Международные стандарты аудита

20

МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РФ

КЕМЕРОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ

КАФЕДРА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

КОНТРОЛЬНАЯ РАБОТА

ПО ДИСЦИПЛИНЕ:

"МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА"

Выполнил:

студентка 6 семестра

по специальности

"Бухгалтерский учет,

анализ и аудит"

Проверил:

Кемерово - 2009

Содержание

• 1. Обеспечение качества работы аудиторской фирмы в соответствии с требованиями международных стандартов
• 2. МСА 240 "Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности"
• 3. МСА 540 "Аудит оценочных знаний"
• Список литературы

1. Обеспечение качества работы аудиторской фирмы в соответствии с требованиями международных стандартов

Аудиторская работа подвергается контролю. Рекомендации по контролю качества аудиторской работы приводятся в стандарте 220 "Контроль качества аудиторской работы". Стандарт содержит следующие разделы: введение, контроль качества аудиторской работы на уровне фирмы и отдельных аудиторских проверок, а также приложение.

Данный стандарт применяется в отношении:

Политики и процедур аудиторской фирмы в целом по аудиторской работе;

Процедур, касающихся работы ассистентов аудитора при проведении отдельной аудиторской проверки.

Это означает, что контроль качества аудита должен осуществляться на уровне аудиторской фирмы и отдельных аудиторских проверок.

Согласно международным правилам аудитор - лицо, несущее ответственность за аудит.

Аудиторская фирма - совокупность всех партнеров фирмы, предоставляющей аудиторские услуги, или отдельный практикующий предприниматель, осуществляющий аудиторские услуги.

Аудиторская фирма должна проводить все аудиторские проверки в соответствии с МСА, применимыми национальными стандартами или практикой. В связи с этим она должна следовать политике и процедура контроля качества, направленным на достижение данной цели.

Персонал - совокупность всех партнеров и специалистов, участников в аудиторской деятельности фирмы.

Ассистенты аудиторов - это сотрудники, участвующие в проведении отдельной аудиторской проверке и не являющиеся аудиторами.

Аудиторская фирма должна проводить все аудиторские проверки в соответствии с МСА, применимыми национальными стандартами или практикой. В связи с этим она должна следовать политике и процедурам контроля качества, направленным на достижение данной цели.

Характер, сроки и сфера применения политики и процедур контроля качества работы, аудиторской фирмы зависят от следующих факторов:

Размера и характера деятельности аудиторской фирмы;

Географического расположения аудиторской фирмы;

Организационной структуры аудиторской фирмы;

Соотношение затрат и результатов.

Политика контроля качества работы аудиторской фирмы должна преследовать цели.

Таблица 1. Цели политики контроля качества работы аудиторской фирмы

Информация о политике и процедурах контроля качества работы аудиторской фирмы должна быть доведена до сведения всех ее сотрудников. Руководство фирмы должно быть уверено в том, что и политика, и процедура понятны персоналу и применяются на практике.

Политика и процедуры контроля качества каждой конкретной аудиторской проверки должны соответствовать общей политике аудиторской фирмы.

Аудитор и его ассистенты, выполняющие надзорные функции, анализируют профессиональную компетентность тех ассистентов, которые проводят проверки. Эти проверки должны проводиться с надлежащей добросовестностью лицами, обладающими профессиональной компетентностью.

Работу ассистентов необходимо направлять. Аудиторы осуществляют руководство работой, надзор за работой и проверку работы ассистентов.

Руководство работой предусматривает;

Информирование ассистентов об их обязанностях и целях аудиторских процедур;

Ознакомление с бизнесом клиента;

Информирование о возможных проблемах бухгалтерского учета и аудита.

Важным средством руководства работой ассистентов является общий план и программа аудита. Они позволяют довести до сведения ассистентов нужные указания по проведению аудита.

Надзор за работой ассистентов тесно связан с руководством этой работой В процессе аудита персонал, выполняющий обязанности по надзору, должен выполнить следующие функции:

Контролировать процесс аудита;

Оценивать навыки и компетентность, ассистентов аудитора в рамках выполнения порученных заданий;

Контролировать понимание указаний со стороны ассистентов аудитора;

Проверять выполнение работы в соответствии с общим планом и программой аудита;

Оценивать возникающие в ходе аудита вопросы и вносить соответствующие коррективы в общий план и программу аудита;

Устранять расхождения в профессиональных суждениях сотрудников и давать консультации.

Работу ассистентов проверяют сотрудники аудиторской фирмы, обладающие соответствующей компетентностью.

Проверка работы ассистента аудитора включает следующие процедуры:

Контроль выполнения аудита в соответствии с программой аудита;

Оценку документального оформления выполненных работ в рамках аудита и полученных результатов;

Проверку отражения в аудиторских выводах всех существенных моментов в процессе проведения аудита;

Проверку достижения целее аудита;

Анализ соответствия сделанных выводов результатам выполненной работы.

При этом необходимо своевременно проверять:

Общий план и программу аудита;

Оценку неотъемлемого риска и риска системы контроля, включая результаты оценки рисков.

Коррективы, внесенные в общий план и программу аудита в результате оценки рисков;

Документальное отражение аудиторских доказательств;

Финансовую отчетность, предлагаемые аудиторские поправки и аудиторское заключение.

МСА 220 "Контроль качества аудиторской работы" применяется к аудиторским фирмам, работающим в частном секторе. Как показывает зарубежная практика, многие аудиторские проверки правительственных учреждений и других субъектов государственного сектора проводятся высшими органами аудита, другими учреждениями, назначенными в законодательном порядке или практикующими аудиторами. Общие правила данного стандарта относятся также и к высшим органами аудита. Однако любая страна может применять дополнительную политику в отношении аудиторов, работающих в государственном секторе.

2. МСА 240 "Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности"

Данный стандарт регулирует обязанности аудитора. Стандарт включает следующие разделы: введение, ограничения, присущие аудиту, процедуры, проводимые при наличии признаков мошенничества или ошибки, отказ от проведения аудита.

Термин "мошенничество" означает преднамеренное действие, совершенное одним или несколькими лицами из числа руководителей или сотрудников организации или третьими лицами, повлекшее неправильное представление финансовой отчетности. В качестве мошенничества рассматриваются следующие действия;

Манипуляция, фальсификация, изменение учетных записей или документов;

Незаконное присвоение активов;

Сокрытие или пропуск операций в учетных записях или документах;

Отражение в учете несуществующих операций;

Неправильное применение учетной политики.

Термин "ошибка" означает непреднамеренные погрешности, допущенные в финансовой отчетности, В качестве ошибок рассматриваются следующие действия;

Математические ошибки или описки в учетных записях или данных бухгалтерского учета;

Упущение фактов или их неверная интерпретация;

Неправильное применение учетной политики

Стандарт разграничивает ответственность руководства и аудитора по предотвращению и обнаружению фактов мошенничества и ошибок,

Обязанности по предотвращению и обнаружению фактов мошенничества и ошибок возлагается на руководство организации. Руководство организации обязано организовать и обеспечить эффективную работу систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, Однако эти системы не могут полностью исключить возможность мошенничества и ошибок.

Аудитор не несет ответственность за предотвращение фактов мошенничества и ошибок. Вместе с тем проведение ежегодного аудита способствует предотвращению таких фактов.

В процессе планирования и проведения аудиторской проверки аудитор должен оценить риск существенных искажений финансовой отчетности в результате мошенничества или ошибки.

Существует ряд условий и событий, которые могут увеличить риск мошенничества и ошибок:

Сомнение в честности и/или компетентности руководства организации;

Необычное внутреннее и внешнее давление;

Необычные операции;

Проблемы с получением достаточных и уместных аудиторских доказательств.

Таблица 2. Примеры условий или событий, повышающих риск мошенничества или ошибки

Действия аудитора должны быть направлены на обеспечение достаточной уверенности в том, что факты мошенничества и ошибок в целом были обнаружены. Для этого следует разработать наблюдающие процедуры аудита. Результатом этих процедур должен быть сбор достаточных и уместных аудиторских доказательств, подтверждающих:

Отсутствие фактов мошенничества и ошибок;

Надлежащее отражение последствий мошенничества в финансовой отчетности;

Исправление ошибок.

Практика показывает, что вероятность обнаружения фактов ошибок выше, чем вероятность обнаружения случаев мошенничества. Это связано с действиями руководства организации, которые, как правило, направлены на сокрытие фактов мошенничества. К таким действиям относятся: тайный сговор, подлог документов, преднамеренное неотражение операций, умышленное представление неверной информации аудитору.

При рассмотрении случаев мошенничества и ошибок имеют место ограничения, присущие аудиту: существует неизбежный риск необнаружения существенных искажений финансовой отчетности, возникающих в результате мошенничества. Риск необнаружения не связан с соблюдением принципов и процедур аудита. Факт соблюдения аудитором принципов и процедур подтверждается адекватностью аудиторских проверок и соответствием аудиторского заключения, установленным требованиям.

Аудитор должен планировать и осуществлять аудит с позиции профессионального скептицизма. Это означает, что могут быть обнаружены условия и события, которые указывают на наличие фактов мошенничества и ошибок.

Наличие чётко отлаженных систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля снижает вероятность мошенничества и ошибок. Однако система внутреннего контроля не всегда эффективна. Более того, системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля могут быть неэффективны против мошенничества, которое совершается руководством организации или путем тайного сговора между служащими. Иногда управляющие определенного уровня преднамеренно игнорируют контрольные процедуры, которые могли бы предотвратить факты мошенничества со стороны других работников организации. Например, они могут приказать подчиненным неправильно отражать операции, скрыть их или утаивать информацию.

Для выявления фактов мошенничества или ошибок, которые оказывают существенное влияние на финансовую отчетность, аудитор должен провести соответствующие модифицированные или дополнительные процедуры. Объем таких процедур зависит:

От вида мошенничества или ошибки;

Вероятность их наличия;

Степени существенности влияния фактов мошенничества или ошибок на финансовую отчетность.

Выполнение модифицированных или дополнительных процедур позволяют аудитору подтвердить или опровергнуть факты мошенничества либо ошибок. Если подозрение аудитора, в наличии таких фактов не были опровергнуты, он должен обсудить данный вопрос с руководством организации. Кроме того, аудитор должен проанализировать факты мошенничества и ошибок с точки зрения их отражения и исправления в финансовой отчетности, а также оценить возможные последствия для аудиторского заключения.

Необходимо рассмотреть также последствия мошенничества и ошибок в отношении достоверности заявлений руководства организации. Аудитор должен пересмотреть оценку риска и достоверность заявлений руководства в следующих случаях:

При необнаружении системы внутреннего контроля фактов мошенничества или ошибок;

Если факты мошенничества или ошибок не отражены в заявлениях руководства.

Аудитор вправе сообщить о фактах мошенничества и ошибок:

Руководству организации

Пользователям аудиторского заключения по финансовой отчетности

Органам регулирования и правоохранительным органам.

Руководству организации, аудитор должен сообщить о фактах мошенничества и ошибок в двух случаях:

Если имеются подозрения о совершении мошенничества, даже если его последствия не являются существенными для финансовой отчетности;

При наличии мошенничества или существенной ошибки.

Стандарт определяет, что аудитору целесообразно информировать руководителей, занимающих более высокое положение в организационной структуре экономического субъекта. Если к совершению фактов мошенничества причастны лица, несущие ответственность за общее руководство деятельностью субъекта, аудитор обращается за консультацией к юристу для согласования своих действий.

Пользователям финансовой отчетности аудитор должен выразить условно - положительное или отрицательное мнение. На заключении аудитора отражаются:

Существенность влияния фактов мошенничества или ошибок на финансовую отчетность;

Ненадлежащее отражение либо исправление фактов мошенничества или ошибок в финансовой отчетности.

Если аудитор ограничен в получении достаточных и уместных аудиторских доказательств, ему следует выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения о финансовой отчетности на основании ограничения объёма аудита.

Органам регулирования и правоохранительным органам аудитор имеет право сообщить о фактах мошенничества или ошибок при определенных обстоятельствах. Эти обстоятельства связаны с соблюдением закона и решением суда. В таких ситуациях аудитор может проконсультироваться с юристом.

Аудитор может принять решение об отказе от проведения аудита в том случае, если субъект не принимает никаких действий по исправлению ситуации в связи с мошенничеством, которые аудитор считает необходимыми в данных обстоятельствах, даже если последствия мошенничества не являются существенными для финансовой отчетности. Одной из причин, которые могут повлиять на решение аудитора, является подозрение в причастности высших руководящих лиц субъекта к мошенничеству, что может поставить под сомнение достоверность заявлений руководства и соответственно побудить аудитора отказаться от продолжения сотрудничества с данным субъектом.

Применение данного стандарта для организаций государственного сектора имеет свои особенности. На характер и объем аудита могут повлиять различные законодательные акты, касающиеся выявления фактов мошенничества и ошибок, которые могут ограничить собственные профессиональные мнения аудитора. Более того, использование общественных денежных средств предполагает, что вопросам мошенничества должно уделяться больше внимания. При этом аудитор должен быть более внимательным и учитывать общественные ожидания относительно обнаружения фактов мошенничества.

3. МСА 540 "Аудит оценочных знаний"

Под оценочными знаниями понимаются исчисленные руководством экономического субъекта приблизительные значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учёта при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту, оценок.

К таким показателям относятся следующие:

1. Резерв по сомнительным долгам.

2. Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

3. Кредиторская задолженность по неотфактурованным работам и услугам, начисленная в соответствии с договорами.

4. Резервы предстоящих расходов и платежей. В том числе:

Предстоящей оплаты отпусков;

На выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

На выплату вознаграждений по итогам работы за год;

На ремонт основных средств;

Производственных затрат по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;

Предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

Предстоящих затрат по ремонту и гарантийное обслуживание;

Покрытие иных предвиденных затрат;

Иные аналогичные резервы, предусмотренные нормативными актами по бухгалтерскому учету.

5. Начисленные доходы.

6. Отложенные активы и обязательства.

7. Резервы на покрытие убытков, понесённых в результате финансово-производственной деятельности.

8. Убытки по договорам строительства, признанные до прекращения их действия.

Наличие в финансовой (бухгалтерской) отчетности оценочных знаний увеличивает риск её существенных искажений.

Во многих случаях оценочные значения вычисляются с помощью формул и коэффициентов, применяемых аудируемым лицом (например, стандартных норм амортизационных отчислений для группы основных средств; стандартов процента дохода от продаж для расчета резерва предстоящих расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен срок службы).

Существенные оценочные значения, как правило, проверяются и утверждаются руководством аудируемого лица. Аудитор должен проверить, было ли оценочное значение проверено и утверждено руководством соответствующего уровня, а также оформлен ли расчёт с приложением надлежащих документов.

Аудитор может провести самостоятельно или получить от третьего лица независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, вычисленным аудируемым лицом. При использовании независимой оценки аудитору следует убедиться в обоснованности исходных данных, рассмотреть необходимые допущения и провести проверку процедур расчета. Аудитору целесообразно также сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти периоды.

Оценочные значения могут быть текущими и отчетными. Текущие оценочные значения отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с которой ведутся регистры бухгалтерского учета, например начисление резерва на ремонт основных средств. Отчетные оценочные значения отражаются только при составлении бухгалтерской отчетности и до окончания года не определяются, например начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Методы расчета оценочных значений должны найти отражение в учетной политике организации.

Рекомендации в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в финансовой отчетности содержатся в международном стандарте аудиторской деятельности 540 "Аудит оценочных значений". Этот стандарт не предназначен для применения при проверке прогнозной информации, однако многие процедуры, приведенные в стандарте, могут оказаться полезными. Понятие "оценочное значение" трактуется в данном стандарте кратко, как приблизительная сумма статьи при отсутствии точных способов измерения.

В разделе "Характер оценочных значений" МАС 540 указывается, что в зависимости от техники расчета оценочные значения разделяются на простые и сложные. Простые оценочные значения вычисляются на основе какого-либо одного расчета (например, фонды накопления - как фиксированный процент от полученной прибыли; арендная плата, включаемая в издержки отчетного периода, - по договору). Сложные оценочные значения вычисляются на основе нескольких показателей с использование специальных прогнозов (например, оценка возможных потерь от уменьшения стоимости товарно-материальных запасов может потребовать серьезного анализа текущих данных и прогнозирования объема реализации).

Если в результате неопределенности, связанной со статьей бухгалтерского баланса, или отсутствия объективных данных окажется невозможным получить обоснованные оценочные значения, то аудитор должен решить, есть ли необходимость в модификации аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 "Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности".

В разделе " Аудиторские процедуры" этого стандарта указано, что аудитор должен провести аудит оценочных знаний с целью определения обоснованности оценочных знаний и степени раскрытия информации о них.

При аудите оценочных значений предлагается выбрать один из следующих подходов или комбинацию из них:

обзор и тестирование процесса, используемого руководством при выведении оценок;

использование независимой оценки для сравнения с той, что была подготовлена руководством;

обзор последующих событий, которые утверждают сделанные оценки.

Понимание процедур и методов, используемых аудируемым лицом при расчете оценочных значений, важно для аудитора при планировании характера, временных рамок и объёма аудиторских процедур. При этом необходимо также проанализировать организацию бухгалтерского учета и внутреннего контроля на проверяемом объекте.

Действия аудитора, предпринимаемые при общей и детальной проверке процедур, используемых аудируемым лицом, должны включать:

оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение;

арифметическую проверку расчетов;

сравнение расчетов в отношении предыдущих периодов с фактическими результатами за эти периоды;

рассмотрение процедур утверждения оценочных значений руководством аудируемого лица.

Оценка данных и анализ допущений позволяют аудитору установить степень точности, полноты и уместности данных, на которых основывается оценка. При сложных оценках с применением специальных методов аудитор имеет право воспользоваться результатами работы экспертов, руководствуясь МАС 620 " Использование работы эксперта".

Характер, сроки и объём тестирования процедур вычислений, используемых экономическим субъектом при аудите, зависят от сложности расчетов оценочных значений, аудиторской оценки процедур и методов, применяемых субъектом при получении оценочных значений, а также существенности указанных оценочных значений в контексте финансовой отчетности.

В ходе выполнения услуг аудиторам целесообразно провести сравнение оценочных значений за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды, что позволит ему:

получить доказательства в отношении общей надежности процедур оценки, используемых субъектом;

рассмотреть необходимость корректировки оценочных формул;

установить наличие необходимости внесения соответствующих корректировок и раскрытия требуемой информации.

Согласно разделу " Использование независимой оценки" МСА 540 аудиторская организация может получить независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, рассчитанным экономическим субъектом. В качестве независимой оценки аудиторская организация может использовать значения, определенные сторонними экспертами - оценщиками. Аудитор также вправе самостоятельно оценивать данные, рассматривать предпосылки и применять процедуры расчета, используемые при формировании оценочного значения. Кроме того, может быть полезным сравнение оценочных значений, используемых в предыдущие периоды, с реальными результатами этих периодов. Например, аудитор может самостоятельно, опираясь на имеющиеся у него данные, спрогнозировать изменение курса ценных бумаг. В этом случае для проверки резерва под обесценение ценных бумаг ему необходимо всего лишь сравнить свой прогноз с оценочным значением этой величины, содержащейся в бухгалтерской отчетности.

В разделе "Обзорная оценка последующих событий" МСА 540 отмечено, что в случае применения метода анализа последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение, аудитор может проанализировать действия и события, происходящие после конца аудируемого периода, но до завершения аудита. Такие последующие события могут предоставить аудиторские доказательства в отношении оценочных значений, полученных экономическим субъектом. Анализ таких действий и событий может уменьшить или даже свести на нет необходимость анализа и проверки процедур, используемых экономическим субъектом для расчета оценочных значений или использования независимой оценки. Например, падение курса ценных бумаг может подтвердить достоверность начисленного экономическим субъектом в прошлом году резерва.

В соответствии с разделом "Оценка результатов аудиторских процедур" МСА 540 аудитор должен дать окончательную оценку обоснованности оценочных значений, основываясь на знании бизнеса клиента, а также на согласованности оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

Если существуют различия между оценочным значением, определенным аудиторской организацией на основании имеющихся аудиторских доказательств, и аналогичным показателем, отраженным в бухгалтерской отчетности, то аудиторская организация решает вопрос о необходимости внесения исправлений в отчетность.

Если различие не существенно, например, когда сумма, показанная в бухгалтерской отчетности, лежит в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться.

Если аудиторская организация считает различие существенным, она может предложить руководству экономического субъекта пересмотреть оценочное значение. Если руководство экономического субъекта отказывается от такого пересмотра, то различие будет считаться ошибкой и рассматриваться вместе со всеми остальными искажениями при оценке существенности воздействия на бухгалтерскую отчетность.

Аудиторская организация также определяет, насколько различия в оценках отдельных показателей, признанных существенными, имеют сходный характер, вследствие чего они, накапливаясь, могут оказывать существенное воздействие на бухгалтерскую отчетность.

Аудитор также должен оценить тенденции к завышению или занижению отдельных величин разницы, которая может существенно отразиться на достоверность финансовой отчетности. В таких случаях аудитор должен оценить оценочные значения в совокупности.

Список литературы

1. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит. - М.: ФБК-ПРЕСС, 2002.

2. Мельник М.В., Когденко В.Г. Методология аудита: развитие новых направлений/Аудиторские ведомости. - 2005. - N 10.

3. Подольский В.И., Савин А.А. Аудит. - М.: Экономист, 2007.

4. Handbook of International Auditing, Assurance and Ethics Pronouncements. - N. Y., 2005.