Введение
Перестройка управления экономикой, переход к рыночным отношениям, процесс становления рыночных отношений и как следствие появление и использование различных форм собственности невозможны без существенного повышения роли бухгалтерского учета и контроля.
В настоящее время уставный капитал стал одним из важнейших показателей деятельности организации, поскольку создание всякого юридического лица предполагает определение в денежном выражении величины начального (стартового) капитала. Гражданский кодекс Российской Федерации предусматривает его формирование всеми субъектами. Уставный капитал как начальный капитал представляет собой источник формирования средств организации, необходимый для осуществления финансово-хозяйственной деятельности с целью получения прибыли. На сегодняшний день уставный капитал - это своеобразная гарантия для кредиторов, дающих инвестиции, а также для партнеров, работников и других участников деятельности общества. Движение уставного капитала отличается своей слабой маневренностью и редким изменением, поэтому и учет уставного капитала не очень объемный, но несмотря на это, очень важный, необходимо грамотно организовать, т. к. именно с учета формирования уставного капитала начинается работа любой организации. Всё вышесказанное указывает на актуальность темы данной курсовой работы.
Целью данной работы стало изучение аудиторской проверки учредительных документов, сущности учета и формирования уставного капитала организации, аудита учета расчетов с учредителями.
Для достижения поставленной цели предусматривалось решение следующих задач:
1. Изучить цели аудита учредительных документов, учета уставного капитала и расчетов с учредителями.
2. Рассмотреть законодательные аспекты регулирования формирования уставного капитала.
3. Изучить бухгалтерский учет уставного капитала, расчетов с учредителями.
Объектом исследования курсовой работы является последовательность аудиторской проверки учредительных документов, учета уставного капитала и расчетов с учредителями.
Предмет исследования – цели аудиторской проверки и учет учредительных документов, уставного капита и расчетов с учредителями.
Курсовая работа состоит из двух частей. В первой части работы рассматриваются цели аудита учредительных документов, этапы и возможные ошибки, выявляемые в ходе проверки. Во второй части рассматриваются теоретические аспекты учета уставного капитала и расчетов с учредителями, его нормативное регулирование, а также этапы аудиторской проверки.
В работе использовались учебники, учебные пособия, статьи научных журналов.
Глава 1. Аудит учредительных документов
1. 1. Цели аудита учредительных документов
Целью аудита учредительных документов и порядка формирования уставного капитала являются:
1) формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерского баланса о величине уставного капитала (фонда) организации;
2) оценка правильности и достаточности раскрытия информации о величине уставного капитала (фонда) и его изменениях в форме № 3 «Отчет о движении капитала» и в пояснительной записке;
3) проверка соответствия содержания учредительных документов требованиям законодательных и нормативных актов;
4) оценка соблюдения требований законодательства в части формирования уставного капитала (фонда) аудируемого лица;
5) сбор информации, необходимой для оценки достоверности иных существенных показателей бухгалтерской отчетности.
Данные бухгалтерской отчетности о величине уставного капитала организации подвергаются аудиту вне зависимости от общей величины уставного капитала и его удельного веса в валюте бухгалтерского баланса. Такое внимание к данной величине объясняется ее значимостью для оценки деятельности организации, гарантированностью обязательств организации величиной ее собственного капитала.
В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета величина уставного капитала должна соответствовать величине, отраженной в учредительных документах. Учредительные документы определяют порядок формирования уставного капитала, изменения его величины. Поэтому учредительные документы и данные об уставном капитале проверяются, как правило, одновременно.
В бухгалтерском балансе отражаются только данные о величине уставного капитала на отчетную дату, а движение этого показателя раскрывается в отчете о движении капитала. Причины изменения уставного капитала являются важными для пользователя бухгалтерской отчетности. Например, уставный капитал может быть увеличен за счет дополнительных взносов участников или за счет присоединения нераспределенной прибыли.
Изучая учредительные документы, аудитор отмечает те вопросы, которые могут влиять на оценку достоверности других существенных показателей бухгалтерской отчетности, например: порядок одобрения крупных сделок; порядок определения должностного оклада генерального директора; наличие филиалов и т.д. [2, с. 7]
1. 2. Проверка учредительных документов
Любая аудиторская проверка
начинается с определения организационно‑правовой формы аудируемого лица.
Организационно‑правовая форма определяется по учредительным документам и/или уставу организации. Затем аудитор определяет круг законов, регулирующих деятельность аудируемого лица (для ОАО – Закон об акционерных обществах, для ООО – Закон об обществах с ограниченной ответственностью и т.д.).
Изучая учредительные документы, аудитор одновременно решает несколько задач:
1) собирает данные, необходимые для заполнения рабочей документации и составления аудиторского заключения;
2) проверяет соответствие учредительных документов требованиям законодательства РФ;
3) определяет величину уставного капитала, отраженную в учредительных документах, для последующей сверки с данными бухгалтерского учета и отчетности;
4) определяет состав учредителей и вытекающие последствия;
5) собирает данные, которые могут использоваться при проверке иных существенных показателей бухгалтерской отчетности или обусловить модификацию аудиторского заключения. [2, с. 9]
К данным, необходимым для заполнения рабочей документации, следует отнести прежде всего полное и сокращенное название аудируемого лица, юридический и почтовый адрес, наименование единоличного и коллегиального исполнительного органа и т.д. В соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 6 в аудиторском заключении следует указывать следующие сведения об аудируемом лице:
• организационно‑правовая форма;
• наименование;
• место нахождения.
Для проверки на соответствие нормативным актам должен быть сформирован пакет нормативных документов, регулирующих установленные правила учета уставного капитала. Такой пакет комплектуется с учетом специфики деятельности клиента.
При ознакомлении с учредительными документами аудитор проверяет виды деятельности:
- предусмотренные учредительными документами;
- подлежащие лицензированию в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».
Аудитор должен также проверить соответствие осуществляемых видов деятельности учредительным документам.
По видам деятельности, подлежащим лицензированию, проверяется наличие лицензий и сроки их действия, так как право организации осуществлять такие виды деятельности возникает с момента получения лицензии или в указанный в ней срок и прекращается по истечении срока действия. Деятельность, осуществляемая без соответствующих лицензий, считается незаконной.
Ознакомление с учредительными документами позволяет аудитору определить, кто является собственником, и уточнить, в интересах каких пользователей проводится проверка.
Аудитор устанавливает наличие соответствующих документов и процедуры утверждения и государственной регистрации. Поскольку юридическое лицо считается созданным не с момента принятия учредителями решения о его создании, а с момента его государственной регистрации, следует проверить наличие свидетельства регистрации и перерегистрации, если в учредительные документы вносились изменения.
При ознакомлении с учредительным договором выясняется, какие были определены условия:
Следует принимать во внимание организационно-правовую форму организации. При проверке учредительных документов нужно учитывать, что ГК РФ устанавливает разную ответственность учредителей для каждой организационно-правовой формы (табл. 1). [2, с. 369]
Таблица 1. Ответственность, предусмотренная для организаций различных организационно-правовых форм
| Организационно-правовая форма организации | Ответственность, предусмотренная ГК РФ |
| Полное товарищество | Участники полного товарищества солидарно несут субсидиарную ответственность своим имуществом по обязательствам товарищества (ст. 75 ГК). |
| Товарищество на вере | Полные товарищи товарищества на вере отвечают по обязательствам товарищества своим имуществом, а вкладчики несут риск убытков в пределах сумм внесенных ими вкладов (ст. 82 ГК). |
| Общества с ограниченной ответственностью (ООО) | Участники ООО не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов (ст. 87 ГК). |
| Акционерные общества (АО) | Участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков в пределах стоимости принадлежащих им акций (ст. 96 ГК). Учредители АО несут солидарную ответственность по обязательствам, возникшим до регистрации общества (ст. 98 ГК). |
Оценка аудитором соблюдения аудируемым лицом требований законодательства, регулирующего его деятельность, является крайне сложным вопросом. Основным стандартом аудиторской деятельности, регулирующим данный аспект, является правило (стандарт) аудиторской деятельности № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита». Общее требование стандарта заключается в следующем: аудитор не несет ответственности за несоблюдение законодательства аудируемым лицом, но должен получить достаточные надлежащие доказательства соблюдения тех нормативных актов, которые, по мнению аудитора, оказывают влияние на определение существенных величин и раскрытие информации в бухгалтерской отчетности (пункты 11, 19 стандарта).
Следует отметить, что вопрос о соотношении соблюдения нормы законодательства и правильности бухгалтерского учета является крайне сложным. Например, некоммерческая организация распределила полученную от предпринимательской деятельности прибыль между учредителями, что запрещено действующим гражданским законодательством. В бухгалтерском учете записи по распределению прибыли отражены в соответствии с требованиями плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению. Возникает сложная ситуация: незаконное основание совершения сделки и правильная бухгалтерская запись. Решать этот и аналогичные вопросы следует следующим образом: если несоблюдение законодательства несет высокую вероятность оспаривания величины актива, пассива или крупных финансовых выплат аудируемым лицом и/или потенциальную угрозу банкротства, вопрос соблюдения данной нормы законодательства должен рассматриваться аудитором в ходе аудиторской проверки. Если несоблюдение требования законодательства потенциально не влечет таких последствий, специальное рассмотрение данного вопроса в ходе аудита не требуется.
Аудитор определяет и заносит в рабочие документы сумму уставного капитала, зафиксированную в учредительных документах, для последующей сверки с данными бухгалтерского учета и отчетности. В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». При этом аудитор должен обратить внимание на действительность предоставленной ему редакции учредительных документов. В случаях увеличения и уменьшения капитала записи по счету 80 «Уставный капитал» производятся лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации, поэтому аудитор должен обратить внимание на дату регистрации новой редакции учредительных документов. [1, с. 11]
Состав учредителей аудируемого лица влияет на целый ряд обстоятельств:
1) классификацию предприятия как субъекта малого предпринимательства, что, в свою очередь, влияет на право аудируемого лица, например, не принять нормы ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и т.д.;
2) наличие в уставном капитале доли государственной или муниципальной собственности в размере не менее 25% влечет необходимость соблюдения особой процедуры привлечения аудиторов (по результатам открытого конкурса в соответствии со ст. 7 Закона об аудиторской деятельности), а также проведения аудита в соответствии с требованиями типового технического задания.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.06.2002 г. № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» Министерство имущественных отношений РФ распоряжением от 30 декабря 2002 г. № 4521‑р утвердило Типовое техническое задание на проведение обязательного аудита организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, и федеральных государственных унитарных предприятий. Типовое техническое задание определяет состав задач и подзадач, необходимых для выполнения аудитором в процессе осуществления обязательного аудита.
Другим важным вопросом является определенная учредительными документами процедура принятия решений по совершению крупных сделок.
Крупной сделкой
считается сделка (в том числе заем, кредит, залог, поручительство) или несколько взаимосвязанных сделок, связанных с приобретением, отчуждением или возможностью отчуждения обществом прямо либо косвенно имущества, стоимость которого составляет 25% и более балансовой стоимости активов общества, определенной по данным бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, за исключением сделок, совершаемых в процессе обычной хозяйственной деятельности общества, а также связанных с размещением посредством подписки (реализацией) обыкновенных акций общества, эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в обыкновенные акции общества.
В случае отчуждения или возможности отчуждения имущества с балансовой стоимостью активов общества сопоставляется стоимость такого имущества, определенная по данным бухгалтерского учета, а в случае приобретения имущества – цена его приобретения.
Крупная сделка должна быть одобрена советом директоров (наблюдательным советом) общества или общим собранием акционеров.
Решение об одобрении крупной сделки, предметом которой является имущество, стоимость которого составляет от 25 до 50% балансовой стоимости активов общества, принимается всеми членами совета директоров (наблюдательного совета) общества единогласно.
В случае если единогласие совета директоров (наблюдательного совета) общества на одобрение крупной сделки не достигнуто, по решению совета директоров (наблюдательного совета) общества вопрос об одобрении крупной сделки может быть вынесен на общее собрание акционеров.
В таком случае решение об одобрении крупной сделки принимается общим собранием акционеров большинством голосов акционеров – владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров.
Решение об одобрении крупной сделки, предметом которой является имущество, стоимость которого составляет более 50% балансовой стоимости активов общества, принимается общим собранием акционеров большинством в три четверти голосов акционеров – владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров.
В решении об одобрении крупной сделки должны быть указаны: лицо (лица), являющееся ее стороной (сторонами), выгодоприобретателем (выгодоприобретателями), цена, предмет сделки и иные ее существенные условия.
Уставом общества могут быть установлены также иные случаи, при которых на совершаемые обществом сделки распространяется общий порядок одобрения крупных сделок, или установлен более низкий процент отнесения сделок к крупным (например, 10% балансовой стоимости активов общества).
Крупная сделка, совершенная с нарушением требований закона об акционерных обществах, может быть признана недействительной по иску общества или акционера. Поэтому проверка соблюдения законодательства в части одобрения процедуры крупной сделки является важной для аудитора. Причем данный аспект касается не только продажи имущества общества, но и крупной покупки. В практике юристы компании‑покупателя при покупке крупных объектов недвижимости запрашивают у компании‑продавца копии документов об одобрении крупной сделки. Отсутствие такого подтверждения может рассматриваться как риск истребования приобретенного имущества по иску акционеров компании‑продавца. Аудитор должен самостоятельно оценить риск возникновения каких‑либо негативных последствий из‑за несоблюдения процедуры одобрения крупных сделок или неопределенности с определением правильности процедуры (когда возникает вопрос о спорности классификации сделки как крупной, например, общество считает что инвестиционный кредит получен в ходе обычной хозяйственной деятельности, а аудитор считает, что получение кредита выходит за рамки таковой). [1, с. 15]
Устав общества также должен содержать сведения о его филиалах и представительствах. Филиал и представительство не являются юридическими лицами, действуют на основании утвержденного обществом положения, и данные их бухгалтерского учета включаются в бухгалтерскую отчетность юридического лица.
Аудитор проверяет выполнение требований ст. 83 Налогового кодекса РФ о необходимости регистрации филиалов и представительств по месту нахождения обособленных рабочих мест. [1, с. 15]
1. 3. Ошибки в бухгалтерском и налоговом учете при проверке учредительных документов
В ходе проверки учредительных документов аудитор проверяет наличие ошибок, которые могли быть допущенные сотрудниками при ведении бухгалтерского и налогового учета. Примерные ошибки и нарушения рассмотрены в таблице 2.
Таблица 2. Ошибки и нарушения при ведении бухгалтерского и налогового учета
| Ошибки по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал | |||
| Описание ошибки | Что нарушено | Возможные последствия | Порядок исправления ошибки |
1. Допускается несвоевременное отражение в учете задолженности учредителей. Например, устав зарегистрирован или перерегистрирован 10 мая, а в бухгалтерском учете факт формирования долга учредителей по взносам в уставный капитал отражен только в октябре этого года. Дт 75-1 Кт 80 | 1. Нарушение п. 5 ст. 8 Закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ (с учетом последующих дополнений и изменений), а именно: «Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких либо пропусков или изъятий» 2. Нарушение п. 2 ст. 10 Закона «О бухгалтерском учете», а именно: «Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам». | Допущено искажение информации в бухгалтерских балансах на 1 июля и на 1 октября года. | При последующих изменениях устава и уставного капитала операции увеличения или уменьшения Уставного капитала следует отражать в бухгалтерском учете по дате (или в месяце) утверждения устава или в месяце его перерегистрации. |
Продолжение таблицы 2 | |||
| Ошибки по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал | |||
| Описание ошибки | Что нарушено | Возможные последствия | Порядок исправления ошибки |
2. Отсутствие контроля за своевременным погашением долга учредителями. Например, в уставе предусмотрено погашение долга учредителей ООО не позднее 10 августа прошлого года. Однако долг учредителя не погашен даже на 10 декабря текущего года (более 1 года). | 1. Нарушена ст. 16 Закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», а именно: 1.1 «Каждый учредитель общества должен полностью внести свой вклад в уставный капитал общества в течении срока, который определен учредительным договором и который не может превышать одного года с момента государственной регистрации общества». 1.2 «На момент государственной регистрации общества его уставный капитал должен быть оплачен учредителями не менее чем наполовину» | Искажены отчетные показатели бухгалтерского баланса на несколько отчетных дат. | Усилить контроль за оплатой акций акционерами общества в период создания общества и в случае увеличения уставного капитала или за своевременным погашением долга учредителями ООО. |
| Продолжение таблицы 2 | |||
| Ошибки по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчету 2 «Расчеты по выплате доходов» | |||
| Описание ошибки | Что нарушено | Возможные последствия | Порядок исправления ошибки |
| 1. Несвоевременное удержание налога с доходов учредителей и перечисления налога в бюджет (с начисленных дивидендов в АО, с доходов в ООО, начисленных учредителям, не работающим в данной организации). | Нарушен п. 6 ст. 226 НК РФ, а именно: «Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках» . | Возникает риск возможной уплаты пени и штрафов | Не допускать нарушения требований Налогового Кодекса. |
| 2. Необоснованное отражение начисленного дохода на вложенный капитал учредителям (акционерам), работающим в данной организации, по кредиту счета 75-2 (вместо кредита счета 70) | Нарушена инструкция по применению плана счетов от 31 октября 2000г. В части счетов 70 и 75. По счету 70: По кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются суммы: … начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. – в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» По счету 75-2: «На субсчете 75-2 «Расчеты по выплате доходов» учитываются расчеты с учредителями (участниками) организации по выплате им доходов. Начисление доходов от участия в организации отражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями». При этом начисление и выплата доходов работникам организации, | Допускается искажение остатков по двум счетам: а) по счету 75 – завышается; б) по счету 70 – занижается. | Начисление дохода на вложенный капитал работникам организации следует отражать по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», а не по кредиту субсчета 75-2. |
3. При выплате дивидендов не в денежной форме, а в натуральной форме (например, в форме передачи готовой продукции, выполненных работ, услуг или товаров), последние не включены в объем реализации. Даны проводки Дт 75-2 Кт 41, 43, 20 Следовало отразить: Дт Кт 75-2 90 по цене реализации 90 41 по себестоимости 90 43 по себестоимости 90 20 по себестоимости | При отоваривании суммы начисленных дивидендов в натуральной форме происходит переход права собственности на имущество от организации к учредителям. И в бухгалтерском, и в налоговом учете факт (момент) перехода права собственности рассматривается как факт реализации товаров, работ, услуг. Так в ст. 39 Налогового Кодекса РФ отражена следующая норма: «Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача | 1. Занижен объем реализации. 2. Занижен НДС и акцизы (если передается подакцизная продукция). 3. Занижена прибыль. 4. Занижен налог на прибыль. | 1. Написать бухгалтерскую справку с описанием характера допущенной ошибки. 2. Отсторнировать неправильно отраженные проводки (Сторно Дт 75-2 Кт 41, 43, 20). 3. Восстановить правильные проводки: Дт 75-2 Кт 90 и затем Дт 90 Кт 41, 43, 20. |
| Ошибки на счете 80 «Уставный капитал» | |||
| Описание ошибки | Что нарушено | Возможные последствия | Порядок исправления ошибки |
| Несоответствие кредитового сальдо по счету 80 величине уставного капитала, отраженной в Уставе организации | Нарушена инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета от 31 октября 2000г. В части счета 80, а именно: «Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации | 1. Искажение остатков по счету 80. 2. Нарушение достоверности отчетности. | Привести размер уставного капитала в учете в соответствие с Уставом организации. |
В таблице были рассмотрены примерные ошибки по счетам 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал», 75-2 «Расчеты по выплате доходов» и 80 «Уставный капитал», определены нарушения, возможные последствия ошибок и нарушений и дан порядок их исправления.
Глава 2. Аудит учета уставного капитала и учредительных документов
2. 1. Основные понятия
Уставный капитал – сумма вкладов первоначально инвестированных собственниками в имущество организации для обеспечения уставной деятельности
.
Его размер всегда четко определен в учредительных документах организации. Конкретное назначение, выполняемые функции и порядок формирования уставного капитала зависят от организационно-правовой формы предприятия. Согласно Гражданскому кодексу РФ принято различать уставный капитал
хозяйственного общества, складочный капитал
хозяйственного товарищества, неделимый фонд
производственного кооператива, уставный фонд
унитарного (государственного) предприятия. В каждом случае в основу построения аналитического учета должны быть положены конкретные функции, выполняемые первоначальным капиталом.
Уставный капитал хозяйственных обществ
. Самой распространенной и урегулированной законом формой предпринимательской деятельности является хозяйственное общество. Порядок формирования уставного капитала в хозяйственных обществах различен. В акционерном обществе (АО) уставный капитал формируется путем продажи акций, в обществе с ограниченной ответственностью (ООО) и обществе с дополнительной ответственностью (ОДО) уставный капитал формируется за счет вкладов или долей участников.
Можно выделить три основные функции, которые выполняет уставный капитал в хозяйственных обществах:
– является имущественной основой для деятельности общества, (стартовым капиталом);
– позволяет определить долю (процент) участия каждого учредителя, т.к. доле соответствует определенное количество голосов на общем собрании и размер доходов (дивидендов) учредителей;
– гарантирует выполнение обязательств общества перед третьими лицами, поэтому законодательством установлен его минимальный размер. Минимальный размер также означает, что если после окончания второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов хозяйственного общества окажется меньше установленного законом размера уставного капитала, то общество подлежит ликвидации.
Складочный капитал хозяйственных товариществ
формируется за счет паевых вкладов участников. В любом товариществе складочный капитал выполняет одну единственную функцию – является имущественной основой товарищества. Этот капитал не определяет долю участника в управлении товариществом, поскольку, в соответствии со статьей 71 Гражданского кодекса РФ каждый участник полного товарищества обладает одним голосом на общем собрании независимо от его пая. В товариществе на вере (коммандитном товариществе) вкладчики вообще не участвуют в голосовании. Не выполняет складочный капитал и гарантийной функции, т. к. каким бы ни был его размер, интересы кредиторов товарищества обеспечиваются имуществом участников, несущих полную и неограниченную ответственность.
Главной отличительной чертой пр
оизводственных кооперативов
является неделимое имущество. Следовательно, вместо уставного капитала здесь создается неделимый фонд
, который представляет собой сумму имущества, объединенного участниками кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности. Для производственного кооператива характерно личное трудовое участие в нем членов-пайщиков. Участие в управлении делами кооператива строится по принципу: один пайщик – один голос и не зависит от размера пая. Распределение между пайщиками полученной прибыли происходит всегда с обязательным учетом характера и степени их трудового участия, а не только имущественного взноса.
Минимальный размер неделимого фонда определен законом в размере 100 минимальных размеров оплаты труда на дату регистрации. Неделимый фонд
производственного кооператива выполняет две функции:
– имущественную (является основной для деятельности);
– гарантийную (гарантирует в пределах его величины возврат долга).
Унитарным предприятием
признается коммерческая организация, наделенная при учреждении внеоборотными и оборотными активами, находящимися в государственной или муниципальной собственности. Оборотные и внеоборотные активы принадлежат организации только на праве хозяйственного ведения (оперативного управления). Таким образом, уставный фонд
унитарного предприятия – сумма имущества, закрепленного за ним собственником (федеральным, региональным, местным органом власти) для осуществления предпринимательской деятельности. Это имущество является неделимым и не может быть распределено по вкладам, а, следовательно, на него не имеют никаких прав трудовой коллектив или отдельные работники предприятия.
Законодательством установлен минимальный размер уставного фонда 1 000 минимальных размеров оплаты труда. Уставный фонд должен быть полностью сформирован на момент регистрации предприятия. Уставный фонд выполняет две функции:
– имущественную;
– гарантийную.
Однако, действие гарантийной функции несколько ограничено. Государственные (муниципальные) предприятия обязаны отвечать по своим обязательствам только денежными средствами. Если денежных средств не достаточно для покрытия долгов, к ответственности привлекается собственник (государство) в лице органов исполнительной власти. [3, с. 115]
2. 2. Основные законодательные аспекты регулирования формирования уставного (складочного) капитала
2. 2. 1. Формирование уставного капитала
Датой формирования уставного капитала организации и образования задолженности его собственников по вкладам в него считается дата приобретения статуса юридического лица (Приложение к ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденному приказом Министерства финансов РФ от 10.01.2000 № 2н). При этом юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации (п. 2 ст. 51 ГК РФ).
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению после государственной регистрации организации в бухгалтерском учете отражается задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал.
Уставный капитал хозяйствующего субъекта определяет размер имущества, которым организация отвечает перед своими кредиторами. Законодательство РФ устанавливает минимальный размер уставного капитала организации , который различается в зависимости от организационно-правовой формы хозяйствующего субъекта.
В соответствии со ст. 26 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 26.12.1995 №208-ФЗ (далее- Закон об акционерных обществах) минимальный уставный капитал открытого акционерного общества должен составлять не менее 1000 МРОТ, установленных федеральным законом на дату регистрации общества, а закрытого- не менее 100 МРОТ на дату его государственной регистрации.
Статьей 14 Федерального закона от 08.02.1988 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее- Закон об обществах с ограниченной ответственностью) установлено, что размер уставного капитала общества с ограниченной ответственностью должен составлять не менее 100 МРОТ на дату представления документов для его государственной регистрации.
В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 19.06.2000 №82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» с 1 января 2001 года вместо показателя минимального размера оплаты труда применяется показатель базовой суммы, размер которой составляет 100 руб.
Денежные средства, поступившие от учредителей в качестве вклада в уставный капитал, не учитываются в составе доходов при исчислении налога на прибыль согласно подп. 3 п. 1 ст. 251 НК. При этом разница между номинальной стоимостью размещаемых долей и стоимостью получаемого имущества (включая денежные средства) не признается прибылью (убытком) для целей исчисления налога на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 277 НК).
При формировании уставного капитала организации, оцененного в учредительных документах в иностранной валюте, возникают курсовые разницы, которые подлежат отнесению на ее добавочный капитал (п. 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина Росиии от 27.11.2006 №154н, далее- ПБУ 3/2006). Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организации, признается разность между руб левой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах (ПБУ 3/2006). [2, с. 371]
2. 2. 2. Увеличение уставного капитала
Увеличение уставного капитала отражается в бухгалтерском учете записью по кредиту счета 80 «Уставный капитал» и дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» , субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», только после государственной регистрации изменений в учредительных документах.
С 1 января 2009 г. Вступило в силу ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», утвержденной приказом Минфина России от 06.10.2008 №106н. Согласно п. 5 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину уставного капитал организации, подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерской отчетности за период, в котором произошло изменение. [2, с. 374]
2. 2. 3. Общества с ограниченной ответственностью
Вкладом в уставный капитал могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права, либо иные права, имеющие денежную оценку.
Согласно п. 2 ст. 17 Закона об обществах с ограниченной ответственностью увеличение уставного капитала может осуществляться за счет дополнительных вкладов участников общества. Каждый участник общества вправе внести дополнительный вклад, не превышающий части общей стоимости дополнительных вкладов, пропорциональной размеру доли этого участника в уставном капитале общества (абз. 2 п. 1 ст. 19 Закона об обществах с ограниченной ответственностью). Дополнительные вклады могут быть внесены участниками общества в течение двух месяцев со дня принятия общим собранием решения об увеличении уставного капитала общества за счет внесения дополнительных вкладов его участниками, если уставом общества или решением собрания не установлен иной срок.
Документы для государственной регистрации вышеуказанных изменений в учредительных документах общества, а также документы, подтверждающих внесение дополнительных вкладов его участниками, должны быть представлены органу, осуществляющему государственную регистрацию юридических лиц, в течение месяца со дня принятия указанного решения (абз. 4 п. 1 ст. 19 Закона об обществах с ограниченной ответственностью)
В целях налогообложения прибыли расходы по оплате государственных пошлин относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до размера, не превышающего стоимости его чистых активов, и зарегистрировать такое уменьшение в установленном порядке (п. 3 ст. 20 Закона об обществах с ограниченной ответственностью). При этом если стоимость чистых активов общества окажется меньше минимального размера уставного капитала, установленного указанным законом на дату государственной регистрации общества, общество подлежит ликвидации.
Стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами.
Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Записи по счету 80 «Уставный капитал» производятся при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения капитала только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы. После внесения этих изменений доведение величины уставного капитала до величины чистых активов общества отражается в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по дебету счета 80 «Уставный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. [2, с. 376]
2. 2. 4. Акционерные общества
Деятельность акционерных обществ регулируется Законом об акционерных обществах. В соответствии с п. 5 ст. 9 Закона об акционерных обществах учредители общества заключают между собой письменный договор о его создании, определяющий порядок осуществления ими совместной деятельности по учреждению общества, размер уставного капитала, категории и типы акций, подлежащих размещению среди учредителей, размер и порядок их оплаты, права и обязанности учредителей по созданию общества.
Уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами (ст. 25 Закона об акционерных обществах). Номинальная стоимость всех обыкновенных акций должна быть одинаковой. При учреждении общества все его акции должны быть размещены среди учредителей. Акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течении года с момента государственной регистрации акционерного общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества (ст. 34 Закона об акционерных обществах). Не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента его государственной регистрации.
Возможность увеличения акционерным обществом своего уставного капитала путем размещения дополнительных акций предусмотрена законодательством. После внесения изменений в устав в бухгалтерском учете отражается увеличение уставного капитала записью по кредиту счета 80 «Уставный капитал» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».
Общество, если предусмотрено его уставом, вправе приобретать размещенные им акции по решению общего собрания акционеров или совета директоров (наблюдательного совета), если ему в соответствии с уставом принадлежит такое право (ст. 75 Закона об акционерных обществах).
Общество не вправе принимать решение о приобретении им акций, если номинальная стоимость акций, находящихся в обращении, составит менее 90 % уставного капитала общества.
Для целей налогообложения прибыли доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, не учитываются при определении налоговой базы (подп. 3 п. 1 ст. 151 НК РФ). [2, с. 375]
2. 2. 5. Выплата дивидендов
В соответствии с п. 1 ст. 42 Закона об акционерных обществах акционерное общество вправе по результатам финансового года принимать решения о выплате дивидендов по размещенным акциям. Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества), которая определяется по данным бухгалтерской отчетности общества (п. 2 ст. 42 Закона об акционерных обществах).
При этом существуют ограничения на выплату дивидендов, перечисленные в ст. 43 Закона об акционерных обществах.
Начисление дохода в пользу участников ООО в размере части прибыли, полученной по итогам года, отражается в бухгалтерском учете на дату принятия решения общим собранием участников общества о распределении чистой прибыли.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов сумма дивидендов, начисленных акционерам – работникам организации, отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Выплата дивидендов из кассы организации отражается записью по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту 50 «Касса».
В связи с выплатой дивидендов акционерам – физическим лицам организация признается налоговым агентом, то есть обязана исчислить, удержать у получателя дохода – плательщика налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и уплатить в бюджет сумму НДФЛ (п. 1-2 ст. 226 НК РФ).
НДФЛ доходов в виде дивидендов, полученных работниками – налоговыми резидентами РФ, исчисляется по ставке 9 % (п. 4 ст. 224 НК РФ).
Сумма начисленных дивидендов не учитывается в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 270 НК РФ). [2, с. 376]
2. 3. Проверка уставного капитала
2. 3. 1. Теоретические аспекты учета уставного капитала
Взносы учредителей в уставный капитал до момента регистрации отражаются в учете следующим образом:
– взносы денежными средствами
ДТ
сч.50 «Касса»,
сч.51 «Расчетные счета»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
– взносы:
а) материалами
ДТ
сч.10 «Материалы»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (скла-
дочный) капитал»;
б) товарами
ДТ
сч.41 «Товары»
КТ
сч.75«Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (скла-
дочный) капитал»;
в) основными средствами или нематериальными активами
ДТ
сч.08 «Вложения во внеоборотные активы»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
г) ценными бумагами
ДТ
сч.58 «Финансовые вложения»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
После регистрации учредительных документов в органах исполнительной власти на сумму уставного капитала, зафиксированную в уставе организации, в учете делается запись:
ДТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
КТ
сч.80 «Уставный капитал».
Взносы учредителей в уставный капитал после регистрации организации оформляются теми же записями, что и до момента регистрации.
Любые изменения величины уставного капитала должны быть зарегистрированы в органах исполнительной власти и только после получения постановления о перерегистрации новой величины уставного капитала бухгалтер имеет право сделать запись на счете 80 «Уставный капитал».
Увеличение уставного капитала возможно за счет:
– взносов учредителей
ДТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
КТ
сч.80 «Уставный капитал»;
– чистой прибыли
ДТ
сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы-
ток)»
КТ
сч.80 «Уставный капитал»;
– добавочного капитала, полученного в результате переоценки основных средств
ДТ
сч.83 «Добавочный капитал»
КТ
сч.80 «Уставный капитал».
Уменьшение уставного капитала возможно только за счет уменьшения доли учредителей и оформляется проводкой:
ДТ
сч.80 «Уставный капитал»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями».
Если организация является акционерным обществом и выкупает акции у учредителей с целью их аннулировать, в бухгалтерском учете делаются записи:
1) Выкуп акций у акционеров
ДТ
сч.81 «Собственные акции (доли)»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»;
2) Оплата акций
ДТ
сч.75«Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
КТ
сч.50 «Касса»,
сч.51 «Расчетные счета»;
3) Аннулирование выкупленных акций
ДТ
сч.80 «Уставный капитал»
КТ
сч.81 «Собственные акции (доли)».
Между номинальной стоимостью выкупленных акций и ценой их выкупа может быть разница. Если номинальная стоимость ниже выкупной ценой, т. е. получена прибыль, на сумму полученной прибыли делается запись
ДТ
сч.81 «Собственные акции (доли)»
КТ
сч.91 «Прочие доходы и расходы».
При выкупе акций выше их номинальной стоимости возникает убыток, который в учете оформляется проводкой:
ДТ
сч.91 «Прочие доходы и расходы»
КТ
сч.81 «Собственные акции (доли)». [3, с. 118]
2. 3. 2. Этапы аудиторской проверки учета уставного капитала
В соответствии с ФПСАД №2 «Документирование аудита» аудиторским организациям следует отражать в своих рабочих документах информацию, полученную при планировании. Аудиторские процедуры и планируемые виды работ приводятся в табл. 3. [6, с. 14]
Таблица 3. Аудиторские процедуры и планируемые виды работ
| Виды работ | Аудиторские процедуры |
| Аудит состава и структуры уставного капитала | Проверка государственной регистрации выпуска акций, проверка соответствия видов и количества размещенных акций (долей) объявленным в уставе. Проверка соблюдения максимальной величины номинальной стоимости привилегированных акций в уставном капитале. |
| Аудит размера уставного капитала | Проверка обоснованности принятия форм оплаты и отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Проверка соблюдения сроков оплаты, предусмотренных в уставе. |
| Аудит оплаты уставного капитала | Проверка обоснованности принятых форм оплаты и отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Проверка соблюдения сроков оплаты, предусмотренных в уставе. |
Возможные ошибки при ведении бухгалтерского учета уставного капитала могут быть следующие:
2. 4. Проверка расчетов с учредителями
2. 4. 1. Теоретические основы учета расчетов с учредителями
Для обобщения информации обо всех видах расчетов с учредителями предназначен счет 75 «Расчеты с учредителями». Государственные и муниципальные унитарные предприятия применяют этот счет для учета всех видов расчетов с уполномоченными на их создание государственными органами и органами местного самоуправления.
К счету 75 «Расчеты с учредителями» могут быть открыты субсчета:
1. «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
2. «Расчеты по выплате доходов»
При создании организации расчеты с учредителями по вкладам учитываются на сч.75 «Учет расчетов с учредителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». На дату государственной регистрации организации на величину уставного капитала, объявленную в учредительных документах, в учете производится запись:
ДТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
КТ
сч.80 «Уставный капитал».
Взносы учредителей в уставный капитал оформляются записями:
а) если вносятся основные средства и нематериальные активы
ДТ
сч.08 «Вложения во внеоборотные активы»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями».
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
б) если вносятся материалы, товары, ценные бумаги
ДТ
сч.10 «Материалы» , сч.15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», сч.41 «Товары», сч.58 «Финансовые вложения» и др. счетов.
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями».
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
в) если вносятся деньги
ДТ
сч.50 «Касса»,сч.51 «Расчетные счета»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
Расчеты с учредителями по выплате доходов осуществляются на субсчете 2 «Расчеты по выплате доходов». Начисление доходов (дивидендов) учредителям оформляется в учете следующими записями:
а) если учредитель юридическое лицо
ДТ
сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
КТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»;
б) если учредитель физическое лицо
ДТ
сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
КТ
сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Доходы учредителей – физических лиц облагаются налогом на доходы физических лиц по ставке 9 %. Удерживает НДФЛ организация, начисляющая доходы. В учете делается запись:
ДТ
сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
КТ
сч.68 «Расчеты по налогам и сборам».
Выплата дивидендов может производиться как в денежной, так и натуральной формах. Выплата денежными средствами отражается в учете записью:
ДТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»,
сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
КТ
сч.50 «Касса», сч.51 «Расчетные счета».
Выплата дивидендов имуществом оформляется проводкой:
ДТ
сч.75 «Расчеты с учредителями»
субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»,
сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
КТ
сч.90 «Продажи», сч.91 «Прочие доходы и расходы». [3, с. 85]
2. 4. 2. Этапы аудиторской проверки расчетов с учредителями
Аудит расчетов с учредителями может включать следующие направления, реализуемые в программе аудита (табл. 4). [2, с. 378]
Таблица 4. Направления аудита расчетов с учредителями
| Направление / вопросы для проверки | Документы |
| Проверка отражения расчетов с учредителями по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчету 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» | Справки, регистры бухгалтерского учета, баланс |
| Проверка расчетов с учредителями по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчету 2 «Расчеты по выплате доходов» | Справки, расчеты, регистры бухгалтерского учета, документы |
| Проверка полноты и правильности расчета доходов, полученных учредителями | Расчеты, справки, регистры бухгалтерского учета, сметы |
| Проверка организации учета и выплаты дивидендов | Решение совета директоров, решение годового собрания акционеров |
| Проверка фактического поступления в качестве вкладов учредителей в уставный капитал оборотных и внеоборотных активов | Приказы, акты, счета, регистры бухгалтерского учета, баланс |
| Проверка фактического выбытия оборотных и внеоборотных активов в результате расчетов с учредителями | Протоколы, приказы, регистры бухгалтерского учета, акты, баланс |
| Проверка расчетов при выбытии из состава учредителей | Протоколы, справки, расчеты, акты, баланс, регистры бухгалтерского учета, данные о движении денежных средств |
Заключение
В ходе аудита учредительных документов и порядка формирования уставного капитала являются необходимо сформировать мнение о достоверности данных показателей бухгалтерского баланса о величине уставного капитала (фонда) организации, оценить правильность и достаточность раскрытия информации о величине уставного капитала (фонда) и его изменениях в форме № 3 «Отчет о движении капитала» и в пояснительной записке, также необходимо проверить соответствие содержания учредительных документов требованиям законодательных и нормативных актов, оценить соблюдение требований законодательства в части формирования уставного капитала (фонда) аудируемого лица и собрать информацию, необходимую для оценки достоверности иных существенных показателей бухгалтерской отчетности.
В ходе аудиторской проверки уставного капитала следует обращать внимание на:
1. Соответствие размера уставного капитала величине, установленной законодательством. Размер уставного капитала должен быть не менее стократной величины минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на дату представления документов, для государственной регистрации закрытых акционерных обществ, и не менее тысячекратной величины минимального размера оплаты труда -- для открытых акционерных обществ. При этом размер уставного капитала акционерных обществ после окончания второго финансового года его деятельности не может составлять величину менее стоимости его чистых активов.
2. Соблюдение ограничений при объявлении и выплате дивидендов соответствии со ст. 43 Федерального закона "Об акционерных обществах".
3. Допущение непрерывности деятельности общества. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Применимость допущения непрерывности деятельности" содержит требование, согласно которому при проведении аудита необходимо установить, существует ли какое-либо серьёзное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности для подготовки бухгалтерской отчётности экономического субъекта. Профессиональное суждение аудиторской организации в данном вопросе основывается на знании соответствующих условий и событий, имевших или имеющих место на момент завершения исследования и сбора аудиторских доказательств.
В данной работе была разработана и предложена методика проведения аудита учредительных документов, учета и формирования уставного капитала и расчетов с учредителями. Практическая значимость заключается в том, что были проведены обобщения типичных для данного участка аудита ошибок и искажений.
Библиографический список
1. Бровкина, Н. Д., Мельник, М. В. Практический аудит [Текст] : учеб. пособие / Н. Д. Бровкина, М. В. Мельник. – М. : ВЫСШЕЕ ОБРАЗОВАНИЕ, 2010. – 302 с.
2. Ерофеева, В. А., Пискунов, В. А., Битюкова, Т. А. Аудит [Текст] : учеб. пособие / В. А. Ерофеева, В. А. Пискунов, Т. А. Битюкова. – М. : ЮРАЙТ, 2010. – 638 с.
3. Макальская, М. Л. Основы аудита [Текст]/ М. Л. Макальская, М. В. Мельник, Н. А. Пирожкова. – М.: Дело и сервис, 2002.
4. Морозова, Е. В. Курс лекций по бухгалтерскоиу финансовому учету [Текст] / Е. В. Морозова. – Сыктывкар, 2005. – 157 с.
5. Макальская М.Л.Основы аудита / М.Л. Макальская, М.В. Мельник, Н.А. Пирожкова. – М.: Дело и сервис, 2002.
6. Шеремет, А. Д., Суйц, В. П. Аудит [Текст] : учебник / А. Д. Шеремет, В. П. Суйц. – М. : ИНФРА-М, 2006. – 438 с.
7. Ширкина Е. И. Аудиторская проверка уставного капитала [Текст] / Е. И. Ширкина, И. П. Василевич // Бухгалтерский учет. 2000. № 24.
| ! |
Как писать рефераты Практические рекомендации по написанию студенческих рефератов. |
| ! | План реферата Краткий список разделов, отражающий структура и порядок работы над будующим рефератом. |
| ! | Введение реферата Вводная часть работы, в которой отражается цель и обозначается список задач. |
| ! | Заключение реферата В заключении подводятся итоги, описывается была ли достигнута поставленная цель, каковы результаты. |
| ! | Оформление рефератов Методические рекомендации по грамотному оформлению работы по ГОСТ. |
| → | Виды рефератов Какими бывают рефераты по своему назначению и структуре. |