень государственныхсоциальных гарантий приводит к изменению качественной структуры рабочей силы. Вэтих странах увеличилась доля работников с низким уровнем квалификации, в томчисле за счет того, что для них процент замещения социальными выплатамиутраченной заработной платы значительно выше.
Третийвариант можно рассматривать как наиболее перспективный, но при этом необходимоопределиться с видами рисков, которые исключаются из социального страхования.Так, во многих странах (например, в Великобритании) отсутствует страховоймеханизм оказания медицинской помощи населения, в Норвегии отсутствуетсоциальное страхование на случай временной нетрудоспособности в результатеобщего заболевания (работодатель должен за счет собственных средств сохранитьзаработную плату работнику на случай болезни). В Российской Федерации в 2001 г. был исключен риск безработицы.
Четвертыйвариант активно рассматривается российскими учеными и практиками. Он былзаявлен концепцией пенсионной реформы (в 1995 и 1998 гг.), в рамках которойвзносы на накопительную часть трудовой пенсии предусматривались именно иззаработной платы работающих, и доля таких платежей в общей сумме взносовпостепенно должна была увеличиваться. В конечном итоге работодатели не должныпринимать непосредственное участие в формировании личного пенсионного счетаналогоплательщика в накопительной части пенсии. Во многих странах,осуществляющих рыночные преобразования (бывшие республики СССР, страныВосточной Европы), платежи на социальное страхование поделены междуработодателем и работником, но ни в одной стране нет законодательногоположения, когда платежи работодателя называются налогом, а работника — взносомна социальное страхование. Предлагаемый вариант будет актуальным только вусловиях повышения реальной заработной платы. Ситуация 2005 г. показывает, что увеличение заработной платы идет очень медленно. Реализация четвертоговарианта возможна при распределении нагрузки между работодателем и работником.
Такимобразом, радикальным вариантом последующих реформ можно считать формированиеналоговых доходов федерального бюджета, направляемых на финансированиеограниченного перечня выплат социального характера, за счет социального налога.Социальный налог — целевой налог, предназначенный для формирования финансовойбазы государственного социального обеспечения, предусматривающий законодательноустановленный механизм расходования налоговых поступлений. Целевой социальныйналог представляет собой модель налога, соответствующую международной практикеналогообложения.
Модельцелевого социального налога предусматривает переход на паритетную основуфинансирования социального и медицинского страхования, пенсионного обеспечениямежду работником и работодателем. Для работодателя — это обязательныеотчисления на социальное обеспечение, т.е. механизм аналогичный действующемупорядку исчисления и уплаты единого социального налога; для работника—добровольные взносы с заработной платы на социальное страхование, пенсионныеплатежи накопительного характера.
Переходна паритетную основу финансирования ведет к повышению роли социальногопартнерства, вовлечению работников в управление социальным страхованием.
Однакопрежде чем принимать решение в одном из предложенных нами направленияхреформирования системы финансирования социальных выплат, следует иметь в виду,что частые изменения также являются препятствием для повышениязаинтересованности работодателя в полной легализации заработной платы.Требуется определенный временной лаг для оценки эффективности проведенныхизменений в части единого социального налога и взносов на обязательноепенсионное страхование, произошедших в 2005 г.
Первыерезультаты свидетельствуют, с одной стороны, о правомерности принятыхизменений, но с другой стороны, подтверждают опасения тех, кто высказывалпозицию о половинчатости мер. Расчет на то, что снижение на 10% ставки единогосоциального налога значительно увеличит налоговую базу не оправдался.Налогоплательщики не проявляют активности по легализации заработной платы,учитывая, что даже при сниженной до 26% ставке ЕСН «зарплатные схемы»все еще остаются экономичными. Количество налогоплательщиков, применяющихрегрессию налоговых ставок, по оценкам практиков существенно сократилось. Темне менее, это лишь первые выводы, которые сопровождаются данными о выполненииплановых показателей бюджета на 2005 г. по поступлению платежей ЕСН. Задеватьмесяцев текущего года общий объем платежей по налогу составил 95,0%, в томчисле зачисляемых в федеральный бюджет 94,2%, в ФСС РФ-97,0%, в ТФОМС-95,2%.
Изменения,внесенные в главу 24 НК РФ, касающиеся организаций, осуществляющих деятельностьв сфере информационных технологий
Федеральнымзаконом от 27.07.2006 № 144-ФЗ «О внесении изменений в часть вторуюНалогового кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных условийналогообложении для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в областиинформационных технологий, а также внесения других изменений, направленных наповышение эффективности налоговой системы» ст. 241 НК РФ дополненаставками, по которым с 1 января 2007 года будут исчислять единый социальныйналог налогоплательщики-организации, осуществляющие деятельность в областиинформационных технологий.
Так, с 1января 2007 года налогоплательщики-организации, осуществляющие деятельность вобласти информационных технологий, производящие выплаты физическим лицам, заисключением налогоплательщиков, имеющих статус резидента технико-внедренческойособой экономической зоны, будут исчислять единый социальный налог по следующимставкам:
1)приналоговой базе на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года:
до 75000 руб. — ставка 26,0 %, в том числе:
в доле,зачисляемой в федеральный бюджет, — 20,0 %;
в Фондсоциального страхования Российской Федерации (ФСС РФ) — 2,9 %;
вФедеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) — 1,1 %;
втерриториальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС) — 2,0 %;
2)от 75001 руб. до 600 000 руб. — ставка 19 500 руб. + 10,0 % с суммы, превышающей 75 000руб., в том числе:
в доле,зачисляемой в федеральный бюджет, — 15 000 руб. + 7,9 % с суммы, превышающей 75000 руб.;
в доле,зачисляемой в ФСС РФ, — 2175 руб. + 1,0 % с суммы, превышающей 75 000 руб.;
в доле,зачисляемой в ФФОМС, — 825 руб. + 0,6 % с суммы, превышающей 75 000 руб.;
в доле,зачисляемой в ТФОМС, — 1500 руб. + 0,5 % с суммы, превышающей 75 000 руб.;
свыше600 000 руб. — ставка 72 000 руб. + 2,0 % с суммы, превышающей 600 000 руб.,
в томчисле:
в доле,зачисляемой в федеральный бюджет, — 56 475 руб. + 2,0 % с суммы, превышающей600 000 руб.;
в доле,зачисляемой в ФСС РФ, — 7425 руб.;
в доле,зачисляемой в ФФОМС, — 3975 руб.;
в доле,зачисляемой в ТФОМС, — 4125 руб.
Дляналогоплательщиков-организаций, осуществляющих деятельность в области информационныхтехнологий, ставки единого социального налога отличны согласно Федеральномузакону от 27.07.2006 Ns 144-ФЗ от ставок налога, уплачиваемогоналогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам; различаются такжепороги налоговых баз, после которых применяется регрессивная шкаланалогообложения (максимальная ставка единого социального налога в размере 26 %при налоговой базе на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года):
до 75000 руб. — у налогоплательщиков-организаций, осуществляющих деятельность вобласти информационных технологий;
до 280000 руб. — у налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам.
Обуплате единого социального налога и страховых взносов на обязательноепенсионное страхование индивидуальными предпринимателями
1. Общиеположения
Всоответствии со ст. 235 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)индивидуальные предприниматели, в том числе главы крестьянского (фермерского)хозяйства (КФХ), признаются плательщиками единого социального налога (ЕСН).
Индивидуальныепредприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход илиприменяющие упрощенную систему налогообложения, полностью освобождаются отуплаты ЕСН, в том числе с выплат в пользу физических лиц, и уплачивают толькостраховые взносы на обязательное пенсионное страхование (ОПС).
Индивидуальныепредприниматели, осуществляющие деятельность согласно общему режимуналогообложения, являются плательщиками как ЕСН, так и страховых взносов наОПС.
Индивидуальныепредприниматели осуществляют исчисление и уплату ЕСН по двум основаниям:
- с доходов,полученных ими в связи с осуществлением предпринимательской деятельности;
- с выплат и иныхвознаграждений, начисленных в пользу физических лиц по трудовым игражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ,оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальнымпредпринимателям), а также по авторским договорам.
Такимобразом, если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориямналогоплательщиков, он исчисляет и уплачивает ЕСН по каждому основанию.
Согласноп. 1 ст. 245 НК РФ индивидуальные предприниматели не исчисляют и не уплачиваютЕСН с доходов, полученных ими в связи с осуществлением профессиональной (иной)деятельности, в части суммы налога, зачисляемой в бюджет Фонда социальногострахования Российской Федерации (ФСС РФ). Порядок уплаты ЕСН индивидуальнымипредпринимателями/производящими выплаты в пользу физических лиц,регламентирован нормами п. 1, 3 ст. 236 и п. 1, 2, 4, 5 ст. 237 (объектналогообложения и налоговая база), ст. 238 (освобождение от налогообложения),ст. 239 (льготы по налогу), п. 1 ст. 241 (налоговые ставки), ст. 243 (порядокисчисления и сроки уплаты налога) НК РФ.
Неявляются объектом налогообложения выплаты и иные вознаграждения, производимыеиндивидуальным предпринимателем в пользу физического лица, не связанного с нимтрудовым, гражданско-правовым договорами, предметом которых является выполнениеработ, оказание услуг, авторским договором.
Всоответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ суммы выплат и иных вознаграждений в пользуфизических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которыхявляется выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам, не признаютсяобъектом обложения ЕСН, если у налогоплательщика — индивидуальногопредпринимателя такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходыфизических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Порядокуплаты ЕСН индивидуальными предпринимателями в отношении доходов, полученных отпредпринимательской деятельности, регламентирован нормами п. 2 ст. 236 и п. 3СТ. 237 (объект налогообложения и налоговая база — доходы отпредпринимательской или иной деятельности за вычетом расходов, связанных с ихизвлечением), подпункта 3 п. 1 ст. 239 (льготы по налогу), п. 3 ст. 241 (ставкиналога), ст. 244 (порядок исчисления и сроки уплаты налога) НК РФ.
Пунктом2 ст. 236 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения ЕСН для индивидуальныхпредпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности завычетом расходов, связанных с их извлечением.
Дляиндивидуального предпринимателя не признаются объектом налогообложениявознаграждения, выплачиваемые другим индивидуальным предпринимателям, еслитакие выплаты осуществляются по трудовым, гражданско-правовым договорам,предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторскимдоговорам, при условии, что у индивидуального предпринимателя — получателявознаграждений указанные в таких договорах виды работ, услуг отражены в егозаявлении на получение свидетельства о государственной регистрации и являютсяпредметом его индивидуальной деятельности.
Доходамиот предпринимательской деятельности признаются также иные доходы, связанные сэтой деятельностью, которые отражены в бухгалтерском учете индивидуальногопредпринимателя, например денежные средства, полученные им по решениюарбитражного суда, если согласно ст. 15 Гражданского кодекса РоссийскойФедерации они являются возмещением убытков (например, причиненных незаконнымиспользованием товарного знака по свидетельству на товарный знак), неполученнымдоходом (упущенной выгодой) лица, чье право нарушено.
Данноеположение основано на том, что согласно п. 3 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 №3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях местпроисхождения товаров» товарный знак может быть зарегистрирован на имяюридического лица, а также физического лица, осуществляющегопредпринимательскую деятельность.
Такимобразом, денежные средства, взысканные по решению арбитражного суда в пользуиндивидуального предпринимателя в возмещение причиненных убытков, относятся кдоходам, полученным в связи с осуществлением предпринимательской деятельности,и подлежат обложению ЕСН.
Еслииндивидуальный предприниматель без образования юридического лица зарегистрированв установленном законодательством Российской Федерации порядке и егодеятельность связана с извлечением доходов от сдачи в аренду имущества, тотакие доходы в соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ являются для индивидуальногопредпринимателя — арендодателя объектом обложения ЕСН.
Налоговойбазой для исчисления ЕСН являются доходы индивидуального предпринимателя завычетом соответствующих документально подтвержденных расходов, непосредственносвязанных с извлечением этих доходов.
Приклассификации расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов,налогоплательщикам следует руководствоваться соответствующими статьями главы 25НК РФ. При этом согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные идокументально подтвержденные в соответствии с законодательством РоссийскойФедерации затраты при условии, что они произведены для осуществлениядеятельности, направленной на получение дохода.
Приопределении индивидуальным предпринимателем налоговой базы по ЕСН за налоговыйпериод в состав его расходов включаются расходы, произведенные в этом женалоговом периоде, определенные, в частности, ст. 254, 255, 259, 260,263, 264НК РФ.
В составрасходов не включаются затраты, указанные в ст. 270 НК РФ.
Приопределении объекта налогообложения для индивидуальных предпринимателей расходыв виде сумм выплат и вознаграждений в пользу физического лица, не связанного сним трудовым, гражданско-правовым договорами, предметом которых являетсявыполнение работ, оказание услуг, авторским договором, не могут быть отнесены красходам, связанным с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
Еслииндивидуальный предприниматель в целях получения дохода от предпринимательскойдеятельности привлекает физических лиц, осуществляет выплаты и иныевознаграждения в пользу этих физических лиц по трудовым, гражданско-правовымдоговорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (заисключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), поавторским договорам и с данных выплат исчислен ЕСН, то в состав расходов,связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, включаютсякак суммы выплат и иных вознаграждений, производимых в рамках вышеперечисленныхдоговоров, так и уплаченные суммы ЕСН, начисленного индивидуальнымпредпринимателем на вышеуказанные выплаты и вознаграждения.
Страховыевзносы на ОПС в виде фиксированного платежа, уплаченные индивидуальнымпредпринимателем, а также страховые взносы на ОПС, уплаченные в соответствующиебюджеты, которые начислены на выплаты и иные вознаграждения в пользу физическихлиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых являетсявыполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемыхиндивидуальным предпринимателям), по авторским договорам, подлежат включению всостав расходов, принимаемых к вычету в целях обложения ЕСН, по • следующимоснованиям.
Страховыевзносы на ОПС исчисляются в самостоятельном порядке исходя из установленныхтарифов и зачисляются в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР).Таким образом, в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N5 167-ФЗ «Обобязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее — Закон№ 167-ФЗ) суммы начисленных страховых взносов (при условии их уплаты) невключаются в расходы на оплату труда, но при этом они подлежат отражению всоставе прочих расходов и, следовательно, учитываются в составе косвенныхрасходов индивидуального предпринимателя (подпункт 29 п. 1 ст. 264 НК РФ).
СуммыЕСН, в том числе суммы начисленных авансовых платежей, подлежащих уплате втечение текущего налогового периода, а также суммы ЕСН, уплаченные по итогамистекшего налогового периода, и авансовые платежи, уплаченные на основанииналогового уведомления, при определении налоговой базы для целей исчисления ЕСНне включаются индивидуальными предпринимателями в состав расходов, связанных сизвлечением доходов, так как действующим законодательством о налогах и сборахРоссийской Федерации не предусмотрено исключение из налоговой базы поконкретному налогу за текущий, отчетный (иной) период суммы этого налога,исчисленной за предыдущие периоды времени, а также авансовых платежей по нему.
Так,например, в соответствии с п. 4 ст. 270 НК РФ суммы налога на прибыль неучитываются в целях налогообложения прибыли, то есть налог на прибыль неуменьшает налоговую базу плательщиков налога на прибыль.
Такимобразом, начисленные и уплаченные суммы ЕСН не уменьшают налоговую базу поэтому налогу.
УплатаЕСН крестьянскими (фермерскими) хозяйствами
Статья235 НК РФ содержит норму, в соответствии с которой до 1 января 2007 годаплательщиками ЕСН являются члены (включая главу) КФХ.
С 1января 2007 года плательщиком ЕСН будет являться только глава КФХ, признанныйиндивидуальным предпринимателем.
Следуетотметить, что трудовые отношения в КФХ определяются и регулируются членамихозяйства [ст. 17 Федерального закона от 11.06.2003 № 74-ФЗ «Окрестьянском (фермерском) хозяйстве» (далее — Закон № 74-ФЗ)]. Квышеуказанным отношениям не могут быть применены нормы Трудового кодексаРоссийской Федерации, и КФХ не может выступать в качестве работодателя поотношению к членам этого хозяйства.
В то жевремя согласно нормам ст. 17 Закона № 74-ФЗ КФХ разрешается использоватьнаемный труд, условия которого регламентируются трудовым илигражданско-правовым договором, предметом которого является выполнение работ,оказание услуг с гражданами об использовании их труда.
Поэтомучлены КФХ, признанные в целях исчисления ЕСН индивидуальными предпринимателями,согласно п. 2 ст. 235 НК РФ уплачивают ЕСН по итогам 2006 года в отношениивыплат, начисленных в пользу привлекаемых для работы физических лиц.
Порядокуплаты ЕСН членами (включая главу) КФХ в отношении выплат, начисленных в пользуфизических лиц, привлекаемых для осуществления работ, регламентирован нормамип. 1,3 ст. 236 и п. 1,2,4,5 ст. 237 (объект налогообложения и налоговая база),п. 1,2 ст. 241 (ставка налога), ст. 243 (порядок исчисления и сроки уплатыналога) НК РФ, установленными для лиц, производящих выплаты физическим лицам.
Порядокуплаты ЕСН в отношении доходов членов (включая главу) КФХ регламентируетсянормами п. 2 ст. 236, п. 3 ст. 237 (объект налогообложения и налоговая база —доходы от предпринимательской или иной деятельности за вычетом расходов,связанных с их извлечением), п. 3 ст. 241 (ставка налога), ст. 244 (порядокисчисления и сроки уплаты налога) НК РФ.
Всоответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН доходов членов КФХпризнаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов,связанных с их извлечением.
Согласноп. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база для вышеуказанных налогоплательщиковопределяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной,так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетомрасходов, связанных с их извлечением.
Подпунктом5 п. 1 ст. 238 НК РФ установлено, что не подлежат обложению ЕСН доходы членовКФХ, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализациисельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственнойпродукции, ее переработки и реализации в течение пяти лет начиная с годарегистрации хозяйства.
Даннаянорма НК РФ применяется в отношении доходов тех членов КФХ, которые ранее непользовались этой льготой.
Если смомента государственной регистрации хозяйства прошло более пяти лет, основанийдля применения нормы, установленной подпунктом 5 п. 1 ст 238 НК РФ, не имеется.
Рассмотримособенности применения п. 3 ст. 241 НК РФ в отношении доходов членов КФХ.
Приисчислении ЕСН с доходов членов КФХ независимо от того, в какой форме хозяйствозарегистрировано, применяются ставки этого налога, установленные п. 3 ст. 241НК РФ. Право на применение регрессивных ставок налога возникает у члена КФХ,если его налоговая база (доход) превышает 100 000 руб.
Если вКФХ работают физические лица (за исключением индивидуальных предпринимателей),привлекаемые по трудовым или гражданско-правовым договорам, предметом которыхявляется выполнение работ, оказание услуг, то с выплат и иных вознаграждений,начисленных этим физическим лицам, исчисление ЕСН производится главами КФХ —сельскохозяйственными товаропроизводителями по ставкам, установленным второйтаблицей п. 1 ст. 241 НК РФ, а главами КФХ, не являющимисясельскохозяйственными производителями, — по ставкам, установленным первойтаблицей п. 1 ст. 241 НК РФ.
РасчетЕСН по итогам налогового периода с I доходов членов КФХ может быть произведенглавой хозяйства централизованно за всех членов КФХ на основании данных одоходах каждого члена хозяйства.
При этомдля правильного исчисления ЕСН главе КФХ целесообразно вести по каждому членухозяйства (включая главу КФХ), в пользу которого производилось распределениедохода, учет доходов, налоговой базы, налоговых льгот, начисленных суммавансовых платежей.
Изменения,внесенные в порядок уплаты ЕСН с 1 января 2006 года
Обращаем особое внимание читателей журнала на изменения, которыевнесены а порядок уплаты ЕСН Федеральным законом от 06.12.2005 № 158-ФЗ «Овнесении изменения в статью 241 части второй Налогового кодекса РоссийскойФедерации» и вступили в силу с 1 января 2006 года как для индивидуальныхпредпринимателей — работодателей, так и предпринимателей, не применяющих труднаемных работников.
1 С 1 января 2006 года изменилисьставки ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физическихлиц, за исключением выступающих в качестве работодателей налогоплательщиков —организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидентатехнико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплатыфизическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особойэкономической зоны, сельскохозяйственных товаропроизводителей, организацийнародных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренныхмалочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслямихозяйствования.
Внесеныизменения в п. 1 ст. 241 НК РФ в части установления с 1 января 2006 года ставокЕСН в ФСС РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС),в том числе в первую таблицу для данных налогоплательщиков. Так же как ипрежде, итоговая максимальная ставка ЕСН (например, при налоговой базе накаждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года до 280 000 руб.) равна26 %. Однако в ФСС РФ налог должен исчисляться по ставке 2,9 % (вместо 3,2 %),в ФФОМС — 1,1 % (вместо 0,8 %).
Приналоговой базе на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года от280 001 руб. до 600 000 руб. ЕСН в ФСС РФ вышеуказанным налогоплательщикамдолжен исчисляться по ставке 8120 руб. плюс 1,0 % с суммы, превышающей 280 000руб., в ФФОМС — 3080 руб. плюс 0,6 % с суммы, превышающей 280 000 руб.
При этомналоговая нагрузка по налоговой базе на каждое физическое лицо нарастающимитогом с начала года свыше 600 000 руб. по ФСС РФ уменьшилась с 12 480 руб. до11 320 руб., по ФФОМС — увеличилась с 3840 руб. до 5000 руб.
2 Федеральный закон от 22.12.2005 N;180-ФЗ «Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временнойнетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспеченияпо обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производствеи профессиональных заболеваний в 2006 году» с 1 января 2006 года установилмаксимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключениемпособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем напроизводстве или профессиональным заболеванием), максимальный размер пособия побеременности и родам женщинам, подлежащим обязательному социальномустрахованию, установленного Федеральным законом от 19.05.1995 № 81-ФЗ «Огосударственных пособиях гражданам, имеющим детей», который в этих случаяхне может за полный календарный месяц превышать 15 000 руб. Таким образом, еслив 2005 году такие пособия не подлежали обложению ЕСН и страховыми взносамиприменительно к сумме 12 800 руб., то с 1 января 2006 года не облагаетсяналогом сумма в размере 15 000 руб.
3 Внесены изменения в п. 3 ст. 241 НКРФ, согласно которому индивидуальные предприниматели исчисляют ЕСН в частисвоих доходов с налоговой базы до 280 000 руб. по ставке всего 10 % (прежде—13,2 %), в том числе в федеральный бюджет — 7,3 %, в ФФОМС — 0,8 %,территориальный фонд обязательного медицинского страхования —1,9 %.Соответственно изменилась налоговая нагрузка и при налоговой базе от 280 001руб. до 600 000 руб.; свыше 600 000 руб.
4 Статья 243 НК РФ для индивидуальныхпредпринимателей — работодателей дополнена п. 9, согласно которому в случаепрекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до концаналогового периода налогоплательщик обязан в пятидневный срок со дня подачи врегистрирующий орган заявления о прекращении вышеуказанной деятельностипредставить в налоговый орган налоговую декларацию за период с началаналогового периода по день подачи этого заявления включительно. Разница междусуммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, исуммой налога, уплаченной налогоплательщиком с начала года, подлежит уплате непозднее 15 дней со дня подачи такой декларации или возврату налогоплательщику впорядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
Аналогичнойнормой дополнена и ст. 244 НК РФ для налогоплательщиков, не производящихвыплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, а именно: в случаепрекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до концаналогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи врегистрирующий орган заявления о прекращении вышеуказанной деятельностипредставить в налоговый орган налоговую декларацию за период с началаналогового периода по день подачи указанного заявления включительно.
УплатаЕСН, исчисленного по представляемой налоговой декларации (с учетом начисленныхавансовых платежей по истекшим срокам уплаты за текущий налоговый период),производится не позднее 15 дней со дня подачи такой декларации.
Уплатастраховых взносов на ОПС
В силуЗакона № 167-ФЗ индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать, помимо ЕСН,страховые взносы на ОПС в виде фиксированного платежа в отношении своейпредпринимательской деятельности, а также страховые взносы на ОПС с выплат,производимых в пользу физических лиц.
Такимобразом, если страхователь одновременно относится к нескольким категориямналогоплательщиков, он исчисляет и уплачивает страховые взносы на ОПС покаждому основанию.
Правоотношенияпо уплате страховых взносов на ОПС индивидуальными предпринимателями,производящими выплаты физическим лицам, определяются нормами, установленнымиЗаконом № 167-ФЗ для вышеуказанных страхователей.
Подпунктом1 п. 2 ст. 22 Закона № 167-ФЗ определены тарифы страхового взноса дляиндивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, в целяхначисления страховых взносов. При этом вышеуказанные страхователи уплачивают втечение переходного периода страховые взносы на ОПС исходя из тарифов,определенных ст. 33 Закона № 167-ФЗ.
Оплататруда — что выгоднее уплачивать: единый социальный налог или налог на прибыль
Всоответствии с п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся)не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если уналогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам,уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом)периоде. Это означает, что даже если у налогоплательщика в этом периоде сформировалсяубыток, но он не претендует на признание расходов на оплату труда в виде техили иных выплат, налоговая база по единому социальному налогу не возникает.
Бытуетмнение, что налогоплательщику выгоднее произвести выплаты за счет собственныхсредств и не платить с них единый социальный налог и взносы на обязательноепенсионное страхование (в соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РоссийскойФедерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начислениястраховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единомусоциальному налогу, установленные главой 24 НК РФ), Пора отказаться от такогомнения, тем более что оно не только экономически не оправдано, но чаще всегоприводит к тому, что при применении нормы п. 3 ст. 236 НК РФ налогоплательщикнеправильно трактует Кодекс. В действительности при отнесении выплат ивознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу поприбыли, следует руководствоваться положениями главы 25 НК | РФ, письма МНСРоссии от 04.04.2002 № СА-6-05/415@, а также письма Минфина России от 23.11.2005№ 03-05-02-04/202. В ст. 270 НК РФ приводится перечень выплат, которые не могутбыть отнесены к расходам и именно поэтому не подлежат обложению единымсоциальным налогом:
- расходы в видевзносов на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечениеработников, кроме взносов, указанных в п. 16 ст. 255 Кодекса;
- расходы на любыевиды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимовознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
- премии,выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения(в частности,средств, определенных собственниками организаций для выплаты премий) илицелевых поступлений;
- суммыматериальной помощи работникам [в том числе для первоначального взноса наприобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашениекредита, предоставленного на приобретение и(или)строительство жилья,беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведениедомашним хозяйством и иные социальные потребности];
- расходы на оплатудополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренныхдействующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам,воспитывающим детей;
- выплаты в виденадбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда,доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации,компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверхразмеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсацийудорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо егопредоставления по льготным ценам или бесплатно (за исключением специальногопитания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренныхдействующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное илильготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или)коллективными договорами;
- расходы на оплатупроезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальнымимаршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащихвключению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг)в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев,когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотренытрудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;
- ценовые разницыпри реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ,услуг) работникам;
- ценовые разницыпри реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организацииобщественного питания;
- расходы на оплатупутевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивныхсекциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных(спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке нанормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу,и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другиеаналогичные расходы, произведенные в пользу работников;
- иные выплаты,производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации послеуплаты налога на прибыль.
Запрещенотакже уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на суммы вознаграждений погражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ,оказание услуг и которые заключены с лицами, состоящими в штате налогоплательщика(п. 21 ст. 255 НК РФ, письмо Минфина России от 28.11.2005 №03-05-02-04/205).Таким образом, выплаты, производимые штатным работникам за выполнение ими работили оказание услуг по договорам гражданско-правового характера, в состав расходовна оплату труда не включаются и, следовательно, не подлежат обложению единымсоциальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхованиена основании п. 3 ст. 236 НК РФ. В то же время если налогоплательщик заботитсяоб интересах своих работников с целью обеспечения их пенсионных прав,организация может заключить с ними трудовые договоры о работе посовместительству, введя соответствующие должности в штатное расписание; в этомслучае сумма оплаты будет включаться в состав расходов на оплату труда приформировании налоговой базы по налогу на прибыль и облагаться единым социальнымналогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.
Идея «ухода»от уплаты единого социального налога благодаря невключению расходов на оплату трудав затраты не оправдывает себя и экономически. Выгоднее признать расходы изаплатить единый социальный налог, как это ни кажется невозможным на первыйвзгляд.
Пример.
Работодательначислил выплату работнику в размере 10 у.е. Налоговая база по налогу наприбыль без учета этой суммы за период составила 100у.е.
1вариант
Налогоплательщикне включает сумму выплаты в расходы.
Единыйсоциальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляютсяи не уплачиваются.
Сумманалога на прибыль составит 24у.е. (100у.е * 24%).
2вариант
Налогоплательщиквключает сумму выплаты в расходы, начисляет единый социальный налог и взносы наобязательное пенсионное страхование в размере 2,6 у.е. (10у.е. * 26 %).Налоговая база уменьшается и составит 87,4у.е. (100 y.e. — 10y.e. –2,6y.e.).
Налог наприбыль составит 21 у.е. (87,4 у.е. * 24 %).
Общаясумма налогов, уплачиваемых по второму варианту. — 23,6у.е. (21 у.е. +2,6у.е.).
Каквидим, второй вариант выгоднее.
Такимобразом, налогоплательщику следует больше внимания обратить на рациональнуюорганизацию оплаты труда и отказаться от привычных приемов минимизацииналогового бремени.
Так,например, достаточно произвольно может быть построена система премирования: всепремии, названные в положении о премировании или в коллективном договоре (всвою очередь, на эти документы должен ссылаться трудовой договор с каждымсотрудником), можно относить к расходам без ограничений (кроме премий,выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевыхпоступлений) (см., например, письма Минфина России от 24.01.2003 №04-02-06/2/136, от 25.10.2005 № 03-03-04/1/294, от 29.11.2004 №03-03-01-04/4/26; постановления ФАС Поволжского округа от 07.09.2004 N2А65-20830/03-СА1-32, ФАС Московского округа от 13.05.2005, 11.05.2005 №КА-А41/3577-05, ФАС Северо-западного округа от 28.02.2005 NSA56-17963/04, ФАСЦентрального округа от 23.06.2003 № А64-4692/02-17 и др.).
Организацияможет позволить себе выплачивать любые экономически оправданные надбавки,обеспечивать бесплатное питание сотрудников, выплачивать повышенные выходныепособия и надбавки за условия и характер труда с отнесением на расходы,уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и т.д.
Интереснатакже недавно сформулированная ВАС РФ позиция, что вычет суммы взносов наобязательное пенсионное страхование из суммы единого социального налоганалогоплательщик может делать не после уплаты взноса, а уже в момент егоначисления. Такая трактовка п. 2 ст. 243 НК РФ дана в постановлении ПрезидиумаВАС РФ от 01.11.2005 N2 8736/05.
В то жевремя отметим, что она не совпадает с мнением налоговых органов и МинфинаРоссии.
Практикапоказывает, что если страхователь начислил, но не уплатил в установленномразмере или в установленный срок страховые взносы на обязательное пенсионноестрахование, неуплаченная сумма страховых взносов признается налоговымиорганами недоимкой по единому социальному налогу и взыскивается с начислениемпеней. Налоговые органы обычно направляют налогоплательщику требование обуплате задолженности по единому социальному налогу (в размере занижения суммыналога) и соответствующих пеней, начисленных на момент направления требования,с указанием срока его исполнения. В случае неисполнения требования об уплатеналога и пеней недоимка по единому социальному налогу и начисленные пенивзыскиваются налоговым органом безакцептно. Одновременно с этим органами ПФРосуществляется взыскание недоимки по страховым взносам и пеней. После взысканиянедоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование территориальнымиорганами Пенсионного фонда Российской Федерации недоимка по единому социальномуналогу, взысканная налоговыми органами с налогоплательщика в связи снеправомерно примененным налоговым вычетом, признается переплатой по единомусоциальному налогу, к которой будут применяться положения ст. 78 НК РФ. Этапозиция высказана, в частности в письме Минфина России от28.10.2005№03-05-02-04/192.3