Бухгалтерский учет

Основными нормативными и инструктивными документами:
- Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации N 490 от 16. 05. 94г. - Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Российской Федерации N 552 от 05. 08. 92 г. Главная задача бухгалтерского учета связана с оперативным, правильным выявлением сумм доходов, расходов и прибыли банка для целей эффективного управления банком, и правильного расчета налогов, а также для составления установленной отчетности.
Одним мз принципиальных положений учета является то, что доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от даты поступления или перечисления денежных средств.
Для раздельного учета доходов и расходов отчетного и будущего периодов планом счетов предусмотреныы отдельные позиции.
Учет финансовых результатов будущих периодов осуществляется на следующих синтетических счетах: 943 "Доходы будущих периодов" 941 "Расходы будущих периодов"
947 "Доходы будущих периодов по операциям с ценными бумагами" Учет финансовых результатов текущего периода осуществляется на счетах: 960 "Операционные и разные доходы" 969 "Штрафы, пени, неустойки полученные" 970 "Операционные и разные расходы" 971 "Расходы на содержание аппарата управления банка" 979 "Штрафы, пени, неустойки уплаченные"
Аналитический учет доходов и расходов должен обеспечить достаточную степень их детализации для управления и налогообложения банков и ведется по статьям доходов и расходов.
Начисление процентов и порядок отражения их в учете установлен письмом Госбанка СССР N 338 от 22. 01. 91 г. Проценты должны быть проведены по балансу банка в том же периоде, за который они начислены. Если по каким-либо причинам проценты по операциям истекшего года не были начислены, они начисляются и проводятся заключительными оборотами.
Взыскание процентов по кредитам, выданным заемщикам- клиентам банка, производится по счетам следующей проводкой: Д р/с клиента К 960 "Операционные и разные доходы"
При отсутствии средств на счетах клиентов и невозможности погашения суммы задолженности переносятся на другие счета.
Учет срочной ссудной задолженности клиентов (банков) ведется на счетах ссудной задолженности клиентов. Учет просроченной ссудной задолженности клиентов (банков) по основному долгу ведется на отдельном лицевом счете балансовых счетов N 620 "Кредиты, не погашенные в срок", N 627 "Просроченные кредиты (ресурсы), предоставленные другим банкам" и N 780 "Просроченная задолженность по долгосрочным ссудам".
Учет начисленных, но не полученных в срок (просроченных) процентов по кредитам банка ведется на отдельных лицевых счетах пассивного балансового счета N 943 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами N 626 "Просроченные проценты по краткосрочным ссудам клиентов", N 628 "Просроченные проценты по кредитам (ресурсам), предоставленным другим банкам" и N 781 "Просроченные проценты по долгосрочным ссудам клиентов".
При непогашении задолженности коммерческие банки обязаны переносить остатки ссудной задолженности клиентов на счета просроченной задолженности (NN 620, 627, 780) в день наступления срока погашения задолженности по основному долгу в сумме непогашенной в установленный срок ссудной задолженности, а также начисленные, но неполученные (просроченные) проценты (NN 626, 628, и 781) в день наступления срока погашения задолженности по процентам. Эти сроки установлены кредитными договорами и дополнительными соглашениями к ним (в случае пролонгации ссуды). При этом делаются следующие бухгалтерские проводки: а) Отражение ссудной задолженности клиентов на счетах просроченной задолженности по основному долгу - в сумме непогашенной в установленный срок ссудной задолженности:
Д-т Просроченная задолженность по ссудным счетам клиентов, банков (балансовые счета NN 620, 627, 780) К-т Ссудные счета клиентов, банков
б) Отражение задолженности клиентов на счетах просроченной задолженности по процентам: Д-т Просроченная задолженность по процентам (балансовые счета NN 626, 628, 781)
К-т Начисленные, но не полученные проценты за кредит (б/с N 943) Если величина необходимого резерва должна быть больше величины ранее созданного и учитываемого на балансовом счете 945 резерва, то ежеквартально (ежемесячно) производится доначисление резерва до расчетной величины: Д-т 970 Операционные и разные расходы по статье 70 "Прочие расходы" К-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде)
Если величина необходимого резерва меньше уже созданного и учитываемого на балансовом счете 945 резерва, то на сумму разницы ежеквартально (ежемесячно) делается проводка: Д-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде) К-т 960 Операционные и разные доходы по статье 70 "Прочие доходы" если ранее созданный резерв был отнесен на расходы банка. либо Д-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде)
К-т 948 Возмещение разницы между расчетным и созданным резервом на возможные потери по ссудам в 1994 году если ранее созданный резерв был отнесен на балансовый счет N 948.
Если ссудная задолженность клиента (в том числе банка) после неоднократной (после двух раз) пролонгации признается в установленном порядке безнадежной ссудой и подлежащей списанию за счет созданного резерва, то производится расходование указанного резерва: а) Списание с баланса основного долга по ссуде: Д-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде)
К-т Просроченная задолженность по ссудным счетам клиентов, банков (бал. счета NN 620, 627, 780). и одновременно перенесение в установленном порядке на внебалансовый счет для учета в течение последующих пяти лет списанной с баланса просроченной ссудной задолженности клиентов- в сумме основного долга по ссуде: приход по внебалансовому счету N 9971 "Долги, списанные в убыток";
б) Списание с баланса банка просроченной задолженности по начисленным, но не полученным в срок (просроченным) процентам: Д-т 943 Доходы будущих периодов К-т Просроченная задолженность по процентам (балансовые счета NN 626, 628, 781)
и одновременно перенесение в установленном порядке на внебалансовый счет для учета в течение последующих пяти лет списанных с баланса просроченных и неполученных процентов по конкретной ссуде: приход по внебалансовому счету N 9930 "Начисленные, но не полученные (просроченные) проценты по кредитам банка";
в) В том случае, если величина созданного резерва (остаток отдельного лицевого счета балансового счета N 945) недостаточна для покрытия всей задолженности, нереальной для взыскания и подлежащей списанию с баланса (на основании решений судебных органов), то разница между суммой ссудной задолженности, подлежащей списанию, и резервом, созданным по указанной ссуде, относится на убытки банка: Д-т 980 Прибыли и убытки
К-т Неперекрытая резервом просроченная задолженность по ссудным счетам клиентов, банков (остатки по балансовым счетам NN 620, 627, 780) либо К-т Ссудные счета клиентов, банков
в случае списания нереальной для взыскания ссудной задолженности клиентов. Коммерческий банк покрывает полученный в отчетном году убыток за счет уменьшения своих фондов (счет 011 "Резервный фонд", 016 "Фонды экономического стимулирования"), остатка нераспределенной чистой прибыли прошлого года (счет 981 "Прибыли и убытки до отчетного года"): Д-т 981, 011, 016 К-т 980 Прибыли и убытки;
г) В случае непоступления средств от должника в течение последующих пяти лет указанная просроченная ссудная задолженность списывается с внебалансовых счетов коммерческого банка:
Расход по внебалансовому счету N 9971 "Долги, списанные в убыток"; Расход по внебалансовому счету N 9930 "Начисленные, но неполученные (просроченные) проценты по кредитам банка".
При поступлении средств от должника в покрытие ссудной задолженности, по которой ранее был создан резерв на возможные потери по ссудам и задолженность еще не списана с баланса коммерческого банка, делаются следующие бухгалтерские проводки.
а) Уменьшается ссудная (текущая / просроченная) задолженность клиентов по основному долгу: Д-т Расчетный (текущий) счет клиента или Д-т Корреспондентский счет банка (N 161)
в зависимости имеет или не имеет клиент расчетный (текущий) корреспондентский счет в данном банке К-т Ссудные счета клиентов, банков или
К-т Просроченная задолженность по ссудным счетам клиентов, банков (балансовые счета NN 620, 627, 780); б) Одновременно восстанавливаются доходы банка на величину ранее созданного резерва на возможные потери по ссудам в части основного долга по ссуде: Д-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде). К-т 960 Операционные и разные доходы, по статье 70 "Прочие доходы", если ранее созданный резерв был отнесен на расходы банка, либо
Д-т 945 Резерв на возможные потери по ссудам (отдельные лицевые счета по каждой ссуде). К-т 948 Возмещение разницы между расчетными и
созданным резервом на возможные потери по ссудам в 1994 году. если ранее созданный резерв был отнесен на балансовый счет N 948. Уменьшается просроченная задолженность клиентов по начисленным, но не полученным процентам: Д-т Расчетный (текущий) счет клиента или Д-т Корреспондентский счет банка (N 161)
в зависимости имеет или не имеет клиент расчетный (текущий) корреспондентский счет в данном банке
К-т Просроченная задолженность клиентов (банков) по процентам (балансовые счета NN 626, 628, 781). б) Одновременно увеличиваются доходы банка на величину полученных процентов: Д-т Начисленные, но неполученные проценты за кредит (балансовый счет N 943) К-т 960 Операционные и разные доходы по статье 70 "Прочие доходы".
При этом зачисление денежных средств клиентов, поступивших в погашение кредитов, полученных от коммерческого банка за счет централизованных или собственных ресурсов, начисленных процентов по таким кредитам, осуществляются в порядке, предусмотренном кредитными договорами.
Если в течение пятилетнего периода должник или его правопреемник возвращают ранее списанную в установленном порядке с баланса коммерческого банка ссудную задолженность, то на сумму поступившего долга делается проводка: а) Поступление денежных средств в погашение задолженности от заемщика: Д-т Расчетный (текущий)счет клиента или Д-т Корреспондентский счет (N 161)
в зависимости имеет или не имеет клиент расчетный (текущий) корреспондентский счет в данном банке К-т 960 Операционные и разные доходы по статье 70 "Прочие доходы" или
по статье 53 "Поступления по списанным в убыток долгам" в зависимости от источника списания ссуды (за счет резерва на возможные потери по ссудам либо за счет уменьшения прибыли) либо
К-т 948 Возмещение разницы между расчетным и созданным резервом на возможные потери по ссудам в 1994 году если ранее созданный резерв был отнесен на балансовый счет N 948. б) Расход по внебалансовому счету N 9971 "Долги, списанные в убыток" - на суму поступившего основного долга.
Расход по внебалансовому счету N 9930 "Начисленные, но неполученные (просроченные) проценты по кредитам банка" - на сумму поступивших процентов. В течение последующих пяти лет, начиная с 1 января 1995 года, производится ежеквартальное списание остатков (равными долями) со счета N 948 с одновременным отнесением их на расходы банка (балансовый счет N 970, по статье 70). При этом делается следующая проводка: Д-т 970 Операционные и разные расходы, по статье 70 "Прочие расходы"
К-т 948 Возмещение разницы между расчетным и созданным резервом на возможные потери по ссудам в 1994 году. По состоянию на конец операционного дня 31 декабря 1999 года балансовый счет N 948 закрывается.
Суммы начисленных процентов до зачисления их на счет 960 не включаются в доход банка, формирующий конечный финансовый результат, и в расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются.
2. В доходы банка включаются комиссионные и иные сборы (плата) за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие банковские операции, в том числе за услуги по осуществлению корреспондентских отношений.
3. Плата за услуги, оказываемые банком клиентам за открытие и ведение их расчетных, текущих, валютных, ссудных и иных счетов, выдачу (получение) наличных денег, а также за оказание информационных, консультативных, экспертных и иных услуг.
Взимание платы за эти услуги учитывается следующей проводкой: Д р/c клиента К 960 "Операционные и разные доходы"
4. Доходы, полученные банком от проведения форфейтинговых, факторинговых, доверительных (трастовых) операций.
5. Доходы, полученные банком по гарантийным и акцептным операциям. 6. Плата за услуги, оказываемые банком населению.
7. Плата за инкассацию, за перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов.
Следует учесть, что доходы, полученные банком по пунктам 4, 5, 6, 7 включают налог на добавленную стоимость и спецналог. При поступлении этих сумм делается следующая проводка:
Д счетов клиентов банка или счетов денежных средств, на которые поступили суммы: 161 "Корсчет КБ" 031 "Касса КБ" К 960 "Доходы банка"
904 "Прочие дебиторы и кредиторы" по отдельным лицевым счетам расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость и спецналогу.
8. Доходы, полученные банком по операциям с ценными бумагами , включая операции по их размещению и управлению, и иным операциям на фондовом рынке. 9. Доходы, полученные банком за работу по размещению государственных ценных бумаг и резервов федерального казначейства Российской Федерации и его территориальных органов.
10. Банки, осуществляющие операции с иностранной валютой, драгоценными металлами и с иными валютными ценностями, имеют доходы, в том числе, комиссионные сборы по операциям, связанным с покупкой и продажей валюты за счет и по поручению клиента. Доходы, полученные банком в иностранной валюте, подлежат налогообложению вместе с доходами, полученными в рублях. При этом доходы, полученные в инвалюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, действовавшему на день получения дохода.
11. Доходы от сдачи в аренду имущества, принадлежащего банку, включая доходы от проведения лизинговых операций.
12. Разница между продажной и номинальной стоимостью акций, выпускаемых банком (за исключением продажи акций при формировании уставного капитала банка, когда сумма такой разницы рассматривается в качестве добавочного капитала банка). 13. В доход банка входит разница между ценой реализации и ценой приобретения ценных бумаг, принадлежащих банку, включая государственные ценные бумаги. 14. Денежные и основные средства, материальные и нематериальные активы, безвозмездно передаваемые банку юридическими и физическими лицами также относятся в доход банка.
15. Доходы от приобретенных или арендуемых банком брокерских мест на биржах. 16. Суммы, перечисленные банку клиентами, в счет возмещения телеграфных, почтовых и иных услуг связи.
17. Проценты и комиссионные сборы, полученные банком по операциям за прошлые годы, а также востребованные проценты и комиссионные сборы, излишне уплаченные банком клиентам в прошлые годы, проводятся в учете в текущем периоде на счете 960 "Операционные и разные доходы". 18. Излишки кассы банка.
19. На счете 960 отражаются прочие доходы, включаемые банком в облагаемую прибыль в соответствии с законодательством, а также полученные в результате осуществления иной деятельности.
Классификация доходов банка имеет важное значение для организации их аналитического учета, который должен обеспечить достаточную степень детализации для целей управления и налогообложения банка. Доходы банка целесообразно классифицировать на три группы: - Доходы от банковской деятельности; - Доходы от "небанковских" операций;
- Доходы, не связанные с деятельностью банка и участием его средств. Каждую из групп можно разбить на подгруппы: доходы, полученные от операций с валютой РФ и иностранной валютой.
Имеет практическое значение раздельный учет доходов от межбанковских операций (включая проценты, полученные за предоставленные межбанковские кредиты) и доходов от ведения клиентских счетов, включая проценты за предоставленные коммерческие кредиты.
Может представлять интерес для аппарата управления информация о доходах, которые получены за обслуживание наличного денежного оборота (Кассовые операции и инкассация денег, банковские сделки) и обслуживание безналичных платежей клиентов (комиссия за открытие, ведение счетов и проведение платежей и расчетов).
Особое значение для управления имеет выделение в учете доходов, полученных в отчетном году по операциям прошлых лет, а также востребованные проценты и комиссионные сборы, излишне уплаченные банком клиентам в прошлые годы. Эти доходы следует учитывать отдельно от доходов текущего периода. Отдельные виды доходов, имеющие незначительную долю в общем объеме доходов банка и разовый характер целесообразно не выделять в отдельную аналитическую позицию, а учитывать в составе прочих доходов банка. Следовательно, разработка аналитических позиций к счету доходов основана на учете специфики деятельности каждого банка и потребностей аппарата управления.
Далее приведем примерный вариант классификации доходов для организации аналитического учета. I. Доходы от банковских операций. 1. Начисленные и полученные кредиты по предоставленным: а)кредитам другим банкам; б)коммерческим кредитам. 2. Платежи за открытие и ведение счетов клиентов: а)банков -корреспондентов; б)предприятий, учреждений
3. Комиссионные сборы за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие расчетно-платежные операции.
4. Доходы по операциям с ценными бумагами на фондовом рынке. а)комиссия за услуги по размещению и управлению ценными бумагами. б)разница между продажной и номинальной ценой акций.
в)разница между ценой реализации и приобретения ценных бумаг. г)доходы от операций с государственными ценными бумагами. 5. Доходы от выдачи гарантий. 6. Плата за инкассацию. 7. Доходы от факторинга. 8. Комиссия за кассовые операции.
Каждый из видов доходов может быть получен как за услуги по обслуживанию клиентов в валюте РФ, так и в инвалюте. Для целей управления можно предусмотреть аналитические позиции, позволяющие получить информацию о доходах в разрезе валют. II. Доходы от прочей, "небанковской" деятельности. 1. Плата за информационные, консультационные услуги.
2. Доходы, полученные от участия в деятельности предприятий, организаций, банков. 3. Доходы от сдачи имущества в аренду.
4. Суммы, полученные от клиентов в счет возмещения почтово-телеграфных услуг.
III. Доходы, не связанные с деятельностью банка и вложениием его средств.
1. Безвозмездно полученные основные и денежные средства, другие активы. 2. Излишки материальных ценностей и денежных средств, выявленные при инвентаризации. 2. С О С Т А В И У Ч Е Т Р А С Х О Д О В Б А Н К А
Расходы банка связаны с выполняемыми ими функциями в сфере денежного обращения и их хозяйственной деятельностью. В действующем плане счетов для учета расходов банка предназначены два активных синтетических счета: 970 "Операционные и разные расходы" 971 "Расходы на содержание аппарата управления".
Наибольший удельный м_РРQ_p¦При кодировании лицевых счетов необходимо предусмотреть возможность получения информации по следующим направлениям: I. Операционные расходы.
1. Начисленные и уплаченные проценты по межбанковским кредитам (включая целевые централизованные кредиты и овердрафт, по перераспределенным кредитным ресурсам между головным банком и его филиалами, а также между филиалами одного банка) в пределах ставки ЦБ.
2. Начисленные и уплаченные проценты по межбанковским кредитам сверх ставки ЦБ. 3. Начисленные и уплаченные проценты по срочным вкладам (депозитам) юридических лиц.
4. Начисленные и уплаченные проценты по срочным вкладам (депозитам) физических лиц.
5. Начисленные и уплаченные проценты по долговым обязательствам банка (облигациям, депозитным и сберегательным сертификатам, векселям и другим), в том числе суммы отрицательной разницы (дисконта) между ценой реализации указанных долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью в пределах ставки ЦБ.
6. Начисленные и уплаченные проценты по долговым обязательствам банка (облигациям, депозитным и сберегательным сертификатам и другим ценным бумагам) сверх ставки ЦБ.
7. Начисленные и уплаченные проценты по остаткам на расчетных и текущих счетах клиентов банка.
8. Начисленные и уплаченные комиссионные сборы за услуги и коротношения, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию им расчетных, текущих и других счетов, плату другим банкам за расчетно-кассовое обслуживание и другие аналогичные расходы.
9. Начисленные и уплаченные проценты по кредитам рефинансирования, приобретенным банком, включая кредиты, приобретенные на аукционной основе в порядке, устанговленном ЦБ РФ.
10. Начисленные и уплаченные проценты по отсроченным (пролонгированным) в установленном порядке межбанковским кредитам, а также по кредитам, отсроченным по решению Правительства РФ. Расходы, указанные в пунктах 1 и 10 включаются в состав расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы налога на прибыль в пределах ставки ЦБ РФ по централизованным кредитным ресурсам, увеличенной на три пункта.
11. Уплаченные банком комиссионные сборы (плата) за покупку (продажу) инвалюты. Расходы ао управлению и защите от валютных рисков, а также иные расходы по проведению банком валютных операций.
12. Расходы по осуществлению банком форфейтинговых, факторинговых, доверительных (трастовых) операций.
13. Проценты и комиссионные сборы, уплаченные банком в счет прошлых (по отношению к отчетному году) лет, и возврат банком процентови комиссионных сборов, излишне взысканных с клиентов в прошлые (по отношению к отчетному) годы.
II. Расходы по обеспечению хозяйственной деятельности банка, содержание материально-технической базы и инвентаря.
1. Износ основных фондов банка, используемых для осуществления банковской деятельности, в форме амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов по нормам, утвержденным в установленном порядке, включая ускоренную амортизацию их активной части (операционной и вычислительной техники и т. д. ), производимую в порядке, установленном в соответствии с законодательством. 2. Износ МБП. 3. Амортизация нематериальных активов.
4. Расходы по аренде основных фондов, включая их отдельные части, используемых для осуществления банковской деятельности, в том числе автомобильного транспорта для инкассации выручки и специального автомобильного транспорта для перевозок банковских документов и ценностей.
5. Расходы на ремонт оборудования, включая расходы на образование ремонтного фонда. Отчисления в ремонтный фонд производятся по утверждаемым в установленном порядке самим банком нормативам от балансовой стоимости основных фондов). 6. Расходы по оплате канцелярских принадлежностей.
7. Расходы банка по изготовлению, приобретению и пересылке бланков, магнитных носителей, иных носителей банковской информации, а также бланков строгой отчетности и др.
8. Эксплуатационные расходы по содержанию зданий, оборудования, инвентаря. 9. Расходы на содержание автотранспорта. 10. Расходы на приобретение специальной одежды и обуви.
III. Расходы по оплате труда персонала банка, а также на его социальное страхование и переподготовку. 1. Затраты на оплату труда штатного персонала.
2. Затраты на оплату труда работников по договорам гражданско-правового характера. 3. Отчисления в Пенсионный фонд.
4. Отчисления в фонд обязательного медицинского страхования. 5. 0тчисления в фонд занятости. 6. Отчисления в фонд социального страхования.
7. Расходы, связанные с набором персонала, включая оплату молодым специалистам, окончившим высшее или среднее учебное заведение, проезда к месту работы. 8. Расходы на обучение персонала по договорам с высшими учебными заведениями. 9. Расходы на подготовку и повышение квалификации работников банка. Затраты, указанные в пунктах 8 и 9 относятся на расходы банка, исключаемые при расчете налогооблагаемой базы налога на прибыль, при условии заключения договоров и выполнения услуг по обучению российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующуюё лицензию, и зарубежными профессиональными образовательными учреждениями соответствующего профиля, а также в соответствии с утверждаемыми правлением (советом) банка ежегодно сметами. IY. Налоги, включаемые в затраты банка. 1. Налог на имущество. 2. Земельный налог. 3. Транспортный налог. 4. Налог с владельцев автотранспортных средств. 5. Налог на пользователей автодорог. 6. Налог на приобретение транспортных средств. 7. Сбор на нужды образовательных учреждений. 8. Налог на эмитируемые банком акции, другие налоги. Y, Прочие расходы.
1. Расходы, связанные с организацией и выпуском банком акций, облигаций, депозитных и сберегательных сертификатов, других долговых обязательств и прочих ценных бумаг, обращающихся на финансовом рынке ( расходы по подготовке проспекта эмиссии, типографские расходы и др. )
2. Затраты в соответствии со сметами, утверждаемыми ежегодно правлением банка в пределах установленных в соответствии с законодательством норм и нормативов: - представительские расходы при наличии подтверждающих документов; - расходы на рекламу; - на командировки, связанные с банковской деятельностью.
3. Оплата консультационных, информационных услуг и аудиторских услуг, оказываемых банку на договорной основе с целью подтверждения годового бухгалтерского отчета, а также оплата аудиторских проверок, проведенных в соответствии с требованиями банковского законодательства. 4. Почтовые, телеграфные расходы.
5. Оплата маркетинговых и иных подобных услуг в случаях, когда в структуре управления банка отсутствуют соответствующие функциональные службы или должностные лица, на которые возложено исполнение соответствующих функциональных обязанностей.
6. Расходы на обеспечение безопасности банковской деятельности. 7. Расходы на приобретение специальной литературы, нормативных и инструктивных актов, а также по подписке на специальные издания.
8. Суммы платы за инкассацию банкнот, монет, чеков, других расчетно-платежных документов.
9. Расходы по ремонту и реставрации инкассаторских сумок, замене на новые и др. 10. Расходы, связанные с изготовлением и внедрением платежно-расчетных средств. YI. Отчисления в специальные резервы. 1. Резерв под обесцение ценных бумаг. 2. Резерв под возможные потери по ссудам.
Значительную долю расходов банка составляют проценты, начисленные по расчетным, текущим, корреспондентским счетам и срочным вкладам предприятий и граждан. При этом правильное исчисление налогооблагаемой прибыли банка требует учета в сумме расходов только уплаченных процентов. Начисленные и невыплаченные проценты, задолженность по которым числится в учете на счете 904 "Прочие дебиторы и кредиторы" на конец отчетного периода, за который производится расчет налогооблагаемой прибыли, не должны включаться.
Этот порядок распространяется и на проценты, начисленные по межбанковским кредитам. В сумме затрат, которые принимаются в расчет для определения налогооблагаемой базы налога на прибыль, они учитываются при условии уплаты банкам-корреспондентам. При этом проценты за пользование межбанковским кредитом включаются в расчет в пределах ставки Центрального банка, увеличенной на 3 пункта. Остальная часть процентов относится на специальную аналитическую позицию к счету 970 "Операционные и разные расходы банка" и при подсчете налогооблагаемой прибыли не учитывается в расчете.
Другие же нормируемые для целей налогооблажения расходы (представительские, расходы на командировки, связанные с банковской деятельностью, расходы на рекламу, на обучение персонала по договорам с учебными заведениями) в части превышения относят на прибыль, остающуюся в распоряжении банка или покрывают за счет специальных фондов. 3. Ф О Р М И Р О В А Н И Е К О Н Е Ч Н О Г О Ф И Н А Н С О В О Г О Р Е З У Л Ь Т А Т А И Р А С П Р Е Д Е Л Е Н И Е П Р И Б Ы Л И Б А Н К А.
Конечный финансовый результат- прибыль или убыток - выявляется путем сравнения доходов и расходов, полученных банком за отчетный период.
Накопленные за период доходы, отражаются по кредиту счета 960 "Операционные и прочие доходы банка", а расходы - по дебету счетов 970 "Операционные и разные расходы банка" и 971 " Расходы на содержание аппарата управления". Кроме этих финансовых результатов в учете содержатся сведения о штрафных санкциях по кредиту счета 969 "Штрафы, пени, неустойки полученные" и по дебету счета 979 "Штрафы, пени, неустойки уплаченные", которые также являются финансовыми результатами текущего периода.
Непосредственно на финансовые результаты деятельности банков относятся следующие доходы:
- дивиденды и проценты, полученные по акциям, облигациям и другим выпущенным в Российской Федерации ценным бумагам, принадлежащим банку, а также доходы, полученные от долевого участия в деятельности других банков, предприятий и организаций.
Указанные доходы облагаются налогом у источника их выплаты; - положительные курсовые разницы по операциям банка в иностранной валюте, включая нереализованные положительные курсовые разницы по открытой валютной позиции;
- присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушения условий договора, а также доходы от возмещения причиненных банку убытков, включая выплаты, связанные со страхованием кредитных рисков; - суммы, поступившие от работников банка в возмещение убытков и расходов, понесенных банком по их вине; - прибыль банка прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- доходы от реализации банкомв установленном законодательством порядке объектов залога и заклада (материальных и нематериальных активов, товаров народного потребления и иного имущества); - возврат клиентами ссуд, ранее списанных в убытки банка;
- другие доходы от операций, непосредственно не связанных с банковской деятельностью, включая доходы от реализации принадлежащих банку основных средств и иного имущества.
Непосредственно на финансовые результаты деятельности банков относятся следующие расходы и потери:
- местные налоги и сборы, относимые на финансовые результаты деятельности банка в соответствии с законодательством;
- присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушения банком условий договоров (кроме сумм, внесенных в бюджет в виде санкций в соответствии с законодательством), а также расходы по возмещению причиненных банком убытков клиентам;
- не компенсированные за счет резерва не возможные потери по ссудам убытки от списания дебиторской задолженности индивидуальных заемщиков, по которым срок исковой давности истек, и других видов, нереальных для взыскания; - убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году; - некомпенсированные потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий и аварий;
- отрицательные курсовые разницы по операциям банка в иностранной валюте, включая нереализованные отрицательные курсовые разницы по открытой валютной позиции; - убытки, понесенные банком по фальшивым авизо;
- судебные издержки и арбитражные расходы по делам, связанным с деятельностью банка;
- убытки от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены, включая:
- просчеты и недостачи по кассовым операциям (кроме валютных операций); - хищения и растраты по кассовым операциям (кроме валютных ценностей); - убытки по иностранным операциям и валютным ценностям;
- принятые неплатежные и фальшивые денежные билеты и монеты; - хищения, растраты и другие злоупотребления по инкассации и перевозке ценностей;
- хищения, растраты и другие злоупотребления по прочим операциям банка (кроме кассовых и по инкассации и перевозке ценностей); - утрата ценностей при пересылке; - суммы, выплаченные по претензиям клиентов.
По окончанию отчетного периода производится закрытие счетов следующими проводками: Д-т счет 960 "Операционные и разные доходы". К-т счет 980 "Прибыль и убытки отчетного года". Д-т счет 969 "Штрафы, пени, неустойки полученные" К-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года". Д-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года". К-т счет 970 "Операционные и разные расходы". Д-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года". К-т счет 971 "Расходы на содержание аппарата управления". Д-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года". К-т счет 979 "Штрафы, пени, неустойки уплаченные".
Сальдо по дебету счета 980 представляет собой убыток, полученный в результате превышения расходов над доходами, в противном случае, по кредиту счета 980 фиксируется прибыль.
Прибыль (убыток) определяется нарастающим итогом в течение текущего календарного финансового года. При этом прибыль одного квартала может быть уменьшена или перекрыта убытком следующего.
По окончании года прибыль полностью или частично распределяется, а убыток погашается за счет различных источников.
Распределение прибыли производится в соответствии с законодательством и учредительными документами банка.
Остаток нераспределенной прибыли переносится на счет 981 "Прибыль и убытки до отчетного года" следующей проводкой: Д-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года". К-т счет 981 "Прибыли и убытки до отчетного года". а сумма непокрытого убытка - следующей записью: Д-т счет 981 "Прибыли и убытки до отчетного года". К-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года".
Для учета распределения прибыли служит активный счет 950 "Отвлеченные средства за счет прибыли". Счет используется для контроля за расходованием прибыли. На нем по дебету учитывается распределение прибыли, полученной в отчетном периоде.
На этом счете отражается начисление налога на прибыль банка (включая и платежи с перерасхода заработной платы сверх установленной законодательством суммы). Начисление налога на прибыль отражается в учете следующей проводкой: Д-т счет 950 "Отвлеченные средства за счет прибыли". К-т счет
904 "Прочие дебиторы и кредиторы" по отдельному лицевому счету расчета с бюджетом по налогу на прибыль.
Если в следующем квартале будет получен убыток, то сумма начисленного налога, числящегося на счете 950 показывается к возмещению из бюджета и в учете переносится на счет 904 следующей проводкой: Д-т счет 904 "Прочие дебиторы и кредиторы". К-т счет 950 "отвлеченные средства за счет прибыли".
Распределение прибыли с целью создания фондов отражается в учете записью: Д-т счет 950 "Отвлеченные средства за счет прибыли". К-т счет 011 "Резервный фонд"; 016 "Фонд экономического стимулирования"; 018 "ФЭС, направленный на производственное развитие".
Убытки текущего отчетного периода могут быть погашены за счет накопленного ранее резервного фонда. В учете при этом делается запись: Д-т счет 011 "Резервный фонд". К-т счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года".
Счета 950 и 980 закрываются после утверждения годового отчета Общим собранием акционеров (пайщиков) банка.
Согласно действующему плану счетов требуется регистрация доходов и расходов по кассовому методу: когда банк получает или выплачивает средства или их эквивалент. Поэтому финансовый результат формируется путем сопоставления начисленных и полученных доходов с начисленными и произведенными расходами. Таким образом формируется финансовый результат для налогообложения. Но между тем, согласно международной практике в финансовых отчетах банков должны отражаться все доходы и расходы, относящиеся к отчетному периоду, независимо от того, когда получены или оплачены средства или их эквивалент. Операции должны отражаться в учете в день возникновения прав или обязательств, связанных с ними. Поэтому этим методом наращивания предусматривается образование финансового результата сопоставлением начисленного дохода за отчетный период независимо от поступления денег и начисленного расхода за отчетный период независимо от расходования средств. Так можно определить финансовый результат для самого банка и ЦБ РФ.
В связи с этим, во избежание многочисленных разногласий между Государственной Налоговой Службой и ЦБ РФ можно попробовать составлять два отчета о финансовых результатах. В первом случае - по кассовому методу - для Государственной Налоговой Инспекции, а во втором случае - по методу наращивания - для ЦБ РФ. 4. Ф И Н А Н С О В А Я О Т Ч Е Т Н О С Т Ь К О М М Е Р Ч Е С К О Г О Б А Н К А
Финансовая отчетность - системапоказателей, а также пояснительных материалов к ним, отражающих результаты финансово-хозяйственной деятельности, предназначенных для внешних потребителей информации - акционеров (участников), кредиторов, поставщиков, клиентов и покупателей, персонала, государственных органов и других. Финансовая отчетность является открытой для любых подробно раскрывать применяемую учетную политику и соответствие ее действующим положениям о бухгалтерском учете, утвержденным в соответствии с законодательством РФ.
Финансовая отчетность составляется на основе документально подтверженных, выверенных записей на счетах бухгалтерского учета. В случаях, предусмотренных законодательством, записи на счетах должны быть подтверждены инвентаризацией имущества и обязательств. До составления финансовой отчетности на счетах необходимо уточнить оценку активов и пассивов, провести начисление всех необходимых сумм, предусмотренных Положением о бухгалтерском учете, образовать соответствующие резервы и фонды, списать по назначению расходы, понесенные в отчетном периоде, отразить доходы, которые относятся к данному отчетному периоду, правильно вывести финансовый результат. Для сравнения в финансовой отчетности приводятся показатели предыдущего отчетного периода. По замечаниям аудитора и других проверяющих в финансовую отчетность могут вноситься необходимые изменения.
Финансовая отчетность по срокам представления различается на : - ежедневную; - ежемесячную; - ежеквартальную; - годовую.
К первому и второму виду относятся баланс, который составляется коммерческими банками ежедневно в целях оперативного управления банком, ежемесячный баланс представляетсяв ЦБ РФ.
В состав квартальной финансовой отчетности входит Баланс (форма N 1), Отчет о прибылях и убытках (форма N 2), они представляются в ЦБ РФ и ГНИ. В состав годовой отчетности входит: - Баланс (форма N 1); - Отчет о прибылях и убытках (форма N 2); - Отчет об использовании прибыли (форма N 3);
- Справка о составе фондов банка, разных средств и фондов специального назначения (форма N 5); - Отчет о хищениях и просчетах (форма N 113);
- Справка об остатках средств на корсчетах и субсчетах, открытых в других банках (филиалах); - Отчет по труду (форма N 1-Т); - Объяснительная записка.
Применительно к моей теме дипломной работы рассмотрим состав и порядок составления "Отчета о прибылях и убытках" (форма N 2) и "Об использовании прибыли" (форма N 3) на условном примере. Рассмотрим годовой баланс коммерческого банка (приложение N 1) на 01. 01. 95 года. 1. Годовой баланс (форма N 1)
Балансы коммерческих банков и кредитных учреждений по состоянию на 1 января 1995 года должны быть составлены с учетом действующего Плана счетов бухгалтерского учета и Указаний Банка России от 28. 11. 94 N 204-94, от 22. 12. 94 нр 217-94, от 26. 12. 94 н-р 219-94.
В балансе на 1 января 1995 года не должно быть счетов N N 729, 871, 872, 907, 960, 969, 970, 971 и 979, поскольку на эту дату предусмотрено их закрытие. Остаток по счету N 161, который согласно Указаниям Банка России от 28. 11. 94 N 204-94 может быть только активным, подлежит обязательной сверке с данными расчетно-кассового центра, в котором открыт этот счет. При наличии расхождений в записке приводятся объяснения, а также причины и срок образования дебетового сальдо по корреспондентским счетам банков в РКЦ, меры Главного управления. Отраженные в балансах отдельных филиалов банка убытки принимаются на баланс головного банка. В результате по балансовым счетам N N 980 и 981 у банков может быть только одно сальдо: пассивное (прибыль) либо активное (в случае убытков). Остатки счета N 980 "Прибыли и убытки отчетного года" должны, как правило, соответствовать результату счета N 980, отраженному в Отчете о прибылях и убытках коммерческого банка (форма N 2), а также данным строки 021 Отчета об использовании прибыли (форма N 3).
Отраженные на б/сч. N 980 результаты деятельности банка за истекший год (прибыль или убыток) после сдачи Главному управлению годового бухгалтерского баланса с заключительными оборотами в течение января 1995 года должны быть перенесены на балансовый счет N 981, а остатки б/сч. N 950 - на вновь открываемый б/сч. N 951 "Отвлеченные средства за счет прибыли прошлых лет" в целях высвобождения б/сч. N N 980 и 950 для отражения результатов деятельности банка и использования прибыли в новом году.
Закрытие (реформация) счетов N 951 "Отвлеченные средства за счет прибыли прошлых лет" и N 981 "Прибыли и убытки до отчетного года" должно производиться только после утверждения годовых бухгалтерских отчетов на общих собраниях акционеров (пайщиков) банков оборотами нового года. Указанные собрания должны быть проведены, как правило, не позднее 3 месяцев после окончания финансового года, т. е. до 1 апреля.
В случае ожидаемых убытков по итогам работы за отчетный год банкам рекомендуется в оставшееся до конца года время либо заключительными оборотами за 1994 год направить в кредит б/сч. N 980 начисленные, но не выплаченные дивиденды (б/сч. N 904), включая добровольные взносы акционеров (пайщиков), фондов экономического стимулирования (б/сч. N 016) и др. фондов банка. Балансовый счет N 950 является накопительным и отражает использование в течение года фактически полученной в отчетном году прибыли (б/сч. N 980) и оставшейся нераспределенной прибыли прошлых лет (б/сч. N 981).
В связи с этим, активные остатки балансового счета N 950 в течение года и на 1 января 1995 года не должны превышать пассивных остатков счетов N N 980 и 981, а с 1995 года - пассивных остатков счета N 980.
При ожидаемом или фактическом образовании у отдельных коммерческих банков превышения распределенной прибыли (б/сч. N 950) над полученной (пассивные остатки б/сч. N N 980 и 981) банкам рекомендуется направлять на восполнение указанного превышения в оставшееся до конца года время либо заключительными оборотами 1994 года начисленные, но не выплаченные акционерам (пайщикам) банка дивиденды, учитываемые на б/сч. N 904, средства фондов экономического стимулирования (б/сч. N 016), резервного фонда банка (б/сч. N 011). При этом делается следующая проводка: Дебет б/сч. N N 904, 016, 011 и Кредит б/сч. N 950.
Превышение б/сч. N 950 над пассивными остатками б/сч. N N 980 и 981 вследствие переплаты в бюджет налогов из прибыли за истекший год должно быть отнесено в дебет балансового счета N 904, если до заключительных оборотов за год сумма переплаты не была возвращена банку.
В случае, если указанные меры не позволят полностью устранить превышение дебетового сальдо б/сч. N 950 над имеющейся прибылью (пассивное сальдо б/сч. N N 980 и 981), банкам следует сделать следующую бухгалтерскую проводку заключительными оборотами отчетного года: Дебет б/сч. N 980, Кредит б/сч. N 950 на сумму, оставшуюся на б/сч. N 950.
В результате у коммерческого банка с учетом заключительных оборотов досрочно закроется б/сч. N 950 и изменится сумма и характеристика сальдо б/сч. N 980, а именно - по дебету б/сч. N 980 будет отражен реальный результат деятельности коммерческого банка за отчетный год - убыток, равный разнице между активным сальдо б/сч. N 950 и пассивным сальдо б/сч. N 980.
Коммерческие банки, закончившие 1994 год с убытками (дебетовое сальдо б/сч. N 980) и в то же время допустившие в течение истекшего года использование средств через б/сч. N 950, должны отнести указанные отчисления с балансового счета N 950 на свои результаты деятельности, т. е. увеличить убыток, сделав следующую проводку заключительными оборотами 1994 года: Дебет б/сч. N 980, Кредит б/сч. N 950 на всю сумму дебетового остатка по б/сч. N 950. О возникших в связи с досрочным закрытием б/сч. N 950 расхождениях данных строки 021 Отчета об использовании прибыли (ф. N 3) с балансовыми данными и данными формы N 2 должно быть сообщено в объяснительной записке.
Материалы анализа деятельности банков свидетельствуют о том, что превышение распределенной прибыли над полученной в большинстве случаев происходит вследствие слабого контроля головного банка за деятельностью подведомственных филиалов, предоставления им права самостоятельного распределения и использования после обязательных платежей в бюджет всей полученной прибыли, в результате чего банк не имеет резерва нераспределенной прибыли для восстановления образовавшегося превышения распределенной прибыли над полученной у допустивших убытки филиалов, ранее прибыльно работающих.
Во избежание подобного в дальнейшем банкам не рекомендуется предоставлять подведомственным филиалам права самостоятельного распределения и использования прибыли в течение года (кроме платежей в бюджет).
Образовавшиеся у банков убытки по итогам работы за год, отраженные в годовом бухгалтерском отчете, подлежат восполнению прежде всего за счет средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, а в случае их недостаточности на эти цели может направляться прибыль нового года. При этом часть прибыли, распределяемая и направляемая равными долями в течение последующих пяти лет на покрытие убытков прошлых лет (кроме убытков, отраженных на б/сч. N 980 (N 981) вследствие досрочного закрытия б/сч. N 950), освобождается от налогообложения при условии, что все налоговые льготы уменьшают налогооблагаемую прибыль не более чем на 50%.
2. Отчет о прибылях и убытках коммерческого банка (форма N 2), (приложение N 2).
За основу указанной формы взята ранее действующая, однако в нее внесен ряд изменений. В частности, в конце формы, перед строкой "Результаты счета N 980: Прибыль_______тыс. руб. , Убыток ______________тыс. руб. " дополнительно вводятся строки:
Суммы, непосредственно отнесенные на финансовые результаты деятельности банка: - на прибыль (символ 450) ___________ тыс. руб. - на убытки (символ 460) ___________ тыс. руб.
По символу 450 следует отразить средства резервного фонда банка (б/сч. 011), фондов экономического стимулирования, направленные на покрытие убытков , а также суммы переоценки нераспределенной прибыли (см. Указания Банка России от 10. 08. 92 N 15) и другие суммы, непосредственно направляемые в кредит б/сч. N 980.
По символу 460 должны быть отражены суммы, непосредственно направляемые в дебет балансового счета N 980, кроме сумм, отраженных по символу 999 "Итого списано в убыток".
Приведенная в конце формы справка пересмотрена и состоит из 21 пункта, которые обязательны к заполнению на основе данных аналитического учета банков. По строке "Результаты счета N 980" коммерческие банки должны отражать только один результат деятельности - прибыль или убыток, независимо от того, что у входящих в его состав филиалов могли сложиться разные результаты (у одних прибыль, у других - убыток, что видно из п. п. 5 - 8 справки к данной форме), поскольку банк как юридическое лицо отчитывается за свою деятельность в целом. Результат счета N 980 определяется как разница между доходами банка (балансовый счет N 96), увеличенными на дополнительно введенный символ 450, и расходами банка (балансовые счета N 97 (кроме сч. N 971) плюс N 971), увеличенными на суммы, списанные в убыток (символ 999 лицевого счета "Суммы, списанные в убыток" и символ 460 данной формы).
При отнесении доходов и расходов непосредственно на финансовые результаты коммерческие банки должны руководствоваться действующими Правилами ведения бухгалтерского учета и Указаниями по применению Плана счетов бухгалтерского учета от 18. 11. 87 N 1027, поскольку порядок ведения бухгалтерского учета в коммерческих банках не изменялся, несмотря на особенности определения их налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль в соответствии с Положением "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями", утвержденным постановлением Правительства РФ от 16. 05. 94 N 490.
Крупные суммы, списанные в убыток, необходимо расшифровать в объяснительной записке.
Сумма по строке 2 Справки определяется путем вычитания из результатов счета N 980 "Прибыль" или "Убыток", отраженных в форме N 2, суммы по счету N 969 "Штрафы, пени, неустойки полученные" (символ 119 формы N 2) и прибавления суммы по счету N 979 "Штрафы, пени, неустойки уплаченные" (символ 219 формы N 2) и суммы по символу 999 "Итого списано в убыток".
По строке 4 "Полученная сумма налога на добавленную стоимость" необходимо указать сумму НДС, полученную банком от клиентов в 1994 году за реализованные (оказанные) услуги, учитываемую на отдельном лицевом счете "Налог на добавленную стоимость, полученный за реализованные услуги" балансового счета N 904 "Прочие дебиторы и кредиторы".
Поименованные в п. п. 15, 20, 21 справки к форме N 2 расходы банков в полной сумме относятся на соответствующие балансовые счета N N 970 или 971, однако при составлении расчета налогооблагаемой базы в расходах банка, уменьшающих налогооблагаемую базу, они принимаются лишь в пределах утвержденных норм (совместное письмо Госналогслужбы от 28. 01. 94 N НП-4-01/11-Н, Минфина РФ от 24. 01. 94 N 8 и Банка России от 21. 01. 94 N 71). 3. Отчет об использовании прибыли (форма N 3) (приложение N 3).
При рассмотрении вопроса о распределении прибыли отчетного года после уплаты налогов и др. обязательных платежей коммерческие банки должны прежде всего направить ее на покрытие убытков прошлых лет с отражением по строке 015 указанной формы (в случае недостаточности средств резервного и других фондов банка, специально созданных для этих целей).
При определении размера отчислений в резервный фонд банкам необходимо иметь в виду предоставленное им право уменьшения валовой прибыли при исчислении облагаемой прибыли на сумму отчислений в резервный фонд, но не более 25% уставного фонда (см. п. 14 инструкции Госналогслужбы от 06. 03. 92 N 4). Данные по строке 008 заполняются на основе суммирования строк 009, 010, 011, 012 и 013 этого же отчета, данные по строке 014 - складываются из суммы строк 015, 016, 017 и 018.
Строка 019 "Итого распределено" определяется путем суммирования строк 002, 004, 006 графы 3, а также строк 008 и 014 и должна быть равна сумме, отраженной в балансе (форма N 1) на счете N 950 "Отвлеченные средства за счет прибыли". Строка 021 "Всего" определяется путем суммирования строк 019 и 020 и должна быть равна сумме пассивных остатков балансовых счетов N N 980 и 981 за минусом активных остатков по этим счетам (форма N 1).
В случае возникновения расхождений данных отчета по форме N 3 о распределенной прибыли с данными Отчета о прибылях и убытках (форма N 2) и баланса вследствие досрочного закрытии балансового счета N 950 (см. выше) должны быть даны соответствующие объяснения в записке к отчету. При этом строка 019 отчета по форме N 3 у этих банков должна быть равна сумме досрочно закрытого б/сч. N 950.