Финансовая академия
при Правительстве Российской Федерации
Кафедра«Налогов и налогообложения»
Курсоваяработа
натему:
«Действующиймеханизм исчисления и взимания НДС»
Выполнил студент гр. н 4-3Мальков О.А.
Научный руководитель: асс.Щербакова Т.В.
Москва, 1999год
П Л А Н
ВВЕДЕНИЕ._____________________________________________ 3
ГЛАВА 1. Общаяхарактеристика НДС и его роль в налоговых системах стран с развитой рыночнойэкономикой .__________________________ 4
ГЛАВА 2.Действующая система исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость ._____________________________________________ 10
ГЛАВА 3.Перспективыразвития действующей системы исчисления и уплаты НДС._______________________________________________________ 23
ЗАКЛЮЧЕНИЕ.________________________________________ 30
Списокиспользуемой литературы_________________________ 31
/>ВВЕДЕНИЕ.
НДС играет всебольшую роль в российской системе налогообложения. В 1992-1995 гг. этот налогобеспечивал примерно1/5 всех налоговых поступлений в стране. С 1996 г. значениеНДС возросло еще более: этот налог стал обеспечивать уже около половины всехналоговых поступлений в федеральный и более трети в консолидированный бюджетстраны. Объяснялось последнее почти обвальным падением в налоговых поступленияхдоли налога на прибыль. Если за 1992-1995 гг. налог на прибыль обеспечивалоколо 1/3 всех налоговых поступлений в стране, то с 1996 г. эта доля упала до20%. Решающей причиной послужило резкое увеличение (до 40%) числа убыточныхпредприятий во многих отраслях российской экономики. К этому добавилось ивоздействие других факторов, особенно рост теневой экономики.
Таким образом,налог на добавленную стоимость стал одним из самых существенных доходныхисточников федерального и региональных бюджетов. Однако, являясь важнейшимэлементом в системе налогообложения, этот налог оказывает влияние не только науровень налоговых поступлений, но и на состояние оборотных средствналогоплательщиков. По этой причине особое значение приобретает установленныйпорядок применения НДС (объект обложения, облагаемый оборот, количествоналоговых льгот), который в настоящее время является достаточно сложным,запутанным для многих налогоплательщиков, что приводит к возникновениюконфликтных ситуаций между работниками налоговых инспекций и разнымикатегориями плательщиков НДС.
Поэтому в даннойработе будет рассмотрена действующая система обложения НДС в России, ееосновные недостатки и перспективы развития, а также будут рассмотреныобщетеоретические аспекты обложения НДС и опыт западных стран.
/>ГЛАВА 1.Общая характеристика НДС иего роль в налоговых системах стран с развитой рыночной экономикой .
Налоги напотребление как особая часть косвенных налогов использовалась в практикеналогообложения развитых стран давно. Но первоначально — до 1950-х годов — вэту группу входили лишь два налога: налог с оборота и налог на продажи. Налог соборота взимался на каждой стадии движения товара от производителя до конечногопотребителя, т.е. многократно. Налог на продажи взимается однократно как доля(в %) от стоимости товара на конечной стадии его реализации. Затем эти налогиначали заменяться НДС, причем этот процесс имел длительную предысторию.
Налог с оборотастал широко использоваться западными странами в период мировой войны дляудовлетворения ее возрастающих нужд. Налог вызвал серьезные нарекания ипредпринимателей, и потребителей, недовольных многократным вздорожанием товаровпо мере прохождения ими последовательных стадий производства и обращения иобусловленным этим уменьшением потребления соответствующих товаров. Кроме того,в качестве важного недостатка налога с оборота отмечалось то, что он ненаходится в прямой зависимости от реального вклада каждой стадии производства встоимость конечного продукта (из-за различной доли материальных затрат вобороте производимого на каждой стадии продукта). Последнее означает, что налогс оборота оказывается, кроме всего прочего, под воздействием изменений числастадий производства (числа операций по реализации). Это лишает данныйпоказатель нейтральности по отношению к организационной структуре производства.Поэтому после первой мировой войны в преобладающем большинстве страниспользование данного налога было прекращено. С началом второй мировой войнырост военных фискальных потребностей вновь заставил многие западные страны либовернуться к налогу с оборота, либо использовать налог на продажи. Опытприменения второго налога выявил и у него важный недостаток — налог лишаетгосударство возможности воздействовать на все стадии движения товара отпроизводителя к потребителю.
После окончаниявторой мировой войны западные страны ввиду возросших фискальных нужд врезультате усиления государственного регулирования экономики не отказались, какэто было после первой мировой войны, от налогов на потребление. Вместо этогобыл избран другой путь — замена налога с оборота и налога на продажи налогом надобавленную стоимость. Теоретически НДС представляет собой долю (в %) отстоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения (т.е. накаждой стадии прохождения товара от производителя до конечного потребителя).Величина добавленной стоимости исчисляется предприятием как разность междустоимостью реализуемой продукции и стоимостью материальных ценностей,использованных для производства соответствующей продукции (за исключениемизноса основного капитала). Налогооблагаемая база для НДС включает зарплату совсеми начислениями, прибыль, процентные платежи, амортизацию и некоторые другиерасходы общего характера. Материальные же издержки (за исключением амортизации)в эту налогооблагаемую базу не входят.
Первая внеслаизменение в структуру косвенных налогов Франция, которая в 1954 году провелазамену использовавшегося ранее налога с оборота на НДС. Соответствующая заменабазировалась на идее, что НДС, сохраняя достоинства других косвенных налогов,свободен от их основных недостатков. Во-первых, НДС, как и налог с оборота,многократен, поскольку также взимается на каждой стадии производства иобращения и соответственно в отличие от налога на продажи сохраняет возможностьвоздействия государства на все стадии воспроизводства. Во-вторых, поскольку НДСоблагается не вся стоимость оборота каждой стадии, а только лишь добавленнаястоимость, он оказывается в прямой зависимости от реального вклада каждойстадии в стоимость конечного продукта (равную сумме добавленных стоимостей всехстадий оборота производства и обращения). В результате НДС в отличие от налогас оборота не испытывает влияния изменений числа стадий оборота товара отпроизводителя к потребителю.
Примеру Франциипоследовали и другие страны: в последующие десятилетия НДС стал использоватьсяв налоговой системе преобладающего большинства развитых стран, фактическивытеснив налог с оборота и заметно уменьшив значение налога на продажи (а внекоторых странах даже заменив часть акцизов). Единственным серьезнымисключением остаются США, до сих пор не использующие НДС и ограничивающиеся вналогообложении потребления лишь налогом на продажи.
Итак, приначислении НДС, как отмечалось, в качестве налогооблагаемой базы выступаетпоказатель добавленной стоимости, получаемой как разность между стоимостьютоварной продукции и стоимостью материальных ценностей, затраченных на еепроизводство. Такая налогооблагаемая база создает возможность использованияразличных методов исчисления НДС (при одной и той же заданной ставке).Теоретически возможны три метода. Два из них предполагают исчисление НДС попредварительно установленной величине добавленной стоимости или ее отдельныхэлементов. К этим методам относятся:
* прямойметод, при котором НДС исчисляется в виде доли (в %) от предварительнорассчитанной величины добавленной стоимости[1];
* аддитивныйметод, предполагающий исчисление НДС в два этапа: сначала определяется величинаналога по отдельным составляющим добавленной стоимости (зарплате, амортизации),затем для определения общего НДС полученные величины суммируются. Ввидусложности использования подобные методы на практике применяются весьма редко.
В преобладающембольшинстве стран используется третий метод расчета НДС, имеющий различныеназвания — метод зачета, косвенный метод вычитания, метод возмещения. Суть егосостоит в следующем: величина НДС, начисленного на стоимость материальныхценностей, приобретенных определенной фирмой у других фирм для потребления впроизводстве, вычитается из величины НДС, начисленного на реализованнуюпродукцию. При использовании метода зачета фирма уплачивает в бюджет толькоразницу между указанными двумя суммами НДС. В этих случаях предпринимателиподают декларацию в налоговые органы, в которой наряду с прочей обязательнойинформацией сообщаются два главных для расчета НДС показателя: общая стоимостьреализованной продукции и общая стоимость приобретенных товаров и услуг.
Системаначисления НДС при использовании метода зачета имеет еще одну важнуюособенность: объем начисляемого и соответственно взимаемого НДС (при одной итой же его ставке) в значительной степени зависит от использования методаисчисления зачета этого налога. На практике известны три подобных метода.
Первый. Методпоставки, или начислений. В соответствии с этим методом необходимостьисчисления НДС и связанные с этим все налоговые обязательства и для продавца,и для покупателя возникают в момент поставки товара или оказания услуги. Самэтот момент определяется либо по факту отгрузки товара и оказания услуги, либопо выписки счета-фактуры.
Второй. Методоплаты, или кассовый метод. В соответствии с этим методом налоговыеобязательства возникают в момент оплаты поступившего товара или оказаннойуслуги.
Третий. Гибридныйметод. В соответствии с ним НДС начисляется и взимается с проданнойпродукции по моменту ее поставки, а с покупаемой для производства продукции — по моменту ее оплаты.
В международнойпрактике находят применение все три метода, но господствующую роль играет методпоставки. В защиту преимущественного использования этого метода выдвигаются дваосновных довода. Во-первых, момент поставки наиболее тесно связан с объектомобложения НДС, т.е. с текущим потреблением товаров и услуг. Поскольку моментпоставки более тесно соотносится с этим потреблением по сравнению с моментомоплаты, то основанное на моменте поставки зачетное начисление и оплата НДСрассматривается как более соответствующая принципу обложения текущегопотребления. Во-вторых, при методе поставок облегчается работа налоговых службпо взиманию НДС, поскольку установление факта и момента поставки носит болеепростой характер, чем установление факта и момента совершения платежа. При этомнадо отметить, что преимущественное использования метода поставок впреобладающем большинстве стран с рыночной экономикой базируется насуществовании в этих странах нормального финансово-денежного состояния иотсутствия каких-либо жестких препятствий к исполнению оплаты в срок.
Наряду с двумяуказанными доводами существует и третий неявный довод в пользу начисления НДСпо методу поставки. Расчеты показывают, что при заданных условиях (прежде всегопри использовании единого метода зачета) использование этого метода позволяетобеспечить стабильное получение более высокого НДС, чем при применении методаоплаты.
Эта особенностьНДС — возможность увеличивать его поступления лишь путем варьирования методаминачисления налога, несомненно, явилась одной из важных причин столь быстрогораспространения НДС в международном масштабе и завоевания им роли одного изрешающих налогов в налоговой системе стран с рыночной экономикой.
Наибольшую рольНДС играет в налоговой системе стран ЕС. В программе унификации в рамках этойорганизации проблемы НДС занимают одно из центральных мест. Более того, наличиеНДС является обязательным условием членства в этой организации. И это неслучайно. В ретроспективе некоторые ведущие страны ЕС, например, Франция, кначалу формирования общего рынка отличались широким использованием косвенныхналогов, и поэтому наиболее приемлемым вариантом в постепенном сближении налогообложениястран ЕС — а это рассматривалось в качестве одной из важнейших задач с самогоначала интеграционных процессов в Западной Европе[2]-виделся путь формирования единых основ косвенного обложения. За весь периодзападноевропейской интеграции унификация косвенного налогообложения, вчастности НДС, продвинулась достаточно велико: во всех странах ЕС НДС играетныне роль единственного налога на потребление.
Анализсвидетельствует о наличии достаточно высоких ставок НДС в странах ЕС. Внекоторых из этих стран (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставкипревышают максимальные ставки, рекомендуемые руководящими органами ЕС (14 — 20%по основным группам товаров при разрешении использовать более низкие ставки длянекоторых видов социально значимых товаров).
Что касаетсядругих западных стран, то ставки НДС в них весьма различны: в Норвегии — 23%, вШвейцарии — 6.5%, в Канаде — 8%, в Японии — 3%. В США же, вообще неиспользующих НДС, ставка родственного налога на продажи колеблется по штатам от3 до 8,25%.
Необходимоподчеркнуть, что в последней группе стран велась достаточно интенсивная борьбавокруг вопроса о введении НДС. Например, в США уже с 1960-х годов выдвигалисьпредложения о введении НДС в качестве средства решения острыхфинансово-бюджетных проблем страны (иногда в качестве частичной замены налогана прибыль). Основным аргументом служили ссылки на широкое использование этогоналога в странах ЕС, что по мнению американских сторонников НДС, ставит внешнююторговлю этих стран в более выгодное положение по сравнению с США. Противникиже в качестве основного контраргумента ссылались на опасность в результатевведения этого налога усиления инфляции в США и связанных с этим другихотрицательных последствий, включая снижение платежеспособного спроса основноймассы населения и обусловленное этим падение темпов экономического роста. Крометого, последняя позиция опиралась на широко распространенное в общественноммнении США отрицательное отношение к косвенным налогам ввиду их откровенногосоциально несправедливого характера (поскольку в качестве источника этихналогов служит потребление всего населения без учета уровня доходов егоотдельных слоев).
Крайне серьезноеи опирающееся на широкую поддержку сопротивление было оказано введению НДС и вЯпонии. Против этого налога был также выдвинут ряд серьезных возражений:прежде всего осуждалось вызываемое этим налогом повышение цен и соответственносужение платежеспособного спроса; отмечалось, что НДС ставит в невыгодноеположение трудоемкие производства, а также компании с высокой прибыльностью,особенно крупные. Все эти возражения заставили правительство Японии долгомедлить с введением этого налога. Когда же оно пошло на эту меру, ответом былаширокая отрицательная реакция общественности страны.
В конце,хотелось бы отметить, что фискальную роль современных налогов на потребление (срешающей долей НДС) можно выявить на базе оценки доли этих налогов в общихналоговых поступлениях: в среднем по промышленно развитым странам долякосвенных налогов в общих налоговых поступлениях составляет 29% (против 32% поподоходному налогу и 7% — по налогу на прибыль)[3].
В России же НДСстановится решающим налогом во всей системе налогообложения. Причем в РФ НДСимеет одно принципиальное отличие от западного аналога, а именно — он распространяетсяна многие денежные сделки и операции, которые и в странах ЕС, и в другихзападных странах не являются объектом обложения НДС (пени, штрафы, некоторыебанковские операции и т.д.). В связи с этим реальные ставки НДС в РФ, т.е.ставки, соответствующие международным стандартам, выше официально объявленных.Более подробно эти и некоторые другие недостатки действующей системы обложенияНДС будут рассмотрены в следующей главе.
/>ГЛАВА 2.Действующая системаисчисления и уплаты налога на добавленную стоимость .
В данной главебудет рассмотрена действующая система исчисления и уплаты налога на добавленнуюстоимость. Начать, на мой взгляд, следует с определения. НДС представляет собойформу изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадияхпроизводства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров,работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержкипроизводства и обращения.
Плательщики, объект налогообложения и облагаемыйоборот.
Введение в РоссииНДС обеспечивает равный подход к вовлечению в процесс формирования бюджета всеххозяйствующих субъектов независимо от организационно-правовых форм и формсобственности. Плательщиками НДС являются:
предприятия иорганизации независимо от форм собственности (хозяйственные товарищества иобщества, производственные кооперативы, государственные и муниципальныеунитарные предприятия) и ведомственной принадлежности, имеющие статус юридическоголица. Плательщиками НДС являются как промышленные, так и финансовыеорганизации, в том числе страховые общества, банки и др.;
предприятия синостранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческуюдеятельность;
индивидуальные(семейные) частные предприятия и предприятия, созданные частными и общественнымиорганизациями на Праве полного хозяйственного ведения, осуществляющиепроизводственную и иную коммерческую деятельность и подлежащие ДО 1 июля 1999г. преобразованию в хозяйственные товарищества, общества, кооперативы илиликвидации;
филиалы, отделенияи другие обособленные подразделения предприятий (не являющиеся юридическимилицами), имеющие расчетные счета и самостоятельно реализующие за плату товары(работы, услуги) и в силу этого относящиеся к налогоплательщикам;
международныеобъединения и иностранные юридические лица, осуществляющие производственную, ииную коммерческую деятельность на территории России, под которой следуетпонимать место реализации товаров, работ и услуг (т. е. место возникновенияобъекта налогообложения). В случае реализации товаров на территории РФиностранными организациями, не состоящими на налоговом учете, НДС уплачиваетсяроссийскими предприятиями;
некоммерческиеорганизации, в том числе потребительские кооперативы, общественные илирелигиозные объединения, финансируемые собственником учреждения,благотворительные и иные фонды в случай осуществления ими коммерческойдеятельности, включающей операции по реализации основных средств и иногоимущества.
декларант либоиное лицо, определяемое нормативными актами по таможенному делу, при импорте натерриторию РФ иностранных товаров. При этом декларантом могут быть лицо,перемещающее товары, и таможенный брокер (посредник), которые декларируют,представляют и предъявляют товары и транспортные средства от собственного имени.Однако декларанты (или иные лица) не являются носителями НДС, и в случаепредоставления налоговых отсрочек, перерасчета платежей, взыскания в бесспорномпорядке, в том числе штрафов и пеней, все суммы взыскиваются сконтрактодержателя. Итак, плательщиком НДС на таможне являются предприятия,ввозящие на территорию РФ товары.
Объектомналогообложения по НДС являются:
— обороты пореализации всех товаров (работ, услуг) как собственного производства, так иприобретенных на стороне (на территории РФ);
Обороты пореализации товаров относятся к самым распространенным объектамналогообложения. Основанием для возникновения объекта налогообложения в данномслучае будет выступать своего рода «территориальность» облагаемого оборота(принцип территориальности), поскольку этот оборот в качестве облагаемого НДСвозникает только на территории РФ.
Налоговоезаконодательство не содержит нормы, которая регламентировала бы порядокопределения места реализации товаров. Как правило, под местом реализациитовара в целях обложения НДС считается место перехода права собственности наимущество.
— обороты пореализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственногопроизводства, затраты по которым не относятся на издержки производства;
Существует дватипа оборота товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственногопотребления:
первый видоборота:затраты по товарам (работам, услугам) не относятся на издержки производства иобращения;
второй видоборота:затраты по товарам (работам, услугам) относятся на издержки производства иобращения — так называемый внутризаводской оборот.
Соответственно первыйвнутренний оборот подлежит обложению НДС, второй— не подлежит.
- товары,ввозимые на территорию РФ;
Для целейналогообложения товаром считаются предметы, изделия, продукция, в том числепроизводственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая зданияи сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ.
При реализацииработ НДС облагаются объемы выполненных строительно-монтажных, ремонтных,научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических,проектно-изыскательских, реставрационных и прочих работ. К облагаемымрассматриваемым налогом услугам относятся:
— услугипассажирского, грузового транспорта, услуги по транспортировке газа, нефти,нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуги по перевозке,разгрузке, перегрузке товаров и их хранению;
- услугипо сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу;
- посреднические услуги;
- услугипредприятий связи, бытового обслуживания населения, жилищно-коммунальногохозяйства;
- услугиорганизаций и учреждений физической культуры и спорта; услуги по выполнениюзаказов предприятиями торговли; услуги по размещению рекламы;
- услугиинновационные, по обработке данных и информационному обслуживанию;
- другиеплатные услуги (кроме сдачи земли в аренду).
Как ужеотмечалось выше, объект обложения НДС может возникнуть только на территорииРФ. Поскольку часто этим объектом являются обороты по реализации работ и услуг,то Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость» определяет место этойреализации как:
место нахождениянедвижимого имущества, если работы (услуги) связаны непосредственно с этимимуществом;
местофактического осуществления работ (услуг), если они связаны с движимымимуществом;
местофактического осуществления услуг, если они оказываются в сфере культуры,искусства, образования, физической культуры или спорта или в иной аналогичнойсфере деятельности;
местоэкономической деятельности покупателя услуг, если покупатель этих услуг имеетместо нахождения в одном государстве, а продавец—в другом,
местоосуществления экономической деятельности предприятия или физического лица,выполняющего эти работы, если это не противоречит хотя бы одному из пунктов1-4.
В оборот,принимаемый за объект обложения НДС, включаются помимо стоимости реализованнойпродукции (работ, услуг) также:
суммы средств,полученные предприятиями от других предприятий и организаций в виде финансовойпомощи, пополнения фондов, специального назначения или направленные в счетувеличения прибыли, за исключением средств, зачисляемых в уставные фондыпредприятий его учредителями, целевого бюджетного финансирования, а такжесредств, направленных на осуществление совместной деятельности;
доходы, полученныеот передачи во временное пользование финансовых ресурсов при отсутствиилицензии на осуществление банковских операций;
средства,полученные от взимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушениеобязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ,оказания услуг);
суммы авансовыхи иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполненияработ (услуг) на расчетный счет либо полученные в порядке частичной оплаты порасчетным документам за реализованные товары (работы, услуги). При этомуказанные суммы у предприятий торговли и предприятий, получающих доходы отпосреднической деятельности, облагаются в части надбавок, наценок,вознаграждений и других сборов; обороты по реализации товаров (работ, услуг)внутри предприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятсяна издержки производства и обращения (объекты социально-культурной сферы,капитальное строительство и др.), а также своим работникам;
обороты пореализации залога, включая их передачу залогодержателю при неисполненииобеспеченного залогом обязательства.
Но здесь имеютсясвои особенности. Во-первых, авансы полученные относятся к будущему объектуобложения НДС, но это не приводит к двойному налогообложению, поскольку припоявлении оборота по реализации ранее уплаченные авансовые суммы возвращаютсяналогоплательщику.
Во-вторых,существовавшая до недавнего времени практика перечисления средств поставщикамза реализованную продукцию и выполненные работы в виде финансовой помощи,пополнения фондов социального и другого назначения, на увеличение прибыли и т.д., а также уплата контрагентами штрафов, пени, неустоек друг другу нередкоявлялись формой умышленного согласованного занижения цен на продукцию, аследовательно, и ухода от обложения налогом на добавленную стоимость. Поэтомувключение с 1994 года в налогооблагаемую базу по НДС сумм, получение которыхсвязано с осуществлением расчетов по оплате товаров (работ, услуг), признаетсявынужденной мерой, от которой впоследствии должны отказаться.
В настоящеевремя в облагаемый оборот включаются любые получаемые предприятиями денежныесредства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ,услуг); начиная с 1996 года различные виды финансовой помощи могут попасть всостав облагаемого оборота только при условии, что за ними скрываются расчетыза реализованную предприятиями продукцию.
Налогооблагаемаябаза состоит из следующих показателей:
1)объекта налога и специальных расчетов для определения оборотов по реализации вцелях налогообложения;
2)будущего объекта (авансы полученные);
3)иных средств, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ,услуг) (перечисление в счет пополнения спецфонды и т.п.);
4)облагаемого оборота по суммам штрафов по хозяйственным договорам.
В облагаемыеобороты по подакцизным товарам включаются суммы акцизов.
В облагаемыеобороты товаров из давальческого сырья и материалов включается стоимость ихобработки. Под давальческим сырьем имеется в виду сырье, материалы, продукция,передаваемые их владельцами без оплаты другим организациям для переработки (доработки),включая розлив.
Длястроительных, строительно-монтажных и ремонтных организаций облагаемымоборотом считается стоимость реализованной строительной продукции (работ,услуг), определенная в договорных ценах с учетом их изменений в процессевыполнения работ, вызванных повышением (понижением) цен на строительныематериалы, тарифов на транспортные и другие виды услуг.
Важно заметить,что для целей налогообложения не проводится различие между хозяйственным иподрядным способами ведения строительно-монтажных работ: строительно-монтажныеработы, выполняемые хозяйственным способом, приравниваются к работам,выполненным на сторону, и облагаются НДС в общеустановленном порядке.
Требование оналогообложении полученных штрафов напрямую закреплено в п.29 Инструкции ГНС РФот 11.10.95 № 39, где установлено, что “организации, получающие средства отвзимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушение обязательств,предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг),уплачивают НДС по расчетным ставкам 9,09 и 16,67% от полученных средств”.
Приналогообложении полученных сумм штрафов необходимо учитывать следующие моменты:
1)Налогообложению подлежат только суммы штрафов, пеней, неустоек, получениекоторых регулируется нормами гражданского законодательства.
Это штрафы подоговорам поставки, выполнения работ, оказания услуг. Поскольку доходы от сдачиимущества в аренду также подлежат обложению НДС, то и штрафы, полученные поэтим договорам, также подлежат налогообложению. Что касается сумм штрафов,уплата которых регулируется иными нормами права (экологическимзаконодательством и т.п.), то они не подлежат налогообложению НДС. Так всоответствии с Письмом Минфина от 9.04.97 №04-03-11 штрафы за превышениенорматива сброса сточных вод в систему канализации НДС не облагаются, посколькуони не относятся к штрафам, полученным за нарушение обязательств,предусмотренных договорами поставки товаров (работ, услуг).
2)Налогообложению подлежат только те суммы штрафов, пеней, неустоек, которыеполучены по договорам поставки товаров (работ, услуг), выручка по которымоблагается НДС.
Иными словами,если сам товар (работы услуги) не полежат налогообложению (льготируются), то иполученные по этим договорам суммы штрафов не облагаются НДС. Данное правилотакже подтверждается позицией Министерства финансов РФ, которое в частностиуказывало, что штрафы, полученные предприятием, использующим труд инвалидов ипользующимся льготой, а также штрафы, полученные по договору купли-продажиценных бумаг, НДС не облагаются.
Кроме того, какбыло разъяснено Письмом ГНИ по г. Москве от 30.11.94 г. № 11-13/15524 “О налогена добавленную стоимость”, в связи с тем, что операции, связанные с обращениемвалюты (включая операции по покупке и продажи валюты на бирже), денег, банкнот,являющихся законными средствами платежа (кроме брокерских и другихпосреднических услуг), освобождены от уплаты НДС, то и штрафы, взимаемые занарушение указанных операций, НДС не облагаются.
3) Суммы штрафовподлежат налогообложению соответственно, т.е. по той же ставке (9,09 или16,67%), по которой подлежит налогообложению выручка, полученная за товарпоставленный по этому же договору поставки.
4) Сумму НДСнельзя взыскивать “сверх” суммы штрафов, неустоек, пеней.
Рассматривая теили иные виды оборотов, облагаемых НДС, нельзя не затронуть вопрос, касающийсяобложения НДС заемных средств.
В настоящиймомент вопрос о включении в облагаемый оборот суммы полученных ссуд разрешен.
В соответствии сподп. “а” п. 1 ст. 3 Закона о НДС объектами налогообложения являются обороты пореализации на территории РФ товаров, выполненных работ и оказанных услуг.Согласно п.1 ст. 4 Закона о НДС, облагаемый оборот определяется на основестоимости реализуемых товаров (работ, услуг) исходя из применения цен и тарифовбез включения в них НДС. В облагаемый оборот включаются также любые средства,если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).Полученные заемщиком денежные средств не относятся к оборотам по реализациитоваров (работ, услуг), если их получение не связано с расчетами по оплатетоваров (работ, услуг).
Льготы по налогуна добавленную стоимость.
Льготы по НДСоказывают на налогоплательщика принципиально иное воздействие, чем например,льготы по налогу на прибыль предприятий и организаций. Действительно, посколькуНДС — это косвенный налог, он не зависит от результатов финансово-хозяйственнойдеятельности предприятия. Вместе с тем предоставление льготы повышаетконкурентоспособность производителя, так как позволяет снижать цены напродукцию даже при более высокой себестоимости по сравнению с другимипроизводителями, а при равных условиях получать дополнительную прибыль (до суммыосвобождения от налога).
Согласнодействующему налоговому законодательству, некоторые хозяйственные операции, аследовательно, и возникающие при этом обороты, не подлежат обложению НДС. Приэтом следует различать два типа освобождения от НДС:
1. В порядке ст.5 ”Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога“ Закона о НДС.
2. В порядке п.10 Инструкции № 39.
Перечень товаров(работ, услуг), освобождаемых от налога приведен в ст. 5 Закона о НДС. Данныйперечень является исчерпывающим и закрытым.
Аналогичныйперечень содержится и в п. 12 Инструкции № 39. Правовым основанием дляосвобождения от НДС является ст. 10 Закона ”Об основах налоговой системы вРоссийской Федерации“. В соответствии с данной статьей:
”По налогу могутустанавливаться в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами,следующие льготы:
необлагаемыйминимум объекта налога;
изъятие изобложения определенных элементов налога;
освобождение отуплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;
понижениеналоговых ставок;
вычет изналогового оклада (налогового платежа за расчетный период);
целевыеналоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов);
прочие налоговыельготы.
Льготы по всемналогам применяются только в соответствии с действующим законодательством.
Запрещаетсяприменение льгот, носящих индивидуальный характер, если иное не установленозаконодательными актами Российской Федерации.“
Перечень льгот,приведенный в ст. 5 Закона о НДС, отвечает данными требованиям. Для правильногоприменения льгот, а соответственно и правильного исчисления НДС в Законе РФ «Оналоге на добавленную стоимость» содержится ряд специальных требований. Этокасается:
а) порядкаотнесения сумм НДС, уплаченных поставщикам по закупленным товарно-материальнымценностям, которые использованы для производства льготируемой продукции;
б) обеспеченияраздельного учета затрат по производству и реализации льготируемой инельготируемой продукции.
При реализациильготируемой продукции встает вопрос об отнесении суммы НДС по материалам,работам, услугам, использованным при ее производстве. В соответствии с подп.”б“ п. 2 и п. 3 ст. 7 Закона предусмотрено два источника покрытия входящих суммНДС:
1) суммы НДСподлежат возмещению из бюджета;
2) сумму НДСотносятся на издержки производства и обращения.
В первом случаевозмещение из бюджета осуществляется в общем порядке, предусмотренном дляслучаев превышения сумм налога, исчисленными по реализации. Специальный порядокпредусмотрен только для одной льготы по экспорту товаров (работ, услуг).
В целомвозмещение предусмотрено для трех видов льгот:
1) экспортатоваров (работ, услуг);
2) товаров иуслуг, предназначенных для официального пользования иностранных дипломатическихпредставительств;
3) приреализации драгоценных металлов (только в отношении организации по добычедрагоценных металлов).
Отнесениевходящих сумм НДС на издержки производства и обращения относится ко всемостальным льготам внутреннего НДС.
В соответствии сподп. ”б“ п. 2 ст. 7 Закона о НДС по данным операциям ”суммы налога, уплаченныепоставщикам по таким товарам (работам, услугам), относятся на издержкипроизводства и обращения“.
Основанием дляотнесения сумм НДС на себестоимость является подп. ”я“ п. 2 (другие видызатрат) Положения о составе затрат, утвержденных Постановлением ПравительстваРФ от 5.08.92 г. № 552. При этом необходимо обратить внимание на то, что общийпринцип формирования затрат, предусмотренный в п. 12 указанного Положения неприменяется. Так, в п. 12 Положения о составе затрат установлено, что ”затратна производство включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, ккоторому они относятся, независимо от времени оплаты“.
В то же время вЗаконе о НДС установлено, что на себестоимость относятся только уплаченныесуммы НДС. Таким образом, по данной льготируемой продукции, как и по инымоперациям, необходимо обеспечить раздельный учет уплаченных и неуплаченных суммНДС.
Иными словами,льготы по данному налогу предоставляются либо путем изъятия из налогообложенияопределенных элементов объекта налога, либо путем освобождения отналогообложения отдельных категорий плательщиков.
Освобождаются отНДС товары (работы, услуги) по единому на всей территории РФ перечню,установленному законодательными актами. Местные органы государственной властине могут его изменить.
Льготы порассматриваемому налогу не распространяются на продукцию, поставляемую в другиегосударства — участники СНГ.
Порядокисчисления НДС, подлежащего взносу в бюджет
Действующийпорядок исчисления налога на добавленную стоимость установлен в п. 18-29 разд. IX «Порядокисчисления налога» Инструкции № 39. При рассмотрении норм, предусмотренныхданным разделом, можно выделить три группы отношений. К первой группе, самойраспространенной, относится порядок исчисления НДС российскиминалогоплательщиками, у которых возникает объект налогообложения, — условно егоможно назвать общим порядком. Вторая группа относится к предприятиям, у которыхместом реализации товаров (работ, услуг) не является территория РФ, но которыенесут затраты на ее территории. К третьей группе относятся иностранныеорганизации — плательщики НДС при реализации товаров (работ, услуг) натерритории РФ.
Расчет сумм НДС,подлежащих уплате в бюджет
Сумма НДС,подлежащая внесению в бюджет предприятиями — производителями товаров (работ,услуг), а также заготовительными, снабженческо-сбытовыми, оптовыми и другимиорганизациями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе подоговорам комиссии и поручениям (за исключением организаций розничнойторговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется какразница между суммами налога, полученными отпокупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога,фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные)материальные ресурсы, товары (выполненные работы, оказанные услуги), стоимостькоторых относится на издержки производства и обращения.
При этомнеобходимо отметить, что в данном случае используется безусловный принципотнесения материальных ресурсов,
выполненных работ, оказанных услуг на издержки производства и обращения.Например, если предприятие по каким-либо причинам не отнесло в установленныесроки на себестоимость продукциистоимость материальных ресурсов, работ, услуг, а отразило их по дебету счета80 как убытки прошлых лет, то суммы НДС по данным затратам также подлежатвозмещения. Аналогичная позиция изложена в письмеМинфина РФ от 10 июня 1998 г. №04-03-11:
«При этомдействующим порядком не предусмотрено исключений в отношении расходов,отражаемых в учете как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде(году).
В связи сизложенным, суммы НДС, уплаченные по оказанным услугам производственногоназначения, подлежат возмещению (зачету) налогоплательщикам независимо отвлияния этих затрат на учет финансовых результатов деятельности».
Для даннойкатегории плательщиков установлен единый механизм исчисления НДС.Следовательно, чтобы правильно определить сумму налога, подлежащую уплате вбюджет, необходимо в полном объеме и своевременно рассчитать сумму:
а) НДС,полученного от покупателей;
б) НДС,уплаченного поставщикам.
Исчисление суммыНДС, полученной от покупателей
При определенииданного показателя необходимо учитывать не только налог с реализации товаров(работ, услуг), но также налог, исчисленный в соответствии с действующимзаконодательством по другим облагаемым оборотам. Кподобным облагаемым оборотам относятся:
— суммы полученныхавансовых платежей;
— налог,исчисляемый по спецрасчетам;
— прочиесредства, получение которых обусловлено расчетами за поставленные товары(работы, услуги), — финансовая помощь, пополнение спецфондов и т. д.
Что касаетсяпериода, в котором должны быть учтены все перечисленные показатели, то онопределяется по следующим правилам:
1) в отношенииреализации товаров (работ, услуг) — в момент реализации, согласно выбранному вцелях налогообложения методу, определения выручки«по оплате» либо «по отгрузке»;
2) в отношении иныхсредств — в момент их получения.
В последнее время некоторые налоговые органы сталитребовать от налогоплательщиков, использующих метод определения выручки «пооплате», начисления и уплаты НДС не в момент оплаты, а в момент списаниядебиторской задолженности через четыре месяца в соответствии с УказомПрезидента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 «Об обеспечении правопорядка приосуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работили оказание услуг)» и Постановлением ПравительстваРФ от 18 августа 1995 г. № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществленииплатежей по обязательствамза поставку товаров, выполнение работ или оказание услуг». Но данныетребования не основаны на действующем налоговом законодательстве.
Порядокопределения сумм НДС, подлежащих зачету
1. Приисчислении данных сумм следует учитывать, что не все суммы налога, уплаченныепоставщикам, могут быть отнесены к зачету. Налог на добавленную стоимость,подлежащий зачету, равен разнице между всей суммой НДС, уплаченной поставщикам(в том числе НДС, уплаченный на таможне при ввозе товаров), и суммой НДС,которая зачету не подлежит:
НДС к зачету = Сумма НДС уплаченного — НДС, не подлежащий зачету
Зачету неподлежат следующие суммы уплаченного НДС:
1) По товарам(работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, а также поприобретаемым служебным легковым автомобилям и микроавтобусам.
Данный порядокне применяется в отношении колхозов, совхозов, крестьянских (фермерских)хозяйств, межхозяйственных и других сельскохозяйственных предприятий иорганизаций (Приложение № 5 к Инструкции № 39). У них суммы НДС по товарам(работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, подлежатвычету.
В отношениилегковых автомобилей и микроавтобусов указанный порядок применяется только втом случае, когда данные средства являются на предприятии служебными. Если онииспользуются предприятием непосредственно для осуществления уставнойдеятельности, то суммы НДС подлежат возмещению в общеустановленном порядке.Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 25 мая 1998 г. № 04-03-11:
«У автотранспортных предприятий, осуществляющих транспортные услуги,суммы налога, уплаченные при. приобретении легковых автомобилей, используемыхдля такой деятельности, подлежат возмещению».
2) По товарам(работам, услугам), использованным при изготовлении продукции и осуществленииопераций, освобожденных от налога в соответствии сподл. «в»— — «ш», «ы»—«я.1» п. 1 ст. 5 Закона РФ«О налоге на добавленную стоимость» (за исключением операций по реализации(только в отношении организаций по добыче драгоценных металлов) драгоценныхметаллов, освобожденных от налога в соответствии с подл.«с» п. 1 ст. 5 Закона РФ).
3) Построительным работам, выполненным подрядчиком или хозяйственным способом.
4) Суммы НДС вчасти превышения норм — по расходам, связанным с содержанием служебногоавтотранспорта, компенсацией за использование для служебных поездок личныхлегковых автомобилей, затратами на командировки (расходами по проезду к местуслужебной командировки и обратно, включая затраты за пользование в поездах постельнымипринадлежностями, а также расходами по найму жилого помещения),представительскими расходами, и относимым на себестоимость продукции (работ,услуг) в пределах норм.
5) Поматериальным ценностям (работам, услугам), приобретенным для производственныхнужд у организаций розничной торговли и у населения.
6) Суммы НДС вчасти превышения установленных лимитов расчета наличными средствами — приприобретении материальных ценностей (работ, услуг) для производственных нужд заналичный расчет у организации-изготовителя, оптовой и другой организаций,занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссиии поручения.
Иными словами,если организация приобретет у предприятия-изготовителя за наличный расчеткакие-либо материалы на сумму 10 тыс. руб. (при установленном лимите в 3 тыс.руб.), то, помимо применения к нему ответственности за нарушение расчетовналичными, оно отнесет к зачету только сумму НДС исходя из 3 тыс. руб.
Для правильногоисчисления сумм НДС, подлежащих зачету, важно точно определить период, вкотором указанные суммы должны быть возмещены.
По общемуправилу, если не затрагивать особенности исчисления НДС по основным средствам,нематериальным активам, по экспортным операциям, для отнесения уплаченных суммк зачету необходимо выполнение следующих условий:
1) произведенафактическая оплата материальных ресурсов, товаров (работ, услуг);
2) данныересурсы оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны).
При этомнеобходимо помнить, что, если материальные ресурсы, по которым произошловозмещение налога, используются в непроизводственных целях, то делаетсявосстановительная бухгалтерская проводка: кредит счета 68, субсчет «Расчеты сбюджетом по налогу на добавленную стоимость» и дебет соответствующих счетовучета источников финансирования.
Таким образом,налоговое законодательство определяет момент списания сумм НДС к зачету (пофакту оплаты и оприходования). Однако налоговым законодательствомдополнительно введено еще одно условия для зачета. Этим условием является наличиесчета-фактуры. Вместе с тем, получение счета-фактуры не может влиять на датузачета. Если у предприятия возникло право на зачет в мае, а оно это непроизвело по причине отсутствия счета-фактуры, то необходимо подать уточненнуюдекларацию за май в тот период, когда будет получен счет-фактура.
Порядок уплаты НДС
При оформлениирасчетных документов согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995г. №39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» суммаНДС выделяется отдельной строкой:
• в расчетныхдокументах (поручениях, требованиях-поручениях, требованиях), реестрах чеков иреестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах;
• в первичныхучетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работи др.), на основании которых производятся расчеты при бартерных сделках,предварительной оплате (авансах), расчеты с использованием векселей и зачетвзаимных требований.
Иными словами,необходимым условием для выделения сумм НДС в расчетных документах является ихналичие в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных,актах выполненных работ, других документах, на основании которых производятсязаписи в регистрах бухгалтерского учета и которые отражают факт совершенияхозяйственной операции).
При отгрузкетоваров, оказании услуг, выполнении работ, не являющихся объектом НДС,расчетные документы выписываются без выделения сумм НДС и на них делаетсянадпись или ставится штамп «Без НДС».
Расчетныедокументы, в которых не выделена сумма НДС, учреждениями банков не должныприниматься к исполнению.
/>ГЛАВА 3./>Перспективы развития действующей системы исчисления иуплаты НДС.
Очевидно, что внастоящий период налицо необходимость изменения действующего законодательства,которая диктуется его крайним несовершенством, выражающимся, в частности, вотсутствии единой законодательной и нормативной базы налогообложения,многочисленности нормативных документов и частом несоответствии законов иподзаконных актов, регулирующих налоговые отношения, а также законов,относящихся к иным отраслям права, но вторгающихся в вопросы регулированияналоговых отношений, существование правовых пробелов и отсутствия достаточныхправовых гарантий для участников налоговых отношений.
Таким образом,как основной инструмент реализации основных задач в области налоговой политикиособую значимость приобретает Налоговый кодекс Российской Федерации — систематизированный законодательный акт, призванный обеспечить комплексныйподход к решению насущных проблем налогового права. В нем действующие нормы иположения, регулирующие процесс налогообложения, перерабатываются всоответствии с выбранными приоритетами и направлениями развития налоговойсистемы, приводятся в упорядоченную, единую, логически цельную и согласованнуюсистему.
Стоит отметить,однако, что проектов Налогового кодекса существует более десятка, которые всеможно условно разделить на две большие группы: -1) совершенствующие икодифицирующие действующее налоговое законодательство; -2) коренным образомизменяющие налоговую систему страны. К первой группе следует отнести вариантПравительства и часть проектов, видоизменяющих этот вариант. Рассмотрение жевторой группы законопроектов представляется нецелесообразным какнесоответствующих теме. Поэтому в данной главе будет рассматриваться толькоправительственный вариант как наиболее реальный, хорошо проработанный ипрошедший достаточно широкую апробацию на общественном и парламентском уровнях.
В данном проектеНалогового кодекса налог на добавленную стоимость рассматривается во второйчасти, “Федеральные налоги”. НДС посвящен шестой раздел данной части, состоящийиз семи глав и двадцати восьми статей.
Введенный с 1января 1992 г., т.е. за семь лет действия, НДС стал, как уже было отмечено,одним из самых существенных доходных источников федерального бюджета. Поэтому,с одной стороны, нельзя резко снизить ставку по НДС без риска невосполнимыхпотерь для бюджета. С другой стороны, являясь важнейшим элементом в системеналогообложения, этот налог оказывает влияние не только на уровень налоговыхпоступлений, но и на состояние оборотных средств налогоплательщиков. По этойпричине особое значение приобретает установленный порядок применения НДС:простота исчисления налога, количество налоговых льгот и, конечно же, ставки.
В Налоговомкодексе в целях частичной компенсации выпадающих в результате общейлиберализации налоговой системы доходов бюджетов и государственных внебюджетныхфондов предполагается отменить пониженную ставку НДС (10%) и повысить единуюставку налога до 22%. Причем налог на добавленную стоимость предусматривается вкачестве источника формирования федерального бюджета (19%), Пенсионного фондаРоссийской Федерации (2%) и дорожных фондов (1%).[4]
Стоитьотметить, что у данного предложения, как и у всего Налогового кодекса в целом,есть противники и свои сторонники. Противники — экономисты, в основномпредставители предпринимательских кругов, — рассматривают это положение лишь спозиции увеличения налогового бремени. Действительно, с одной стороны, увеличениеставки всего на два пункта (с 20 до 22%) в абсолютном исчислении превращается в10%, а это совсем немало. Кроме того, по льготируемым сегодня товарам повышениеставки произойдет уже не на 2, а на 12 пунктов, или в 2,2 раза. Все этоувеличение отразится в цене продукции и повлечет очередное снижениеплатежеспособного спроса населения. Сторонники же, в свою очередь, приводятконтраргумент, что в российских условиях действия свободных рыночных ценвеличина налога не оказывает решающего значения на уровень цены продажитоваров. В этом случае можно привести пример с лекарственными средствами,которые никогда не облагались НДС, однако рост цен на них за последние семь летсоответствует, а иногда и опережает рост цен на все другие товары, неосвобожденные от налога. Перечень же льготируемых товаров, в частностипродовольствия и детских товаров, которые облагаются по пониженной ставке НДС внастоящее время настолько ограничен, что не может обеспечить все необходимыепотребности населения в товарах данных групп. Кроме того, для российскойэкономики в целом характерна невысокая эластичность спроса по цене, что связаносо многими причинами, главной из которых является высокая доля низкодоходныхкатегорий населения, ориентированных почти исключительно на потреблениепредметов первой необходимости. Именно поэтому в 1993 году, когда Россиянаходилась в примерно такой же кризисной ситуации, снижение стандартных ставок(с 28%) и установление льготных ставок по продовольственным товарам и товарамдетского ассортимента не привели к увеличению спроса и не повлияли на темпыинфляции. Но тем не менее в настоящее время в Государственной Думе принятыпоправки к закону “О НДС”, в которых предлагается снизить основную ставкуналога до 15% к 1 июля 1999 года.
Еще однимсущественным отличием ныне действующего законодательства от норм,предусмотренных в Налоговом кодексе, является включение предпринимателей вчисло налогоплательщиков. Необходимо отметить, что лица, занимающиесяпредпринимательской деятельностью без образования юридического лица,признавались плательщиками НДС в течение года с момента введения этого налога вРоссии. Однако из-за объективных сложностей с взиманием нового налога,значительных административных расходов, связанных с налогообложением граждан, инезначительных сумм НДС, поступавших в доходы бюджета от предпринимательскойдеятельности физических лиц, с 1 января 1994 года такие лица из перечняналогоплательщиков исключены.
Однако по мереразвития частного предпринимательства в России и, соответственно, увеличенияколичества товаров, работ, услуг, реализуемых на рынке предпринимателями,освобождение их от НДС привело к негативным последствиям для покупателей этихтоваров, которые также являются плательщиками НДС. Дело в том, что в отличие отпродажи товаров, не освобожденных от НДС, при продаже товаров, произведенныхпредпринимателями и реализуемых ими без налога, перепродавцам приходитсяуплачивать в бюджет НДС со всей цены продажи товара без зачета налога. Крометого, сами предприниматели не имеют права возмещать из бюджета суммы налога,уплаченные поставщикам материальных ресурсов производственного назначения,приобретаемых ими для своей деятельности. В связи с этим товары, реализуемыепредпринимателями другим предприятиям и организациям для их производственных нужд,включаются в затраты, связанные с производством продукции, по полной ценеприобретения и, в конечном итоге, при реализации готовой продукции повторнооблагаются НДС. Таким образом, включение в число плательщиков налога надобавленную стоимость предпринимателей будет способствовать устранениюимеющихся искажений при применении НДС в случаях использования товаров,приобретаемых у таких лиц для производственных целей или перепродажи, посколькуналог по приобретаемым материальным ресурсам может приниматься к зачету толькопри условии его применения (выделения в счетах-фактурах)поставщиком-налогоплательщиком.
Кроме того,следуя одному из основных направлений налоговой политики по сокращениюналоговых льгот и созданию равнонапряженных условий налогообложенияхозяйствующих субъектов, в проекте Налогового кодекса предложено упразднить рядныне действующих налоговых льгот (по строительству жилых домов, по услугам,оказываемым предприятиями туристско-экскурсионной сферы, услугам в областиобеспечения пожарной безопасности, по редакционной и издательской деятельностии т.д.). Как показывает практика применения НДС, существующие льготы по этомуналогу не только не приносят существенного снижения налогового бремени длябольшинства налогоплательщиков, но и значительно усложняют ведение учета. Этопроисходит, во-первых, из-за невозмещения налога по материальным ресурсам ивключения его в общую сумму затрат и, во-вторых, по причине необходимостиведения налогоплательщиком раздельного учета операций по реализации товаров (работ,услуг) как облагаемых, так и не облагаемых НДС. Оставшиеся в Налоговом кодексельготы сохранены по причине сложности определения налогооблагаемой базы(банковские операции, услуги по страхованию), действия международных правил(товары, работы, услуги, реализуемые дипломатическим представительствам),социального характера (лекарственные средства и т.д.).
Помимо этого впроекте Налогового кодекса предусматривается, что предприниматели, предприятияи организации с предельной численностью работающих до 15 человек имеют право наосвобождение от уплаты налога в течение каждого последующего налоговогопериода, если в течение двух предыдущих кварталов их ежеквартальная выручка отреализации товаров (работ, услуг) не превышала 2500-кратного минимального размераоплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации. Дляосвобождения от налогообложения необходимо будет представить соответствующеезаявление в налоговые органы. Однако независимо от размера выручки отреализации товаров (работ, услуг) не могут освобождаться малые предприятия,которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения (кредитныеучреждения, страховые организации, предприятия по добыче драгметаллов инекоторые другие), а также предприятия и предприниматели, являющиесяплательщиками акцизов.
Другимсущественным отличием порядка применения НДС, предлагаемого Налоговым кодексом,от установленного действующим законодательством, является новый порядоквозмещения (принятия к зачету) налога по материальным ресурсам производственногоназначения. В соответствии с действующим законодательством при определенииналогоплательщиками суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, из суммы НДС,полученной от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), вычитаетсясумма налога по материальным ресурсам производственного назначения только помере их оплаты поставщикам. В Налоговом же кодексе предложено принимать кзачету соответствующую сумму НДС по мере получения счетов-фактур от поставщиковнезависимо от факта оплаты приобретаемых материальных ресурсов. Такой порядоквозмещения НДС не только существенно экономит оборотные средстваналогоплательщиков, но и практически нейтрализует влияние этого налога на ихпокупательскую способность по отношению к материальным ресурсам.
Кроме этого, длясокращения отвлечения собственных оборотных средств предприятий впервые завремя действия в России НДС предлагается производить зачет или возмещение избюджета сумм налога, уплаченных при приобретении основных средств инематериальных активов за счет бюджетных ассигнований, а также сумм налога повводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством независимо отисточника финансирования. Принятие данной нормы недешево обойдется бюджету, ноустранит существующее несоответствие принципов действия НДС фактическомуправилу завышения затрат налогоплательщиков по производству товаров, (работ,услуг) из-за включения в их состав этого налога через амортизационныеотчисления по объектам капитального строительства, учитываемым с НДС.
Согласнодействующему в настоящее время законодательству предприятия, реализующие товарыв режиме оптовой торговли, начисляют НДС по установленной ставке ко всейпродажной цене товара, а в бюджет уплачивают разницу между суммой налога,полученной от покупателя, и суммой налога, уплаченной поставщикам товаров.Предприятия же розничной торговли уплачивают налог только с торговой наценки ипри этом не имеют права на зачет налога, уплаченного поставщикам товаров. Еслиторговое предприятие одновременно занимается оптовой и розничной торговлей, унего возникают значительные трудности при исчислении налога и ведениибухгалтерского учета. В связи с этим предусматривается установить порядокопределения облагаемого оборота у предприятий розничной торговли иобщественного питания аналогичный порядку, применяемому предприятиями оптовойторговли.
Однако вНалоговом кодексе существует и ряд негативных моментов. Что касается НДС, тоэто усложнение и без того запутанной методики расчета, а именно: по проектуКодекса для расчета НДС дату фактической реализации предлагается определять какнаиболее раннюю из следующих дат:
n день предъявления покупателюсчета-фактуры;
n день оплаты;
n день отгрузки.
При существующемв сфере производства недостатке денежных средств и колоссальных взаимныхнеплатежах проектом практически исключается возможность определения реализациипо моменту оплаты, что, очевидно, приведет к дальнейшему росту неплатежей иувеличения числа недоимщиков.
К сожалению, вряду предлагаемых в Налоговом кодексе новых налоговых позиций следует обратитьвнимание на вводимый налог с продаж (который в настоящее время уже действует внекоторых субъектах Федерации со ставкой 5%). С его помощью предполагалосьсобрать 33,6млрд. руб.[5],что значительно превосходит величину возможных, в связи с введением Налоговогокодекса, потерь по двум крупнейшим налогам: НДС и налогу на прибыль. Попыткавведения такого налога предпринималась еще в СССР в 1991г. и вызвала тогдарезко негативную реакцию со стороны населения. В 1992г. в связи с появлениемНДС налог с продаж, так никогда в планируемом объеме и не собранный, былотменен. Теперь же при сохранении НДС вновь вводится налог с продаж, чтоявляется крайне редким случаем в мировой практике налогообложения (исключениемявляется Канада, но ставка НДС там -8% при средней ставки налога с продаж 4%).
Очевидно, чтоналогооблагаемая база НДС и налога с продаж, как уже было отмечено, в основномодна и та же. Разница лишь в круге объектов обложения, и для налога с продажэто главным образом потребительские товары, т.е. реализуемые населению. Ноисточником этого налога является розничная цена, которая соответственно зависитот размера налога. Таким образом, введение налога с продаж представляетсявесьма спорным, во-первых, по причине низкой покупательной способностинаселения, во-вторых, из-за того, что он не несет перераспределительнойнагрузки, ложась равным бременем на все слои населения с разным уровнемдоходов. В-третьих, взыскание этого налога представляет собой трудоемкиймеханизм в условиях, когда большой удельный вес в розничной торговле занимаетсектор, в котором отсутствуют кассовые аппараты. В соответствии с этим врезультате налоговых добавок к цене любого товара можно спрогнозировать новыйвиток инфляции при повсеместном введении этого налога.
В заключениихотелось бы отметить, что большинство изменений из предусмотренных в Налоговомкодексе имеют четкую нацеленность на пополнение доходной части федеральногобюджета возросшим объемом относительно легко получаемых косвенных налогов ипрежде всего НДС. Увеличение же поступлений по налогу на прибыль и подоходномуналогу является гораздо более труднорешаемой задачей. Данные изменения по НДС вслучае ограничения их рамками дальнейшего усиления фискальной направленностисистемы налогообложения в России могут лишь временно и непрочно облегчитьпополнение доходных статей федерального бюджета, не решая, а лишь усугубляяпрочие важнейшие проблемы экономики страны, в первую очередь отсутствиеэкономического роста. По сути при следовании чисто фискальным путем дальнейшегоусиления роли косвенных налогов копируется опыт развивающихся стран, в которыхкосвенные налоги играют решающую роль в пополнении доходной частигосударственного бюджета (причем тем в большей степени, чем менее развитаэкономика той или иной страны).
Как свидетельствуетопыт стран с более развитой рыночной экономикой, меры по увеличению НДС могутсыграть серьезную и долговременную положительную роль лишь в том случае, еслиполученные в результате этих мер дополнительные финансовые средства будутиспользованы как база для параллельного проведения в рамках активнойпромышленной политики серьезных налоговых ограничений в целях стимулированияэкономического роста (например, снижения налога на прибыль и т.д.). Однако вближайшей перспективе ожидать этого, к сожалению, не приходится.
/>ЗАКЛЮЧЕНИЕ.
Налог надобавленную стоимость (НДС) является одним из широко распространенных косвенныхналогов во многих странах с рыночной экономикой. В отечественную налоговуюсистему НДС был введен в 1992 году. По экономическому содержанию — это частьдобавленной стоимости, которая изымается в государственный бюджет. Добавленнаястоимость создается на всех стадиях производства и определяется как разницамежду стоимостью реализованной продукции, работ, услуг и стоимостьюматериальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.
Первая внеслаизменение в структуру косвенных налогов Франция, которая в 1954 году провелазамену использовавшегося ранее налога с оборота на НДС. Соответствующая заменабазировалась на идее, что НДС, сохраняя достоинства других косвенных налогов,свободен от их основных недостатков. Во-первых, НДС, как и налог с оборота,многократен, поскольку также взимается на каждой стадии производства иобращения и соответственно в отличие от налога на продажи сохраняет возможностьвоздействия государства на все стадии воспроизводства. Во-вторых, поскольку НДСоблагается не вся стоимость оборота каждой стадии, а только лишь добавленнаястоимость, он оказывается в прямой зависимости от реального вклада каждойстадии в стоимость конечного продукта (равную сумме добавленных стоимостей всехстадий оборота производства и обращения).
НДС в Россиистал одним из самых существенных доходных источников бюджета. Однако, этотналог оказывает также влияние на состояние оборотных средствналогоплательщиков. Несовершенство и запутанность действующего законодательствавызвало множество нареканий и конфликтных ситуаций между работниками налоговыхинспекций и разными категориями плательщиков НДС. Большинство действующихнедостатков были учтены и эти изменения нашли свое отражение в проектеНалогового кодекса.
В целом жемировой опыт свидетельствует, что налоговая система, построенная на базе НДС,обеспечивает высокую стабильность поступлений в бюджет и незначительнуюзависимость его от характера экономической конъюнктуры. Однако меры поувеличению НДС могут сыграть серьезную и долговременную положительную роль лишьв том случае, если полученные в результате этих мер дополнительные финансовыесредства будут использованы как база для параллельного проведения в рамкахактивной промышленной политики серьезных налоговых ограничений в целяхстимулирования экономического роста
/>Список используемой литературы
1. ГражданскийКодекс РФ
2. НалоговыйКодекс РФ ч. 1
3. ЗаконРФ “Об основах налоговой системы в РФ” от 27.12.91 г. № 2118-1
4. ЗаконРФ “О налоге на добавленную стоимость” от 6.12.91 г. № 1992-1
5. ИнструкцияГНС РФ № 39 ”О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость“ от11.10.95 г.
6. ПисьмоГНС РФ от 19.05.97 г. № ПВ-6-03/376 ”О налоге на добавленную стоимость“
7. ПисьмоГНС РФ от 6.11.97 г. № 03-1-09/16 ”О применении финансовых санкций кналогоплательщикам, допустившим неправильное исчисление (завышение) сумм налогана добавленную стоимость
8. БрызгалинА.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Профессиональный комментарий к НДС, М., 1998г.
9. Медведев.А.Н., Медведева Т.В. Налог на добавленную стоимость: обретение ясности, М.,1998 г.
10. МиляковН.В. Налоги и налогообложение, М., 1999г.
11. МинаевБ.А. НДС, М., Налоговый вестник,1998 г.
12. Жаков В.С.Особенности исчисления НДС // Аудиторские ведомости №2, 1999 г.
13. АлексашенкоС. Западноевропейская практика использования налога на добавленную стоимость //Экономические науки № 6, 1991 г.
14. ЛуговойВ. Что необходимо знать бухглатеру о механизме расчетов с бюджетом по налогу надобавленную стоимость на основе счетов-фактур // Налоги № 3, 1997 г.
15. Пансков//Финансы №4, 1998г.
16. ПеронкоИ.А., Дородникова А.И., Сопкин П.Т. О налоге на добавленную стоимость //Налоговый вестник № 1, 1998 г.
17. ПокровскаяИ. Порядок уплаты НДС // Налоги № 11, 1997 г.
18. ФоминаО.А. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник № 1, 1998 г.
19. ШаталовС. Налоговый кодекс РФ //Экономика и жизнь №27, 1997г.
20. EUTax Overview. KPMG European Tax Centre. Amsterdam 1997г.