СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы.
В современном цивилизованном обществе налоги — основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.
Знание налоговых проблем является частью общеэкономической культуры бизнеса. Меняются ставки налогов, объекты налогообложения, отменяются одни льготы и вводятся новые, уточняются источники уплаты налогов. Многочисленные изменения и дополнения вносятся в инструктивный и методический материал по налогам. Все это резко увеличивает поток информации по налогообложению, за которым сложно уследить, но необходимо своевременно получить. Незнание законов не освобождает от ответственности за их невыполнение.
Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности за налоговые нарушения. Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. В условиях формирования в России рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления защиты экономических прав человека правовая ответственность основывается на новых принципах. Дальнейшее развитие налогового законодательства невозможно без комплексного и системного подхода к применению норм об ответственности за налоговые нарушения. Для понимания пределов полномочий налоговых органов, прав и обязанностей налогоплательщиков важно анализировать их правовой статус в целом, а не ограничиваться только нормами санкций.
Ответственность за налоговые нарушения формируется в рамках специального регулирования имущественных отношений при налогообложении. Нередко создается противоречивая ситуация, порожденная гражданско-правовым характером имущественных отношений и административно-правовым характером налоговых отношений, что должно быть разъяснено нормами специальных налоговых законов.
В данной работе обобщены нормы законодательства, регулирующие
ответственность в сфере налогообложения, анализируются практика и
проблемы их применения, рассматриваются тенденции и перспективы
кодификации налогового законодательства.
Цель работы — рассмотреть практическое применение совокупности норм отраслей российского законодательства, касающихся ответственности за нарушение налогового законодательства, а именно уклонению от уплаты налогов.
Для соответствия поставленной цели и наиболее полного раскрытия темы курсовой работы, мною были поставлены следующие задачи:
1). Проанализировать причины избежания налогообложения и рассмотреть уголовно-правовую характеристику уклонения от уплаты налогов;
2). Рассмотреть способы уклонения от налогов, которые делятся на правомерные и допустимые и неправомерные,
3). Проанализировать опыт борьбы с уклонением от уплаты налогов в зарубежных странах и обозначить основные направления реформирования норм налогового права в Российской Федерации.
1. УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГА КАК ПРЕСТУПЛЕНИЕ 1.1. ПРИЧИНЫ ИЗБЕЖАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Избегание уплаты налога в той или иной мере существует во всех налоговых системах. В отношении классификации причин данного явления особый интерес к характеру их воздействия и значению проявляют как наука о финансах и фискальная практика, так и та часть правовой системы, которая предусматривает репрессивные меры борьбы с данным явлением.
Одна из наиболее исчерпывающих классификаций причин, обуславливающих уклонение от уплаты налога, принадлежит французскому теоретику П.М. Годме, согласно которому их можно разделить на 3 группы: 1). Экономические;2). Социально-политические; 3). Психологические. Такая классификация причин и условий, побуждающих к уклонению от уплаты налога, наиболее полно отражает этиологию данного феномена1.
Экономические условия имеют тесную связь с уклонением от уплаты налогов. В ситуации, когда налогоплательщик должен выполнить свои налоговые обязательства, он оценивает, смогут ли положительные моменты уклонения от уплаты налогов компенсировать неприятности, которые повлечет за собой этот шаг. Как показывает практика, с увеличением ставки налога растет стремление налогоплательщика избежать его уплаты, поскольку таким образом реальный доход от уклонения будет выше. Несомненно, что на принятие такого решения влияет хорошее или плохое экономическое положение у плательщика. Иная ситуация возникает тогда, когда плательщик находится в тяжелом экономическом положении. Уклонение поэтому представляется ему иногда единственно возможным решением2.
Экономические процессы могут оказать двоякое воздействие на уклонение от уплаты налогов. Если экономическая конъюнктура способствует переложению налога (НДС), то считается, что плательщик непосредственно не заинтересован в уклонении от него, потому что, перекидывая налоговое бремя на других (через добавку к цене), он легко и просто освобождается от него. Однако в этом случае следует учитывать эластичность спроса, то есть, при какой цене с учетом налога товар перестанут покупать. Напротив, в период экономических кризисов плательщики склонны избегать налогообложения с целью увеличения на величину налога собственных доходов, которые в таких условиях реально снижаются. На уклонение от уплаты налогов особенно влияет рост инфляции. В условиях инфляции, под действием инфляционной спирали номинально растут доходы экономики, растет и зарплата, независимо от производительности труда и увеличения реального валового продукта, что вызывается автоматический рост налогов3.
Определенные экономические условия тоже в большой степени затрагивают уклонения от уплаты налогов. При высоком уровне безработицы многие субъекты налогообложения получают доходы в сфере так называемой «теневой экономики». Избежание налогообложения затрагивает и регулирование рынка. Например, периоды дефицита определенных товаров, когда государство вынуждено строго регулировать рынок, устанавливая цены и контролируя поставки некоторых видов товаров, являются благоприятными для развития уклонения от уплаты налогов. В этих условиях введение контроля за рынком часто ведет к созданию параллельного незаконного скрытого рынка («черная биржа»). Сделки на этом рынке часто заключаются с целью обойти налоговые органы и получить чистую прибыль. На рост уклонение от уплаты налогов на международном уровне повлиял и период экономического либерализма, допускавший свободу движения международного капитала и увеличения числа транснациональных корпораций. Из-за того что налоговый контроль территориально ограничен рамками государства, налоговые органы часто оказываются бессильными перед транснациональными корпорациями, руководителям которых, благодаря свободе передвижения капитала, удается скрывать прибыль от национальной борьбы.
Социально-политические причины.4 Степень интенсивности уклонение от уплаты налогов, помимо прочего, зависит и от социально-политического устройства государства. Известно, что через налоговую политику достигаются различные цели в обществе.
Политические причины — когда налоги начинают использоваться государством не только для покрытия своих расходов, но и как инструмент социальной или экономической политики. Как инструмент социальной политики налоги проявляются, когда класс, стоящий у власти, использует их для подавления другого класса, являющегося плательщиком налога и подавленный класс избежание налога воспринимает как единственно возможное сопротивление угнетению. Задачей налога, как социального и политического инструмента является удовлетворение государственных и общественных нужд, а также осуществление нефинансовых целей. Принятие или непринятие налоговой системы в большой степени зависит от использования налоговых доходов. Точнее говоря, посильность налогового бремени обусловлена приносимой им пользой, то есть характером общественных расходов. Часть их идет на функционирование социальных служб, страхование, образование, здравоохранение и т.д. При таком использовании налогов плательщик усматривает и свою личную заинтересованность, что снижает сопротивление против их уплаты. Как инструмент политики налоги проявляются в том, что государство повышает налоги на некоторые отрасли производства с целью уменьшения их удельного веса в экономике и наоборот, понижает ставку налога для отдельных категорий налогоплательщиков, с целью экономического стимулирования данного вида деятельности( например, единый сельскохозяйственный налог).
Психологические причины. Одним из факторов, обуславливающим избежание уплаты налога, является общая атмосфера недовольства и недоверия, которые часто присутствуют у многих налогоплательщиков. Уплата налога и других сборов оказывает прямое воздействие на уменьшение дохода или имущества плательщика, что потом приводит или может привести к смене его экономического и социального положения. Поэтому вполне понятна реакция – сопротивление плательщика по отношению к уплате налога, особенно если это неблагоприятно сказывается на его социальном статусе.
Имея в виду то, что речь идет о принудительных платежах, можно сделать вывод, что в основе сопротивления лежит традиционное отношение плательщика к государству и праву (законам), а не сама величина налогового бремени. Еще одну причину ослабления налоговой морали можно увидеть в самом налоговом законе, который уважается в меньшей степени по сравнению с другими законами, что обусловлено самими характеристиками последних. Зачастую налоговый закон утрачивает данные характеристики из-за частых изменений налоговых постановлений, что ведет к ослаблению его моральной основы. Частые изменения налоговых постановлений не дают возможности гражданам определиться в отношении того, как они относяться к данному налогу, что справедливо в налогообложении, а что нет.5
В теории налогов принято считать, что уровень налоговой морали обусловлен и характером налоговой политики в отношении уклоняющихся от налогообложения лиц, а также эффективностью и строгостью позиции налоговых органов. Так же справедливо утверждение, что законы, в том числе и фискальные, теряют в своем авторитете, если их соблюдение не находиться под контролем. К тому же не следует забывать, что сама по себе обязанность, если она недостаточно санкционирована, не имеет никакого смысла.
Психологическими причинами являются, по моему мнению, низкая правовая культура, что обусловливается историческим фактором — существование института налогового права, в более не менее цивилизованном виде, насчитывает в России не многим более ста лет. За это время не смогла сформироваться в стране культура, подобная налоговой культуре западноевропейских государств, где история сбора налогов насчитывает много веков. Ведь это на фоне борьбы с единоличной властью монарха на ввод и сбор налогов, в странах западной Европы сформировался институт парламента.
1.2. УГОЛОВНО-ПРАВОВАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ.
Практика последних лет свидетельствует о возросшей активности налоговых и правоохранительных органов, направленной на усиление контроля за поступлением в бюджеты различных уровней налоговых платежей с организаций. Этому в немалой степени способствовали предпринятые государством в последние годы меры, направленные на повышение эффективности деятельности следственных органов по расследованию преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов с организации. В 1999 г. следователями федеральных органов налоговой полиции РФ было возбуждено 8232 уголовных дела по ст. 199 УК РФ (49,87% от общего количества возбужденных дел всех категорий). Из них окончено 6266 дел, или 53,2% от общего массива оконченных производством уголовных дел6. Установлено 117 преступлений, связанных с лжепредпринимательской деятельностью. Выявлено 965 случаев легализации (отмывания) денежных средств, приобретенных незаконным путем.7
В 2005 г. в сфере налогообложения выявлено почти 4,8 тыс. преступлений, около 73% из них квалифицированных видов. Как показал анализ, наиболее распространенными видами правонарушений в данной сфере являются: занижение налогооблагаемой базы при реализации неучтенной продукции; неправомерное предъявление к возмещению из бюджета средств по экспортным сделкам; занижение цен на товары; завышение себестоимости продукции; уклонение от уплаты налогов путем зачисления выручки на счет «третьих лиц» и «фирм-однодневок»; занижение выручки, ведение «двойной» бухгалтерии; неправильное применение льгот по налогам, а также противоправные действия в сфере наличного и безналичного денежного оборота, приводящие к росту контролируемой денежной массы; нецелевое использование и присвоение бюджетных средств; нарушение правил ведения валютных операций; создание фирм для легализации денежных средств, полученных преступным путем.
Объект преступления.8Уклонение от уплаты налогов с организаций относится к преступлениям в экономической сфере деятельности. Преступления данного вида посягают на общественные отношения, складывающиеся в сфере государственного бюджета.
На сегодняшний день налоговыми органами выявлено множество изощренных способов сокрытия налогооблагаемой базы, искажения сведений о доходах или расходах организаций, которые ведут к уменьшению налоговых платежей в бюджеты.
В качестве противовеса этому государство установило административную и уголовную ответственность за налоговые правонарушения и выработало теоретико — практические принципы, служащие руководством для налоговых и иных государственных органов. Раскроем их суть.
Субъект преступления (специальный). Физическое вменяемое лицо, достигшее 16-летнего возраста, в функциональные обязанности которого входит уплата налогов с предприятия.
Таким лицом, как правило, является руководитель исполнительного органа. Однако встречаются случаи, когда функциональные обязанности по расчету и уплате налогов приказом по предприятию (например, в установочном приказе об учетной политике предприятия на отчетный год) возлагаются на финансового или коммерческого директора, одного из заместителей директора и т.д. Итак, круг субъектов данного преступления ограничивается теми лицами, на которых возложена обязанность по ведению бухгалтерского учета, представлению отчетности и уплате налогов.
Следует иметь в виду, что полномочия руководителей (исполнительных органов) юридического лица определяются следующей законодательной и нормативно — правовой базой9:
— законами (например, Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах», Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и т.д.);
— Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
— уставами предприятий;
— трудовыми договорами (контрактами), заключаемыми с руководителями или учредителем (учредителями) предприятий;
— Положением о бухгалтерском учете и отчетности в редакции Приказа Минфина России от 19 декабря 1995 г. N 130;
— Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552;
— ведомственными нормативными актами, обязательными для руководителей предприятия (протоколы общих собраний участников организации, заседаний совета директоров, инструкции, положения, приказы, директивы и др.);
— нормативными актами руководителя предприятия (например, установочный приказ «Об учетной политике предприятия на год»), в которых определяются лица, ответственные за уплату налогов.
Обязанность по уплате налогов с организаций, которая может возлагаться только на конкретный круг лиц, очерченный законодательством, нельзя делегировать другим лицам в гражданско — правовом, в том числе договорном, порядке.
Особо следует остановиться на таком субъекте преступления, как главный бухгалтер (бухгалтер предприятия). В соответствии со ст. 7 Федерального закона «О бухгалтерском учете» за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета и своевременное представление полной и достоверной отчетности отвечает главный бухгалтер (или бухгалтер). Без его подписи денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Наделение такими полномочиями одного лица предоставляет главному бухгалтеру возможность самостоятельно реализовать преступный умысел, а значит, быть субъектом преступления в единственном числе (например, в том случае, когда умысел руководителя не доказан, или крупные денежные средства «распылены» между несколькими руководителями, или главный бухгалтер реализует собственный преступный умысел, пользуясь некомпетентностью руководителя (так называемого зицпредседателя)10.
Другое дело — учредители, собственники предприятия, для которых немаловажное значение имеет неучтенная или иным образом сокрытая прибыль, дивиденды и пр. Если в ходе следствия будет установлено участие учредителей в неуплате налогов (например, в форме прямых указаний исполнительному органу, частой смены руководителей предприятия с целью увода их от ответственности за неуплату налогов, сокрытия от них полной информации о доходах либо в форме получения неучтенных денежных средств с предприятия, сопровождавшегося неуплатой налогов юридическим лицом, а также в иных формах), то таковые — при условии, что они являются физическими лицами, — привлекаются к ответственности наряду с виновным руководителем (если таковой имеется) и главным бухгалтером предприятия как организаторы, подстрекатели и иные соучастники преступления.
Субъективная сторона. С понятием «субъект преступления» неразрывно связан такой признак состава преступления, как субъективная сторона и вина привлекаемого к ответственности человека. Субъективная сторона данного преступления характеризуется наличием прямого умысла: лицо сознает общественную опасность своих действий (бездействия), предвидит возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий и желает их наступления. В свою очередь, невиновным причинением вреда признается деяние, совершенное лицом, которое не сознавало и в силу обстоятельств не могло сознавать общественную опасность своих действий (бездействия) либо не предвидело возможности наступления общественно опасных последствий и в силу обстоятельств не должно было и не могло их предвидеть11.
Следует подчеркнуть: хотя в ст. 199 УК РФ и предусмотрено, что преступление совершается организацией, но в указанных случаях к уголовной ответственности привлекается физическое лицо, конкретный руководитель, главный бухгалтер, иной участник (субъект) преступления.
Объективная сторона. Статья 199 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом с организации, совершенное в крупном размере. В связи с этим рассмотрим основные способы уклонения от уплаты налогов с организации:
1). Обход налогов — форма минимизации налоговых обязательств, при которой юридическое или физическое лицо посредством активных, чаще правомерных, действий выводит себя из категории налогоплательщиков того или иного налога и, следовательно, не уплачивает налог. В зависимости от законности действий предприятий и граждан, способы обхода налогов можно разделить на 2 группы: правомерные и неправомерные.
2). Налоговое планирование, налоговая оптимизация (уклонение от уплаты налогов без нарушения законодательства) — форма снижения размера налоговых обязательств посредством целенаправленных планомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательных льгот, приемов и механизмов, а также действий, направленных на правомерный обход налогов, то есть такие действия не имеют состава преступления или правонарушения. И не влекут неблагоприятных последствий в виде уголовной и административной ответственности. Налоговое планирование отличается от обхода налогов тем, что рассчитано на более длительный срок (несколько отчетных периодов)12.
2. СПОСОБЫ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ 2.1. ПРАВОМЕРНЫЕ И ДОПУСТИМЫЕ СПОСОБЫ УКЛОНЕНИЯ ОТ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ
Необходимо иметь в виду, что российское законодательство признает: налогоплательщик имеет возможность реализовать меры защиты права собственности, в том числе и действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств. Хозяйственная практика предпринимательства России выработала множество всевозможных, притом вполне законных, способов минимизации налоговых платежей в бюджеты различных уровней. Случается, что о них не знают даже проверяющие.
Способы уклонения от уплаты налогов с помощью оффшорных схем13. Международное налоговое планирование заключается в создании схем и инструментов налогового планирования с целью снижения налоговых потерь при проведении международных инвестиционных и финансовых операций. Механизм международного налогового планирования состоит в создании оффшорных убежищ капитала, переводе капиталов и доходов по оптимальным налоговым маршрутам, использовании трансфертных (внутренних) цен во внутрифирменных поставках и связях. Главным инструментом международного налогового планирования является создание за рубежом оффшорных, льготных и других специализированных компаний, предназначенных для снижения налоговых потерь. Оффшорные компании отличаются следующими основными признаками:
Оффшорная компания является нерезидентной по отношению к территории, где она зарегистрирована. Это означает, что центр ее контроля и управления находится за рубежом.
Оффшорная компания освобождена от налогов и выплачивает ежегодный налоговый сбор
Упрощена процедура регистрации и управления компанией. Допускается использование «номинальных» владельцев и директоров. Требования к проведению общих собраний и советов директоров носят формальный характер. Управление оффшорной фирмой осуществляется с помощью услуг секретарской компании;
Для оффшорных фирм в «налоговых оазисах» отсутствует налоговый контроль, требований по финансовой отчетности сведены к минимуму или вовсе отсутствуют. Аудиторские проверки, за редким исключением не требуются;
Владение оффшорной компанией может осуществляться на анонимной основе при высоких гарантиях конфиденциальности.
Оффшорный бизнес существует, в основном вследствие наличия во многих странах высоких налогов и валютного контроля. Оффшор – единственный способ избежать высоких налогов и жесткого валютного контроля, оффшор – это любое место, где не существует валютных ограничений.14
Специалисты условно делят оффшорные зоны на три группы:
Зоны, в которых заегистрированные компании платят налоги по крайне низким ставкам и обязаны вести бухгалтерский учет и представлять ежегодное аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности. За деятельностью компаний местными контрольными и правоохранительными органами установлен постоянный надзор;
Зоны, в которых компании вместо налогов уплачивают первоначальный регистрационный взнос и также должны вести учет и составлять отчетность, однакоконтрль местных органов является условным;
Зоны, в которых компании платят установленную местным законодательством ежегодную пошлину и при этом не обязаны вести учет и составлять отчетность, за их деятельностью вообще отсутствует какой-либо контроль.
Российских клиентов, желающих работать с помощью оффшорных схем, условно можно разделить на 3 группы:
В первую группу входят юридические лица, использующие льготный режим налогообложения, предоставляемый оффшорными зонами непосредственно для осуществелния легальной («белой») финансово-хозяйственной деятельности. Практика показывает, что ее основными областями как правило бывают строительство, торговля (экспортно-импортные операции), ценные бумаги, маркетинговые исследования и услуги.
Вторую группу клиентов, примерно 10-15 % от общего количества, составляют фирмы, не извлекающие все преимущества, которые предоставляются оффшорной компании для осуществления реальной и законной деятельности, а использующие данные компании для частичного сокрытия доходов от налогообложения и увода средств из России.
Третью группу составляют клиенты, целью которых является перевод за рубеж законно или незаконно полученных денежных средств. Для этого довольно часто используются услуги обезналичивающих фирм, которые за 5-7% переводят средства на счет оффшорной компании.
Основными популярными оффшорными зонами являются следующие территории, которые можно условно разделить на несколько групп:
Багамские острова, Деловер (США) – зарегистрировать компанию здесь относительно дешево;
Ост-в Мэн, ост-ва Вирджиния, оффшорные зоны в Ирландии – степень сложности и стоимость регистрации зависят от вида и статуса компании;
Ост-ва Мальта, Кипр, оффшорные зоны в Швейцарии, княжестве Лихтенштейн – регистрация компаний требуе больших затрат и находится под умеренным контролем государства.
Способы уклонения от уплаты налогов с помощью некоммерческих и общественных организаций.15Использование некоторых льгот предполагает возможность создания «серых» схем оптимизации. Законными их назвать нельзя, так как при их реализации появляются неучтенные наличные средства, которые используются в личных корыстных интересах лиц, участвующих в данной схеме, но и незаконными их назвать трудно, так как при правильной организации некоторые схемы выглядят юридически безупречно Практика показывает, что организации, пользовавшиеся данной схемой, можно разделить на 2 группы:
В первую входили организации, которые специально создавали различные фонды и благотворительные структуры «под себя» и параллельно предлагали подобные услуги другим юридическим лицам. Такие организации создавались только для проведения операций по минимализации налогов, а также для иных целей, связанных с возможностью легализации денгежных средств. Такие организации осуществляли непосредственно благотворительную деятельность только на бумаге, реальной пользы никому не приносили, кроме своих создателей. Сумма «отката» в данных организациях была достаточно велика – 40-70% от перечисленной суммы.
Ко второй группе можно отнести реально работавшие организации, оказывающие помощь социально не защищенным категориям населения, но в силу специфики состояния нашей экономики и морально-нравственного климата в обществе не способные иным образом привлечь инвесторов для осущестления своей деятельности. Такие организации как правило были законопослушны, регулярно отчитывались перед налоговыми органами и инвесторамио целевом расходовании полученных средств. Для того, чтобы отдать часть перечисленных средств, такие организации были вынуждены завышать произведенные расходы. Сумма возврата в данном случае колебалась от 15 до 35%. 16
Еще один вид льгот предоставлялся при условии, что не менее 50% сотрудников предприятия являлись людьми с ограниченными физическими способностями, а само оно было учреждено общественной организацией инвалидов. Такая компания не платила налог гна прибыль и освобождалась от НДС. Так по данным УМНС Свердловской области, в первом полугодии 2001 года концерн «К» вывел из-под налогообложения 171 млн руб. прибыли. Это стало возможным как раз благодаря льготам, предоставлявшимся компаниям, в чей штат входили инвалиды. Физические возможгности были ограничены у половины из 6500 сотрудников компании. Власти региона были настолько поражены этим обстоятельством, что вынесли дело концерна на рассмотрение Совета безопасности области17.
Способы уклонения от уплаты налогов с помощью проблемных банков.18 Хозяйствующие субъекты использовали следующие схемы по уклонению от уплаты налогов с участием проблемных банков:
Предприятие открывало счет в проблемном банке, который фактически не проводил платежи. Данный счет наполнялся с учетом вексельных или других схем (например, Ю предприятие покупает вексель банка за 20% стоимости, который погашает на следующий день, с зачислением всей суммы на расчетный счет предприятия в данном банке), и снего предприятие авансом уплачивает налоги, которые зависают в банке.
Предприятие за полцены покупало остаток на счетах в проблемных банках, в том числе и весьма крупных, после этого деньги перечисляло в бюджет уже по номиналу. Таким образом, клиент получал платежку об уплате им налогов за несколько месяцев вперед. А так как банк фактических платежей не проводил, бюджет государства денег не получал.
При использовании данных схем формально вина лежала на банке, но фактически предприятие уклонялось от уплаты налога.
Способы уклонения от уплаты налогов с помощью страховых схем.19
Почти за пятнадцатилетнюю историю существования органами налоговой полиции накоплен определенный опыт осуществления оперативно-розыскных мероприятий по выявлению и пресечению налоговых правонарушений в сфере страхового бизнеса.
Так, в 1999 г. была получена оперативная информация о признаках налоговых и иных правонарушений в деятельности страховой компании «ПБГ» (одной из самых крупных и влиятельных страховых компаний Центрального региона, работавшей на рынке страховых услуг с 1991 г.). Суть полученной информации заключалась в том, что руководство компании в целях осуществления регулярных денежных выплат криминальным структурам оформляло фиктивные договора с предпринимателями, на счета которых перечислялись денежные средства за якобы оказание страховых услуг20.
При проведении проверки был использован широкий спектр оперативно-розыскных мероприятий, осуществлялось взаимодействие с МНС России. Привлеченными специалистами были проанализированы документы о деятельности компании. Анализ материалов, полученных в работе по делу и в процессе проведенного исследования документов на предмет соблюдения налогового законодательства, показал, что в основе выявленных нарушений лежали конкретные противоправные действия руководителей страховой компании, пытавшихся использовать возможности страхового законодательства для оказания юридическим лицам услуг по обналичиванию крупных денежных средств, имевшихся на их банковских счетах. Зная о нежелании предприятий платить налог на превышение фонда оплаты труда, руководители страховой компании предлагали им за комиссионное вознаграждение (5-7%) услуги по обналичиванию денежных средств под видом смешанного страхования жизни работников за счет средств предприятия. Условиями договоров страхования предусматривались не только выплаты по случаю смерти, травматизма, инвалидности, но и выплаты по такому страховому случаю, как дожитие застрахованных до срока окончания догвора. На практике потребность в выплате денег «застрахованным» возникала чаще, что толкало руководителей страховой компании на осуществление «страховых» выплат без наступления страховых случаев.
Во всех случаях выплаты денежных средств у страховщика неправомерно относились на счет 22 «Страховые выплаты по прямому страхованию», что влекло за собой снижение налогооблагаемого дохода от страховой деятельности.
В результате проверки в бюджет доначислено 11 млн руб., а в отношении руководителей страховой компании возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ.
2.2. НЕПРАВОМЕРНЫЕ СПОСОБЫ УКЛОНЕНИЯ ОТ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ
Уклонения от уплаты налогов с использованием неучтенных наличных средств. Как свидетельствует следственная и судебная практика, нередко уклонение от уплаты налогов осуществляется предприятиями в виде расходования наличных денежных средств, поступивших в их кассу, минуя соответствующие счета предприятий в банках, осуществляющих их расчетно — кассовое обслуживание. Таким образом, ведя хозяйственную деятельность, предприятия не погашают задолженность перед кредитором в лице государства и не уплачивают текущие платежи в бюджеты всех уровней.21
Традиционная схема использования неучтенного наличного оборота в целях уклонения от уплаты налогов может быть охарактеризована пятью основными признаками.
· Применение этой схемы возможно только в том случае, когда налогоплательщик получает часть выручки в наличной форме.
· Схема характерна либо для «независимых профессионалов» (типа нотариусов, врачей и т.д.) либо для мелкого, некорпорированного бизнеса. Таким образом, налогоплательщиком обычно выступает не предприятие, а физическое лицо либо индивидуальный владелец малого предприятия.
· Часть операций налогоплательщика с его обычными клиентами является нелегальной (продажа товаров или оказание услуг без выставления соответствующих счетов).
· Все сделки, совершаемые налогоплательщиком в рамках этой схемы с поставщиками и покупателями, остаются реальными.
Уклонение от уплаты налогов с помощью фирм-«однодневок» и фиктивных сделок. Основная идея схемы заключается в фиктивном замещении тех элементов валового дохода, которые в наибольшей степени подпадают под налогообложение (это, прежде всего, зарплата и прибыль), такими элементами, которые облагаются по минимальным ставкам (материальные затраты, относимые на себестоимость). Основанием для такого «замещения» выступает договор между предприятием-налогоплательщиком и так называемой фирмой-«однодневкой». В соответствии с этим договором налогоплательщик-«клиент» переводит свои денежные средства в безналичной форме на банковский счет фирмы-«однодневки» в обмен на некий фиктивный отчет о проделанной работе22.
В действительности, в обмен на банковский платеж в адрес фирмы-«однодневки» предприятие-«клиент» получает назад свои денежные средства в форме неучтенных («черных») наличных. Сумма этих неучтенных наличных равна сумме первоначального безналичного платежа за вычетом комиссии фирмы-«однодневки». В случае прямого контакта с фирмой-«однодневкой» (без дополнительных посредников) эта комиссия обычно не превышает 5-7% от первоначального банковского платежа. В дальнейшем неучтенные наличные средства используются для выплаты неофициальной заработной платы или в качестве предпринимательского дохода.
В результате такой сделки предприятие-«клиент» существенно сокращает свои налоговые платежи, но его финансовая отчетность остается чистой и прозрачной. Напротив, фирма-«однодневка» имела бы массу проблем с налоговой инспекцией. Получив доход от данной операции, она не могла бы объяснить, куда делись эти деньги, — ведь она вернула большую часть полученных средств в виде неучтенных наличных и не имела никаких «декларируемых» расходов. Поэтому фирма-«однодневка» никогда не будет посылать своих отчетов в налоговую инспекцию, поскольку функционирует не больше одного квартала.
Открытое игнорирование налоговых обязанностей представляет собой непредставление бухгалтерской отчетности в налоговые органы. Данное деяние выражается в намеренном уклонении от явки в налоговые органы и происходит либо путем длительного сокрытия фактического адреса нахождения исполнительного органа юридического лица, либо ведением деятельности организации в течение непродолжительного времени, как правило Один-два налоговых периода, с последующим прекращением деятельности (фирмы-«однодневки»). Также сюда можно отнести такой способ неуплаты налогов, как «кидание» фирм путем внесения изменений в учредительные документы, когда происходит смена руководителя организации и учредителя на подставное лицо («номиналный» руководитель и учредитель). Чтобы не вызывать подозрение в ИФНС обычно производят смену в 2 этапа:
1). Назначение «номинала» на должность директора и сложение полномочий предыдущего директора;
2). «Номинальный» директор через куплю-продажу доли уставного капитала становится учредителем данного юридического лица.
Искажение экономических показателей23. В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. На основании таких документов, называемых первичными, и ведется бухгалтерский учет. Формы, образцы бланков и порядок ведения первичной учетной документации предусматриваются приказами Минфина России. Статьей 13 того же Закона предусмотрено, что бухгалтерская отчетность состоит из: бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и приложений к ним, пояснительной записки и аудиторского заключения (последнее — в случаях, предусмотренных законодательством). Все эти документы призваны давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. Они подписываются лицом, ответственным согласно приказу по предприятию за организацию бухгалтерского учета, и главным бухгалтером.
Если бухгалтерская отчетность составляется с соблюдением правил, установленных законодательством, она считается достоверной.24
Ведение же бухгалтерского учета с грубыми нарушениями, наличие в бухгалтерской документации не соответствующих действительности сведений, неотражение в отчетах истинного размера объектов налогообложения при определенных условиях могут свидетельствовать об умышленном уклонении от уплаты налогов.
Общими чертами деяний, направленных на заведомое искажение данных о доходах или расходах и на сокрытие других объектов налогообложения, является то, что они:
— незаконны, т.е. противоречат нормам какого-либо закона (например, Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость», Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и др.);
— направлены на уменьшение налоговых обязанностей или полное освобождение от них;
— сопровождаются внесением в бухгалтерскую отчетность недостоверных данных;
— целью их является создание у налоговых органов ложного представления об имеющихся у налогоплательщика объектах обложения налогом;
— совершаются как в форме действия (внесение в документы заведомо ложных сведений, искажающих их истинное содержание), так и в форме бездействия (неотражение в таких документах отдельных операций или реальных результатов).
В качестве инструментов при данном способе могут быть использованы фирмы-однодневки, подставные фирмы, двойной учет и т.д.
Фиктивное банкротство. Как известно, само по себе преднамеренное банкротство преступлением не является. Независимо от того, совершается оно по неосторожности или умышленно, — это гражданское правоотношение. Преступлением его делает сочетание двух признаков — умысел плюс характер последствия. Любое банкротство уже по определению всегда влечет последствия в виде материального ущерба кредиторам или налоговым органам, поскольку активы банкрота, как правило, не могут покрыть всех долгов, в связи с чем и установлено правило очередности оплаты долгов.
Цель преднамеренного банкротства — уклонение от уплаты долгов, а причинение материального вреда кредиторам или налоговым органам — это следствие.
Всякое криминальное банкротство — это имитация самовредительства. На самом деле вред причиняется кредиторам и налоговым органам. Лицо, совершающее преднамеренное банкротство, предпринимает для этого ряд мер: свои внешние денежные обязательства увеличивает, а свое имущество уменьшает. Эта разность обязательств и имущества имеет денежное выражение, и банкрот желает наступления таких последствий.
Незаконное предпринимательство25. В соответствии со ст. 162(4) УК под незаконным предпринимательством понимается осуществление предпринимательской деятельности без регистрации либо без специального разрешения, если такое разрешение обязательно, а также с нарушением условий лицензирования, совершенное в течение года после наложения административного взыскания за такие же нарушения.
Признаками незаконного предпринимательства являются:
— осуществление предпринимательской деятельности без регистрации;
— осуществление предпринимательской деятельности без специального разрешения (лицензии) либо с нарушением условий лицензирования.
В соответствии с действующим законодательством регистрации подлежит всякая деятельность, направленная на получение прибыли. Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как право граждан и юридических лиц (коммерческих и некоммерческих организаций). При этом обязательным условием для занятия такой деятельностью является государственная регистрация. Путем государственной регистрации осуществляется контроль за деятельностью предпринимателей, в том числе контроль за уплатой ими налогов.
Закон не требует государственной регистрации в качестве предпринимателя для заключения разовых сделок гражданско-правового характера.26
Осуществление торговли или другой предпринимательской деятельности без соответствующей регистрации в налоговых органах является одним из способов сокрытия дохода. Если гражданин зарегистрирован в качестве предпринимателя, но уклоняется от регистрации в налоговом органе, то при наличии соответствующих признаков преступления такие действия должны квалифицироваться по ст. 162(2) УК. Однако необходимо иметь в виду: если предпринимательство осуществляется в сфере торговли, то уклонение от регистрации в налоговых органах в некоторых случаях является нарушением правил предпринимательства и такие действия по этому признаку могут квалифицироваться по ст. 162(5) УК27.
Пример. Правоохранительными органами г. Самары был привлечен к уголовной ответственности Ториашвили, который, будучи гражданином Грузии, без регистрации предпринимательской деятельности в апреле 1994 г. приобрел в фирме, занимающейся импортом продукции (Москва), за 24200000 руб. наличными куриные окорока общим весом 10000 кг. Ториашвили реализовывал их на рынке, получив неконтролируемую государством прибыль в сумме около 6015000 руб.
Незаконная предпринимательская деятельность в торговле влечет не только сокрытие дохода от налогообложения. Она очень часто сопровождается нарушением налогового законодательства иными лицами. Поэтому при выявлении фактов сокрытия доходов необходимо принимать меры к пресечению незаконной торговой деятельности и привлечению всех виновных к ответственности.28
При проверке деятельности коммерческого магазина сотрудник государственной налоговой службы выявил неучтенные запасы товара (лимонная настойка). Материалы о сокрытии доходов передали в правоохранительные органы. В процессе расследования было установлено, что неучтенный товар в магазин поставлял гражданин С. Не имея разрешения на занятие торговой деятельностью, он незаконно в течение трех месяцев скупал в Астрахани лимонную настойку и перепродавал ее в одном из районов Московской области. При этом спиртные напитки сдавал для реализации в магазины и торговые ларьки. Работники торговых предприятий, действуя по указанию руководителей, принимали товар от С. без оформления накладных и других необходимых документов. Всего за указанный период С. получил неконтролируемый доход в размере свыше трех миллионов рублей. Он был привлечен к уголовной ответственности за незаконную предпринимательскую деятельность в сфере торговли, а к лицам, скрывшим товар от учета, были применены финансовые санкции.
Таким образом, практика борьбы с преступлениями в сфере предпринимательской деятельности выявляет пробелы законодательства. Очевидно, что дальнейшее изменение уголовного законодательства должно происходить с учетом накопленного опыта, преодолевая проблему «несовместимости» отдельных отраслей права.
3.ПРОБЛЕМЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ. 3.1. АНАЛИЗ ЗАРУБЕЖНОГО ОПЫТА УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
Уклонение от уплаты налогов – наиболее распространенный вид налоговых правонарушений. Правоприменительная практика в зарубежных странах разводит понятие уклонение от уплаты налогов и избежание налогов.29 В данном случае, по уголовному праву США, уклонение от уплаты налогов – умышленное, намеренное невыполнение обязанностей по уплате части или полностью известного налогоплательщику федерального налога, совершенное путем обмана, мошенничества либо искажения. Наличие умысла характеризует преступление как сознательное, волевое действие с точно установленным намерением нарушить закон. Именно этот признак позволяет отличить уклонение от уплаты налогов, квалифицируемого законом США как преступление, от избежания налогов, под которым понимается налоговое планирование – допустимое и вполне законное действие. Предприниматель в США всеми способами при помощи специалистов в области налогового законодательства старается добиться максимального сокращения подлежащих уплате сумм налога. В случае разоблачения этих попыток его юристы-консультанты должны доказать, что имело место избежание налога., а не преступное уклонение.
Анализируя зарубежное законодательство по вопросам санкций за налоговые правонарушения, можно выявить: самый распространенный вид наказания – штраф. Он предусмотрен практически во всех законах, относящихся к сфере борьбы с налоговыми преступлениями в большинстве стран30.
Уголовно-правовые санкции в законодательстве США предусматривают, как правило, такие виды наказания, как лишение свободы и штраф. Только 3 из 48 основных статей, устанавливающих уголовную ответственность за налоговые преступления, не предусматривают тюремного заключения. Обычное среднестатистическое наказание за одно налоговое преступление согласно Внутреннему налоговому кодексу – 1 год, за 2 преступления – до 5 лет лишения свободы31.
Жесткие санкции за отдельные виды налоговых преступлений предусмотрены в законодательстве Швеции, где традиционно широко распространены штрафы за большинство преступлений. Однако за мошенничество с налогами может быть назначено лишение свободы на срок до 6 лет.
Законодательством Финляндии за мошенничество с налогами и различные преступления в области кредитов предусмотрено до 4 лет, а при отягчающих обстоятельствах – до 6 лет лишения свободы.
Во Франции за сокрытие бухгалтерских документов установлено наказание в виде штрафа или лишения свободы на срок от 1 года до 5 лет.
Показательно жестоко наказываются налоговые преступления в ФРГ. Например, согласно законам о борьбе с экономической преступностью (1976 г.) и мошенничеством (1986 г.), в том числе и вналоговой сфере, может быть назначено лишение свободы на срок до 5 лет, если преступление совершено с отягчающими обстоятельствами – до 10 лет тюремного заключения (преимущественно в тех случаях, когда виновный из соображений корысти занижает сумму налогов в особо крупных размерах или путем подделки документов). Предусмотрено также наказание в виде штрафа, максимальный размер которого может составить 3,6 млн DM. Возможно и совмещение наказаний.
Умышленное неправильное ведение бухгалтерских книг или изготовление фиктивных оправдательных документов с целью занижения размера налогов может повлечь за собой штраф в размере от 5 до 10 000 DM. Преследование за такого рода деликты зависит от решения контролирующего органа, т.е. этот орган имеет право начать уголовно преследование или его приостановить.
Налоговая система Швейцарии известна как одна из самых либеральных. Однако либерализм сочетается с достаточной жестокостью, когда дело касается нарушений налогового законодательства, а тем более, налоговых поступлений. Строже всего карается подделка документов с целью сокрытия доходов от налогообложения. Ответственность за подобное преступление предусматривается в виде лишения свободы сроком на 1 год или штрафа в размере 30 000 швейцарских франков.
В зарубежном законодательстве достаточно эффективным средством борьбы с налоговой преступностью считается взимание штрафа, который в несколько раз превосходит полученные преступным путем прибыли. Именно такие санкции делают преступную деятельность невыгодной.32
В Китае налоговые преступления наказываются арестом или лишением свободы на срок до 7 лет с наложением штрафа в размере 5-кратного размера суммы уклонения от уплаты налога.
В Японии взимается 35% надбавка к первоначальной сумме, укрытой от налога. Если укрыта значительная сумма, то может быть назначено лишение свободы и штраф, максимальный предел которого равен сумме укрытого налога.
В налоговых системах зарубежных стран приоритетными признаются лояльный методы контроля, направленные на содействие юридическим лицам в организации ведения налоговой отчетности. Это – операции по оказанию помощи (а не проверки) в организации учета, что значительно сокращает расходы налоговых служб, т.к. они по большей части не встречают сопротивления налогоплательщиков. Экономическая эффективность лояльных методов налогового контроля хорошо видна на французском опыте. Благодаря их использованию, казна пополнилась на 16 млн франков, в то время как традиционные меры жесткого контроля дали приращение к бюджету только на 2,3 млн франков.
Заслуживает внимание и опыт Китая. Там налоговые законы позволяют послушным корпоративным налогоплательщикам подавать так называемую голубую декларацию, которая содержит некоторые льготы при определении облагаемого дохода.33
В Индонезии ежегодно публикуются список 200 частных компаний, уплативших самый крупный налог. Их отмечают почетными грамотами, которые вручает президент государства. Одновременно эти налогоплательщики получают налоговые льготы и послабления. Кроме того, публикация списка добросовестных налогоплательщиков, делает им хорошую рекламу, способствует росту авторитета34.
В офисах частных фирм и организаций стран Европы и Америки нередко можно увидеть специальные таблички, информирующие клиентов о том, что администрация в полном объеме и в срок уплачивает налоги. Это является хорошей рекламой для налогоплательщиков, повышает доверие и привлекает к ним клиентов.
3.2. НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА РФ О НАЛОГАХ И СБОРАХ
Для России, на мой взгляд, очень важен зарубежный опыт, поскольку в настоящее время развитие налогового контроля пошло по пути жестких методов. Показатели отчетности о работе налоговых служб в значительной мере выражаются в количестве проведенных проверок. В условиях частых изменений законодательства, а также в связи с неподготовленностью бухгалтерского корпуса, целесообразней было бы использовать метод консультаций бухгалтеров. Это дало бы позитивный результат в общем поступлении налоговых платежей и сократило количество налоговых правонарушений, в том числе и преступлений.
Однако в механизме исчисления и уплаты налогов сохраняются существенные недостатки, позволяющие налогоплательщикам использовать схемы минимизации налоговой базы и уклоняться от уплаты налогов. В 2000-2004 годах в условиях роста экономики, благоприятной внешнеэкономической конъюнктуры и повышения эффективности работы налоговых органов доходная часть бюджетов всех уровней (без учета единого социального налога) увеличилась в 2,4 раза. Счетная палата отмечает, что наряду с занижением цен внутрикорпоративных сделок, применяемым в целях минимизации крупными компаниями, сокрытие налоговой базы широко используется и экспортерами товаров и услуг.
Действующая налоговая система угнетает экономику, особенно ее производственный сектор. Простые расчеты показывают, что среднее предприятие обязано перечислять в бюджет до 46% вновь созданной стоимоти. Даже в развитых странах со стабильной экономической обстановкойстоль высокие ставки налогов являются редкостью и, как правило, ведут к низким темпам экономического роста. Российским предприятиям в отличии от западных приходиться приспосабливаться к изменениям в отношениях прав собственности, осваивать принципы корпоративного управления, адаптироваться к конкуренции. Пр и неблагоприятном налоговом режиме это малореально, что и подтверждается российской действительностью35.
Угнетая предприятия высокими налогами, государство одновременно пытается поддержать хотя бы часть из них с помощью адресных налоговых льгот. Но это только ухудшает экономическую ситуацию… Во-первых, адресные льгоы предоставляются отдельным предприятиям вне системы государственного приоритетов. Это искажает мотивацию руковдителей предприятия, ориентирует их не на повышение эффективности работы предприятий, а на установление взаимовыгодных отношений с органами власти. Во-вторых, льготы способствуют развитию теневой экономики, создают основу для коррупции, позволяют льготникам оказывать услуги по выводу из-под налогообложения всех желающих путем заключения фиктивных сделок. В итоге одни предприятия на вполне законном основании уклоняются от налогов, другие годами накапливают недоимки, а добросовестные плательщики оказываются в наиболее выгодном положении, часто становясь неконкурентоспособными, и либо теряют позиции в конкурентной борьбе, либо начинают уклоняться от налогов.
Указанные проблемы свидетельствуют о кризисе налоговой системы, не способствующей ускорению темпов роста российской экономики. Предпринимаемые государством шаги по налоговой реформе крайне необходимы. Ряд положений, введенных Налоговым кодексом, и последовательность действий по реформированию налоговой системы несомненно свидетельствует о постепенном изменении налогового климата в стране на более разумный по отношению к предприятиям. На сегодняшний день практическая реализация налоговой реформы должна включать следующие шаги:
Постепенное выравнивание налогового бремени для разных категорий налогоплательщиков, сокращение необоснованных адресных или отраслевых льгот, принятие мерпо привлечению к уплате налогов предприятий, работающих в настоящее время безналоговом секторе, одновременно необходимо снизить налоговую нагрузку на реальных производителей,
Упрощение порядка исчисления налогов, разработка простых и понятных законов, объединение налогов и других обязательных платежей одного уровня, имеющих одинаковую налоговую базу,
Сокращение общего числа налогов и утверждение их исчерпывающего перечня, исключение возможности введения субъектами РФ и муниципальными образованиями дополнительных налоговых платежей,
Реформу межбюджетных отношений, определение баланса интересов между бюджетами различных уровней, обеспечение необходимой налоговой базой для местных бюджетов,
Исключение укоренившейся практики систематического изменения налогового законодательства,
Четкое регламентирование деятельности и взаимодействие налоговых органов и налогоплательщиков, снижение необоснованно завышенных штрафных санкций, применяемых к налогоплательщикам,
направить силы на борьбу с фирмами-однодневками, и первые шаги в этой области уже сделаны Для противодействия созданию и функционированию фирм-«однодневок» Управлением Федеральной налоговой службы России по г. Москве был разработан регламент, который включает в себя комплекс мер, осуществляемых всеми вовлеченными органами.36
Продвижение налоговой реформы в указанных направлениях, несомненно должно положительно влиять на решение проблем, возникающих на сегодняшний день между государством и предприятием. Однако, учитывая богатую отрицательную практику, накопленную предприятиями в ходе адаптации к действующей налоговой системе, можно предположить, что процесс отказа предприятий от применения механизмов снижения налоговых обязательств займет длительное время. При этом государству, несмотря на возможные убытки от снижения уровня налогового бремени на начальных этапах налоговой реформы, необходимо соблюдать последовательность шагов по реформировнаию налоговой системы. Только в этом случае можно рассчитывать на доверие со стороны предприятий и на положительный исход налоговой реформы, что позволит увеличить пополнение бюджета и обеспечить переход к цивилизованным отношениям между государством и предприятием.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Уклонение от уплаты налогов и сборов — явление, объективно существующее в любой стране мира при любых, даже самых льготных, экономических условиях. Искоренить полностью это явление невозможно, а следовательно, государство должно выработать меры для минимизации наносимого ему ущерба. Актуальность исследования заключается в том, что даже если юридическое и физическое лицо не остановит нецелесообразность уклонения от уплаты налогов, то расчеты могут доказать неэффективность некоторых принимаемых мер. В основе системы наказаний за уклонение от уплаты налогов лежат штрафные санкции, предъявляемые налогоплательщику Кодексом РФ об административных правонарушениях, Налоговым и Уголовным кодексами РФ.
Если для процессов оптимизации налогов и сборов единственным критерием является целесообразность налогового планирования для каждого конкретного случая, то при уклонении от уплаты налогов к уже указанному критерию должен добавляться второй: экономическое соотношение между выгодами, получаемыми неплательщиком налогов, и возможными финансовыми потерями при выявлении налогового правонарушения или преступления.
Основные методы уклонения от уплаты налогов:
1) занижение или неотражение в учетных документах налоговой базы (объекта налогообложения);
2) расчеты в наличной форме;
3) применение специальных схем для сокрытия объекта налогообложения;
4) завышение вычетов из налоговой базы и налога;
5) подмена объекта налогообложения;
6) использование уголовно наказуемых способов (незаконной деятельности) для сокрытия объекта налогообложения;
7) деятельность без регистрации в установленном законодательством порядке;
8) завышение всех видов расходов плательщика, учитываемых при расчете налога;
9) использование промежуточных условий при переходе на новый налоговый режим.
Классификационные признаки довольно условны, но они позволяют установить состав правонарушения или преступления, а следовательно, статью Кодекса, в соответствии с которой наступает ответственность за соответствующие действия (бездействие).
Необходимо помнить о том, что налоговая ответственность организаций может сопровождаться административной или даже уголовной ответственностью их должностных лиц. Финансовые потери организации могут оказаться настолько существенными, что это приведет к банкротству или серьезному нарушению производственного и финансового цикла. Стоит напомнить еще о дополнительных денежных потерях неплательщика в виде пени и судебных издержек и необходимости возврата самого неуплаченного налога.
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ.
1. Конституция Российской Федерации. М.: Юридическая литература, 1993.
2. Уголовный кодекс Российской Федерации. – М.: Издательская группа ИНФРА-М – НОРМА, 1997.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. – М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 1999.
4. Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 8 от 4 июля 1997 года «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов». Бюллетень Верховного Суда РФ, № 9, 1997.
5. Козырин А. Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы и практика. – М., 1993.
6. Кучеров И. И. Налоговый контроль и ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Учебное пособие. М.: Учебно-консультационный центр «ЮрИнфоР». 2001.
7. Яни П. С, Неуплата налогов и незаконное предпринимательство. – М.: Бизнес-школа «Интел-Синтез», 2002
8.И.Н. Соловьев Как избежать ошибок при налоговом планировании. – М. Налоговый вестник,2002.
9. И.Н. Соловьев Налоговые преступления. – МИД ФБК-ПРЕСС,2002.
10. И.Н. Соловьев Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов. –М. Главбух,,2000.
11. Н.Р. Тупанчески Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве. –М. Закон и право,2001.
12. А.Н. Караханов Проблемы уоловной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций. –М. Издательство МСХА,,2003.
13. Е.В. Румянцева Уклонение от уплаты налогов (ст. 199 УК РФ)–Ярославль 2003.
14.М.Ю. Струков Российская налоговая система и предприятия, М.2005
15. А.Горелов Незаконное предпринимательство и уклонение от уплаты налогов, М.
16. С. Никитин, Теневая экономика и налогообложение, М. Мировая экономика и международные отношения, 2005, №2
17. Г.В. Овчинников, Об уголовных делах, связанных с налоговой недоимкой, М.Комментарии и консультации
18. В. Котин, ответственность за лжепредпринимательство, СПС консультант
19. В. Тюнин, налоговые преступления в уголовном кодексе России, СПС консультант
20. Г.ф. Ручкина, государственный контроль за законностью осуществления, СПС консультант