Учет операций, связанных с процессом снабжения

Учет операций, связанных с процессом снабжения

1.2.1 Документальное оформление операций по поступлению материалов

Процессы снабжения предприятия характеризуются операциями, связанными с обменом ресурсами и обязательствами между данным предприятием и внешними экономическими субъектами.

На стадии поступления материалов в организацию производятся принятие материалов к учету на основе первичных учетных документов и их стоимостная оценка.

Материалы поступают в организацию путем:

- приобретения материалов за плату;

- изготовления материалов самой организацией;

- поступления материалов в счет вклада в уставный капитал;

- безвозмездного получения материалов;

- поступления материалов в обмен на другое имущество;

- поступления материалов в результате ликвидации основных средств и иного имущества.

При учете материалов на всех стадиях его движения руководствуются Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Поступающие в организацию материалы, как правило, направляются на склад организации. Отпуск их непосредственно в производство или на хозяйственные нужды, минуя склад, не рекомендуется. [4, с.231]

На материалы, поступающие по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам, организация должна получать от поставщика (грузоотправителя) расчетные и сопроводительные документы. Расчетные документы (платежные поручения, счета-фактуры и др.) на поступающие материалы с приложенными к ним сопроводительными документами (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения и др.) передаются соответствующему подразделению организации (отделу материально-технического снабжения, складу и т.п.) как основание для приемки и принятия к бухгалтерскому учету материалов.

При приемке материалов необходимо:

- зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов;

- проверить соответствие данных этих документов договорам поставки по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренным договором;

- проверить правильность расчетов в расчетных документах;

- оплатить расчетные документы полностью или частично или мотивированно отказаться от оплаты;

- определить физические параметры ответственности в случае нарушения условий договора;

- передать документы в подразделения организации (бухгалтерию, финансовый отдел и т.п.) в сроки, предусмотренные правилами документооборота организации. [5, с.385]

Приемка и принятие к учету поступающих материалов и тары (под материалы) оформляется соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (форма №М-4) при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству). При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя (при отсутствии расхождений между данными накладной и фактическими данными). В случае несоответствия поступивших материалов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случае, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.) приемку осуществляет приемочная комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов (форма №М-7). После приемки материалов акты с приложением документов (транспортных накладных и т.д.) передают: один экземпляр – в бухгалтерию организации для учета движения материалов, другой – отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику. В случае составления приемного акта (форма №М-7) приходный ордер (форма №М-4) не оформляется. Материалы должны быть своевременно оприходованы в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена. [1, с.18]

Материалы, приобретенные через подотчетное лицо, подлежат сдаче на склад. Приемка материалов производится в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счета и чеки магазинов, квитанции к приходному кассовому ордеру – при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка о покупке на рынке или у населения), которые прикладываются к авансовому отчету подотчетного лица.

Для принятия к учету материалов, оставшихся от ликвидации основных средств и иного имущества, используется акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборе и демонтаже зданий и сооружений (форма №М-35).

Поступающие в бухгалтерию первичные учетные документы должны содержать данные о количестве материалов и их стоимости. В соответствии с ПБУ 5/01 оценка материалов при их принятии к бухгалтерскому учету осуществляется по фактической себестоимости. [3, с.58] В зависимости от способов поступления материалов в организацию предусмотрены различные варианты определения фактической себестоимости материалов. Кроме того, в зависимости от принятой организацией учетной политики учет поступления материалов может осуществляться как по фактической себестоимости их приобретения (заготовления), так и по учетным ценам.

Полученные со складов первичные документы подвергаются в бухгалтерии контролю по существу законности совершенных операций, а также правильности их оформления. После проверки первичные документы таксируются (если таксировка ранее не была проведена), то есть определяется сумма (денежная оценка) операций путем умножения количества материалов на учетную цену.

В настоящее время применяются различные варианты учета материалов в бухгалтерской службе. Аналитический учет материалов (количественный и суммовой учет) может вестись на основе использования оборотных ведомостей или сальдовым методом. [5, с.392]

Для синтетического учета поступления, наличия и движения материалов при их учете по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) используется счет 10 «Материалы».

К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

10-1 «Сырье и материалы»;

10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

10-3 «Топливо»;

10-4 «Тара и тарные материалы»;

10-5 «Запасные части»;

10-6 «Прочие материалы»;

10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

10-8 «Строительные материалы»;

10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др. [2, с.22]

Принятие материалов к бухгалтерскому учету отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Применение того или иного корреспондирующего счета зависит от того, откуда поступили те или иные материалы, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию.

Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.) [5, с.407]

1.2.2. Учет транспортно-заготовительных расходов.

В бухгалтерском учете к транспортно-заготовительным расходам относятся затраты, связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию. Транспортно-заготовительные расходы (далее – ТЗР) организации принимаются к бухгалтерскому учету одним из следующих способов:

- путем отражения ТЗР на отдельном счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» согласно расчетным документам поставщика с последующим их отнесением на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

- путем отражения ТЗР на отдельном субсчете, открываемом к счету 10;

- путем непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединения к договорной цене материала, присоединения к денежной оценке вклада в уставный капитал, внесенного в форме материалов, присоединения к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.) [5, с.409]

Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике по отдельным видам и/или группам материалов.

1.2.3 Учет материалов, приобретенных за плату

Материалы принимаются к учету по фактической себестоимости, что отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Фактической себестоимостью материалов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. НДС, уплаченный при приобретении материалов, учитывается на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам») одновременно с принятием к учету поступивших материалов. [1, с.126]

При соблюдении условий, установленных главой 21 НК РФ, организация-покупатель материалов впоследствии может предъявить указанные в расчетных документах суммы НДС к вычету. Суммы НДС, подлежащие налоговому вычету, списываются с кредита счета 19 (субсчет 19-3) в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»). Установлено, что вычеты сумм НДС, предъявленных организации при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию РФ материалов, производятся после принятия на учет указанных материалов. Кроме того, вычет сумм НДС можно производить при наличии правильно оформленных первичных документов (в том числе счетов-фактур) и при условии, что приобретенные материалы предназначены для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения. [5, с.411]

Операции по приобретению материалов за плату, могут быть отражены в бухгалтерском учете проводками, представленными в виде таблицы 1.2.

Таблица 1.2 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению материалов за плату.

В случае когда затраты по приобретению материалов являются регулярными на протяжении длительного периода времени или материалы приобретаются по импортным контрактам, когда фактическая себестоимость материалов складывается из нескольких видов периодически осуществляемых затрат, применяют учетные цены, позволяющие учитывать все факторы, оказывающие влияние на формирование фактической себестоимости приобретаемых материалов. При использовании учетных цен поступление материалов отражается с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». На основании поступивших расчетных документов поставщиков делается запись по дебету счета 15 и кредиту счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др. Принятие к бухгалтерскому учету материалов, фактически поступивших в организацию, отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». [5, с.407]

Операции по приобретению материалов за плату по учетным ценам, могут быть отражены в бухгалтерском учете проводками, представленными в виде таблицы 1.3.

Таблица 1.3 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению материалов за плату по учетным ценам.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения, и учетных ценах списываются (сторнируются – при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу). [5, с.412] Данные операции отражаются в бухгалтерском учете проводками, указанными в таблице 1.4.

Таблица 1.4 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по учету отклонений в стоимости материалов.

Содержание хозяйственных операций	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Отражена сумма отклонений фактической себестоимости приобретения материалов от учетной цены (стоимость материалов по учетным ценам ниже их фактической себестоимости)	16	15
Списана в производство сумма выявленных отклонений	20	16
или
Отражена сумма отклонений фактической себестоимости приобретения материалов от учетной цены (стоимость материалов по учетным ценам выше их фактической себестоимости)	15	16
Сторнированы суммы списанных в производство материалов на сумму выявленных отклонений

1.2.4 Учет материалов при их изготовлении силами организации

Фактическая себестоимость материалов при их изготовлении силами самой организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством. Для учета этих затрат и формирования фактической себестоимости материалов используются счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др. Применение того или иного корреспондирующего счета зависит от того, из какого производства поступают изготовленные материалы. При принятии изготовленных материалов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счетах 20, 23 и др. относятся на дебет счета 10 «Материалы».

Суммы НДС по израсходованным материалам, выполненным работам и оказанным услугам, стоимость которых списывается на изготовление материалов, подлежат вычету в общеустановленном порядке. [5, с.414]

Операции по изготовлению материалов силами самой организации могут быть отражены в бухгалтерском учете проводками, представленными в виде таблицы 1.5.

Таблица 1.5 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по изготовлению материалов силами самой организации.

1.2.5 Учет материалов, поступивших в счет вклада

в уставный капитал организации

В бухгалтерском и налоговом учете денежные средства и/или иные ценности (кроме денежных средств), вносимые учредителями в счет оплаты акций и долей в уставном капитале, принято называть вкладом в уставный капитал организации. Согласно ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материалов, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. В указанную себестоимость материалов могут включаться также фактические затраты организации на доставку материалов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическая себестоимость материалов, поступивших в счет вклада в уставный капитал организации, отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета материалов (счет 10 «Материалы») в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»).

Налоговым законодательством установлено, что стоимость материалов, поступивших в счет вклада в уставный капитал, признается доходом организации, не подлежащим обложению налогом на прибыль и НДС. В ситуации, когда организации заранее известно, что приобретаемые материалы предназначены для передачи в уставный капитал другой организации, то суммы НДС, предъявленные организации при их приобретении, учитываются в стоимости материалов при их принятии к бухгалтерскому учету. Тогда материалы, вносимые в счет оплаты долей (акций) принимаются к учету по фактической себестоимости, равной денежной оценке материалов, согласованной с учредителями, и отражаются в учете по дебету счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»). Согласно письму Минфина России от 30.10.2006 №07-05-06/262 сумма НДС по передаваемым в уставный капитал материалам, восстановленная передающей организацией, подлежит отражению в бухгалтерском учете принимающей организации по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал». [5, с.417]

Операции по поступлению таких материалов в счет оплаты долей (акций) в уставном капитале организации могут быть отражены в учете бухгалтерскими проводками, представленными в таблице 1.6.

Таблица 1.6 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по поступлению материалов в счет оплаты долей (акций) в уставном капитале организации.

1.2.6 Учет безвозмездно полученных материалов

Фактическая себестоимость материалов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов.

[1, с.200]

Рыночная стоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, учитывается по кредиту субсчета 98-2 «Безвозмездные поступления» счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции с дебетом счета 10 «Материалы». Суммы по безвозмездно полученным материалам, учтенные на субсчете 98-2, списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы») по мере списания материалов на счета учета затрат на производство (расходов на продажу). [5, с.419]

1.2.7 Учет материалов, полученных в обмен на другое имущество

Документами, подтверждающими поступление материалов путем обмена на другое имущество и служащими основой для их принятия к учету, являются:

- приходный ордер формы №М-4 с приложением договора мены;

- счет-фактура на поступившие материалы;

- документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с поступлением материалов в обмен на другое имущество (с доставкой материалов и др.);

- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов;

- акт о зачете взаимных требований, оформляемый на основании письменного заявления одной из сторон.

Товарообменные операции отражаются в бухгалтерском учете в два этапа:

1) передача (реализация) собственных товаров другой организации;

2) принятие к бухгалтерскому учету товаров, полученных от другой организации.

При приобретении или передачи материалов путем обмена их покупной стоимостью для целей бухгалтерского учета признается рыночная стоимость передаваемого в обмен имущества независимо от цены, указанной сторонами в договоре мены. В фактическую себестоимость материалов, поступающих в организацию по договорам мены, могут включаться также фактические затраты организации на доставку материалов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

[5, с.420-421]

Налоговым законодательством установлено, что обмен товарами по договору мены признается реализацией товаров и эта операция подлежит обложению НДС.

В общем случае операции по приобретению материалов в обмен на объект основных средств (далее – ОС) могут быть отражены в бухгалтерском учете проводками, представленными в виде таблицы 1.7.

Таблица 1.7 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению материалов в обмен на объект основных средств.

1.2.8 Учет материалов, полученных после ликвидации, ремонта,

модернизации, реконструкции и/или технического перевооружения основных средств

Материалы, полученные после полной или частичной ликвидации, ремонта, модернизации, реконструкции и/или технического перевооружения основных средств, в случае их пригодности к дальнейшему использованию принимаются к учету по рыночной стоимости на дату окончания указанных выше действий с основными средствами. Принятая к учету сумма зачисляется на финансовые результаты организации как прочие доходы.

В бухгалтерском учете материалов, полученных в результате указанных выше действий с основными средствами и пригодные к дальнейшему использованию в качестве материалов, топлива или запасных частей, отражаются по дебету счета учета материалов (субсчет 10-1 «Сырье и материалы») в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).

Полученные указанным выше путем материалы, не пригодные к дальнейшему использованию в данной организации (металлом, утильсырье) отражаются в учете по дебету счета 10 (субсчет 10-6 «Прочие материалы»). [5, с.419]

1.2.9 Учет неотфактурованных поставок

Если в организацию поступили материалы без расчетных документов, то они подлежат отражению в бухгалтерском учете как неотфактурованные поставки. Неотфактурованные поставки приходуются по счетам материалов (в зависимости от назначения материалов) по учетным ценам. Эта учетная цена определяется либо, исходя из цены, указанной в договоре, либо рыночной цены материалов. В случае если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, то указанные материалы приходуются по рыночным ценам.

После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с учетом данных, указанных в поступивших расчетных документах. Если в этих поступивших расчетных документах фактическая цена материалов окажется ниже их учетной цены, то разница между учетной ценой и фактической ценой материалов, а также сумма НДС, относящаяся к этой разнице, сторнируется. [5, с.422-423]

Операции по приобретению материалов за плату в условиях неотфактурованных поставок могут быть отражены в бухгалтерском учете проводками, представленными в виде таблицы 1.8.

Таблица 1.8 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению материалов за плату в условиях неотфактурованных поставок (если фактическая цена материалов оказалась выше их учетной цены).

1.2.10 Учет материалов в пути

Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщика, в конце месяца отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих ценностей на склад). В начале следующего месяца после поступления материалов эти суммы сторнируются. [1, с.241]

1.2.11 Учет недостач и порчи материалов, обнаруженных при их приемке

Недостачи и порча материалов, выявленные при их приемке, учитываются в следующем порядке:

1) сумма недостач и порча материалов в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и/или испорченных материалов на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, относящиеся к ним, не учитываются. В таком случае при оприходовании материалов сумму недостач покупатель относит в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Если испорченные материалы могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от их порчи;

2) недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость включаются:

- стоимость недостающих и испорченных материалов, определяемая путем их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без НДС);

- сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам;

- сумма НДС, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Сумма недостачи и порчи материалов сверх предусмотренных в договоре величин, предъявленная в виде претензии поставщикам или транспортной организации, относится в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям») с кредита счета 60. [5, с.424]

Аналогично учитываются претензии к поставщикам на суммы излишней оплаты, произведенные в связи с несоответствием цен, указанных в расчетных документах, ценам, предусмотренным в договоре (завышением цен), арифметических ошибок, допущенных в расчетных документах поставщика, и по другим подобным причинам.

Аналитический учет по субсчету 76-2 «Расчеты по претензиям» ведется по каждому дебитору и отдельным претензиям. Как правило, суммы, поступившие по ранее предъявленным претензиям, отражаются по кредиту субсчета 76-2 в корреспонденции счетом 51 «Расчетные счета». [1, с.287]

Если к моменту обнаружения недостачи, порчи, завышения цен, других ошибок в расчетных документах поставщика расчеты не были произведены, то оплата производится за вычетом стоимости недостающих и испорченных по вине поставщика материалов, другого завышения сумм расчетного документа, о чем покупатель письменно сообщает поставщику. В этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются.

Если же отсутствуют основания для предъявления претензии и/или иска или суд отказал во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций, тогда сумма, ранее отнесенная в дебет счета 76 (субсчет 76-2), списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В последующем суммы недостач, учтенные на счете 94, списываются в следующем порядке:

- недостача материалов и их порча, списываются со счета 94 в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство и/или на расходы на продажу;

- сверх норм – за счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи материалов и их порчи списываются на финансовые результаты организации (счет 91 «Прочие доходы и расходы»). [5, с.425]

В бухгалтерском учете отдельные операции по учету недостач и потерь, обнаруженных при приемке материалов отражаются проводками, представленными в таблице 1.9.

Таблица 1.9 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по учету недостач и потерь, обнаруженных при приемке материалов.

1.2.12 Учет тары, поступающей вместе с материалами

Тара может быть приобретена организацией у поставщиков или изготовлена собственными силами. Приемка тары от поставщиков и покупателей, а также перемещение тары внутри организации оформляется первичными учетными документами. Учет тары на складах и в подразделениях организации осуществляется в том же порядке, который используется при учете материалов.

Тара принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости вне зависимости от условий ее поступления (покупка у поставщиков или изготовление непосредственно в организации). Фактическая себестоимость приобретаемой тары (кроме тары, поступившей с поставленной продукцией) складывается из всех расходов по ее покупке и доставке в организацию или затрат по ее изготовлению. Принятие к учету и предъявление к вычету сумм НДС, связанных с приобретением (изготовлением) тары, осуществляется в том же порядке, что и при учете материалов. Наличие и движение всех видов тары (за исключением тары, используемой как хозяйственный инвентарь) учитывается всеми организациями (кроме организаций, занимающихся торговой деятельностью и общественным питанием) на субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» счета 10 «Материалы». Организации, занимающиеся торговой деятельностью и общественным питанием, учитывают тару под товарами и тару порожнюю на субсчете 41-3 «Тара под товаром и порожняя» счета 41 «Товары». На указанных субсчетах учитываются также тарные материалы (материалы и детали, предназначенные для изготовления и ремонта тары). [5, с.440-441]

Операции по приобретению тары у поставщиков отражаются в бухгалтерском учете проводками, представленными в таблице 1.10.

Таблица 1.10 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению тары у поставщиков.

В случае наличия в организации значительной номенклатуры и высокой скорости оборачиваемости тары и/или тарных материалов разрешается вести синтетический и аналитический учет тары в учетных ценах. При возникновении разницы между фактическими расходами по покупке тары у сторонних организаций и учетной ценой этой тары указанная разница списывается со счетов учета расчетов на счета финансовых результатов как прочие расходы. Учетные цены устанавливаются организацией самостоятельно, дифференцированно по видам тары (наименованиям, размерам, сортам и т.п.) в том же порядке, что и при учете материалов.

Тара может быть возвратной и невозвратной, что определяется условиями договора на приобретение материально-производственных запасов (далее – МПЗ). Невозвратной тарой признается тара, в которой поставщик передает продукцию покупателю без требования вернуть ее. Возвратной тарой признается, как правило, многооборотная тара, которую покупатель обязан возвратить поставщику в порядке и сроки, установленные законодательством или условиями договора.

Невозвратная тара, поступившая от поставщиков вместе с МПЗ, принимается к бухгалтерскому учету одновременно с ними и включается в сумму расходов на их приобретение. В случае, если тара оплачена вместе с МПЗ или подлежит оплате отдельно, то она учитывается по цене, указанной в договоре, по дебету счета 10 (субсчет 10-4) и кредиту счета учета расчетов. [5, с.444] Поступление невозвратной тары, оплачиваемой покупателем сверх цены приобретаемых материалов, отражается в бухгалтерском учете проводками, представленными в таблице 1.11.

Таблица 1.11 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению материалов вместе с невозвратной тарой.

Если вместе с МПЗ поступает возвратная тара, стоимость которой включена в цену этих МПЗ, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Если тара поставщику отдельно не оплачена, но может использоваться у организации-покупателя или быть продана, то такая тара принимается к учету по рыночной цене с учетом физического состояния с одновременным отнесением указанной стоимости на счета учета финансовых результатов. Возвращенная поставщику тара на основании предъявленного к оплате счета списывается по ценам, предусмотренным в договоре, с кредита счета 10 (субсчет 10-4) в дебет счета учета расчетов. [5, с.443] В бухгалтерском учете операции по таре, оплаченной сверх цены на приобретенные материалы и затем возвращенной поставщику согласно условиям договора, отражаются проводками, представленными на таблице 1.12.

Таблица 1.12 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по передаче возвратной тары поставщику.

Аналитический учет возвратной тары может вестись в учетных ценах.

В случае расхождения суммы, подлежащей оплате тарополучателем, со стоимостью возвращенной тары, определенной по учетным ценам, разница относится на транспортно-заготовительные расходы или на счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». При неполной оплате поставщиком полученной (возвращенной) от покупателя тары покупатель списывает сумму недоплаты с кредита счета учета расчетов:

- в случае обоснования недоплаты и признания ее покупателем (удержание тарополучателем в возмещение расходов на ремонт, очистку и промывку тары и т.д.) – на транспортно-заготовительные расходы или на счет отклонений;

- при несогласии покупателя с действиями поставщика и предъявлении им претензии или иска к поставщику – в дебет счета учета расчетов по претензиям.

Кроме того, за некоторые виды многооборотной тары, поставляемой с продукцией (товаром), поставщиком может взиматься с покупателя залог (вместо стоимости тары), который возвращается ему после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Многооборотная тара, на которую в соответствии с условиями договора установлены суммы залога (далее – залоговая тара), учитывается по сумме залога (далее – залоговая цена). Залоговая тара является возвратной. При отгрузке продукции (товара) в таре, учтенной по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счет, платежное требование, платежное требование-поручение и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренной в нее продукции (товаров). Покупатель полученную тару учитывает по залоговым ценам на субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» счета 10 «Материалы» или на субсчете 41-3 «Тара под товаром и порожняя» счета 41 «Товары».

В случае невозвращения покупателем поставщику залоговой тары сумма залога за эту тару не возвращается. У покупателя, не возвратившего тару, сумма НДС к вычету не принимается. Стоимость этой тары, включая сумму НДС, отражается по счету 10 в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Многооборотная тара для затаривания собственной продукции, поступившая в организацию, оценивается по залоговым ценам, а разница между залоговой ценой и фактической себестоимостью тары отражается по дебету счета 10 (субсчет 10-4) и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»). [5, с.445]

В бухгалтерском учете операции по залоговой таре, пока невозвращенной поставщику, отражаются проводками, представленными в таблице 1.13.

Таблица 1.13 – Пример журнала регистрации хозяйственных операций по приобретению залоговой тары, пока невозвращенной поставщику