Социальное страхование

Содержание Введение……...……...……...……...……...……...……...……...……...………… 5
1. Общие принципы расчетов по социальному страхованию и обеспечению...……... ...……... ...……... ...……... ...……... ...……... ...……………. 6 Особенности социального страхования………………………………... 6
Сущность и значение введения единого социального налога………... 9
О мероприятиях по обеспечению учета единого социального налога……………………………………………...……...……...……...……… 12
Учет и анализ расчетов по социальному страхованию и обеспечению 16
Порядок расчета и учета отчислений в фонды социального страхования…………………………….... ……...……...……...……...……...…. 16
Анализ образования и использования средств фондов социального страхования…………………………………………...……...……...……...…... 27
Особенности расчетов по социальному страхованию и обеспечению с 1. 01. 2001………………………………………... .……...……...…………… 30
Аудит расчетов по социальному страхованию и обеспечению………. 37
3. 1 Понятие и сущность аудита…………………...……...……...……...……... 37
3. 2 Проверка правильности бюджетных и внебюджетных платежей предприятия…...……...……...……...……...……...……...……...……...……...…... 41
3. 3 Современное состояние аудиторской деятельность в Российской Федерации…. …...……...……...……...……...……...……...……...……...……... 44 Заключение……...……...……...……...……...……...……...……...……...………. 60 Список использованных источников………………………………………. 61
Приложение А. “Расчетная ведомость по средствам фонда социального страхования за 1999 год”…………………………………………………… 63
Приложение Б. “Расчетная ведомость по средствам фонда социального страхования за 2000 год”……...……………………………………………... 64
Приложение В. “Платежное поручение № 135”…...…… . ……...…… . … 65 Приложение Г. “Платежное поручение № 105”……. ……………………... 66 Приложение Д. “Платежное поручение № 132”……. ……………………... 67
Приложение Е “Расчетная ведомость по страховым взносам в Пенсионный фонд Российской Федерации за 1999 год”…………………. 68
Приложение Ж “Расчетная ведомость по страховым взносам в Пенсионный фонд Российской Федерации за 2000 год”…………………. 69
Приложение И. “Платежное поручение № 107”...…...…… . ……...…… . … 70
Приложение К. “Платежное поручение № 136”...…...…… . ……...…… . … 71
Приложение Л. “Платежное поручение № 106”...…...…… . ……...…… . … 72
Приложение М. “Платежное поручение № 88”……...…… . ……...…… . … 73
Приложение Н “Расчетная ведомость по средствам фонда занятости населения за 1999 год”……………………………………………………… 74
Приложение П “Расчетная ведомость по средствам фонда занятости населения за 2000 год”……………………………………………………… 75
Приложение Р “Расчетная ведомость по страховым взносам в федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования за 1999 год”…………………………………………………… 76
Приложение С “Расчетная ведомость по страховым взносам в федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования за 200 год”……………………………………………………... 77 Приложение Т “Платежное поручение №106”……………………………. 78 Приложение Ф “Платежное поручение №107”……………………...……. 79
Приложение У “Отчет о проверке финансово-хозяйственной деятельности филиала АООТ “Оренбургдорстрой” СУ-829 за 1998 год... 82 Введение
Социальное страхование - объективная необходимость. На определенном этапе развития общество берет под свою защиту лиц, которые в сипу некоторых причин не могут трудиться и получать оплату за труд. Обоснованная система социального страхования - одна из предпосылок обеспечения социальной справедливости, создания и поддержания политической стабильности. К задачам социального страхования относятся: формирование денежных фондов, из которых покрываются затраты, связанные с содержанием нетрудоспособных или лиц, не участвующих в трудовом процессе; сокращение разрыва в уровне материального обеспечения неработающих и работающих членов общества. Учитывая особую важность социального страхования, его влияние на общественные процессы, государство во многих странах создает системы обязательного государственного социального страхования, дающие возможность значительной концентрации ресурсов в единых фондах и тем самым обеспечивающие надежной социальной защитой население страны. В России государственное обязательное социальное страхование представлено четырьмя фондами: • пенсионным; • обязательного медицинского страхования; • социального страхования; • занятости (до 2001 г. ).
В формировании и использовании этих фондов есть свои особенности. Задуманные как страховые, они не всегда соответствуют принципам формирования и использования страховых фондов. В их деятельности очевидны черты бюджетного подхода: обязательность и нормативность отчислений, плановое расходование средств, отсутствие персонификации накоплений и др. По экономической сущности эти фонды не являются страховыми, по форме они относятся к внебюджетным фондам. Однако нельзя не отметить, что наряду с обязательным государственным социальным страхованием возникают и постепенно развиваются негосударственные пенсионные фонды; некоторые страховые компании заключают договоры медицинского страхования. В своей теме я раскрываю сущность государственной системы социальной защиты населения, как и каким образом государство берет под свою опеку лиц, которые в силу некоторых причин не могут трудиться и получать оплату за труд; а так же сущность введения единого социального налога. Для отражения существенной практики относительно учета и аудита расчетов по социальному страхованию и обеспечению мною в выпускной квалификационной работе использованы материалы. 1. 1 Особенности социального страхования
Обязательное социальное страхование — часть государственной системы социальной защиты населения, осуществляемой в форме страхования работающих граждан от возможного изменения материального и социального положения, в том числе по не зависящим от них обстоятельствам. Обязательное социальное страхование образует систему создаваемых государством правовых, экономических и организационных мер, направленных на компенсацию или минимизацию последствий изменения материального и социального положение работающих, граждан, а в случаях, предусмотренных законодательством, - других категорий граждан в следствии признания их безработными, трудового увечья или профессионального заболевания, инвалидности, болезни, травмы, беременности и родов, потери кормильца, а также наступления старости, необходимости получения медицинской помощи, санитарно-курортного лечения и наступления других установленных законодательством социальных страховых рисков, подлежащих обязательному социальному страхованию. К основным принципам обязательного социального страхования относятся: устойчивость обязательного социального страхования, поддерживаемая на основе эквивалентности страхового обеспечения и страховых взносов; всеобщий обязательный характер социального страхования, доступность для застрахованных лиц реализации страховых гарантий; государственная гарантия соблюдения прав застрахованных лиц на защиту от социальных страховых, рисков и исполнение обязательств по обязательному социальному страхованию независимо от финансового положения страховщика; государственное регулирование системы обязательного социального страхования; паритетность участия представителей субъекта обязательного социального страхования в органах управления системы обязательного социального страхования; обязательность уплаты страхователями страховых взносов в бюджеты фондов конкретных видов обязательного социального страхования; ответственность за целевое использование средств обязательного социального страхования; обеспечение надзора и общественного контроля;
автономность финансовой системы обязательного социального страхования. Субъектами обязательного социального страхования являются страхователи - работодатели, страховщики, застрахованные лица. Страхователи - организации любой организационно-правовой формы, а также граждане, которые должны в соответствии с федеральными законами конкретных видах обязательного социального страхования уплачивать страховые взносы, являющиеся обязательными платежами. Страхователями выступают также органы исполнительной власти и органы местного самоуправления, обязанные уплачивать страховые взносы. Страховщики - некоммерческие организации, создаваемые для обеспечения прав застрахованных лиц по обязательному социальному страхованию при наступление страховых случаев. Застрахованные лица — граждане Российской Федерации, а также иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовым договорам и лица, самостоятельно обеспечивающие себя работой, или другие категории граждан, у которых возникают отношения по обязательному социальному страхованию. Различают следующие виды социальных страховых рисков: необходимость получения медицинской помощи; временная нетрудоспособность; трудовое увечье и профессиональное заболевание: материнство; инвалидность; наступление старости; потеряю кормильца; признание безработным;
смерть застрахованного лица или нетрудоспособность членов его семьи, находящихся на его иждивении. Отношения по обязательному социальному страхованию возникают: у страхователя-работодателя — по всем ведам обязательного социального страхования с момента заключения с работником трудового договора; у других страхователей с момента их регистрации страховщиком; у страховщика — с момента регистрации страхователя;
у застрахованных лиц — по всем видам обязательного социального страхования с момента заключения трудового договора с работодателем; у лиц, самостоятельно обеспечивающих себя работой, и иных категорий граждан — с момента уплаты ими или за них страховых взносов. Рассмотрим процесс управления системой обязательного социального страхования. Обязательное социальное страхование проводит страховщики, создаваемые Правительством РФ, в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. Средства обязательного социального страхования являются федеральной государственной собственностью. Страховщики осуществляют оперативное управление средствами обязательного социального страхования. Профсоюзы и другие социальные партнеры имеют право на паритетное представительство в органах, управления фондов конкретных видов обязательного социального страхования, бюджеты которых формируются за счет страховых взносов. Бюджеты фондов конкретных видов обязательного социального страхования на очередной финансовый год утверждаются федеральными законами. Они не входят в состав федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. Средства бюджетов фондов обязательного социального страхования изъятию не подлежат. Источники поступлений денежных средств в бюджеты обязательного социального стахования: страховые взносы:
дотации, другие средства федерального бюджета, а также средства других бюджетов в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации; штрафные санкции и пени;
денежные средства, возмещаемые страховщикам в результате регрессных требований к ответственным за причинение вреда застрахованным лицам; доходы от размещения временно свободных денежных средств обязательного социального страхования; другие поступления, не противоречащие законодательству Российской Федерации. Расчетной базой для начисления Страховых взносов являются выплаты заработной платы. Страхователи начисляют страховые взносы на оплату труда, начисленную по всем основаниям, и на другие источники доходов, установленные федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. Страховые взносы работников, размер заработной платы которых ниже величины прожиточного минимума, не взимаются и вносятся за них страхователем-работодателем. Виды выплат, на которые не начисляются страховые взносы, определяются Правительством РФ. Суммы страховых взносов, уплачиваемые работниками, удерживаются страхователями-работодателями при выплате заработной платы и перечисляются страховщику одновременно со страховыми взносами страхователя-работодателя. Основанием для назначения и выплаты страхового обеспечения застрахованному лицу является наступление документально подтвержденного страхового случая. Государственной гарантией устойчивости обязательного социального страхования является система дотаций из федерального бюджета. В частности, при нехватке денежных средств для обеспечения выплат пенсий и пособий, оплаты медицинской помощи, санаторно-курортного лечения и других расходов предусматриваются дотации из федерального бюджета в размерах, позволяющих обеспечить установленные федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования выплаты по обязательному социальному страхованию. Вложение временно свободных денежных средств обязательного социального страхования осуществляется только под обязательства Правительства РФ.
1. 2 Сущность, необходимость и значение введения единого социального налога В настоящее время экономическая политика государства направлена на создание условии, обеспечивающих увеличение объемов производства продукции и оказания услуг. Вместе с тем невозможно добиться экономического роста без проведения комплекса мероприятий, позволяющих увеличить платежеспособный спрос населения, одновременно повышая личный уровень доходов граждан. Одним из направлений мобилизации средств, предназначенных для финансирования мероприятий по государственному социальному страхованию, является совершенствование работы по учету и контролю за поступлением страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, о чем свидетельствует часть вторая Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), принятая Федеральным законом от 05. 08. 2000 № 117-ФЗ (далее — Федеральный закон № 117-ФЗ), в соответствии с которой с 1 января 2001 года вводится единый социальный налог. Идея единого социального налога возникла не на пустом месте. Еще в 1998 году МНС России предположило ввести для всех фондов единую налогооблагаемую базу и передать функции учета и контроля одному ведомству, сохраняя существующий механизм сбора страховых взносов. Однако эти предложения в то время остались невостребованными, но проблемы остались, которые и будут решены с введением единого социального налога. Введенный Федеральным законом № 117-ФЗ единый социальный налог — альтернатива существующему порядку обложения предприятий взносами в различные внебюджетные социальные фонды. До 2001 года для всех этих фондов была установлена одна и та же база — выплаты, начисленные в пользу работников, но ставки различаются: Пенсионный фонд Российской Федерации (далее — ПФР) — 28 %, фонды обязательного медицинского страхования (далее — ФОМС) — 3, 6 %, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации (далее — ГФЗН) — 1, 5%, Фонд социального страхования Российской Федерации (далее — ФСС) —5, 4 %—и в совокупности составляют 38, 5%. Рассмотрим этот вопрос с позиции налогоплательщика. В настоящее время плательщик страховых взносов:
- представляет отдельные формы отчетов в каждый фонд в установленные сроки; производит уплату страховых взносов в сроки, установленные каждым фондом. При этом фонды:
- предоставляют отсрочки по просроченным платежам на различных условиях; - каждый фонд проводит отдельные проверки предприятий, работая с одними и теми же документами на выплату заработной платы; - каждый фонд имеет свое мнение, как облагать любую выплату из существующего множества видов различных выплат работникам предприятия, и вводит различные условия их обложения. На данный момент действуют свыше тысячи писем, указаний, разъяснений фондов, и малейшая ошибка бухгалтера может привести предприятие на грань банкротства из-за финансовых санкций. Единый социальный налог снимает вышеназванные проблемы. С введением единого социального налога государственные внебюджетные социальные фонды (кроме ГФЗН) не ликвидируются. Устанавливается единая налогооблагаемая база, снижаются начисления на заработную плату (тариф страховых взносов уменьшается с 38, 5 % до ставки единого социального налога 35, 6 °/а от налоговой базы с введением регрессивной шкалы налогообложения), сокращается отчетность, вводится единый порядок применения финансовых санкций и сокращается количество проверок плательщиков. Следует отметить, что единый социальный налог не предполагает уплату его части в ГФЗН. Но не стоит опасаться, что с ликвидацией этого фонда трудящиеся лишатся пособий, выплачиваемых за счет его средств. С введением единого социального налога обеспечение такими пособиями будет осуществляться из федерального бюджета. Что касается совершенствования механизма налогового администрирования в части платежей в государственные социальные внебюджетные фонды, то ст. 9 Федерального закона от 05. 08. 2000 № 118-ФЗ “О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах” (далее — Федеральный закон № 118-ФЗ) предусмотрено, что с 1 января 2001 года контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения взносов в государственные социальные внебюджетные фонды (ПФР, ФСС и ФОМС), уплачиваемых в составе единого социального налога (взноса), осуществляется налоговыми органами Российской Федерации. Кроме того, Федеральный закон № 118-ФЗ установил, что в отношении налогоплательщиков единого социального налога налоговые органы: - проводят все предусмотренные ПК РФ мероприятия налогового контроля, осуществляют взыскание сумм недоимки, пеней и штрафов по платежам в государственные социальные внебюджетные фонды; - осуществляют зачет (возврат) излишне уплаченных сумм единого социального налога (взноса) в порядке, установленном НК РФ; - взыскивают суммы недоимки, пеней и штрафов по платежам в государственные социальные внебюджетные фонды (ПФР, ФСС, ГФЗН, ФОМС), образовавшиеся на 1 января 2001 года, в порядке, установленном НК РФ. Кроме того. Федеральный закон № 118-ФЗ предусмотрел нормы, касающиеся порядка погашения задолженности или возврата излишне уплаченных сумм по платежам в государственные социальные внебюджетные фонды, в соответствии с которыми: - налогоплательщик, в случае излишне уплаченных страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды по состоянию на 1 января 2001 года, имеет право произвести зачет этих сумм в счет уплаты единого социального налога или произвести возврат в порядке, установленном НК РФ; - недоимка (задолженность по уплате налогов и взносов в ПФР, ФСС, ГФЗН и ФОМС) и соответствующие пени должны уплачиваться в порядке, действующем до введения в действие части второй НК РФ, при этом недоимка, пени и штрафы по взносам в ГФЗН уплачиваются в федеральный бюджет; - порядок и условия проведения реструктуризации задолженности по взносам в государственные социальные внебюджетные фонды, начисленным пеням и штрафам, имеющимся у организаций по состоянию на 1 января 2000 года определяются Правительством РФ; - отсрочки (рассрочки) по уплате взносов, предоставленные ПФР, ФСС, ГФЗН и ФОМС до введения в действие части второй НК РФ, а также решения о реструктуризации сумм задолженности по взносам и начисленным пеням в указанные государственные социальные внебюджетные фонды, принятые до введения в действие части второй НК РФ, применяются в соответствии с условиями, на которых они были предоставлены; - с 1 января 2001 года при нарушении налогоплательщиком условий, на основании которых была предоставлена отсрочка (рассрочка) по уплате страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, либо условий уплаты налогов органами государственных внебюджетных фондов на основании представления налоговых органов в течение 5 дней будет приниматься решение об отмене предоставления отсрочки (рассрочки). При этом сумма задолженности будет взыскиваться налоговыми органами в порядке, установленном НК РФ. Статьей 9 Федерального закона № 118-ФЗ особо отмечено, что порядок расходования средств, уплачиваемых (зачисляемых) в вышеуказанные фонды, а также иные условия, связанные с использованием этих средств, устанавливаются законодательством Российской Федерации об обязательном социальном страховании, то есть за фондами остаются функции расходования средств по государственному пенсионному, социальному и медицинскому страхованию. Кроме того, сохранены особенности исчисления и уплаты взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и взносов на обязательное медицинское страхование неработающего населения в ФОМС, а именно: - взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не включаются в состав единого социального налога (взноса) и уплачиваются в соответствии с федеральными законами об этом виде социального страхования (ст. 11 Федерального закона № 118-ФЗ); - взносы на обязательное медицинское страхование неработающего населения в ФОМС производятся органами исполнительной власти за счет средств, предусматриваемых на эти цели в соответствующих бюджетах (ст. 19 Федерального закона № 118-ФЗ). В настоящее время контроль за поступлением средств по вышеназванным видам страхования осуществляется соответствующими фондами. Теперь рассмотрим более подробно основные положения главы 24 “Единый социальный налог (взнос)” части второй НК РФ. Прежде всего следует отметить, что надежды бухгалтерских работников на то, что при разработке единого социального налога будет применен принцип, заложенный в налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности, при котором налог рассчитывается и перечисляется одной суммой, не оправдались. Сумма единого социального налога (далее — налог) должна исчисляться налогоплательщиками отдельно по каждому социальному внебюджетному фонду (ПФР, ФСС, Федеральному и территориальным ФОМС) и, скорее всего, будет перечисляться на счета фондов отдельными платежными поручениями. Налогоплательщики (ст. 235)
Глава 24 части второй НК РФ расширила круг плательщиков, а именно: плательщиками единого социального налога стали физические лица, выступающие в качестве работодателей и производящие выплаты наемным работникам. Теперь законодательно закреплена норма (п. 2 ст. 235), в соответствии с которой, если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в подпунктах 1 и 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, он признается отдельным налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию, а именно: индивидуальные предприниматели, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянские (фермерские) хозяйства, адвокаты являются плательщиками социального налога как со своего дохода, так и с дохода, начисленного в пользу наемных работников. В главе 24 сохранена норма, в соответствии с которой не являются налогоплательщиками организации и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с нормативными (правовыми) актами субъектов Российской Федерации на уплату налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, в части доходов, получаемых от осуществления этих видов деятельности. Объект налогообложения (ст, 236)
Произошло значительное расширение объектов налогообложения по сравнению с действующими в настоящее время нормами для исчисления страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды. Так, наряду с ранее облагаемыми выплатами, вознаграждениями и иными доходами, начисляемыми работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждениями по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским договорам, объектом налогообложения с 1 января 2001 года будут выплаты, производимые по лицензионным договорам, а также выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты налогоплательщиков (работодателей) (за исключением налогоплателыциков-физических^иц) в пользу физических лиц. не связанных с налогоплательщиком трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), авторским или лицензионным договором. Что касается ФСС, то в его налогооблагаемую базу не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые работникам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам (п. 3 ст. 238). Данный подход к налогообложению по ФСС действует и в настоящее время. В отношении индивидуальных предпринимателей сохранился подход к налогообложению, действующий до вступления в силу главы 24, а именно: объектом налогообложения являются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. С 2001 года такой же порядок уплаты установлен и для родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов. Для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохранена норма, в соответствии с которой объектом налогообложения является доход, определяемый исходя из стоимости патента. Налоговая база (ст. 237)
Главой 24 предусмотрено, что при определении налоговой базы налогоплательщиками (работодателями) учитываются любые доходы (за исключением доходов, указанных в ст. 238 НК РФ), начисленные работникам в денежной или натуральной форме, в виде материальных, социальных и иных благ или в виде иной материальной выгоды. Статья 237 содержит совершенно новую норму, в соответствии с которой вышеуказанные выплаты [выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты налогоплательщиков (работодателей) в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), авторским или лицензионным договором] не признаются объектом налогообложения, если они производятся из прибыли, остающейся в распоряжении организации. Новым является и то, что выплаты в виде материальной помощи, иные безвозмездные выплаты, а также выплаты в натуральной форме, производимые сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей, не признаются объектом налогообложения в части сумм, не превышающих 1000 рублей в расчете на календарный месяц. Особенностью единого социального налога является то, что работодатель должен будет определять налоговую базу отдельно по каждому работнику с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом. Пунктом 2 ст. 237 части второй НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные работниками от других работодателей (то есть по нескольким местам работы). Если работник получает налогооблагаемые доходы от нескольких работодателей и совокупная налоговая база, исчисленная по нескольким местам работы, подпадает под иную ставку социального налога, право на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога не возникает. Это обусловлено тем, что плательщиком единого социального налога является не сам работник, а работодатель. При этом производится начисление налога на выплаты в пользу работника, а не его удержание с заработной платы, как в подоходном налоге. Что касается налоговой базы для индивидуальных предпринимателей, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов, то при ее исчислении имеется отсылочная норма к отдельным статьям главы 23 “Налог на доходы физических лиц” НК РФ, в соответствии с которой к расходам могут быть отнесены только “профессиональные налоговые вычеты” (ст. 221). Отнесение к расходам “стандартных налоговых вычетов” (ст. 218 главы 23 НК РФ), “социальных налоговых вычетов” (ст. 219) и “имущественных налоговых вычетов” (ст. 220), которые участвуют в расчете подоходного налога, при расчете единого социального налога законом запрещено (п. 3 ст. 237 главы 24 НК_РФ). Новым является еще и то, что с введением в действие главы 24 НК РФ налоговая база расширяется на сумму дополнительной материальной выгоды, к которой, в частности относятся: — дополнительная выгода от оплаты (полностью или частично) работодателем приобретаемых для работника и (или) членов его семьи товаров (работ, услуг) или прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах работника; — дополнительная выгода от приобретения работником и (или) членами его семьи у работодате ля товаров (работ, услуг) на условиях, более выгодных по сравнению с предоставляемыми в обычных условиях их продавцами, не являющимися взаимозависимыми с покупателями (клиентами); — материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях, определяемая по правилам, предусмотренным п. 2 ст. 212 НКРФ; — материальная выгода, получаемая работником в виде суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 9 п. 1 ст. 238 НК РФ), в случае если страховые взносы полностью или частично вносились за него работодателем. Особо хочется отметить, что до введения единого социального налога его противники говорили, что “социальный налог” может всех оставить без пособий по государственному социальному страхованию, что у ФСС есть сейчас право расходования начисленных страховых взносов 'на выплату пособий по временной нетрудоспособности и других пособий непосредственно на предприятии, а в ФСС перечислять только разницу. Не будет ли означать введение социального налога отмену такого права, не придется ли потом работающим на предприятии идти еще в какие-то учреждения, стоять в очереди за получением своих денег? Так вот, в главе 24 части второй НК РФ сохранен “остаточный принцип” определения налоговой базы по ФСС, а именно: сумма налога, зачисляемая в составе социального налога в ФСС, подлежит уменьшению налогоплательщиками на произведенные ими самостоятельно расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 243). Суммы, не подлежащие налогообложению (ст. 238)
В НК РФ предусмотрены меры как ужесточающе-го характера, так и предоставления дополнительных льгот по уплате социального налога в отношении сумм, не подлежащих налогообложению, по сравнению с перечнями выплат, на которые не начисляются страховые взносы. Более ограничены виды материальной помощи, оказываемой работникам (п. 3 ст. 238), которые не облагаются социальным налогом. В отличие от ранее действовавших законодательных актов отмечается более широкая социальная направленность Федерального закона № 117-ФЗ. Так, главой 24 (подпунктами 4, 5 п. 1 ст. 238 НК РФ) предусмотрены нормы, в соответствии с которыми в состав доходов, подлежащих налогообложению, не включаются суммы, выплаченные работода телями за счет средств, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на доходы организаций, а именно: — суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок в расположенные на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения (за исключением туристических путевок), выплачиваемые работодателями своим работникам и (или) членам их семей; — сумны, уплаченные работодателями за лечение и медицинское обслуживание работников, их супругов, родителей или детей, при наличии у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также при наличии документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание. Указанные доходы освобождаются от налогообложения как в случае безналичной оплаты работодателями медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание работников (членов их семей), так и при выдаче денежных средств, предназначенных на эти цели непосредственно работнику (членам его семьи), или зачислении средств, предназначенных на эти цели, на счета работников (членов их семей) в учреждениях банков. На материальную помощь, оказываемую бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту, в состав доходов не включаются суммы, не превышающие в год 2000 рублей. Удовлетворены долгожданные просьбы и ожидания садоводов в части освобождения от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды. Теперь в соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 238 части второй НК РФ в налогооблагаемую базу не включаются суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческими, садово-огородными, гаражно-строительными и жилищно-строительными кооперативами (товариществами) лицам, выполняющим работы (оказывающим услуги) для указанных организаций. Что касается доходов членов крестьянского (фермерского) хозяйства, то в состав доходов, подлежащих налогообложению, не включаются доходы, которые получены в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, в течение пяти лет начиная с года регистрации хозяйства. Настоящая норма применяется в отношении доходов тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, которые ранее не пользовались такой нормой, как члены другого подобного хозяйства (подпункт 7 п. 1 ст. 238). Кроме того, подпунктом 8 п. 1 ст. 238 введена норма, в соответствии с которой в состав доходов, подлежащих налогообложению, не включаются доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, в случае если данные общины зарегистрированы в установленном порядке, от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла. В настоящее время страховые взносы в государственные социальные внебюджетные фонды на вышеперечисленные доходы начисляются. Налоговые льготы (ст. 239)
В отличие от ранее действовавшего порядка главой 24 введены ограничения по льготам, предоставляемым в виде освобождения от уплаты налога. Так, организации любых организационно-правовых форм освобождены от уплаты налога с сумм доходов, не превышающих 100 000 рублей в течение налогового периода, начисленных работникам, являющимся инвалидами 1, II и III групп. Для других льготных категорий работодателей введен также критерий до 100 000 рублей, но с некоторыми особенностями его исчисления, а именно: таковые освобождены от уплаты налога с сумм доходов, не превышающих 100 000 рублей в течение налогового периода на каждого отдельного работника, независимо от того, является он инвалидом или нет. Данный критерий установлен для: — общественных организаций инвалидов (в том числе созданных как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 %, и их структурных подразделений; — организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 %, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25 %; — учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов (данная категория работодателей ранее от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды не освобождалась). Аналогичное ограничение установлено для индивидуальных предпринимателей, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов, являющихся инвалидами 1, II и III групп, а именно: таковые освобождены от уплаты единого социального налога в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода. Подпунктом 4 п. 1 ст. 239 НК РФ введена новая льгота, касающаяся освобождения от уплаты единого социального налога в части сумм налога, зачисляемых в ФСС, индивидуальных предпринимателей, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов. Следует отметить, что ранее в отношении индивидуальных предпринимателей действовал принцип “добровольности”, то есть индивидуальные предприниматели пользовались пособиями по государственному социальному страхованию только в случае уплаты страховых взносов в ФСС. Теперь введенная норма скорее всего не лишает права на обеспечение пособиями по государственному социальному страхованию, так как данная категория отнесена к плательщикам единого социального налога, но при этом ей предоставлена льгота при уплате части налога, подлежащего зачислению в ФСС. Новым является и то, что НК РФ (п. 2 ст. 239) определены правоотношения с иностранными гражданами, а именно: если иностранные граждане и лица без гражданства не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств ПФР, ФСС, ФОМС в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем, то доходы таких иностранных граждан, являющихся индивидуальными предпринимателями, или выплаты в пользу работника (иностранного гражданина) облагаются единым социальным налогом. Налоговый период (ст. 240). Порядок исчисления и уплаты налога (ст. 243) Налоговым периодом единого социального налога признан календарный год. НК РФ определяет, что налогоплательщики-работодатели должны представлять налоговую декларацию один раз в год, а в течение года производить уплату авансовых платежей по налогу ежемесячно в срок, установленный для получения средств в банке на оплату труда за истекший месяц, но не позднее 15-го числа следующего месяца. Кроме того, банк не вправе выдавать своему клиенту-налогоплательщику средства на оплату труда, если последний не представил платежных поручений на перечисление налога. В свою очередь, налогоплательщики, не являющиеся работодателями, будут обязаны производить уплату авансовых платежей на основании налоговых уведомлений: 1) за январь — июнь — не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей; 2) за июль — сентябрь — не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей; 3) за октябрь — декабрь — не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей. Исчисление суммы авансовых платежей на текущий налоговый период, подлежащих уплате налогоплательщиками, не являющимися работодателями, за исключением адвокатов, будет производиться налоговым органом в порядке, определенном главой 24. Следует особо отметить, что несмотря на то, что налогоплательщики должны теперь представлять отчетность по единому социальному налогу налоговым органам, в НК РФ предусмотрена норма, в соответствии с которой за ними (налогоплательщиками) также закреплена обязанность представлять сведения в: — ПФР — в соответствии с федеральным законодательством об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования; — ФСС — о суммах, использованных на выплаты по государственному социальному страхованию. Необходимость представления данных сведений в ФСС продиктована тем, что по ФСС в законодательстве заложен “остаточный” принцип зачисления части суммы социального налога, подлежащей зачислению в данный фонд, о котором говорилось ранее (раздел “Налоговая база”). Ставки налога (ст. 241)
С введением единого социального налога на налогоплательщика-работодателя ложится обязанность по исчислению данного налога в расчете на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года по регрессивной шкале по ставкам, установленным ст. 241 главы 24 для различных категорий плательщиков. При исчислении суммы социального налога ме' пользуется величина налоговой базы в среднем Н1 одного работника, а затем производится расчм сук' мы налога в зависимости от того, в какой уро”^ регрессивной шкалы попала налогооблагаемая база, то есть: — до 100 000 рублей; — от 100 001 рубля до 300 000 рублей; — от 300 001 рубля до 600 000 рублей; — свыше 600 000 рублей. Следует отметить, что НК РФ предусмотрены следующие необходимые условия для использования регрессивной шкалы налогоплательщиками-работодателями, а именно: — в предыдущем налоговом периоде величина налоговой базы в среднем на одного работника должно превышать 50 000 тыс. рублей. Если налогоплательщик осуществляет деятельность менее одного налогового периода, но не менее трех месяцев, в целях расчета величины налоговой базы в среднем на одного работника накопленная за последний квартал величина налоговой базы в среднем на одного работника должна быть умножена на четыре. Кроме того, при расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника в организациях с численностью работников свыше 30 человек не должны учитываться 10 % работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а в организациях с численностью работников до 30 человек (включительно) — 30 % работников, имеющих наибольшие по размеру доходы; — на момент уплаты налога за истекший месяц накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одного работника должна быть больше суммы, ровной 4200 рублям, умноженным но количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде. В случае невыполнения вышеназванных условий расчет социального налога производится по ставкам, установленным для величины налоговой базы на каждого отдельного работника до 100 000 рублей (в данном Федеральном законе они являются максимальными), независимо от фактической величины налоговой базы на каждого отдельного работника. При введении регрессивной шкалы преследуется цель выведения из “тени” части заработной платы, так как с увеличением начислений в пользу работника снижается размер отчислений единого социального налога, а введение определенных условий ее применения направлено на то, чтобы высокая заработная плата (выплаты в пользу работника) на предприятии выплачивались всем работникам, а не определенной группе лиц либо только руководящему составу. Необходимо отметить, что с введением в действие главы 24 возникает множество вопросов, связанных с введением единого социального налога, которые должны найти отражение в дополнительных нормативных актах. Должны также быть решены вопросы взаимодействия налоговых органов и органов государственных внебюджетных фондов, а также налогоплательщиков с данными органами. В заключение следует отметить, что отдельные положения главы 24 требуют существенной доработки, и в настоящее время проводится работа по внесению в нее дополнений и изменений. 2 Учет и анализ расчетов по социальному страхованию и обеспечению 2. 1 Порядок расчета и учета отчислений в фонды социального страхования и обеспечения С сумм начисленной оплаты труда предприятия (до 1. 01. 2001) производили отчисления в Фонд социального страхования РФ (5, 4%), в Государственный фонд занятости населения РФ (1, 5%), в фонды обязательного медицинского страхования (3, 6%) и в Пенсионный фонд РФ - в размере 28% от сумм оплаты труда. На предприятие ОАО “СУ-829” до 2001 года учет велся в соответствии с методическими рекомендациями по проведению налоговыми органами документальных проверок полноты и правильности исчисления страховых взносов указанными в письме ГНС РФ от 24. 11. 98 № ШС-6-07/851 "О Методических рекомендациях по проведению документальных проверок организаций по полноте и правильности уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации" и в письме ГНС РФ от 18. 09. 98 № ШС-6-07/630@. С 4 января 1999 г. вступил в силу Федеральный закон от 04. 01. 99 № 1-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1999 год" (далее - Закон), вносящий кардинальные изменения в определение базы для исчисления страховых платежей в отдельные фонды и содержащий ряд других принципиально новых норм. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению производится на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" К счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут быть открыты субсчета: 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению", 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию", 69-4 "Расчеты по Фонду занятости"(до 1. 01. 2001)
На субсчете 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" учитываются расходы по социальному страхованию работников организации. На субсчете 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" учитываются расходы по пенсионному обеспечению работников организации. На субсчете 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" учитываются расчеты по обязательному медицинскому страхованию работников организации. На субсчете 69-4 "Расчеты по Фонду занятости" учитываются расчеты предприятия с фондом занятости (до 1. 01. 2001). При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут открываться дополнительные субсчета. Кроме того, по кредиту счета 69 " Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции с со счетом прибылей и убытков или расчетов с работниками по прочим операциям отражается сумма пеней за несвоевременный взнос платежей, а в корреспонденции со счетом 51 - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами. При формировании облагаемой базы предприятие опираться на положение Закона и ранее принятые законы (от 08. 01. 98 № 9-ФЗ "О тарифах страховых взносов.... на 1998 год", от 05. 02. 97 № 26-ФЗ "О тарифах страховых взносов.... на 1997 год") от 21. 12. 95 № 207-ФЗ "О тарифах страховых взносов.... на 1996 год. При осуществлении выплат в пользу граждан, не являющихся работниками организации (не выполняющих для организации работы, услуги), не возникает объекта начисления страховых взносов. При осуществлении выплат гражданам, не являющимся работниками организации в момент выплаты (пенсионерам, ранее работавшим в этой организации; членам некоммерческой организации; нуждающимся в социальной поддержке посторонним гражданам; членам семьи умершего работника и т. п. ), страховые платежи не начисляются. Не начисляются на предприятие страховые взносы на вылиты пенсионерам — бывшим работникам организации, на выплаты членам профсоюзной организации, на средства, переданные вдове умершего работника для изготовления памятника, на суммы выплат наследникам автора за использование ранее созданного им произведения, на дивиденды, начисляемые акционерам. На предприятие для исчисления страховых взносов в отдельные государственные социальные внебюджетные фонды используются разные базы. С 01. 01. 99 в соответствии со ст. 1, 2, 3 и 4 Закона все выплаты в пользу работников в денежной и (или) натуральной форме считаются базой для исчисления страховых платежей в четыре социальных внебюджетных фонда (ПФР, ФСС РФ, ГФЗН РФ, фонды ОМС), а начисленная оплата труда - объектом для исчисления страховых взносов только в фонды ОМС. Очень важно, чтобы социальные льготы работникам не были признаны соответствующими внебюджетными фондами при проверках за определенные временные периоды завуалированной оплатой труда, на которую следовало начислять страховые взносы. Обязанностью предприятия в этих условиях является создание надлежащей доказательной базы, обосновывающей социальную направленность произведенных выплат при отсутствии их связи с выполнением работниками трудовых обязанностей. Помимо выплат в пользу работников, принятых по трудовым договорам, объектом начисления страховых взносов в отдельные социальные внебюджетные фонды на предприятие являются также выплаты гражданам по иным видам договоров, содержащим элементы выполнения работ (оказания услуг) собственным трудом гражданина. С 01. 01. 99 в соответствии со ст. 1 и 3 Закона при заключении любого гражданско-правового договора, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг, следует начислять взносы в три социальных внебюджетных фонда: ПФР, ГФЗН РФ и фонды ОМС. Выплаты по авторским договорам являются объектом начисления страховых взносов в ПФР и фонды ОМС. Взносы в ФСС РФ начисляются исключительно на выплаты по трудовым договорам. Таким образом, при оформлении договорных отношений с гражданами на предприятие учитываются отличительные признаки отдельных видов договоров. Предприятие производит выплаты гражданам по договорам гражданско-правового характера (подряда, возмездного оказания услуг) при этом страховые взносы исчисляются только с суммы вознаграждения за труд, исключая из общей суммы по договору фактически произведенные расходы подрядчика (исполнителя), при соблюдении следующих условий: - сумма вознаграждения за труд должна быть указана в самом договоре в разделе (пункте договора) о его цене или выделена отдельной строкой в смете расходов, калькуляции стоимости выполняемых работ, прилагаемой к договору; - выплаты гражданину в возмещение фактически произведенных расходов (расход материалов, транспортные и другие расходы) должны осуществляться на основании надлежаще оформленных первичных учетных документов, остающихся в организации. При осуществлении предприятием облагаемых выплат в пользу работников страховые взносы начисляют независимо от источника финансирования таких выплат. Согласно нормам действующего законодательства объектом начисления страховых взносов являются выплаты в пользу работников по всем основаниям (как в денежной, так и в натуральной форме). Следовательно, при получении предприятием денежных и материальных средств от спонсоров (дарителей, грантодателей), из бюджета, из всевозможных фондов и от иных сторонних лиц для осуществления целевых выплат в пользу работников начисляются страховые взносы. Однако предварительно определяется, не входят ли данные платежи в перечни выплат, на которые не начисляются страховые взносы. Материальная помощь, выплаченная организацией своим работникам за счет средств, выделенных спонсорами (дарителями), также учитывается в составе объекта налогообложения при исчислении страховых платежей, если невозможно подобрать подходящую позицию из перечней выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС. Если предприятие осуществляет расходы, не носящие адресного характера (когда невозможно персонифицировать произведенные выплаты и установить, в пользу каких именно работников они произведены), страховые взносы не начисляются. Если предприятие заключило договор с другими юридическими лицами (на лечение сотрудников, питание, предоставление сотрудникам физкультурно-оздоровительных, культурных и иных услуг, являющихся в обычных условиях платными), то суммы оплаты по таким договорам учитываются в составе объекта начисления взносов в ПФР, ФСС РФ, ГФЗН РФ и фонды ОМС. При указанных обстоятельствах организация предоставляет конкретным работникам социальные льготы за счет собственных средств. Расходы по таким договорам, даже если они осуществлены путем безналичных платежей в адрес другого юридического лица, учитываются при исчислении страховых взносов. Если расчеты между юридическими лицами не носят адресного характера, то страховые взносы не начисляются. На предприятие с 01. 01. 99 исключается из облагаемой базы при исчисление платежей в социальные внебюджетные фонды выплаты в пользу граждан, являющихся инвалидами I, II и III групп и получающих пенсии по инвалидности в соответствии с законодательством РФ. Освобождение предусмотрено подл. "а" ст. 6 Закона. Основанием для исключения данных выплат из облагаемой базы будет являться пенсионное удостоверение, подтверждающее назначение гражданину пенсии по инвалидности. Предприятие обращает внимание на то обстоятельство, что при расчетах с ПФР не начисляются 28%, но 1%с работников-инвалидов удерживается. В то же время выплаты в пользу пенсионеров по возрасту облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке. Заработная плата за фактически выполненную работу:
- заработная плата, начисленная работникам по тарифным ставкам и окладам за отработанное время; - заработная плата, начисленная за выполненную работу работникам по сдельным расценкам, в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ и оказания услуг) или в соответствии с иными принятыми в организации формами и системами оплаты труда. Стимулирующие выплаты по системным положениям:
- премии и вознаграждения (включая стоимость натуральных премий), носящие регулярный или периодический характер, независимо от источников их выплаты; - вознаграждения по итогам работы за год, за выслугу лет, стаж работы; - стимулирующие доплаты и надбавки к тарифным ставкам и окладам (за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т. п. ). Компенсирующие выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда: - выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда: по районным коэффициентам; коэффициентам за работу в пустынных, безводных местностях и высокогорных районах; процентные надбавки к заработной плате за стаж работы в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями; - доплаты за работу во вредных или опасных условиях и на тяжелых работах; - доплаты за работу в ночное время; - доплаты работникам, занятым на подземных работах;
- доплаты за совмещение профессий, за работу в многосменном режиме, за допуск к государственной тайне и т. п. ; - оплата работы в выходные и праздничные дни; - оплата сверхурочной работы;
- оплата работникам за дни отдыха (отгулы), предоставленные в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ, при суммированном учете рабочего времени и в других случаях, установленных законодательством, и т. п. Оплата работы в выходные и праздничные дни без вознаграждения за труд (субботники, воскресники и т. п. ), перечисляемая в бюджет или благотворительные фонды, не облагается страховыми взносами в ФСС РФ. Дополнительные вознаграждения и гонорары штатным работникам: - комиссионное вознаграждение, в частности, штатным страховым и иным агентам, штатным брокерам; - гонорар работникам, состоящим в списочном составе работников редакций газет, журналов и иных средств массовой информации; - оплата услуг работников бухгалтерий за выполнение ими письменных поручений работников по перечислению платежей из заработной платы; - суммы дополнительного вознаграждения, причитающиеся работникам по заключенным договорам с другими организациями, и т. п. Оплата очередных, дополнительных и учебных отпусков:
- оплата ежегодных и дополнительных отпусков (без денежной компенсации за неиспользованный отпуск); - оплата дополнительно предоставленных по коллективному или индивидуальным трудовым договорам отпусков работникам (сверх предусмотренных законодательством); - оплата учебных отпусков, предоставленных работникам, обучающимся в образовательных учреждениях. Оплата за неотработанное время в иных случаях предусмотренных законом: - оплата льготных часов подростков; - оплата перерывов в работе матерей для кормления ребенка;
- оплата периода обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации или обучение вторым профессиям; - оплата труда работников, привлекаемых к выполнению государственных или общественных обязанностей; - оплата работникам-донорам за дни обследования, сдачи крови и отдыха; - оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров; - суммы, выплаченные за счет средств организации, за не проработанное время работникам, вынужденно работавшим неполное рабочее время по инициативе администрации; - оплата простоев не по вине работника; - оплата вынужденного прогула и т. п.
Материальная помощь заранее установленного размера всем работникам. Если материальная помощь предоставляется всем или большинству работников и предусмотрена в положении об оплате труда, материальном поощрении, коллективном договоре, индивидуальных трудовых контрактах, иных локальных актах, регулирующий трудовые отношения, то имеются веские основания рассматривать ее в составе фонда оплаты труда и соответственно облагать взносами во все государственные социальные внебюджетные фонды. Компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении. Не следует начислять взносы на компенсацию за неиспользованный отпуск ни в один социальный внебюджетный фонд. В соответствии со ст. 75 КЗоТ РФ денежная компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается только в случае увольнения работника. Согласно ст. 66 КЗоТ РФ всем работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Отпуск должен предоставляться ежегодно в установленный срок. В случае отзыва работника из отпуска производится перерасчет выплаченных ему сумм, а оставшаяся часть отпуска используется в согласованный между работодателем и администрацией срок. При этом производится новый расчет заработка. Выплата в этом случае не рассматривается как компенсация, и страховые взносы на нее начисляются (п. II Разъяснений по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, утвержденных постановлением Правления ПФ РФ от 15. 09. 97 № 73). Органы ГНС РФ при проверках признают налоговым нарушением неправомерное начисление и отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) взносов в ГФЗН РФ на суммы компенсации за неиспользованный отпуск (см. письмо ГНС РФ от 24. 11. 97 № ВЗ-6-07/820 "О результатах проверки полноты и своевременности уплаты страховых взносов в Фонд занятости"). Единовременные выплаты в денежной и (или) натуральной форме (премии, подарки). Под единовременными выплатами следует понимать выплаты, производимые не чаще одного раза в год и не предусмотренные заранее системными положениями, регулирующими оплату труда. При единовременных выплатах, как правило, начиняются взносы в ПФР, в остальные фонды взносы не производятся, так как в перечнях выплат, на которые не начисляются страховые взносы, имеются соответствующие позиции: - п. 12 перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, - "Поощрительные выплаты (включая премии) в связи с юбилейными датами, днями рождения, за долголетнюю и безупречную трудовую деятельность, активную общественную работу и в других аналогичных случаях"; - абзацы 9 и 15 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в фонды ОМС и ГФЗН РФ, - "Поощрительные выплаты (включая премии) в связи с юбилейными датами, за долголетнюю трудовую деятельность" и "Другие выплаты, носящие единовременный характер". При единовременных выплатах в связи с назначением государственной пенсии, производимых одновременно с увольнением работника, не производятся отчисления ни в один социальный внебюджетный фонд (в дополнение к указанным нормам применяется п. 9 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Если работник не расторг трудовые отношения, то на выплаченное ему единовременное вознаграждение страховые взносы в ПФР начисляются (п. 4 Разъяснений по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Юбилейными датами на предприятие являются: пятидесятилетия, столетия и далее через пятьдесят лет со дня существования юридического лица. Согласно п. 7 Разъяснений по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, взносы не начисляются на стоимость оплачиваемых и бесплатно выдаваемых детям работников организаций кондитерских наборов и билетов на праздничные детские представления к Рождеству Христову и Новому году, независимо от источников финансирования их приобретения. По договорам подряда и поручения.
По договорам возмездного оказания уедут (аудиторских, информационных) консультационных и т. п. ), договорам НИОКР, перевозки, транспортной экспедиции, комиссии агентирования, доверительного управления имуществом, а также аренды транспортного средства с экипажем в части эксплуатации транспортного средства. Особого внимания заслуживает вопрос о начислении страховых взносов на выплаты по гражданско-правовым договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями. Страховые взносы в ПФР на выплаты по договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями, не начисляются. Гражданин, являясь субъектом предпринимательской деятельности, самостоятельно рассчитывается по платежам в ПФР. Однако в договоре, заключенном с индивидуальным предпринимателем, должна присутствовать ссылка на номер документа о государственной регистрации предпринимателя и орган, его выдавший (письмо ПФ РФ от 02. 04. 98 № ЕВ-09-28/2351 "О Федеральном законе от 08. 01. 98 № 9-ФЗ"). Возмещение вреда, причиненного увечьем, профзаболеванием и иным повреждением здоровья, согласно законодательству РФ. Страховые взносы не начисляются на суммы, выплачиваемые в соответствии с Постановлением ВС РФ от 24. 12. 92 № 4214-1 (в редакции от 24. 11. 95) в возмещение вреда, причиненного работникам увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением здоровья, связанными с исполнением ими трудовых обязанностей, в том числе повлекшими смерть кормильца (п. 13 Разъяснений по применению перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Возмещение вреда состоит в выплате потерпевшему денежных сумм в размере заработка (или соответствующей его части) в зависимости от степени утраты профессиональной трудоспособности вследствие трудового увечья; в компенсации дополнительных расходов, в выплате в установленных случаях единовременного пособия; в возмещении морального ущерба. В Федеральном законе от 24. 07. 98 № 125-ФЗ "06 обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" предусматривается переход от возмещения вреда непосредственно работодателем к возмещению вреда на принципах социального страхования. Выплата потерпевшим в возмещение вреда впоследствии будет производиться ФСС РФ за счет страховых взносов, уплачиваемых работодателями. Для пострадавших сохраняется уровень обеспечения, виды и размеры компенсаций, которые они должны получать в соответствии с действующим законодательством о возмещении вреда. Взносы будут уплачиваться страхователями исходя из страховых тарифов, дифференцированных по отраслям экономики в зависимости от класса их профессионального риска. Такой порядок вступит в силу после принятия Федерального закона о тарифах страховых взносов. В настоящее время ФСС РФ проводит предварительную регистрацию страхователей, учет лиц, имеющих право на получение страховых выплат, и прием от страхователей и страховых организаций сведений о пострадавших от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также другие организационные мероприятия. Материальная помощь, оказываемая отдельным работникам. Следует выделять материальную помощь, оказываемую в связи с особыми обстоятельствами, поименованными в п. 8 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР (в связи с постигшим стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, а также в связи со смертью работника или близких родственников). При этом круг близких родственников определяется ст. 5 Федерального закона от 12. 01. 96 № 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" - супруг, дети, родители, усыновленные, усыновители, родные братья, родные сестры, внуки, дедушка, бабушка. Взносы в остальные социальные внебюджетные фонды на единовременную материальную помощь любого вида не начисляются на основании: - п. 3 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ "Различные виды денежных пособий, выдаваемых в качестве материальной помощи"; - абзаца 15 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в фонды ОМС и ГФЗН "Другие выплаты, носящие единовременный характер". К материальной помощи можно приравнять безвозвратные ссуды, а также суммы, выданные работнику для погашения кредитов. Взносы в ПФР не начисляются на материальную помощь, оказываемую работникам в связи с особыми обстоятельствами (постигшим их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем), только при документальном подтверждении указанных особых обстоятельств. Если материальная помощь оказана на основании лишь одного заявления работника, к которому не приложены никакие дополнительные документы, подтверждающие наличие особых обстоятельств, указанных в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, то сумму выплаченной материальной помощи следует включать в базу для исчисления пенсионных платежей. Подтверждающими особые обстоятельства документами могут служить: - справки правоохранительных органов о факте приема заявления (возбуждения уголовного дела) при похищении имущества; - справки пожарных инспекций;
- акты о состоянии помещений после пожара, составленные при участии организаций жилищно-коммунального хозяйства, и т. п. Государственные пособия и иные выплаты в соответствии с законодательством за счет средств социальных внебюджетных фондов. Под выплатами, поименованными в этом пункте, подразумеваются государственные пособия гражданам, имеющим детей, пособия по временной нетрудоспособности, социальное пособие на погребение и иные выплаты за счет средств соответствующих фондов, производимые в соответствии с законодательством РФ, К иным выплатам относятся, например, оплата стоимости санаторно-курортного лечения и отдыха, четырех дополнительных дней в месяц, предоставляемых в соответствии со ст. 163. 1 КЗоТ РФ одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми — инвалидами с детства, компенсационные выплаты работникам, находящимся в вынужденных отпусках за счет средств ГФЗН РФ, и т. д. (п. 12 Разъяснений по применению перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Выплаты по листкам временной нетрудоспособности, оплата путевок и иные расходы, не принятые по каким-либо причинам к зачету ФСС РФ и не удержанные с работников, должны рассматриваться в качестве выплат социального характера за счет организации и включаться организацией в базу для исчисления страховых взносов в соответствующие фонды (как минимум — в ПФР, где в перечне необлагаемых выплат отсутствуют подходящие позиции). Например, при проведении проверки отделением ФСС РФ сумма, возмещенная работнику за приобретенную им путевку, не была принята к зачету в качестве расходов по социальному страхованию. Наряду с отнесением оплаченной за путевку суммы на счета учета собственных источников организации следует доначислить страховые взносы в ПФР по ставке 28 % на сумму путевки, а также удержать с получившего путевку работника 1 % в ПФР (в большинстве случаев необходимо удержать и подоходный налог). Премии страховому активу, выплачиваемую организацией за счет средств, выделенных отделением ФСС РФ первоначально включается в облагаемую базу при исчислении платежей в социальные внебюджетные фонды. Однако в отношении взносов в ФСС РФ, фонды ОМС и ГФЗН РФ данная премия может быть рассмотрена как единовременная (не чаще одного раза в год). В отношении ПФР данная премия в перечень необлагаемых выплат не включена (к выплатам за счет средств фондов а соответствии с законодательством не относится). Организацией, выплачивающей по решению отделения ФСС РФ премию страховому активу (членам комиссии, уполномоченным по социальному страхованию), должны быть произведены отчисления в ПФР по ставке 28 % (либо за счет выделенных ФСС РФ средств -если данный вопрос согласован с отделением фонда, либо за счет собственных источников), а также удержаны взносы в ПФР по ставке 1 % с премированных граждан наряду с подоходным налогом. Как видим, действующие нормативные документы приводят к абсурдной ситуации, когда взносы в один государственный социальный внебюджетный фонд следует производить за счет средств, выделенных другим государственным социальным внебюджетным фондом. Стоимость спецодежды и других средств индивидуальной защиты, выдаваемых в соответствии с законодательством. Стоимость выданной работникам специальной одежды и специальной обуви включена во все имеющиеся перечни выплат, на которые не начисляются страховые взносы в государственные социальные внебюджетные фонды. Имеется в виду выдача специальной одежды в соответствии со ст. 149 КЗоТ РФ по установленным нормам на работах: - с вредными условиями труда; - в особых температурных условиях; - связанных с загрязнением.
При обеспечении работников спецодеждой следует учитывать Типовые нормы для рабочих и служащих сквозных профессий и должностей всех отраслей народного хозяйства, содержащиеся в приложении к постановлению Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 12. 02. 81 № 47/П-2, Типовые отраслевые нормы, а также Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденные постановлением Минтруда РФ от 18. 12. 98 № 51. Выданная работникам одежда признается специальной при условии соответствия названия должности и вида одежды указанным нормативным документам. Во всех остальных случаях на стоимость выданной внутрифирменной одежды следует начислять страховые взносы во все социальные внебюджетные фонды, а также включать стоимость одежды в совокупный доход работников и относить стоимость ее приобретения за счет собственных источников организации. Прочие компенсационные выплаты, связанные с выполнением работниками трудовых обязанностей. К ним, в частности, относится оплата организацией единых проездных карточек, представительские расходы и т. п. По мнению уполномоченных ПФР, стоимость проездных билетов может подпадать под действие п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР (суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей), только при соблюдении определенных условий. В п. 8 Разъяснений по применению перечня выплат, на которые не начисляются взносы в ПФР указаны два условия:
- наименование должностей лиц, пользующихся проездными билетами, свидетельствующих о разъездном характере их работ; - необходимость разъездов подтверждена должностными инструкциями и соответствующими распорядительными документами организации. На практике уполномоченные ПФР нередко требуют соблюдения дополнительных, нигде специально не оговоренных условий. Во избежание споров с органами ПФР при проверках организациям рекомендуется учитывать эти дополнительные условия: - проездные билеты не являются именными;
- проездные билеты приобретаются непосредственно организацией (а не работниками) и учитываются организацией как бланки строгой отчетности. В случае приобретения проездных билетов через подотчетных лиц желательно, чтобы подотчетное лицо не являлось исключительным пользователем приобретенного проездного билета; - в организации ведется журнал учета поездок (журнал учета выдачи карточек для служебных поездок), подтверждающий производственную необходимость приобретения организацией данного количества проездных билетов и использование их исключительно для служебных разъездов. При соблюдении всех указанных условий у организации не должно возникнуть проблем ни с отнесением сумм за единые проездные карточки на себестоимость продукции (работ, услуг), ни с удержанием подоходного налога, ни с исчислением платежей в государственные социальные внебюджетные фонды.
2. 2 Анализ образования и использования средств фондов социального страхования Фонд государственного социального страхования является самостоятельным государственным финансово-кредитным учреждением РФ. Средства государственного социального страхования направляются на: а) выплату пособий: по временной нетрудоспособности, по беременности и родам,
единовременного пособия женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности (до 12 недель); единовременного пособия при рождение ребёнка;
ежемесячного пособия на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет; социального пособия на погребение;
оплату путевок на санитарно-курортное лечение и отдых работников и членов из семей, лечебное (диетическое) питание, оплату проезда в санитарно - курортные учреждения и в учреждения отдыха; оплату дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом. Таблица 2. 1 - Состояние расчетов предприятия по фондам социального страхования Показатели 1999 2000 Изменение 1. Среднесписочная численность работников 134 156 116%
2. Фонд заработной платы на который начисляются страховые взносы 2019429 5062275 250% 3. Начислено 109049 273362 250% 4. Перечислено 53993 153302 284% 5. Перечислено/начислено 49, 5% 56%
В 2000 г. (приложение А, Б, В, Г, Д) начислено в фонды социального страхования было в 2, 5 раза больше, чем в 1999 г. Это произошло из-за того, что увеличилась средняя списочная численность работников на 16% и соответственно увеличился фонд заработной платы на 150%. Перечислений в фонды проводилось почти в 3 раза больше. Но эта тенденция не является положительной, так как из суммы начисленных средств в 1999 г. перечислено было всего 49, 5%, а в 2000 г – 56% (включая выплату штрафов и задолженностей за прошлый год). Начисление взносов в пенсионный фонд РФ производится от суммы фактически начисленного фонда оплаты труда. Таблица 2. 2 - Состояние расчетов предприятия по страховым взносам в пенсионный фонд РФ Показатели 1999 2000 Изменение 1. Остаток задолженности 772466 2. Начислено 1505160 2078723 138% 3. Перечислено 975170 553964 58, 6 4. Перечислено/начислено 64, 8% 26, 6%
При анализе состояния расчетов по взносам в пенсионный фонд РФ на предприятие (приложение Е, Ж, И, К, Л, М) также наблюдается не благоприятная тенденция. Остаток задолженности на 1. 01. 99 составлял 772466 руб. В 1999 г. было начислено 1505160 руб. , а перечислено всего 64, 8% (без учета задолженности), а если подсчитать состояние платежей с учетом неуплаченных штрафов и задолженности, то этот показатель составляет всего 43%. В 2000 г. состояние расчетов с пенсионным фондом ни сколько не улучшилось. Государственный фонд занятости населения РФ является государственным внебюджетным фондом и федеральной собственностью РФ и предназначен Таблица 2. 3 - Состояние расчетов предприятия с фоном занятости Показатели 1999 2000 Изменение 1. Фонд заработной платы на который начисляются взносы 2030019 5062275 249% 2. Начислено 50452 75933 150% 3. Причитается к уплате 81792 77849 95% 3. Перечислено 79876 55547 69, 5% 4. Перечислено/ причитается к уплате 98% 71%
В 2000 г. фонд заработной платы на который начисляются взносы в фонд занятости увеличился почти в 2 раза (приложение Н, П), при этом начислено всего в 1, 5 раза больше – это является следствием того, что в фонд заработной платы было включено больше сумм, которые не включаются в состав доходов, от которых отчисляются средства в фонд занятости (Например: по авторским договорам, единовременная материальная помощь в остальных случаях (включая безвозвратные ссуды и суммы, выданные работнику для погашения кредитов), денежные награды, присуждаемые за призовые места на соревнованиях, смотрах, конкурсах и т. п. ) Таблица 2. 4 - Состояние расчетов предприятия по страховым взносам в фонд ОМС Показатели 1999 2000 Изменение 1. Фонд заработной платы на который начисляются взносы 2005388 5025475 251% 2. Начислено 72195 180917 251% 3. Причитается к уплате 223177 267816 120% 4. Перечислено 166300 840580 505%
Самая благоприятная картина на предприятие наблюдается по расчетам с фондом ОМС – здесь сумма перечисленных средств увеличилась в 5 раз (приложение Р, С, Т, У). Хотя фонд заработной платы (как и по другим фондам увеличился в 2, 5 раза) Таблица 2. 5 - Направление расходования средств фонда социального страхования Направления использования 1999 2000 сумма уд. вес сумма уд. вес 1. Пособия по временной нетрудоспособности 21718 81, 7% 67712 43, 5% 2. По уходу за детьми-инвалидами 1170 4, 4% 3382 2, 2% 3. Внешкольное обслуживание детей 3690 13, 9% 6660 4, 3% 4. Премирование страхового актива 77754 50% Итого: 26579, 5 100% 155508 100%
В 1999 г. большая часть средств фонда социального страхования расходовалась на выплату пособий по временной нетрудоспособности – 81, 7%. В 2000 г. структура расходов несколько изменилась – 50% было израсходовано на премирование страхового актива, а на выплату пособий по временной нетрудоспособности только – 43, 5%, что почти в 2 раза меньше, чем в 1999 г. Данная тенденция является положительной, так как снижается удельный вес выплат по больничным листам, что говорит об улучшении здоровья работников и улучшается материальная сторона за счет выплаты премий.
2. 3 Особенности расчетов по социальному страхованию и обеспечению с 1. 01. 2001 В соответствии со ст. 234 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) единый социальный налог предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан Российской Федерации на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Налогоплательщиками единого социального налога (далее -- налог) являются работодатели--организации, индивидуальные предприниматели, крестьянские (фермерские) хозяйства, родовые (семейные) общины малочисленных народов Севера, адвокаты, физические лица, производящие выплаты наемным работникам. Исключением являются организации и индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности, в части доходов, получаемых от этих видов деятельности. Индивидуальные предприниматели и адвокаты будут платить налог не только с сумм, выплачиваемых наемным работникам, но и с доходов от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением, предусмотренных п. 1 ст. 221 НК РФ. Глава 24 части второй НК РФ расширила круг плательщиков, а именно: плательщиками единого социального налога стали физические лица, выступающие в качестве работодателей и производящие выплаты наемным работникам. Теперь законодательно закреплена норма (п. 2 ст. 235), в соответствии с которой, если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в подпунктах 1 и 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, он признается отдельным налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию, а именно: индивидуальные предприниматели, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянские (фермерские) хозяйства, адвокаты являются плательщиками социального налога как со своего дохода, так и с дохода, начисленного в пользу наемных работников. В главе 24 сохранена норма, в соответствии с которой не являются налогоплательщиками организации и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с нормативными (правовыми) актами субъектов Российской Федерации на уплату налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, в части доходов, получаемых от осуществления этих видов деятельности. В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для работодателей будут являться выплаты, вознаграждения и иные доходы, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), по авторским и лицензионным договорам, а также выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты. Исключение: не будут являться объектом налогообложения различные выплаты физических лиц в пользу других физических лиц, не связанных с данным налогоплательщиком трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), либо авторским и лицензионным договором. Кроме того, выплаты в виде материальной помощи, иные безвозмездные выплаты, выплаты в натуральной форме (сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей) признаются объектом налогообложения в части сумм, превышающих 1000 руб. , в расчете на календарный месяц. Для предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом обложения будет являться доход, определенный исходя из стоимости патента. При определении налоговой базы будут учитываться все доходы (кроме тех, которые не подлежат налогообложению), начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме, в виде предоставленных работникам материальных, социальных и иных благ или в виде материальной выгоды. Необходимо отметить, что по данному налогу предлагается довольно широкий перечень сумм, не подлежащих налогообложению, в основном он содержит все выплаты, на которые сейчас не начисляются страховые взносы. Так, в соответствии со ст. 238 НК РФ не включаются в состав доходов, подлежащих налогообложению, государственные пособия (пособия по временной нетрудоспособности, по уходу за больным ребенком, по безработице, беременности и родам и т. д. ), компенсационные выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья. Также в этот перечень входят такие социально значимые доходы, как суммы, полученные в связи с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных мероприятиях, возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников. Не подлежат налогообложению суммы, уплаченные работодателями: - документально подтвержденные расходы на лечение и медицинское обслуживание работников, их супругов, родителей или детей, которые оплачиваются из средств, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на доходы организаций, при обязательном условии -- наличие у медицинских учреждений соответствующих лицензий; - суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые работникам бюджетных организаций, финансируемых из федерального бюджета, направленным на работу за границу (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации); - суммы страховых платежей (пенсионных взносов), выплачиваемых организацией по договорам добровольного страхования своих работников (договорам добровольного пенсионного обеспечения), заключенным со страховщиками и негосударственными пенсионными фондами, соответственно за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организации. Главой 24 предусмотрено, что при определении налоговой базы налогоплательщиками (работодателями) учитываются любые доходы (за исключением доходов, указанных в ст. 238 НК РФ), начисленные работникам в денежной или натуральной форме, в виде материальных, социальных и иных благ или в виде иной материальной выгоды. Статья 237 содержит совершенно новую норму, в соответствии с которой вышеуказанные выплаты [выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты налогоплательщиков (работодателей) в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), авторским или лицензионным договором] не признаются объектом налогообложения, если они производятся из прибыли, остающейся в распоряжении организации. Новым является и то, что выплаты в виде материальной помощи, иные безвозмездные выплаты, а также выплаты в натуральной форме, производимые сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей, не признаются объектом налогообложения в части сумм, не превышающих 1000 рублей в расчете на календарный месяц. Особенностью единого социального налога является то, что работодатель должен будет определять налоговую базу отдельно по каждому работнику с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом. Пунктом 2 ст. 237 части второй НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные работниками от других работодателей (то есть по нескольким местам работы). Если работник получает налогооблагаемые доходы от нескольких работодателей и совокупная налоговая база, исчисленная по нескольким местам работы, подпадает под иную ставку социального налога, право на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога не возникает. Это обусловлено тем, что плательщиком единого социального налога является не сам работник, а работодатель. При этом производится начисление налога на выплаты в пользу работника, а не его удержание с заработной платы, как в подоходном налоге. Что касается налоговой базы для индивидуальных предпринимателей, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов, то при ее исчислении имеется отсылочная норма к отдельным статьям главы 23 “Налог на доходы физических лиц” НК РФ, в соответствии с которой к расходам могут быть отнесены только “профессиональные налоговые вычеты” (ст. 221). Отнесение к расходам “стандартных налоговых вычетов” (ст. 218 главы 23 НК РФ), “социальных налоговых вычетов” (ст. 219) и “имущественных налоговых вычетов” (ст. 220), которые участвуют в расчете подоходного налога, при расчете единого социального налога законом запрещено (п. 3 ст. 237 главы 24 НК_РФ). Новым является еще и то, что с введением в действие главы 24 НК РФ налоговая база расширяется на сумму дополнительной материальной выгоды, к которой, в частности относятся: — дополнительная выгода от оплаты (полностью или частично) работодателем приобретаемых для работника и (или) членов его семьи товаров (работ, услуг) или прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах работника; — дополнительная выгода от приобретения работником и (или) членами его семьи у работодателя товаров (работ, услуг) на условиях, более выгодных по сравнению с предоставляемыми в обычных условиях их продавцами, не являющимися взаимозависимыми с покупателями (клиентами); — материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях, определяемая по правилам, предусмотренным п. 2 ст. 212 НКРФ; — материальная выгода, получаемая работником в виде суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 9 п. 1 ст. 238 НК РФ), в случае если страховые взносы полностью или частично вносились за него работодателем. Особо хочется отметить, что до введения единого социального налога его противники говорили, что “социальный налог” может всех оставить без пособий по государственному социальному страхованию, что у ФСС есть сейчас право расходования начисленных страховых взносов 'на выплату пособий по временной нетрудоспособности и других пособий непосредственно на предприятии, а в ФСС перечислять только разницу. Не будет ли означать введение социального налога отмену такого права, не придется ли потом работающим на предприятии идти еще в какие-то учреждения, стоять в очереди за получением своих денег? Так вот, в главе 24 части второй НК РФ сохранен “остаточный принцип” определения налоговой базы по ФСС, а именно: сумма налога, зачисляемая в составе социального налога в ФСС, подлежит уменьшению налогоплательщиками на произведенные ими самостоятельно расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 243). Налоговым периодом единого социального налога признан календарный год. НК РФ определяет, что налогоплательщики-работодатели должны представлять налоговую декларацию один раз в год, а в течение года производить уплату авансовых платежей по налогу ежемесячно в срок, установленный для получения средств в банке на оплату труда за истекший месяц, но не позднее 15-го числа следующего месяца. Кроме того, банк не вправе выдавать своему клиенту-налогоплательщику средства на оплату труда, если последний не представил платежных поручений на перечисление налога. В свою очередь, налогоплательщики, не являющиеся работодателями, будут обязаны производить уплату авансовых платежей на основании налоговых уведомлений: а) за январь — июнь — не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей; б) за июль — сентябрь — не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей; в) за октябрь — декабрь — не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей. Исчисление суммы авансовых платежей на текущий налоговый период, подлежащих уплате налогоплательщиками, не являющимися работодателями, за исключением адвокатов, будет производиться налоговым органом в порядке, определенном главой 24. Следует особо отметить, что несмотря на то, что налогоплательщики должны теперь представлять отчетность по единому социальному налогу налоговым органам, в НК РФ предусмотрена норма, в соответствии с которой за ними (налогоплательщиками) также закреплена обязанность представлять сведения в: — ПФР — в соответствии с федеральным законодательством об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования; — ФСС — о суммах, использованных на выплаты по государственному социальному страхованию. Необходимость представления данных сведений в ФСС продиктована тем, что по ФСС в законодательстве заложен “остаточный” принцип зачисления части суммы социального налога, подлежащей зачислению в данный фонд, о котором говорилось ранее. Единый налог исчисляется по регрессивной шкале ставок. Согласно ст. 241 НК РФ для налогоплательщиков, выступающих в качестве работодателей (кроме организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции), установлена следующая шкала ставок (приложение ). С введением единого социального налога на налогоплательщика-работодателя ложится обязанность по исчислению данного налога в расчете на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года по регрессивной шкале по ставкам, установленным ст. 241 главы 24 для различных категорий плательщиков. При исчислении суммы социального налога не пользуется величина налоговой базы в среднем на одного работника, а затем производится расчет суммы налога в зависимости от того, в какой уровень регрессивной шкалы попала налогооблагаемая база, то есть: — до 100 000 рублей; — от 100 001 рубля до 300 000 рублей; — от 300 001 рубля до 600 000 рублей; — свыше 600 000 рублей. Следует отметить, что НК РФ предусмотрены следующие необходимые условия для использования регрессивной шкалы налогоплательщиками - работодателями, а именно: — в предыдущем налоговом периоде величина налоговой базы в среднем на одного работника должно превышать 50 000 тыс. рублей. Если налогоплательщик осуществляет деятельность менее одного налогового периода, но не менее трех месяцев, в целях расчета величины налоговой базы в среднем на одного работника накопленная за последний квартал величина налоговой базы в среднем на одного работника должна быть умножена на четыре. Кроме того, при расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника в организациях с численностью работников свыше 30 человек не должны учитываться 10 % работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а в организациях с численностью работников до 30 человек (включительно) — 30 % работников, имеющих наибольшие по размеру доходы; — на момент уплаты налога за истекший месяц накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одного работника должна быть больше суммы, ровной 4200 рублям, умноженным но количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде. В случае невыполнения вышеназванных условий расчет социального налога производится по ставкам, установленным для величины налоговой базы на каждого отдельного работника до 100 000 рублей (в данном Федеральном законе они являются максимальными), независимо от фактической величины налоговой базы на каждого отдельного работника. При введении регрессивной шкалы преследуется цель выведения из “тени” части заработной платы, так как с увеличением начислений в пользу работника снижается размер отчислений единого социального налога, а введение определенных условий ее применения направлено на то, чтобы высокая заработная плата (выплаты в пользу работника) на предприятии выплачивались всем работникам, а не определенной группе лиц либо только руководящему составу. Необходимо отметить, что с введением в действие главы 24 возникает множество вопросов, связанных с введением единого социального налога, которые должны найти отражение в дополнительных нормативных актах. Должны также быть решены вопросы взаимодействия налоговых органов и органов государственных внебюджетных фондов, а также налогоплательщиков с данными органами. В заключение следует отметить, что отдельные положения главы 24 требуют существенной доработки, и в настоящее время проводится работа по внесению в нее дополнений и изменений. 3. Аудит расчетов по социальному страхованию и обеспечению 3. 1 Понятие и сущность аудита
Слово “аудитор” — латинского происхождения и в переводе на русский язык означает “слушатель”. Так в духовных учебных заведениях называли отлично успевающего ученика, который по поручению учителя производил доверительную проверку других учащихся (слушал их) на предмет усвоения ими пройденного материала и выполнения задания. Такого рода доверительные отношения существуют в аудиторской деятельности (аудите), в первооснове представляющей собой процесс проверки аудиторами (аудиторскими фирмами или товариществами) правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого экономическими субъектами. Под экономическими субъектами согласно Постановлению Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. № 1355 понимаются независимо от организационно-правовых форм и видов собственности предприятия, их объединения (союзы, ассоциации, концерны, отраслевые, межотраслевые, региональные и другие объединения), организации и учреждения, банки и другие кредитные учреждения, а также их союзы и ассоциации, страховые организации, товарные и фондовые биржи, инвестиционные, пенсионные, общественные и другие фонды, граждане, осуществляющие самостоятельную предпринимательскую деятельность, а также аудиторские фирмы и аудиторы, работающие самостоятельно. Приведенное определение аудиторской деятельности не является исчерпывающим, поскольку оно отражает лишь одно, хотя и важнейшее, направление — бухгалтерский аудит. Между тем в аудиторской деятельности значительное место занимают и другие виды работ, прежде всего консультационные услуги, в частности, консультации по правовым вопросам и налогообложению, а также менеджменту, маркетингу и информационной технологии. Аудиторские фирмы нередко принимают на себя и бухгалтерские функции: составление финансовой отчетности на хозяйствующих субъектах, ведение бухгалтерской документации. Сфера аудиторской деятельности непрерывно расширяется, включая в себя новые виды работ и услуг, выполняемых в интересах заказчиков, в том числе в сфере бухгалтерского учета, организации труда и заработной платы, оценки материальных ценностей и т. д. Аудиторская служба в России находится пока в начальном периоде развития и еще не завоевала должного авторитета ни среди предпринимателей, ни среди государственных органов и общественности. Отметим некоторые основные этапы истории развития аудиторской деятельности. Аудит и соответственно профессия бухгалтера-аудитора как таковые появились первоначально в Англии в середине прошлого века, а затем, через незначительный промежуток времени, еще в ряде экономически развитых стран — США, Германии, Франции и некоторых других. Несомненно, что возникновение аудита как новой доверительной формы проверки финансово-экономической деятельности экономических субъектов вызвано появлением новых организационно-правовых форм этих субъектов и, прежде всего таких, как акционерные общества, товарищества с ограниченной ответственностью, всякого рода совместные предприятия и компании. При этом управление новыми экономическими субъектами собственники предприятий все чаще и чаще стали доверять профессионалам — экономистам, юристам, менеджерам. Понятно, что действительные собственники (отошедшие отдел капиталисты, держатели акций, облигаций и других ценных бумаг) были заинтересованы в получении достоверной информации о финансово-экономическом положении “родных” предприятий и организаций, обоснованных заключений по их ближайшей и долговременной перспективе. Безусловно, владельцы предприятий не могли мириться с потерей своих капиталов в результате внезапных банкротств “опекаемых” предприятий, количество которых (банкротств) возрастало. Мировой экономический кризис 1929—1933 гг. , вызвавший массовые банкротства предприятий и организаций различных экономических и управленческих форм и структур, а особенно акционерных обществ, явился мощным стимулом дальнейшего развития аудиторской деятельности, которая в последующие годы совершенствовалась в направлении организационно-правовых основ. В частности, решались вопросы разделения “сфер влияния” с государственными органами финансового контроля, развивались организационные структуры органов аудита (от одиночных самостоятельных бухгалтеров-аудиторов до аудиторских фирм, в том числе транснациональных); устанавливались в правовом отношении такие виды аудита, как аудит внешний и внутренний, обязательный и добровольный, отрабатывались соответствующие методики проведения проверок; повышались требования к квалификации и компетентности аудиторов и их ответственности за качество проведенных проверок, обоснованности выданных рекомендаций. Особое внимание уделялось формированию этических и поведенческих норм во взаимоотношениях аудиторов с клиентами, соблюдению принципа доверительности и конфиденциальности, как в процессе проведения проверки, так и после выдачи заключения по ее результатам. Необходимо отметить, что аудиторская деятельность как таковая порождена рыночной экономикой и является составной частью механизма этой экономики. В настоящее время в экономически развитых странах аудиторские организации осуществляют свою деятельность в условиях жесткой конкуренции, значительной насыщенности рынка оказываемых услуг, постоянно расширяя их ассортимент и наращивая объемы. Это позволяет удержаться на “плаву” и получать достаточно высокие прибыли. В мировой практике аудиторский контроль подразделяется на внутренний и внешний. Внутренний аудит по ряду признаков вполне можно назвать внутрихозяйственным аудитом, являющимся составной частью внутриведомственного контроля. С другой стороны, внутренний аудит имеет много общего с внешним аудитом по содержанию и методам проведения, и в значительной мере является информационной базой для аудита внешнего, выполняемого независимыми аудиторскими фирмами и аудиторами, работающими самостоятельно. При должной организации внутреннего аудита на предприятии существенно сокращаются объем и содержание внешнего аудита, проводимого в предусмотренных действующим порядком случаях. Вместе с тем между внутренним и внешним аудитом имеются существенные различия. Это прежде всего различия в уровнях независимости. Органы внутреннего аудита организуются на самих предприятиях, подчиняются его руководству и находятся полностью на их содержании. В связи с этим независимая деятельность органов внутреннего аудита возможна, как правило, только в отношении структурных подразделений предприятия, деятельность которых подвергается проверке. Что касается органов внешнего аудита, то они полностью как материально, так и организационно независимы от аудируемого предприятия и осуществляют свою деятельность на договорной основе. Очень важно, чтобы деятельность органов (групп) внутреннего аудита на предприятии была четко регламентирована соответствующим Положением, предусматривающим их права и обязанности, а также гарантии руководства предприятий по обеспечению их эффективной работы. Практика показывает целесообразность сокращения численности постоянного состава сотрудников органов внутреннего аудита и привлечения в необходимых случаях (например, при более глубоких внеплановых ревизиях) специалистов со стороны, что должно заранее быть оговорено. Существенные различия между внутренним и внешним аудитом вытекают также из их основных задач и из времени выполнения работы. Если основной задачей внутреннего аудита является подготовка информационных материалов о финансово-экономическом состоянии данного предприятия для руководства, то главная задача внешнего аудита — подготовка соответствующего заключения для внешних заинтересованных пользователей — акционеров, инвесторов, налоговой службы, банков, партнеров, органов власти и т. д. Внутренний аудит, являясь составной частью внутрихозяйственного контроля на предприятии, осуществляется непрерывно, внешний аудит проводиться периодически, как правило, один раз в год. В международной практике аудит подразделяется на обязательный и добровольный. Подобного рода деление наметилось и в России. Согласно Временным правилам аудиторские проверки могут быть обязательными и инициативными. Обязательные проверки экономических субъектов проводятся в случаях, прямо установленных актами законодательства РФ, а также по поручению органов дознания и следователей при наличии санкции прокурора, суда и (или) арбитражного суда, данному в соответствии с процессуальным законодательством РФ аудитору (аудиторской фирме). Во исполнение упомянутых выше Указов Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 и от 24 декабря 1994 г. № 1355 утверждены “Основные критерии (система показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке”. Данным Постановлением Правительства РФ также определено понятие “экономический субъект”, установлены сроки введения обязательного аудита для групп экономических субъектов (начиная с отчета за 1994 г. или за 1995 г. ), даны соответствующие поручения Министерству финансов РФ и Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Согласно указанным основным критериям деятельности подлежат обязательной ежегодной проверке следующие группы экономических субъектов: а) По организационно-правовой форме: акционерные общества открытого типа, при наличии на конец отчетного года свыше 100 участников (акционеров) — начиная с отчета за 1994 г. ; б) По виду деятельности: - банки и другие кредитные учреждения; - страховые организации и общества взаимного страхования; - товарные и фондовые биржи;
- инвестиционные институты (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании); - внебюджетные фонды, источниками образования средств которых являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами; - благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц; - другие экономические субъекты, обязательная ежегодная аудиторская проверка которых по виду их деятельности предусмотрена Федеральными Законами, Указами Президента РФ и Постановлениями Правительства РФ. Обязательная аудиторская проверка перечисленных экономических субъектов введена начиная с отчета за 1994 г. в) По источникам формирования уставного капитала (уставного фонда) — экономические субъекты, в чьем уставном капитале (уставном фонде) имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам. Обязательная аудиторская проверка введена начиная с отчета за 1994 г. г) По финансовым показателям деятельности — экономические субъекты (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности: - объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, превышающего в 500 000 раз установленный законодательством РФ минимальный месячный размер оплаты труда (в среднегодовом исчислении за отчетный год); - суммы активов баланса, превышающей на конец отчетного года в 200 000 раз установленный законодательством РФ минимальный месячный размер оплаты труда (в среднегодовом исчислении за отчетный год). Обязательная аудиторская проверка вводится начиная с отчета за 1995 г. “Временными правилами” предусмотрены значительные штрафы за уклонение экономических субъектов от проведения обязательных аудиторских проверок, либо препятствование их проведению, взыскиваемые установленным порядком в доход бюджета РФ (в сумме до 500-кратного размера установленной Законом минимальной оплаты труда — с экономического субъекта и до 100-кратного — с руководителей). Инициативные проверки проводятся по решению самих экономических субъектов. Так, если предприятия и организации (особенно малые фирмы), сочтут целесообразным получить более объективную и беспристрастную оценку своего финансово-экономического положения, то с этой целью могут обратиться в аудиторскую фирму. Можно предположить, что по мере развития рыночной экономики, усиления конкуренции и усложнения партнерских связей практика инициативных проверок существенно расширится. Хозяйствующим субъектам будет экономически выгодно подвергнуться аудиту, нежели потерять выгодные партнерские связи и сделки. Решению задачи повышения эффективности аудиторских проверок в Российской Федерации будет способствовать дальнейшее насыщение рынка аудиторами и аудиторскими организациями, число которых пока еще невелико, что практически исключает конкурентную борьбу между ними и поэтому не обеспечивает должного качества работы.
3. 2 Проверка правильности бюджетных и внебюджетных платежей предприятия Как известно, в настоящее время налоговая политика в Российской Федерации крайне несовершенна и в значительной мере способствует искусственному банкротству предприятий, изъятию у них практически большей части прибыли, полученной от хозяйственной деятельности. Возникновение неплатежеспособных предприятий в свою очередь сужает налоговую базу всей экономики и, по существу, срывает выполнение намеченных реформ, приводит к увеличению социальной напряженности. В данной обстановке важнейшей задачей аудиторов является оказание помощи предприятию путем тщательной проверки обоснованности взимаемых сумм налогов, разъяснений и консультаций по действующему законодательству и предотвращению вероятных переплат и штрафов. Безусловно, аудиторы не должны ставить своей задачей помощь предприятиям в незаконном сокрытии налогов, однако они многое могут сделать для ограждения предприятий от необоснованных, а порой преднамеренно завышенных требований фискальных органов по суммам, подлежащим взысканию с них налогов. К сожалению, налоговая служба экономически заинтересована в завышении взыскиваемых сумм, поскольку от этого, как ни странно, зависит заработная плата ее работников, а также, учитывая фактор инфляции, в досрочном получении налогов. При проверке платежей во внебюджетные фонды аудитор прежде всего уточняет базу налогообложения для определения платежей, перечисляемых во внебюджетные фонды (сч. 69): по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию, по фонду занятости. Для проверки правильности формирования базы налогообложения аудитор руководствуется Инструкцией Госкомстата РФ (№ 89 от 10. 07. 95 “О составе фонда заработной платы и выплат социального характера” и инструкциями соответствующих внебюджетных фондов. Аудиторская проверка заканчивается оформлением двух итоговых документов — акта аудиторской проверки бухгалтерского учета и достоверности отчетности и аудиторского заключения. В акте аудиторской проверки с достаточной подробностью и доказательностью, однако без включения малосущественных деталей, аудиторы сообщают клиенту о проделанной работе, о ее основных направлениях и о том, какие из этих направлений подвергнуты сплошной проверке, а какие — выборочной. После этого указываются выявленные недостатки в последовательности, соответствующей их значимости. При этом в акте наряду с отмеченными недостатками должны быть изложены конкретные рекомендации по их исправлению и недопущению в будущем. Вместе с тем аудиторы не должны сами делать такие исправления (т. е. выполнять работу персонала бухгалтерии). Акт аудиторской проверки является строго конфиденциальным документом, с содержанием которого аудиторы не вправе без согласия на это клиента знакомить третьих лиц, за исключением случаев, предусмотренных действующим законодательством (выявление хищений, мошенничества и других особых случаев). В связи с этим акт аудиторской проверки составляется в двух экземплярах, один из которых передается аудиторами лично главному бухгалтеру предприятия или лицу, его замещающему, а второй экземпляр остается в аудиторской организации, проводившей проверку, для последующего контроля за устранением выявленных недостатков. Выявленные недостатки должны быть отмечены в корректной форме, особенно — замечания в адрес отдельных исполнителей бухгалтерии; Вместе с тем, если у аудиторов сложилось твердое мнение о непригодности того или, иного исполнителя, что наносит существенный ущерб интересам клиента, то об этом аудитор должен сообщить руководству предприятия (устно или в акте). После подготовки проекта акта аудиторы знакомят с его содержанием руководство предприятия, рассматривают высказанные при этом возражения и замечания, вносят в акт (при необходимости) соответствующие коррективы и подписывают его. Аудиторское заключение — официальный документ, дающий оценку достоверности бухгалтерского учета и отчетности аудируемого предприятия, подтвержденный подписью имеющего лицензию руководителя проверяющей группы аудиторской фирмы и печатью этой фирмы. В случае, если проверка осуществлялась самостоятельным независимым аудитором, имеющим лицензию, то подтверждение заключения производится его подписью и личной печатью. В зарубежной практике применяются четыре вида аудиторских заключений: - заключение без замечаний (безоговорочное заключение); - заключение с замечаниями (заключение с оговорками); - отрицательное заключение;
- заключение не дается совсем, либо дается отказное заключение. Первый вид заключения аудиторами дается в том случае, если не было обнаружено ошибок и недостатков в отчетности, а финансовое положение предприятия устойчиво и, по мнению аудиторов, не вызывает каких-либо опасений. Реально ли такое положение, когда квалифицированные аудиторы, рассмотрев значительное количество первичных и сводных бухгалтерских документов, не смогли найти ни одной ошибки или какого-либо другого недостатка? По нашему мнению, такое положение маловероятно. Более вероятны следующие два варианта: - ошибки аудиторами найдены, но по своим причинам возникновения они не являются результатом мошенничества или фальсификации, а по суммарной величине не приводят к существенным погрешностям в учете. Вносить соответствующие исправления нецелесообразно. Аудиторами принимается решение сообщить об обнаруженных ошибках бухгалтерской службе в устном порядке; - аудиторская проверка произведена недостаточно профессионально или недобросовестно. К сожалению, не исключены и такие случаи, как выдача положительных заключений практически без проверки бухгалтерского учета и отчетности, причем делается это по взаимной договоренности между аудитором и клиентом за соответствующую, разумеется, плату. Исходя из мирового опыта можно предположить, что подобная практика по мере развития аудита в России будет, несомненно, устранена. Заключение с замечаниями делается при выявлении аудиторами отдельных легко устранимых недостатков, в целом не меняющих положительной оценки состояния бухгалтерского учета и отчетности. По всем выявленным недостаткам аудиторы обязаны дать свои рекомендации и проконтролировать их выполнение. Отрицательное заключение дается в случае выявления серьезных нарушений и запущенности бухгалтерского учета и отчетности (в том числе и фальсификации), в связи с чем бухгалтерская документация квалифицируется как недостоверная. При этом в обоснование своего вывода аудиторы приводят наиболее важные и характерные примеры. Получение предприятием отрицательного заключения вынуждает его произвести основательную организационную и методическую работу по улучшению бухгалтерского учета и восстановлению деловой репутации. В этой работе могут помочь и квалифицированные аудиторы, однако по отдельному договору. По завершении проведенной работы предприятие, вероятно, будет вынуждено пройти через новую аудиторскую проверку и получить положительное заключение. И, наконец, последний, четвертый вариант завершения аудиторской проверки, когда предприятию вообще не дается заключение, либо дается так называемое отказное заключение. Такой вариант возможен, если аудиторам не предъявляются все материалы, необходимые для оценки состояния бухгалтерского учета и отчетности. В результате аудиторы вынуждены прекратить проверку, официально уведомив об этом предприятие и свою вышестоящую организацию. В Российской Федерации на практике нередко применяются только положительные заключения без оговорок, либо заключение вообще не дается. Это вызвано боязнью предприятий из-за возможных санкций со стороны налоговой службы и потери в связи с этим деловых контактов получить даже положительное заключение с оговорками, не говоря уже об отрицательном заключении. Для предприятий в этом случае выгоднее вообще не получать заключение, т. е. “заморозить” проверку и выйти из создавшегося положения, не привлекая излишнего внимания. Безусловно, такое положение говорит о недостаточно отработанной системе аудита в Российской Федерации, необеспеченности ее необходимыми нормами и стандартами. При проведение аудиторской проверки на предприятие АООТ “Оренбургдорстрой” СУ-829 за 1998 г. было выявлено ряд нарушений, которые были отражены в аудиторском заключение (приложение Ф)
3. 3 Современное состояние аудиторской деятельности в Российской Федерации Как уже упоминалось, аудиторская служба в России находится в начальном периоде развития. Самая первая аудиторская фирма в нашей стране — акционерное общество “Инаудит” — была создана в 1987 г. в соответствии с постановлением Совета Министров СССР. Создание указанной фирмы, равно как и многих других аудиторских фирм, связано с образованием совместных предприятий в различных отраслях народного хозяйства (промышленности, строительстве, торговле, науке и т. д. ). Иностранные инвесторы были заинтересованы в сохранности и выгодности своих вложений, а следовательно, и в объективной информации о финансово-экономическом положении совместных предприятий. Не доверяя системе контроля финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций, сложившейся в бывшем Советском Союзе и формирующейся в последние годы в России, иностранные инвесторы оказали заметное влияние на возникновение и дальнейшее развитие в нашей стране аудиторства, существующего в экономически развитых странах свыше полутора столетий и заслужившего доверие предпринимательских кругов этих стран. Вслед за акционерным обществом “Инаудит” для проверки предприятий с иностранным участием возникает ряд аудиторских фирм в том числе “Мос-аудит”, аудиторское агентство “Крауд”, акционерное общество “Эссистент”, совместное предприятие “ДРТ Инаудит” и др. Появляются аудиторские фирмы, специализирующиеся на проверке преимущественно российских предприятий. Например, компания “Русское национальное товарищество”, которая начала свою деятельность с августа 1992 г. В соответствии с действующим в Российской Федерации законодательством аудиторские фирмы могут иметь любую организационную форму, кроме акционерного общества открытого типа. Государственная регистрация аудиторских фирм осуществляется по месту их учреждения органами государственной власти. Если аудиторская фирма организуется как совместное предприятие, то ее регистрация должна осуществляться в соответствии с Законом РСФСР от 4 июля 1991 г. № 1545 “Об иностранных инвестициях в РСФСР”. Несмотря на быстрый, особенно в последние два года, рост количества аудиторских фирм в России, развитие аудиторского дела в нашей стране существенно задержалось из-за отсутствия должной правовой базы. Такая база, в определенной мере, впервые была создана лишь в конце 1993 г. , когда Указом Президента РФ “Об аудиторской деятельности в Российской Федерации” от 22 декабря 1993 г. № 2263 были утверждены и введены в действие “Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации”. Согласно Указу, в целях организации государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ была образована Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Положение с1б этой Комиссии утверждено распоряжением Президента РФ от 4 февраля 1994 г. № 54-РП. Данным Положением определены основные направления деятельности Комиссии и ее состав, полномочия Комиссии и ее членов, порядок проведения заседаний и вопросы. Согласно Положению Комиссия своим решением от 25 февраля 1994 г. образовала консультационный совет при этой Комиссии в составе 28 человек. Комиссия должна была разработать и по согласованию с Верховным Судом РФ, Высшим Арбитражным Судом РФ и Генеральной прокуратурой РФ представить до 1 октября 1994 г. Президенту РФ для внесения на рассмотрение Федерального собрания РФ проект Закона РФ, регулирующего аудиторскую деятельность, а также проект Закона РФ о внесении соответствующих изменений и дополнений в Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР, Гражданский процессуальный кодекс РСФСР и Арбитражный процессуальный кодекс РФ'. К настоящему времени во исполнение Указа Президента РФ Правительством Российской Федерации издано Постановление от 6 мая 1994 г. №482 “Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации”. Этим Постановлением утверждены (в виде отдельных приложений) “Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности” и “Порядок выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности”. Установлены также размер платы за проведение аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и сбор за выдачу лицензий на осуществление аудиторской деятельности. Кроме того, решены некоторые другие организационно-правовые вопросы, в том числе определены органы, ответственные за аттестацию аудиторов и лицензирование аудиторов и аудиторских фирм. Из других, более поздних, руководящих документов по регулированию аудиторской деятельности необходимо указать следующие: - Указ Президента РФ от 24 октября 1994 г. № 2004 “Об уточнении сроков проведения мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации”. Этим Указом Правительству РФ предоставлено право уточнения по представлению комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ сроков осуществления мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в РФ, предусмотренных Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 (см. соответствующие сноски). Утверждение данного Указа Президентом РФ, безусловно, вызвано невыполнением установленных сроков осуществления предусмотренных мероприятий; - Постановление Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. № 1355 “Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке”. Аудиторские организации как субъекты контроля распространяют свою деятельность на платной договорной основе прежде всего на предприятия и организации негосударственного сектора экономики, которые не входят в систему имеющихся в стране министерств и ведомств, и которые по этой причине не охватываются ведомственным контролем. Основополагающим вопросом для развития российского аудита в настоящее время, безусловно, является прохождение в Государственной Думе Федерального Собрания Российской Федерации проекта федерального закона “Об аудиторской деятельности”. В соответствии с распоряжением Правительства Российской Федерации от 9. 06. 99 г. № 890-р данный законопроект был официально внесен в Государственную Думу. 5 апреля 2000 г. проект принят Государственной Думой в первом чтении (с результатами голосования: 358 -за, 28- против, 0 - воздержались), и в настоящее время идет подготовка к его рассмотрению во втором чтении (в частности, 30 мая 2000 г. завершен прием поправок к законопроекту). Правовое поле для организации аудиторской деятельности будет во многом определено данным законом. Речь идет о месте и роли в этом процессе органов государственной власти, общественных аудиторских объединений и других заинтересованных организаций. Законопроект “Об аудиторской деятельности” подготовлен рабочей группой с участием представителей Минфина России, профессиональных аудиторских объединений, их региональных структур и практикующих аудиторов, представляющих, в частности, АПР и СПАО, в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации от 6. 08. 98 г. № 889 “О Соглашении между Российской Федерацией и Международным банком реконструкции и развития о третьем займе для финансирования Проекта структурной перестройки экономики” и от 19. 07. 99 г. № 829 “О заявлении Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации об экономической политике в 1999 году, письме Правительства Российской Федерации о политике развития для целей третьего займа на структурную перестройку экономики и плане мероприятий по их реализации”. Документ в достаточной для закона степени концептуально очерчивает правовое пространство аудита и значительно расширяет возможности профессиональных аудиторских объединений в решении отдельных вопросов регулирования аудиторской деятельности. В проекте определены понятия аудиторской деятельности и аудита, обязательного и инициативного аудита, независимости аудиторов; общероссийские правила (стандарты) аудиторской деятельности; основы конфиденциальности информации, полученной при осуществлении аудита; принципы страхования гражданско-правовой ответственности; основы контроля качества работы, аттестации и лицензирования аудиторской деятельности. В схему регулирования вводится Федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности - ФОГРАД. Таким образом, в проекте не предусмотрено функционирование Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации и центральных аттестационно-лицензионных аудиторских комиссий Минфина России и Банка России. Предусмотрено создание Совета по аудиторской деятельности при ФОГРАДе с контрольным пакетом голосов за практикующими аудиторами, которые таким образом смогут активно участвовать в подготовке и принятии ключевых решений. Проектом вводится институт аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, которые будут играть значительную роль в активизации участия практикующих аудиторов в процессе регулирования аудиторской деятельности и более эффективного выполнения контроля за качеством аудиторских услуг. Здесь использован положительный зарубежный опыт (в частности, шведский) во взаимоотношениях с профессиональными аудиторскими объединениями. При подготовке законопроекта проанализированы последние изменения в законодательстве, чтобы избежать противоречий в нормативных актах, в частности в связи с выходом Федерального закона от 25. 09. 98 г. № 158-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности” (в ред. от 12. 05. 2000 г. ). При подготовке законопроекта разработчиками была предпринята попытка усовершенствовать действующую систему регулирования аудиторской деятельности. Так, в законопроекте нет обособленного выделения конкретных видов аудита, как было закреплено ранее в п. 23 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденных Указом Президента Российской Федерации от 22. 12. 93 г. № 2263 (далее - Временные правила). Это вызвано в значительной степени желанием разработчиков приблизить законопроект к международным стандартам. Федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности согласно законопроекту должен быть определен Правительством Российской Федерации. С учетом современного правового пространства не исключается активное участие Банка России в этой работе, в том числе в разработке нормативных актов, методических материалов, при проведении контроля качества оказываемых аудиторских услуг, в решении других вопросов, где может быть использован имеющийся опыт Банка России. В мае 2000 г. в Государственной Думе прошел по законопроекту “круглый стол”, затем были подготовлены поправки (предложения) от различных групп, профессиональных объединений, организаций, ведомств и проведен анализ этих предложений. В Государственной Думе сформирован Экспертный совет, включивший в свой состав более 200 членов, практически в эти же дни он начинает работу, и график работы будет очень плотным. С учетом обсуждений за прошедший период, на наш взгляд, в настоящее время в проект федерального закона “Об аудиторской деятельности” целесообразно внести определенные изменения и дополнения, в том числе расширительного характера, с соблюдением концептуальных принципов. Например, дополнить законопроект статьей 1 “Основные понятия, используемые в настоящем Федеральном законе”, изложив ее в следующем виде: а) Понятия и термины гражданского, финансового, бюджетного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Федеральном законе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом. б) Для целей настоящего Федерального закона используются следующие понятия: - аудит - независимая проверка бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей; - аудируемое лицо - организация либо индивидуальный предприниматель, которые заключили договор на проведение аудиторской проверки с целью установления степени достоверности своей бухгалтерской отчетности или такая проверка осуществляется по заданию правоохранительных и судебных органов; - бухгалтерская (финансовая) отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении аудируемого лица и о результатах его хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам; - достоверность бухгалтерской отчетности - такая степень точности данных бухгалтерской отчетности аудируемого лица, которая позволяет пользователю этой отчетности делать на ее основе правильные выводы об имущественном и финансовом положении аудируемого лица и о результатах его хозяйственной деятельности, а также принимать основанные на этих выводах решения; - мнение о достоверности бухгалтерской отчетности - независимое мнение аудитора, выражающее оценку правильности составления аудируемым лицом бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам и ее соответствия во всех существенных аспектах требованиям законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете; - пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности - руководители и/или участники аудируемого лица (внутренние пользователи), а также любые иные лица (внешние пользователи), имеющие в соответствии с законом право на получение информации об имущественном и финансовом положении аудируемого лица и о результатах его хозяйственной деятельности; - руководитель организации - руководитель исполнительного органа организации либо лицо, ответственное за ведение дел организации и имеющее полномочия по принятию ключевых решений; - лицо, принимавшее участие в проведении аудиторской проверки, - лицо, непосредственно участвовавшее в составлении рабочей и итоговой документации по результатам проведения аудиторской проверки: - правила (стандарты) аудиторской деятельности - единые требования к порядку осуществления, оформления, оценке достоверности информации, к порядку подготовки аудиторов или квалификации, а также регламентация оказания отдельных сопутствующих услуг и подготовки результатов аудиторской экспертизы; - заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки либо (или) хотя и составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение может быть признано только по решению суда в соответствии с Уголовным кодексом Российской Федерации; - незаконная аудиторская деятельность - деятельность аудиторской организации или индивидуального аудитора по проведению аудиторских проверок и выдаче аудиторских заключений без наличия лицензии на этот вид деятельности или в случае просроченной явно по его вине лицензии (срок действия которой истек более полугода назад); выдача заведомо ложного аудиторского заключения либо деятельность по лицензии, выданной лицензирующим органом с нарушением законодательства о лицензировании, если упомянутое деяние причинило ущерб аудируемому лицу или государству, либо оно было сопряжено с извлечением дохода в крупном размере”. Целесообразно, на наш взгляд, более расширительно дать блок по сопутствующим аудиту услугам, под которыми может пониматься предпринимательская деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов по: а) постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также составлению бухгалтерской отчетности, бухгалтерскому консультированию; б) налоговому консультированию;
в) анализу финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическому и финансовому консультированию; г) управленческому консультированию, в том числе реструктуризации организаций; д) определению соблюдения в организации предписанных процедур и правил; е) правовому консультированию;
ж) автоматизации бухгалтерского учета и внедрению информационных технологий; и) оценке имущества и предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков; к) разработке и анализу инвестиционных проектов, составлению бизнес-планов; л) проведению маркетинговых исследований;
м) проведению исследований, разработок в области, связанной с аудиторской деятельностью и распространением их результатов, в том числе в печатном и электронном виде; н) обучению специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью. Требования по оказанию сопутствующих аудиту услуг регламентируются общероссийскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности. В правах и обязанностях аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов при проведении аудиторской проверки указать, что: - При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы имеют право: а) самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки исходя из требований нормативных актов Российской Федерации, а также конкретных условий договора с аудируемым лицом; б) проверять у аудируемого лица в полном объеме документацию о финансово-хозяйственной деятельности, наличие денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей, получать устные и письменные разъяснения по возникшим вопросам и дополнительные сведения, необходимые для аудиторской проверки; в) получать по письменному запросу аудируемыхлиц необходимую для осуществления аудиторской проверки информацию от третьих лиц; г) привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке индивидуальных аудиторов, аудиторские организации, а также иных специалистов, за исключением лиц, указанных в статье “Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов” проекта данного федерального закона; д) отказаться от проведения аудиторской проверки в случае непредоставления проверяемым аудируемым лицом всей необходимой информации. - При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны: а) неукоснительно соблюдать при осуществлении аудиторской деятельности требования законодательства Российской Федерации; б) немедленно сообщать лицу, с которым заключен договор, о проведении аудиторской проверки: - о невозможности своего участия в проведении аудиторской проверки данного лица вследствие обстоятельств, предусмотренных настоящим федеральным законом и исключающих возможность проведения аудита; - о необходимости привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов (специалистов) в связи со значительным объемом работы или какими-либо иными обстоятельствами, возникшими после заключения договора; в) квалифицированно проводить аудиторские проверки, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги; г) обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской проверки, и не разглашать их содержания без согласия собственника (руководителя) аудируемого лица, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации; д) предоставлять аудируемому лицу по запросу информацию о требованиях нормативных актов и общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности относительно проведения аудиторской проверки. В правах и обязанностях аудируемых лиц при проведении аудиторской проверки определить, что: При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо имеет право: а) получать от индивидуального аудитора (аудиторской организации) полную информацию о требованиях законодательства, касающегося проведения аудиторской проверки; б) после ознакомления с заключением индивидуального аудитора (аудиторской организации) получать информацию о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы индивидуального аудитора (аудиторской организации). При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо обязано: а) создавать индивидуальному аудитору (аудиторской организации) условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, предоставлять всю документацию, необходимую для ее проведения, а также давать по запросу индивидуального аудитора (аудиторской организации) разъяснения и объяснения в устной и письменной форме; б) оперативно устранять выявленные аудиторской проверкой нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности; в) оказывать содействие аудиторским организациям в своевременном и полном проведении аудиторской проверки; г) предоставлять по устному или письменному запросу аудиторских организаций разъяснения и подтверждения, в том числе письменные; д) аудируемое лицо, подлежащее обязательному аудиту, не вправе уклоняться либо препятствовать его проведению и обязано заключать договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими организациями в сроки, установленные законодательством Российской Федерации. - Запрещается предпринимать любые действия в отношении аудиторской организации или индивидуального аудитора с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки. В статье “Обязательный аудит” следует, на наш взгляд, указать: “Обязательный аудит заключается в ежегодной обязательной аудиторской проверке ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности организации (индивидуального предпринимателя) и осуществляется в случаях, если деятельность организации (индивидуального предпринимателя) соответствует одному из нижеперечисленных критериев: - организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества; - организация является: а) кредитной организацией;
б) страховой организацией или обществом взаимного страхования; в) товарной или фондовой биржей; г) инвестиционным фондом;
д) внебюджетным фондом, источниками образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами; е) фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления юридических и физических лиц; - в уставном капитале (уставном фонде) организации имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам; - объем выручки организации (индивидуального предпринимателя) от реализации продукции (работ, услуг) за год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда; - финансовые показатели деятельности федеральных государственных унитарных предприятий, государственные унитарные предприятия субъектов Российской Федерации, основанные на праве хозяйственного ведения, соответствуют п. 4 настоящей статьи. Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями, являющимися членами аккредитованного профессионального аудиторского объединения. Объем обязательной аудиторской проверки должен обеспечивать возможность подготовки аудиторского заключения в соответствии с требованиями общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, заключение договоров на проведение аудита должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса. Порядок проведения таких конкурсов утверждается Правительством Российской Федерации по представлению федерального органа. При наличии в бухгалтерской (финансовой) отчетности или иной документации аудируемой организации сведений, составляющих военную или государственную тайну, такие организации могут быть проаудированы только аудиторскими организациями, в уставном (складочном) капитале которых отсутствует доля, принадлежащая иностранным инвесторам, и которые имеют допуск установленного образца к сведениям, составляющим военную или государственную тайну. Организации или индивидуальные предприниматели, подлежащие обязательному аудиту в соответствии с настоящим федеральным законом, обязаны ежегодно при сдаче годовой бухгалтерской отчетности представлять аудиторское заключение об упомянутой отчетности в территориальный налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика. Территориальный налоговый орган обязан требовать наличие аудиторского заключения организации или индивидуального предпринимателя, подлежащего обязательному аудиту, в составе комплекта годовой бухгалтерской отчетности”. Представляется важным рассмотрение статьи “Аудиторская тайна”: “На основании этой статьи аудиторские организации и индивидуальные аудиторы должны гарантировать тайну об операциях своих клиентов. Все служащие аудиторской организации обязаны хранить тайну об операциях ее клиентов, а также об иных сведениях, устанавливаемых аудиторской организацией, если это не противоречит федеральному закону. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и/или составляемых ими в ходе аудиторской деятельности, и не вправе передавать эти документы или их копии каким бы то ни было третьим лицам либо разглашать содержащиеся в них сведения без письменного согласия организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществляется аудит и оказываются сопутствующие ему услуги, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами. Находящиеся в распоряжении аудиторской организации и индивидуального аудитора документы, содержащие сведения об операциях юридических и физических лиц, предоставляются исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или государственным органам Российской Федерации в случаях, предусмотренных законодательными актами об их деятельности. Федеральный орган не вправе разглашать сведения о конкретных сделках и об операциях юридических и физических лиц из отчетов аудиторских организаций, полученные им в результате исполнения лицензионных, надзорных и контрольных функций, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами. Аккредитованные профессиональные объединения, а также их служащие обязаны обеспечивать конфиденциальность сведений, касающихся деятельности организаций, в отношении которых осуществляется аудит и оказывались сопутствующие услуги, ставшие известными им в ходе проведения проверки качества работы индивидуального аудитора или аудиторской организации. Требование сохранения конфиденциальности информации об аудируемой организации также распространяется на сведения, содержащиеся в аудиторском отчете, подготовленном прежней аудиторской организацией или индивидуальным аудитором, а также на сведения, которые могут стать известными аудиторской организации или индивидуальному аудитору при проведении предварительного ознакомления с предполагаемым клиентом. В случае разглашения аудиторской организацией или индивидуальным аудитором, Федеральным органом государственного регулирования аудиторской деятельности либо его служащими, аккредитованными профессиональными объединениями либо его служащими сведений, составляющих аудиторскую тайну, аудируемое лицо либо лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, вправе обратиться в суд с требованием возмещения аудиторской организацией либо индивидуальным аудитором, Федеральным органом государственного регулирования аудиторской деятельности, аккредитованными профессиональными объединениями причиненных убытков”. В статье “Правила (стандарты) аудиторской деятельности” следует изложить: “Общероссийские правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации по представлению Федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности”. Целесообразно добавить статьи следующего содержания.
Статья “Планирование и документирование аудита” должна определить: “Проведение аудита в обязательном порядке планируется и документируется аудиторской организацией (индивидуальным аудитором). Процедуры и формы планирования и документирования аудита разрабатываются аудиторской организацией (индивидуальным аудитором) на основе общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности. Документирование аудита предусматривает составление рабочей документации аудитора и итоговой документации аудита по результатам проведения аудиторской проверки. Итоговая документация включает аудиторское заключение и аудиторский отчет”. Статья “Рабочая документация аудитора” в случае одобрения может определить: “Рабочая документация аудитора составляется до начала, в ходе и по завершении аудиторской проверки и должна содержать информацию, необходимую для подготовки достоверного аудиторского отчета и аудиторского заключения. Содержание указанной информации определяется соответствующими общероссийскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Рабочая документация является собственностью аудиторской организации (индивидуального аудитора)”. Статью “Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов” возможно изложить в следующей редакции: “Аудит не может осуществляться: аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемых организаций, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также лицами, состоящими с ними в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов), а также в отношении организаций, работники которых являются учредителями данной аудиторской организации; аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых организаций, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также лицами, состоящими с ними в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов); аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для которых сами эти аудиторские организации являются учредителями (участниками), в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с аудиторской организацией учредителей (участников); индивидуальными аудиторами и аудиторскими организациями, оказывавшими ранее в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности юридическим и физическим лицам, - в отношении этих лиц. Порядок, размер и форма оплаты за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг определяются в договорах и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита. Чрезвычайно важную, на наш взгляд, статью “Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов” можно предложить в следующей редакции: “Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны создать и поддерживать внутреннюю систему контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к такой системе, регламентируются общероссийскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Система проверки качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющими и стандартная форма отчета внешних проверяющих устанавливаются федеральным органом, который такие проверки может как проводить своими силами, так и делегировать право проведения таких проверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников таких объединений. Внешним проверяющим, не являющимся штатным сотрудником федерального органа, может быть только аттестованный аудитор, работающий на штатной основе в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении. При проверке качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющими должен быть обеспечен непреднамеренный отбор рабочих документов для рассмотрения проверяющими. В случае проверок качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов внешними проверяющими организации и индивидуальные аудиторы, подлежащие такой поверке, обязаны предоставить организациям и лицам, уполномоченным на проведение таких проверок, свою рабочую документацию аудиторов, а при необходимости - также аудиторские заключения и отчеты. При этом проверяющие обязаны обеспечить аудиторскую тайну. Уклонение индивидуального аудитора (аудиторской организации) от проведения внешней проверки качества или непредоставление проверяющему всей необходимой для проверки документации или иной требуемой информации может служить основанием для аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности. В случае обнаружения в ходе проверки качества работы фактов неоднократного (два и более раз) существенного нарушения аудитором аудиторской организации или индивидуальным аудитором при проведении аудиторской проверки требований нормативных правовых актов и общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности проверяющие, не являющиеся штатными сотрудниками федерального органа, обязаны сообщить о таких фактах федеральному органу. На виновных в таких нарушениях может быть наложено в установленном настоящим федеральным законом порядке взыскание вплоть до аннулирования квалификационного аттестата аудитора, а также аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности у индивидуального аудитора или у аудиторской организации, проводивших некачественные аудиторские проверки”. Необходимо отметить, что в течение нескольких лет Европейское сообщество поступательно продвигается по пути повышения требовательности к профессии, усиления контроля за качеством аудиторских услуг. При этом, думается, шаг за шагом будет повышаться роль российских аккредитованных профессиональных аудиторских объединений в отношении своих членов. Профессия постепенно сможет самостоятельно очищаться от негативных явлений. Одновременно и в России будут уходить элементы контроля, введенные со стороны государства в настоящих условиях в качестве временной, но необходимой меры. В качестве одного из примеров можно привести опыт Швеции. В этой стране правительственный орган - Комиссия по аудиторской деятельности - практически через два ведущих профессиональных аудиторских объединения полностью владеет обстановкой в сфере контроля качества на рынке аудиторских услуг Швеции. Целесообразно дополнить проект предложением следующего содержания: “Квалификационные экзамены проводятся в аккредитованных при федеральном органе по согласованию с Советом по аудиторской деятельности учебно-методических центрах при непосредственном участии в них (экзаменах) в том числе аккредитованных профессиональных аудиторских объединений. Лицо, квалификационный аттестат которого был аннулирован, не может повторно на общих основаниях обращаться с заявлением о получении аттестата на право осуществления аудиторской деятельности в течение трех лет”. По нашему мнению, одним из критериев аккредитации должно являться наличие в профессиональном аудиторском объединении 1000 - 1500 аттестованных аудиторов или(и) 300 аудиторских организаций. Преложенные позиции проработаны при активном участии профессиональных аудиторских объединений и практикующих аудиторов. В настоящее время детально прорабатываются предложения, касающиеся Федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности и аккредитованных профессиональных аудиторских объединений. Только объединение конструктивных усилий по совершенствованию правового поля, организации этого вида деятельности при непременном повышении качества аудиторских услуг могут в дальнейшем создать действительно значимое для экономики государства направление, каким и должен быть российский аудит. В связи с задачей повышения качества аудиторских услуг особое значение приобретает организация системы аттестации и лицензирования аудиторских кадров. По состоянию на 1 января 2001 г. за более чем 6-летний период центральной аттестационно-лицензионной аудиторской комиссией (ЦАЛАК) Минфина России, приняты решения о выдаче лицензий на осуществление аудиторской деятельности почти 22, 4 тыс. лицензиатов (в том числе аудиторским организациям - 14 тыс. и индивидуальным аудиторам - 8, 4 тыс. ), из них в области общего аудита -20, 3 тыс. ; по аудиту бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов - 1, 2 тыс. , по аудиту страховщиков -0, 9 тыс. Среди общего количества лицензий число лицензий, выданных по приказам Минфина России, составило почти 7 тыс. , отказано в выдаче лицензий 79 организациям и 14 индивидуальным предпринимателям. Аннулировано 13 ранее выданных лицензий, в том числе у 2 организаций и у 11 индивидуальных предпринимателей. Число действующих лицензий по состоянию на 1 января 2001 г. (с учетом ранее выданных лицензий) составило почти 7, 5 тыс. , в том числе по направлению общего аудита - 6, 8 тыс. , по направлению аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов - 451, по направлению аудита страховщиков - 234. За указанный период ЦАЛАК Минфина России утверждено к выдаче почти 32, 9 тыс. квалификационных аттестатов аудитора, из них 30, 8 тыс. аттестатов в области общего аудита, 1, 25 тыс. аттестатов по аудиту бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, 823 аттестата по аудиту страховщиков (с учетом ранее принятых решений ЦАЛАК Росстрахнадзора). Число действующих квалификационных аттестатов аудитора составило 22, 9 тыс. , в том числе по общему аудиту -21, 6, тыс. , по аудиту бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов -815, по аудиту страховщиков - 512 аттестатов. Кроме того, в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 21. 07. 97 г. № 907 “О внесении изменений в Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482” ЦАЛАК Минфина России принято решений о продлении срока действия 12 472 квалификационных аттестатов аудитора, из них 11 656 аттестатов в области общего аудита, 440 аттестатов по аудиту бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, 376 аттестатов страховщиков. Хотелось бы еще раз обратить внимание на достаточно большой разрыв между количеством выданных и действующих квалификационных аттестатов и аналогично - лицензий. Это говорит, с одной стороны, о сложности профессии аудитора, а с другой - о существовании значительного числа фирм-однодневок. Разрешение данной ситуации должно стать в дальнейшем одним из участков работы профессиональных объединений, и в первую очередь аккредитованных профессиональных аудиторских объединений. Заключение
В качестве вывода я бы хотела отметить, что в России государственное обязательное социальное страхование представлено четырьмя фондами: - пенсионным; - обязательного медицинского страхования; социального страхования.
Формирование этих фондов осуществляется путем взносов во внебюджетные фонды посредством единого социального налога. В заключение я бы хотела отметить, что в последнее время предпринято много попыток, совершенствования законодательства о взносах во внебюджетные фонды, но тем не менее на данном этапе существует много проблем: во-первых, противоречия в законодательстве, которые приводят к абсурдным ситуациям как, например, взносы в один государственный социальный внебюджетный фонд следует производить за счет средств, выделенных другим государственным социальным внебюджетным фондом в частности в ПФ РФ на сумму премии страховому активу, выплачиваемую организацией за счет средств, выделенных отделением ФСС РФ, так как данная премия в перечень необлагаемых выплат ПФ РФ не включена. И это не единичный случай. Здесь, на мой взгляд, необходима, тщательная проработка нормативных актов на факт соответствия их друг другу. Во-вторых, как показывает практика, неуплата или неполная уплата взносов во внебюджетные фонды – одно из самых распространенных нарушений, допускаемых руководителями организаций. Хотя действующее законодательство предусматривает за эти нарушения как налоговую, так и уголовную ответственность, это не может искоренить проблему недоимок в РФ. По мнению бухгалтеров-практиков данная ситуация создается из-за высоких ставок отчислений в фонды, естественно предприятия пытаются уклониться от уплаты страховых взносов, чем и объясняется высокий объем недоимок. В данной ситуации внебюджетным фондам надо пойти на снижение ставок (хотя бы на время) отчислений в фонды. В третьих, необходимо внедрять новейшие компьютерные системы и программы, применяемые в зарубежных странах, не только на предприятиях, но в фондах для упрощения и ускорения процедур расчетов с организациями, а также для более строгого контроля со стороны внебюджетных фондов. Имеется в виду, что и предприятие и внебюджетный фонд или страховая компания должны быть подключены к одной компьютерной сети. К сожалению, на данный момент нет готовых программных продуктов для осуществления данных расчетов, любую программу (1С Бухгалтерия, БЕСТ и др. ) необходимо адаптировать для каждого предприятия, так как в первоначальном виде она подходит только на 10-15%. Недостатком данных программ является и то, что в них нет расчетных ведомостей фондов. Приложение … Ставки единого социального налога Налоговая база на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года Пенсионный фонд Российской Федерации Фонд социального страхования Российской Федерации Фонды обязательного медицинского страхования Итого Федеральный фонд обязательного медицинского страхования территориальные фонды обязательного медицинского страхования 1 2 3 4 5 6 До 100 000 руб. 28, 0% 4, 0% 0, 2% 3, 4% 35, 6% От 100001 руб. до 300000 руб. 28000 руб. + 15, 8% с суммы, превышающей 100000 руб. 4000 руб. + 2, 2% с суммы, превышающей 100000 руб. 200 руб. + 0, 1% с суммы, превышающей 100000 руб. 3400руб. +1, 9% с суммы, превышающей 100000 руб. 35 600 руб. + 20, 0% с суммы, превышающей 100 000 руб. От 300001 руб. до 600000 руб. 59600 руб. + 7, 9% с суммы, превышающей 300000 руб. 8400 руб. + 1, 1% с суммы, превышающей 300000 руб. 400 руб. + 0, 1% с суммы, превышающей 300000 руб. 7200 руб. + 0, 9% с суммы, превышающей 300000 руб. 75600 руб. + 10, 0% с суммы, превышающей 300 000 руб. Свыше 600000 руб. 83300 руб. + 2, 0% с суммы, превышающей 600000 руб. 11700 руб. 700 руб. 9900руб. 105600 руб. + 2, 0% с суммы, превышающей 600 000 руб. Тема: Социальное страхование Раздел: Бухучет и аудит Назначение: Диплом Формат: WinWord Автор: Рыбакова Ольга, olga@bfek. esoo. ru
Использование: год сдачи - 2000, название учебного заведения – БГТИ (филиал) ОГУ, полученная оценка – (рецензия) - отлично