Введение
Государство, выражая интересы общества в различных сферахжизнедеятельности, вырабатывает и осуществляет соответствующую политику — экономическую, социальную, экологическую, демографическую и др. При этом вкачестве средства взаимодействия объекта и субъекта государственногорегулирования социально-экономических процессов используются финансовокредитный и ценовой механизмы. Финансово-бюджетная система охватываетотношения по поводу формирования и использования финансовых ресурсовгосударства — бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечиватьэффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функцийгосударства. Важной ''кровеносной артерией'' финансово-бюджетной системыявляются налоги.
Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества наклассы и появлением государства, которому требовались средства на содержаниеармии, судов, чиновников и другие нужды. В эпоху становления и развитиякапиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержанияармии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий — рынков сырья исбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства.
Среди экономических рычагов, при помощи которых государство воздействуетна рыночную экономику, важное место отводится налогам. Налоги и сборы являются основнымисточником формирования бюджета. Из этих средств финансируются государственныеи социальные программы, содержатся структуры, обеспечивающие существование ифункционирование самого государства. Вопросы уплаты налогов являются одними изважнейших в деловой жизни российских экономических субъектов. Прежде всего,внимание менеджмента организации обращено на контроль над правильностью,полнотой и своевременностью уплаты налогов с целью избежания штрафов, пеней ииных санкций, а затем — на возможности легального снижения налоговых выплат(налоговое планирование).
Экономические отношения человека и государства определяет принциппостоянного местопребывания (резидентства). Согласно данному принципуналогоплательщиков подразделяют:
· на лиц, имеющих постоянное местопребывание в определенномгосударстве (резиденты);
· лиц, не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты).
Понятие «резидент» используется не только в налоговом, но и, например,валютном, иммиграционном законодательстве. Каждая отрасль имеет свои критериидля определения правового статуса лиц, поэтому лицо, признаваемое резидентом вцелях, например, валютного регулирования, может не быть налоговым резидентом.
Налоговые резиденты несут полную налоговую обязанность перед государствомсвоего резидентства. Они обязаны платить налог с доходов, полученных, где бы тони было, как из источников на территории государства своего резидентства, так ина территории любой другой страны. Возникшее двойное налогообложениеустраняется международными договорами об избежании двойного налогообложения,если такие договоры заключены между государствами.
Нерезиденты несут ограниченную налоговую обязанность. Они уплачиваютконкретному государству налог, только если получили доход из источников в этомгосударстве. Это главное различие между налоговыми резидентами и нерезидентамидополняется рядом других.
Целью данной работы является исследование теории и практикиналогообложения физических и юридических лиц резидентов и нерезидентов вРоссийской Федерации.
Задачи работы:
1) дать понятие налогового статуса резидента и нерезидента;
2) изучить основные налоги, уплачиваемые физическими лицами (резидентамии нерезидентами);
3) раскрыть особенности налогообложения юридических лиц (резидентов инерезидентов);
4) изучить систему налогообложения физических лиц (резидентов инерезидентов) РФ и зарубежных стран.
Особое место в налоговой системе отводится налогообложению физическихлиц, т.к. эти налоги уплачиваются большинством населения страны. Физическиелица в РФ облагаются несколькими видами налогов (это налоги на доходыфизических лиц, на имущество физических лиц, транспортный и земельный). Порядокналогообложению физических лиц зависит от того, является ли резидентом или нетфизическое лицо. Немало иностранных граждан трудится в настоящее время нароссийских предприятиях. Это может быть вызвано их более высокой квалификациейили, как нередко бывает, дешевизной их труда.
В любом случае на территории РФ правила, установленные трудовымзаконодательством и иными актами, содержащими нормы трудового права,распространяются на трудовые отношения с участием иностранных граждан, лиц безгражданства, организаций, созданных или учрежденных иностранными гражданами,лицами без гражданства либо с их участием, международных организаций и иностранныхюридических лиц, если иное не предусмотрено международным договором РФ (ст. 11ТК РФ). В то же время при налогообложении выплат в пользу иностранных гражданимеются особенности.
1. Общие принципы налогообложения физических и юридических лиц
В Российской Федерации налогообложение доходов физических лицрегулируется НК РФ и действующими международными договорами РоссийскойФедерации. В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходыфизических лиц признаются физические лица:
· являющиеся налоговыми резидентами РФ;
· не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы отисточников в РФ.
Налоговые резиденты РФ уплачивают налог с дохода, полученного отисточников в Российской Федерации и (или) за ее пределами. Лица, не являющиесяналоговыми резидентами РФ, обязаны уплачивать налог только с того дохода,который получен от источников в Российской Федерации.
Следует различать термины «источник получения дохода в РоссийскойФедерации и за пределами Российской Федерации» и «источник выплаты дохода». Подисточником выплаты понимается юридическое или физическое лицо, непосредственновыплачивающее доход. Как правило, данное понятие используется в целяхналогообложения при удержании того или иного налога. В этом случае источник выплатыодновременно является налоговым агентом.
Наличие источника выплаты в одном государстве совсем не означает наличиеисточника дохода на территории этого государства. Понятие «источник дохода»неразрывно связано с принципом территориальности в налоговом праве. Согласноэтому принципу государство вправе взимать налог с нерезидента только в техслучаях, если у него возникает объект налогообложения: на территории данногогосударства или за границей, но в связи с деятельностью на территории данногогосударства.
От решения вопроса о том, является или нет физическое лицо налоговымрезидентом Российской Федерации зависит очень многое в налогообложении налогомна доходы физических лиц. В частности: -налоговая ставка (ст.224 НК РФ); — объект налогообложения (ст.209 НК РФ); — право на применение налоговых вычетов;- применимость правил об избежании двойного налогообложения.
Налоговый кодекс РФ использует юридическую технику, которая определяеткруг налоговых резидентов РФ, а нерезиденты определяются по остаточному принципу(иными словами, нерезиденты – это все, кто не является налоговым резидентом).
Налоговый резидент — это физическое лицо, которое фактически находится вРоссийской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующихподряд месяцев.Здесь необходимо обратить внимание на то, что гражданство дляналогового резидентства никакого значения не имеет, т.е. налоговым резидентомможет быть как гражданин РФ, так и иностранный гражданин, не говоря уже о лицахбез гражданства и лицах с двойным гражданством.
Однако, при этом необходимо учитывать два императива, установленныеналоговым законом
1. Период нахождения физического лица в Российской Федерации непрерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации длякраткосрочного (менее шести месяцев) лечение или обучения. 2. Российскиевоеннослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органовгосударственной власти и органов местного самоуправления, командированные наработу за пределы Российской Федерации, признаются налоговыми резидентаминезависимо от фактического времени нахождения их в Российской Федерации.
Объект налогообложения. Объектом налогообложения признается доход,полученный налогоплательщиками:
1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников запределами Российской Федерации — для физических лиц, являющихся налоговымирезидентами Российской Федерации;
2) от источников в Российской Федерации — для физических лиц, неявляющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии со статьей 246 НК РФ иностранные организации признаютсяплательщиками налога на прибыль. При этом какналогоплательщики они могут выступать в виде:
· иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность вРоссийской Федерации через постоянные представительства и получающих доходы отисточников в Российской Федерации;
· иностранных организаций, которые не осуществляют деятельность вРоссийской Федерации через постоянные представительства, но получают доходы от источниковв Российской Федерации.
Если деятельность иностранной компании на территории Российской Федерациипривела к образованию постоянного представительства, то такая иностраннаяорганизация становится самостоятельным плательщиком налога на прибыль согласнороссийскому налоговому законодательству. Иностранная организация в этом случаеисчисляет налог на прибыль со всех доходов, полученных на территории РоссийскойФедерации и относящихся к деятельности этой иностранной организации черезпостоянное представительство.
Если иностранная организация осуществляет на территории РоссийскойФедерации активную деятельность предпринимательского характера, но указаннаядеятельность не приводит к образованию постоянного представительства для целейналогообложения, то полученные этой иностранной организацией доходы не подлежатобложению на территории Российской Федерации.
В отношении иностранных организаций, которые не осуществляют деятельностина территории Российской Федерации через постоянные представительства, нокоторые получают доходы от источников в Российской Федерации, применяетсяпринцип налогообложения отдельных видов их доходов, полученных на территорииРоссийской Федерации. Согласно этого принципа, облагаются доходы, полученные иностраннымиорганизациями от источников в Российской Федерации, в форме дивидендов, процентовпо кредитам и займам, доходы в виде лицензионных платежей от предоставленияправ пользования объектами интеллектуальной собственности и так далее.
Налогообложение осуществляется на основании принципа не дискриминации, тоесть порядок налогообложения, установленный НК РФ, применяется в отношении всехкатегорий иностранных организаций, вне зависимости от их страны — странырезиденции. Исключением из этого принципа не дискриминации являетсяналогообложение доходов нерезидентов, полученных на территории РоссийскойФедерации, осуществляемое в соответствии с двусторонними соглашениями обизбежании двойного налогообложения, заключаемыми Российской Федерацией сзарубежными странами. Если деятельность иностранной компании на территорииРоссии привела к образованию постоянного представительства в соответствии свышеназванным Соглашением, то компания становится самостоятельным плательщикомналога на прибыль согласно российскому налоговому законодательству. Когдадеятельность компании на территории России не приводит к образованиюпостоянного представительства, то налогообложение данной компании происходит встране инкорпорации.
В этой связи значимыми являются следующие факторы:
· является ли полученный иностранной организацией доход отисточников в Российской Федерации или его возникновение не связано сдеятельностью на территории Российской Федерации;
· признается ли деятельность по извлечению доходовпредпринимательской или полученные иностранной организацией доходы не связаны сосуществлением активной предпринимательской деятельности на территорииРоссийской Федерации;
· приводит ли указанная деятельность на территории РоссийскойФедерации к образованию постоянного представительства.
2. Налогообложение доходов физических лиц (резидентов и нерезидентов)
Физическое лицо — работник, принятый на работу на территории РФ, приполучении доходов становится налогоплательщиком, с доходов которогоудерживается НДФЛ. Кроме этого работодатель должен исчислять и уплачивать сдоходов своего работника взносы в ПФ РФ.
Пункт 3 статьи 224 НК РФ определяет налоговую ставку в отношении всехдоходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентамиРФ, в размере 30 %. Понятие «Налоговый резидент» для целейналогообложения определено в статье 11 НК РФ. Под физическими лицами — налоговыми резидентами РФ понимаются физические лица, фактически находящиеся натерритории РФ не менее 183 дней в календарном году. Для того чтобы определитьналоговый статус налогоплательщика, необходимо рассчитать количество днейфактического пребывания иностранного гражданина на территории РФ. Течение срокафактического нахождения на территории РФ начинается на следующий день послекалендарной даты, являющейся днем прибытия на территорию РФ.
Календарная дата определяется на основании отметок пропускного контроля вего загранпаспорте или в миграционной карте. Если соответствующие отметкиотсутствуют, то как доказательства нахождения на территории РФ могутприниматься любые другие документы, удостоверяющие фактическое количество днейпребывания. Например:
трудовой договор, заключенный с иностранным гражданином;
командировочное удостоверение;
табель учета рабочего времени и расчета заработной платы и другие формыпервичной документации по учету труда и его оплаты.
Обложение доходов по ставке 30 % производится в течение первых 183 днейпребывания на территории РФ в рамках календарного года (письмо Минфина Россииот 15.08.2005 № 03-05-01-03/82).
После истечения 183 дней пребывания на территории РФ иностранныйгражданин имеет право на перерасчет НДФЛ за весь период пребывания его натерритории РФ по ставке 13 %.
Работник вправе письменно обратиться к налоговому агенту, который доэтого удерживал с него налог по ставке 30 %, с заявлением о возврате излишнеудержанного налога (п. 1 ст. 231 НК РФ).
Кроме того, от статуса резидента или нерезидента зависит также и объектналогообложения. В отношении налоговых нерезидентов налог на доходы физическихлиц применяется только в отношении доходов от источников в РФ. Резиденты платятНДФЛ со всех доходов (ст. 207, 209 НК РФ).
Налогообложение доходов, полученных физическими лицами в результатепогашения паев.
Доход (убыток) по сделкам с инвестиционными паями в целях налогообложенияНДФЛ определяется как разница между суммой, полученной при погашенииинвестиционных паев, и расходами на их приобретение, реализацию (погашение) ихранение. К указанным расходам относятся:
сумма инвестиций, перечисленная на счет фонда при приобретении паев черезналогового агента, включая сумму надбавки;
сумма, затраченная на приобретение инвестиционных паев на вторичном рынкепо договорам купли-продажи или иным договорам, предусматривающим возмездный переход прав собственности на паи;
стоимость инвестиционных паев, полученных владельцем паев в порядкенаследования или дарения;
скидка, уплачиваемая при погашении инвестиционных паев;
другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей и хранениемценных бумаг, на услуги, оказываемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг врамках их профессиональной деятельности.
Налоговый агент производит расчет и удержание налога на доход в порядке,предусмотренном статьей 214.1 главы 23 части второй Налогового кодекса РФ, суменьшением суммы общего дохода от реализации инвестиционных паев на совокупнуюсумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов наприобретение и реализацию указанных паев по методу ФИФО.
Поскольку налоговый агент всегда располагает документальнымподтверждением части расходов своих пайщиков на приобретение и погашение паев(скидки), то имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.1 п.1 ст.220 НКРФ, при расчете НДФЛ предоставлен быть не может.
Если паи приобретались клиентом в налоговый агент путем подачи заявки наприобретение паев и перевода средств на счет фонда, то налоговый агент можетсамостоятельно документально подтвердить затраты на приобретение, реализацию ихранение паев.
И так, ставка налога на доходы физических лиц – налоговых резидентовсоставляет 13% (п.1 ст.224 НК РФ).
Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, ставканалога составляет — 30% (п.3 ст.224 НК РФ).
3. Налогообложение доходов юридических лиц (резидентов и нерезидентов)
Юридические лица- инвесторы паевого инвестиционного фонда обязаныуплачивать: налог на прибыль
Прибыль юридического лица — инвесторапаевого фонда возникает при реализации инвестиционного пая как разница междуценой продажи пая и ценой его приобретения и относится на финансовыерезультаты. Также прибыль юридического лица может возникать при погашении паяили получения пайщиками ежегодных или промежуточных выплат дохода поинвестиционным паям.
При выплате суммы, полученной от погашенияпаев юридическому лицу, управляющая компания не удерживаетналог на прибыль. Данный налог уплачиваетсяюридическим лицом самостоятельно.
Операции, связанные с обращением ценныхбумаг, в том числе инвестиционных паев, налогом на добавленную стоимость не облагаются.
Резиденты РФ — Российские юридические лица и иностранные юридические лица, имеющие постоянноепредставительство в России, относят прибыль от продажи инвестиционных паев на финансовыерезультаты года и уплачивают налог самостоятельнопо ставке 20%.
Для нерезидентов РФ — юридических лиц — налоговых резидентов тех государств, с которыми у РФ нетСоглашений об избежание двойного налогообложения,налог удерживается по ставке 20% и уплачивается налоговым агентом —Управляющей Компанией самостоятельно. При этом более чем с 80 странами указанные Соглашения подписаны, и ставка налога определяется с учетомстраны и соответствующего Соглашения об избежании двойного налогообложения (в некоторыхслучаях налог в России не удерживаетсяи не уплачивается).
Налоговый режим, применяемый к иностранным организациям в РоссийскойФедерации, во многом зависит от того, образует ли их деятельность постоянноепредставительство на территории России.
В соответствии со ст.246 НК РФ иностранные организации, осуществляющиесвою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и(или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщикаминалога на прибыль.
Согласно п.2 ст.306 НК РФ, постоянным представительством иностраннойорганизации в Российской Федерации для целей г.25 НК РФ понимается филиал,представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другоеобособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, черезкоторое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность натерритории Российской Федерации. При этом такая деятельность должна подпадатьпод один из видов, перечисленных в указанном пункте. В частности черезпостоянное представительство может осуществляться деятельность, связанная свыполнением работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности.
Законодательство о налогах и сборах устанавливает следующие признакипостоянного представительства, при наличии совокупности которых деятельностьиностранной организации в Российской Федерации признается приводящей кобразованию постоянного представительства:
1) наличие обособленного подразделения или любого иного местадеятельности иностранной организации в Российской Федерации,
2) осуществление иностранной организацией предпринимательскойдеятельности на территории Российской Федерации,
3) осуществление такой деятельности на регулярной основе.
Факт осуществления иностранной организацией на территории РоссийскойФедерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера приотсутствии указанных признаков постоянного представительства, не можетрассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства (см.п.4 ст.306 НК РФ).
При осуществлении иностранной компанией на территории России для себялично деятельности исключительно подготовительного и вспомогательногохарактера, без непосредственного оказания рекламных и информационных услуг(например, только подписание контрактов без исполнения обязательств), можноутверждать, что такая деятельность не приводит к образованию постоянногопредставительства. Однако совершение на территории России каких-либо иныхфактических и юридических действий, направленных на выполнение обязательств подоговорам или совершение подготовительных действий в интересах третьих лиц (каксамостоятельный вид деятельности), образует постоянное представительство.
Соответственно, при заключении агентского договора по схеме договорапоручения, когда российская организация принимает на себя обязательствапредставлять интересы иностранной компании в РФ и заключать от ее именидоговоры на оказание рекламных и/или информационных услуг, деятельность такойиностранной компании следует рассматривать как осуществляемую через постоянноепредставительство на территории Российской Федерации. И напротив, в случаеподписания между иностранной компанией и российским обществом, действующим врамках своей основной деятельности, агентского договора, предполагающегозаключение договоров на оказание рекламных и/или информационных услуг от лицароссийской компании (комиссионная схема), иностранная лицо не признаетсяосуществляющим деятельность на территории РФ через постоянноепредставительство.
Тот факт, что лицо, осуществляющее деятельность на территории РоссийскойФедерации, является взаимозависимым с иностранной организацией, при отсутствиипризнаков зависимого агента, предусмотренных пунктом 9 статьи 306 НК РФ, нерассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этойиностранной организации в Российской Федерации (п.10 ст.306 НК РФ).
Однако при этом следует учитывать, что соглашениями об избежании двойногоналогообложения, заключенными Российской Федерацией с иностраннымигосударствами, могут быть предусмотрены иные случаи, когда деятельностьиностранной организации может рассматриваться как образующая постоянноепредставительство на территории России, либо, напротив, как исключающая егообразование.
Особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющихдеятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, по налогу наприбыль устанавливаются ст.307 НК РФ. Объектомналогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность вРоссийской Федерации через постоянное представительство, признается:
• доход, полученный иностранной организацией в результате осуществлениядеятельности на территории Российской Федерации через ее постоянноепредставительство, уменьшенный на величину произведенных этим постояннымпредставительством расходов, определяемых с учетом положений пункта 4 статьи307 НК РФ;
• доходы иностранной организации от владения, пользования и (или)распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации вРоссийской Федерации за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;
• другие доходы от источников в Российской Федерации, указанные в пункте1 статьи 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.
Налоговая база определяется как денежное выражение объектаналогообложения, установленного пунктом 1 статьи 307 НК РФ.
Согласно пункту 3 указанной статьи 307 НК РФ, в случае, если иностраннаяорганизация осуществляет на территории Российской Федерации деятельностьподготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц,приводящую к образованию постоянного представительства, и при этом в отношениитакой деятельности не предусмотрено получение вознаграждения, налоговая базаопределяется в размере 20 процентов от суммы расходов этого постоянногопредставительства, связанных с такой деятельностью.
В соответствии с пунктом 4 статьи 307 НК РФ, при наличии у иностраннойорганизации на территории Российской Федерации более чем одного отделения,деятельность через которые приводит к образованию постоянногопредставительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно покаждому отделению. В случае, если иностранная организация осуществляет черезтакие отделения деятельность в рамках единого технологического процесса, или вдругих аналогичных случаях по согласованию с федеральным органом исполнительнойвласти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, такаяорганизация вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к еедеятельности через отделение на территории Российской Федерации, в целом погруппе таких отделений (в том числе по всем отделениям) при условии применениявсеми включенными в группу отделениями единой учетной политики в целяхналогообложения. При этом иностранная организация самостоятельно определяет,какое из отделений будет вести налоговый учет, а также представлять налоговыедекларации по месту нахождения каждого отделения.Применительно к указанным видам услуг, иностранные организации, осуществляющиедеятельность в Российской Федерации через постоянное представительство,уплачивают налог по ставке 24 процента, установленной пунктом 1 статьи 284 НКРФ.
При включении в сумму прибыли иностранной организации доходов отисточников на территории РФ, с которых в соответствии со статьей 309 НК РФ былфактически удержан и перечислен в бюджет налог, сумма налога, подлежащая уплатеэтой организацией в бюджет, в который перечислена сумма удержанного налога,уменьшается на сумму удержанного налога. В случае, если сумма удержанного вналоговом периоде налога превышает сумму налога за этот период, сумма излишнеуплаченного налога подлежит в соответствии с НК РФ возврату из бюджета илизачету в счет будущих налоговых платежей этой организации.
Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющихдеятельность через постоянное представительство в Российской Федерации иполучающих доходы от источников в Российской Федерации, устанавливаются ст.309НК РФ.
Применительно к рассматриваемым вопросам, на основании пункта 2 статьи309 НК РФ, доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ,оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованиюпостоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Таким образом, доход иностранной компании от оказания рекламных и/илиинформационных услуг на территории России через агента, действующего в качествекомиссионера (т.е. от собственного имени), не облагается налогом на прибыльорганизаций.
Теперь, что касается налога на добавленную стоимость. В соответствии сподпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, реализация работ, услуг на территорииРоссийской Федерации признается объектом обложения НДС. Согласно подпункту 4пункта 1 статьи 148 НК РФ, в целях главы 21 местом реализации работ (услуг)признается территория Российской Федерации, если: покупатель работ (услуг)осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территорияРоссийской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ(услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации наоснове государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя,а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документахорганизации, места управления организации, места нахождения его постояннодействующего исполнительного органа, места нахождения постоянногопредставительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянноепредставительство), места жительства физического лица.
Положение настоящего подпункта применяется в том числе при:
• оказании рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации.К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора иобобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению враспоряжение пользователя результатов обработки этой информации;
• оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участникаконтракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг,предусмотренных настоящим подпунктом;
• в иных случаях, когда деятельность организации или индивидуальногопредпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется натерритории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видовуслуг).
При оказании информационных и/ или рекламных услуг, покупателем которыхявляется лицо, находящееся на территории России, выручка от их реализацииоблагается НДС в соответствии с российским законодательством вне зависимости отместа осуществления деятельности иностранной компании.
Наличие представительства на территории РФ в рассматриваемом случаевлияет только на порядок уплаты НДС. Иностранные организации имеют правовстать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по местунахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановкана учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом наосновании письменного заявления иностранной организации (п.2 ст.144 НК РФ). Втаком случае данные организации будут самостоятельно исчислять налоговую базу,подавать налоговые декларации и уплачивать НДС по месту своей регистрации наобщих правилах с российскими организациями.
При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых являетсятерритория Российской Федерации, налогоплательщиками — иностранными лицами, несостоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков,налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ,услуг) с учетом налога. Согласно п.2 ст.161 НК РФ, исчисление, удержание уналогоплательщика и уплата в бюджет соответствующей суммы налога осуществляетсяналоговыми агентами вне зависимости от того, исполняют ли они обязанностиналогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иныеобязанности, установленные главой 21 НК РФ. При этом налоговыми агентамипризнаются организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающиена территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте1 статьи 161 НК РФ иностранных лиц.
Взаимозависимость российской организаций и иностранной компании не играетзначения для исчисления и уплаты НДС.
Как обычно это бывает в правовой сфере, экономико-юридические вопросы вотношении деятельности юридических лиц запутаннее и сложнее вопросов, связанныхс лицами физическими. Это объясняется большим количеством нормативныхдокументов, регулирующих деятельность юридических лиц разных видов и деятельностив отношении них, тем более в случае с пересечением с иностранными правовыминормами. Нужно отметить, что налогообложение юридических лиц – нерезидентов РФосуществляется на базе трёх групп нормативных документов. Первую группусоставляют законодательные акты общего характера, основными из которых являютсяНалоговый Кодекс и Закон «Об основах налоговой системы в РФ». Вторая группавключает в себя специальные законодательные акты, регулирующие деятельностьюридических лиц в целом и общие вопросы их налогообложения в частности. Третьягруппа состоит уже непосредственно из документов, в сферу регулирования которыхвходит налогообложение иностранных юридических лиц. Сюда же относятся имеждународные договоры, которые имеют действие и на территории стран, их подписавших.
Таким образом, сложность вопросов о налогообложении юридических лиц –нерезидентов РФ обуславливается тем, что каждый конкретный случай деятельностиотдельного юридического лица и взимания с него налогов нуждается виндивидуальном рассмотрении, так как регулируется особым соглашением с той илииной страной, резидентом которой является это юридическое лицо. К тому жеприменение международных договоров в сфере налогообложения в РоссийскойФедерации зачастую осложняется тем, что присутствуют различные трактовки техили иных понятий и категорий в международных договорах и инструкцияхгосударственных ведомств Российской Федерации.
налогообложение резидент иностранный доход
4. Налогообложение доходов компании нерезидентов на территорииРоссийской Федерации и зарубежных стран
На налогообложение предприятий с иностранными инвестициями в РФ оказываетвлияние не только внутреннее законодательство, но и международные правила ипринципы. С учетом обширной международной практики и на основании документов,выработанных авторитетными международными организациями — Организациейэкономического сотрудничества и развития (ОЭСР), Международным БанкомРеконструкции и Развития (МБРР, Международным валютным Фондом (МВФ) и другими.- сложились определенные правила проникновения иностранногопредпринимательского капитала в национальную экономику.
Первое правило: «право входа» или «право допуска». Его цель — защититьнациональные интересы и национальный рынок. Исходя из этого, многие странызакрепляют в своих законах определенные отрасли исключительно за национальнымкапиталом.
Второе правило: режим иностранного капитала должен быть недискриминированным и справедливым. Это означает, что иностранные иотечественные инвесторы должны иметь равные права как на стадии инвестирования,так и функционирования. Чтобы иностранные инвесторы не оказались в менеезащищенном положении, чем местные, необходимо, чтобы их имущественные интересыбыли надежно защищены.
Третье правило: возможность экспроприации односторонних изменений или прекращениеконтракта. Согласно разработанному ОЭСР документу под названием «Многосторонниеи региональные инструменты для сотрудничества по прямым зарубежным инвестициям»Подтверждается также правило, согласно которому такие фирмы обязаны подчинятьсязаконам страны, в которой они действуют. Выше указанное полностью относится кналогообложению иностранных инвесторов.
Кроме того, применяемые налоговые нормы различаются в зависимости оттого, является ли инвестор резидентом или нерезидентом данного государства. Приэтом, единообразия в критериях определения резидентства нет. Ими могут бытьместо инкорпорации, т.е. первоначальной или основной регистрации,местоположение основной производственной деятельности. Органов фактическогоуправления и контроля и т.п. В качестве резидентов иностранные инвесторыполностью подпадают под налоговую юрисдикцию принимающей стороны. В странах,использующих критерий резидентства, в отношении юридических лиц, осуществляющихтам какую-либо деятельность или получающих доходы из источников в этих странах,предусматривается применение различного налогового режима в зависимости оттого, является ли данное юридическое лицо резидентом с точки зренияналогообложения в данной стране.
Законодательство Великобритании устанавливает, что компании — резидентыэтой страны подлежат обложению корпорационным налогом в отношении всех ихдоходов и прибылей независимо от места их получения и извлечения. При этомкомпанией — резидентом является любое корпоративное образование, деятельностькоторого управляется и контролируется из Великобритании. Тот факт, что компаниязарегистрирована и образована по законам.
В США, например, внутреннее налоговое право, подразделяет юридических лицна местные и иностранные компании. Местная компания определяется на основаниипринципа инкорпорации, в соответствии с которым местной компанией являетсялюбое корпоративное лицо, образованное по законам одного из пятидесяти штатов,входящих в состав США или по федеральным законам США. Прочие юридические лица,не подпадающие под это определение, рассматриваются, как иностранные компании.
Во Франции компании — нерезиденты облагаются налогом с прибылей толькоотношении их доходов, извлекаемых на территории Франции. Такие доходы возникаютв случае, если иностранная компания содержит на территории Франции свое«деловое учреждение» либо осуществляет в этой стране «полный цикл коммерческойдеятельности», либо имеет на территории Франции зависимого агента, черезкоторого осуществляет свою деятельность.
Аналогичные правила определения резидентства юридических лиц содержатся взаконодательстве Германии, Бельгии и некоторых других стран. Италиярассматривает в качестве своих резидентов любых юридических лиц, имеющих натерритории Италии свой зарегистрированный центральный орган, место фактическогоруководства или осуществляющих свою непосредственную деятельность в Италии.Швейцария, как и США, считает своими резидентами всех юридических лиц,образованных по законам этой страны.
Таким образом, до настоящего времени между развитыми странами существуютвесьма значительные отличия в правилах определения резидентства, что можетприводить к спорным вопросам двойного резидентства в отношении некоторыхкомпаний. На практике эти разногласия устраняются благодаря существующим междустранами двусторонним соглашения. В соответствии с которыми решающим иокончательным критерием обычно является месторасположение «центра фактическогоруководства». В последние годы этот критерий уже включается в качестверекомендации в типовые проекты налоговых соглашений, подготавливаемых на уровнемеждународных организаций — ООН, ОЭСР и др.
Принцип резидентства предпочтителен для стран, осуществляющихширокомасштабный экспорт предпринимательского капитала за границу и получающихзначительные суммы доходов от зарубежной инвестиционной деятельности. При этомон имеет смысл при развитой технике налогообложения, хорошо поставленнойналоговой службе, так как требует учета и контроля за деятельностью компаний зарубежом. Принцип территориальности основывается на национальной принадлежностиисточника дохода. Этот принцип в большей мере, чем принцип резидентства,гарантирует поступление доходов от обложения иностранного бизнеса, когда встаетвопрос о налогообложении прибыли (дохода), полученного из источников принимающейстороны, об устранении двойного налогообложения между принимающими странами идругими государствами. На основе принципа территориальности осуществляетсятакже налогообложение имущества.
В большинстве развивающихся стран к компаниям — резидентам применяетсянеограниченная налоговая ответственность, а к компаниям — нерезидентам — ограниченная. Такое разграничение налоговой ответственности строится накритерии резидентства, при котором принимается во внимание исключительнохарактер пребывания налогоплательщика на национальной территории. Кроме того,действуют и другие правила, такие как, «принцип беспристрастности». Считается,что налоговая система соответствует этому правилу, если на выборналогоплательщика между инвестированием у себя в стране и за рубежом не влияетвопрос о налогообложении. При идеальной конкуренции беспристрастность вотношении экспорта капитала приводит к эффективному распределению капитала.Беспристрастность в отношении беспристрастности капитала считается выполненной.Если все действующие на рынке фирмы облагаются налогом по единой ставке. Приналогообложении следует соблюдать также принцип национальной беспристрастности,означающий, что режим в отношении налогообложения иностранного инвестораустанавливается такой же, как для внутренних налогоплательщиков.
В современной западной экономике любая корпорация облагается в принципеодинаково. Но с учетом необходимости стимулирования той или иной деятельностиприменяются многочисленные льготы, скидки т.п. Предоставление налоговых льготиностранным инвесторам имеет большое значение. Общий подход прост: наилучшийстимул для инвестора — установление разумных и стабильных налоговых ставок.Если все-таки вводятся налоговые льготы и стимулы, то они не должны создаватьконкуренцию между принимающими сторонами. Считается, что такого родапреимущества скорее всего порождают у инвестора ощущение нестабильности инепредсказуемости, чем действительно привлекают капитал. В этих странах позначимости в общих налоговых платежах налог на прибыль занимает 4-5 место послеличного подоходного налога, социальных отчислений и НДС, а в РФ — 3 место,после социальных налогов и НДС. Это объясняется тем, что в индустриальноразвитых странах не декларируется, а реально осуществляется социальнаяполитика, направленная на формирование доходов широких слоев населения, а неузкой группы лиц, являющихся собственниками прибыли. Поэтому реализуетсяполитика экономического давления (налогами) на прибыль в пользу увеличениязаработной платы наемной рабочей силы и уменьшения различий в доходах населения.Взять к пример Канаду.[4] Канада является англо говорящим содружеством, вкотором действует английская правовая система. В широком смысле, Канада невоспринимается как место, где возможно учредить компанию — нерезидент, необлагаемую налогами. Однако, канадские компании-нерезиденты практическинеизвестны и, тем не менее, являются максимально пригодной структурой дляналогового планирования.
По канадским законам, все компании, инкорпорированные в Канадерассматриваются как резиденты в налоговых целях, и облагаются налогом наприбыль независимо от страны ее происхождения. В дополнение к этому, любаякомпания, независимо от места инкорпорации, которая управляется иконтролируется непосредственно из Канады, также рассматривается как канадскийрезидент, облагаемый налогом на прибыль, независимо от страны ее происхождения.Подобные факты препятствуют возможности учреждения не облагаемой налогамикомпании в Канаде.
В КНР, чтобы привлечь зарубежных инвесторов, ставка подоходного налога вспециальных экономических зонах была снижена. Местные органы власти вприбрежных, относительно более богатых районах ввели для иностранных компанийпреференциальные ставки: они колеблются в пределах 15-24%, в то время какосновная ставка составляет 33%. Поскольку более 80% иностранных инвестицийпоначалу осело в приморской полосе, государство приняло меры, чтобы направитьпоток капитала в глубинку, на развитие сырьевых ресурсов, энергетики и т.п.поэтому льготы для приморья были несколько уменьшены. При этом с 2000 годакомпании, созданные с участием иностранного капитала в менее развитых районахКитая, смогут пользоваться дополнительными налоговыми льготами.
Таким образом, правительство пытается частично решить сразу две проблемы- преодолеть относительное отставание внутренних районов Китая и предотвратитьсокращение притока в страну иностранных инвестиций. В странах Восточной Европыс переходной экономикой. Особенно предприятия с участием иностранного капитала,также пользуются льготами. Система налогообложения предприятий с иностраннымиинвестициями должна строится также с учетом того, чтобы производимые ими товарыбыли конкурентоспособны как на внутреннем, так и внешнем рынке. Внешняя конкурентоспособностьлюбой страны на мировом рынке определяется и рядом других факторов, какобъективного, так и субъективного характера. Если исключить факторыобъективного характера (географическое положение страны, наличие дешевыхисточников энергии и материальных ресурсов), то показатель внешнейконкурентоспособности страны определяется способностью ее народнохозяйственногокомплекса производить поступающие в международный оборот товары и услуги (приусловии соответствующего их качества и соответствия общепринятым стандартам) сменьшими издержками, чем другие страны. Россия, как указывало выше, по уровнюналоговых ставок по основным видам налогов в целом следует примеру развитыхстран мира.
В России ситуация складывается с точностью наоборот: примерно равныеналоговые ставки накладываются на абсолютно разные экономически ситуации. ВЗападноевропейских странах с развитой рыночной экономикой налоговые ставкидействуют в условиях стабильной экономики. Если же говорить об условияхмеждународной конкуренции, то сейчас на мировым рынке особые преимущества имеютте страны, которые проводят рациональную и сдержанную налоговую политику. Этистраны наиболее успешно продают свои товары и услуги на мировом рынке. За счетснижения доли налогового оппонента в издержках их производства они привлекаютзначительную долю международных инвестиций, поскольку инвесторы принимают своирешения, не последнюю очередь ориентируясь на размер налоговых ставок.
Заключение
Налогообложение коммерческих организаций с иностранными инвестициями вРоссии должно осуществляться на основе международных правил и принципов, но с учетомроссийской специфики. Международная практика свидетельствует, что вгосударствах с развитой рыночной экономикой налогообложение таких предприятийосуществляется на основе внутреннего законодательства без каких- либопривилегий к России, следует примеру развитых стран мира. Однако эти примерноравные налоговые ставки накладываются на абсолютно разные экономическиеусловия. Во-первых, применяемые на западе налоговые ставки применяются вусловиях стабильного роста производства. Россия, наоборот, переживает спад впроизводстве и нуждается в стимулирующем воздействии налогов. Во-вторых, Россияне является страной, способной выступать на равных условиях с развитымистранами. По многим товарным позициям она выходит на уже «занятые» рынки. Ктому же Россия практически не имеет прямых капиталовложений, ориентированных наподдержку ее экспорта в страны дальнего зарубежья.
Российские юридические лица самостоятельно уплачивают налог на прибыль отопераций с инвестиционными паями согласно ст. 280 НК РФ. Резиденты РФ — Российские юридические лица и иностранные.Юридические лица, имеющие постоянное представительство в России,относят прибыль от продажи инвестиционных паев на финансовые результаты года и уплачиваютналог самостоятельно по ставке 20%.
Для нерезидентов РФ — юридических лиц — налоговых резидентов тех государств, с которыми у РФ нетСоглашений об избежание двойного налогообложения,налог удерживается по ставке 20% и уплачивается налоговым агентом —Управляющей Компанией самостоятельно. При этом более чем с 80 странами указанные Соглашения подписаны, и ставка налога определяется с учетомстраны и соответствующего Соглашения об избежании двойного налогообложения (в некоторыхслучаях налог в России не удерживаетсяи не уплачивается).
Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиесяв РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Чтоже касается нерезидентов, то они определяются методом «от противного»- это физические лица (в том числе и граждане РФ), проживающие в РФ менееполугода в течение следующих подряд 12 месяцев. От признания иностранногофизического лица налоговым резидентом или нерезидентом Российской Федерациизависит режим налогообложения его доходов. Для данных категорийналогоплательщиков НК РФ предусматривает различные элементы налогообложения:объект налогообложения, ставку налога, возможность уменьшения налоговой базы насумму налоговых вычетов и т.д.Начало формы
Система налогообложения предприятия с иностранными инвестициями в Россииразрабатывалась исходя из международных правил и законодательной базы РФ. Иностранныминвесторам гарантируется беспрепятственный перевод платежей за границу послеуплаты соответствующих налогов и сборов. Однако налоговая политика России вотношении предприятий с иностранными инвестициями должна строится не только наоснове опыта государств с развитой рыночной экономикой, но и стран со сходной экономическойситуацией: развивающихся стран Азии, Латинской Америки и т.п. налогообложениеиностранных инвесторов в развивающихся странах осуществляется по двум основнымнаправлениям в отношении доходов от предпринимательской деятельности и откапитала. Доходы от предпринимательской деятельности облагаются подоходныминалогами, именуемыми в отдельных странах корпорационными, налогами на торгово — промышленную прибыль, «деловую прибыль», прибыль компаний. В этих странахналогами облагается, как правило, валовой доход компаний за вычетом разрешенныхизъятий, а не чистая прибыль, расчет которой требует более совершенногоналогового аппарата. Ставка налогообложения подоходными налогами варьируют вдовольно широких пределах (например, от 5 % до 44 % в Ливане, от 11 до 66 % вСирии). Что касается среднего уровня этих ставок, то в целом он ниже, чем впромышленно-развитых капиталистических странах. Он составляет около 30 % встранах Ближнего востока и Латинской Америки, 40% — Азии и Африки. Особуюгруппу составляют налоги на переводимые за границу доходы в виде прибылей,процентов, дивидендов, роялти (платежей за предоставленную технологию, поавторским правам и лицензиям).
Таким образом, сложность вопросов о налогообложении юридических лиц –нерезидентов РФ обуславливается тем, что каждый конкретный случай деятельностиотдельного юридического лица и взимания с него налогов нуждается в индивидуальномрассмотрении, так как регулируется особым соглашением с той или иной страной,резидентом которой является это юридическое лицо. К тому же применениемеждународных договоров в сфере налогообложения в Российской Федерации зачастуюосложняется тем, что присутствуют различные трактовки тех или иных понятий икатегорий в международных договорах и инструкциях государственных ведомствРоссийской Федерации.
Список использованной литературы
1. Александров И.М. Налоги иналогообложение. — М.: Дашков и К, 2008
2. Тарасова В.Ф. Налоги иналогообложение. — М.: КноРус, 2009. — 288 с.
3. Карпенко Е.А. Налоговые расчетыв бухгалтерском учете. — М.: Экзамен, 2010. -160 с.
4. Александров И.М. Налоги иналогообложение. — М.: Дашков и К, 2010
5. Евстигнеев Е.Н. Налоги иналогообложение: учеб. пособие для студ. вузов. – Спб. Питер, 2010 6. КирилловаО.С., Муравлева Т.В. Налоги и налогообложение: курс лекций. – М.: Изд-воЭкзамен, 2009 7. Косолапов А.И. Налоги и налогообложение: учеб. пособие длястуд. вузов. – М.: Дашков и Ко, 2009 8. Кузнецов Т.В., Гаврилов А.Т. Новыезаконы и нормативные акты. Вып. 36. – М.: Российская газета, 2009 9. МакоевО.С. Контроль и ревизия: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся поспециальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 060400 «Финансы икредит» / О.С. Макоев; под ред. В.И. Подольского. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. – 256с. 10. Перекрестова Л.В., Чухнина Г.Я. Реформирование системы налоговогоконтроля в Российской Федерации. – Волгоград: Изд-во ВолГУ, 2010. – 136 с. 11. ПеровА.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение: учебное пособие. – 7-е изд.,перераб. и доп. – М.: Юрайт-Издат, 2011. – 810 с. 12. Попонова Н.А. Организацияналогового учета и налогового контроля: Учебное пособие / Н.А. Попонова, Г.Г.Нестеров, А.В. Терзиди. – М.: Изд-во Эксмо, 2011. – 624 с. – (Высшееэкономическое образование) 13. Спирина Л.В. Налоговые проверки:учебно-практическое пособие / Л.В. Спирина, В.А. Тимошенко. – 2-е изд.,перераб. и доп. – М.: Издательство «Экзамен», 2009. – 412, [4] с. (Серия«Документы & Комментарии») 14. Анашкин А.К. (д-р экон. наук) Системаналогового контроля – программа эффективного управления // Финансы и редит. –2009. – №14. – С. 54 – 58 15. Гудимов В.И. (канд. юрид. наук.) Стадияналогового контроля в налоговом процессе // Финансовое право. – 2010. – №9. –С. 32 – 35 16. Бельский К.С. (д-р юрид. наук, проф. РАП) Налоговая система:генезис, основные элементы, принципы // Государство и право. – 2010. – №9. – С.48 – 55. 17. Суслов Д.А. (канд. полит. наук; Академия экон. безопасности МВДРоссии) Правовое регулирование деятельности субъектов налогового контроля //Экономика и производство. – 2005. – №3. – С. 39 – 42
18. Павлова Л. Налоговый контроль// Налоги. -2010. -№ 7. -С. 8 19.Павлова Л. Налоговый контроль // Налоги. -2010. -№ 6.-С.820. Александров, И.А. Налоги и налогообложение. – М.:Дашков и Ко, 2009. – 318 с. 21. Налоги: Учеб. пособие для студ. Вузов // Д.Г.Черник. – М.: Финансы и статистика, 2010. – 652 с. 22. Апель, А.Л. Правовыеосновы деятельности федеральных налоговых органов. – СПб.: Питер, 2009. – 170с.23. Органы, контролирующие уплату налогов и сборов:состояние, противоречия, перспективы развития / И. Н. Бондаренко // Финансовоеправо. – 2010. – №6. – С.29-31. 24. К вопросу о реформировании налоговыхорганов / В.Г. Волков // Финансовое право. – 2010. – №5. – С.21-26. 25. Развитиеналогового администрирования в России / Н.П. Мельникова // Финансы и кредит. –2010. – №5. – С. 55-64. 26. Налоговое администрирование в России / К.В. Сурков// Налоги. – 2010. – №1. – С. 3-17. 27. Об обязанностях и ответственностиналоговых органов / В.Н. Воробьева // Налоговый вестник. – 2009. – №6. – С.133-137. 28. Интернет ресурсы.