Міністерство освіти і науки України
Київський Національний торговельно-економічний університет
Дипломна робота
На тему:
Удосконалення обліку аналізу і контролю в системі управління витратами торгового підприємства
На матеріалах: ВАТ
“Універсам-23”
Студентки 6 курсу 4-ї групи ОФФ
спеціальності 7.05010601
“Облік і аудит в сфері товарного обігу”
заочної форми навчання Музиченко Любові Андріївни
Науковий керівник: Бенько Микола Миколайович
Київ 2001
Робота містить 137 сторінок, 16 таблиць, 19 рисунків, 34 додатків, а також список використаних літературних джерел - 55 найменувань.
Об’єктом дослідження є методика і організація бухгалтерського обліку по витратах згідно з П(с)БО на матеріалах ВАТ "Універсам 23".
У першому розділі "Система управління витратами комерційної діяльності підприємства" розглядається економічна сутність витрат обігу як об'єкту обліку, контролю та аналізу, групування витрат обігу, економіко-правовий аналіз
У другому розділі ”Організаційно - економічна характеристика базового підприємства” розглядається організаційна та економічна характеристика базового підприємства.
У третьому розділі "Проектування системи бухгалтерського обліку витрат комерційної діяльності підприємства" представлені різноманітні проектування систем первинного обліку витрат обігу, фінансовий обілік витрат, податковий облік витрат, управлінський (внутрішньо- господарський) облік витрат комерційної діяльності.
У четвертому розділі "Проектування системи поточного контролю та економічного аналізу витрат обігу" подано аналіз основної концепції методики та організації внутрішньогосподарського контролю витрат обігу, системи економічних показників, факторний аналіз витрат, оперативний та порівняльний аналіз витрат комерційної діяльності.
У п’ятому розділі "Система автоматизації обліково-аналітичних робіт в управлінні витратами обігу" розглянута і систематизовані автоматизована склад і постановка задач, алгоритмізація задач обліку контролю і аналізу витрат, вихідні документи комерційної діяльності підприємства.
Одержані результати можуть бути використані для розробки удосконалення обліку у ВАТ "Універсам 23" та інших споріднених підприємствах.
ЗМІСТ
| Вступ | 6 | |
| Розділ 1. | Система управління витратами комерційної діяльності підприємства | 9 |
| 1.1. | Економічна сутність витрат як об’єкту обліку, контролю та аналізу | 9 |
| 1.2. | Групування витрат для проектування системи обліку, контролю та аналізу | 14 |
| 1.3. | Економіко – правовий аналіз та огляд нормативної бази і спеціальної літератури | 21 |
| Розділ 2. | Організаційно-економічна характеристика базового підприємства | 38 |
| Розділ 3. | Проектування системи бухгалтерського обліку витрат комерційної діяльності підприємства | 45 |
| 3.1. | Проектування системи первинного обліку витрат | 45 |
| 3.2. | Фінансовий облік витрат комерційної діяльності | 54 |
| 3.3. | Податковий облік витрат комерційної діяльності | 76 |
| 3.4. | Управлінський (внутрішньогосподарський) облік витрат комерційної діяльності | 82 |
| Розділ 4. | Проектування системи поточного контролю та економічного аналізу витрат | 90 |
| 4.1. | Основні концепції методики та організації внутрішньогосподарського контролю витрат | 90 |
| 4.2. | Система економічних показників, інформаційна база та основні методи економічного аналізу | 95 |
| 4.3. | Факторний аналіз витрат комерційної діяльності | 101 |
| 4.4. | Оперативний та порівняльний аналіз витрат комерційної діяльності | 105 |
| Розділ 5. | Система автоматизації обліково-аналітичних робіт в управлінні витратами | 112 |
| 5.1. | Склад і постановка задач | 112 |
| 5.2. | Алгоритмізація задач обліку контролю і аналізу витрат комерційної діяльності | 119 |
| 5.3. | Вихідні документи та їх використання в управлінні витратами | 123 |
| Висновки і пропозиції | 128 | |
| Список використаних джерел | 133 | |
| Додатки |
ВСТУП
Економіка України в даний час знаходиться в історично неминучому перехідному періоді, суттю якого є перетворення господарського механізму і формування ринкової системи господарства.
Такий перехід є надзвичайно важливим, він торкається колосальних змін в економіці. Ринок повинен поступово перетворюватися в універсальний засіб впливу на господарське життя країни, а це означає перехід до стану в якому процес прийняття рішень повинен стати децентралізованим.
Корінне перетворення в економіці, перебудова системи її управління і господарсього механізму, удосконалення виробничо –господарської діяльності підприємства є проблемами які зачіпають і торгівлю.
В умовах ринкових перетворень, коли мають місце такі негативні явища як нестабільність, невизначеність макропроцесів, непередбачені зміни основних показників фінансово-господарської діяльності, тому досить актуальним є питання обліку, аналізу та поточного контролю витрат торгівельного підприємства. Для забезпечення фінансової стабільності, зменшення ймовірності настання ризику банкрутства необхідно ретельно аналізувати показники внутрішньогосподарської діяльності на рівні підприємства, враховувати можливий вплив різних факторів для встановлення оптимальних пропорційних співвідношень обсягів результативних показників діяльності.
Одним з таких важливих показників результатів фінансово-господарської діяльності торговельного підприємства є витрати. Вони дозволяють визначити ефективність та якість роботи трудового колективу. Оптимізація витрат забезпечує дотримання режиму економії, зростання продуктивності праці, скорочення непродуктивних витрат, що дозволяє підвищити рентабельність.
Прибуток торговельного підприємства безпосередньо залежить від величини витрат. Зменшення їх шляхом ефективного управління без зниження обсягів реалізації, валових доходів, якості торговельного обслуговування, обумовлює можливість збільшення прибутку. У зв’язку з цим правильний облік витрат, своєчасний контроль за їх формування, оперативний аналіз мають важливе значення для ефективного управління витратами торговельного підприємства.
Отже, метою даної дипломної роботи є дослідження методології та організації бухгалтерського, управлінського і податкового обліку, аналізу і поточного контролю витрат на конкретному торговельному підприємстві; розробка шляхів удосконалення обліку та оптимізації витрат на основі проведеного аналізу.
Таким чином, для досягнення поставленої мети необхідно вирішити наступні завдання:
· визначити економічну сутність витрат у системі управління фінансово-господарською діяльністю підприємства;
· здійснити економіко-правовий аналіз нормативної бази та спеціальної літератури;
· дати організаціно-економічну характеристику базового підприємства;
· зпроектувати систему бухгалтерського, управлінського та податкового обліку витрат та розробити напрямки щодо удосконалення обліку;
· розробити систему аналітичних показників, визначити інформаційну базу та основні методи економічного аналізу;
· привести методику загального та факторного аналізу витрат;
· викласти основні концепції методики поточного контролю витрат;
· визначити склад та інформаційне забезпечення задач в умовах автоматизації бухгалтерського обліку;
· викласти організацію обліку та аналізу в інформаційних бухгалтерських системах;
· визначити вихідні документи та їх використання в управлінні витратами;
· розробити пропозиції щодо удосконалення обліку, аналізу та поточного контролю витрат торговельного підприємства.
Розробка рекомендацій, направлених на удосконалення обліку, контролю та аналізу витрат підприємства на новій методологічній та організаційній аснові.
Практичне значення дослідження буде полягати в наданій пропозиції щодо удосоналення інформазаційного забезпечення управління, розробці методики фінансового і управлінського обліку операцій по витратах.
Дипломна робота виконується на матеріалах колективного торгівельного підприємства ВАТ “ Універсам-23 ”.
1. СИСТЕМА УПРАВЛІННЯ ВИТРАТАМИ КОМЕРЦІЙНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВА
1.1. Економічна сутність витрат як об’єкту обліку,контролю та аналізу
Для здійснення своєї діяльності торговельне підприємство використовує трудові, матеріальні та фінансові ресурси. Ресурси, що застосовуються в торговельно-технологічних процесах, споживаються і трасформуються у витрати.
Згідно законодавчо-нормативних актів і системи бухобліку, що діяла до 1.01.2000 року за економічною сутністю поточні витрати торговельного підприємства являють собою сукупність затрат живої та уречливої праці на здійснення поточної торговельно-виробничої діяльності підприємства; а за натурально-речовим складом – спожиту частину матеріальних, трудових та фінансових ресурсів.
Під собівартістю операцій, пов'язаних з просуванням товарів, розуміють витрати з продажу товарів. Це витрати наперевезення, зберігання, фасування, доробку товарів, заробітна платня працівників, відрахування у державні позабюджетні фонди соціального призначення, амортизація основних фондів та нематеріальних активів.
По економічному змісту не всі витрати торговельного підприємства входять до складу витрат. Так, платежі по кредитам банків у межах ставки, встановленої законодавством, враховуються у складі витрат, а витрати по кредитам понад ставки сплачуються з чистого прибутку підприємства.
До витрат не включаються витрати, що перерозподіляються в середині суспільства (податки, штрафи, пеня, неустойки, збитки, від безнадійних боргів), витрати від стихійного лиха, витрати на господарське утримання дитячих і культурно-освітніх установ.
Витрати пов’язані з просуванням товарів від виробника до споживача. До них відносяться витрати, пов’язані з придбанням, зберіганням, доробленням, реалізацією товарів та ін., а також витрати на утримання будівель та інвентаря, оренду основних засобів, сплату відсотків за користування кредитом, страхування майна (комерційного ризику), на торгову рекламу та ін.
У відповідності до Типового положення про склад витрат та порядок їх планування і розподілу в торговельній діяльності, економічна сутність витрат трактується так: доскладу витрат включаються витрати підприємств торгівлі, що виникають у процесі руху товарів до споживача, а також витрати підприємств громадського харчування, пов'язані з випуском і реалізацією продукції власного виробництва.
Ці витрати формуються на трьох етапах діяльності:
- витрати на придбання товарів для реалізації;
- витрати на організацію торговельної діяльності;
- витрати на реалізацію товарів.
Необхідно розрізняти витрати підприємства, пов'язані з придбанням товарів, капітальні вкладення у розширене відтворення основних фондів і поточні витрати, пов'язані з організацією торговельного процесу.
Торговельне підприємство, що працює на засадах ринкової економіки, повинне мати чітке уявлення про ефективність кожного виду витрат і їх вплив на величину витрат в цілому.
На сьогоднішній день основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат, а також вимоги до розкриття інформації про витрати у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затвердженим МФУ від 31.12.99р. №318.
Саме визначення витрат надається у П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, так витрати - це зменшення економічних вигід на протязі звітнього періоду у вигляді вибуття або амортизації активів або у вигляді виникнення зобов’язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за виключенням зменшення, пов’язаного з виплатами учасникам або вилученням капіталу власником.
Наприклад, до витрат, виникаючих у зв’язку зі зменшенням активів, відносяться:
- нарахування зносу
- списання матеріалів
- нестачі товарів
- благодійні внески
- та інше
В свою чергу, витратами, які збільшують зобов’язання, є:
- заробітня плата
- податки та збори
- відрахування на страхування
- транспортні витрати
- оренда,комунальні послуги та інші.
Для більш повного розуміння питання та для ефективного управління витрати розроблена відповідна класифікація. Ця класифікація використовується для проведення аналізу та аудиту витрат ( рис. 1.1.1. ).
За своєю економічною природою витрати бувають:
1.Додаткові - витрати, пов'язані з продовженням процесу виробництва у сфері.
2.Чисті - витрати, пов'язані із зміною форми вартості.
За ступенем залежності від обсягу товарообороту:
1.Умовно-змінні - витрати, що залежать від обсягу товарообороту.
2.Умовно-постійні - витрати, що не залежать від обсягу товарообороту.
Залежно від напрямку використання витрати підприємств торгівлі поділяються:
1.Прямі - витрати, що відносяться безпосередньо на той структурний підрозділ, в якому вони здійсненні.
2.Непрямі - витрати, що розподіляються пропорційно до обсягу товарообороту, торговельної потужності або чисельності працівників кожного підрозділу.
За ступенем доцільності здійснення витрат:
1.Корисні - види витрат, які сприяють результативному здійсненню торговельно-виробничого процесу підприємства.
2.Некорисні - види витрат,які пов'язані з обслуговуванням частини трудових, матеріальних і фінансових ресурсів торговельного підприємства, що невикористані (наприклад, виплата заробітньої платні робітникам, які виконують суспільні обов'язки ).
У зв’язку з необхідністю роздільного бухгалтерського обліку фінансових і внутрішньогосподарських показників необхідно розрізняти облік на цих двох рівнях. Фінансова бухгалтерія повинна вести узагальнений облік витрат. А інформація, отримана внутрішньогосподарським обліком, дає змогу приймати правельні і вивірені управлінські рішення та відповідати на запитання щодо вигідності придбання і продажу того чи іншого виду товарів, які необхідні витрати, щоб одержати відповідну суму прибутку.
торговельного підприємства |
природою | Додаткові Чисті |
Умовно-змінні Умовно-постійні |
Прямі Непрямі |
Корисні Некорисні |
Рис.1.1.1. Класифікація витрат торговельного підприємства
1.2.
Групування витрат як об’єкту обліку, контролю та аналізу.
Для побудови обліку витрат необхідно їх згрупувати. Групування витрат за їх економічним змістом визначалося “Типовим положенням про склад витрат та порядком їх планування і розподілу у торговельній діяльності”, затверджений Кабінетом Міністрів України.
Витрати на групуються за такими ознаками: елементи витрат,статті витрат та види діяльності(підприємства громадського харчування,роздрібна торгівля,оптова торгівля тощо).
Групування витрат по елементах стандартизоване, єдине і обов'язкове для всіх підприємств, оскільки рекомендується даним Типовим положенням.
Витрати за їх економічним змістом групуються за наступними елементами (рис. 1.2.1.):
| Витрати на оплату праці |
соціальні заходи | Амортизація основних фондів і нематеріальних активів |
Рис.1.2.1. Класифікація витрат за економічними елементами.
- матеріальні витрати. До цього елементу відносять вартість товарів, які використані у рекламних цілях і що повністю втратили свою якість; знос малоцінних і швидкозношуваних предметів; вартість запасних частин і матеріалів для проведення поточногоремонту основних фондів і деякі інші аналогічні витрати поточного характеру;
- витрати на оплату праці. До цього елементу відносять всі види виплат основної і додаткової заробітної платні штатних і позаштатних працівників торговельного підприємства;
- відрахування на соціальні заходи. До цього елементу відносять відрахування на державне (обов'язкове) соціальне страхування, на державне (обов’язкове) пенсійне страхування (до Пенсійного фонду України), до Фонду сприяння зайнятості населення та відрахування на обов’язкове медичне страхування;
- амортизація основних фондів і нематеріальних активів. До цього елементу відносять амортизаційні відрахування на повне відновлення та капітальний ремонт основних виробничих фондів відповідно до встановлених норм і витрати, пов’язані із зносом нематеріальних активів;
- інші витрати. До цього елементу відносять всі інші види витрат торговельного підприємства (наприклад, витрати, пов'язані з набором робочої сили; витрати на оприлюднення річного звіту; витрати на оцінку вартості майнових цінностей та інші).
Об’єктами внутрішньогосподарського обліку є статті витрат, місця виникнення витрат (окремі види товарів, їх групи),центри відповідальності.
Облік витрат в розрізі товарних груп використовують для визначення рентабельності окремих груп товарів.
Розподіл обліку витрат за сферами відповідальності є бажаним, коли організаційним планом визначена відповідальність за придбання , зберігання товарів та збут товарів.
У деяких західних країнах у бухгалтерському обліку застосовується такий підхід до класифікації витрат комерційної діяльності, де в центрі уваги пербуває споживач інформації та його потреби. Вважається, витрати потрібно класифікувати залежно від призначення інформації:
1) для оцінки запасів;
2) для прийняття рішень;
3) для контролю та регулювання.
Також у практиці західних підприємств витрати класифікують в залежності від обсягу товарообігу. Це поділ витрат на змінні, постійні, напівзмінні, напівпостійні.
Якщо розглядати витрати з точки зору оцінки запасів можна згрупувати їх за такими ознаками - вичерпані та невичерпані.
Витрати ,за якими приймаються рішення, можна згрупувати за такими ознаками:
1) релевантні і нерелевантні витрати, тобто ті що можуть бути змінені внаслідок прийняття рішень, і ті що не залежать від прийняття рішень;
2) дійсні та можливі витрати (можливі виникають внаслідок прийняття альтернативного рішення);
3) маржинальні (граничні),інкрементні (приростні) - це додаткові витрати, які з’являються внаслідок продажу додаткових товарів. Маржинальні - це ті, які розраховуються на одиницю товару.
Витрати, за якими здійснюєтся контроль і регулювання, групуються за ознаками – контрольовані та некотрольовані витрати.
На сьогоднішній день в Україні прийняті Національні Стандарти бухгалтерського обліку, які передбачають використання нового плану рахунків. Облік витрат регулюється Положенням (Стандартом) Бухгалтерського Обліку 16 “Витрати”. Це положення визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, а також склад витрат.
П(С)БО 16 дає визначення поняттю собівартості реалізованой продукції, яка включає:
- прямі матеріальні витрати
- прямі витрати на оплату праці
- інші прямі витрати
- загальногосподарські витрати.
Витрати, пов’язані з операційною діяльність, які не влючаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт та послуг), поділяються на:
- адміністративні витрати (загальні корпоративні витрати, витрати на відрядження, витрати на зв’язок, за професійні послуги та інші);
- витрати на реалізацію (упаковочні матеріали, рекламні витрати, оплата праці та комісійні, транспортуванння товарів, витрати на гарантійний ремонт та інші);
- інші операційні витрати (дослідження, нестачі та втрати, штарфи пені та інші).
Витрати від операційної діяльності групуються за такими економічними елементами:
- матеріальні витрати;
- витрати на оплату праці;
- відрахування на соціальні заходи;
- інші операційні витрати.
Витрати торговельного підприємства характеризуються системою аналітичних показників, до складу якої входять наступні показники:
- абсолютна сума витрат. Цей показник дає уявлення про обсяг поточних витрат, але не дає можливості оцінити їх ефективність;
- рівень витратомісткості торговельної діяльності. Цей показник визначається як відношення суми витрат до обсягу товарообороту, що виражається у відсотках. Рівень витратомісткості є найважливішим показником економічності господарської діяльності.
Мінімізація рівня витратоміскості торговельної діяльності підприємства є критерієм економічності витрат. Тому низький рівень витратомісткості дає можливість підприємству отримувати певні конкурентні переваги на споживчому ринку, повільніше здійснювати свою цінову політику і при інших рівних умовах досягати більш високих розмірів прибутку. Зниження рівня витратомісткості є важливим завданням підприємства, але не метою його діяльності. Воно може супроводжуватися зниженням рівня торговельного обслуговування покупців, відмовою від продажу товарів, що користуються попитом, зміною пріоритетів стратегічного розвитку на короткострокові економічні вигоди у поточному періоді.
- рівень рентабельності витрат. Цей показник визначається як відношення суми прибутку до суми витрат, виражене у відсотках. Рівень рентабельності витрат є одним з найважливіших показників ефективності поточних витрат підприємства.
Система аналітичних показників, що характеризують витрати як кількісно, так і якісно, приведена у таблиці 1.2.1. Кількісні показники відображають на скільки були ефективними здійснені витрати, чи має сенс витрачати певну суму коштів для одержання певного розміру прибутку.
Таким чином, розгляд основних аспектів визначення економічної суті витрат дозволяє представити класифікацію витрат за різними ознаками, а також систему аналітичних показників, які дозволяють оцінити обсяг та рівень витрат торговельного підприємства.
Таблиця 1.2.1.
Основні показники, що дозволяють оцінити обсяг та рівень витрат торгівельного підприємства
| № з/п | Найменування показника | Алгоритм розрахунку | Використання показника |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. | Абсолютна сума витрат | сума статей витрат за номенклатурою | дає уявлення про обсяг поточних витрат, здійснених підприємством за звітний період |
| 2. | Рівень витрат | (сума В/РТО) * 100 % | цей показник відображає скільки відсотків займають витрати в обсязі товарообороту |
| 3. | Рівень рентабельності витрат | (Прибуток/сума В) * 100 % | характеризує ефективність здійснених витрат |
| 4. | Абсолютне відхилення | сума В1-сума В | різниця між фактичною і плановою сумою В являє собою економію або перевитрати |
Продовження табл.1.2.1
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 5. | Темп приросту | (сума В1 - сума В0 ) / сума В0 * 100 % | відображає на скільки відсотків змінилися фактичні витрати по відношенню до встановленої бази (плану) |
| 6. | 6.1.Відносна економія або перевитрати В ( без розпо- ділу на умовно- змінні і умовно- постійні ) 6.2.Відносна економія або перевитрати В (з розподі- лом) | сума В0 (сума В0 | даний показник характеризує вплив на зміну величини умовно - змінних і умовно - постійних витрат такого фактору як обсяг товаро-обороту |
1.3. Економіко-правовий аналіз та огляд нормативної бази і спеціальної літератури
Прийняті законодавчі акти, що діють на території України, направлені на те, щоб суб'єкти підприємницької діяльності мали однакові умови для її здійснення, незалежно від організаційних форм та форм власності підприємств, мали однакові права, а також в однаковій мірі відповідали за результати своєї діяльності.
На сьогодні в Україні питанням бухгалтерського обліку та контролю приділяється особливо велика увага, так видано численний ряд нормативних документів, які регулюють порядок організації та ведення бухгалтерського обліку та контролю. Поряд з цим видано ряд документів, які встановлюють порядок ведення податкового обліку, тобто визначення складу валових доходів та валових витрат підприємства з метою обчислення прибутку, що підлягає оподаткуванню.
Також розроблено Програму реформування системи бухгалтерського обліку із застосування міжнародних стандартів та Закон України : Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні, що докорінно зміняють існуючу систему бухгалтерського обліку і дадуть можливість користуватися публічною бухгалтерською звітністю іноземним інвесторам та самим керівникам .
При здійсненні бухгалтерського обліку витрат важливим є встановлення факту дотримання торговельними підприємствами наступних нормативних документів (табл. 1.3.1.).
Таблиця 1.3.1.
Характеристика нормативно - правової літератури, що використовується в обліку витрат торговельного підприємства
№ з/п | Нормативний документ, ким і коли зат-верджений ( №, дата ) | Короткий зміст | Використання в дипломній роботі |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. | Конституція України, Верховна Рада (ВР) України 28.06.96 р. | Основа правової бази України, на якій будується діяльність всіх підприємств незалежно від форм власності. | |
| 2. | Про підприєм- ництво: Закон України, постанова ВР України № 785-12 26.02.91 р. (із змінами ) | Визначає загальні пра- вові, економічні та со- ціальні засади здійсне- ння підприємницької діяльності на території України, встановлює гарантії свободи підприємництва та його державної підтримки. | Обумовлюється по- рядок державної ре- єстрації суб’єкта підприємницької діяльності та ліцен- зування деяких ви- дів діяльності, відк- риття банківських рахунків та інше. Підрозділ 1.4. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
3. | Про господарські товариства: Закон України постанова ВР України № 769 / 97 23.12.97 р. | Визначає поняття, ви- ди господарських то- вариств, правила їх створення, діяльності, а також права, обов’язки їх учасників і засновників. | Регламентує порядок створення підприємства з колективною формою власності, розмір статутного фонду, відповідальність учасників. Підр. 2.4. |
| 4. | Про власність: Закон України, постанова ВР України №9-93 21.01.93 р. (із змінами) | Регулює забезпечення вільного економічного самовизначення гро- мадян, використання природного, економіч- ного, науково-технічно- го та культурного потенціалів країни для підвищення рівня життя її народу. | Регламентує забезпечення права колективної влас- ності, визначає суб’єкти та об’єкти права колективної власності колективного підприємства. Підрозділ 1.4. |
| 5. | Про банк- рутство: Закон України постанова ВР України № 90 / 95 14.03.95 р. | Встановлює умови і по- рядок визначення юри- дичних осіб – суб’єктів підприємницької діяль- ності – банкрутами з метою задоволення претензій кредиторів. | Регламентує поняття банкрутства, суб’єкти банкрутства, кредитори, а також провадження у спра-вах про банкрутство. Підрозділ 2.2. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 6. | Про підприємства в Україні: Закон України постанова ВР України № 888-12 27.03.91 р. (із змінами ) | Визначає види і органі-заційні форми підпри-ємств, правила їх ство-рення, реєстрації, реор-ганізації і ліквідації, ор-ганізаційний механізм здійснення ними під-приємницької діяльнос-ті в умовах переходу до ринкової економіки. | У цьому Законі зазна-чається, що підпри-ємство має самос-тійний баланс, розра-хунковий та інші ра-хунки в банку, печат-ку із своїм наймену-ванням, а також знак для товарів і послуг. Підрозділ 2.4. |
| 7. | Про аудиторську діяльність: Закон України постанова ВР України 22.04.93 р. (із змінами) | Визначає правові заса-ди здійснення ауди-торської діяльності і спрямований на ство-рення системи неза-лежного фінансового контролю для захисту інтересів власника. | Регламентує ство-рення системи неза-лежного фінансового контролю з метою за-хисту інтересів влас-ників підприємств не-державної форми власності. Підрозділ 2.2. |
| 8. | Про систему оподаткуван-ня: Закон Ук-раїни, поста-нова ВР Укра-їни № 77 / 97 18.02.97 р. | Визначає принципи по-будови системи оподат-кування в Україні, збори і податки до бюджетів і до державних цільових фондів, а також права, обов’язки платників. | Базове підприємство у відповідності до цього Закону сплачує певні загальнодер-жавні та місцеві по-датки і збори (обо-в'язкові платежі). |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 9. | Про оподатку-вання прибут-ку підпри- ємств: Закон України, пос-танова ВР України № 607/97 04.11.97 р. (із змінами) | Регламентує порядок визначення та оподат-кування прибутку тор-говельного підприємства. | Визначає правиль-ність віднесення пев-них сум до складу ва- лових доходів чи ва-лових витрат під-приємства, порядок нарахування аморти-зації основних фондів. Підрозділ 2.2. |
| 10. | Про податок на додану вартість: За-кон України, постанова ВР України № 550/97 26.09.97 р. (із змінами) | Цей Закон визначає платників податку на додану вартість, об’єк-ти, базу та ставки опо-даткування, порядок об-ліку, звітування та вне-сення податку на дода-ну вартість до бюджету. | Базове підприємство є платником податку на додану вартість, базою оподаткування з даного податку є обсяг роздрібного товарообороту за ставкою - 20 %. Підрозділ 2.3. |
| 11. | Про норми Відшкодуван-ня витрат на відрядження в | Встановлює норми відшкодування витрат на відрядження в межах України, за кордон | Регламентує граничні норми добових вит-рат на відрядження у межах України та за |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| межах України і за кордон, постанова КМ України №1046 10.07.98 р. | для працівників підп-риємств, установ і ор-ганізацій всіх форм власності. | кордон для працівни-ків усіх підприємств і організацій, діяль-ність яких пов’язана з торгівлею. підприємствами, що придбали спеціальний торговий патент. Підрозділ 3.1. | |
| 12. | Порядок виз-начення роз-міру збитків від розкра-дання, нестач, знищення (псування) ма-теріальних цінностей, постанова КМ України № 116 22.01.96 р. | Встановлює механізм визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псу-вання) матеріальних цінностей, крім дорого-цінного каміння та валютних цінностей. | Регламентує порядок визначення розміру збитків від розкра-дання, нестачі, зни-щення (псування) матеріальних цінностей. підприємствами, що придбали спеціальний торговий патент. Підрозділ 3.1. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 13. | Положення про докумен-тальне забез-печення запи-сів у бухгал-терському об- ліку, наказ Міністерства Фінансів (МФ) України № 88 24.05.95 р. | Встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгал-терському обліку, а та-кож зберігання первин-них документів, обліко- вих регістрів, бухгал-терської звітності під-приємствами незалеж-но від форм власності. | Визначає порядок складання первинних документів з обліку витрат та відоб-раження їх в бухгал-терському обліку отримання, збере-ження, складання облікових регістрів, бухгалтерської звіт-ності, організації документообігу. Підрозділ 2.1. |
| 14. | Про затверд-ження норм природного убутку продо-вольчих това-рів у торгівлі та інструкцій з їх застосуван-ня, наказ Міністерства торгівлі СРСР 02.04.87 р. | Встановлює норми при-родного убутку на стан-дартні товари, які реалізуються на вагу, у відсотках до їх роздрібного обороту, що утворюються при зберіганні товарів у підсобному приміщенні та на прилавках, а також при підготовці до продажу. | Регламентує порядок розрахунку природ-ного убутку на реалі-зовані продовольчі товари та віднесення втрат продовольчих товарів у межах норм природного убутку на витрати торговельного підприємства. Підрозділ 2.2. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 15. | Про затверд-ження норм коштів на представниць-кі цілі, рек-ламу і виплату компенсації за використання легкових ав-томобілів для службових поїздок та по-рядок їх вико-ристання, на-каз МФ і МЕ №88 15.06.95 р. | Встановлює порядок витрачання коштів на представницькі цілі підприємствами, установами та організаціями незалежно від форм власності і підпоряд-кованості. | Регламентує склад та групи представни-цьких витрат, що включають в себе: проведення офіційного прийому, транспортне обслуговування, заходи культурної програми, буфетне обслуговування під- час переговорів, оплата послуг перекладача та інше, а також порядок документального оформлення представницьких витрат. Підрозділ 2.2. |
| 16. | Положення про бухгал-терський облік | Встановлює порядок ведення бухгалтерсь-кого обліку фінансових | Згідно п. 3 Положення склад витрат, які можуть включатися |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
фінансових результатів від здійснення операцій, що підлягають патентуванню наказ МФ Ук-раїни № 169 15.08.96 р. | результатів, отриманих суб'єктом підприємницької діяльності від здійс-нення операцій, що підлягають патентуванню. | суб'єктами підприєм-ницької діяльності у витрати, визна-чається у відповідності до Закону України: Про оподаткування прибутку підприємств. Підрозділ 2.2. | |
| 17. | Інструкція по інвентаризації основних за-собів немате-ріальних акти-вів,товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та до-кументів і ра-хунків, наказ МФ України №69 11.08.94р. (із змінами) | Визначається порядок проведення обов’яз-кової та раптової інвентаризації на під-приємстві. Порядок проведення інвента-ризації в інших випад-ках та регулювання інвентаризаційних різниць здійснюється з урахуванням зазначених в Інструкції особливостей. | п.1.4. Робочі інвентаризаційні комі-сії разом з бухгал-терією розробляють пропозиції щодо списання нестач у межах норм природ- ного убутку. При інвентаризації основ-них засобів встанов-люється за рахунок яких джерел списані витрати на побудову неврахованих об'єктів. Підрозділ 2.4. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 18. | Інструкція по бухгалтерсь-кому обліку балансової вартості груп основних фондів, наказ МФ України №159 24.07.97р. (із змінами) | Визначає поняття ос-новних засобів, зносу (амортизації), а також порядок ведення бух-галтерського обліку балансової вартості основних фондів. | Встановлює порядок погашення вартості основних фондів під-приємства шляхом віднесення зносу по затвердженим нормам на витрати на протязі строку, за який первісна вартість повністю переносить-ся на витрати. Підрозділ 2.1.,2.2. |
| 19. | Про норми відшкодуван-ня відряд-ження в межах України і за кордоном Постанова КМУ від 23.04.99 N663 | Визначає порядок від-рядження у межах України, порядок від-ряджень за кордон працівників підпри-ємств усіх форм власності. | Регламентує порядок відшкодування витрат по відрядженню пра-цівникам підприємств усіх форм власності лише за наявності документів в оригіналі, що підтверджують вартість цих витрат. |
Продовження таблиці 1.3.1.
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 20. | Закон України про бухгалтер- ський облік та фінансову звітність в Україні №996-XIV від16.07.99 | Визначає правові засади регулювання, організації, ведення бух.обліку та складання фін. звітності в Україні | Висвітлено за якими принципами повинні відображатися витрати у фінансовій звітності. Підрозділ 3.1. |
| 21. | П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати” №397/3690 від 21.06.99 | Цим положенням визначаються зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загалні вимоги до його статей. | Визначається час визнання витрат, їх елементи ,надаються роз’яснення,щодо пра-вильності відображен- ня у відповідних стат- тях звіту. Підрозділ 3.1. |
| 22. | П(С)БО 16 “Витрати” №27/4248 від 19.01.2000. | Це положення виз-начає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності. | Надані чіткі роз’яснення щодо визнання витрат та їх складу. Підрозділ 2.2. |
Зробивши аналіз нормативної бази з питань бухгалтерського обліку та контролю можна відзначити, що на сьогодні ці аспекти широко освітлені.
Недоліком цих актів є те, що вони не мають постійний характер, так як до них вносяться багаточисленні зміни і доповнення, що вимагає від фахівців з бухгалтерського обліку додаткового часу і зусиль для майже щоденного ретельного оперативного аналізу нормативної бази.
Позитивним є те, що на сьогоднішній день прийнятий Закон України: “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, який запроваджує нові принципи та засади бухгалтерського обліку.
Стара система бухгалтерського обліку в Україні була більш зорієнтована на потреби та для задоволення інтересів фіскальних (податкових) органів держави, тоді як нова система направлена на забезпечення складання звітності для прийняття економічно обгрунтованих управлінських рішень,щодо підвищення ефективності діяльності підприємства.
Щодо спеціальної літератури, то нині питанням обліку, аналізу та контролю витрат приділяється особлива увага з боку вітчизняних авторів. Про це свідчать статті спеціалізованих періодичних видань, підручники, монографії та навчальні посібники.
Але поряд з цим, тема бухгалтерського обліку, аналізу і поточного контролю витрат розглядається дуже поверхнево. Можна, навіть, сказати, що ця тема залишається поза увагою багатьох авторів, незважаючи на те, що в умовах формування цивілізованих ринкових відносин питання обліку, аналізу та контролю витрат є дуже актуальними.
Таблиця 1.3.2.
| № | Назва джерела, автор | Використання у дипломній роботі |
| 1 | 2 | 3 |
| 1. | Архангельська Ж. Порядок формування та віднесення на собівартість фонду оплати праці//Бух.облік і аудит, №8, 1996. | Висвітлено порядок формування витрат на основну і додаткову заробітну плату працівників торговельного підприємства. Підрозділ 3.3. |
| 2. | Бабак А.А. Представи-тельские расходы: оформление докумен-тов, отражение в учёте и отчётности //Баланс №47, 1997. | Розглядається проблема віднесення представницьких витрат до витрат подвійного призначення та відобра-ження їх в обліку недержавних підприємств. Підрозділ 2.2. |
| 3. | Грабова Н.Н. Бухгал-терский учёт в торгов-ле: практическое посо-бие. - К.: Учётинформ, 1997. | Розглянуто питання обліку, розподілу та списання витрат торговельного підприємства. Підрозділ 2.2. |
| 4. | Грабова Н.Н. Облік, розподіл і списання витрат в торговельних підприємствах// Бух.облік і аудит, №8,9, 1998. | Висвітлено загальні питання обліку витрат, а також більш детально розкрито питання амортизації основних фондів, їх ремонт і оренда; облік витрат на рекламу; облік втрат від уцінки, недостачі і псування ТМЦ, викладено порядок розподілу та списання витрат. Підрозділ 2.1. |
Продовження таблиці 1.3.2.
| 1 | 2 | 3 |
| 5. | Голов С.Ф., Єфіменко В.І. Фінансовий та управлінський облік.- К.: Автоінтерсервіс, 1996. | У даному виданні визначені принципи побудови фінансового та управлінського обліку, задачі та організація обліку витрат на торговельному підприємстві. Підрозділ 2.4. |
| 6. | Дорош Н.І. Актуальні проблеми розвитку аудиторського контролю в Україні//Світ бухгалтерського обліку, №5, 1997. | Досить широко висвітлено питання встановлення та розвитку системи національних стандартів аудиту в Україні. Підрозділ 2.4. |
| 7. | Конгрен Ч.Р., Дж. Фостер Бухгалтерский учёт: управленческий аспект.- М.: Аудит, 1997. | Наведена класифікація витрат, основні методи обліку витрат, що використовуються у зарубіжній практиці. Підрозділ 2.4. |
| 8. | Пархоменко В. Облік доходів, витрат і фінансових результатів від діяльності, що підля-гає патентуванню// Бух. облік і аудит, № 7, 1998. | Висвітлено порядок спрощеної процедури ведення бухгалтерського обліку витрат торговельними підприємствами, що придбали спеціальний торговий патент. Підрозділ 3.1. |
Продовження таблиці 1.3.2.
| 1 | 2 | 3 |
| 9. | Сахарцева И.И. Управление издержка-ми предприятий – это умение экономить ресурсы и максимизиро-вать отдачу от них// Новигатор бухгалтера, № 44, 1998. | Висвітлено питання управління витратами у високорозвинутих західних країнах. Високорозвинуті країни мають великий досвід в одержанні оперативної інформації про витрати і управління ними. Цей досвід можна використовувати на підприємствах України, що дасть можли-вість покращити економічну ситуацію. Підрозділ 2.4. 3.1. |
| 10. | Смоляр Т., Пугачов О. Порядок відшкодування витрат на службові відрядження// Бух. облік і аудит, № 3,1998. | Визначається порядок віднесення до складу валових витрат витрат, пов’язаних з відрядженнями на території України та за кордон. Підрозділ 2.2. |
| 11. | Сопко В. Основи побудови внутрішньо-господарського (управлінського) обліку затрат і доходів діяльності (контролінг)// Бух. облік і аудит, № 6, 1996. | Висвітлюються загальні питання побудови управлінського обліку витрат та його взаємозв’язок з фінансовим обліком. Підрозділ 2.2, 2.4. |
Продовження таблиці 1.3.2.
| 1 | 2 | 3 |
| 12. | Ткаченко Н. Бухгалтерський облік незавершеного вироб-ництва, незавершених робіт (послуг)// Бух. облік і аудит, № 8,1998. | Дається роз’яснення статті балансу торговельного підприємства “Незавершене виробництво”, яка включає в себе витрати на залишок нереалізованих товарів. Підрозділ 2.2. |
| 13. | Ткаченко А., Галай А. Типичные ошибки и недостатки в учёте товарных операций// Бухгалтерский учёт и аудит, № 1,1998. | Дана стаття висвітлює можливі та найбільш розповсюджені помилки в обліку товарних операцій, що стосуються списання товарних втрат на витрати. Підрозділ 3.2. |
| 14. | Турецкий Д.М. Учёт затрат на производство (издержек обращения)// Всё о бухгалтерском учёте, № 20, 1997. | Розглянуті основні аспекти фінансового обліку витрат. Підрозділ 3.1. |
| 15. | Сопко В.В. Бухгалтерський облік. КНЕУ, 2000 р. | Розглянуті основні аспекти бухгалтерського обліку витрат. Підрозділ 2.3. |
| 16. | Бутинець Ф.Ф. Фінансовий облік. ЖІТІ, 2000. | Розглянуті основні аспекти фінансового обліку витрат. Підрозділ 3.2. |
| 17. | Бутинець Ф.Ф. Управлінський облік. ЖІТІ, 2000. | Розглянуті основні аспекти фінансового обліку витрат. Підрозділ 2.1. |
Огляд спеціальної літератури з питань бухгалтерського обліку, аналізу і поточного контролю витрат спонукає до висновку, що багато з наявних публікацій мають ряд недоліків. Серед них необхідно назвати відсутність характеристик бухгалтерського обліку та контролю конкретних операцій, відсутність методики проведення аналізу витрат, недостатність розробки питань обліку витрат, проблемність і невирішеність багатьох з них, рішення яких можливо відбудеться з розробкою нормативних документів, які забезпечують перехід фінансового обліку на міжнародні стандарти.
Головним документом, що встановлює порядок організації, здійснення фінансово-господарської діяльності та ліквідації підприємства є Статут.
Джерелом формування майна є статутний фонд, що включає основні фонди і оборотні кошти, а також інші цінності, які належать ВАТ “Універсам-23” на правах власності.
Основним видом діяльності ВАТ “Універсам-23” є роздрібна торгівля, а допоміжними видами – громадське харчування і заготівля сільськогосподарської продукції.
Основними цілями і завданнями підприємства є задоволення потреб своїх членів і обслуговуваного населення в товарах та послугах, сприяння розвитку їх трудової і соціальної активності, зростанню добробуту і культурного рівня.
Структура управління ВАТ “Універсам-23” представлена на рисунку 2.1.
ВАТ “Універсам-23” веде оперативний бухгалтерський облік і статистичну звітність та здійснює облік результатів своєї діяльності відповідно до чинного законодавства .
Результати діяльності підприємства відображаються в щоквартальних та річних балансах, у звітах про фінансові результати, а також у річному звіті.
Річний звіт перевіряється ревізійною комісією підприємства або незалежною аудиторською організацією.
Перевірка окремих напрямків діяльності підприємства здійснюється податковими та іншими уповноваженими державними органами у відповідності з чинним законодавством України.
Підприємство здійснює контроль за якісними показниками своєї фінансово-господарської діяльності за допомогою економічного аналізу.
В умовах переходу до ринкових відносин особливе значення має здобуток професійних знань, навиків і уміння працівниками, які зайняті в управлінні, здійснювати систематичний економічний аналіз результатів фінансово-господарської діяльності для знаходження вірних і обгрунтованих управлінських підходів і рішень з метою підвищення ефективності роботи підприємства.
Основні показники фінансово-господарської діяльності підприємства систематизують у вигляді таблиці, де їх фактично досягнуту величину у звітному періоді порівнюють з аналогічними даними за попередні періоди, при цьому розраховують абсолютне і відносне відхилення.
Динаміка основних показників фінансово-господарської діяльності ВАТ “Універсам-23” наведена в таблиці 2.1. З даних таблиці можна зробити висновок, що товарооборот у 1999 році в порівнянні з 1997та 1998 роками збільшився відповідно на 3010,4 та 2827,6 тис. грн. або на 101,1% та 89,5%, що є позитивним моментом. Також до позитивних моментів можна віднести збільшення середньорічної вартості основних фондів, балансового прибутку. Але при цьому спостерігається значне зростання обсягу витрат на реалізацію товарів, зменшення оборотних активів, суми власних засобів, що є негативними моментами, а також негативним є те, що показники платоспроможності підприємства значно не досягають критичного значення.
Система бухгалтерського обліку у ВАТ “Універсам-23” організована таким чином, що господарські операції в узагальненому вигляді відображаються у синтетичному обліку, і деталізовано, у розрізі синтетичного – в аналітичному обліку. При цьому операція, відображена у синтетичному обліку, повинна дорівнювати її аналітичному обліку. Сполучення різних реєстрів аналітичного і синтетичного обліку, їх взаємозв’язок, послідовність і способи ведення облікових записів з метою узагальнення і одержання звітності утворює форму бухгалтерського обліку.
Таблиця 2.1.
Динаміка основних показників фінансово-господарської
діяльності ВАТ“Універсам-23”
| № п/п | Найменування показника | Одиниці виміру | 1997 | 1998 | 1999 | Відхилення 1999 ( +; - ) від | |||
| 1997 | 1998 | ||||||||
| абсол. | відн. | абсол. | відн. | ||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 | Товарооборот Валовий доход Рівень валового доходу Витрати Рівень витрат Витрати на реалізацію товарів Результат від реалізації Результат від іншої реалізації Балансовий прибуток Рентабельність Середньоспискова чисельність працівників Середньорічна вартість основних фондів | тис. грн. тис. грн. % тис. грн. % тис. грн. тис. грн. тис. грн. тис. грн. % чоловік тис. грн. | 2976,5 919,5 30,89 321,6 10,8 1675,6 42,8 6,7 49,5 1,66 77 56,1 | 3159,3 814,1 25,76 588,1 18,61 1798,0 19,0 11,0 30,0 0,9 81 106,5 | 5986,9 516.0 8,61 1200,1 20 1107.0 6.0 10.0 16.0 0,26 73 107.0 | 3010,4 -403.5 -22,28 878,5 9,2 -568.6 -36.8 3.3 -33.5 -1,4 -4 50.9 | 101,1 -43.88 273,2 -33.93 -85.98 49.25 -67.67 -5.19 90.73 | 2827,6 -298.1 -17,15 612 1,39 -691.0 -13.0 -1.0 -14.0 -0,64 -8 0.5 | 89,5 36.62 104,1 -38.43 -68.42 -9.09 -46.66 -9.88 0.47 |
13 14 15 16 17 | Позаоборотні активи Оборотні активи Сума власних засобів Сума залучених засобів Сума власних оборотних засобів | тис. грн. тис. грн. тис. грн. тис. грн. тис. грн. | 92.7 180.7 90.6 182.8 -2.1 | 92.0 148.0 75.0 165.0 -17.0 | 88.0 79.0 63.0 104.0 -25.0 | -4.7 -101.7 -27.6 -78.8 | -5.07 -56.28 -30.46 -43.11 | -4.0 -69.0 -12.0 61.0 | -4.35 -46.62 -16.0 -36.97 |
18 19 20 21 22 | Коефіцієнт автономії Коефіцієнт маневреності Коефіцієнт загального покриття Коефіцієнт абсолютної ліквідності Коефіцієнт проміжного покриття | % % % % % | 33.14 -0.02 98.85 7.22 15.10 | 31.25 -22.66 89.69 7.87 21.81 | 37.72 -39.68 61.72 3.9 14.06 | 4.58 -37.13 -3.32 -1.04 | - | 6.47 -27.97 -3.97 -7.75 | - |
Бухгалтерський облік у ВАТ “Універсам-23” здійснюється за журнально-ордерною формою обліку. Склад облікових регістрів і послідовність запису в них при журнально-ордерній формі обліку представлені на рис. 1.3.3.
Структура бухгалтерії ВАТ “Універсам-23” представлена на рисунку 2.2.
Рис. 2.2. Структура бухгалтерії ВАТ“Універсам-23”
До складу бухгалтерії ВАТ “Універсам-23” входить 8 бухгалтерів.
Службові обов’язки для працівників бухгалтерії встановлює головний бухгалтер, який забезпечує організацію бухгалтерського обліку на підприємстві і контроль за раціональним економічним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, збереженням власності .
Головний бухгалтер підпорядковується безпосередньо директору підприємства.
Службові обов’язки в бухгалтерії розподіляються за функціональними ознаками, тобто за окремим працівником, залежно від обсягу робіт закріплюється конкретна ділянка роботи.
Всі підрозділи підприємства своєчасно передають в бухгалтерію необхідні для обліку документи, витяги з наказів і розпоряджень, договори, нормативи, звіти матеріально-відповідальних осіб.
Вимоги головного бухгалтера щодо порядку оформлення і подання в бухгалтерію необхідних документів є обов’язковими для всіх працівників підрозділів товариства.
Для забезпечення раціональної організації бухгалтерського обліку велике значення має розробка плану його організації. План організації бухгалтерського обліку ВАТ “Універсам-23” складається із наступних елементів: план документації і документообігу, план інвентаризації, план рахунків і їх кореспонденції, план звітності, план організації праці працівників бухгалтерії.
Система бухгалтерського обліку у ВАТ “Універсам-23” побудована з урахуванням всіх необхідних змін, спричинених наявними економічними обставинами, з дотриманням загальних принципів і вимог щодо здійснення бухгалтерського обліку.
|
|
|
|
КАСОВІ ОРДЕРИ
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Рис.2.3. Схема записів при журнально-ордерній формі
бухгалтерського обліку у ВАТ“Універсам-23””
3. ПРОЕКТУВАННЯ СИСТЕМИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ВИТРАТ КОМЕРЦІЙНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ
3.1. Проектування системи первинного обліку витрат
Бухгалтерський облік часто називають “мовою бізнесу”. Бізнесмени різного рівня (керівники фірм, менеджери, банкіри та інші) використовують бухгалтерські терміни у своїй повсякденній роботі.
Головне завдання бухгалтерського обліку - забезпечення користувачів фінансовою інформацією про діяльність того чи іншого підприємства або фірми. Ця фінансова інформація потрібна не лише податковому інспектору, але й менеджеру, власникам і працівникам даного підприємства для прийняття різного роду рішень, з планування, зміни, розширення або припинення його діяльності. У країнах з розвинутою економікою подібна інформація потрібна також і широкій громадськості, яка є потенційним інвестором і від якої залежить чи буде мати ця фірма приток капіталу із зовні. А їх рішення з цих питань приймається на основі аналізу фінансової інформації цього підприємства.
Отже, система бухгалтерського обліку передбачає перетворення облікових даних з метою одержання необхідної економічної інформації для потреб управління.
Організація бухгалтерського обліку включає організацію облікового процесу, тобто збирання облікової інформації, її реєстрацію, групування і обробку (первинний облік).
Результатом цього є первинна інформація, яка фіксується на паперовому або машинному носіях.
Основними носіями первинної облікової інформації є документи. Характерною особливістю бухгалтерського обліку є безперервне і суцільне відображення господарських операцій за допомогою документів.
Бухгалтерські документи повинні оформлятися так, щоб у них містилися дані, необхідні для повної і вичерпної уяви про господарську операцію.
Значення документації у господарській діяльності полягає у тому, що вона служить засобом обгрунтування облікових записів, а також використовується для передачі розпоряджень від розпорядників до виконавців; підтвердження правильності здійснених операцій; аналізу та контролю фінансово-господарської діяльності підприємств, тобто застосовується для управління підприємством.
Господарські операції, які відбуваються на підприємстві, відрізняються змістом, обсягом, структурою, а тому для їх оформлення застосовують різні за формою і змістом документи. Велика кількість господарських операцій вимагає використання різноманітних документів. З метою кращого розуміння призначення, особливостей, порядку оформлення окремих груп документів, а також правильного застосування їх, документи групують за певними ознаками.
Так, основним документом первинного бухгалтерського обліку витрат торговельного підприємства є накопичувальна відомість по статтях витрат або Книга аналітичного обліку витрат. У ВАТ “Універсам-23” для обліку витрат застосовують Книгу аналітичного обліку витрат у розрізі окремих елементів статей витрат (рис.3.1.1.).
| Книга первинного обліку витрат |
складання | За обсягом Змісту | За способом складання |
| Внутрішній | Зведений | Нагромаджувальний |
Рис.3.1.1. Характеристика Книги первинного обліку витрат ВАТ“Універсам-23"
Так як Книга аналітичного обліку витрат є зведеним та нагромаджувальним бухгалтерським документом, то на підприємстві вона відкривається на рік. Записи до неї здійснюються на підставі журналів-ордерів (або інших облікових регістрів) наприкінці місяця, у яких міститься кореспонденція по дебету рахунку “Витрати”, підтверджена первинними бухгалтерськими документами, як зовнішніми так і внутрішніми, що засвідчують факт здійснення або момент нарахування тієї чи іншої господарської операції, яка пов’язана з витратами торговельного підприємства, а саме: накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками-фактурами, платіжними вимогами-дорученнями, рахунками організацій за різного роду послуги, платіжно-розрахунковими відомостями, розрахунками амортизаційних відрахувань по основним фондам, розрахунку зносу малоцінних і швидкозношуваних предметів, авансовими звітами та іншими документами, про що свідчить схема документо витрат ВАТ “Універсам-23”, зображена на рисунку 3.1.2.
Товарно-транспортні накладні, накладні, рахунки-фактури різних організацій за послуги, розрахунково-платіжні відомості, розрахунок амортизації основних фондів, розрахунок зносу МШП, акти списання товарно-матеріальних цінностей, авансові звіти, маршрутні листи, інвентаризаційні описи |
Журнали-ордери по кредитурізних рахунків та відомості до них |
обліку витрат | Розрахунок витрат на залишок нереалізованих товарів |
Головна книга |
| Держадміністрація району | Архів |
Податкова інспекція |
Рис.3.1.2. Схема організації документообігу по обліку витрат ВАТ“Універсам-23”
Книга аналітичного обліку витрат у ВАТ“Універсам-23” відкривається на рік. Наприкінці місяця на підставі даних цієї Книги робляться записи до журналу-ордеру №18 по кредиту різних рахунків. Звідки дані поступово переносяться до Головної книги, балансу та до форм звітності.
Визначимо чи за призначенням використовуються документи по обліку витрат у ВАТ “Універсам-23”, для цього складемо порівняльну характеристику (таблиця 3.1.1.).
Таблиця 3.1.1.
Порівняльна характеристика призначення документів по обліку витрат у ВАТ“Універсам-23”
| Призначення | ||
| Документи | згідно з норматив-ними документами | у ВАТ “Універсам-23” |
| 1 | 2 | 3 |
| 1. Накопичувальна відомость | для ведення обліку витрат у розрізі статей витрат | дана форма на підприємстві не застосовується |
| 2. Книга аналітичного обліку витрат | для здійснення ана-літичного обліку вит-рат на протязі року за економічними елементами | даний документ вико-ристовується для аналітичного обліку витрат у розрізі окремих елементів статей витрат на протязі звітного періоду |
| 3. Журнал-ордер №18 по кредиту різних рахунків | Використовується для здійснення обліку витрат на загальну суму за місяць | використовується для здійснення обліку витрат на загальну суму за місяць у розрізі корес-пондуючих рахунків |
Дані Книги аналітичного обліку витрат за статтями “Транспортні витрати”, “Відсотки за кредит” та “Витрати на зберігання, доробку, підсортування і передпродажну підготовку товарів” використовуються для розрахунку витрат на залишок нереалізованих товарів, що оформлюється відповідним документом.
Використання на підприємстві для аналітичного обліку витрат багатографного регістру, де для кожної статті витрат виділена окрема графа, дозволяє у будь-який момент часу одержати інформацію про величину витрат як у цілому так і в розрізі кожної статті, що дозволяє здійснювати аналіз витрат.
Організація документообігу на підприємстві представлена на рисунку 3.1.2.
| Етапи формування | Виконавець робіт | |||||
| інформаційного потоку витрат | поста-чаль-ники | інші органі-зації | банк | матер.-відповід.особа | бух-гал-терія | гол. бухгалтер |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
2. Обробка первинних документів 3. Первинна реєстрація облікової інформації 4. Групування та перег-рупування даних 5. Періодичне зведення даних 6. Складання бухгал-терської звітності | ||||||
Рис.3.1.3. Оперограма обробки інформаційного потоку по обліку витрат ВАТ “Універсам-23”
Проектування первинних документів з обліку витрат підприємства приведено у таблиці 3.1.2.
Проектування первинних документів по обліку витрат в ВАТ “Універсам-23”
№ з/п | Найменування документа | Характер документа | Відповідальний за складання | Призначення |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Товарно-транспорта накладна | Зовнішній | бухгалтерія постачальника | виконує функцію супроводженння товару від поста-чальника до по-купця, визначає суму витрат на перевезення |
| 2 | Акт на списання матеріалів | Внутрішній | матеріально-відповідальна особа | є підставою для списання вартості використаних матеріалів на витрати |
| 3 | Маршрутний лист | Внутрішній | матеріально-відповідальна особа, що здійснила витрати | фіксує здійснені транспортні витрати |
| 4 | Авансовий звіт | Внутрішній | підзвітна особа | призначений для перевірки доціль-ності здійснених витрат |
| 5 | Інвентариза-ційний опис | Внутрішній | інвентаризацій-на комісія, над-ходить з місця зберігання ТМЦ | призначений для перевірки збере-ження ТМЦ |
| 6 | Розрахунок амортизаційних відрахувань | Внутрішній | бухгалтерія підприємства | відображає суми амортизаційних відрахувань |
| 7 | Акт списання МШП | Внутрішній | бухгалтерія підприємства | використовується для відображення суми переданих в експлуатацію МШП |
| 8 | Розрахунково-платіжна відомість | Внутрішній | бухгалтер по заробітній платі | відображає суми нарахавоної заро-бітної плати |
Оперограма обробки первинних документів по фінансовому обліку витрат у ВАТ “Універсам-23” на прикладі обробки первинних документів по обліку витрат на господарські потреби приведена на рисунку 3.1.4.
| № | Зміст роботи | Виконавці | ||||
№ з/п | Дирек-тор | Зам. дирек-тора | Голов. бухгал-тер | Бух-галтер | Касир | |
2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 | Реєстрація та виписка видаткового касового ордера на видачу підзвітної суми Затвердження касового ордеру Передача його на виконання Видача грошей на госпо-дарські потреби під звіт із каси товариства Складання авансового звіту Подання авансового звіту з прикладеними до нього документами до бухгалтерії підприємства Затвердження авансового звіту Обробка авансового звіту Внесення записів до жур-налу-ордеру по кредиту рахукна 71 Внесення записів до Книги аналітичного обліку витрат Внесення записів до жур-налу-ордеру по кредиту рахунка 44 Внесення записів до Головної книги Складання звітності Затвердження звітності | |||||
Рис.3.1.4. Оперограма обробки первинних документів по фінансовому обліку витрат на господарські потреби у ВАТ“Універсам-23”
Отже, у якості носіїв разової інформації у системі бухгалтерського обліку ВАТ “Універсам-23” переважно використовуються “звичайні” документи. Незважаючи на прогрес у системі автоматизації обліку, обійтись без первинних документів на найближчу перспективу неможливо, тому їх удосконалення є досить актуальним. Для цього за допомогою існуючих засобів необхідно здійснювати уніфікацію і типізацію форм; застосовувати спосіб одноразового запису; зменшувати кількість екземплярів; проводити заготовлення бланків документів за допомогою ПЕОМ; здійснювати виписку документів за допомогою комп’ютера.
3.2. Фінансовий облік витрат комерційної діяльності.
В теорії бухгалтерського обліку чільне місце займають питання суті обліку та його ролі у суспільстві. Ці питання мають актуальне значення для визначення перспектив наукового пошуку в галузі теорії і практики бухгалтерського обліку, створення такої моделі облікового процесу, яка б в найбільшій мірі відповідала об’єктивній реальності, була простою і зрозумілою для тих, хто обирає професію бухгалтера.
В найбільш загальній формі можна зазначити, що бухгалтерський облік є складовою частиною інформаційної системи підприємства і з цих позицій його завданням є постійний розвиток методологічних елементів. Облік повинен розглядатись не як самоціль, а як засіб, за допомогою якого вирішується завдання управлінського апарату підприємства. Бухгалтерська інформація досягає 70 % в загальній економічній системі інформації підприємства і вона є точною, повною, оперативною, достовірною на відміну від іншої інформації - оперативної і статистичної.
Бухгалтерський облік повинен описати процеси, що відбуваються на підприємстві, стан та використання ресурсів, розрахункові взаємовідносини з покупцями, постачальниками, бюджетом, банком, персоналом, використання грошових коштів та інше.
Бухгалтерська інформація необхідна для апарату управління з метою регулювання розвитку підприємства, а також для зовнішніх користувачів - інвесторів, банків, податкових служб, постачальників тощо.
Бухгалтерський облік виступає у ролі інструмента, який забезпечує всі ланки апарату управління інформацією про стан об’єкту управління.
Бухгалтерський облік являє собою інформаційну систему про господарські процеси, використання ресурсів підприємства, формування ціни на товари та отримання прибутку.
Структура інформаційної системи бухгалтерського обліку описується рядом рахунків, які являють собою елементи системи. Кількість рахунків залежить від того, які об’єкти обліку відстежуються і по яких необхідно збирати інформацію. Рахунки призначені для упорядкування господарських операцій, які характеризують зміни в об’єктах обліку (збільшення чи зменшення).
Для обліку даних та узагальнення інформації про витрати постачальницько-збутових, торговельних, посередницьких та інших подібних до них підприємств використовують рахунки класу 9 “Витрати діяльності”: 92 – адміністративні витрати; 93 – витрати на збут; 94 – інші витрати операційної діяльності; 95 – вінансові витрати; 97 – інші витрати. Характеристика даних рахунків приведена у таблиці 3.2.1.
Характеристика рахунків 92,93,94 “Витрати ”
| Найме-нування рахунку | Наймену-вання субрахунку | Оборот по дебету рахунку | Оборот по кредиту рахунку |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
92 “Адміністративні витрати” 93 “Витрати на збут” 94 “Iнші витрати операційної діяльності” 95 “Фінансові витрати” 97 “Iнші витрати” | 944 “Сумнівні і безнадійні борги” 945 “Витрати від операційної урсовоїрізниці” 946 “Витрати від знецінення запасів” 947 “”Недостачі і витрати від порчі цінностей” 948 “Признанні штрафи, пені” 948 “Iнші витрати операційної діяльності” 951 “Відсотки за кредит” 952 “Iнші фінансові витрати” | Відображення признаних адміністративних витрат Відображення признаних витрат на збут Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат Відображення признаних витрат | Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” Відображенння списання на рахунокк 79 “Фінансові результати” |
Отже, планом рахунків бухгалтерського обліку для обліку витрат торговельних підприємств передбачено рахунки класу 9 “Витрати діяльності”. Характеристика рахунків класу 9 “Витрати діяльності”, у відповідності з планом рахунків наступна (табл. 3.2.2.).
Характеристика рахунків класу 9 “Витрати діяльності” у відповідності з планом рахунків
| № ра-хунка | Найменуван-ня рахунка | Відображення в “Звіті про фінансові результати” | З якими рахунками кореспондує |
| 1 | 2 | 3 | 5 |
92 93 94 | Адміністративні витрати Витрати на збут Інші вітрати операційної діяльності | Рядок 070 “Адміністративні витрати” Рядок 080 “Витрати на збут” Рядок 090 “Iнші операційні витрати” | 13,20,22,28,30,31,33,37,39,47,50,60,63,64,65,66,68,80,81,82,83,84 13,20,2,28,30,31,33,37,39,47,50,60,63,64,65,66,68,80,81,82,82,83,84,25 13,20,22,28,30,31,33,37,39,47,50,60,63,64,65,66,68,80,81,82,83,84,25,10,11,12,51,62 |
Метою синтетичного обліку витрат торговельного підприємства є визначення загальної суми всіх витрат. Дані рахунків 92,93,94,95,97 використовуються для контролю, як загальної величини витрат так і їх рівня.
У ВАТ “Універсам-23” облік витрат здійснюється на рахунках 92,93,94, так як дане підприємство здійснює продаж товарів через роздрібну мережу.
Аналітичний облік витрат ведеться у спеціальній Книзі аналітичного обліку, в якій для кожної статті витрат відведена окрема графа.
Книга відкривається на рік. Записи до неї здійснюються на підставі журналів-ордерів або інших облікових регістрів, в яких міститься кореспонденція по дебету рахунків 92,93,94, в кінці місяця.
На кожне перше число місяця здійснюється звірення даних аналітичного обліку з синтетичним, при цьому дебетовий оборот по рахунках 92,93,94, повинен дорівнювати сумі витрат за місяць по книзі аналітичного обліку.
Оскільки сума витрат впливає на визначення балансового прибутку і, звісно, на величину цього прибутку, то аналітичний облік повинен бути правильно організований.
Необхідною умовою забезпечення достовірності бухгалтерського обліку є те, що витрати слідує відносити на витрати того періоду, в якому вони здійснені, незалежно від часу їх попередньої або наступної оплати.
Переважна частина витрат на рахунках 92,93,94, відображається у момент їх здійснення у кореспонденції з кредитом відповіднихрахунків:
63 “Розрахунки з постачальниками і підзвіт” - на суми заборгованості перед постачальниками, транспортними та іншими організаціями за надані послуги по перевезенню вантажів, вантажно-розвантажувальним та іншим роботам;
311 “Розрахунковий рахунок”, 30 “Каса”, 372 “Розрахунки з підзвітними особами” та інші – на суму здійснених оплат по завезенню товарів з розрахункового рахунка, готівкою з каси або через підзвітних осіб;
66 “Розрахунки по оплаті праці”, 65 “Розрахунки по страхуванню” - на суму нарахованої заробітної плати працівникам і здійснених відрахувань на соціальні заходи та інші.
Аналітичний облік витрат у ВАТ “Універсам-23” здійснюється у розрізі номенклатури статей витрат, що дає можливість оперативного контролю за складом і величиною кожної статті (рис.3.2.1).
До статті 1 “Витрати на перевезення” відносяться всі витрати пов’язані з доставкою товарів (оплата послуг наданих транспортними організаціями, вартість паливно-мастильних матеріалів, витрати на оплату праці водіїв, амортизація транспортних засобів, витрати на поточний ремонт та інші витрати).
До статті 2 “Витрати на оплату праці” відносяться витрати на виплату основної та додаткової заробітної платні штатним і позаштатним працівникам.
До статті 3 “Витрати на оренду і утримання основних фондів” відносять орендну плату за взяті в оперативну оренду об’єкти основних виробничих фондів; за взяті в оренду приміщення нежитлового призначення для забезпечення основної виробничої та торговельної діяльності в розмірі, визначеному угодами сторін; витрати на опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію та інші комунальні послуги.
До статті 4 “Амортизаційні відрахування на повне відновлення основних фондів і нематеріальних активів” відносяться витрати на повне відновлення основних виробничих фондів у вигляді амортизаційних відрахувань від їх балансової вартості за встановленими нормами від їхньої балансової (залишкової) вартості.
Відповідно до статті 8.6.1. Закону України: Про оподаткування прибутку підприємств норми амортизації встановлено у відсотках до балансової вартості груп основних фондів на кінець звітного періоду в таких розмірах (у розрахунку на квартал): група 1 - 1,25 %; група 2-
6,25 %; група 4 - 3,75 %. Згідно з цим Законом та Інструкцією з бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фондів по групі 3 “Приватизований житловий фонд” амортизація не нараховується. Крім того, підприємствам надано право самостійно приймати рішення про застосування прискореної амортизації груп 2 і 4, придбаних після набуття цим Законом чинності.
Зазначимо, що у ВАТ “Универсам-23” норми прискореної амортизації не застосовуються. Амортизацію основних фондів нараховують за встановленими нормами до балансової (залишкової) вартості основних фондів підприємства, тобто методом зменшуваного залишку (дегресивний метод). Сутність цього методу полягає в тому, що база нарахування з кожним звітним періодом (кварталом) зменшується на суму амортизації, нарахованої в періоді, що передує звітному.
У бухгалтерському обліку підприємства на суму нарахованої амортизації на повне відновлення основних фондів основної діяльності роблять запис по дебету рахунка 92,93,94 і кредиту рахунка 13 “Знос необоротних активів”
Пунктом 8.7. Закону України: Про оподаткування прибутку підприємств встановлено, що підприємства мають право протягом звітного року відносити до складу валових витрат чи будь-які витрати на придбання, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інше поліпшення основних фондів у сумі, що не перевищує 5% сукупної балансової вартості основних фондів на початок року. Витрати, що перевищують зазначену суму, відносять на збільшення балансової вартості основних фондів і підлягають амортизації за нормами, передбаченими для відповідних груп основних фондів.
До статті 7 “Витрати на паливо, газ, електроенергію для виробничих потреб” відноситься фактична собівартість палива, яке використовується на технологічні та інші виробничі потреби; витрати на перевезення палива в межах підприємства.
До статті 8 “Витрати на зберігання, підсортування, оброблення, пакування та передпродажну підготовку товарів” відносяться витрати матеріалів на пакування товарів, оплата послуг фасовочних підприємств; вартість тимчасового зберігання товарів на складських приміщеннях сторонніх організацій; утримання холодильних установок, включаючи вартість спожитої електроенергії; витрати по забезпеченню збереження товарів і інші.
До статті 9 “Витрати на рекламу” відносяться витрати на оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат, де знаходяться зразки товарів; на розроблення і видання рекламних виробів; на розроблення і виготовлення ескізів етикеток, зразків фірмових пакетів та упаковки; на уцінку товарів, які частково або повністю втратили свою первісну якість за час експонування в кімнатах зразків, вітринах і на виставках, а також під час демонстрації в торговельних залах самообслуговування.
У бухгалтерському обліку підприємства витрати на рекламу відображаються по дебету рахунка 93 “Витрати на збут” в кореспонденції з кредитом відповідних рахунків: 20 “Виробничі запаси”, 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети” (на вартість матеріальних цінностей, що використані з рекламною метою), 66 “Розрахунки по оплаті праці”, 65 “Розрахунки по страхуванню” (на суму заробітної платні, належної працівникам за виготовлення реклами, з нарахованими на неї зборами на соціальне і пенсійне страхування).
У разі замовлення рекламних послуг стороннім організаціям (реклама у засобах масової інформації, виготовлення каталогів, проспектів тощо) роблять запис по дебету рахунка 93 “Витрати на збут” і кредиту рахунка 37 “Розрахунки з різними і дебіторами” і одночасно на суму податкового кредиту по дебету рахунка 644 “Податковий кредит” і кредиту рахунка 37 “Розрахунки з різними дебіторами”.
При відображенні представницьких витрат (організація прийомів, презентацій, безоплатне роздавання зразків товарів з рекламною метою тощо) слід урахувати наявність ліміту ( 2 відсотки від оподатковуваного прибутку, зазначеного у декларації про прибуток підприємства за попередній квартал). Отже, треба розподілити здійснені витрати на ті, що будуть включені до складу валових витрат, і ті, що покриються за рахунок власного прибутку. При цьому має бути врахована також вимога Закону України: Про податок на додану вартість (п.7.4.1): податковий кредит виникає по тих товарах (роботах, послугах), вартість яких відноситься до валових витрат.
До статті 10 “Відсотки за кредит” відносяться витрати на сплату відсотків за користування фінансовими кредитами, одержаними для поповнення власних оборотних коштів, а також для придбання основних виробничих фондів і нематеріальних активів, для поточної виробничої діяльності, незалежно від терміну кредитування.
До статті 11 “Втрати товарів у межах норм природного убутку під час перевезення, зберігання та реалізації” відносяться втрати товарів у межах норм природного убутку під час перевезення, зберігання та реалізації, що утворилися внаслідок усушки і вивітрення, розтрушення і розпилення, розкришування, витоку, розливу тощо; втрати від бою під час перевезення, зберігання та реалізації скляного та порцелянового посуду з продовольчими товарами і порожнього (у межах норм).
Втрати товарів у межах норм природного убутку певною мірою впливають на величину витрат ВАТ “Універсам-23”, ці втрати виявляються за допомогою інвентаризації.
До статті 12 “Витрати на тару” відносяться амортизація (знос) власної інвентарної тари і тари-обладнання; витрати на ремонт власної інвентарної тари і тари-обладнання; амортизація багатооборотної заставної тари, яка відшкодовується постачальникам відповідно до угод на поставку товарів.
До статті 13 “Відрахування на соціальні заходи” відносяться відрахування на державне (обов’язкове) соціальне страхування, пенсійне страхування (до Пенсійного фонду України), а також на додаткове пенсійне страхування та відрахування до Фонду сприяння зайнятості населення.
До статті 14 “Витрати на обов’язкове страхування майна” відносяться платежі з обов’язкового страхування майна торговельного підприємства та цивільної відповідальності, передбачені законодавством.
До статті 15 “Інші витрати” відносяться витрати непередбачені перерахованими вище статтями: витрати на проведення міроприємств, передбачених угодою між керівництвом і трудовим колективом по охороні праці і техніці безпеки; витрати пов’язані з оплатою послуг комерційних банків і кредитно-фінансових установ, включаючи плату за розрахунково-касове обслуговування, одержання гарантій вексельного аваля, поштово-телеграфних послуг і інших витрат, пов’язаних з грошовим обігом; витрати на контрольно-касові стрічки, чорнила для печатного механізму касових апаратів і інші; витрати по збиранню і здачі торгової виручки; витрати, пов’язані з проведенням експертиз і лабораторних аналізів якості товарів; витрати на відрядження; витрати на канцелярські та облікові принадності (папір, папки для зберігання документів, облікові бланки, форми звітності); виписка і придбання довідково-нормативних документів; друкування інструкцій і інших матеріалів та інші витрати.
Аналітичний облік за статтями витрат у фінансовому обліку розпадається оскільки немає рахунку витрати обігу і витрати на доставку товарів включаються у собівартість придбаних товарів. Такий облік можливий у системі управлінського обліку для цілей аналізу і контролю витрат.
Поряд з цим, мають місце витрати, які здійснюються у поточному періоді (місяці), але підлягають включенню у витрати наступних періодів. Так, на підприємстві одноразово в момент передплати оплачуються виписані на рік газети, журнали, довідково-нормативні документи. Ці витрати здійснюються за рахунок майбутніх звітних періодів. Вони підлягають розподілу однаковими частинами по періодах (місяцях) і включенню до витрат того звітного періоду, до якого вони належать.
Такі витрати в момент їх здійснення попередньо обліковуються по дебету 39 “Витрати майбутніх періодів” у кореспонденції з кредитом відповідних рахунків. При списанні відповідної частки витрат, здійснених у рахунок майбутніх періодів, на витрати звітного періоду в бухгалтерському обліку роблять запис по кредиту рахунка 39 “Витрати майбутніх періодів” і дебету рахунка 92 “Адміністративні витрати”. Цим забезпечується рівномірний розподіл витрат між суміжними звітними періодами, що дає можливість здійснювати контроль за дотриманням кошторису витрат та, в кінцевому підсумку, визначити правильний фінансовий результат за кожний звітний період. Сальдо (дебетове) рахунку 39 “Витрати майбутніх періодів” показує суму здійснених раніше, але ще не списаних витрат.
У бухгалтерському обліку ВАТ “Універсам-23” витрати відображаються у наступному порядку, приведеному у таблиці 3.2.3.
Таблиця 3.2.3
Порівняльна характеристика кореспонденції рахунків по обліку витрат згідно Національних Стандартів.
№ | Зміст господарської | За мето-дологією П(с)БО | У ВАТ “Універсам-23” | ||
| з/п | Операції | Дт | Кт | Дт | Кт |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
1 2 3 4 5 6 | Відображення заборгованості транспортним підприємствам за перевезення товарів: по діючим тарифам на суму податкового кредиту з ПДВ, на яке товариство має право зменшити податкове зобов’язання Оплата розрахунковими чеками транспортних та інших послуг по перевезенню товарів Відображення амортизаційних відрахувань на повне відновлення основних фондів, обрахованих за встановленими нормами до балансової вартості Відображення суми зносу по спецодягу, інвентарю та іншим малоцінним і швидкозношуваним предметам вартістю більше 10 гривень за одиницю Списання малоцінних і швидкозношуваних предметів вартістю менше 10 гривень за одиницю , введених в експлуатацію Нарахування основної і додаткової заробітної плати робітникам торг.п/п | 93 644 93 92 92 92 81 93 | 685 685 331 131 132 132 661 81 | 44/2 68 - 44/2 44/2 44/2 44/2 | 60, 76 - 02 13 12 70 |
Продовження таблиці 3.2.3
| 7 | Відрахування на соціальні заходи, обраховані за встановленими законодавством нормами до суми витрат на оплату праці : а) на обов’язкове (державне) соціальне та пенсійне страхування; | 92 | 652 | 44/2 | 69/3 |
8 9 10 11 | б) на обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіття Відображення заборгованості комунальному господарству - за комунальні послуги (опалення, освітлення, водопостачання та ін.) Відображення заборгованості по обов’язковому страхування майна Відображення заборгованості орендодавцю по нарахованій орендній платі : за поточний місяць ; за наступний місяць Перерахування з розрахункового рахунку на сплату підписки на спеціалізовану літературу і нормативно-довідкову документацію на наступний звітний період | 92 92 644 92 93 644 39 39 | 653 631 631 654 685 685 685 685 | 44/2 44/2 68 44/2 44/2 68 31 31 | 68 76 76 65 76 76 76 51 |
12 13 14 15 | Списання відповідної частки раніше проведених витрат у рахунок майбутніх періодів на витрати звітного місяця Списання вартості нестач і псування товарів у межах норм природного убутку, виявлених під час інвентаризації Списання вартості матеріалів, витрачених : на пакування товарів ,що реалізуються (пакети, папір); на оформлення вітрин і виставок товарів Витрати на участь у виставках і ярмарках і на представницькі витрати (організація прийомів, конференцій та ін. | 92 84 91 93 93 93 | 39 947 84 204 201 201 | 44/2 44/2 44/2 44/2 44/2 | 31 84 05 05,41 51,71,76 |
Продовження таблиці 3.2.3
| 16 | Беззворотня передача зразків і моделей товарів на виставки | 93 | 28 | 44/2 | 41/2 |
| 17 | Списання уцінки товарів, які втратили свою первісну якість від виставлення їх на вітринах | 93 | 282 | 44/2 | 14 |
| 18 | Оплата з розрахункового рахунку рахунку вартості ліцензій та ін. держ. дозволів на здійснення господарської діяльності | 94 | 311 | 44/2 | 51 |
| 19 | Оплата з розрахункового рахунку витрат, пов’язаних з проведенням експертиз і лабораторних аналізів якості товарів | 93 | 311 | 44/2 | 51 |
| 20 | Оплата з розрахункового рахунку відсотків банку за користування кредитами і за розрахунково-касове обслуговування | 951 685 | 685 311 | 44/2 76 | 76 51 |
| 21 | Списання із підзвітних сум витрат по відрядженнях, сплачених поштово-телеграфних послуг, придбаних канцелярських товарів | 92 | 372 | 44/2 | 71 |
| 22 | Списання на витрати суми раніше пред’явлених претензій, в позові яких відмовлено судовими органами | 948 | 374 | - | - |
23 24 25 | Нарахування до сплати податків та зборів; землекористування, інноваційний, комунальний фонди, використання місцевої символіки, різні збори Включення до складу витрат витрат на ремонт основних фондів, реконструкції, модернізації у розмірі, що не перевищує 5% балансової вартості основних фондів на початок звітного року Списання у кінці місяця витрат, що відносяться до реалізованих товарів | 92 92 791 | 642 131 93 | 44/2 44/2 80 | 65,76 03 44/2 |
Отже, облік витрат у ВАТ “Універсам-23” здійснюється у відповідності з нормативними документами на рахунку 92,93,94,95, при цьому аналітичний облік здійснюється у розрізі номенклатури статей витрат у книзі аналітичного обліку з витрат. Кореспонденція рахунків, що застосовується при обліку витрат даного підприємства, відповідає вимогам діючих нормативних документів.
Однак в 2000 році запроваджується бухгалтерський облік за Національними стандартами, які передбачають застосування нового Плану рахунків. Згідно цього Плану рахунків витрати поділяються на класи. Для обліку витрат призначені рахунки 8 і 9 класів.
Клас 8. “Витрати по елементам”.
Рахунки цього класу існують для узагальнення інформації про витрати підприємства на протязі звітнього періоду.
Витрати відображаються на рахунках бухгалтерського обліку,якщо їх оцінка може бути достовірно визначена на момент вибуття актива або збільшення зобов’язання, які призводять до зменьшення власного капіталу підприємства.
Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладені у П(С)БО 16 “Витрати”.
Цей клас включає такі синтетичні рахунки:
· 80- матеріальні витрати
· 81- витрати на оплату праці
· 82- відрахування на соціальні заходи
· 83- амортизація
· 84- інші операційні витрати
· 85- інші затрати
Кожен з цих синтетичних рахунків поділяється на субрахунки.
Клас 9. “Витрати діяльності”.
Рахунки цього класу застосовуються для обробки інформації про витрати операційної,інвестиційної,фінансової діяльності та витрати на попередження надзвичайних подій та ліквідацію наслідків.
· 90 - собівартість реалізації
Цей рахунок призначено для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
За дебетом рахунку 90 ”Собівартість реалізації” відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок), за кредитом – списання в порядку закриття дебитових оборотів на рахунок 79 “Фінансові результати”.
Адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати не включаються до складу виробничої собівартості готової та реалізованої продукції, а тому інформація про такі витрати узагальнюється на рахунок обліку витрат звітного періоду 92 – 93 “Витрати на збут”, 94 “Інші витрати операційної діяльності”.
Рахунок 90 має такі субрахунки:
901 “Собівартість реалізованої готової продукції”
902 “Собівартість реалізованих товарів”
903 “Собівартість реалізованих робіт і послуг”
· 91- загальногосподарські витрати
На рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва, а також витрат на утримання та експлуатацію машин і устаткування. Цей рахунок не застосовується підприємствами торгівлі.
За дебетом рахунка 91 ”Загальновиробничі витрати” відображається сума визнаних витрат, за кредитом – щомісячне, за відповідним розподілом, списання на рахунки 23 “Виробництво” та 90 “Собівартість реалізації”.
Аналітичний облік ведеться за місцями виникнення, центрами і статтями (видами) витрат.
· 92- адміністративні витрати
На цей рахунок відображаються загальногосподарські витрати, пов’язані з управлінням та обслуговуванням підприемства.
За дебетом рахунка 92 “Адміністративні витрати” відображається сума визнаних адміністративних витрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
До загальногосподарських витрат, зокрема, належать витрати на утримання адміністративно – управлінського персоналу, витрати на їх службові відрядження, витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського призначення (оренда, амортизація, ремонт, комунальні послуги), охорона, юридичні, аудиторські, транспортні послуги, поштово – телеграфні, канцелярські витрати, сума податків, зборів (обов’язкових платежів).
Аналітичний облік ведеться за статтями витрат.
· 93- витрати на збут
На рахунок 93 “Витрати на збут” ведеться облік витрат, пов’язаних зі збутом (реалізацією, продажем) продукції, товарів, робіт і послуг.
За дебетом рахунка відображається сума визнаних витрат на збут, за кредитом – спиання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
До витрат на збут, зокрема, належать витрати пакувальних матеріалів, транспортування продукції, товарів за умовами договору, витрати на маркетиг та рекламу, витрати на оплату праці й комісійні продавцям, торговим агентам, працівникам відділу збуту, амортизація, ремонт та утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, що використовуються для забеспечення збуту продукції, товарів, робіт і послуг.
· 94- інші витрати операційної діяльності
На цьому рахунку ведеться облік витрат операційної діяльності підприємства, крім витрат, які відображаються на рахунках 90 “Собівартість реалізації”, 92 “Адміністративні витрати”, 93 “Витрати на збут”.
Рахунок 94 “Інші витрати операційної діяльності” має такі субрахунки:
941 “Витрати на дослідження і розробки”
942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”
943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів”
944 “Сумнівні та безнадійні борги”
945 “Витрати від операційной курсової різниці”
946 “Витрати від знецінення запасів”
947 “Нестачі і втрати від псування цінностей”
948 “Визнані штрафи, пені, неустойки”
949 “Інші витрати операційної діяльності”
За дебетом рахунка відображається сума визнаних витрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
· 95- фінансові витрати
На рахунку 95 “Фінансові витрати” ведеться облік витрат фінансової діяльності підприємства.
Рахунок 95 має такі субрахунки:
951 “Відсотки за кредит”
952 “Інші фінансові витрати”
За дебетом рахунка відображається сума визнаних витрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
· 96- втрати від участі в капіталі
На цьому рахунку ведетьсмя облік витрат від зменшення вартості інвестицій, облік який ведеться за методом участі в капіталі, що виникають в процесі інвестиційної діяльності підприємства.
Рахунок 96 має такі субрахунки:
961 “Витрати від інвестицій в асоційовані підприємства”
962 “Витрати від спільної діяльності”
963 “Витрати від інвестицій в дочірні підприємства”
За дебетом рахунка відображається сума визнаних втрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
· 97- інші витрати
На рахунку 97 “Інші витрати” ведеться облік витрат, що виникають в процесі звичайної діяльности (крім фінансових витрат), але не пов’язані з виробництвом або реалізаціею основної продукції (товарів) та послуг, а також витрат страхової діяльності.
За дебетом субрахунків 971 - 977 відображається сума визнаних витрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
Рахунок 97 має таки субрахунки:
971 “Собівартість реалізованих фінансових інвестицій”
972 “Собівартість реалізованих необоротних активів”
973 “Собівартість реалізованих майнових комплексів”
974 “Витрати від неопераційних курсових різниць”
975 “Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій”
976 “Списання необоротних активів”
977 “Інші витрати звичайної діяльноті”
978 “Виплати срахових сум та страхових відшкодувань”
979 “Перестрахування”
· 98- податок на прибуток
На цьому рахунку ведеться облік належної за даними бухгалтерського обліку суми податку на прибуток від звичайної діяльності та надзвичайних подій.
За дебетом рахунка відображається нарахована сума податку на прибуток, за кредитом – включення до фінансових результатів на рахунку 79.
Рахунок 98 “Податки на прибуток” має такі субрахунки:
981 “Податки на прибуток від звичайної діяльності”
982 “Податки на прибуток від надзвичайних подій”
· 99- надзвичайні витрати
На рахунку 99 “Надзвичайні витрати” ведеться облік витрат і витрат, пов’язаних з подіями або операціями, які відрізняються від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вони повторюватимуться періодично або в кожному звітному періоді.
За дебетом рахунка відображається сума визнаних витрат, за кредитом – списання на рахунок 79 “Фінансові результати”.
До витрат від надзвичайних подій відносяться як прямі витрати за наслідками цих подій, так і витрати на здійснення заходів, пов’язаних із запобіганням та ліквідацією таких наслідків (відшкодування, сплата стороннім організаціям, заробітна плата працівників, зайнятих на відновлюваних роботах, вартість використаних сировини та матеріалів тощо).
Рахунок 99 “Надзвичайні витрати” має такі субрахунки:
991 “Витрати від стихійного лиха”
992 “Витрати від техногенних катастроф і аварій”
993 “Інші надзвичайні витрати”
3.3
. Податковий облік витрат комерційної діяльності
З прийняттям нового Закону України: Про внесення змін і доповнень до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” введено поняття “валові витрати” та передбачено використання даних про валові витрати виробництва та обігу і валові доходи у податкових розрахунках підприємств і організацій - платників податку на прибуток.
Відповідно до цього Закону під валовими витратами розуміють суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Це поняття не є тотожним поняттю витрат торгівельного підприємства, так як витрати є лише однією із складових валових витрат. Податковий облік валових витрат відрізняється від бухгалтерського обліку витрат тим, що до його складу входять наступні елементи:
· вартість товарів, що надійшли на підприємство на протязі звітного періоду;
· сума здійснених підприємством попередніх сплат у рахунок майбутнього надходження товару;
· сума товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на виконання бартерних операцій, у разі, коли це завершальна балансуюча операція.
До складу валових витрат відносяться також суми витрат, які не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або псуванням документів, встановлених правилами податкового обліку, і підтверджених такими документами у звітному податковому періоді; суми витрат, не врахованих в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок і виявлених у звітному податковому періоді при обчисленні податкового зобов’язання; суми безнадійної заборгованості в частині, яка не була віднесена да валових витрат у тому випадку, коли відповідні мірі щодо стягнення таких боргів не призвели до позитивного результату, а також суми заборгованості, відносно яких закінчився термін позивної давності; суми витрат по операціях особливого виду, в тому числі по бартерним операціям, страховій діяльності, по операціям з розрахунками в іноземній валюті, по операціям по торгівлі цінними паперами і деривативами, по операціям в області спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, по операціям з борговими зобов’язаннями і вимогами; суми витрат, пов’язані з покращанням основних фондів у розмірі, який не перевищує 5% сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок року, а також суми перевищення балансової вартості основних фондів і нематеріальних активів над вартістю їх продажу.
Необхідно також відмітити, що стаття 5.3.3, абзац 2 Закону про оподаткування прибутку визначає, що платники податку на прибуток, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість, до складу валових витрат відносять суми податку на додану вартість, сплачені у складі ціни придбання товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат таких платників податку. Якщо платник податку на прибуток, який зареєстрований як платник податку, одночасно здійснює операції по продажу товарів (робіт, послуг), які оподатковуються податком на додану вартість і звільнені від оподаткування, або не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість, то податок на додану вартість, сплачений у складі витрат по придбанню товарів (робіт, послуг), що включаються до складу валових витрат, і основних фондів і нематеріальних активів, які амортизуються, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму, яка не відноситься до складу податкового кредиту такого платника податку відповідно Закону України: Про податок на додану вартість.
Законом України: Про оподаткування прибутку підприємств (стаття 5.9) також передбачено, що на розмір валових витрат платників податку впливає приріст або убуток балансової вартості купівельних товарів (крім активів, які підлягають амортизації, цінних паперів і деривативів), матеріалів, сировини, комплектуючих виробів та напівфабрикатів на складах. Якщо балансова вартість таких запасів на кінець звітного кварталу перевищує їх балансову вартість на початок звітного кварталу, то різниця вираховується із суми валових витрат платника податку у цьому звітному кварталі. Якщо ж вартість таких запасів на початок звітного періоду перевищує їх вартість на кінець цього періоду, то різниця додається до складу валових витрат платника податку в цьому періоді.
Хотілось би звернути увагу на деякі особливості віднесення витрат подвійного призначення до складу валових витрат, визначених статтею 5.4 Закону про оподаткування прибутку підприємства. Так, до валових витрат відносяться витрати, крім тих, які підлягають амортизації, пов’язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, на проведення дослідно-експериментальних і конструкторських робіт, виготовлення і дослідження моделей і зразків, пов’язаних з господарською діяльністю платника податку, придбанням нематеріальних активів для використання господарської діяльності. Це стосується витрат на перераховані заходи незалежно від того чи привели такі заходи до збільшення доходів платника податку чи ні. Передбачено віднесення на валові витрати витрат на придбання літератури для інформаційного забезпечення господарської діяльності, а також на проведення аудиту відповідно діючого законодавства, включаючи проведення добровільного аудиту по рішенню платника податку. Як відомо до 01.07.97 року витрати на проведення добровільного аудиту не можна було відносити на витрати, а коло суб’єктів підприємницької діяльності, на яких поширювалися вимоги щодо обов’язковості аудиту, був обмежений. Це значно зменшувало можливості підприємств проводити перевірку своєї господарської діяльності незалежними аудиторами по власній ініціативі, яка дозволяла своєчасно, і що важливо, без фінансових санкцій, виявляти помилки в оподаткуванні. Тепер підприємства одержали таку можливість.
До валових витрат відносяться також витрати платників податку, пов’язані з професійною підготовкою або перепідготовкою по профілю такого платника податку фізичних осіб, які знаходяться з ним в трудових відносинах, в українських закладах освіти, за винятком фізичних осіб, пов’язаних з таким платником податку. Але обов’язки по доказу зв’язку витрат на вище перераховані цілі з господарською діяльністю платника покладаються на самого платника податку.
До валових витрат відносяться будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або на гарантійну заміну товарів, що продані платником податку і вартість яких не компенсується за рахунок покупців товару, але не більше суми, що відповідає рівню гарантійних замін, прийнятих платником, але не більше, ніж 10% від сукупної вартості таких реалізованих товарів, і по яких не пройшов термін гарантійного обслуговування.
До складу валових витрат відносяться також будь-які витрати по придбанню ліцензій та інших спеціальних дозволів, виданих державними органами для здійснення господарської діяльності, включаючи плату за реєстрацію підприємства в органах державної влади, крім витрат на придбання торгових патентів.
У відповідності з новою редакцією даного Закону певні особливості має віднесення до валових витрат витрат на відрядження. Так, до складу валових витрат відносяться поряд з витратами на відрядження фізичних осіб, які знаходяться в трудових відносинах з платником, також витрати на відрядження фізичних осіб, що є членами керівних організацій платника. До складу валових витрат також можна відносити вартість на харчування, включених рахунків за проживання в готелях, а також вартість телефонних переговорів. Підставою для віднесення цих витрат до складу валових витрат є відповідні первинні документи.
Необхідно відмітити, що до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов’язані з виплатою або нарахуванням відсотків по борговим зобов’язанням, в тому числі по будь-яким кредитам або у вигляді орендної плати на протязі звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюється у зв’язку з веденням господарської діяльності платника.
Записи по дебету рахунку 18 ”Валові витрати здійснюються на підставі первинних документів, що фіксують факти здійснення господарських операцій. Одночасно із записами операцій по дебету рахунку 18 “Валові витрати” рахунок кредитується у кореспонденції з відповідними рахунками. Інформаційне навантаження про загальний обсяг валових витрат підприємства має кредит рахунку 18 “Валові витрати”.
Сальдо на рахунках 18 “Валові витрати” і 48 “Валові доходи” на початок і кінець звітного періоду не може бути. Обороти по дебету рахунку 18“Валові витрати” і кредиту рахунку 48 “Валові доходи” використовуються як складові валових витрат і валових доходів підприємства.
Трансформація бухгалтерського обліку в Україні, яка відбувається, особливо з введенням в дію Законів України: Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” і “Про податок на додану вартість” чітко розмежувала функції і завдання фінансового і податкового обліку. Ця межа сформувалася і відносно витрат та валових витрат. Новим податковим законодавством було введено поняття валових витрат, які по формі і суті не ототожнюються з комерційними витратами.
3.4. Управлінський (внутрішньогосподарський) облік витрат комерційної діяльності
Пошуки ефективних мікроекономічних механізмів управління підприємством обумовили появу управлінського обліку.
Управлінський облік – це інтегрована система обліку витрат і доходів, нормування, планування, контролю і аналізу, що надає інформацію для оперативних управлінських рішень і розвитку підприємств.
Управлінський облік як самостійне поняття використовуеться в нашій країні порівняно недавно. Є спеціалісти, які по сьогодняшній день мають сумніви, щодо правомірності його існування, але більшість теоретиків та практиків у сфері обліку підтримують думку про те, що управлінський облік як самостійний вид формування та використання економічної інформації не лише має право на існування, але й необхідний. Ця тенденція знайшла відображення у міжнародних стандартах обліку та звітності, у англомовній економічній літературі, в практиці діяльності багатьох закордонних фірм.
Управлінський (внутрішньогосподарський) облік не є якимось самостійним бухгалтерським обліком. Це є продовження, а точніше подальше поглиблення, деталізація даних бухгалтерського фінансового обліку в частині витрат і доходів діяльності, коли розкривається ефективність придбання ресурсів, технологічних та організаційних рішень, мотивації тощо. Цей облік є комерційною таємницею підприємства і складається для конкретного підприємства виходячи з характеру організаційних рішень. Основними користувачами інформації з управлінського обліку є керівники, власники, засновники, менеджери. Це конфіденційна бухгалтерська інформація, тобто таємна. На відміну від фінансового обліку він розробляється самим підприємством з урахуванням різних параметрів, беручи до уваги при підготовці варіантів управлінських рішень якісні чинники. У той час як у фінансовому обліку всі операції відображаються на рахунках і у звітності в єдиному грошовому вимірі.
Взаємозв’язок та розбіжності між фінансовим та управлінським обліком схематично зображено на рисунку 3.4.1.
Розробка та втілення управлінських рішень базується на плановій, нормативній, технологічній, обліковій та аналітичній інформації. Контроль та регулювання реалізується на базі планів та фактичних даних оперативного обліку.
Оцінка результатів управлінських рішень та відповідальність за їх виконання здійснюється по даним внутрішньої звітності. Аналітичні розрахунки, виконані за допомогою специфічних прийомів, застосовується для планування та координацій майбутнього розвитку підпрмємства. Ці функції у інформаційній системі підприємства виконує управлінський облік.
Таким чином структура обліку на підприємстві наведена на рисунку 3.4.2. Як бачимо,вона складається з двох підсистем: фінансового та управлінського обліку.
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Рис. 3.4.1. Схема взаємозв’язку та розбіжностей між
управлінським та фінансовим обліком
|
|
|
Функції оцінки
|
|
|
Рис.3.4.2. Структура обліку на підприємстві.
Управлінський облік об’єднує в єдину систему планування, облік та аналіз витрат по видам, місцям формування. Кожна з складових частин системи повинна передбачати методику аналітичної оцінки отриманї інформації з точки зору можливостей її використання для управління. Оскільки інформація в управлінському обліку регулярно подається у вигляді різних варіантів співвідношення “витрати – результати”, методика аналізу може включати рекомендації по визначенню оптимальної для підприємства рішення. Доцільно провести методику коректування асортименту продажу, рекомендації по результатам аналізу відхилення по витратам, обсягам збуту, по показникам ефективності прці та використання потужностей, по оцінці резервів та витрат. По своєму змісту та призначенню управлінський облік орієнтується на майбутне. Це облік для плану, для прогнозу, для прийняття рішення, одночастно це облік обставин, які можливо, відбудуться на протязі плануємого періоду. Таким чином, становлення та розвиток управлінського обліку повинно здійснюватись з орієнтацією не лише на задоволення потреб кожного дня, оперативного управління , але й з врахуванням близької та віддаленої перспективи. Мета управління реалізується в очікуваних результатах господарювання ,за допомогою обліку необхідно ці результати передбачити та забезпечити їх досягнення. Традиційний облік того,що є, доповнюється обліком того, що буде.
Управлінський облік, перш за все, виконує задачі оперативного управління результатами фінансово-господарської діяльності та цим забезпечує його існування на ринку. Схема управління витратами підприємства наведені на рисунку 3.4.3.
В ході процесу управління витратами, передбачаються наступні етапи:
1. Організація обліку витрат в цілому і по статтях витрат,що створює інформаційну базу для прийняття управліньських рішень.
2. Аналіз витрат, що дає змогу оцінити стан витрат,ступінь раціональності здійснення витрат ,дати кількісну оцінку факторам, які впливають на суму поточних витрат.
3. Нормування витрат, яке передбачаєвизначення граничних розділів по окремих видах витрат (норми спецодягу, природнього убутку та ін.)
4. Планування витрат, яке надає можливість визначати мінімальні та максимальні границі витрат,можливий розмір витрат при плановому обсязі діяльності і рівні використання ресурсів і вибрати такий варіант плану витрат, який максимально відповідає досягненню цільового розміру прибутку.
Загальну модель процесу управління витратами торгівельного підприємства подано на схемі 3.4.3.
Важливою характеристикою західних систем управлінського обліку є оперативність обліку витрат. З цієї точки зору витрати поділяють на облік фактичних витрат та облік витрат по системі “стандарт-кост”. Система “стандарт-кост” включає в себе розробку норм стандартів на витрати праці, матеріалів,складання стандартної калькуляції та облік фактичних витрат з визначенням відхилень від стандартів (норм).
В західній практиці широко використовується система “директ-костінг”, мета якої полягає в організації розмежованого обліку постійних та змінних витрат. Використовуючи різні аспекти організації “директ-костінга” на заході та аналізуючи його застосування у західному обліку випливає неоднозначність поняття “директ-костінг”: з однієї сторони - це характеристика підсистеми управлінського обліку з точки зорувключення у собівартість затрат, а з іншої, що дуже важливо-це і є система управлінського обліку, що основана на класифікації витрат на постійні та змінні в залежності від обсягів діяльності.
Управлінський облік виступає складовою частиною інформаційної системи підприємства ВАТ “Універсам-23”. Ефективність управління забезпечується інформаціією про діяльність структурних підрозділів ,служб,відділів. Управлінський облік формуєтаку інформацію для керівників різних рівнів управління всередині підприємства з метою прийняття ними вірних управлінських рішень. Зміст управлінського обліку визначається цілями управління,він може бути змінений за рішенням адміністрації в залежності від мети та інтересів, які стоять пред керівниками внутрішніх підрозділів.
Таким чином суть управлінського обліку можна визначити,як інтегровану систему обліку,планування,контролю та аналізу,яка системазує інформацію для оперативних управлінських рішень та координації проблем майбутнього розвитку підприємства.
4. Проектування системи економічного аналізу та поточного контролю витрат.
4.1. Основні концепції методики та організації внутрішньогосподарського контролю витрат.
Поточний контроль здійснюється в процесі виконання господарських операцій. Основними завданнями цього контролю є виявлення відхилень у процесі виконання робіт з метою вжиття необхідних заходів щодо суненн6я негативних факторів і закріплення позитивного досвіду. Згідно із Законом України “Про підприємства в Україні” поточний контроль здійснюється в умовах широкої гласності із залученням усього колективу. Соціально-економічні рішення, які стосуються діяльності підприємства. розробляють і приймають на підприємстві за участю трудового колективу, а також профспілкової організації відповідно до статусу і законодавства їх. Аналогічно прийнятим рішенням здійснюється поточний контроль за виконанням їх у процесі фінансово-господарської діяльності підприємства. При цьому підприємство суворо контролює раціональне й економне витрачання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів. щоб запобігти безгосподарності і марнотратству.
За результатами контрольних перевірок керівництво підприємства приймає управлінські рішення з усунення причин, які негативно впливають на діяльність підприємства.
Метою проведення поточного контролю витрат є активне сприяння зниженню витрат шляхом удосконалення технології торговельного процесу, а також уникнення різних невиробничих витрат і покращання фінансових результатів підприємства.
Головними завданнями поточного контролю витрат є: перевірка обгрунтованості формування витрат по економічним елементам і статтям в бухгалтерському обліку і звітності, вивчення правильності розподілу витрат між реалізованими товарами і залишком нереалізованих товарів, а також звітними періодами; виявлення резервів зменшення витрат.
Відповідно до завдань витрат визначаються об’єкти, джерела інформації і методичні прийоми поточного контролю (рис.4.1.1.).
Поточний контроль витрат розпочинається з перевірки обгрунтованості їх планової величини, передбаченої кошторисом витрат. За допомогою розрахунково-аналітичних методичних прийомів аудит досліджуються додаткові і чисті витрати з метою виявлення їх рівня і залежності від основних напрямків діяльності.
Джерелами інформації при контролі додержання кошторису витрат є дані аналітичного обліку по рахунку 92,93 “Витрати”, товарно-транспортні накладні, відомості на виплату заробітної платні, рахунки за використані паливно-енергетичні ресурси і інша первинна документація, яка є підставою для віднесення затрат до складу витрат.
Перевіривши обгрунтованість планових розрахунків з нормами витрат трудових, матеріальних і фінансових ресурсів і затверджених у кошторисі витрат підприємства, досліджуються витрати за способом віднесення їх на об’єкти затрат - прямі і непрямі.
Одночасно досліджуються витрати в залежності від обсягу товарообороту, при цьому виділяють: умовно-змінні і умовно-постійні витрати.
Абсолютна сума витрат не в повній мірі характеризує обсяг затрат живої і уречевленої праці. Тому поряд з абсолютними величинами витрат при контролі використовують відносний показник - рівень витрат.
На величину витрат впливає обсяг товарообороту, організаційно технічний рівень торговельної діяльності, зміна тарифів на послуги та інші фактори. Під час контролю визначається вплив кожного з цих факторів на формування витрат. Виявлені таким чином аудитом відхилення фактичних витрат від запланованих в кошторисі досліджуються і конкретизуються по статтям типової номенклатури з використанням документальних методичних прийомів аудиту.
В процесі поточного контролю перевіряється доцільність здійснених витрат, відповідність їх діючим нормам і нормативам, правильність і повнота їх відображення на рахунках бухгалтерського обліку і в звітності. Доцільність витрат при контролі перевіряється шляхом використання методичних прийомів нормативно-правового регулювання, тобто перевіряється, чи передбачені вони торгівельно-фінансовим планом або нормативними документами, чи була в них виробнича потреба і яким чином вона підтверджується.
ОБ’ЄКТИ КОНТРОЛЮ
ВИТРАТИ | РОЗПОДІЛ ВИТРАТ МІЖ РЕАЛІЗОВАНИМИ І ЗАЛИШКОМ НЕРЕАЛІЗОВАНИХ ТОВАРІВ | ДОЦІЛЬНІСТЬ І ЗАКОННІСТЬ ВІДНЕСЕННЯ ВИТРАТ ДО ПЕВНОГО ПЕРІОДУ | БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ТА ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК, ЗВІТНІСТЬ | |
| ЗА ЕКОНОМІЧ-НИМИ ЕЛЕМЕНТАМИ | ЗА СТАТТЯМИ | |||
ДЖЕРЕЛА ІНФОРМАЦІЇ
ЗАКОНОДАВЧІ АКТИ | НОРМАТИВНІ ДОКУМЕНТИ | ПЛАНОВО-РЕГУЛЮЮЧІ ДОКУМЕНТИ | ПЕРВИННІ ОБЛІКОВІ ДОКУМЕНТИ | БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ТА ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК |
МЕТОДИЧНІ ПРИЙОМИ КОНТРОЛЮ
| ОРАНОЛЕПТИЧНІ | РОЗРАХУНКОВО-АНАЛІТИЧНІ | ДОКУМЕНТАЛЬНІ | ||||||
| ІНВЕНТАРИ-ЗАЦІЯ | ВИБІРКОВІ І СУЦІЛЬНІ СПОСТЕРЕ-ЖЕННЯ | СЛУЖБОВЕ РОЗСЛІДУВАННЯ | ЕКОНОМІЧ-НИЙ АНАЛІЗ | АНАЛІТИЧНІ РОЗРАХУНКИ | ЕКОНОМІКО-МАТЕМАТИЧ-НІ МЕТОДИ | ІНФОРМА-ЦІЙНЕ МОДЕЛЮ-ВАННЯ | НОРМАТИВ-НО-ПРАВОВЕ РЕГУЛЮ-ВАННЯ | ДОСЛІДЖЕН-НЯ ДОКУМЕНТІВ |
МЕТОДИЧНІ ПРИЙОМИ УЗАГАЛЬНЕННЯ І РЕАЛІЗАЦІЇ РЕЗУЛЬТАТІВ КОНТРОЛЮ
| ХРОНОЛОГІЧНЕ ГРУПУВАННЯ НЕДОЛІКІВ | СИСТЕМАТИЗО-ВАНЕ ГРУПУВАННЯ НЕДОЛІКІВ | ХРОНОЛОГІЧНО-СИСТЕМАТИЗО-ВАНЕ ГРУПУВАННЯ НЕДОЛІКІВ | АНАЛІТИЧНЕ ГРУПУВАННЯ РЕЗУЛЬТАТІВ КОНТРОЛЮ | СИСТЕМАТИЗО-ВАНЕ ГРУПУВАННЯ НЕДОЛІКІВ У ВИСНОВКУ ПРО РЕЗУЛЬТАТИ КОНТРОЛЮ | ПРИЙНЯТТЯ РІШЕНЬ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ КОНТРОЛЮ | КОНТРОЛЬ ВИКОНАННЯ ПРИЙНЯТИХ РІШЕНЬ |
Рис. 4.1.1. Типова модель стандарту поточного контролю витрат торговельного підприємства
В процесі поточного контролю правильність і повнота відображення витрат на рахунках бухгалтерського обліку, а також розмежування їх між звітними періодами перевіряється розрахунково-аналітичними методичними прийомами. Передусім, складається розрахунок витрат на залишок товарів. На підставі цього розрахунку встановлюється, чи не було випадків завищення або заниження суми витрат на залишок товарів з метою викривлення фінансових результатів від незаконного одержання премій або завищення відрахувань у фонди економічного стимулювання. Аналогічно перевіряється списання витрат майбутніх періодів.
Звертається увага також при проведенні поточного контролю на перевірку витрат та втрат, планування по яким не здійснюється, але вони входять до складу витрат.
Недоліки, виявленні у процесі контролю витрат торговельного підприємства, групуються по їх однорідності у відомостях і аналітичних таблицях з метою прийняття керівництвом підприємства управлінських рішень по усуненню виявлених недоліків і контролю за їх виконанням.
4.2. Система економічних показників, інформаційна база та основні методи економічного аналізу
В умовах встановлення і розвитку ринкової економіки, ускладнення організаційних форм сучасного бізнесу аналіз господарської діяльності підприємств і організацій набуває особливо важливого значення. Дані поточного обліку і звітності не можуть дати вичерпну відповідь на запитання баготочисленних користувачів ділової інформації. Ці дані повинні бути оброблені за допомогою спеціальних прийомів, що використовуються в аналізі, щоб можна було отримати всебічну інформацію про фінансово-майновий стан підприємства, яка дозволяє керівництву приймати економічно обгрунтовані управлінські рішення. Розвиток господарських зв'язків в умовах ринку значно розширює кількість користувачів облікової і звітної інформації. Ними є не тільки робітники управління, пов’язані з підприємництвом, але й інші користувачі, які не працюють на даному підприємстві, але мають прямий фінансовий інтерес.
Будь-яка цілеспрямована діяльність потребує певних обмежень і передбачає визначення суб'єктів, мети та завдань, вирішення яких є умовою досягнення мети діяльності, формування інформаційної бази та методів і прийомів, за допомогою яких передбачається вирішити поставлені завдання.
Одним із способів формалізації аналізу витрат торговельного підприємства є розробка організаційно-інформаційної моделі, яка поєднує дві основні складові економічного аналізу: організаційну та інформаційну. Організаційні питання, які вирішуються на рівні розробки моделі аналізу витрат, стосуються характеристики його суб'єктів, об'єктів, мети і завдань та методичного забезпечення. Інформаційні питання охоплюють побудову інформаційної бази аналізу: визначення джерел інформації, характеристику інформаційного забезпечення та розробку системи показників, за допомогою яких передбачається досліджувати об’єкти аналізу.
Найважливішим принципом створення інформаційної бази аналізу є забезпечення повноти інформації щодо досліджуваного об'єкту.
Організаційно-інформаційна модель аналізу витрат являє собою стислу характеристику його суб'єктів та об'єктів, мети і завдань, системи аналітичних показників, що визначають параметри об’єктів, інформаційної бази та методів і прийомів перетворення економічної інформації та узагальнення результатів аналізу.
На рисунку 4.2.1. наведено організаційно-інформаційну модель аналізу витрат, яка складається з семи взаємопов'язаних блоків.
Перший блок: “Мета і завдання аналізу” - передбачає визначення мети аналітичної діяльності та системи завдань, послідовне вирішення яких призведе до досягнення поставленої мети.
Метою проведення аналізу витрат є підвищення ефективності управління витратами.
БЛОК 1. МЕТА І ЗАВДАННЯ АНАЛІЗУ
| МЕТА: ПІДВИЩЕННЯ ЕФЕКТИВНОСТІ УПРАВЛІННЯ ОБ’ЄКТОМ АНАЛІЗУ | ЗАВДАННЯ: ОЦІНКА СТУПЕНЮ ВИКОНАННЯ ПЛАНУ ТА ДИНАМІКИ ВИТРАТ ЗА ОСНОВНИМИ ПОКАЗНИКАМИ; ОЦІНКА ВПЛИВУ ФАКТОРІВ НА ЗМІНУ СТАНУ ОБ'ЄКТУ ДОСЛІДЖЕННЯ; |
БЛОК 2. СУБ’ЄКТИ АНАЛІЗУ
| БУХГАЛТЕРСЬКА СЛУЖБА | ЕКОНОМІЧНА СЛУЖБА | ФІНАНСОВА СЛУЖБА | АДМІНІСТРАЦІЯ ПІДПРИЄМСТВА |
БЛОК 3. ОБ’ЄКТИ АНАЛІЗУ
| СТАТТІ ВИТРАТ ЗА ЕКОНОМІЧНИМИ ЕЛЕМЕНТАМИ | СТАТТІ ВИТРАТ ЗА НОМЕНКЛАТУРОЮ | СТРУКТУРА ТА РІВЕНЬ ВИТРАТ | КОШТОРИС ВИТРАТ | ФАКТОРИ, ЩО ВПЛИВАЮТЬ НА ЗМІНУ ОБСЯГУ ВИТРАТ | ПРИЧИНИ ЗМІНИ ВИТРАТ |
| АБСОЛЮТНІ ПОКАЗНИКИ | ВІДНОСНІ ПОКАЗНИКИ | ПИТОМІ | КІЛЬКІСНІ | ЯКІСНІ | |||
| ВАРТІСНІ | НАТУРАЛЬНІ | ДИНАМІКИ | СТРУКТУРИ | РІВНЯ | ПОКАЗНИКИ | ПОКАЗНИКИ | ПОКАЗНИКИ |
БЛОК 5. ІНФОРМАЦІЙНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ АНАЛІЗУ
| ПРАВОВА | НОРМАТИВНО - | ПЛАНОВА | ФАКТОГРАФІЧНА ІНФОРМАЦІЯ | |
| ІНФОРМАЦІЯ | ДОВІДКОВА ІНФОРМАЦІЯ | ІНФОРМАЦІЯ | ОБЛІКОВА: БУХГАЛТЕРСЬКА, СТАТИСТИЧНА | ПОЗАОБЛІКОВА |
БЛОК 6. МЕТОДИЧНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ АНАЛІЗУ
| ТРАДИЦІЙНІ (ЕКОНОМІКО-ЛОГІЧНІ) МЕТОДИ АНАЛІЗУ | ЕКОНОМІКО-МАТЕМАТИЧНІ МЕТОДИ АНАЛІЗУ | ||||||||
| ГРУПУВАННЯ | ПОРІВНЯННЯ | РОЗРАХУНОК СЕРЕДНІХ ТА ВІДНОСНИХ ВЕЛИЧИН | ІНДЕКСНИЙ МЕТОД | БАЛАНСОВИЙ МЕТОД | МАТЕМАТИЧ-НОГО АНАЛІЗУ | МАТЕМАТИЧ-НОЇ СТАТИСТИКИ | ЕКОНОМЕТ-РИЧНИЙ | МАТЕМАТИЧ-НОГО ПРОГРАМУВА-ННЯ | ЕКОНОМІЧНОЇ КІБЕРНЕТИКИ |
БЛОК 7. ПРИЙОМИ УЗАГАЛЬНЕННЯ ТА РЕАЛІЗАЦІЇ РЕЗУЛЬТАТІВ АНАЛІЗУ
| СИСТЕМАТИЗАЦІЯ РЕЗУЛЬТАТІВ | КІЛЬКІСНА ОЦІНКА НЕВИКОРИСТАНИХ МОЖЛИВОСТЕЙ | ОЦІНКА РЕЗЕРВІВ ЗБІЛЬШЕННЯ ОБСЯГІВ ДІЯЛЬНОСТІ ТА ПІДВИЩЕННЯ ЇЇ ЕФЕКТИВНОСТІ | ВИЯВЛЕННЯ ШЛЯХІВ МОБІЛІЗАЦІЇ НЕВИКОРИСТАНИХ РЕЗЕРВІВ | ПРИЙНЯТТЯ УПРАВЛІНСЬКИХ РІШЕНЬ ЩОДО РЕАЛІЗАЦІІ ПРОГРАМИ ЗАХОДІВ | КОНТРОЛЬ ЗА ВИКОНАННЯМ УПРАВЛІНСЬКИХ РІШЕНЬ |
Рис. 4.2.1. Організаційно-інформаційна модель аналізу витрат торговельного підприємства
Для досягнення поставленої мети потрібно вирішити наступні завдання: оцінити ступінь виконання плану та динаміки витрат за основними показниками; оцінити вплив факторів на зміну стану об’єкту аналізу; оцінити ефективність управлінських рішень.
Другий блок: “Суб’єкти аналізу “ - являє собою перелік суб’єктів аналізу стосовно конкретних завдань, які належить виконати для досягнення мети аналізу.
Третій блок: “Об’єкти аналізу“ - характеризує об’єкти аналітичної діяльності та їх основні параметри, за якими дані об’єкти підлягають дослідженню.
Четвертий блок: “Система показників аналізу“, - складається з переліку показників, за якими передбачено дослідити об’єкти аналізу з визначенням певних термінів тривалості аналітичного періоду.
У процесі аналізу використовується система показників, до складу якої входять наступні показники:
· абсолютні і відносні - у залежності від покладених в основу вимірників;
· питомі - у залежності від застосування окремо взятих показників або ж їх співвідношень;
· кількісні та якісні - у залежності від того, яка сторона операції вимірюється.
Абсолютні показники виражаються у вартісних і натуральних вимірниках.
Відносні показники вимірюються у відсотках, коефіцієнтах та вартісному вимірнику.
У залежності від застосування окремо взятих показників або їх співвідношень - за цією ознакою визначають питомі показники, які є вторинними, похідними від відповідних об’ємних показників: обсяг витрат у розрізі економічних елементів, обсяг витрат у розрізі статей та інші.
За ознакою змісту: кількісні показники відображають розмір об’єктів, що аналізуються і комплексні зміни, які відбулися з ними. До них відносяться - обсяг витрат за статтями, обсяг витрат за економічними елементами. Тобто, кількісні показники використовуються для відображення абсолютних і відносних величин, що характеризують обсяг і структуру, рівень витрат.
За цією ж ознакою розрізняють, також якісні показники, які відображають особливості окремих об’єктів, економічної ефективності господарської діяльності торговельного підприємства, виконання кошторису витрат та інше.
П’ятий блок: “Інформаційна база аналізу“ - визначає джерела утворення та види економічної інформації, за допомогою якої мають досліджуватись об’єкти аналізу.
Як джерела інформації для аналізу використовується баланс підприємства (форма № 1), звіт про фінансові результати (форма № 2), а також кошторис витрат.
Шостий блок: “Методичне забезпечення аналізу“ - передбачає характеристику методів та прийомів обробки економічної інформації.
Сьомий блок: “Прийоми узагальнення та реалізації результатів аналізу“ - характеризує заключну стадію економічного аналізу, яка завершується прийняттям управлінських рішень щодо подальшого розвитку об’єктів аналізу.
Отже, метою здійснення аналізу витрат є підвищення ефективності управління витратами торговельного підприємства, яка досягається шляхом вирішення поставлених завдань. Для проведення аналізу витрат необхідно скласти організаційно-інформаційну модель, що являє собою стислу характеристику суб’єктів, об’єктів, мети і завдань аналізу, системи аналітичних показників, інформаційної бази та методів і прийомів перетворення економічної інформації та узагальнення результатів аналізу.
4.3.Факторний аналіз витрат комерційної діяльності
.
Витрати будь-якого підприємства роздрібної торгівлі знаходяться під впливом внутрішніх і зовнішніх факторів. Зовнішні фактори не залежать від діяльності підприємства, до них відносяться: ціни, тарифи, ставки на матеріальні витрати і послуги інших підприємств, умови транспортування товарів.
Внутрішні фактори залежать від діяльності окремого підприємства. До них відносяться обсяг, склад і структура товарообороту, швидкість товарного обертання, умови зберігання товарів, а також кваліфікація і продуктивність праці працівників.
Внутрішні фактори впливають на суму і рівень витрат по-різному.
Фактори, що призводять до зменшення рівня витрат поділяються на 3 групи:
1.Загально-економічного характеру (зростання товарообороту, удосконалення його структури відповідно до попиту, а також покращання якості товарів).
2.Економіко-організаційного характеру (спеціалізація підприємства, його укрупнення, використання прогресивних технологій реалізації товарів, підвищення рівня організації праці).
3.Технічного характеру (впровадження технічного прогресу в галузях, що обслуговують роздрібну торгівлю).
Фактори, що призводять до підвищення рівня витрат, пов’язані з розширенням матеріально-технічної бази, заміною обладнання більш ефективним, з підвищенням рівня обслуговування.
Схематично фактори, що мають вплив на обсяг та рівень витрат торговельного підприємства, зображено на рисунку 4.3.1.
| ФАКТОРИ | |
| ВНУТРІШНІ | |
| ФАКТОРИ, ЩО ПРИЗВОДЯТЬ ДО ЗБІЛЬШЕННЯ РІВНЯ ВИТРАТ | |
| ФАКТОРИ, ЩО ПРИЗВОДЯТЬ ДО ЗМЕНШЕННЯ РІВНЯ, ОБСЯГУ ВИТРАТ | |
| ТЕХНІЧНОГО ХАРАКТЕРУ |
Рис. 4.3.1. Схема факторів, що мають вплив на рівень, обсяг витрат торговельного підприємства
Факторний аналіз витрат торговельного підприємства досліджує вплив тільки тих факторів, які можуть бути обчислені кількісно.
Одним з факторів, що має найбільший вплив, особливо на рівень витрат ВАТ “Універсам-23” є обсяг товарообороту. При перевиконанні плану товарообороту рівень витрат знижується. Це відбувається тому, що деякі види витрат підприємства не залежать від величини товарообороту (витрати на оренду і утримання приміщень, на рекламу та інші витрати), у зв’язку з цим, відносний рівень цих витрат по відношенню до збільшеної суми товарообороту знижується. При невиконанні плану реалізації товарів за тієї ж причини рівень витрат підвищується.
Значний вплив на величину витрат підприємства має структура товарообороту, оскільки витрати по зберіганню і реалізації різних товарів неоднакові. Збільшення питомої ваги в загальному обсязі так званих витратоємких товарів підвищує рівень витрат (хоча прибуток від цього не зменшується, оскільки по таким товарам надаються більш високі торгові знижки).
Під впливом цього фактору умовно-змінні витрати зростають повільніше, ніж обсяг товарообороту, умовно-постійні майже не змінюються, тому зростання обсягу товарообороту впливає на суму і рівень витрат, тобто призводить до відносної економії витрат і зниження їх рівня по відношенню до товарообороту.
Так, вплив ступеню виконання плану товарообороту на зміну витрат ВАТ “Універсам-23” приведено в табл. 4.3.1.
Дані цієї таблиці свідчать про те, що в цілому витрати підприємства за рахунок зростання обсягу товарообороту збільшилися на 662,2 тис. грн., але за рахунок впливу інших факторів зменшились на 677,1 тис. грн. У тому числі за рахунок збільшення обсягу товарообороту значно зросли витрати на перевезення на 194,6 тис. грн., витрати на оплату праці - на 325,8 тис. грн., відрахування на соціальні заходи - на 144,1 тис грн. У свою чергу за рахунок впливу інших факторів витрати на перевезення зменшились на 195,6 тис. грн., витрати на оплату праці - на 328,0 тис. грн., відрахування на соціальні заходи - на 145,0 тис. грн. При цьому амортизаційні відрахування зросли на 2,0 тис. грн., а витрати на паливо зменшилися на 1,5 тис. грн., втрата товарів у межах норм природного убутку - на 0,1 тис. грн.
Отже, найбільший вплив на рівень та величину витрат
ВАТ“Універсам-23 ” має обсяг та структура товарообороту.
Скорочення обсягу товарообороту ВАТ “Універсам-23” призвело до скорочення витрат як в цілому, так і за окремими статтями витрат, одночасно рівень витрат зріс, це відбулося за рахунок зростання у структурі товарообороту питомої ваги витратоємких товарів.
4.4. Оперативний та порівняльний аналіз витрат комерційної діяльності.
Значення аналізу витрат полягає в тому, що він є необхідним інструментом ефективного управління господарською діяльністю, а також зниження витрат і підвищення рентабельності підприємства роздрібної торгівлі.
Сума прибутку і рентабельності торговельних підприємств знаходиться у безпосередній залежності від величини витрат. Чим нижче при інших рівних умовах рівень витрат, тим вище рівень рентабельності діяльності торговельного підприємства.
Аналіз витрат дозволяє виявити і кількісно обчислити резерви економії витрат підприємства і визначити напрямки їх ефективного використання.
Основними складовими загального аналізу витрат є оперативний та порівняльний аналіз.
Контроль та аналіз витрат здійсняють в оперативному порядку на основі даних поточного обліку та первинної документації. Оперативний аналіз можна здійсняти практично на будь-якому відрізку часу.
Порівняльний аналіз витрат проводиться на основі матеріалів зведеної звітності. При цьому використовуються методи групування ,лінійного програмування та ін.
Завданнями аналізу витрат є:
1. Перевірка правильності віднесення витрат на відповідні статті, правильності розподілу їх за структурними підрозділами, а також відповідність витрат тому періоду, до якого вони віднесені.
2. Визначення показників динаміки, а саме встановлення відхилень їх фактичної абсолютної величини від планової, а також від показників за минулі періоди.
3. Розрахунок рівня витрат по відношенню до роздрібного товарообороту.
4. Визначення відхилення рівня витрат звітного періоду від кошторису і попередніх періодів.
5. Розрахунок відносної економії або перевитрат (без розподілу витрат на умовно-постійні та умовно-змінні) за наступною формулою:
Е = Сума В1
-Сума В0
* % виконання плану ТО / 100
(4.4.1.)
де, Е - економія;
Сума В1
- сума витрат звітного періоду;
Сума В0
- сума витрат за попередній період;
% виконання плану ТО - процент виконання плану товарообороту.
6. Розрахунок відносної економії з урахуванням розподілу витрат на умовно-постійні та умовно-змінні за наступною формулою:
Е = Сума В1
- ( Сума В0
зм.*% виконання плану ТО / 100 + Сума В0
пост.)
(4.4.2.)
де, Е - економія;
Сума В1
- сума витрат звітного періоду;
Сума В0
зм. - сума умовно-змінних витрат попереднього періоду;
Сума В0
пост. - сума умовно-постійних витрат попереднього періоду.
Дану методику використаємо для проведення загального аналізу витрат ВАТ “Універсам-23”, який розпочнемо з перевірки виконання плану загального рівня витрат і порівняння його з показниками минулих періодів (табл.4.4.1.).
Зробивши аналіз даних табл.4.4.1 можна сказати, що витрати ВАТ “Універсам-23” у звітному періоді скоротилися у порівнянні з планом на 14,9 тис.грн., а в порівнянні з 1997 та 1998 роками збільшилися відповідно на 3010,4 тис.грн. та на 2827,6 тис.грн. Рівень витрат в порівнянні з планом зріс на 5,0%, у результаті чого відбулися перевитрати коштів підприємства у порівнянні з планом на суму 239,35 тис.грн. (5986,9 тис.грн.*5,0% / 100).
Далі проведемо аналіз обсягу, структури і динаміки витрат за економічними елементами ВАТ “Універсам-23” (табл.4.4.1).
За результатами проведеного аналізу видно, що у 1999 році витрати збільшились у порівнянні з 1997 роком на 878,5 тис. грн. або 273,2 %, а в порівнянні з 1998 роком на 612,0 тис. грн або на 104,1 %. Також необхідно замітити, що збільшення витрати відбулось за всіма елементами. Так, в порівнянні з 1997 роком збільшились: матеріальні витрати - на 50,2 тис.грн. або на 205,7 %, відрахування на соціальні заходи - на 164,5 тис.грн. або на 254,6 %, амортизація основних фондів і нематеріальних активів - на 5,5 тис.грн. або на 37,9 %, витрати на оплату праці - на 386,0 тис.грн. або на 292,9 %, інші витрати - на 272,3 тис.грн. або на 315,5 %. У порівнянні з 1998 роком: матеріальні витрати - на 29,2 тис.грн. або на 64,3 %, відрахування на соціальні заходи - на 104,8 тис.грн. або на 84,3 %, амортизація основних фондів і нематеріальних активів - на 16,0 тис.грн. або на 400,0 %, витрати на оплату праці - на 263,2 тис.грн. або на 103,4 %, інші витрати - на 198,8 тис.грн. або на 124,4%.
У структурі витрат за економічними елементами найбільшу питому вагу займають витрати на оплату праці, яка становить у 1999 році 43,15 %, що в порівнянні з 1998 роком менше на 0,14 %. У свою чергу зросла доля амортизаційних відрахувань у порівнянні з 1997 роком на 0,99 %.
Таким чином, зменшення питомої ваги витрат на оплату праці у 1999 році в порівнянні з 1998 роком та зростання питомої ваги амортизаційних відрахувань свідчать про підвищення технічного рівня підприємства, а також про зростання продуктивності праці.
У результаті проведеного аналізу витрат ВАТ “Універсам-23” за статтями витрат (табл.4.4.1) було встановлено, що найбільший рівень по відношенню до товарообороту припадає на витрати на оплату праці, що становить у звітному році 8,65 %, що в порівнянні з 1997 роком більше на 4,22 %, з 1998 роком - на 0,59 %,а у порівнянні з планом - на 2,23 %. При цьому витрати на оплату праці у 1999 році зросли у порівнянні з 1997 роком на 386,0 тис. грн., а в порівнянні з 1998 роком на 263,2 тис. грн. По статті “Витрати на оплату праці” було встановлено у звітному періоді недовиконання кошторису витрат на 2,2 тис. грн., тобто підприємству вдалося зекономити коштів на суму 2,2 тис. грн.
Таблиця 4.4.1 | |||||||||||||||||
| Оцінка виконання кошторису, динаміки і рівня витрат обігу ВАТ"Універсам-23" за 1997-1999 роки | |||||||||||||||||
| Статті витрат обігу | 1997 | 1998 | 1999 | Відхилення 1999 (+;-) від: | |||||||||||||
| сума, тис. грн. | рі-вень,% | сума, тис. грн. | рі-вень,% | план | плану | 1997 | 1998 | ||||||||||
| сума, тис. грн. | рі-вень,% | сума, тис. грн. | Рі-вень,% | абс., тис. грн. | відн.,% | в рів.,% | абс., тис. грн. | відн.,% | в рів.,% | абс., тис. грн. | відн.,% | в рів.,% | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 |
| 1.Витрати на перевезення | 42,1 | 1,41 | 89,3 | 2,83 | 217,0 | 2,68 | 215,6 | 3,60 | -1,4 | -0,6 | 0,92 | 173,5 | 412,1 | 2,19 | 126,3 | 141,4 | 0,77 |
| 2.Витрати на оплату праці | 131,8 | 4,43 | 254,6 | 8,06 | 520,0 | 6,42 | 517,8 | 8,65 | -2,2 | -0,4 | 2,23 | 386,0 | 292,9 | 4,22 | 263,2 | 103,4 | 0,59 |
| 4.Амортизація основних фондів | 14,5 | 0,49 | 4,0 | 0,13 | 18,0 | 0,22 | 20,0 | 0,33 | 2,0 | 11,1 | 0,11 | 5,5 | 37,9 | -0,15 | 16,0 | 400,0 | 0,21 |
| 6.Знос МШП | 0,6 | 0,02 | 1,2 | 0,04 | 1,8 | 0,02 | 2,2 | 0,04 | 0,4 | 22,2 | 0,01 | 1,6 | 266,7 | 0,02 | 1,0 | 83,3 | 0,00 |
| 7.Витрати на паливо | 37,9 | 1,27 | 58,9 | 1,86 | 63,0 | 0,78 | 61,5 | 1,03 | -1,5 | -2,4 | 0,25 | 23,6 | 62,3 | -0,25 | 2,6 | 4,4 | -0,84 |
| 10.Відсотки за кредит | 3,5 | 0,11 | 3,0 | 0,04 | 3,7 | 0,06 | 0,7 | 23,3 | 0,02 | 3,7 | 0,06 | 0,2 | 5,7 | -0,05 | |||
| 11.Втрата то-варів у межах норм природ-ного убутку | 0,6 | 0,02 | 1,5 | 0,05 | 2,0 | 0,02 | 1,9 | 0,03 | -0,1 | -5,0 | 0,01 | 1,3 | 216,7 | 0,01 | 0,4 | 26,7 | -0,02 |
| 13.Відрахування на соціаль-ні заходи | 64,6 | 2,17 | 124,3 | 3,93 | 230,0 | 2,84 | 229,1 | 3,83 | -0,9 | -0,4 | 0,99 | 164,5 | 254,6 | 1,66 | 104,8 | 84,3 | -0,11 |
| 15.Інші витрати | 29,5 | 0,99 | 50,8 | 1,61 | 160,2 | 1,98 | 148,3 | 2,48 | -11,9 | -7,4 | 0,50 | 118,8 | 402,7 | 1,49 | 97,5 | 191,9 | 0,87 |
| РАЗОМ | 321,6 | 10,80 | 588,1 | 18,61 | 1215,0 | 15,0 | 1200,1 | 20,05 | -14,9 | -1,2 | 5,05 | 878,5 | 273,2 | 9,24 | 612,0 | 104,1 | 1,43 |
Відрахування на соціальні заходи - це друга найбільша за обсягом стаття витрат підприємства. Обсяг даних витрат у звітному році становив 229,1 тис. грн., що в порівнянні з 1997 роком більше на 164,5 тис. грн., а з 1998 роком - на 104,8 тис. грн. Слід зазначити, що по цій статті була також встановлена економія коштів на 0,9 тис. грн. Рівень відрахувань на соціальні заходи у 1999 році становить 3,83 %.
Проаналізувавши виконання кошторису витрат ВАТ “Універсам-23”, можна сказати, що у звітному періоді сума витрат становила 1200,1 тис. грн., що на 14,9 тис. грн. менше, ніж було заплановано. Це свідчить про абсолютну економію витрат, тобто зменшення витрат сприяє зростанню валового доходу підприємства.
Динаміка зміни витрат за статтями ВАТ “Універсам-23” свідчить про значне зростання обсягу витрат на протязі аналізуємого періоду.
Далі проведемо розрахунок відносної економії або перевитрат без розподілу витрат на умовно-постійні і умовно-змінні за формулою (4.4.1.)
Е = 1200,1 - (588,1*189,5)/100 = 1200,1–1114,4= 85,7 (тис. грн.)
Також проведемо розрахунок відносної економії або перевитрат з урахуванням розподілу витрат на умовно-постійні та умовно-змінні за формулою (3.4.2.)
Е = 1200,1-(373,93*189,5/100 + 208,17) =1200,1 – 928,14 = 271,96 (тис. грн.)
У результаті проведених розрахунків можна зазначити, що відбулася економія витрат у першому випадку на 85,7 тис. грн., а у другому - на 271,96 тис. грн. Це свідчить про позитивну роботу підприємства щодо управління витратами.
Отже, зробивши загальний аналіз витрат ВАТ “Універсам-23” можна відмітити наступне: рівень витрат підприємства у звітному періоді становив 20,05 %, найбільша питома вага у структурі витрат припадає на витрати на оплату праці і становить 43,15%, загальний обсяг витрат - 1200,1 тис. грн.
Негативним є збільшення витрат як в цілому, так і за окремими статтями.
5. СИСТЕМА АВТОМАТИЗАЦІЇ ОБЛІКОВО-АНАЛІТИЧНИХ РОБІТ В УПРАВЛІННІ ВИТРАТАМИ
5.1. Склад і постановка задач
У теперішній час в Україні складається нова економічна система, яка грунтується на ринкових відносинах. Якісних змін зазнають всі важелі управління, у тому числі облік, аналіз і контроль.
Одне з провідних місць в управлінні підприємством займає сучасний бухгалтер. Він не тільки відповідає за ведення бухгалтерських рахунків, але й здійснює велику роботу з планування, аналізу, оцінки і огляду господарської діяльності підприємства і розробці управлінських рішень.
Для удосконалення управління підприємством необхідно використовувати нові методи управління і сучасні технічні засоби побудови різноманітних інформаційних систем. І, передусім, необхідно провести докорінну реконструкцію його технічної і інформаційної бази на підставі впровадження автоматизованої системи обліку, аналізу та контролю, до складу якої б входили автоматизовані робочі місця бухгалтера.
В умовах автоматизованої обробки інформації бухгалтерський облік і бухгалтерська інформація використовуються набагато ширше, ніж при ручній обробці даних. Можна виділити три основні категорії користувачів автоматизованої системи бухгалтерського обліку:
· керівники, які несуть повну відповідальність за управління підприємством, управління структурними підрозділами;
· користувачі з прямим фінансовим інтересом (інвестори, кредитори);
· користувачі з непрямим фінансовим інтересом (державна податкова інспекція, фондові біржі, державні організації, робітники підприємства, покупці та ін.).
Також змінюється і цільове призначення бухгалтерського обліку. Зменшується його значення як найбільш організаційної частини інформаційної системи, яка функціонує на якісно новому технічному рівні. У все більшому ступені бухгалтерський облік повинен ставати складовою частиною управляючої системи підприємства.
Для здійснення функціонування об’єкта управління в автоматизованій системі управління формується інформаційне забезпечення, яке складається із позамашинних і машинних елементів. На рис.5.1.1 представлена структура інформаційного забезпечення системи автоматизації обліку, аналізу та контролю.
Підвищення трудомісткості облікових процедур, неможливість багатьох господарюючих суб’єктів тримати великий штат бухгалтерів і доступність цін на персональні комп’ютери обумовили попит на бухгалтерські інформаційні системи. У теперішній час на ринку України пропонується велика кількість інформаційних систем бухгалтерського обліку. Всі вони різноманітні в залежності від обсягу виконуваних функцій, принципів побудови, складу додаткових послуг, технічного і методичного супроводу, галузевої орієнтації. На відміну від меморіально-ордерної або журнально-ордерної форм для автоматизованих форм ведення обліку (таблично-автоматизована і автоматизовано-діалогова) практично не існує ніяких стандартів і нормативів. Тому багаточисленні програмні рішення багато в чому відмінні один від одного як за представленням вхідних даних і вихідних форм, так і за принципами використання, способами налагодження бухгалтерських систем до облікової політики конкретних підприємств.
Рис. 5.1.1. Структура інформаційного забезпечення системи
автоматизації обліку, аналізу та контролю
У теперішній час на ринку України представлено біля десятка універсальних бухгалтерських програм, найбільш відомі з них: “Фінанси без проблем”, “Турбобухгалтер”, “Бест”, “Парус”, “1С:Бухгалтерія”.
Найпершою на ринку універсальних програм з’явилася програма “Фінанси без проблем”, але на жаль, вона і досі не має друкованої документації. Облік будується на вводі проводок, які вибираються з дерева структури, також відсутня частина, що відповідає за платіжні документи, крім того, не зрозуміло, як зберігати реквізити контрактів.
Версія пакету “Турбобухгалтер” дає змогу будувати облік на вводі проводок. Пакет поставляється з друкованою документацією, є можливість вести аналітичний облік з використанням аналітичних ознак.
Недоліком даного пакету є те, що журнал операцій зберігається у вигляді текстового файлу, який проглядається звичайним текстовим редактором. Внаслідок цього для недосвідченого користувача існує небезпека знищити фрагмент журналу операцій при неуважному маніпулюванні з блоками в текстовому редакторі.
Найбільшим попитом на ринку універсальних бухгалтерських програм користуються програмні пакети фірми “1С”. Добре відомий пакет цієї фірми “1С:Бухгалтерія” версії 4.0 із застосуванням нової технології, що дозволяє друкувати звітності на обраній мові і в обраній кодовій таблиці. При цьому зберігається правильність написання сум прописом і назв місяців. Посилення мови формування звітів дозволяє сформувати зручну в користуванні “зарплату”, а введені в неї цикли дозволяють автоматизувати розрахунки нарахувань і відрахувань із заробітної плати, розрахунки амортизації, переоцінку і інші аналогічні операції. Пакет підтримує технологію багатомовності.
Пакет “1С:Бухгалтерія” для WINDOWS дозволяє працювати декільком користувачам в локальній мережі з одною базою проводок, що дає змогу отримувати поточну інформацію про фінансовий стан в будь-який момент часу.
Серед розглянутих програм найбільш доцільним є використання в автоматизованому бухгалтерському обліку програми “1С:Бухгалтерія”.
Сьогодні бухгалтерський облік відіграє одну з головних функцій управління в умовах функціонування автоматизованих систем. Успіх у здійсненні управлінської функції у такому випадку багато в чому залежить від правильності побудови задачі автоматизованого обліку, аналізу контролю.
Дана задача являє собою сукупність вхідних даних, їх обробку з метою перетворення у вихідні показники. Вихідні показники визначають зміст задачі.
Постановка задачі - це формування початкових посилань, необхідних для розв’язання задачі, і описання її математичного змісту. У постановці задачі відображаються її організаційно-економічна суть, зміст постановки, періодичність розв’язання, зв’язок задачі з іншими задачами, організація збирання початкових даних, часові обмеження на видавання розв’язку задачі.
Бухгалтеру необхідно володіти методичними прийомами постановки задач, які стосуються бухгалтерського обліку витрат, для перевірки достовірності даних, що видає ПЕОМ при автоматизованій обробці обліково-економічної інформації, а також для формування задач, розв’язання яких зумовлено потребою бухгалтерського обліку.
Обробка інформації на ПЕОМ для використання в обліково-аналітичному процесі включає алгоритмізацію і постановку задач та видавання обробленої інформації для виявлення недоліків у господарській діяльності, узагальнення висновків та розробка рекомендацій щодо усунення недоліків.
Так нашою задачею є бухгалтерський облік, аналіз і поточний контроль витрат (табл.5.1.1).
Характеристика задачі “Облік, аналіз та поточний контроль витрат торговельного підприємства”
| Задача | Вхідна інформація | Вихідна інформація | Користувачі | Термін подання |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Облік, аналіз поточний контроль витрат торговель-ного підприємст-ва | Дані журналів-ордерів по рахунках 10,22,371,661,64,65,20,13,28 та ін. | Книга аналітично-го обліку витрат Оцінка загального рівня витрат Протокол до аудиторсь-кого висновку за аналізуємий період | Бухгалтерія Бухгалтерія, управлінсь-кий персонал Управлінсь-кий персонал, аудитори | Раз в місяць Раз в місяць По мірі необхідності |
Ця задача є досить об’ємна і включає ряд інших задач, а саме облік основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, праці і заробітної платні та інші. Ці задачі пов’язані між собою через єдину базу даних (рис.5.1.2) шляхом використання (передачі) бухгалтерської інформації по синтетичним рахункам обліку, які формуються автоматично у процесі вирішення задач.
Рис.5.1.2. Інформаційні взаємозв’язки АРМБ по обліку витрат
5.2. Алгоритмізація задач обліку контролю і аналізу витрат комерційної діяльності.
Центральне місце в інформаційних системах економічного характеру займає бухгалтерський облік. Ефективність його визначається не тільки оптимальною організацією обробки фінансово-бухгалтерської інформації, але й ефективною технологією облікового процесу, що безпосередньо пов’язана з моделюванням функцій обліку.
Організація бухгалтерського обліку і аналізу (рис.5.2.1.) характеризується предметною областю і, вбираючи в себе всі особливості господарюючого суб’єкта, являє собою складну систему, яка оперує великою кількістю взаємопов’язаних облікових компонентів постійного і змінного характеру, які відображають функції і обмеження змін окремих елементів обліку.
Технологія обробки характеризується завершеним циклом руху інформації з моменту її виникнення (первинний облік) до формування аналітичної інформації для керівництва (рис.5.2.2.).
Облік витрат є зведеною (другорядною) ділянкою обліку по відношенню до обліку праці і заробітної плати, матеріальних цінностей, основних фондів, розрахунково-фінансових операцій і інших. Тому він грунтується майже на всіх документах первинного і зведеного обліку діяльності підприємства, і документація по ньому повинна забезпечувати розподіл витрат за економічними елементами, статтями та місцями виникнення.
В умовах автоматизованої обробки даних бухгалтерського обліку і аналізу витрат торгівельного підприємства є можливість використовувати для групування витрат по аналітичним і синтетичним рахункам різних регістрів або виконання розрахунків по окремих елементах витрат: відомостей нарахування заробітної плати; розрахунок суми органам соціального страхування; розрахунок амортизаційних відрахувань і зносу малоцінних і швидкозношуваних предметів та основних фондів. Розрахунок заробітної плати здійснюється у пакетному режимі, який надає можливість робити його вибірково по підрозділах або в цілому по підприємству, після чого формуються журнали контрольних чисел і перевіряється правильність розподілу фонду оплати праці по підрозділах торговельного підприємства.
У якості довідників, що носять допоміжний характер, при автоматизованій обробці даних бухгалтерського обліку та аналізу використовують класифікатори. Вони створюються і ведуться за звичайною схемою, а по мірі надходження нової інформації доповнюються і корегуються в режимі діалога. Користувач звертається до класифікаторів в діалоговому режимі у масштабі реального часу і по мірі необхідності, однак їх функції можна значно розширити. Справа в тому, що існує багато дій, традиційно здійснюваних користувачем, які не враховані при проектуванні у сфері автоматизації. Прикладом цього може бути необхідність коригування норм амортизаційних відрахувань на повне відновлення основних фондів в інвентарній картотеці у відповідності з кодами норм, які містяться у відповідному довіднику. Введення такого режиму пов’язане з додатковими затратами, оскільки включає не тільки коригування, але й ряд супутніх функцій: перегляд картотеки в різних розрізах, одержання протоколів та інше. Очевидно, що введення додаткових режимів розширює можливості користувача, робить систему зручніше в експлуатації.
Рис. 5.2.1. Схема організації обліку і аналізу в інформаційних бухгалтерських системах торговельного підприємства
|
|
|
|
|
Рис.5.2.2. Алгоритм вирішення задачі обліку, аналізу і контролю витрат
в автоматизованих бухгалтерських системах
5.3. Вихідні документи та їх використання в управлінні витратами
Використання на практиці автоматизованих інтегрованих систем обліку, аналізу та контролю і розподілених систем обробки даних дає можливість комплексно вирішувати задачі не тільки по обліку, але й з аналізу та контролю. За допомогою цих систем на підставі вихідних документів можна здійснювати оцінку фактичного стану підприємства, а також прогнозувати і моделювати управлінські рішення.
При веденні обліку, аналізу та контролю за допомогою автоматизованого робочого місця бухгалтера функція обробки даних відмежовується від користувача і здійснюється у формі, до якої не має доступу людська свідомість.
Тому виникає необхідність відображення вихідної інформації, яка міститься на машиночитаємому носії, у вигляді, придатному для усвідомлення і використання обліковим персоналом. Відображення вихідної облікової інформації в умовах використання автоматизованого робочого місця бухгалтера здійснюється в реальному масштабі часу, тобто спостерігається зближення процесів формування, відображення і використання вихідної інформації.
Вихідною інформацією бухгалтерського обліку витрат є обліково-звітні показники, необхідні для аналізу та контролю фінансово-господарської діяльності торговельного підприємства, підготовки управлінських рішень, а також для підготовки інформації, яка використовується з метою підтвердження достовірності облікової інформації функціонування інформаційної системи бухгалтерського обліку.
Зміст вихідних документів повинен забезпечувати можливість перевірки правильності результуючої інформації і її відповідність інформації первинних документів.
Як правило, вихідна інформація видається по запиту, і тому найбільш вигідною формою її відображення є фрагментарні документи і відеограми.
Вихідна інформація обліку, аналізу та контролю, яка формується на машинозчитуємому носії повинна бути оформлена належним чином, що забезпечує юридичну силу вказаних документів, і у відповідності до вимог архівного зберігання, на рівні з традиційними документами на паперових бланках.
Найбільш поширений спосіб відображення вихідної інформації передбачає одержання повнооб’єктних звітних документів на паперовому носії з метою поточного їх використання, архівного зберігання. Такі документи оформлюються з урахуванням довготривалого зберігання і мають юридичну силу.
Цей спосіб передбачає таку організацію вихідної інформації, яка забезпечувала б однозначне її перетворення у структуру традиційного документа на паперовому носії. При цьому вихідна інформація повинна бути підготовлена у закінченому виді, який виключає необхідність будь-якого доопрацювання при перетворенні в людиночитаєму форму для використання за призначенням.
Система формування вихідної інформації повинна будуватися на наступних загальних принципах:
- автоматизація відображення вихідної інформації;
- розмежування відповідальності за відображення вихідної інформації;
- регламентація в процесі відображення вихідної інформації із здійсненням контролю за її дотриманням;
- контроль вихідної інформації на всіх етапах відображення;
- забезпечення відповідності вихідної інформації потребам облікового персоналу;
- забезпечення вимог юридичної повноцінності інформації, що відображається.
В умовах автоматизації робіт по обліку, аналізу та контролю витрат формується ряд вихідних документів:
Відомість аналітичного обліку витрат
Оборотна відомість за певний період по рахунках 92,93,94
Відомість розподілу витрат між залишком нереалізованих товарів і реалізованими товарами.
Вищезгадані вихідні документи формуються у вигляді машинограм. Ці документи відображають інформацію про склад, структуру витрат, дають можливість бухгалтеру проаналізувати витрати у розрізі окремих статей.
Відомості аналітичного обліку витрат використовується також для аналізу витрат за статтями (таблиця 5.3.1).
Таблиця 5.3.1
Відомість аналітичного обліку витрат за період________
| Основний рахунок | Корес-понду-ючий раху-нок, субра-хунок | Ста-ття вит-рат | Кош-торис- ні витра-ти | Фактич-ні витрати на початок періоду | Обороти за зівтний період | Фак-тичні вит-рати на кі-нець пері-оду | Вит-ра-ти з по-чат-ку року | Від-хи-ле-ння | ||
| раху-нок, суб-раху-нок | код ана-літич-ного облі-ку | Дт | Кт | |||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
Для аналізу витрат в розрізі кварталу на ПЕОМ формується зведена відомість витрат торговельного підприємства по місяцях кварталу (табл.5.3.2).
Таблиця 5.3.2.
Відомість за_______
| Шифри статей витрат | Назва статей витрат | Суми по місяцях | Всього за квартал | По кошторису | Всього з початку року | ||
| … | … | … | |||||
Для обліку витрат у розрізі структурних підрозділів торговельного підприємства необхідно згрупувати дані про витрати по кожному структурному підрозділу, відділу або магазину (табл.5.3.3).
Таблиця 5.3.3
Відомість по підрозділах
Відомість обліку витрат по магазину №_____ за_______19___ р. | |||||||||||
| Шифри статей витрат | Назва статей витрат | Витрати (з кредиту рахунків) | |||||||||
| 13 | 20 | 22 | 13 | 28 | 64 | 65 | 661 | … | … | ||
На підставі відомостей обліку витрат в розрізі структурних підрозділів на комп’ютері складають зведену відомість.
В кінці місяця автоматично формується журнал-ордер №18 по кредиту різних рахунків (табл.5.3.4).
Таблиця 5.3.4
Журнал-ордер №18 по кредиту різних рахунків
| Дата | Номер документу | Кореспондуючі рахунки | |||
| № | № | … | Всього | ||
| По кредиту рахунків 92,93,94 | |||||
| Всього | |||||
| і т.д. | |||||
Бухгалтер має можливість проаналізувати витрати не тільки за звітний період, але й з початку року порівняти їх з плановими значеннями, визначити ступінь виконання плану кошторису витрат.
Таким чином, бухгалтерська інформаційна система дозволяє звести до мінімуму дублювання технологічних операцій по введенню інформації і звільнити працівників для виконання інших робіт.
Ефективність автоматизації бухгалтерського обліку характеризується рядом показників, основними з яких є: підвищення продуктивності праці облікових робітників, скорочення трудомісткості і вартісних затрат на ведення обліку; покращання якості обробки облікової інформації, скорочення строків складання звітності.
Досвід використання персональних комп’ютерів показує, що продуктивність праці облікових робітників підвищується в два і більше рази в порівнянні з ручною технікою обліку. Автоматизація облікових робіт сприяє впровадженню передових форм і методів обліку, дозволяє скоротити кількість робітників, що виконують облікові операції або звільнити їх для виконання інших робіт. Покращання якості обліку досягається завдяки прискоренню документообігу, застосуванню діючого контролю на всіх операціях обробки, застосуванню більш досконалих технічних засобів, покращанню форм документів і можливості формувати на машинах за один прийом дві-три різні звітні форми.
На привеликий жаль бухгалтерський облік на підприємстві ВАТ “Універсам-23” ще й досі не автоматизований, що є недоліком у роботі керівництва, так як застосування автоматизованої системи бухгалтерського обліку дало б змогу покращити якість обліку шляхом прискорення документообігу, а також звільнити робітників від виконання трудомістких облікових робіт у “паперовому” вигляді.
Висновки та пропозиції.
В результаті проведеного дослідження по темі: “Удосконалення обліку і розробка системи поточного контролю та аналізу витрат в управлінні витратами підприємства” на матеріалах ВАТ “Універсам-23” можна зробити наступні висновки:
Одним з найважливіших оціночних показників господарської діяльності торговельного підприємства є витрати. Вони дозволяють визначити ефективність та якість роботи трудового колективу.Оптимізація витрат забезпечує дотримання режиму економії,зростання продуктивності праці, скорочення непродуктивних витрат, що дозволяє підвищити рентабельність.
Прибуток торговельного підприємства безпосередньо залежить від величини витрат. Зменшення їх шляхом ефективного управління без заниження обсягів реалізації, валових доходів, якості торговельного обслуговування, обумовлює можливість збільшення прибутку. Тому правильний облік витрат, своєчасний контроль за їх формуванням, оперативний аналіз мають важливе значення для ефективного управління витратами торговельного підприємства.
Дипломний проект на тему “Удосконалення обліку і розробка системи поточного контролю та аналізу витрат в управлінні витратами підприємства” складається з 5-ох розділів.
Перший розділ роботи “Система управління витратами комерційної діяльності підприємства” складається з чотирьох питань.
В першому підрозділі “Економічна сутність витрат обгу як об’єкту обліку, контролю та аналізу” розкриваються теоритичні аспекти теми, зокрема наводяться визначення “собівартість”, “витрати”, “витрати”, а також наведена класифікація витрат.
В другому підрозділі цього розділу розкривається методика групування витрат, як об’єкту обліку, контролю та аналізу. В роботі наведені ознаки за якими групуються витрати за національними стандартами, зокрема згідно П(С)БО 16, розкрито специфіку класифікації витрат у західних країнах, перелічені та розкриті основні показники, що дозволяють оцінити обсяг та рівень витрат торговельного підприємства.
В третьому розділі проводиться аналіз нормативної бази та спеціальної літератури з обліку витрат. В роботі наведені основні нормативні документи, що регламентують облік витрат. Спеціальна література містить основні моменти організації і методології обліку витрат.
Розглянувши нормативну базу,що регламентує облік витрат, періодичні видання і економічну літературу, що висвітлює ці питання можна зробити висновок про недостатність розробки питань обліку витрат, проблемність і невирішенність багатьох з них. Однак , з переходом на Національні стандарти бухгалтерського обліку відбудуться суттєві зміни в методології та принципах обліку витрат. Залишається сподіватись, що нормативна база буде стабільною та вичерпною.
Об’єктом дослідження системи бухгалтерського обліку під час написання дипломної роботи було роздрібне підприємство ВАТ “Універсам-23”.
Основними цілями і завданнями підприємства були задоволення потреб своїх членів і обслуговування населення товарами та послугами, сприяння розвитку їх трудової і соціальної активності.
В роботі наведена стуктура управління фірмою,склад бухгалтерії та прведено загальний аналіз фінансово-господарської діяльності за період 1997-1999 роки.
Проаналізувавши основні показники фінансово-господарської діяльності ВАТ “Універсам-23” можна зробитивисновок , що товорооборот у 1999 році в порівняннні з1997та 1998 роками збільшився відповідно на 3010,4 та 2827,6 тис. грн. або на 101,1% та 89,5%, що є позитивним моментом. Також до позитивних моментів можна віднести збільшення середньорічної вартості основних фондів, балансового прибутку. Але при цьому спостерігається значне зростання обсягу витрат на реалізацію товарів, зменшення оборотних активів, суми власних засобів, що є негативними моментами, а також негативним є те, що показники платоспроможності підприємства значно не досягають критичного значення.
Система бухгалтерського обліку у ВАТ “Універсам-23” організована таким чином, що господарські операції в узагальненому вигляді відображаються у синтетичному обліку на рахунках 92,93,94 “Витрати”, і деталізовано, у розрізі синтетичного – в аналітичному обліку.
Особлива увага в роботі приділяється переходу України до системи Міжнародних стандартів обліку, в зв’язку з чим розроблено новий план рахунків , в якому для обліку витрат передбачено класи 8 і 9. В роботі наведена нова методологія обліку витрат в умовах дії Національних стандартів та наведена нова кореспонденція рахунків в цих умовах.
Також в роботі розглядаються основні концепції запровадження управлінського обліку.
Четвертий розділ “Проектування системи економічного аналізу та поточного контролю витрат” включає в себе основні концепції методики та організації внутрішньогосподарського контролю витрат, систему економічних показників, інформаційну базу та основні методи економічного аналізу, факторний, оперативний та порівняльний аналіз витрат комерційної діяльності.
Виходячи з проведеного аналізу витрат на базовому підприємстві можна зробити висновок, що хоча й товарообіг у 1999 році зріс у порівнянні з 1997-1998р., в порівнянні з планом він став значно менше. В цей час витрати в порівнянні з минулими роками збільшилися, а в порівнянні з планом скоротилися на 14,9 тис.грн.. Цей момент не є позитивним ,бо рівень витрат в порівнянні з планом зріс на 5%. Взагалі ситуація яка склалася є дуже негативною, тому що кожен рік спостерігається зріст рівня витрат. Одним з факторів, що має найбільший вплив на рівень витрат ВАТ “Універсам-23” є обсяг товарообороту. Тому потрібно забезпечувати перевиконання плану товарообороту, тоді рівень витрат буде знижуватись.
Також до негативних моментів треба віднести відсутність автоматизованого обліку, що призводить до трудомістких робіт і відповідно більших затрат на оплату праці.
Отже,виходячи з проведеного дослідження підприємству ВАТ “Універсам-23” можна запропонувати:
· Забезпечити виконання плану товарообороту (за рахунок впровадження нових методів продажу, підвищення якості товарів , удосконалення структури товарообороту відповідно попиту та ін.)
· Проаналізувати витрати які не залежать від обсягу товарообороту (витрати на оренду і утримання приміщень,витрати на рекламу та ін.), можливо переглянути умови договорів.
· Скоротити рівень витратоємких товарів
· Запровадити автоматизований бухгалтерський облік. Вибрати найбільш оптимальний сучасний програмний пакет,що зробить облік більш доступним, наглядним та зручним.
· За допомогою методів економічного аналізу здійснювати аналіз витрат, а також їх прогнозування
· Намагатися підвищити рівень організації праці,використовувати прогресивні технології.
· Здійснювати облік витрат із залученням методів управлінського обліку, які дозволять вільно оперувати та прогнозувати рівень цих витрат.
Реалізація цих заходів дозволить дещо покращити стан обліку, аналізу і контролю за витратами на підприємстві.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Конституція України. Постанова ВР України від 28.06.96.
2. Про оподаткування прибутку підприємств: Закон України. Постанова ВР України від 04.11.97 із змінами та доповненнями.
3. Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні:Закон України.16.07.99р..
4. Про податок на додану вартість: Закон України. Постанова ВР України від 04.03.98 із змінами та доповненнями.
5. Про господарські товариства: Закон України. Постанова ВР України від 23.12.97 із змінами.
6. Про підприємства в Україні: Закон України. Постанова ВР України від 27.03.91 із змінами та доповненнями.
7. Про власність: Закон України. Постанова ВР України від 21.01.93 із змінами та доповненнями.
8. Типове положення про склад витрат обігу та порядок їх планування і розподілу в торгівельній діяльності. Постанова КМУ від 18.03.96.
9. Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України і за кордон. Постанова КМУ від 10.07.98 із змінами.
10. Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку. Наказ Мінфіну України від 24.05.95 №88 із змінами.
11. Вказівки щодо організації бухгалтерського обліку в Україні. Наказ Мінфіну України від 07.05.93 №25 із змінами та доповненнями.
12. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та документів і розрахунків. наказ Мінфіну України №69 від 30.10.98 із змінами.
13. Інструкція по бухгалтерському обліку балансової вартості груп основних фондів. Наказ Мінфіну України від 24.07.97 із змінами та доповненнями.
14. Інструкція про порядок заповнення форм річного бухгалтерського звіту підприємства. Наказ Мінфіну від 18.08.95 із змінами та доповненнями.
15. Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів. Постанова КМУ від 28.10.98.
16. Андреев В.Д. Практический аудит: справочное пособие. - М.: Финансы и статистика, 1995.
17. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятий и объединений. Под редакцией Рыбина В.А., М.-1987.
18. Аудит: Учебник для вузов/ Подольский В.И., Полек Г.Б.,Савин А.А.- М.: Экономика, 1997.
19. Баканов М.И., Капелюш А.В. Калькуляция издержек обращения в торговле. – М.: Экономика, 1992.
20. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. – М.: Информационо-издательский дом “Фисмень”, 1995.
21. Бенько М.М. “Фінансовий та внутрішньогосподарський поділ обліку витрат обігу” “Вісник КДТЕУ” №2, 1998.
22. Белобжецкий И.А. Бухгалтерский учет и внутренний аудит. – М.: Бухгалтерский учет, 1994.
23. Берстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности : теория, практика, интерпритация. – М.: Финансы и статистика, 1996.
24. Бухгалтерский анализ. Под редакцией Гольцберга А.И. – К.: Торговое издательство, 1993.
25. Волков В.Г. Бухгалтерский учет на предприятиях малого и среднего бизнеса. – М.: Бизнес-карта, 1995.
26. Голов С.Ф. Фінансовий та управлінський облік. – К.: Автоінтерсервіс, 1996.
27. Горелкин В.Г., Головко Т.В. и др. Первичная документация и ведение учетных регистров. – К.: Вища школа, 1992.
28. Грабова Н.Н. Бухгалтерский учет в торговле. Практическое пособие. – К.: Учетинформ, 1996.
29. Грабова Н.Н., Кривоносов Ю.Г. Учет основных хозяйственных операций в бухгалтерских проводках: Практическое пособие. – К.: А.С.К.,1998.
30. Гребнев А.И., Поляков Ю.Л. Экономика торгового предприятия.- М.: Финансы и статистика, 1997.
31. Завгородний В.П., Савченко В.Я. Бухгалтерский учёт, контроль и аудит в условиях рынка. – К.: Блиц-Информ, 1995.
32. Завгородний В.П. Бухгалтерский учёт, контроль и аудит в системе управления предприятием. – К.: Ваклер, 1997.
33. Завгородний В.П. Автоматизация бухгалтерского учёта, контроля, анализа и аудита. – К.: А.С.К., 1998.
34. Карпова Т.П. Основы управленческого учёта. – М. ИНФРА, 1997.
35. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт, анализ хозяйственной деятельности и аудит. – М.: Перспектива, 1994.
36. Кузьминский А.М. та інші Організація бухгалтерського обліку, контролю і аналізу. – К.: Вища школа, 1993.
37. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система “Директ-Костинг”. М.: Финансы и статистика, 1993.
38. Осейко Н.П. Бухгалтерский учет с помощью персонального компьтера. – К.: Вища школа, 1996.
39. Подольский В.И., Дик В.В., Уринцов А.И. Информационные системы бухгалтерского учета. – М.: Юнити, 1998.
40. Сопко В.В. Бухгалтерський облік. – К.: Техніка, 2000.
41. Хонгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет : управленческий аспект. – М.: Аудит, 1997.
42. Управленческий учет (с элементами финансового учета). Под редакцией Палия, Вандер Вила. – М.: ИНФРА, 1997.
43. Архангельська Ж. Порядок формування та віднесення на собівартість фонду оплати праці//Бух.облік і аудит №8, 1998.
44. Бабак А.А. Представительские расходы: оформление документов, отражение в учёте и отчётности.//Баланс №47, 1997.
45. Грабова Н.Н. Облік, розподіл і списання витрат обігу в торговельних підприємствах//Бух.облік і аудит №8,9, 1998.
46. Дорош Н.І. Актуальні проблеми розвитку аудиторського контролю в Україні//Світ бухгалтерського обліку №5, 1997.
47. Пархоменко В. Облік доходів, витрат і фінансових результатів від діяльності, що підлягає патентуванню//Бух.облік і аудит №7, 1998.
48. Сахарцева И.И. Управление издержками предприятий – это умение экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них//Новигатор бухгалтера №44, 1998.
49. Смоляр Т., Пугачов О. Порядок відшкодування витрат на службові відрядження//Бух.облік і аудит №3, 1998.
50. Сопко В. Основи побудови внутрішньогосподарського (управлінського) обліку затрат і доходів діяльності (контролінг)//Бух.облік і аудит №12, 1996.
51. Ткаченко Н. Бухгалтерський облік незавершеного виробництва, незавершених робіт (послуг)//Бух.облік і аудит №10, 1998.
52. Турецкий Д.М. Учёт затрат на производство (издержек обращения)//Всё о бухгалтерском учёте №20, 1997.
53. П(С)БО 3“Звіт про фінансові результати”№397/3690 від 21.06.99
54. Бутинець Ф.Ф. Фінансовий облік. ЖІТІ, 2000.
55. Бутинець Ф.Ф. Управлінський облік. ЖІТІ, 2000.
| ! | Как писать дипломную работу Инструкция и советы по написанию качественной дипломной работы. |
| ! | Структура дипломной работы Сколько глав должно быть в работе, что должен содержать каждый из разделов. |
| ! | Оформление дипломных работ Требования к оформлению дипломных работ по ГОСТ. Основные методические указания. |
| ! | Источники для написания Что можно использовать в качестве источника для дипломной работы, а от чего лучше отказаться. |
| ! | Скачивание бесплатных работ Подводные камни и проблемы возникающие при сдаче бесплатно скачанной и не переработанной работы. |
| ! | Особенности дипломных проектов Чем отличается дипломный проект от дипломной работы. Описание особенностей. |
| → | по экономике Для студентов экономических специальностей. |
| → | по праву Для студентов юридических специальностей. |
| → | по педагогике Для студентов педагогических специальностей. |
| → | по психологии Для студентов специальностей связанных с психологией. |
| → | технических дипломов Для студентов технических специальностей. |
| → | выпускная работа бакалавра Требование к выпускной работе бакалавра. Как правило сдается на 4 курсе института. |
| → | магистерская диссертация Требования к магистерским диссертациям. Как правило сдается на 5,6 курсе обучения. |
| Дипломная работа | Формирование устных вычислительных навыков пятиклассников при изучении темы "Десятичные дроби" |
| Дипломная работа | Технологии работы социального педагога с многодетной семьей |
| Дипломная работа | Человеко-машинный интерфейс, разработка эргономичного интерфейса |
| Дипломная работа | Организация туристско-экскурсионной деятельности на т/к "Русский стиль" Солонешенского района Алтайского края |
| Дипломная работа | Разработка мероприятий по повышению эффективности коммерческой деятельности предприятия |
| Дипломная работа | Совершенствование системы аттестации персонала предприятия на примере офиса продаж ОАО "МТС" |
| Дипломная работа | Разработка системы менеджмента качества на предприятии |
| Дипломная работа | Организация учета и контроля на предприятиях жилищно-коммунального хозяйства |
| Дипломная работа | ЭКСПРЕСС-АНАЛИЗ ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ ООО «АКТ «ФАРТОВ» |
| Дипломная работа | Психическая коммуникация |