Содержание Введение 4Глава 1. Общие положения налоговой ответственности 71.1. Понятие и субъекты налоговой ответственности в соответствии с Налоговым законодательством Российской Федерации, основные виды ответственности уголовная, административная 71.2. Правовое регулирование основных видов налоговых правонарушений и определение мер ответственности за них в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации 111.3. Основания освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности 23^ Глава 2. Проблемы применения ответственности за нарушение налогового законодательства Российской Федерации 312.1. Современные тенденции судебно-арбитражной практики по налоговым спорам 312.2. Проблема применения мер налоговой ответственности при реорганизации и ликвидации юридических лиц 372.3. Уголовная ответственность за совершение преступлений в сфере налогообложения: проблема квалификации составов 41^ Глава 3. Практическое применение законодательства о налоговой ответственности на примере предприятия ООО « Гамма-центр» 533.1. Краткая характеристика предприятия «Гамма-центр» 533.2. Изучение возможных налоговых правонарушений на предприятии ООО «Гамма-центр» 553.3. Виды ответственности за налоговые правонарушения которые применимы к предприятию ООО «Гамма-центр» 56Заключение 59Список использованной литературы 65Приложения 69 Введение Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности за налоговые нарушения. Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. В условиях формирования в России рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления защиты экономических прав человека правовая ответственность основывается на новых принципах. Дальнейшее развитие налогового законодательства невозможно без комплексного и системного подхода к применению норм об ответственности за налоговые нарушения. Для понимания пределов полномочий налоговых органов, прав и обязанностей налогоплательщиков важно анализировать их правовой статус в целом, а не ограничиваться только нормами санкций. Ответственность за налоговые нарушения формируется в рамках специального регулирования имущественных отношений при налогообложении. Нередко создается противоречивая ситуация, порожденная гражданско-правовым характером имущественных отношений и административно-правовым характером налоговых отношений, что должно быть разъяснено нормами специальных налоговых законов. В данной дипломной работе обобщены нормы законодательства, регулирующие ответственность в сфере налогообложения, анализируются практика и проблемы их применения, рассматриваются тенденции и перспективы кодификации налогового законодательства. Предметом исследования является определение ответственности за нарушение налогового законодательства Российской Федерации.Объектом исследования является фирма ООО «Гамма – центр».Целью исследования данной дипломной работы является практическое применение совокупности норм отраслей российского законодательства, касающихся ответственности за нарушение налогового законодательства. Отсутствие специального законодательного регулирования имущественных налоговых отношений вынуждает практиков прибегать к аналогии права, принципам справедливости и целесообразности, что не всегда допустимо. В работе приведены положительные и отрицательные стороны действующего налогового законодательства и сделаны выводы о путях его совершенствования и возможностях применения. Исходя из намеченной цели, поставлены следующие основные задачи: Понятие и субъекты налоговой ответственности в соответствии с Налоговым законодательством Российской Федерации, основные виды ответственности уголовная, административная Правовое регулирование основных видов налоговых правонарушений и определение мер ответственности за них в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации Основания освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности Современные тенденции судебно-арбитражной практики по налоговым спорам Проблема применения мер налоговой ответственности при реорганизации и ликвидации юридических лиц Уголовная ответственность за совершение преступлений в сфере налогообложения: проблема квалификации составов Краткая характеристика предприятия «Гамма-центр» Изучение возможных налоговых правонарушений на предприятии ООО «Гамма-центр» Виды ответственности за налоговые правонарушения которые применимы к предприятию ООО «Гамма-центр» При решении поставленных задач были использованы формально-юридический и сравнительно-правовой методы, методы системно структурного анализа, анализа документов и статистических данных. Содержание работы нашло свое отражение в трех главах: Общие положения налоговой ответственности Проблемы применения ответственности за нарушение налогового законодательства Российской Федерации Практическое применение законодательства о налоговой ответственности на примере предприятия ООО « Гамма-центр»^ Глава 1.Общие положения налоговой ответственности 1.1.Понятие и субъекты налоговой ответственности в соответствии с Налоговым законодательством Российской Федерации, основные виды ответственности уголовная, административная Сегодня Налоговая система не может функционировать без института ответственности. На сегодняшний день сложилась ситуация, которая позволяет сделать вывод, что в российской правовой системе сформировалось достаточно четко выраженное правовое явление – ответственность за налоговые правонарушения. Поэтому вполне обоснованно обозначение ответственности за налоговые правонарушения применительно к п.1 ст.13, ст.15 Закона об основах налоговой системы1 и ст.22 Закона о подоходном налоге как налоговой ответственности.2В то же время необходимо учитывать, что по своей правовой природе налоговая ответственность сходна с административной ответственностью, что и разъяснил в п.2.1. обзора практики разрешения арбитражными судами споров, касающихся общих условий применения ответственности за нарушения налогового законодательства, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (письмо от 31.05.94 № С1-7/ОП-370).Учитывая приведенный выше анализ, можно дать определение налоговой ответственности.В соответствии со ст.106 и 107 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговая ответственность – это применение финансовых санкций за совершение налогового правонарушения уполномоченными на то государственными органами к налогоплательщикам и лицам, содействующим уплате налога.Субъектами налогового правонарушения выступают, как правило, налогоплательщики.3 Однако понятия налогоплательщика и субъекта ответственности не тождественны, так как в законодательстве могут быть установлены случаи, когда налоговое правонарушение может быть совершено иным лицом (например, не удержание налога сборщиком налогов).В качестве субъектов налоговой ответственности в налоговом законодательстве названы:а) налогоплательщики (юридические и физические лица); б) сборщики налогов (юридические лица и граждане-предприниматели);в) банки и иные кредитные организации, ответственные за перечисление налогов в бюджет или внебюджетные фонды.Характеризуя ответственность данных лиц, следует отметить, что основные виды налоговых правонарушений, а также меры ответственности, применяемые к налогоплательщикам, установлены в п. 1 ст. 13 Закона об основах налоговой системы. Данная норма является нормой общего характера и ее применение обусловлено самим фактом совершения налогового правонарушения налогоплательщиком.Необходимо также отметить, что в соответствии с письмом Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 мая 1994 г. № С1-7/ОП-370 "Обзор практики разрешения арбитражными судами споров, касающихся общих условий применения ответственности за нарушения налогового законодательства" ответственность, предусмотренная в ст. 13 Закона об основах налоговой системы, применяется только к налогоплательщикам. Под налогоплательщиком понимается лицо, имеющее тот или иной объект налогообложения и обязанное в связи с этим уплачивать соответствующий налог. Поэтому налоговая ответственность в соответствии с п. 1 ст. 13 Закона к иным лицам, которые по законодательству налогоплательщиками не являются, применяться не может.Налоговая ответственность распространяется на всех налогоплательщиков независимо от форм собственности, организационно-правовых форм, ведомственной принадлежности.В соответствии с Законом об основах налоговой системы исполнение обязанностей налогоплательщика обеспечивается мерами административной и уголовной ответственности, а также финансовыми санкциями.Рассмотрим подробнее меры административной и уголовной ответственности:^ Уголовная ответственность - наступает за совершение преступлений, предусмотренных уголовным законодательством. Административная ответственность - наступает за посягательство субъектами права на общественные отношения, связанные с государственным управлением, основанные на отношениях власти и подчинения.Итак, административная ответственность – это “...вид юридической ответственности, которая выражается в применении уполномоченным органом или должностным лицом административного взыскания к лицу, совершившему правонарушение”.4^ Основные характеристики административной ответственности:Устанавливается как законами, так и подзаконными актами, либо их нормами об административных правонарушениях. Основанием административной ответственности является административное правонарушение. Субъектами административной ответственности могут быть как физические лица, так и коллективные образования.Административные взыскания применяются широким кругом уполномоченных органов и должностных лиц.Административные взыскания налагаются органами и должностными лицами на неподчиненных им правонарушителей.Применение административного взыскания не влечет судимости и увольнения с работы.Меры административной ответственности применяются в соответствии с законодательством, регламентирующим производство по делам об административных правонарушениях.5Если за налоговое правонарушение предусмотрена ответственность по Уголовному Кодексу Российской Федерации, то наступает уголовная ответственность согласно статье 108 Налогового кодекса “Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения”: “Предусмотренная настоящим Кодексом ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации”6.Таким образом, на данный момент в России существует два реально применяемых вида юридической ответственности за налоговые правонарушения: Административная и Уголовная. 1.2.Правовое регулирование основных видов налоговых правонарушений и определение мер ответственности за них в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации Налоговый Кодекс Российской Федерации устанавливает понятие налогового правонарушения, определяя, что для его квалификации необходимо наличие доказательства вины, и, оговаривая условия, при которых виновное лицо может быть освобождено от ответственности, (или она может быть смягчена), а также постулирует презумпцию невиновности налогоплательщика. Согласно статье 106 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушении законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Наиболее принципиальными моментами данного определения является вина и противоправность. Противоправность означает нарушение норм или правил, законодательно закрепленными нормативными документами; для признания факта налогового правонарушения, а значит, и для привлечения к ответственности лица, его допустившего, было достаточно только этого признака. Для классификации налогового правонарушения в Российской Федерации, кроме факта нарушения законодательства, необходимо доказать виновность налогоплательщика в совершении противоправного деяния, которое может быть выражено как в действии, так и в бездействии. Важно отметить, что по Налогового Кодекса Российской Федерации признания состава налогового правонарушения в действиях налогоплательщика недостаточно для привлечения его к ответственности, поскольку дополнительно должен быть соблюден целый ряд условий.7^ Виды правонарушений и ответственность за них В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации виды правонарушений и меры ответственности за них, применяемые к участникам налоговых правоотношений и определен в главе 16 настоящего кодекса8. Выше уже отмечалось, что субъектный состав налогового правонарушения в соответствии со ст.106 кодекса составляют налогоплательщики, налоговые агенты и их представители. Однако, как показывают положения главы 16 кодекса к числу субъектов налоговой ответственности могут быть отнесены также свидетель, эксперт и иные обязанные лица (ст.ст.128, 129 Налогового Кодекса Российской Федерации). Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов). Размер штрафа зависит от конкретного вида налогового правонарушения, а по видам правонарушений от размера ущерба, который понес бюджет в результате совершения лицом, на которое возлагается ответственность, противоправного деяния. Денежные взыскания, предусмотренные кодексом, как правило устанавливаются в фиксированном размере, например, пять тысяч рублей за нарушение установленного плательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст.116 Налогового Кодекса Российской Федерации). Напомним, что в соответствии со ст.13 Закона об основах налоговой системы сумма штрафных санкций составляет определенный процент от конкретной денежной суммы. В ряде случае Налоговый кодекс также предусматривает возможность взыскания штрафов в процентном отношении к полученным плательщиком доходам, сумма налога, подлежащим уплате в бюджет и т.п. Так, в случае нарушения налогоплательщиком установленного кодексом срока представления в налоговый орган сведений об открытии и закрытии счета в каком-либо банке, если это повлекло неуплату налогов влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от общей суммы денежных средств, поступивших на счет за период задержки представления или не представления сведений об открытии этого счета (п.2 ст.118 Налогового Кодекса Российской Федерации). Обращаясь к конкретным составам налоговых правонарушений, предусмотренных кодексом в первую очередь необходимо отметить, что чисто количественно их значительно больше, чем в аналогичных положениях Закона об основах налоговой системы. Между тем, анализ отдельных составов налоговых правонарушений показывает, что многие из них и ранее содержались как в налоговых законах (например, Закон о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации), так и подзаконных актах (указах Президента Российской Федерации). В зависимости от субъекта налоговой ответственности, предусмотренные кодексом виды налоговых правонарушений можно разделить на следующие категории: 1. Ответственность налогоплательщиков (граждан и юридических лиц): а) ответственность за нарушение сроков постановки на учет в качестве налогоплательщиков и представления иных сведений в налоговые органы: - уклонение (нарушение сроков) постановки на учет в налоговом органе. Рассматривая данный состав правонарушения в первую очередь необходимо отметить, что ранее налоговое законодательство не устанавливало для налогоплательщиков специальной ответственности за уклонение (нарушение сроков) от постановки на учет в налоговом органе. В том случае, если налоговыми органами выявлялся потенциальный плательщик, не состоящий на налоговом учете и соответственно не уплачивающий обязательные налоговые платежи, к нему могли быть применены финансовые санкции, связанные лишь с фактическим не поступлением в бюджет налогов. Налоговый кодекс, предполагает, что налогоплательщик должен нести ответственность за сам факт не постановки на налоговый учет вне зависимости от того повлекло ли данное обстоятельство негативные последствия для бюджета или нет (ст.ст.116, 117 Налогового Кодекса Российской Федерации). - Не представление в установленные сроки сведений об открытии счета. Специальные меры ответственности предусмотрены кодексом в отношении тех налогоплательщиков, которые в установленные сроки (пять дней - п.2 ст.23 Налогового Кодекса Российской Федерации) не представили в налоговые органы сведения об открытии (закрытии) счета. При этом взыскание штрафа производится, вне зависимости от того, повлекло ли данное правонарушение неуплату налога (ст.118 Налогового Кодекса Российской Федерации). В соответствии с нормами действующего законодательства ответственность за совершение данного правонарушения применяется только в отношении руководителей предприятий (п.1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей"). - Нарушение сроков представления в налоговые органы документов. Как и ранее налоговым правонарушением признается нарушение срока представления налоговой декларации. Размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика зависит от срока задержки представления соответствующих документов (ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации). Обращаем Ваше внимание, что административную ответственность за совершение данного правонарушения несут должностные лица предприятий в соответствии с п.12 ст.7 Закона о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации. В отношении иных документов, которые должны быть представлены налогоплательщиком по требованию налоговых органов, кодекс различает два состава правонарушений: нарушение установленного срока представления в налоговые органы предусмотренных налоговым законодательством документов и (или) сведений, а также отказ (уклонение) представить должностному лицу налогового органа документы и сведения, необходимые для проведения налоговой проверки (п.3 ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации), и отказ от представления предметов и документов по запросу налогового органа (ст.127 Налогового Кодекса Российской Федерации) б) ответственность за воспрепятствование правомерным действиям налоговых органов: - незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку в соответствии с Налогового Кодекса Российской Федерации, на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица (ст.124 Налогового Кодекса Российской Федерации). В настоящее время за совершение данного правонарушения предусмотрена административная ответственность для должностных лиц налогоплательщика в соответствии с п.12 ст.7 Закона о ГНС. - Не соблюдение установленного кодексом порядка пользования, владения, распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 Налогового Кодекса Российской Федерации). в) ответственность за нарушение правил расчетов с бюджетом по обязательным налоговым платежам: - нарушение правил составления налоговой декларации. Как показывает практика, в ходе налоговых проверок налогоплательщики довольно часто привлекаются к ответственности за сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения (подп."а" п.1 ст.13 Закона об основах налоговой системы). Между тем подходы налогоплательщиков, арбитражных судов и налоговых органов к трактовке данного состава налоговых правонарушений всегда были неоднозначны. Объясняется данное обстоятельство прежде всего тем обстоятельством, что налоговое законодательство не содержит четкого определения понятия "занижение, сокрытие, неучет объекта налогообложения". В связи с этим, при применении к налогоплательщикам финансовых санкция, предусмотренных подп."а" п.1 ст.13 Закона об основах налоговой системы всегда возникала масса вопросов, споров, неоднозначных суждений. Напомним, что в практике ВАС РФ занижение, сокрытие и неучет объекта налогообложения рассматривались как идентичные понятия и применялись в следующем толковании: не внесение в отчетные документы соответствующих сведений либо неправильное заполнение отчетных документов (внесение конкретных сумм не в те графы) (письмо ВАС РФ от 10.03.94 N ОЩ-7/ОП-142 О применении ответственности за нарушение налогового законодательства в части НДС). Таким образом, по мнению суда, применение мер финансовой ответственности связано с соблюдением плательщиком правил составления налоговых расчетов (деклараций). Иными словами, квалификация правонарушения как сокрытие (неучет) объекта налогообложения осуществляется на основании показателей налоговой отчетности, а точнее их соответствия фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности налогоплательщика (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4222/96). Налоговый кодекс также предусматривает ответственность налогоплательщиков за нарушение правил составления налоговой декларации. При этом основанием для применения ответственности является несвоевременное или неправильное отражение в декларации данных, связанных с исчислением и уплатой налогов. Размер финансовых санкций, налагаемых на налогоплательщика, зависит от того привели ли данные нарушения к занижению сумм налогов, подлежащих уплате. В этой связи необходимо подчеркнуть, что положения п.4 ст.120, ст.121 Налогового Кодекса Российской Федерации применяются не только в случае, когда неверно указаны данные об объекте налогообложения, но и любые иные сведения об иных показателях, которые связаны с исполнением налогоплательщиков обязательств по уплате налогов. - Нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Соблюдение налогоплательщиком правил исчисления и уплаты налогов во многом зависит от правильной организации на предприятии учета необходимых для налогообложения показателей. В этой связи, Налогового Кодекса Российской Федерации содержит специальные нормы ответственности за грубое нарушение плательщиком правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения (отсутствие первичных документов, регистров бухучета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухучета хозяйственных операций и иных объектов бухучета) (ст.120 Налогового Кодекса Российской Федерации). Аналогичные нормы применительно к ответственности должностных лиц предприятия содержатся в п.12 ст.7 Закона о ГНС РФ. В соответствии с требованиями кодекса ответственность за грубое нарушение правил учета наступает вне зависимости от того повлекли ли данные нарушения сокращение поступления сумм налогов в бюджет. Квалифицируемым признаком данного правонарушения является повторность. - Неуплата или неполная уплата сумм налога. Налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение данного правонарушения только по итогам проведения выездной налоговой проверки в ходе которой должно быть установлено, что факт неуплаты налога должен быть напрямую связан с занижением налогооблагаемой базы или неправильным исчислением налога по итогам налогового периода (ст.122 Налогового Кодекса Российской Федерации). Квалифицируемым признаком данного правонарушения является умысел. ^ 2. Ответственность других обязанных лиц. а) ответственность налогового агента: - за неисполнение обязанностей по удержанию с налогоплательщика и (или) перечислению в бюджет удержанных сумм налогов (ст.123 Налогового Кодекса Российской Федерации). Ранее специальной ответственности налогового агента законодательством установлено не было. Между тем налоговыми органами предпринимались попытки самостоятельно сформировать систему налогового контроля за деятельностью налоговых агентов. На основе изданных самой налоговой службой нормативных и внутриведомственных актов органы ГНИ в бесспорном порядке списывали с налоговых агентов суммы налогов, не удержанные ими своевременно с налогоплательщиков9. - Не соблюдение установленного кодексом порядка владения, пользования, распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 Налогового Кодекса Российской Федерации); б) ответственность свидетеля: - неявка, уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении; - отказ от дачи показаний, дача заведомо ложных показаний (ст.128 Налогового Кодекса Российской Федерации); в) ответственность эксперта, переводчика, специалиста: - отказ от участия в проведении налоговой проверки; - дача заведомо ложного заключения (осуществление заведомо ложного перевода) (ст.129 Налогового Кодекса Российской Федерации); г) ответственность законного представителя налогоплательщика: - нарушение срока представления налоговой декларации (ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации); - незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица; д) ответственность иных лиц, на которых налоговым законом возложено исполнение определенных обязанностей: - уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.117 Налогового Кодекса Российской Федерации); - нарушение срока представления или отказ должностному лицу налогового органа, проводящему проверку, имеющиеся и запрашиваемые должностным лицом документы, необходимые для проведения проверки (п.3 ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации); - отказ, уклонение (предоставление заведомо недостоверных сведений) организации или физического лица предоставить имеющиеся у нее (него) сведения о налогоплательщике по запросу налогового органа (ст.126 Налогового Кодекса Российской Федерации); - отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа (ст.127 Налогового Кодекса Российской Федерации). В данном случае, необходимо подчеркнуть, что качестве так называемого "иного обязанного лица" в тот или иной момент времени может выступать любой из участников налоговых правоотношений. В связи с этим, ответственность налогоплательщика, его законного представителя, налогового агента не ограничивается исключительно теми нормами кодекса, в которых эти лица прямо упоминаются. Так, например, наряду с применением финансовых санкций, предусмотренных ст.123 Налогового Кодекса Российской Федерации, налоговый агент в случае совершения им соответствующего нарушения может быть также привлечен к ответственности в соответствии со ст. 126 Налогового Кодекса Российской Федерации, как любое обязанное лицо. В соответствии со ст.106 Налогового Кодекса Российской Федерации банки и иные кредитные учреждения не являются субъектами ответственности за налоговые правонарушения. Между тем они играют существенную роль в процессе налогообложения, обеспечивая реальное поступление налоговых платежей в бюджет. Выполнение этой ответственной задачи предполагает возложение на банковские учреждения определенных обязанностей, надлежащее исполнение которых обеспечивается соответствующими нормами об ответственности за их неисполнение. Глава 18 Налогового Кодекса Российской Федерации предусматривает отдельные виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и ответственность за их совершение. Применение к банковским учреждениям финансовых санкций производится посредством взыскании штрафа или пени. В последнем случае взыскание производится в бесспорном порядке. 3.Остановимся на предусмотренных кодексом видах правонарушений: а) открытие банком счета налогоплательщику без предъявление последним свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (ст.132 Налогового Кодекса Российской Федерации). До принятия Налогового кодекса аналогичные нормы ответственности содержались в п.1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей". Однако в соответствии с требованиями Указа к ответственности за совершение данного правонарушения привлекались руководители кредитных учреждений. б) нарушение срока исполнения платежных документов о перечислении налога: - нарушение срока (поручение должно быть исполнено в течение одного операционного дня следующего за днем получения такого поручения) исполнения поручения о перечислении налога или сбора. Ответственность за совершение данного правонарушения ранее была предусмотрена ст.15 Закона об основах налоговой системы, соответствии с которой банковское учреждение отвечало за задержку исполнения поручения клиента на перечисление налогов, а также за задержку и использование не перечисленных сумм налогов в качестве кредитных ресурсов. Кодекс предусматривает ответственность лишь за сам факт нарушения банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора. Вместе с тем новеллой Налогового кодекса является установление самостоятельной ответственности за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика в отношении которого в банке находится инкассовое поручение налогового органа на взыскание налога. - Неисполнение банком в установленный срок (не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения поручения, если взыскание производится по рублевым счетам, и не позднее двух операционных дней, если взыскание производится с валютных счетов - п.6 ст.46 Налогового Кодекса Российской Федерации) инкассового поручения налогового органа о перечислении со счета налогоплательщика или налогового агента при наличии на нем достаточных денежных средств. в) Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового органа (ст.134 Налогового Кодекса Российской Федерации). В настоящее время за совершение данного правонарушения ответственность в административном порядке несут должностные лица банковского учреждения (п.12 ст.7 Закона о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации).10^ 1.3.Основания освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности Суровость мер финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства стала одним из самых серьезных оснований для начала кампании по реформированию налоговой системы в целом. Кроме того, налоговое законодательство в настоящий момент является, наверное, единственной отраслью, в которой жесткость системы наказаний сочетается с отсутствием каких-либо гарантий, процедур и специальных механизмов наложения и применения взысканий, неотъемлемо присущих любой другой системе мер ответственности: уголовной, административной, гражданской и др.В частности, в налоговом законодательстве до сих пор неоднозначно решен вопрос об основаниях и условиях освобождения от ответственности налогоплательщика при наличии в его деянии состава правонарушения. Достаточно сказать, что законодательные акты по налогообложению вообще не регулируют этот вопрос, что вызывает ситуацию, при которой данный пробел начинают заполнять подзаконные акты и акты правоприменительных органов, что не всегда оправданно и обоснованно.Впервые условия освобождения налогоплательщика от ответственности были предусмотрены в разъяснениях Госналогслужбы РФ от 14 сентября 1993 г. № ВГ-4-01/145н по отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства о налогообложении прибыли (дохода) юридических лиц, в которых было предусмотрено, что в случае, когда предприятие само обнаружило ошибку при подсчете затрат и исправило ее, санкции за занижение прибыли не применяются. Однако в связи с неопределенностью правового статуса данного ведомственного документа налоговые органы на местах не всегда последовательно осуществляли применение данного разъяснения. Так, утверждалось, что действующим налоговым законодательством не предусмотрено, что исправление бухгалтерских ошибок или ошибок в исчислении и уплате налогов является основанием для освобождения налогоплательщиков от ответственности.Именно поэтому Госналогслужба РФ была вынуждена принять письма от 10 мая 1995 г. № ВГ-4-14/17н «О неприменении к налогоплательщику финансовых санкций за нарушение налогового законодательства в случае самостоятельного внесения им в отчетность исправлений допущенных ошибок» и от 30 октября 1995 г. № ВГ-4-14/71н «О внесении дополнения в письмо Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 мая 1995 г. № ВГ-4-14/17н».Согласно данным письмам, налогоплательщик освобождался от ответственности в виде применения финансовых санкций, предусмотренных подп. «а» и «б» п. 1 ст. 13 Закона об основах налоговой системы, когда он:а) допустил ошибки, в результате которых в бюджет не были уплачены или не полностью уплачены суммы налогов и других обязательных платежей;б) самостоятельно и до проверки налоговыми органами данные ошибки выявил;в) в установленном порядке внес исправления в бухгалтерскую отчетность и в расчеты по налогам и платежам.Однако в связи с тем, что имела место просрочка в уплате налогов в бюджет, с налогоплательщика взыскивается пеня.Указом Президента Российской Федерации от 8 мая 1996 г. № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» было установлено, что технические ошибки при составлении и расчете налоговых платежей, самостоятельно выявленные налогоплательщиками и своевременно доведенные до сведения налоговых органов, не являются налоговыми нарушениями.В письме Госналогслужбы Российской Федерации от 28 июня 1996 г. № ПВ-6-09/450 «О реализации отдельных положений Указа Президента РФ от 8 мая 1996 № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в РФ и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» разъяснено, что если налогоплательщик самостоятельно и своевременно до проверки налоговым органом выявил ошибки, в результате которых в бюджет не были уплачены или не полностью уплачены суммы налогов и других обязательных платежей, и в установленном порядке внес исправления в бухгалтерскую отчетность, в расчеты по налогам и платежам, произвел уплату причитающихся сумм, то допущенные ошибки налоговыми нарушениями не являются. В указанных случаях с налогоплательщика пеня за несвоевременную уплату налогов и других обязательных платежей не взыскивается.Госналогслужба Российской Федерации направила ряд писем, в которых содержались дополнительные разъяснения положений Указа Президента Российской Федерации от 8 мая 1996 г. № 685 о технической ошибке и порядке ее исправления: от 22 ноября 1996 г. № 13-0-18/596, от 28 ноября 1996 г. № 18-1-06/663, от 10 декабря 199