Оглавление
Введение
Глава I. Правовое обеспечение вексельного обращения
1.1 История вексельного обращения
1.2 Вексель в международной практике
1.3 Определение и правовая природа векселя
Глава II. Основы вексельного обращения и учета
в Российской Федерации
2.1 Виды векселей и условия их обращения
2.2 Порядок отражения векселей в бухгалтерском учете
и особенности налогообложения
2.2.1 Учет финансовых векселей
2.2.2 Учет товарных векселей
2.2.3 Налогообложение после 1 января 2002г.
2.3 Бухгалтерский учет и налогообложение взаимозачетных
операций
Глава III. Организация бухгалтерского учета по ведению расчетов с помощью векселей на примере ООО «Одэкс»
3.1 Виды векселей, используемых на предприятии
3.2 Бухгалтерский учет и налогообложение векселей,
применяемых в ООО «Одэкс»
Заключение
Список литературы
Приложения
Введение
Вексель является одной из старейших ценных бумаг когда-либо бывших в обращении. Исторически возникновение векселя относится к античности. Первые упоминания связаны с Древней Грецией, в которой наблюдались очень прочные связи между менялами в разных городах. Недостаток наличных монет, а также соображения безопасности в длительных переходах привели к тому, что купец получал расписку от одного менялы в том, что он получит долг в другом месте у другого менялы, а затем по этой расписке меняла сможет вернуть себе деньги у лица, выдавшего расписку.
Вексель стал достаточно универсальным средством расчета и кредитования, при растущих объемах торговых сделок и операций. Первоначально вексель возник из перевода, письменного обязательства уплатить означенную сумму в другом месте.
Примером первого, дошедшего до наших дней, векселя служит процентная расписка 1339г.:
Барталус и Ко. В Пизе.
Во имя Господа Аминь. Барталус и Ко. посылает свой привет Барна
из Лухи и Ко. Авиньон.
Заплатите по этому письму 20 ноября 1339г. Ландуччио Бассадраги и Ко. из Лухи 312 3/4 золотых гульденов, которые мы сегодня получили от Такредо Баначмунти и Ко., начислив 4 1/2% в их пользу, и зачислите эту сумму на наш счёт. Выдано 5 октября 1339г.
По сути своей подобная расписка являлась переводным векселем. Такие векселя широко использовались в Италии с середины XII до середины XVII в., когда она считалась центром хозяйственной и финансовой деятельности, а поэтому Италия и считается родиной векселей.
В настоящее время использование векселей приобретает все более широкие масштабы. Применительно к отечественному рынку можно выделить две причины применения векселей.
Первая, негативная – нехватка денежных средств заставляет выдавать векселя при расчетах за поставленную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги. В этом случае вексель играет роль механизма расшивки взаимных неплатежей, сокращения дебиторско-кредиторской задолженности коммерческих организаций друг перед другом.
Вторая причина, позитивная – развитие новых финансовых инструментов, которые до становления рыночных условий либо вообще не применялись, не были затребованы на практике, либо применялись в усеченном виде. В этом смысле все преимущества векселя как заемных отношений могут проявиться только при развитии новых рыночных институтов и появления адекватной им нормативно-правовой базы (например: отмена запрета на выдачу векселей, не обеспеченных поставками товаров).
Вексель при широком развитии и обращении (наряду с обращением других видов ценных бумаг высокой ликвидности), будет во многом способствовать стабилизации экономической ситуации в стране и налаживанию производственных связей. Появление векселя на рынке краткосрочных ценных бумаг вызвано в первую очередь необходимостью ускорения расчетов в народном хозяйстве, устранения цепи взаимных неплатежей. Важное преимущество векселя состоит также в использовании временно свободных денежных средств клиентов в любом размере и на любой срок, причем не обременительно по территориальности. Именно дополнительные возможности, возникающие при расчетах векселями, становятся причиной, по которой их выбирают в качестве инструмента реализации все большего перечня хозяйственных сделок.
В свете изложенной экономической (и политической) ситуации в один ряд с применением расчетов с использованием векселей, становится понятие и принцип зачета взаимных требований (взаимозачетов). Отсутствие свободных денежных средств делают вексель и взаимозачет одним из немногих средств расчетов между субъектами хозяйственной деятельности. При проведении таких расчетов организации должны четко знать и строго соблюдать правовые основы заключения соответствующих договоров, а также порядок отражения этих операций в бухгалтерском учете, правильное исчисление и уплата налогов.
Выбранная мною тема дипломной работы является актуальной в свете сложившейся экономической ситуации в нашей стране в виде неплатежей для многих предприятий и организаций. С помощью векселей и взаимозачетов расширяются финансовые возможности организаций для своевременного осуществления расчетов за отгруженную продукцию и соответственно оплаты за полученный товар. Ведь по своей экономической сути вексель является отсрочкой для предприятия и в настоящее время вексель является удобным и надежным способом оформления задолженности и обладает более высокой степенью ликвидности, чем любая другая ценная бумага. Поэтому я думаю, что тема применения векселей очень важна для сегодняшней работы финансистов и бухгалтеров.
Юридической основой для проведения расчетов векселями служит Гражданский кодекс РФ; правила бухгалтерского учета таких хозяйственных операций установлены Положениями по бухгалтерскому учету, а налоговые обязательства участников этих расчетов определяются в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации. В данной работе мною рассмотрены такие вопросы, как история становления векселей, виды векселей, методология бухгалтерского учета векселей и порядок взаимозачета и расчетов с их помощью, и, конечно, вопросы налогообложения на примере конкретного предприятия - ООО «Одэкс». Для написания дипломной работы использованы данные этого предприятия, нормативно-правовые акты, периодические издания.
Дипломная работа состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений.
Ценная бумага - документ, выражающий право собственности или отношения по займу.
«Словарь делового человека»
Глава I. Правовое обеспечение вексельного обращения
1. История вексельного обращения
Вексель в общедоступном понимании можно определить как письменное долговое обязательство, составленное в определенной форме и дающее его владельцу безусловное право требовать по наступлению срока его оплаты лицом, выдавшим вексель (простой вексель) или акцептовавшим его (переводный вексель) суммы оговоренной векселем.
В начале своего существования вексель гарантировал получение наличных денег в другом месте, позже он стал выступать фактом обмена товара на деньги, которые продавец получал позднее с учетом или без учета задержки - беспроцентный и процентный вексель. В 1569г. в Болонье появился первый вексельный Устав, который закрепил правила использования векселя. Дальнейшее развитие вексель получает во Франции, где он начинает применяться как средство платежа и неотъемлемая часть договора, что было закреплено в полном своде экономических законов «Code de Commerce» 1808г.
В 1848г. принимается Общегерманский Вексельный Устав, по которому вексель разрешается использовать в отрыве от торговых сделок, то есть исключительно как долговую ценную бумагу. Именно этот Устав берется за основу вексельного законодательства Швеции (в 1851г.), Финляндии (в 1858г.), Сербии (в 1860г.), Бельгии (в 1878г.), Норвегии (в 1880г.), Италии (в 1882г.).
Таким образом, в конце XIX в. появились предпосылки для создания единого вексельного Устава. И вот 7 июня 1930г. в Женеве (Швейцария) была принята Конвенция, унифицировавшая основные нормы международного вексельного права, которые действуют и по настоящее время. Единообразный вексельный закон (ЕВЗ), принятый в Женеве, обязал каждую страну-участницу придерживаться его в создании местных законов. К Женевской конвенции присоединились 25 стран, в том числе СССР. Однако некоторые страны, такие как Англия, Австралия, Израиль, Канада, Кипр, США, Филиппины, ЮАР и др. основывают свою деятельность на английском законе о переводных векселях (1882г.), отличном от Женевского ЕВЗ.
В России вексель начал действовать в эпоху Петра I из-за опасности перевозки денег из одного города в другой. Эти векселя имели название - казначейские. В 1709г. был опубликован первый вексельный Устав. Затем в 1832г. появляется Устав о векселе, вошедший в Свод законов 1857г. Третий российский вексельный Устав принимается в 1902г. по аналогии с германским 1848г., что заметно оживляет вексельное обращение в дореволюционной России. В ту пору существенным отличием от иностранных векселей была долгосрочность (до 12 мес.) российских векселей, в отличие от максимального 3-х месячного срока западных обязательств.
В 1917г. вексельное право было ликвидировано, и только 20.03.1922г., в период НЭПа, появляется Положение о векселе, как о форме предоставления коммерческого кредита для торговых сделок. Во время кредитной реформы 1930-1932гг., обусловившей переход к политике централизации планирования и государственного регулирования экономики, вексельное право вновь было ликвидировано.
Постановлением от 7 августа 1937г. № 104/1341 ЦИК и СНК СССР утвердили ратифицированную 25.11.1936г. Женевскую конвенцию, которая определила вексель как строго формальное, безусловное, абстрактное, денежное и передаваемое обязательство. Важным положением этой конвенции явилась также солидарная ответственность всех заинтересованных по векселю лиц, что было узаконено ещё в 1673г. во Франции. Однако векселя на внутрироссийском рынке до 1990г. не использовались.
Лишь 19.06.1990г. Постановлением Совета Министров СССР №590 «Положение о ценных бумагах» векселя были «реабилитированы». Далее, 24.06.1991г. Постановлением Президиума Верховного Совета РСФСР №1451-1 «О применении векселей в хозяйственном обороте РСФСР» было разрешено предприятиям, организациям, учреждениям и предпринимателям осуществлять поставку продукции (выполнять работы, оказывать услуги) в кредит, с взиманием с покупателей (потребителей, заказчиков) процентов, используя для оформления таких сделок векселя (при этом в качестве нормативной базы впредь до принятия соответствующего законодательства предлагалось использовать «Положение о переводном и простом векселе» 1937г. - Женевская конвенция).
Затем принимаются следующие нормативные документы:
· Письмо ЦБ РФ от 09.09.1991г. №14-3/30 «О банковских операциях с векселями»;
· Закон РФ от 09.10.1992г. «О валютном регулировании и валютном контроле», где вексель оговаривался как платежный документ;
· Указы Президента РФ от 19.10.1993г. №1662 «Об улучшении расчётов в хозяйстве и повышении ответственности за их своевременное проведение» и от 23.05.1994г. №1005 «О дополнительных мерах по нормализации расчётов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве»;
· Постановление Правительства РФ от 26.09.1994г. №1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения»;
· Федеральный закон от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», передача вопросов государственного регулирования в области ценных бумаг Федеральной Комиссии по рынку ценных бумаг (ФКЦБ России);
· Гражданский кодекс Российской Федерации (часть 1 и 2);
· Федеральный закон от 11.03.97 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе», которым и регулируется в настоящий момент вексельное обращение в России.
При работе с векселями необходимо знать некоторые документы, принятые Верховным Судом РФ и Высшим Арбитражным Судом РФ по вопросам вексельного обращения. Отмечу ряд документов арбитражной практики, где рассмотрены случаи неправильного применения арбитражными судами норм материального права, относящихся к вексельному обращению.
Знание этих документов позволит участникам вексельного рынка избежать ошибок при работе с векселями:
· Постановление Пленума ВАС РФ от 01.02.96г. №7291/95 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 11.02.97г. №4657/96 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 28.04.98г. №4979/97 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 07.07.98г. №1535/98 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 14.07.98г. №1579/98 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 18.04.2000г.№6653/98 [54];
· Постановление Пленума ВАС РФ от 17.07.2001г. №164/01 [54];
Таким образом, можно сделать вывод, что вексельные сделки регулируются нормами специального вексельного законодательства, которые не противоречат Федеральному закону от 11.03.97г. №48-ФЗ «О переводном и простом векселе», фактически являющимся окончательным на сегодня подтверждением действия Женевской конвенции на всей территории Российской Федерации.
2. Вексель в международной практике
В международной практике вексельное обращение в основном связано с предоставлением отсрочки платежа, как дополнительной услуги покупателю в результате усиливающейся конкуренции, которая оформляется простым или переводным векселем. Однако при все увеличивающихся объемах поставок фирмы уже не могут своевременно получать деньги по векселям, а в случаях появления проблем по оплате векселя терпят убытки. На помощь фирмам пришли факторинговые и форфейтинговые фирмы.
Факторинг - это покупка банком или специализированной компанией денежных требований поставщика к покупателю и их инкассация за определенное вознаграждение.
Форфейтирование - это покупка обязательств, погашение которых происходит в определенный период в будущем без оборота на любого предыдущего должника.
Правила, по которым проходят эти операции, оговорены в Конвенции Международного института унификации частного права (ЮНИДРУА), принятой в Оттаве в 1988г. По конвенции факторинговая компания берет на себя не менее двух следующих обязанностей:
- кредитование поставщика;
- ведение учета требований к покупателям;
- предъявление к оплате требований;
- защита от неплатёжеспособности покупателя, т.е. страхование кредитного риска.
Факторинговые операции делятся на:
1) внутренние, если поставщик, покупатель и фактор-фирма находятся в одной стране и международные, если какая-либо из сторон находится в другом государстве;
2) открытые, если должник уведомлен об участии в сделке фактор-фирмы и закрытые;
3) с правом регресса и без права регресса к поставщику оплатить сумму;
4) с кредитованием поставщика в форме предварительной оплаты или оплаты требований к определенной дате.
На практике продавец переуступает права требования по оплате векселей или иных долговых обязательств фактор-фирме посредством индоссамента, в результате продавец спокоен за свой товар, который гарантированно оплачивается примерно на 95%, а фактор-фирма, неся рисковую ответственность, зарабатывает, предъявляя к оплате покупателю его вексель, безусловно требуя всю денежную сумму.
Какие же особенности по отношению к векселям имеют факторинговые операции? Обычно такие операции оформляются простыми векселями, поскольку можно с легкостью использовать при передаче векселя оговорку «без оборота на меня». Поскольку кредиты часто бывают значительны и длительны, то происходит разбивка на несколько вексельных сумм со сроком около 6 месяцев. Из-за того, что операции международные, то используют только три валюты: доллар США, Евро и швейцарские франки, иначе оговаривается изменение курса.
В 1965г. была создана первая специализированная форфейтинговая компания «Finans AG, Zurich» - филиал швейцарского банка, которая имела 30% собственного капитала, а 70% привлекала в виде банковских кредитов. Таким образом, факторинговая фирма (банк) может с прибылью использовать свои временно свободные ресурсы, скупая векселя, оставленные как отсрочка платежа по договору поставки фирме-клиенту. Факторинговая фирма обычно ведет учет всей дебиторской задолженности клиента. Участвуя в подобных операциях необходимо знать тонкости международного обращения векселя, например, при взаимоотношениях учитывать принадлежность фирмы к стране, поскольку как уже отмечалось, в мире придерживаются: ЕВЗ либо английского закона, имеющего некоторые особенности. Так, например, по английскому праву переводный вексель должен содержать:
- безусловный приказ уплатить определенную денежную сумму;
- срок платежа;
- наименование плательщика;
- наименование получателя или указание на то, что вексель оплачивается предъявителю;
- подпись векселедателя-трассанта.
Таким образом, в отличие от ЕВЗ английское право допускает отсутствие вексельной метки, даты, места выставления векселя или места платежа, но во внешнеторговых отношениях требует указание контракта.
3. Определение и правовая природа векселя
В общем понимании вексель - это вид ценной бумаги, абстрактное денежное обязательство строго установленной законом формы. Является безусловным и бесспорным долговым документом.
Из определений, представленных в специальной литературе, отмечу определение переводного и простого векселя, сформулированные А.А.Вишневским: «Простой вексель представляет собой ничем не обусловленное обещание уплатить определенную денежную сумму, оформленное в соответствии с требованиями к вексельному документу»; «Переводный вексель (или тратта) представляет собой облеченное в вексельную форму ничем не обусловленное предложение уплатить определенную денежную сумму» [32, с.8-9].
Простой вексель - это ничем не обусловленное обязательство лица, его выдавшего, об уплате означенной суммы денег по требованию или его приказу (то есть другому указанному им лицу). Документ, составленный в соответствии с требованиями к форме простого векселя и удостоверяющий право на векселедержателя на получение в установленный срок определенной суммы от векселедателя или иных обязанных перед векселедержателем лиц (см. приложение №1).
Переводный вексель определяют как выписанный в установленной форме документ, который заключает в себе ничем не обусловленное предложение одной стороны, векселедателя (трассанта), другой стороне, плательщику (трассату), уплатить в указанный срок определенную денежную сумму третьей стороне, векселедержателю (ремитенту). Иногда слово «предложение» заменяют словом «приказ» (см. приложение №2).
По переводному и простому векселю вправе обязываться граждане Российской Федерации и юридические лица Российской Федерации.
Составление векселя порождает обязательные правоотношения, которые будут удостоверяться самим векселем. С момента выдачи векселя к таким отношениям будет применяться Положение о переводном и простом векселе. Если, например, заемщик получил от заимодавца деньги и выдал вексель, то к их отношениям правила о договоре займа могут применяться постольку, поскольку они не противоречат Закону о переводном и простом векселе. Часть первая статьи 815 ГК РФ гласит: «В случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе».
В этом случае вексель можно рассматривать в качестве документа, которым оформляется сделка. Г.Ф.Шершеневич указывал на то, что «вексельное обязательство служит само по себе основанием: платить нужно потому, что вексель выдан» [47, с.261].
Вексель можно рассматривать в двух аспектах:
Вексель как ценная бумага:
При определении векселя прежде всего следует иметь в виду, что законодатель (ст.143 ГК РФ) относит вексель к одному из видов ценных бумаг. Определение ценной бумаги содержится в статье 142 Гражданского кодекса РФ. Часть первая этой статьи гласит: «Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении».
А статьей 4 Федерального Закона «О переводном и простом векселе» [6] установлено, что вексель должен быть составлен только на бумаге (бумажном носителе).
Из этого определения следует, что ценная бумага представляет собой:
· документ, имеющий строго определенную форму и обязательные реквизиты. Форма ценной бумаги и необходимые реквизиты определяются законом. Ценная бумага обычно выполняется на бумажном носителе (для этих целей могут использоваться специальные бланки с различными степенями защиты от подделок).
Что касается векселя, то он должен быть безусловно выполнен в письменной форме. Обязательные реквизиты векселя перечислены в пунктах 1 и 75 Положения о переводном и простом векселе.
В соответствии со ст. 1 Положения о переводном и простом векселе переводный вексель содержит:
1) наименование «вексель», включенное в самый текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;
2) простое и ничем не обусловленное предложение уплатить определенную сумму;
Вексельное законодательство допускает возможность выдачи векселя с указанием суммы в иностранной валюте. В этом случае считается, что номинал такого векселя выражен в условных единицах. Это определено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28.10.97г. №4518/97. Если в векселе не содержится оговорка об эффективном платеже (то есть обязательство плательщика выплатить долг по векселю только в указанной в нем валюте), то он может быть оплачен рублями;
3) наименование того, кто должен платить (плательщика);
4) указание срока платежа;
5) указание места, в котором должен быть совершен платеж;
6) наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен;
7) указание даты и места составления векселя;
8) подпись того, кто выдает вексель (векселедателя).
Согласно ст. 75 Положения о переводном и простом векселе простой вексель содержит:
1) наименование «вексель», включенное в самый текст и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;
2) простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму;
3) указание срока платежа;
4) указание места, в котором должен быть совершен платеж;
5) наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен;
6) указание даты и места составления векселя;
7) подпись того, кто выдает документ (векселедателя).
· ценная бумага удостоверяет определенное имущественное право, например, право на получение денежной суммы, право на получение имущества и т.п.
Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, определяются законом либо в установленном им порядке. Это связано с тем, что отдельные ценные бумаги могут удостоверять только определенные виды прав так, например, вексель может удостоверять право на денежную сумму, но не может это делать в отношении права на получение каких-либо вещей. Хотя истории вексельного права известны векселя с товарным содержанием. Например, итальянский Торговый кодекс 1882 г. допускал l’ordine in derrate - вексель, выражающий обязательство выдать известное количество сельскохозяйственных продуктов. В настоящее время ни европейское, ни англо-американское вексельное право не допускает выдачи товарных векселей.
· имущественные права, удостоверенные ценной бумагой, можно осуществить или передать только при предъявлении подлинника документа. К тому же с передачей ценной бумаги переходят все удостоверенные ею права в совокупности. В этом мы видим проявление двойственной природы ценных бумаг, так как можно говорить о правах на ценную бумагу и правах из ценной бумаги.
Право на ценную бумагу - это право собственности или иное вещное право, а право из ценной бумаги - это чаще право обязательственное. Что касается векселя, то право на вексель - это право собственности или иное вещное право, а право из векселя - это всегда право обязательственное.
Между правами на ценную бумагу и правами из ценной бумаги существует тесная и неразрывная связь. Для того чтобы осуществить права, воплощенные в ценной бумаге, необходимо использовать саму ценную бумагу.
Вексель как воплощение обязательства:
Вексельное обязательство отличается от других денежных обязательств такими чертами, как безусловность, абстрактность и строгая формальность.
Безусловность вексельного обязательства.
В соответствии со ст.1 и ст.75 Положения о переводном и простом векселе предложение уплатить и обещание уплатить определенную сумму должны быть ничем не обусловленными. Лицо, обязанное по векселю, не может поставить исполнение обязательства уплатить по векселю в зависимость от наступления какого-либо обстоятельства. Кроме того, в текст векселя иногда вписываются условия, касающиеся оплаты векселя. Например, в арбитражной практике возник спор по векселю, в котором векселедатель обязался уплатить 1 млрд. неденоминированных руб. с условием оплаты только шинной продукцией. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.06.1998г. №7033/97 было указано, что излишние сведения, включенные в вексельный текст и обуславливающие предложение уплатить вексельную сумму, несовместимы с природой векселя .
Абстрактность вексельного обязательства.
В соответствии со ст.17 Положения о переводном и простом векселе лица, к которым предъявлен иск по переводному векселю, не могут противопоставить векселедержателю возражения, основанные на их личных отношениях к векселедержателю или к предшествующим векселедержателям, если только векселедержатель, приобретая вексель, не действовал сознательно в ущерб должнику.
Полную характеристику этой черты вексельного обязательства выражает В.М.Гордон: «не принимается во внимание, по каким причинам был выдан или передан вексель, то есть, желало ли лицо, выдавшее или передавшее вексель, уплатить долг или вознаградить кого - либо за услуги, или уплатить за товар и т.п., и, следовательно, не могут быть принимаемы во внимание как возражения против векселя ссылки на то, что долг в действительности не существовал, услуги или товары в действительности не получены и т.п.» [33,c.16].
Вексельное обязательство является абстрактным, то есть оно не зависит от хозяйственной сделки, явившейся основанием выдачи векселя. Это обязательство ничем не обусловлено. Должник должен оплатить вексель только потому, что последний предъявлен к оплате.
Строгая формальность вексельного обязательства. Вексельное обязательство является формальным. Оно всегда облекается в письменную форму, притом необходимо строго соблюдать все вексельные реквизиты, установленные законодательством. Дефект формы векселя влечет ничтожность вексельного отношения. Требования к форме векселя отличаются большой строгостью, которая получила в литературе название «вексельной строгости». Приведу пример вексельной строгости: при составлении простого векселя в его текст было включено указание о наступлении срока платежа по истечении 20 дней с момента поступления денежных средств на расчетный счет векселедателя. В пункте 5 Обзора практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте, было указано следующее: включение в текст векселя условия о том, что срок платежа устанавливается указанием на вероятное событие, является нарушением требований к форме векселя и влечет его недействительность.
Обязательства, как и другие гражданские правоотношения, возникают на основе определенных юридических фактов. Эти факты принято называть основаниями возникновения обязательств. Гражданский Кодекс Российской Федерации в качестве оснований возникновения обязательств называет договоры, односторонние сделки, административные акты, события и т.д. (статьи 8 ГК РФ). Мною разделяется позиция, в соответствии с которой основанием возникновения вексельного обязательства является односторонняя сделка. Конечно, существуют и другие мнения по этому вопросу. Причем следует заметить, что в качестве односторонней сделки мы рассматриваем составление векселя; иными словами, вексель, в соответствии с высказанной точкой зрения, есть сделка. А сделка, в свою очередь, есть один из видов юридических фактов. Следовательно, в высказывании о том, что вексель может быть рассматриваем в двух аспектах: как ценная бумага и как воплощение обязательства, можно внести коррективы. Таким образом, вексель можно рассматривать как:
ценную бумагу;
воплощение обязательства;
сделку.
Вексельное обязательство является односторонним. Из векселя вытекает обязанность вексельного должника уплатить денежную сумму векселедержателю, который не несет по отношению к вексельному должнику никаких обязанностей. Напротив, являясь кредитором, он вправе требовать оплаты векселя. Основными источниками регулирования вексельного обращения и применения векселя в качестве средства оформления кредитно – расчетных отношений на территории Российской Федерации и во внешнеэкономических связях являются перечисленные в списке литературы.
Рассмотрим такие важные понятия векселя как индоссамент, акцепт и аваль.
Индоссамент.
Владелец векселя имеет несколько принципиальных возможностей по его использованию. Наиболее простой вариант заключается в том, чтобы сохранять этот вексель до срока платежа, а затем предъявить его к оплате. Но этот способ имеет существенный недостаток, связанный с замораживанием денежных средств, которые можно досрочно получить по векселю. Второй вариант - это оплата векселем своих обязательств перед другим предприятием, по отношению к которому держатель векселя выступает должником. Для этого на оборотной стороне векселя пишется передаточная надпись - заявление о передаче своих требований по векселю другому предприятию: она называется индоссаментом (от in dosso (ит.) - на обороте). Его примерный текст может быть следующим: «Платите приказу предприятия "Х", находящегося по адресу, должности, подписи индоссанта (лица, расплачивающегося векселем), число, печать» (см. приложение №1,2). Вообще, официально утвержденных форм индоссаментов в положении о векселях не имеется, поэтому на практике могут использоваться различные их варианты.
Приведем несколько видов индоссамента:
1) Полный индоссамент – переносит на нового держателя все права, связанные с векселем. Индоссамент должен быть только полным;
2) Бланковый индоссамент – не содержащий указание лица, в пользу которого он сделан, или состоящий из подписи индоссанта. Превращает именной вексель в вексель на предъявителя;
3) Именной индоссамент– содержащий указание лица, в пользу которого он сделан;
4) Безоборотный индоссамент – совершаемый с оговоркой «без оборота на меня», снимающий ответственность с векселедателя по неоплаченному и опротестованному в неплатеже векселю;
5) Оборотный индоссамент– совершаемый без оговорки «без оборота на меня»;
6) Индоссамент с оговорками – индоссамент может содержать оговорки «на инкассо», «как доверенному», «валюта к поручению», имеющий ввиду простое поручение провести операции по векселю, «валюта в обеспечение», «валюта в залог», имеющие ввиду залог векселя.
В частности, используется так называемый бланковый индоссамент, или индоссамент на предъявителя, при котором на вексель может ставиться надпись «Платите приказу предъявителя». Таких записей может быть достаточно много и если на векселе для них уже не хватает места, то к векселю присоединяется добавочный лист - аллонж. Погашение векселя может происходить двумя путями: либо владелец векселя сам предъявляет его к оплате, либо он обращается в свой банк с поручением принять платеж. Такое поручение называется инкассовый индоссамент, а сама процедура взыскания банком средств по векселю - инкассированием векселя. При передаче векселя по индоссаменту оформляется акт приема-передачи. Составление акта-передачи не предусмотрено законодательством о векселях. Однако в соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые выполняют функцию первичных учетных документов и на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Акцептованный вексель - вексель, имеющий акцепт плательщика (трассата) на его оплату, оформленный надписью типа «акцептован», «принят», «обязуюсь оплатить» или просто подписью плательщика. Последний становится акцептантом, то есть главным вексельным должником, отвечающим за оплату в установленный срок (см. приложение №2). В случае неплатежа держатель векселя имеет право на прямой иск против акцептанта. Акцепт должен быть безусловным, но может быть ограничен частью вексельной суммы (частичный акцепт).
Аваль- это данная третьим лицом полная или частичная гарантия уплатить указанную сумму в случае неоплаты её плательщиком. Аваль дается на векселе или на добавочном листе. Выражается словами «считать за аваль» или всякой иной равнозначной формулой (см. приложение №1,2). Для аваля достаточно одной лишь подписи. В авале должно быть указано, за чей счет он дан. При отсутствии такого указания он считается данным за векселедателя. Оплачивая вексель, авалист приобретает права, вытекающие из векселя, против того, за кого он дал гарантию.
На практике, при работе с векселем очень важным является вопрос о том, что происходит при неоплате векселя и что необходимо делать. Вексель должен предъявляться к платежу либо непосредственно в день, когда он должен быть оплачен, либо в один из двух следующих рабочих дней. При неоплате векселя в срок, отказ от платежа должен быть своевременно (на следующий день после истечения даты платежа по векселю, но не позже 12 часов следующего дня), удостоверен в нотариальной конторе, то есть следует заявить протест в неплатеже (однако этого можно не делать, если в векселе есть оговорка «без расходов (протеста)»). После этого в течение четырех рабочих дней векселедержатель может предъявить претензии индоссантам (если они были) и выставителю векселя. Каждый индоссант должен в течение двух рабочих дней после получения соответствующего извещения сообщить его суть своему индоссанту; одновременно извещаются авалисты (в данном случае действует следующее правило: по векселю солидарно обязаны перед ремитентом все те, кто поставил на нем свою подпись, за исключением индоссантов, поместивших слова «без оборота на меня»). При этом держатель векселя имеет право предъявления иска ко всем этим лицам вместе и к каждому в отдельности; такое же право принадлежит каждому, подписавшему вексель, после того как он его оплатил. Если же векселедержатель не предъявил своевременно вексель к оплате, не опротестовал его при необходимости в соответствующие сроки, то он теряет свои права на предъявление претензий к трассанту, всем индоссантам и авалисту (но не к самому должнику). И, в конечном счете, при неоплате векселя дело передается в суд.
Глава II. Основы вексельного обращения и учета в Российской Федерации
1.Виды векселей и условия их обращения
Остановлюсь на основных видах векселей, которые встречаются на практике. Законодательно в Российской Федерации определены два вида векселя: переводный и простой.
В литературе критерий деления векселей на переводные и простые определяется следующим образом. В зависимости от того, кто выступает в качестве плательщика по векселю – сам векселедержатель или третье лицо, различают две разновидности векселя – простой и переводный.
В простом векселе участвуют два лица, из которых плательщиком является векселедатель. Последний, выписывая такой вексель, обязуется в нем уплатить непосредственно своему кредитору (векселедержателю) определенную сумму в определенном месте и в определенный срок.
Таким образом, векселедатель непосредственно несет ответственность за платеж перед векселедержателем.
В переводном векселе участвуют три и более лица. Плательщиком является не векселедатель (трассант), а другое лицо, которое принимает на себя обязательство оплатить такой вексель в срок. Переводной вексель - это фактически письменное предложение векселедателя, обращенное к третьему лицу (плательщику, именуемому трассатом) уплатить обусловленную сумму кредитору (векселедержателю, эмитенту). Помимо классического переводного векселя с участием трех лиц возможен выпуск в обращение переводных векселей с участием двух и даже одного лица. Векселедатель может при выписке переводного векселя назначить получателем не третьего лица, а самого себя или того, кому он сам в последующем прикажет.
В переводном векселе обязательство трассанта условно, он обязуется уплатить вексельную сумму, если трассат не заплатил ее, в этом случае трассант приравнивается к держателю простого векселя. Переводной вексель не может рассматриваться как обязательство лица векселедателя. Он может стать обязательством плательщика (трассата), но только после совершения им одностороннего акта волеизъявления особой формы - акцепта. Акцептованный вексель - это вексель, имеющий согласие плательщика на его оплату. С момента акцепта векселя трассатом последний становится прямым должником. Если трассат акцептует вексель, но не платит по нему, против него возникает протест в неплатеже, дает право обратиться с иском к векселедателю, индоссантам и авалистам в порядке, предусмотренном главой VII Положения о переводном и простом векселе. Естественно, протест возникает и в случае необоснованного неакцепта.
Ремитент может поступить с полученным векселем двояко: либо предъявить его к оплате трассату, либо передать свои права в части оплаты векселя другому лицу. Эта операция называется индоссированием (индоссацией) векселя и совершается с помощью индоссамента.
Число индоссаментов на одном векселе не ограничено.
Обращение векселей регламентируется законами и положениями, опирающимися на международное вексельное право (Женевская Международная Конвенция о векселях от 7 июня 1930 года), которое предусматривает крайне либеральную процедуру их выпуска. Для этого не требуется ни государственной регистрации векселя, ни специальной защиты ее сертификата, ни предварительных условий его появления, ни специального заклада или залога. От участников, заключенной с использованием векселя сделки, требуется лишь наличие у них право- или дееспособности.
Вместе с этим, простота выпуска векселя компенсируется строгостью исполнения его условий сторонами сделки. Существует ряд требований и специальных процедур при проведении вексельных сделок. Именно поэтому работа с векселями требует определенного профессионализма.
В целях повышения надежности векселя в обращении на нем ставится подпись специального поручителя - аваль. Причем аваль может касаться как всей суммы долга, так и ее части. Тем самым лицо, совершившее аваль (авалист), принимает на себя ответственность за осуществление платежа, если трассат, трассант или индоссант не смогут это сделать.
Кроме деления на простые и переводные векселя на практике для целей бухгалтерского и налогового учета, различают товарные и финансовые векселя.
Товарный вексель. В основе денежного обязательства, выраженного данным векселем, лежит товарная сделка, коммерческий кредит, оказываемый продавцом покупателю при реализации товара. В этом качестве вексель может, с одной стороны, выступать как орудие кредита, а с другой стороны - выполнять функции расчетного средства, многократно переходя из рук в руки и обслуживая в качестве денежного субститута многочисленные акты купли-продажи товаров.
Финансовый вексель.
В основе денежного обязательства, выраженного данным видом векселя, лежит какая-либо финансовая операция, не связанная с куплей-продажей товаров. Разновидностью финансового векселя являются «коммерческие бумаги» - простые, обращающиеся векселя на имя эмитента, не имеющие обеспечения, дисконтные или приносящие процент к номиналу, выпускаемые чаще всего на срок от 1 до 270 дней, в форме «на предъявителя».
В письме Банка России от 09.09.1991г. №14-3/30 «О банковских операциях с векселями» указывалось на то, что вексель является средством оформления кредита, предоставляемого в товарной форме продавцами покупателям в виде отсрочки уплаты денег за проданные товары. Финансовые векселя имеют в своей основе отношения, первоначально базирующиеся на договорах займа или кредитных договорах.
Согласно Указу Президента РФ от 19.10.1993г. №1662 «Об улучшении расчетов в хозяйстве и повышении ответственности за их своевременное проведение» финансовыми векселями должна была переоформляться просроченная кредиторская задолженность предприятий.
В России широкое применение получили банковские векселя. Такие векселя могут удостоверять совершение банками различных банковских операций, суть которых – привлечение банком денежных средств клиентов. Например: предприятие внесло денежные средства на депозит в сумме, указанной в векселе. Банк обязуется погасить такой вексель при предъявлении его к оплате в указанный в нем срок. При этом на вексель начисляется определенный процентный доход. В данном случае вексель фактически играет роль депозитного сертификата.
Государственные казначейские векселя.
Начиная с 1994г., Минфин России по согласованию с Банком России, выпускает и размещает государственные казначейские векселя. Основные условия выпуска и обслуживания казначейских векселей 1994г. одобрены Постановлением Правительства РФ от 14.04.94г. №321. В приказе Минфина России от 18.07.2001г. №53н государственные казначейские векселя поименованы в качестве одного из видов государственных внутренних долгов Российской Федерации. Согласно этим условиям ежегодно выпускаемые векселя имеют единую дату составления (выпуска) и единую дату оплаты (погашения). Государственные казначейские векселя – краткосрочные и дисконтные. Владельцами казначейских векселей могут быть только юридические лица, которые по законодательству являются резидентами. Операции по погашению казначейских векселей проводятся Банком России путем осуществления денежных переводов в безналичном порядке в день погашения на банковские счета владельцев.
Первым держателем (ремитентом) таких векселей является организация, находящаяся на бюджетном финансировании (полном или частичном), которая отражает получение казначейских векселей следующим образом (ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», [24]):
Д76(Минфин России) К86 – выделены средства государственного бюджетного финансирования.
Основанием совершения операции является смета бюджетного финансирования.
Кроме того, существуют векселя, выпуск и обращение которых в России запрещены (ЦБ РФ с сентября 1991г.), - дружеские и бронзовые векселя.
Дружеский вексель - это вексель, за которым не стоит никакой реальной сделки, реального финансового обязательства, однако лица, участвующие в векселе, являются реальными. Обычно дружескими векселями обмениваются два реальных лица, находящихся в доверительных отношениях, для того, чтобы затем учесть в банке или отдать вексель в залог, получив под него реальные деньги, или чтобы использовать его для совершения платежей.
Бронзовый вексель - это вексель, за которым не стоит никакой реальной сделки, никакого реального финансового обязательства, причем хотя бы одно лицо, участвующие в векселе, является вымышленным. Цель бронзового векселя - либо получение под него денег в банке, либо использование фальшивого документа для погашения долгов по реальным товарным сделкам или финансовым обязательствам.
Рассмотрим некоторые варианты применения векселей. Наиболее эффективны они в замкнутых технологических цепочках, т.е. в отраслевом масштабе, поскольку отпадает необходимость применения в расчетах «живых» денег. Это очень актуально для сложившейся экономической ситуации в России, где расчеты непосредственно деньгами практически перестали осуществляться, также устраняются условия для возникновения просроченной дебиторско-кредиторской задолженности, что наиболее характерно для сегодняшнего российского рынка. Правда нужно отметить, что рынок любой страны имеет определенную специфику. Так для части российского вексельного рынка характерен выпуск векселей по сути являющимися «дружескими», т.к. они предназначены для хождения только в оговоренной технологической цепочке с конкретными участниками. Такой вексель оформлен надлежащим образом и теоретически имеет полную юридическую силу. Вышесказанная договоренность соблюдается исключительно между участниками производственной цепочки, на основе их партнерских отношений. Для страховки от того, что вексель покинет оговоренный круг участников, в силу непредвиденных обстоятельств, дата расплаты по выпущенному векселю может быть проставлена спустя много лет, что делает нецелесообразным его использование, поскольку приведет к замораживанию средств. Существование нормального рынка обеспеченных векселей возможно только в условиях высокого технического и организационного обеспечения вексельного обращения. В противном случае не избежать появления на рынке ценных бумаг фальшивых, «дружеских» векселей, т. е. таких, задолженность по которым погашается за счет средств, полученных в результате учета новых векселей. Участники акцепта осуществляют последующую перепродажу (учет) векселей в различных банках. Накануне срока погашения своих обязательств они вновь выставляют друг на друга векселя и таким путем погашают старую задолженность. Не исключается также выпуск и акцепт обязательств несуществующими фирмами.
В случае невозможности оплаты по векселю существует возможность предоставления так называемой вексельной грации (помилование, прощение) - установленная отсрочка уплаты по векселю по истечении срока, чаще всего по причине непреодолимой силы (болезнь, стихийное бедствие и т. п.). Во всех других ситуациях вексель выступает как высоко обеспеченная ликвидная ценная бумага, обращаемая даже на имущество должника, просроченные обязательства которого в расчете на одного кредитора составляют 30 и более процентов.
С вступлением в марте 1993г. в действие Закона о банкротстве указанное выше условие получило еще одно правовое обеспечение. Долгами можно торговать на вексельных аукционах. Инициатива в их организации, как представляется, должна исходить от банковских структур, располагающих для этого необходимой информацией.
Небольшой отечественный опыт показывает, что нередко отсутствие платежа по вексельным обязательствам есть результат незнания одним из участников сделки сущности вексельного обращения.
В настоящее время оборот векселей на рынке постоянно увеличивается, а область использования расширяется и как следствие встает проблема учета векселей в бухгалтерском балансе предприятия.
2. Порядок отражения векселей в бухгалтерском учете и особенности налогообложения.
В связи с приведением национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности и практическим использованием действующих Положений по бухгалтерскому учету приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000г. №94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению [27].
В настоящее время отражение операций в бухгалтерском учете, связанных с обращением векселей, ведется в соответствии с выше указанным Планом счетов бухгалтерского учета. Необходимо учитывать, что с 2002 года на предприятиях и организациях параллельно действуют две самостоятельные системы учета – налоговый и бухгалтерский (финансовый).
Для получения более полной информации бухгалтерский учет векселей ведется в аналитическом разрезе по видам векселей, предприятиям-плательщикам, полученным суммам и траттам, срокам наступления платежа. Фактор времени влияет на разграничение векселей на краткосрочные и долгосрочные финансовые вложения.
Определенное значение имеет ряд показателей в организации учета простых векселей, а именно:
- дата погашения;
- срок, на который выписан вексель;
- ссудный процент и процентная ставка;
- сумма погашения;
- учет векселя и учетная ставка;
- выплата по учтенному векселю.
В бухгалтерии предприятия открываются учетные регистры. Движение векселей оформляется актом приема-передачи векселя (векселей), в котором указываются следующие характеристики передаваемых векселей:
- векселедатель; вид векселя (простой или переводный); серия и номер; дата выдачи; номинал; процент по векселю (для процентных векселей).
Регистрацию первичных документов ведут в книге учета векселей и книге регистрации актов приема-передачи векселей. В книге учета векселей регистрируют все полученные организацией векселя, а в случае выпуска собственных векселей заводят отдельную книгу регистрации выпущенных векселей. В книгу учета заносят все характеристики регистрируемых векселей: дату составления векселя; номер и серию векселя; наименование, адрес, платежные реквизиты векселедателя (плательщика по векселю); вексельную сумму; срок погашения векселя и срок его обращения до получения организацией; отметку о движении векселя (в случае передачи по индоссаменту указывают наименование, адрес и платежные реквизиты последующего векселедержателя; в случае погашения векселя указывают реквизиты платежного поручения).
Аналогичным образом осуществляется реестровый учет векселей выданных. С 1 июля 1997г. введен новый регистр бухгалтерского учета – Книга учета ценных бумаг.
Книга учета ценных бумаг должна иметь обязательные реквизиты:
наименование эмитента; номинальная цена ценной бумаги; покупная стоимость; номер; серия; общее количество; дата покупки; дата продажи (погашения).
Книга должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации, и иметь подписи руководителя и главного бухгалтера, страницы должны быть пронумерованы.
В том случае, если организация пользуется услугами депозитария для хранения бланков, принадлежащих ей ценных бумаг, то она продолжает учитывать их на своем балансе с указанием реквизитов депозитария в аналитическом учете.
В книгу (ведомость) учета регистрации приема-передачи векселей заносятся данные о взаиморасчетах по каждой вексельной сделке. Указываются сведения: о дате составления акта; о том, от кого получены или кому переданы векселя; номерах и сериях векселей; сумме переданных векселей ( отдельно по каждому и итоговой); сумме выделенного НДС (при оплате векселями продукции, работ, услуг).
По каждому полученному и выданному векселю составляется карточка аналитического учета векселя. Карточка заполняется в бухгалтерии и служит для бухгалтерского учета вексельных операций. Если вексель передается по индоссаменту, то в одной карточке он сначала числится как полученный, а затем – как переданный, поэтому карточки по выданным векселям заводят только в случае выдачи собственных векселей.
Основное требование к аналитическому учету - возможность накопления данных отдельно о суммах полученных/выданных векселей и отдельно процентов по ним в следующих разрезах:
· срок оплаты наступил – не наступил;
· срок оплаты просрочен- не просрочен.
Согласно вышеуказанной Инструкции по применению нового Плана счетов бухгалтерского учета [27]:
· полученные финансовые векселя, как и другие ценные бумаги должны учитываться на счете 58 «Финансовые вложения»,
· выданные финансовые векселя, как и прочие займы, отражаются в зависимости от срока их обращения на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Фактические затраты на приобретение финансовых векселей должны предварительно калькулироваться на счете учета дебиторской задолженности. Подходящим для этой цели является счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому должен быть открыт специальный субсчет.
Важная особенность нового Плана счетов - отсутствие специальных синтетических счетов для учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.
Обращаясь к ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» [26] и к Инструкции по применению нового Плана счетов бухгалтерского учета [27], определим синтетические счета для учета векселей в качестве финансовых вложений - финансовых векселей::
1) поскольку вексель есть долговое обязательство, в бухгалтерском учете он рассматривается как заемное обязательство. Для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, предназначен счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
2) займы, привлеченные путем выпуска и размещения финансовых векселей, учитываются на счетах 66 и 67 обособленно, то есть на специально открываемых субсчетах;
3) причитающиеся по полученным займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66(67) в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». Начисленные суммы процентов учитываются обособленно;
4) займы, не оплаченные в срок, учитываются на счетах 66(67) обособленно.
Учет товарных векселей ведется аналогично учету обеспеченной этими векселями дебиторской и кредиторской задолженности на специально открываемых субсчетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в соответствии с новым Планом счетов [27].
Учет векселей, переданных по индоссаменту (при условии, что возможно наступление солидарной ответственности по векселю, то есть индоссамент не содержит оговорки «без оборота на меня»), а также учет операций по выдаче поручительств в оплате (аваль) ведется на забалансовых счетах:
1) векселей полученных – на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»;
2) индоссированных векселей и выданных поручительств в оплате – на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
2.1 Учет финансовых векселей
Основными целями проведения операций с финансовыми векселями являются:
· формирование и увеличение капитала;
· привлечение заемных средств;
· получение дохода от операций купли-продажи ценных бумаг (так называемого спекулятивного дохода);
· получение доходов от финансовых вложений (дисконтов, процентов по ценным бумагам);
· использование ценных бумаг в качестве залога и т.д.
Учет у организации – инвестора (приобретателя, держателя векселя)
Для организации-инвестора (приобретателя, держателя векселя) приобретенные векселя являются финансовыми вложениями.
В пункте 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности [11] указано: « Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат на их приобретение по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов». Отсюда видно, что важным моментов является определение момента принятия финансовых вложений к учету, когда к инвестору переходят «права на объект».
На практике момент выдачи (передачи) векселя оформляется актом приема – передачи векселя. (Составление акта приема-передачи не предусмотрено законодательством о векселях, но в соответствии с пунктом 1 ст.9 Федерального закона от 21.11.96г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [5] все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые выполняют функции первичных документов и на основании которых ведется бухгалтерский учет, содержанием данного акта стороны могут подтвердить, в какой момент они получили или утратили права на вексель).
Финансовые векселя могут быть долгосрочными (если они приобретены организацией более чем за год до наступления срока погашения) и краткосрочными (до погашения которых остается менее года). Например, если приобретается вексель сроком платежа через два года с момента его выдачи, но до наступления этого срока фактически осталось несколько месяцев, то данный вексель для организации-приобретателя будет краткосрочным. Если бы этот вексель был приобретен сразу или через несколько месяцев после выдачи, то он попал бы в категорию долгосрочных.
Организация самостоятельно определяет в своей учетной политике порядок перевода долгосрочной задолженности в краткосрочную.
Первый вариант - осуществление перевода задолженности. В момент, когда до наступления срока погашения векселя, учтенного в качестве долгосрочного, остается 365 дней, этот вексель переводится в категорию краткосрочных – выполняется проводка по соответствующим субсчетам счета 58 «Финансовые вложения» (или меняется код данного векселя по соответствующему аналитическому справочнику).
Второй вариант – учет задолженности по векселю в качестве краткосрочной вплоть до погашения (передачи) этого векселя. Тогда указанная выше проводка не выполняется.
Передача финансового векселя в счет оплаты продукции, работ или услуг означает, что покупатель погасил свою задолженность перед продавцом. Поэтому момент получения векселя является моментом «оплаты» продукции для целей налогообложения, а налоговый учет, так же как и бухгалтерский, будет одинаковым при любом выбранном методе признания реализации – «по отгрузке « или «по оплате». Тот факт, что в случае отказа плательщика оплатить вексель продавец может воспользоваться своим правом регресса и предъявить опротестованный вексель покупателю, не противоречит утверждению об оплате поставленной продукции.
Пример 1. Организация с целью финансовых вложений приобретает собственный вексель банка.
Организация А 15.04.02г. с целью осуществления финансовых вложений приобрела у банка его собственный вексель на сумму 500 тыс.руб. со сроком платежа 15.07.02г. Вексель приобретен с дисконтом, за 473 тыс. руб. При наступлении срока платежа вексель оплачен денежными средствами.
Статья 815 ГК РФ предусматривает возможность заключения договора займа путем выдачи заемщиком простого векселя, который удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. При этом отношения сторон по векселю регулируются вексельным законодательством. С момента выдачи заемщиком векселя правила п.2 гл. 42 ГК РФ, регулирующие отношения по договору займа, могут применяться в части, не противоречащей Закону о переводном и простом векселе. Приобретенный организацией вексель на основании ст.143 ГК РФ является ценной бумагой, инвестиции которые относятся к финансовым вложениям и принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора (п.п.43,44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ [11]).
В соответствии с новым Планом счетов [27] наличие и движение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги учитываются на счете 58, субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» и кредиту 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а перечисление банку денежных средств на приобретение векселя – по дебету счета 76 и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
В данной ситуации сумма, указанная в приобретенном у банка векселе, больше, чем сумма денежных средств, фактически уплаченных банку за вексель. Сумма такой разницы (дисконт) является платой за предоставление банку заемных средств.
Проценты за предоставление организацией заемных средств являются операционными доходами, они признаются в бухгалтерском учете на дату возникновения у организации права на их получение (п.п.7,12,16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [20]). Поскольку право на получение дисконта по векселю возникнет у организации только при погашении векселя, в бухгалтерском учете доход по векселю до момента его предъявления к платежу векселедержателем не начисляется.
Для целей налогообложения любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) признается процентом (п.3 ст.43 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли доходы в виде процентов, полученных по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, являются внереализационными доходами (п.6 ст.250 НК РФ).
Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов, полученных по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, определен в ст. 328 НК РФ.
Пунктом 1 ст.328 НК РФ установлено, что налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов ведет расшифровку доходов в виде процентов по ценным бумагам или иным образом оформленным долговым обязательствам.
В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства.
Сумма дохода в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете, исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов, определяемую в соответствии с положениями п.6 ст.271 НК РФ, которым установлено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более, чем на один отчетный период, в целях гл.25 НК РФ доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
Согласно п.2 ст.285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль признаются 1-й квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Таким образом, по приобретенному векселю в налоговом учете на дату окончания полугодия организация должна признать доход в виде процентов, рассчитанных исходя из установленного при выдаче векселя дохода в виде дисконта, приходящегося на период с даты выдачи векселя (15.04.2002г.) по дату окончания 2-го квартала (30.06.2002г.) в сумме 22 846 руб. ((500 000 руб. – 473 000 руб.)/91 день х 77 дней).
На дату платежа по векселю (15.07.2002г.) организация признает процентный доход в виде дисконта по векселю в сумме 4 154 руб. (500 000руб. – 473 000 руб. – 22 846 руб.).
В бухгалтерском учете поступления от погашения векселя являются для организации операционными доходами на основании п.7 ПБУ 9/99. Указанные поступления признаются в сумме полученных по векселю денежных средств и отражаются в учете по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Одновременно балансовая стоимость векселя списывается со счета 58, субсчет 58-2 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».
При погашении векселя определение налоговой базы по налогу на прибыль производится в порядке, установленном п.2 ст.280 НК РФ, согласно которому доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом. При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного дохода, ранее учтенные при налогообложении.
В данном случае доходом от реализации векселя будет являться сумма 473 тыс. руб., которая определяется как разница между суммой денежных средств, полученных по векселю – 500 тыс. руб. (включающей в себя сумму процентного дохода в виде дисконта) и суммами процентного дохода по векселю, учтенными для целей налогообложения в полугодии 2002г. (22 846 руб.) и на дату погашения векселя (4 154 руб.).
В состав расходов по реализации векселя в соответствии со ст. 280 НК РФ в рассматриваемой ситуации включается только стоимость приобретения векселя. Таким образом, прибыль от погашения векселя в рассматриваемой ситуации равна нулю.
Сумма дохода от реализации векселя (473 тыс.руб.) включается в данные, отражаемые по строке 010 Листа 06 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. Приказом МНС РФ от 07.12.2001г. №БГ-3-02/542, а сумма расходов, связанных с приобретением векселя (473 тыс. руб.) – по строке 030 Листа 06.
Суммы процентного дохода по векселю, признанные в 1-м полугодии 2002г. и на дату погашения векселя включаются в данные, отражаемые по строке 030 Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации по налогу на прибыль.
Организация с целью финансовых вложений приобретает собственный вексель банка (пример№1)
Таблица №1
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,руб.
Первичный документ
Приобретение векселя (15.04.02г.)
Перечислены банку денежные средства на приобретение векселя
76
51
473 000
Выписка банка по расчетному счету
Принят к учету приобретенный вексель
58-2
76
473 000
Акт приемки-передачи векселя
Погашение векселя (15.07.02г.)
Отражена задолженность векселедателя по оплате векселя
76
91-1
500 000
Акт приемки-передачи векселя
Списана балансовая стоимость векселя
91-2
58-2
473 000
Бухгалтерская справка
Получены денежные средства по векселю
51
76
500 000
Выписка банка по расчетному счету
Заключительными оборотами месяца списано сальдо прочих доходов и расходов (прибыль от погашения векселя, без учета иных доходов и расходов)
91-9
99
27 000
Бухгалтерская справка-расчет
Учет у организации-векселедателя (заемщика)
Пункт 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности [11] предписывает учитывать задолженность по займам и кредитам с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. Поэтому с момента выдачи векселя доход по векселю в виде процента или дисконта отражается по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»). Причем для процентных векселей процедуру отражения начисленных процентов следует выполнять периодически, в конце каждого месяца.
В целях равномерного (ежемесячного) включения причитающегося дисконта по дисконтным векселям организация-векселедатель может предварительно учесть его как расходы будущих периодов (п.18 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» [26]).
Помимо процентов или дисконта векселедатель может нести различные дополнительные расходы, связанные с привлечением вексельного займа: затраты на юридические и консультационные расходы; расходы на осуществление копировально-множительных работ; оплата налогов и сборов; расходы по проведению экспертиз; затраты на услуги связи и др.
Если организация приобретает бланки векселей (у государственных органов, изготовителей), то данные расходы должны быть квалифицированны как дополнительные затраты по привлеченным займам. Дополнительные затраты включаются в состав операционных расходов. Однако при существенности их величины заемщик может признать дополнительные затраты в качестве дебиторской задолженности с последующим ее отнесением в состав операционных расходов в течение всего срока погашения привлеченных займов (п.20 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» [26]). При этом в учетной политике необходимо предусмотреть период списания указанной дебиторской задолженности.
Например, если организация предполагает приобрести бланки векселей, то следует оценить тот период времени, в который будет правомерным признать расход по оплате этих бланков, для случая, когда бланки будут использоваться по мере выдачи собственных векселей разного рода (дисконтных и процентных), разного срока выдачи и погашения.
Пример 2. Бухгалтерский учет размещения и погашения собственных дисконтных векселей
Организация В приобретает 1000 бланков векселей стоимостью 1000 рублей за всю партию и выдает вексель номиналом 1400 рублей с дисконтом в размере 200 руб., то есть от размещения данного векселя на счет поступают средства в сумме 1200 руб.
Таблица №2
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,руб.
Первичный документ
В момент приобретения бланков векселей Приобретены бланки векселей (у типографии)
91-1-2
(76-4-1)
60
1000
Товаро-сопроводительные документы
Оприходованы бланки векселей как документы строгой отчетности
006
1000
Акт приема бланков строгой отчетности
В момент выдачи векселя (передачи ремитенту)
Выписан дисконтный финансовый вексель
76
66-2,
67-2
1200
Договор, карточка аналитического учета векселя, оборотн. ведомость
Списаны использованные бланки векселей
006
1
Акт списания бланков строгой отчетности
Начислен дисконт по векселю
91-1-2
66-2,
67-2
200
Аналитич. карточка учета векселя
В момент поступления средств за выданный вексель
Получены средства за выданный вексель
51,50
76
1 200
Банковские или кассовые документы
Забалансовый учет бланков векселей может быть построен в оценке, отличной от стоимости бланка, оплаченной типографии. Учет по номиналу в данном случае невозможен, так как номинал векселя в момент приходования бланков еще неизвестен и будет определен только при заполнении этого бланка. Оценка бланков отражается в учетной политике организации.
Погашение (оплата) векселя отражается следующим образом:
Таблица №3
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,руб.
Первичный документ
Погашен собственный вексель денежными средствами
66-2,
67-2
51,
50
1 400
Банковские или кассовые документы, карточка аналитического учета векселя, оборотная ведомость
Отражено погашение векселя путем отгрузки продукции (работ, услуг) или иного имущества организации – новация векселя
66-2,
67-2
62
(76)
1 400
Соглашение о новации векселя, отгрузочные документы, карточка аналитического учета векселя, оборотная ведомость
В случае новации вексельного обязательства продукция, отгруженная в счет оплаты векселя, считается оплаченной уже в день отгрузки.
2.2 Учет товарных векселей (векселей, полученных при расчете за товары, работы или услуги).
Основными документами, регулирующими отнесение векселей к категории товарных и их бухгалтерский учет, являются: Постановление Правительства РФ от 26.09.94г. № 1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения» [8]; письмо Министерства Финансов РФ от 31 октября 1994 года № 142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги» с изменениями, внесенными письмом Минфина РФ от 16 июля 1996 года № 62 [9]; План счетов бухгалтерского учета [27].
Отмечу, что: товарные векселя выдаются только юридическими лицами, зарегистрированными и расположенными на территории РФ; товарные векселя применяются при заключении хозяйственных сделок на срок не более 180 дней; запрещено использовать товарные векселя организациям, находящимся на бюджетном финансировании (п.10 Постановление Правительства РФ от 26.09.94г. № 1094); не могут быть товарными векселя, выданные коммерческими банками.
Учет у организации-векселедателя (покупателя, заказчика)
Следует подчеркнуть, что имеющие место после выдачи векселя условное погашение ранее существовавшей задолженности за приобретенную продукцию (товары, работы, услуги) и возникновение нового обязательства – долга по векселю являются юридическими, но не налоговыми последствиями. В этом основное налоговое отличие товарного векселя от финансового.
Бухгалтерский учет и налогообложение простых векселей в расчетах за товары (работы, услуги)
Простые векселя используются, как правило, в расчетах за приобретенные товары, выполненные работы и оказанные услуги. Простым векселем может быть также гарантирован возврат привлеченных заемных средств.
Приобретенные товары (работы, услуги) покупатель отражает в бухгалтерском учете проводками:
Дт10 «Материалы»
(20«Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 41 «Товары»)
Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- учтена стоимость товаров (работ, услуг), оплачиваемая поставщику;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)» - учтен НДС.
Рассчитываясь за товары (работы, услуги), покупатели зачастую выписывают простой вексель и выдают его поставщикам в качестве отсрочки платежа. Когда принимается решение о выдаче векселя, предприятие изменяет состав кредиторской задолженности, перераспределяя ее между субсчетами одного и того же пассивного счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В бухгалтерском учете лица, выдавшего вексель, делается проводка:
Дт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
Кт 60 субсчет «Векселя выданные
- отражена номинальная стоимость векселя, выданного в качестве обеспечения платежа за полученные товары, выполненные работы или оказанные услуги
Номинал векселя может быть больше стоимости оприходованных товаров (работ, услуг). Тогда сумма превышения является платой за отсрочку платежа. В подобной ситуации необходимо следовать пункту 6 ПБУ 10/99, в котором указано, что покупатель включает разницу между номиналом векселя и стоимостью оприходованных материальных ценностей в фактическую себестоимость их приобретения. Это положение подтверждается пунктом 4 письма Минфина России от 31 октября 1994 г. № 142 [9], а также пунктом 6 ПБУ 5/01 [16].
Поэтому дополнительно к указанным выше проводкам делается запись:
Дт 10 (20,25,26,29,41) Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- учтена разница между номиналом векселя и стоимостью оприходованных ценностей.
Предприятие, выдавшее вексель, принимает НДС к вычету из бюджета только после того, как этот вексель будет фактически оплачен. При этом не имеет значения, в какое время оплачивается вексель - по наступлении срока платежа или досрочно. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 172 НК РФ. Однако НК РФ не содержит требования об оплате векселя только денежными средствами. Под формулировкой «фактически оплачено» следует понимать погашение задолженности по векселю и другими способами - взаимозачетом, цессией (путем переуступки права требования), встречной поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и пр.
Итак, после оплаты векселя денежными средствами предприятие имеет право принять к зачету «входной» НДС. При этом в учете делаются следующие записи:
Дт 60 субсчет «Векселя выданные» Кт 51 «Расчетные счета» - оплачен вексель;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 - предъявлен к вычету НДС.
При оплате векселя встречной поставкой товаров (работ, услуг) НДС предъявляется к вычету из бюджета только после отгрузки товаров предъявителю векселя.
Однако здесь следует обратить внимание на сумму НДС, которая указана в счете-фактуре, полученном от поставщика. Именно эту сумму НДС покупатель имеет право предъявить к вычету из бюджета. Это установлено в статье 169 НК РФ.
Пример3. Выдача собственного векселя в счет поставленных материальных ценностей
Как правило, на практике сумма выдаваемого векселя превышает стоимость поставленных материальных ценностей. Это связано с необходимостью заинтересовать поставщика принять в оплату вексель вместо денежных средств. Однако бухгалтерский учет начисления дохода будет зависеть от того, какой вексель выдается поставщику - дисконтный или процентный.
1 февраля 2002 года предприятие С приобрело у предприятия Д материалы на сумму 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.). Чтобы отсрочить момент оплаты, предприятие С выдало поставщику собственный вексель на сумму 65 000 руб. Срок платежа по векселю определен через 60 дней с момента его выдачи, то есть в апреле 2002 года. В апреле вексель был погашен перечислением средств с расчетного счета.
Замечу, что на разницу между номиналом векселя и стоимостью материалов предприятие Д дополнительный счет-фактуру не предъявило.
В бухгалтерском учете предприятия С (векселедателя) необходимо сделать следующие проводки.
В феврале 2002 года:
Дт 10«Материалы» Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 50 000 руб. (60 000 -10 000) - оприходованы полученные материалы;
Дт 19«Налог на добавленную стоимость по приобретеннымценностям»
Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 10 000 руб. - учтен НДС;
Дт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
Кт 60 субсчет «Векселя выданные»
- 65 000 руб. - выдан поставщику собственный вексель;
Дт 10 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 5000 руб. (65 000 - 60 000) - учтена разница между суммой векселя и стоимостью материалов.
В апреле 2002 года:
Дт 60 субсчет «Векселя выданные» Кт 51 - 65 000 руб. - оплачен вексель;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19
- 10 000 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС.
На сумму разницы между вексельной суммой и стоимостью материалов (работ, услуг) векселедатель может получить от поставщика дополнительный счет-фактуру с выделением НДС. В этом случае покупатель сможет предъявить к вычету из бюджета НДС с полной суммы платежа по векселю.
Пример 4. Предъявлена дополнительно счет-фактура на сумму разницы между вексельной суммой и стоимостью материалов (работ, услуг)
Используем условия предыдущего примера.
Поставив материалы, предприятие Д дополнительно к ранее выданному счету-фактуре предъявило покупателю еще и дополнительный счет-фактуру на сумму 5000 руб. (то есть на разницу между вексельной суммой и стоимостью материалов).
Важно отметить следующее. Векселедержатель уплачивает НДС с разницы между суммой векселя и стоимостью материалов. Причем в облагаемую базу включаются лишь проценты по векселю, которые превышают плату за отсрочку платежа. Эта плата рассчитывается исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в периоде, за который производится расчет процентов. Ставка рефинансирования Банка России в нашем примере составляет 25 процентов годовых.
Предприятие Д (векселедержатель) сделало расчет, согласно которому плата за отсрочку платежа исходя из ставки рефинансирования Банка России составила 2466 руб. (60 000 руб. х 25% х 60 дн.: 365 дн.). Сумма НДС, указанная в счете-фактуре, выданном поставщиком, составляет 422 руб. ((5000 руб. - 2466 руб.) х 16,67%).
В бухгалтерском учете предприятия С (векселедателя) необходимо
сделать следующие проводки.
В феврале 2002 года:
Дт 10 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 50 000 руб. (60 000 -10 000) - оприходованы полученные материалы;
Дт 19 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 10 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;
Дт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
Кт 60 субсчет «Векселя выданные»
- 65 000 руб. - выдан поставщику собственный вексель;
Дт 10 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 4578 руб. (5000 - 422) - отражена разница (без учета НДС) между суммой векселя и стоимостью материалов;
Дт 19 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 422 руб. -учтен НДС.
В апреле 2002 года:
Дт 60 субсчет «Векселя выданные» Кт 51 - 65 000руб. - оплачен вексель;
Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19
- 10 422 руб. (10 000 + 422) - предъявлен к вычету из бюджета НДС.
Если вексель предъявляется должнику к оплате досрочно, то он вправе отказаться от платежа. В такой ситуации стороны могут договориться, например, о том, что вексель будет принят должником к оплате в сумме, меньшей, чем в нем указано.
В этом случае невыплаченная по векселю сумма, согласно пункту 6 ПБУ 10/99, уменьшает фактическую себестоимость ранее оприходованных товарно-материальных ценностей. Соответственно корректируется и сумма НДС, которую можно предъявить к вычету из бюджета. Это отвечает требованиям пунктов 2 и 4 статьи 172 НК РФ.
Учет у организации-ремитента (продавца, подрядчика)
Когда предприятие получает вексель за проданные товары (работы, услуги), у него меняется структура дебиторской задолженности за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) с одного субсчета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на другой. В учете при этом делаются следующие проводки.
Дт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы. услуги)» Кт 90 субсчет «Выручка»
- отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг);
Дт 62 субсчет «Векселя полученные»
Кт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы. услуги)»
- отражена номинальная стоимость полученного векселя.
По окончании вексельного срока предприятие-векселедержатель может предъявить вексель для оплаты должнику. Дисконтный вексель должен быть оплачен по номиналу, а процентный – вместе с процентами. Это отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:
Дт 51 Кт 62 субсчет «Векселя полученные» - оплачен вексель.
Согласно пункту 6.2 ПБУ 9/99 разность между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности за поставленные товарно-материальные ценности увеличивает выручку. Пункт 12 ПБУ 9/99 [20] устанавливает, что выручка признается таковой в бухгалтерском учете при одновременном выполнении следующих условий:
- если организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- если сумма выручки может быть определена.
Исходя из этого, вексель с дисконтом отражается в составе выручки по номинальной стоимости, так как в векселе указана конкретная сумма дисконта и у предприятия имеется право на получение этой суммы.
Если же вексель процентный, то считать предполагаемый доход в виде процентов выручкой до предъявления векселя к оплате неправомерно. Ведь право на получение процентов по векселю, согласно п.34 Положения о переводном и простом векселе, возникает только при предъявлении векселя к погашению. К тому же заранее неизвестна сумма процентов, так в процентных векселях не указывается конкретный срок погашения. Следовательно, дополнительная выручка в виде процентов возникает при предъявлении векселя к погашению. В любом случае доход, полученный по векселю, отражается в учете проводкой:
Дт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы. услуги)» Кт 90 субсчет «Выручка»
- отражен доход по векселю.
С суммы векселя векселедержатель исчисляет НДС. В какой момент НДС должен начисляться к уплате в бюджет, зависит от метода, которым организация определяет выручку для целей налогообложения. Если выручка определяется «по оплате» то, согласно ст.167 НК РФ, НДС с выручки исчисляется в том отчетном периоде, в котором вексель погашен или передан по индоссаменту. Если используется метод «по отгрузке», то НДС должен быть начислен к уплате в бюджет в момент отгрузки товаров.
Предъявив вексель к оплате векселедателю, предприятие-векселедержатель должно начислить налог на пользователей автомобильных дорог с суммы, уплаченной ему по векселю. Такой порядок установлен п.32 Инструкции МНС РФ №59 [29]. Прибыль, полученная в виде вексельного дохода, включается в базу для исчисления налога на прибыль по мере его начисления. Что касается вексельного дохода, то НДС облагается только та часть, которая превышает доход, исчисленный по ставке рефинансирования Банка России. Это установлено подпунктом 3 пункта1 статьи 162 НК РФ.
Пример 5. Рассмотрим бухгалтерские проводки у предприятия Д (векселедержателя)
Предприятие Д определяет выручку для целей налогообложения методом «по оплате».
Предприятие Д реализовало предприятию С готовую продукцию на сумму 60000 руб. (в том числе НДС – 10 000 руб.). Реализация произошла 01.02.2002г. Допустим, что себестоимость ее составила 35 000 руб.
В качестве отсрочки платежа покупатель выдал собственный вексель на сумму 65 000 руб. Срок платежа по векселю определен через 60 дней с момента его выдачи, то есть в апреле 2002г.
В апреле вексель был погашен путем зачисления денежных средств на расчетный счет предприятия Д.
Отмечу, что предприятие Д (векселедержатель) должен уплатить НДС не только со стоимости реализованной продукции, но и с разницы между суммой векселя и стоимостью продукции. В облагаемую базу включаются лишь проценты по векселю, которые превышают плату за отсрочку платежа. Предприятие Д (векселедержатель) должно сделать расчет, согласно которому плата за отсрочку исходя из ставки рефинансирования Банка России составит 2466 руб. (предположим, что ставка рефинансирования Банка России составляла 25% годовых): (60 000 руб. х 25% х 60дн. : 365дн.).
Сумма НДС с процентного дохода по векселю, подлежащая уплате в бюджет, составит 422 руб. ((5 000 руб. – 2 466 руб.) х 16,67%).
В бухгалтерском учете предприятия Д (векселедержателя) необходимо сделать следующие проводки.
В феврале 2002 года:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)»
Кт 90 «Продажи» субсчет «Выручка»
- 60 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
- 10 000 руб. - начислен НДС;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 43
- 35 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции;
Дт 62 субсчет «Векселя полученные»
Кт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)»
- 65 000 руб. – получен от покупателя вексель;
Дт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)»
Кт 90 субсчет «Выручка»
- 5 000 руб.(65 000 – 60 000) – отражен доход по векселю;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
- 422 руб. - начислен НДС с дохода по векселю.
В апреле 2002 года:
Дт 51 Кт 62 субсчет «Векселя полученные» - 65 000руб. – погашен вексель;
Дт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 10 422 руб. (10 000 + 422) – начислен НДС к уплате в бюджет.
Предприятие, получившее простой вексель, может дождаться окончания вексельного срока и предъявить его векселедателю к оплате или не дожидаясь окончания срока векселя, передать его по индоссаменту третьему лицу. Третьему лицу вексель передается, как правило, за денежные средства, в счет оплаты товаров (работ, услуг), авансом и в других случаях.
У предприятия-векселедержателя при передаче векселя по индоссаменту, как и при погашении векселя векселедателем, согласно пункту 4 ст. 167 НК РФ, наступает момент реализации и возникает обязательство по уплате НДС и налога на пользователей автомобильных дорог (при учетной политике «по оплате»).
Бухгалтерский учет и налогообложение переводных векселей
Напомню, что плательщик становится основным должником по переводному векселю только после того, как согласится его оплатить, то есть акцептует вексель.
Переводные векселя могут использоваться в расчетах за товарно-материальные ценности, в том числе при уплате авансов.
Использование переводных векселей в расчетах за товары (работы, услуги)
Выдавая переводный вексель поставщику в счет погашения задолженности по оплате полученных товаров (работ, услуг), векселедатель может предъявить «входной» НДС к вычету из бюджета только при выполнении следующих условий:
- плательщик должен оплатить вексель;
- векселедатель обязан погасить задолженность по переводному векселю перед плательщиком.
Такие требования содержатся в пункте 4 статьи 167 и в пункте 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Соответствующие разъяснения содержит пункт 45 Методических рекомендаций по НДС.
Плательщик становится основным должником по переводному векселю только после его акцепта. При отказе платежа или акцепта ответственность за оплату векселя в срок несет векселедатель. Поэтому до момента oплаты сумма выданного векселя должна быть отражена у векселедателя на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Предприятие, получившее переводной вексель, может дождаться окончания вексельного срока и предъявить его должнику к оплате, а может, не дожидаясь окончания этого срока, передать вексель по индоссаменту. Вексель передается, как правило, за денежные средства, в счет оплаты товаров (работ, услуг), авансом и в других случаях.
При предъявлении к оплате дисконтный вексель должен быть оплачен по номиналу, а процентный - вместе с процентами. Согласно пункту 6.2 ПБУ 9/99 разность между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности по оплате поставленных товарно-материальных ценностей увеличивает выручку. При этом вексель с дисконтом отражается в составе выручки по номинальной стоимости, так как в нем указана конкретная сумма дисконта и у векселедержателя имеется право на получение именно этой суммы. По процентному векселю проценты включаются в состав выручки при его погашении.
У предприятия-векселедержателя при передаче векселя по индоссаменту, как и при погашении векселя, согласно пункту 4 статьи 167 НК РФ наступает момент реализации и возникает обязательство по уплате НДС и налога на пользователей автомобильных дорог (при учетной политике «по оплате»).
Что касается вексельного дохода (дисконта или процентов по векселю), то НДС облагается только та его часть, которая превышает доход, исчисленный по ставке рефинансирования Банка России. Это определено в подпункте 3 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Аванс, выданный в форме переводного векселя
В счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, окаэания услуг) покупатель может выдать продавцу переводный вексель и назначить плательщиком по нему третье лицо. После оприходования товаров (работ, услуг) происходит погашение задолженности за них ранее выданным авансом. Но «входной» НДС может быть предъявлен к вычету из бюджета только после оплаты векселя третьим лицом. В качестве предоплаты продавец может получить от покупателя вексель, плательщиком по которому является какое-либо третье лицо, то есть переводный вексель.
После того как плательщик акцептует этот вексель, у продавца меняются:
- дебитор (вместо должника по основной сделке им становится плательщик по векселю);
- основание дебиторской задолженности (вместо задолженности по оплате продукции (работ, услуг) возникает задолженность по оплате векселя).
Использование переводных векселей в заемных отношениях
На практике встречаются случаи, когда оплата по переводному векселю производится плательщиком в рамках договора займа с векселедателем. В этой ситуации плательщик по векселю выдает сумму займа лицу, указанному в векселе, а векселедатель обязуется возвратить эту сумму. Такой договор займа может быть как возмездным (процентным), так и безвозмездным (беспроцентным). Векселедатель таким образом рассчитывается, как правило, со своим поставщиком. В соответствии со статьей 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) денежную сумму, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег. Поскольку заемные средства являются собственностью заемщика (векселедателя), то он может предъявить к вычету из бюджета НДС по товарам (работам, услугам), оплаченным переводным векселем, в момент оплаты плательщиком по векселю его стоимости векселедержателю.
2.3 Налогообложение после 1 января 2002 года
После вступления в действие главы 25 «Налог на прибыль opганизаций» части II Налогового кодекса Российской Федерации принципы налогообложения операций с векселями изменены следующим образом.
1. Доход от реализации векселей будет признаваться только методом начисления («по отгрузке»), возможность использования кассового метода («по оплате») сохраняется только для малых предприятий (ст. 249 и 271 НК РФ). Днем отгрузки считается день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии п.1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств, имущества или и имущественных прав в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
2. Расход от реализации векселей также будет признаваться методом начисления:
· по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость, датой признания расхода будет «дата реализации или иного выбытия ценных бумаг» (подп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ);
· по расходам, произведенным в виде процентов либо части накопленного купонного (процентного) дохода, датой признания расхода будет «дата выплаты процентного дохода и (или) дата реализации ценной бумаги в зависимости от того, что произошло ранее» (п. 8 ст. 272 НК РФ).
3. Размер доходов и расходов от реализации векселей:
«Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги . Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, затрат на реализацию» (п. 2 ст. 280 НК РФ).
4. При получении убытка от реализации векселей:
Согласно ст. 283 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде в порядке, указанном в статье. Перенос убытков, полученных от операций с ценными бумагами, осуществляется раздельно по указанным ценным бумагам соответственно в пределах доходов, полученных от операций с указанными ценными бумагами (п. 10 ст. 280 НК РФ).
5. Доходы по векселям (проценты и дисконт) включаются в налоговую базу в составе внереализационных доходов: «Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы . в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бума гам и другим долговым обязательствам» (ст. 250 НК РФ).
6. Расходы по собственным размещенным финансовым векселям (проценты и дисконт) включаются в налоговую базу в составе внереализационных расходов.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем)» (п. 1 ст. 265 НК РФ).
Кроме того, необходимо учитывать требования ст. 269 НК РФ, какие проценты признаются расходом.
3. Бухгалтерский учет и налогообложение взаимозачетных операций
В соответствии со ст.410 Гражданского кодекса Российской Федерации дано следующее определение понятия встречного требования: «Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны».
Для проведения взаимозачетных операций необходимо одновременное выполнение трех условий:
1) у сторон должны иметься друг к другу встречные требования, признанные и неоспариваемые ими;
2) встречные требования должны быть однородны;
3) должен наступить срок исполнения этих требований.
В соответствии с п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета [11] все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными и на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственных операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личные подписи с расшифровками.
Взаимозачетная операция может быть совершена одной из сторон с уведомлением другой стороны. Однако при этом между сторонами не должно быть разногласий по вопросу проведения взаимозачета. Отсутствие разногласий по проведению зачета взаимных требований должно подтверждаться актом сверки расчетов с указанием оснований возникновения встречных задолженностей (договоров) и с указанием расчетных документов, подтверждающих возникновение задолженности (счетов-фактур).
Сторона, принявшая решение о проведении взаимозачетной операции, оформляет соответствующее заявление. Сделка по проведению взаимозачета вступает в силу с момента получения этого заявления другой стороной. Подтверждением его получения можно считать почтовую квитанцию, уведомление о получении и т.д.
Согласно пункту 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете [5] без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Поэтому как акт сверки расчетов, так и заявление о проведении зачета должны быть подписаны не только руководителем организации, но и главным 6ухгалтером с наложением оттиска печати.
Пример 6. Рассмотрим пример документального оформления взаимозачета операции.
В январе 2002 года ЗАО «А» заключило с ОАО «К» два договора поставки. По договору поставки № 1 ЗАО «А» поставляет ОАО «К» муку на сумму 110 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.). По договору поставки №2 ЗАО «А» является покупателем кондитерских изделий производства ОАО «К» на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.).
В январе 2002 года оба договора в части поставки продукции исполнены в полном объеме. Начисление задолженности произведено на основании счетов-фактур:
- ЗАО «А» № 109 от 20 января 2002 года на сумму 110 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.);
- ОАО «К» № 98 от 25 января 2002 года на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.).
Срок оплаты по договорам поставки установлен 25 февраля 2002 года.
26 февраля 2002 года стороны сделки составили акт сверки взаимных расчетов (см. приложение № 3).
По договору поставки № 2 ЗАО «А» произвело оплату платежным поручением № 37 от 26 февраля 2002 года в сумме 130 000 руб. (в том числе НДС - 21 667 руб.).
На остаток задолженности по счету-фактуре №98 от 25 января 2002 года в сумме 110 000 руб. (в том числе НДС - 18 333 руб.) ЗАО «А» принято решение о проведении взаимозачетной операции, которое было оформлено заявлением от 26 февраля 2002 года.
Заявление о проведении взаимозачета ЗАО «А» направило по почте в адрес ОАО «К» (см. приложение № 4).
Другим способом документального оформления операций взаимозачета является акт зачета взаимных требований (протокол о проведении взаимозачета, соглашение о погашении взаимных обязательств).
Этот документ равно как и рассмотренные выше в качестве первичных документов, оформляемых при проведении взаимозачетных операций, должен содержать информацию об основаниях возникновения задолженностей, сумму зачтенных взаимных требований и дату проведения
зачета.
Пример 7. Рассмотрим на примере документальное оформление взаимозачетных операций посредством акта зачета взаимных требований.
ОАО «М» отгрузило по договору поставки № 1 готовую продукцию ЗАО «А», о чем свидетельствует счет-фактура № 84 от 1 марта 2002 года, на сумму 360 000руб. (в том числе НДС -60 000 руб.).
Одновременно согласно договору № 2 ЗАО «А» оказало услуги ОАО «М» по счету-фактуре №96 от 10 марта 2002 года на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). ЗАО «А» платежным поручением № 128 от 11 марта ;
2002 года перечислило денежные средства ОАО «М» за полученную продукцию в сумме 240 000 руб., в том числе НДС, (20%) - 40 000 руб.
На оставшуюся сумму задолженности в сумме 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб., сторонами составлен акт зачета взаимных требований, датированный 12 марта 2002 года (см. приложение №5).
При проведении взаимозачета между двумя организациями погашаются задолженности, связанные с исполнением обязательств по двум самостоятельным договорам. В этих договорах могут быть различные суммы, условия оплаты и сроки исполнения обязательств. Однако необходимым условием для проведения взаимозачетных операций является наличие у предприятий встречных однородных требований.
Оптимальным способом проведения взаимозачета является проведение его путем оформления двустороннего соглашения, т.е. по обоюдному согласию сторон с оформлением:
- акта сверки погашения взаимной задолженности;
- протокола проведения взаимозачета;
- соглашения о погашении взаимных обязательств.
Необходимость составления и оформления данных документов обусловлена в силу следующих причин, документальное сопровождение сделок, для дальнейшего учета и бухгалтерского отражения на предприятии, корректное отражение операций взаимозачета на всех предприятиях участниках, для юридической корректности проведенного взаимозачета всеми участниками (для исключения взаимных претензий между участниками по условиям прохождения взаимозачета).
Используем исходные данные предыдущего примера.
Предположим, что себестоимость продукции собственного производства (кондиционеров), отгруженной ОАО «М», составляет 250 000 руб.
Реализация кондиционеров отражена в бухгалтерском учете ОАО «М» следующим образом (предприятие определяет выручку в целях налогообложения «по отгрузке»):
Дт 62 Кт 90 субсчет «Выручка» - 360 000 руб. - отражена выручка от реализации кондиционеров;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 60 000руб. (360 000руб. х 16,67%) - начислен НДС по реализованной продукции;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 43
- 250 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции;
Дт 26 Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог» - 3000 руб. ((360 000 руб. - 60 000руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 26 - 3000 руб. - списан на реализацию налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж» Кт 99
- 47 000 руб. (360 000 - 60 000 - 250 000 - 3000) - отражен финансовый результат от операции по реализации кондиционеров.
Услуги, которые оказало ЗАО «А», в бухгалтерском учете ОАО «М» отражены следующими проводками:
Дт 26 Кт 60- 100 000 руб. - отражена стоимость услуг, оказанных ЗАО «А»;
Дт 19 Кт 60- 20 000 руб. - учтен НДС по услугам.
Получение частичной оплаты за кондиционеры и проведение взаимозачета в бухгалтерском учете ОАО «М» отражено следующим образом:
Дт 51 Кт 62
- 240 000 руб. - получена частичная оплата за кондиционеры по дог. № 1;
Дт 60 Кт 62 -120 000 руб. - произведен зачет взаимных требований согласно акту от 12 марта 2002 года;
Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 - 20 000 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по услугам согласно акту от 12 марта 2002 года.
Рассмотрим порядок отражения данной операции в бухгалтерском учете ЗАО «А».
Предположим, что себестоимость услуг, которые оказало ЗАО «А», составляет 55 000 руб Кондиционеры были приобретены данным предприятием у ОАО «М» для оборудования офиса.
В бухгалтерском учете ЗАО «А» приобретение кондиционеров отражено следующими записями:
Дт08 Кт60 - 300 000руб. - отражена стоимость приобретенных кондиционеров;
Дт 19 Кт 60 - 60 000 руб. - учтен НДС по кондиционерам.
Оказание услуг ОАО «М» по договору № 2 в бухгалтерском бухгалтерском учете ЗАО «А» отражено следующим образом (предприятие определяет выручку в целях налогообложения «по отгрузке»):
Дт 62 Кт 90 субсчет «Выручка»
- 120 000 руб. - отражена выручка от оказания услуг ОАО «М»;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 20000руб. (120000руб. х 16,67%) - начислен НДС по реализованным услугам;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 20
- 55 000 руб. - списаны затраты по оказанию услуг;
Дт 26 Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог» - 1000 руб. ((120 000 руб. - 20 000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 26 - 1000 руб. - списан на реализацию налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж» Кт 99
- 44 000 руб. (120 000 - 20 000 - 55 000 - 1000) - отражен финансовый результат от данной операции.
Частичная оплата кондиционеров по договору и зачет взаимных требований отражены в бухгалтерском учете ЗАО «А» такими проводками:
Дт 60 Кт 51
- 240 000 руб. - произведена част. оплата кондиционеров по дог. № 1;
Дт 60 Кт 62
- 120 000 руб. - произведен зачет взаимных требований согласно акту от 12 марта 2002 года.
В заключение отмечу, что для целей учета расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость необходимо выполнение требования о выделении отдельной строкой суммы налога в первичных документах, оформляемых при проведении взаимозачетных операций (заявлении о проведении взаимозачета, акте сверки расчетов, акте зачета взаимных требований).
Только в этом случае покупатель сможет предъявить уплаченный поставщику НДС к вычету из бюджета. Такое требование содержится в статье 172 НК РФ. К зачету может быть предъявлено одновременно несколько требований, каждое из которых должно отвечать перечисленным выше условиям.
Отдельно следует отметить, что на применение взаимозачета Закон (ст.411 ГК РФ) накладывает ряд ограничений, при которых взаимозачет невозможен. В частности, не допускается зачет требований:
- если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек (согласно ГК РФ срок исковой давности составляет три года);
- о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
- о взыскании алиментов;
- о пожизненном содержании;
- в иных случаях, предусмотренных законом или договором.
Предприятия, определяющие выручку в целях налогообложения по отгрузке, исчисляют налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки. Однако, факт оплаты приобретенных материалов, необходимый для отнесения НДС к зачету, у данных предприятий будет зависеть от даты проведения взаимозачета.
Глава III. Организация бухгалтерского учета по ведению расчетов с помощью векселей на примере ООО «Одэкс»
1.Виды векселей, используемых на предприятии
Предприятие, на примере которого будут рассмотрены расчеты с помощью векселей, зарегистрировано в 1992г. В течение прошедших десяти лет в данной организации произошел ряд изменений:
· произошло увеличение численности работающих в организации с 9 человек до 214 человек;
· соответственно произошло увеличение объемов реализации по сравнению с 1992г. в 298 раз (объем выручки за 1992г. составил 36,8 тыс.руб., за 2001г. - 10 996,4 тыс.руб.).
Осталось неизменным одно: организация занимается производством мебели, оптовой и розничной торговлей мебелью, причем диапазон торговли распространяется на территорию всей России.
Объем выручки за 1997г. составил 184,0 тыс. руб. Начиная с 1997г., в условиях дефицита свободных денежных средств, ООО «Одэкс» стало получать за отгруженную продукцию векселя - как простые, так и переводные, собственные и финансовые организаций, приобретающих у них товары (мебель). И для расчетов за приобретенную продукцию ООО «Одэкс» стало применять эти же векселя.
В бухгалтерии ООО «Одэкс» открыты следующие учетные регистры:
· книга учета ценных бумаг (векселей);
· книга (ведомость) учета регистрации приема-передачи векселей;
· карточка учета векселей.
Книга учета ценных бумаг имеет следующие реквизиты:наименование эмитента; номинальная цена ценной бумаги (векселя); покупная стоимость; номер; серия; общее количество; дата покупки; дата продажи.
Все поступившие в ООО «Одэкс» и соответственно выбывающие векселя регистрируются в ведомости учета регистрации векселей. Ведется карточка аналитического учета векселей, где отражают выдачу собственных векселей.
Порядок ведения бухгалтерского учета при ведении расчетов с применением векселей в данный момент более или менее понятен издано письмо Минфина РФ от 31 октября 1994г. № 142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги» с изменениями, внесенными письмом Минфина России от 16 июля 1996г. № 62, а также приказ Минфина России от 15.01.97г. № 2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами».
Начиная с 1997г. по 2001г. включительно отражение операций в бухгалтерском учете, связанных с обращением векселей, в ООО «Одэкс» производилось в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991г. № 56 с последующими изменениями и дополнениями.
Приобретенные векселя в виде финансовых вложений в ООО «Одэкс» учитывались на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения», собственные векселя, выданные в оплату за приобретенный товар отражались на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Векселя выданные». Когда ООО «Одэкс» являлся векселедержателем - получателем денежных средств по векселю за отгруженную продукцию, при получении векселя отражалась сумма, указанная в нем по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Векселя полученные».
С 2002 года организация перешла на новый План счетов и отражение операций в бухгалтерском учете, связанных с обращением векселей, в ООО «Одэкс» производилось в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов [27].
Все векселя регистрируются по мере поступления в Книге учета, ведется строгий контроль за их наличием, осуществляемый главным бухгалтером и заместителем директора, выбытие векселей регистрируется в момент передачи векселя или совершения индоссамента.
2. Бухгалтерский учет и налогообложение векселей, применяемых в ООО «Одэкс»
Как указывалось ранее, бухгалтерский учет в ООО «Одэкс» велся в соответствии с требованиями действовавшего законодательства. Проведенными выездными налоговыми проверками ИМНС РФ по г.Одинцово Московской области в 1998г. и 2001г. нарушений при совершении расчетов с помощью векселей в ООО «Одэкс» установлено не было.
Теперь перейдем к рассмотрению конкретных ситуаций, имевших место в ООО «Одэкс» в 2002году.
Рассмотрим первую ситуацию с применением простого векселя:
ООО «Одэкс» согласно приказу об учетной политике определяет выручку в 2002году для целей налогообложения методом «по оплате».
В марте 2002 года ООО «Одэкс» реализовало ООО «Уют» на основании договора поставки, заключенного 20.01.2002г.№44, готовую продукцию (мягкую мебель) договорной стоимостью на сумму 600 000 руб. (в том числе НДС – 100 000руб.). Себестоимость реализованной продукции составила 400 000руб.
Взамен от покупателя был получен его собственный вексель номинальной стоимостью 600 000руб. со сроком оплаты «по предъявлении».
В апреле 2002года данный вексель был передан по индоссаменту ЗАО «Спецстрой» в обмен на партию комплектующих деталей к мебели стоимостью 600 000руб. (в том числе НДС - 100 000руб.).
В бухгалтерском учете ООО «Одэкс» отразило указанные хозяйственные операции следующими проводками.
В марте 2002года:
Дт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)»
Кт 90 субсчет «Выручка»
- 600 000 руб. отражена выручка от реализации готовой продукции (мягкой мебели);
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
- 100 000 руб. - начислен НДС;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 43 «Готовая продукция»
- 400 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции;
Дт 62 субсчет «Векселя полученные»
Кт 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)»
- 600 000руб. – получен от покупателя (ООО «УЮТ») вексель;
В апреле 2002 года:
Дт 41 Кт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Спецстрой»»
- 500 000 руб. (600 000 -100 000) - оприходованы полученные материалы по стоимости без учета НДС;
Дт 19 Кт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Спецстрой»»
- 100 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;
Дт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Спецстрой»»
Кт 62 субсчет «Векселя полученные»
- 600 000 руб. – передан вексель в счет оплаты стоимости полученных материалов;
Дт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 100 000 – начислен к уплате в бюджет НДС по реализованной готовой продукции (мягкой мебели);
Дт 26 «Общехозяйственные расходы»
Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог»
- 5000 руб. ((600 000 - 100 000) х 1%) – начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 26
- 5 000 руб. – списан на реализацию налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19
- 100 000 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по оприходованным материалам.
* ООО «Одэкс», получившее простой вексель со сроком оплаты «по предъявлении» передало его по индоссаменту третьему лицу, то есть ЗАО «Спецстрой». У ООО «Одэкс» при передаче векселя по индоссаменту согласно пункту 4 статьи 167 НК РФ наступил момент реализации и возникло обязательство по уплате НДС и налога на пользователей автомобильных дорог (учетная политика «по оплате»).
Если бы использовался метод «по отгрузке», то НДС должен быть начислен к уплате в бюджет в момент отгрузки товаров.
Теперь рассмотрим ситуацию с использованием переводного векселя.
1 марта 2002 года ООО «Одэкс» (продавец) реализовало ООО «Визит» (покупатель) продукцию (мебель) на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС –40 000 руб.). Себестоимость продукции составила 170 000 руб.
От покупателя ООО «Визит» получен переводной вексель на сумму 250 000 руб. сроком погашения через два месяца, то есть в мае 2002года.
В качестве плательщика по векселю указана сторонняя организация ОАО «Легион», которая акцептовала вексель.
ООО «Одэкс», как указывалось выше, в 2002 году определяет выручку для целей налогообложения методом «по оплате».
В бухгалтерском учете ООО «Одэкс» (векселедержатель) отразило указанные хозяйственные операции следующими проводками.
В марте 2002 года:
Дт 62 субсчет «Расчеты за реализованную продукцию»
Кт 90 субсчет «Выручка»
- 240 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
- 40 000 руб. (240 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС по реализованной продукции;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 43
- 170 000руб. - списана себестоимость отгруженной продукции;
Дт 62 субсчет «Векселя полученные»
Кт 62 субсчет «Расчеты за реализованную продукцию»
- 250 000 руб. - получен переводной вексель;
Дт 62 субсчет «Расчеты за реализованную продукцию»
Кт 90 субсчет «Выручка»
- 10 000 руб. (250 000 - 240 000) - отражен доход по векселю.
* В данном случае в бухгалтерском учете ООО «Одэкс» оплата за отсрочку платежа, была рассчитана исходя из ставки рефинансирования Банка России на момент оплаты векселя 25 %. Она составила 9 860 руб. (240 000руб. х 25% х 60 дн.: 365 дн.). Таким образом, ООО «Одэкс» начислило с вексельного дохода НДС в размере 20 руб. ((10 000 руб. – 9 860 руб.) х 16,67%).
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
-20 руб. начислен НДС с дохода по векселю.
В мае 2002 года:
Дт 76 субсчет «Расчеты с ОАО «Легион»»
Кт 62 субсчет «Векселя полученные»
- 250 000 руб. - предъявлен к оплате вексель;
Дт 51 Кт 76 субсчет «Расчеты с ОАО «Легион»»
- 250 000 руб. - оплачен вексель;
Дт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 40 020 руб. (40 000 + 20) - начислен к уплате в бюджет НДС;
Дт 26 Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог»
- 2 100 руб. ((250 000 руб. – 40 020 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог.
* У предприятия-векселедержателя ООО «Одэкс» при погашении векселя, согласно пункту 4 статьи 167 НК РФ наступает момент реализации и возникает обязательство по уплате НДС и налога на пользователей автомобильных дорог (при учетной политике «по оплате»).
Что касается вексельного дохода (дисконта или процентов по векселю), то НДС облагается только та его часть, которая превышает доход, исчисленный по ставке рефинансирования Банка России. Это определено в подпункте 3 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Следующая ситуация связана с выдачей собственного векселя за приобретенный товар.
ООО «Одэкс» 01.02.2002г. выдало ЗАО «Мебелькомплект» собственный вексель номинальной стоимостью 150 000. ЗАО «Мебелькомплект» продает ООО «Одэкс» партию товара (обивочной ткани) стоимостью 120 000, в том числе НДС - 20 000. Через два месяца 01.04.2002г. ЗАО «Мебелькомплект» предъявило вексель к оплате, и ООО «Одэкс» погасило задолженность по векселю.
В день поступления товара в бухгалтерском учете ООО «Одэкс» были сделаны следующие проводки.
В феврале 2002года:
Дт 10 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 100 000 - оприходован полученный товар;
Дт 19 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 20 000 руб. - учтен НДС;
Дт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
Кт 60 субсчет «Векселя выданные»
- 150 000 руб. - выдан поставщику собственный вексель.
* В данной ситуации необходимо следовать пункту 6 ПБУ 10/99, в котором указано, что покупатель включает разницу между номиналом векселя и стоимостью оприходованных материальных ценностей в фактическую себестоимость их приобретения. Это положение подтверждается пунктом 4 письма Минфина России № 142 [9], а также пунктом 6 ПБУ 5/01 [16].
Бухгалтерия ООО «Одэкс» отразила разницу между номиналом векселя и стоимостью оприходованного товара:
Дт 10 Кт 60 субсчет «Расчеты за товары (работы, услуги)»
- 30 000 руб. (150 000 - 120 000) - учтена разница между суммой векселя и стоимостью товара;
В апреле 2002 года:
Дт 60 субсчет «Векселя выданные» Кт 51
- 150 000 руб. - оплачен вексель.
* ООО «Одэкс», выдавшее вексель, принимает НДС к вычету из бюджета только после того, как этот вексель фактически оплачен денежными средствами платежным поручением №278 от 01.04.2002г.
При этом мы знаем, что не имеет значения, в какое время оплачивается вексель - по наступлении срока платежа или досрочно. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 172 НК РФ. Однако НК РФ не содержит требования об оплате векселя только денежными средствами. Под формулировкой «фактически оплачено» следует понимать погашение задолженности по векселю и другими способами - взаимозачетом, цессией (путем переуступки права требования), встречной поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и пр.
Итак, после оплаты векселя денежными средствами ООО «Одэкс» принимает к зачету «входной» НДС. При этом в учете делает следующие проводки:
Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19
- 20 000руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по оприходованным и оплаченным ценностям (товару).
Следующая ситуация связана с применением в расчете финансовым векселем.
Финансовые векселя чаще всего выпускаются банками или другими кредитными организациями и используются предприятиями в качестве финансовых вложений.
Приобретая какие-либо товары (работы, услуги), предприятие может передавать в счет их оплаты финансовый вексель.
В п.45 Приказа Министерства РФ по налогам и сборам от 20.12.2000г. №БГ-2-03/447 «Об утверждении методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ» указано, что при применении п.2 ст.172 необходимо учитывать следующее: « В случае, когда для расчетов с продавцом за поставленные товары передается финансовый вексель, то есть вексель, который приобретен в качестве финансового вложения и за который фактически уплачены денежные средства, то сумма налога на балансе покупателя, использующего его в расчетах, принимается к вычету только в пределах фактически перечисленных денежных средств».
ООО «Одэкс» 10.07.2002г. приобрело финансовый вексель в Одинцовском филиале МАКБ «Возрождение» за 360 000руб. номинальная стоимость векселя 720 000руб.
Срок погашения - один год.
Этим векселем ООО «Одэкс» расплатилось со своим поставщиком ЗАО «Древмебель» за полученный товар (партия бруса) на сумму 720 000руб., в том числе НДС - 120 000руб.
Данные операции ООО «Одэкс» отразило в бухгалтерском учете следующими проводками:
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51
- 360 000руб. – перечислены банку денежные средства;
Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 51
- 360 000руб. - оприходование оплаченного векселя;
Дт 41 Кт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Древмебель»
- 600 000руб. - получен товар от поставщика;
Дт 19 Кт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Древмебель»
- 120 000руб. - учтен НДС по приобретенному товару;
Дт 60 субсчет «Расчеты с ЗАО «Древмебель»»
Кт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы»
- 720 000руб. - реализован вексель поставщику товара;
Дт 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кт 58 - 360 000 - списана учетная стоимость векселя;
Дт 91 субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кт99 «Прибыли и убытки»
- 360 000руб. (720 000 - 360 000) - получена прибыль от реализации векселя;
Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
- 60 000руб. (360000 х 16,67%) - принят к зачету НДС по приобретенному товару исходя из фактической суммы денежных средств, уплаченных за вексель;
Дт 91-9 Кт 19 - 60 000руб. - списан НДС в прочие расходы.
И теперь рассмотрим ситуацию, имевшую место в ООО «Одэкс» при получении товарного векселя в качестве предоплаты.
В качестве предоплаты продавец может получить от покупателя вексель, плательщиком по которому является какое-либо третье лицо, то есть переводный вексель. После того как плательщик акцептует этот вексель, у продавца меняются:
- дебитор (вместо должника по основной сделке им становится плательщик по векселю);
- основание дебиторской задолженности (вместо задолженности по оплате продукции (работ, услуг) возникает задолженность по оплате векселя).
ООО «Одэкс» заключило договор на поставку мебели с ЗАО «Веста» от 03.12.2001г. №1048. В соответствии с этим договором ООО «Одэкс» (продавец) должно поставить ЗАО «Веста» (покупателю) продукцию собственного производства на общую сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Себестоимость этой продукции составляет 150 000 руб.
В качестве предоплаты за продукцию ООО «Одэкс» получил от ООО «Весты» переводной вексель номинальной стоимостью 240 000 руб. Плательщиком по этому векселю является третья сторона - ЗАО «Куб». На момент передачи вексель уже был акцептован плательщиком. ООО «Одэкс» получило вексель в январе 2002 года, продукцию покупателю отгрузило в феврале, а платеж по векселю получило в марте.
Учетной политикой ООО «Одэкс», как нам уже известно, предусмотрено, что в целях налогообложения оно определяет выручку «по оплате».
В бухгалтерском учете ООО «Одэкс» отразило данную операцию следующим образом.
В январе 2002 года:
Дт 76 субсчет «Расчеты с ЗАО «Куб»»
Кт 76 субсчет «Расчеты с ЗАО «Веста»
- 240 000 руб. - получен от покупателя акцептованный переводный вексель.
В феврале 2002 года:
Дт 62 субсчет «Расчеты с ЗАО «Веста»
Кт 90 субсчет «Выручка»
- 240 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;
Дт 76 субсчет «Расчеты с ЗАО «Веста»
Кт 62 субсчет «Расчеты с ЗАО «Веста»
- 240000руб. - зачтена предоплата, полученная в форме переводного векселя;
Дт 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
- 40 000 руб. (240 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС к уплате в бюджет;
Дт 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кт 43
- 150 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции.
В марте 2002 года:
Дт 51 Кт 76 субсчет «Расчеты с ЗАО «Куб»
- 240 000 руб. - получен платеж по векселю;
Дт 76 субсчет «НДС по неоплаченным счетам»
Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 40 000 руб. – начислен к уплате в бюджет НДС;
Дт 26 Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог»
- 2000 руб. ((240 000 руб. - 40 000 руб.) х 1 %) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог.
Заключение
Целью настоящей дипломной работы являлось изучение истории возникновения векселя, применения вексельного права в международной практике и в России, ряда теоретических вопросов при проведении расчетов векселей и отражение их в бухгалтерском учете на примере конкретной организации - ООО «Одэкс».
На основе проведенного анализа применения расчетов с использованием векселей необходимо отметить достоинства системы вексельного обращения в экономике страны. Основным преимуществом этих операций можно назвать то, что векселя служат общим интересам партнеров.
Сложившаяся ситуация стимулирует увеличение вексельного оборота и взаимозачетов. Отсутствие «живых» денег у участников сделок плюс недостаточно действующая банковская система, делают применение неденежных форм расчетов наиболее привлекательными для участников рынка.
С помощью этой формы расчетов поставщик может расширить сферу своей маркетинговой деятельности, компенсировать неизбежные потери доходов от инфляции, оптимизировать налогооблагаемую базу. Очевидны преимущества и для покупателя (заказчика): у него появляется шанс использовать льготный товарный кредит на свои неотложные нужды, на расширение своей производственной деятельности. Отсрочка же уплаты за поставленную продукцию поставщиком в конечном итоге не ухудшает финансовые результаты, поскольку оплата за кредит является составной частью издержек производства.
Однако, необходимо еще раз напомнить, что вексель - это прежде всего денежное обязательство, не обремененное другими условиями, и никакое другое. Вследствие этого деление векселей на группы (финансовый, товарный и прочее) не более, чем условность, хотя при отражении в бухгалтерском учете эту условность надо соблюдать.
Итак, достоинства векселя позволяют рассматривать его как универсальное кредитно-расчетное средство, которым он давно стал в странах с развитыми рыночными отношениями, где расчеты векселем составляют около 20% всех платежей. На сегодняшний день практика применения векселей при проведении расчетов является очень актуальной темой не только в зарубежных странах, но и в России.
Вексель как средство платежа не уступает самим деньгам, так как его можно разменять, передать, отразить в учете сам факт движения. Кроме того, по сравнению с деньгами он обладает даже большим преимуществом, поскольку его трудно подделать, так как на всем пути передаточных надписей не представляет особого труда найти всех обязанных по векселю участников сделки.
К недостаткам векселя относится перечень принятых им обязательств согласно установленной законом форме (место, дата и т.д.),
Выпуская векселя и передавая их кредиторам (продавцам), предприятие никак не улучшает свое финансовое положение, потому что по векселю необходимо заплатить безусловно и в срок. Условия оплаты по векселю намного жестче, чем оплата долга в других случаях.
Проведенный анализ расчетов с использованием векселей затронул лишь часть рынка. В данной работе внимание было уделено наиболее часто встречающимся ситуациям. Также, были детально проанализированы варианты учета и налогообложения, которые изобилуют специфическими моментами и тонкостями.
Рассмотренное множество форм и видов взаимозачетов делает возможным применение их на практике во всех отраслях хозяйствования. В сложившейся экономической ситуации, когда затруднены расчеты между участниками деятельности реальными деньгами, применение взаимозачетов позволяет «расшить» возникшие взаимные неплатежи. Зачеты и векселя позволяют предприятиям сохранять производство; как следствие некоторые предприятия сформировали целые отделы для проведения взаимозачетов. Основой стабильности многих предприятий служит четкая работа этих отделов.
В свете нынешней экономической ситуации для привлечения клиентов Сберегательный банк России с 2001 года стал предлагать, как вид услуг, для клиентов простые рублевые векселя Сбербанка России в виде простых процентных векселей (с номиналом в рублях) и простых дисконтных векселей (с номиналом в рублях), что весьма актуально для многих организаций и предприятий, осуществляющих свою деятельность по всей территории России. Реализация данных векселей может производиться юридическим лицам - резидентам Российской Федерации, физическим лицам - гражданам РФ и нерезидентам. Сбербанком России установлены минимальные и максимальные размеры вексельных сумм, векселя выдаются только после поступления на счет учреждения банка денежных средств в сумме, оговоренной в договоре. Оплата же самого векселя производится в момент предъявления векселя в учреждение Сбербанка России. В данной ситуации предприятия, прибегающие к приобретению векселей для расчетов за приобретенную продукцию, значительно снижают риск потери денежных средств при перевозке и при возникновении других опасных ситуаций. Ведь намного удобнее и надежнее взять векселя, чем везти крупную сумму денежных средств (в количественном, весовом и стоимостном выражении).
Таким образом, на примере ООО «Одэкс» можно было увидеть, что при расчетах векселями предприятия в настоящее время не испытывают трудностей. В законодательном порядке тема операций с векселями в данный момент отражена достаточно полно, Министерством РФ постоянно налогам и сборам совместно с Министерством Финансов РФ даются разъяснения по недостаточно освещенным вопросам. Что же касается вопросов ведения бухгалтерского учета по поступлению, движению и выбытию векселей, то на мой взгляд, особенных проблем не просматривается. Хотя на практике, естественно, у различных организаций возникают специфические вопросы, связанные с применением векселей, которые необходимо решать в свете ситуации, сложившейся на текущий момент.
Согласно аналитическим данным, приведенным в приложении №6, по предприятию ООО «Одэкс» можно сделать вывод, что изо всей массы применяемых векселей первое место при осуществлении расчетов занимают простые векселя. На диаграммах (см. приложение №7,8) можно видеть всю ситуацию с векселями, которая имеет место в ООО «Одэкс». Простые векселя менее сложны при оформлении расчетов, но я полагаю, что предприятиям следует делать упор на работу с применением переводных векселей. Многие предприятия, применяя переводные векселя, отодвигают момент налогообложения во время получения векселя, а это значит, что меньше уходит денежных средств на уплату налогов и больше остается денежных средств на приобретение оборотных активов (сырья, материалов) для дальнейшей работы. Конечно, для организаций эта практика наиболее выгодна; соответственно, по моему мнению, организациям и предприятиям выгоднее расширять практику применения переводных векселей.
При изучении работы ООО «Одэкс» с векселями было установлено, что организация мало применяет финансовые векселя. По моему мнению, предприятиям надо больше работать с применением финансовых векселей. Как правило, с финансовыми векселями в настоящее время работают банки; соответственно у организаций и предприятий уменьшается риск быть обманутыми и потерять свои средства. Работая с финансовыми векселями, организации могут получать стабильный доход в виде дисконта при приобретении векселей. Если бы ООО «Одэкс» приобретал финансовые векселя, то могло бы получать доход, тем самым получать дополнительную прибыль, которую впоследствии можно было бы направить на развитие организации. Соответственно, и государство получило бы больший доход в виде налога на прибыль.
Работая в налоговой инспекции и проводя выездные документальные проверки, мне приходится сталкиваться с тем, что предприятия, применяя для расчетов векселя, мотивируют это возможностью временного, а то и полного ухода от налогообложения.
В связи с вышеизложенным, хотелось бы внести предложение в Министерство РФ по налогам и сборам о создании единой базы данных по вексельному обращению. Так, при проведении проверки налоговый инспектор имеет полную картину о движении векселей в данной организации и эти данные будет отражать в акте проверки, и, соответственно, эта информация должна поступать в МНС РФ, которое впоследствии могло бы либо самостоятельно, либо через нижестоящие налоговые органы проверять правильность отражения расчетов, а также возможное получение доходов по векселям. Это предотвратило бы полный уход отдельных организаций от налогообложения при расчетах, осуществляемых с помощью векселей.
И тем не менее, в настоящее время вексель является универсальным средством расчетов. Предприятиям и организациям не следует бояться применять векселя при проведении расчетов. На мой взгляд, если каждая организация хотя бы один раз воспользуется векселем, то все эти предприятия поймут положительный эффект, получаемый от расчетов векселями и в последующем смогут перейти на постоянную систему расчетов со своими деловыми партнерами с помощью векселей.