СОДЕРЖАНИЕ
1. Положение стандарта «Документирование аудита»
1.1 Документирование аудита
1.2. Экспертиза учредительных документов аудируемого субъекта
1.3. Источники информации дляпроверки
1.4. План и программа аудиторскойпроверки раздела учета
1.5. Перечень аудиторских процедур
1.6. Типичные ошибки
1.7. Экспертиза хозяйственныхдоговоров на соответствие законодательству
1.8. Экспертиза учетной политикиэкономического субъекта
2. Аудит учредительных документов
2.1. Проверка учредительныхдокументов
2.2. Проверка хозяйственных договоровна соответствие законодательству Российской Федерации
2.3. Проверка учетной политики экономическогосубъекта
Литература
1. ПОЛОЖЕНИЕ СТАНДАРТА «ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА»
1.1 Документированиеаудита
Федеральный аудиторскийстандарт № 2 «Документирование аудита» устанавливает единыетребования к составлению документации в процессе аудита бухгалтерской(финансовой) отчетности.
Аудиторская организация ииндивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которыеважны с точки зрения представления доказательств того, что аудиторская проверкапроводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторскойдеятельности.
Документация – это рабочие документы и материалы,подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудиторомв связи с проведением аудитора. Рабочие документы могут быть представлены ввиде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленки, в электронном виде и т. д.
Рабочие документыиспользуются: при планировании и проведении аудита; при осуществлении текущегоконтроля и проверки выполненной аудитором работы; для фиксирования аудиторскихдоказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.
Аудитор должен составлятьрабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой дляобеспечения общего понимания аудита. Он должен отражать в рабочих документахинформацию о планировании аудита, характере, временных рамках и объемевыполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанныхна основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должносодержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимовыразить свое профессиональное суждение, вместе с его выводами по ним. В техслучаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросовили высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональноесуждение, в рабочие документы следует включать факты, известные аудитору намомент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.
Аудитор вправе определятьобъем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясьсвоим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждогорассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не являетсянеобходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен бытьтаков, чтобы в случае необходимости передать работу другому аудитору, неимеющему опыта работы по этому заданию, он смог исключительно на основе даннойдокументации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежнимаудитором) понять проделанную прежним аудитором работу и обоснованность егорешений и выводов.
Форма и содержаниерабочих документов определяются такими факторами, как:
· характераудиторского задания;
· требования,предъявляемые к аудиторскому заключению;
· характер исложность деятельности аудируемого лица;
· характер исостояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
· необходимостьдавать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль ипроверять выполненную ими работу;
· конкретные методыи приемы, применяемые в процессе проведения аудита.
Рабочие документы должныбыть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечатьобстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудиторав ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверкирабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовыеформы документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки)рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т. п.).такая стандартизация документирования облегчает поручение работы подчиненным ипозволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими работы.
Для повышенияэффективности аудита в ходе проверки допускается использовать графики,аналитическую и иную документацию, подготовленные аудируемым лицом. В этихслучаях аудитор обязан убедиться в том, что перечисленные материалыподготовлены надлежащим образом.
Рабочиедокументы обычно содержат:
· информацию,касающуюся организационно-правовойформы и организационной структуры аудируемого лица;
· выдержки или копии необходимых юридических документов,соглашений и протоколов;
· информацию об отрасли, экономической и правовой среде,в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;
· информацию, отражающую процесс планирования, включаяпрограммы аудита и любые изменения к ним;
· доказательства пониманияаудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
· доказательства, подтверждающиеоценку неотъемлемого риска, уровня риска применения средств контроля и любыекорректировки этих оценок;
· доказательства, подтверждающие факт анализа аудиторомработы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;
· анализ финансово-хозяйственныхопераций и остатков по счетам бухгалтерского учета;
· анализ наиболее важныхэкономических показателей и тенденций их изменения;
· сведения о характере, временных рамках, объемеаудиторских процедур и результатах их выполнения;
· доказательства, подтверждающие,что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированныхспециалистов и была проверена;
· сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры,с указанием времени их выполнения;
· подробную информациюо процедурах, примененных в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности подразделенийи (или) дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;
· копии сообщений, направленныхдругим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;
· копии писем ителеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемоголица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита иливыявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;
· письменные заявления, полученные от аудируемого лица;
· выводы, сделанныеаудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства,которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения одействиях, предпринятых в связи с этим аудитором;
· копии бухгалтерской(финансовой) отчетности и аудиторского заключения.
В случаепроведения аудиторских проверок в течение ряда лет некоторые файлы рабочих документов(папки) могут быть отнесены к категории постоянных, обновляемых по мере поступленияновой информации, но остающихся по-прежнему значимыми, в отличие от текущих аудиторскихфайлов (папок), которые содержат информацию, относящегося в основном к аудитуотдельного периода.
Аудиторунеобходимо установить надлежащиепроцедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, атакже для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностейдеятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований,но не менее пяти лет.
Рабочиедокументы являются собственностьюаудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемомулицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записейаудируемого лица.
1.2 Экспертиза учредительныхдокументов аудируемого субъекта
В ходеаудиторской проверки экономического субъекта аудитор должен осуществить экспертизуучредительных документов не на соответствие действующему законодательству, а наналичие и полноту сведений, которые позволяют:
· осуществлять деятельность аудируемого субъекта;
· проводить расчеты;
· исполнять обязательства;
· осуществлять формированиеуставного капитала, фондов и резервов;
· уточнять расчеты сучредителями;
· определять правовыеи налоговые последствия сделок и т. д.
Здесьнеобходимо помнить, что полученнуюв ходе экспертизы учредительных документов информацию аудитор может использоватьпри проверке других участков и операций учета. Поэтому в рабочих документах емуследует определять влияние полученной информации на формирование полного аудиторскогосуждения.
В ходе экспертизы учредительных документовнеобходимо установить:
· структуру управленияаудируемым субъектом и полномочий руководителей всех уровней при принятии соответствующихуправленческих решений;
· своевременность внесенияв учредительные документы изменений (если они были);
· виды деятельностиаудируемого субъекта;
· учредителей аудируемогосубъекта;
· размер уставного капиталаи доли каждого учредителя;
· адекватность методов оценки вносимых учредителями долейв уставный капитал в материальной и нематериальной формах;
· своевременность внесенияучредителями своих долей в уставный капитал;
· размер и вид внесенныхучредителями долей в уставный капитал;
· правильность оформления документов по взносам в уставныйкапитал;
· организационно-правовуюформу аудируемого субъекта(акционерное общество, общество с ограниченной ответственностью и т. д.);
· является ли аудируемыйсубъект субъектом малого предпринимательства;
· предусмотрено ли в уставе осуществление внешнеэкономическойдеятельности;
· счета, которые имеет право открывать аудируемыйсубъект в учреждениях банков;
· предусмотрено ли вуставе создание резервного и других фондов;
· имеет ли право аудируемый субъект создаватьна территории РФ и за рубежом филиалы и другие структурные подразделения, выделенныена отдельный баланс;
· наличие лицензии наосуществление видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии с действующимзаконодательством;
· порядок распределенияприбыли, оставшейся в распоряжении аудируемого субъекта по итогам года после уплатыобязательных платежей;
· правильность исчислениядоходов учредителей и акционеров и удержания налога на доходы;
· правильность оформлениябухгалтерской документации и составления бухгалтерских проводок по формированиюуставного капитала;
· соответствие записейв первичных документах записям в регистрах бухгалтерского учета по счетам 75 «Расчетыс учредителями» и 80 «Уставный капитал».
Эти данные потребуются аудитору припроверке других участников и операций бухгалтерского учета аудируемого субъекта.
1.3Источники информации для проверки
Для проверки аудиторской организациейиспользуются следующие основные документы:
· устав аудируемого субъекта;
· учредительный договор;
· патент для субъектов малогопредпринимательства;
· протоколы собраний учредителей;
· свидетельство о государственнойрегистрации;
· документы, связанныес приватизацией и акционированием предприятий, находившихся в собственности государства,субъектов РФ, общественных организаций, колхозов и т. д.;
· документы, подтверждающиеправа собственности учредителей на имущество, вносимое в оплату приобретенных имиакций при государственной регистрации общества с участием государственных или муниципальныхпредприятий;
· свидетельства о регистрациив органах статистики, налоговых органах, Пенсионном фонде, Фонде социального страхования,Фонде обязательного медицинского страхования, в экологических фондах и т.д.;
· договор на банковское обслуживание;
· зарегистрированныеизменения к учредительным документам;
· проспект эмиссии;
· реестр акционеровдля акционерных обществ;
· выписки из протоколовгодового собрания акционеров;
· выписки из протоколовсобраний акционеров, учредителей;
· выписки из решенийсовета директоров;
· приказы и распоряженияисполнительной дирекции;
· лицензии и разрешенияна определенные виды деятельности;
· переписка с учредителямии акционерами;
· журналы регистрациивыдачи доверенностей и полномочий при регистрации, перерегистрации, ликвидации,реорганизации и иных действиях другим лицам (помимо руководителя) аудируемого субъекта;
· внутренние положения;
· документы, подтверждающиевнесение долей учредителей в уставный капитал в денежной, материальной, нематериальнойформах или в виде ценных бумаг (выписки банка, приходные кассовые ордера, актыоприходования имущества, представленного в натуральной форме в качестве взноса вуставный капитал, и т.д.);
· методики оценки вносимыхдолей в уставный капитал в материальной и нематериальной формах;
· отчетность за начальныйпериод деятельности аудируемого субъекта после государственной регистрации;
· годовая отчетность;
· отчетность на датуликвидации или реорганизации аудируемого субъекта.
1.4План и программа аудиторской проверки раздела учета
Планированиеаудиторской проверки учредительныхдокументов и расчетов с учредителями осуществляется на основе сводного общего планаи сводной программы аудита аудируемого субъекта.
Общийплан проверкиучредительных документов и расчетов с учредителями должен учитывать направленияпроверки, рассмотренные выше. Содержание общего плана и программы проверки приведеныв табл.1 и 2.
Таблица1 Общий план проверки учредительныхдокументов
Проверяемаяорганизация ООО «Вымпел»
Периодпроверки с января по 31 декабря 2006 г. Число человеко-часов 100
Руководительаудиторской группы ИвановИ.И.
Составаудиторской группы Иванов И.И., Петров И.Я.
Планируемыйаудиторский риск 4%
Планируемыйуровень существенности 1%№ п/п Планируемые виды работ Период проведения Исполнитель Примечания 1 Проверка учредительных документов В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. Согласно свободному общему плану аудита экономического субъекта 2 Проверка формирования уставного капитала В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. 3 Проверка расчетов с учредителями В течение года Петров Г. И. Иванов В. В. 4 Проверка начисления, удержания и перечисления налогов и иных обязательных платежей В течение года Петров Г. И. Иванов В. В.
Руководитель аудиторскойорганизации _________________________
(подпись)
Руководительаудиторской группы ______________________________
(подпись)
Таблица 2 Программа проверки учредительныхдокументов и расчетов с учредителями
Проверяемаяорганизация ООО «Вымпел»
Периодпроверки с января по 31 декабря 2006 г. Число человеко-часов 100
Руководительаудиторской группы ИвановИ.И.
Составаудиторской группы Иванов И.И., Петров И.Я.
Планируемыйаудиторский риск 4%
Планируемыйуровень существенности 1%№ п/п Перечень аудиторских процедур Период проведения Исполнитель Рабочие документы аудитора Примечание 1 Проверка учредительных документов В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. Копии учредительных документов, копии разрешений, лицензии и т. п. копии регистров бух. учета, баланса, копии решений, договоры купли-продажи, авторские свидетельства, платежные документы, нотариальные документы, копии о регистрации и перерегистрации учредительных документов Согласно сводной программе аудита экономического субъекта 2 Проверка формирования уставного капитала В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. Приказы, акты приемки, регистры бух. учета, баланс, копии учредительных документов, хозяйственных операций, методики оценки, протоколы собраний учредителей, рабочий план счетов, отчет об изменении капитала 3 Проверка расчетов с учредителями В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. Справки, регистра бух. учета, баланс, расчеты, сметы, решение совета директоров, решение годового собрание акционеров, приказы, акты, счета, протоколы, данные о движении денежных средств 4 Проверка начисления, удержания и перечисления налогов и других обязательных платежей В течение года Иванов В. В. Петров Г. И. Налоговый кодекс РФ, ч.2; НК РФ, ч.2, гл.21; НК РФ, ч.2, гл.25; НК РФ, ч.2, гл.23; НК РФ, ч.2, гл.24; отчет о прибылях и убытках, справки, расчеты, сведения
Руководитель аудиторскойорганизации _________________________
(подпись)
Руководитель аудиторскойгруппы ______________________________
(подпись)
Общийплан и программапроверки учредительных документов и расчетов с учредителями могут бытьдополнены исходя из следующих моментов.
1.В бухгалтерском учетеотражается уставный капитал, зарегистрированный в учредительных документахэкономических субъектов как совокупность вкладов (долей, паевых взносов учредителей(участников), акций по номинальной стоимости (для акционерных обществ) вденежной, натуральной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг.
2.Минимальный уставныйкапитал открытого акционерного общества должен составлять не менее тысячекратнойсуммы минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на датурегистрации общества, а для остальных коммерческих организаций — не менеестократной суммы минимального размера оплаты труда.
3.Уставный капитал ифактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) вуставный капитал учитываются и отражаются в отчетности отдельно.
4.Акции общества приего учреждении должны быть полностью оплачены в течение срока, определенногоуставом общества, при этом не менее 50% уставного капитала общества должно бытьоплачено к моменту регистрации общества, а оставшаяся часть – в течение года смомента его регистрации.
5.Дополнительные акцииобщества должны быть оплачены о течение срока, определенного в соответствии срешением об их размещении, но не позднее одного года с момента их приобретения(размещения).
6.Оплата акций и иныхценных бумаг акционерною общества может осуществляться деньгами, ценнымибумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющимиденежную оценку. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяетсядоговором о создании общества или уставом общества, а дополнительных акций ииных ценных бумаг — решением об их размещении.
Акциии иные ценные бумаги общества, которые должны быть оплачены неденежными средствами,оплачиваются при их приобретении в полном размере, если иное не установлено договоромо создании общества при его учреждении или решением о размещении дополнительныхакций.
Денежнаяоценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производитсяпо соглашению между учредителями.
7.При оплатедополнительных акций и иных ценных бумаг общества неденежными средствамиденежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг, производитсясоветом директоров. Если номинальная стоимость приобретаемых таким способомакций и иных ценных бумаг общества составляет более 200 установленных федеральнымзаконом минимальных размеров оплаты труда, то необходима денежная оценкаимущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг общества, не- зависимымоценщиком (аудитором).
8.Акции, поступившие враспоряжение общества, не дают права голоса, не учитываются при подсчетеголосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие
акциидолжны быть реализованы не позднее одного года с момента их поступления враспоряжение общества, в противном случае общее собрание акционеров должно принятьрешение об уменьшении уставного капитала общества погашением этих акций.
9.Сумма уставного капиталаувеличивается или уменьшается в соответствии с результатами рассмотрения итоговдеятельности экономического субъекта за год и после перерегистрацииучредительных документов с внесенными в них изменениями.
10.Для обобщения информациио состоянии и движении уставного капитала экономического субъекта предназначен пассивныйбалансовый счет 80 «Уставный капитал». Сальдо по этому счету должносоответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительныхдокументах предприятия. Записи по счету 80 делаются лишь в случаях увеличенияили уменьшения уставного капитала, в установленном порядке и после внесения необходимыхизменений в учредительные документы предприятия.
Послегосударственной регистрацииэкономического субъекта его уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников),предусмотренных учредительными документами (в сумме проведенной подписки на акции),отражается по кредиту счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции сосчетом 75 «Расчеты с учредителями».
Аналитическийучет по счету 80 «Уставныйкапитал» организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информациипо учредителям предприятия, стадиям формирования капитала и видам акций.
11.Фактическое поступлениевкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями»в корреспонденции со счетами по учету: денежных средств (счета 50, 51, 52, 55),материальных ценностей (счета 01, 08, 10, 11, 20, 21, 23, 29, 41, 43), нематериальныхактивов (счет 04), ценных бумаг (счет 58).
12.При предоставлении предприятиюв качестве вклада прав на пользование зданиями, сооружениями и оборудованием делаютсязаписи по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденциисо счетом 04 «Нематериальные активы». Одновременно на забалансовый счет001 «Арендованные основные средства» принимается балансовая стоимостьэтих зданий, сооружений и оборудования.
13.Оприходование имущества,предоставленного в натуральной форме в собственность предприятия в счет вкладовв уставный капитал (в оплату акций), проводится в оценке, определенной по договоренностиучредителей. Оприходование имущества, предоставленного в натуральной форме в пользованиепредприятию в счет вкладов в уставный капитал (в оплату акций), проводится воценке, определенной исходя из арендной платы за пользова- ние этим имуществом, исчисленной за весь указанныйв учреди- тельных документах срок деятельностипредприятия или другой установленный учредителями срок, если иное не предусмотреноучредительными документами.
В аналогичном порядке проверяются расчетыпо вкладам в ус- тавный (складочный) капитал сучредителями (участниками) пред- приятий другихорганизационно-правовых форм. При этом запись по дебету счета 75 «Расчеты сучредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал» производитсяна всю стоимость уставного (складочного) капитала, объявленную в учредительных документах.В том случае, когда акции предприятия, созданного в форме акционерного общества,реализуются по цене, превышающей номинальную их стоимость, вырученная сумма разницымежду продажной и номинальной стоимостью относится в кредит счета 83 «Добавочныйкапитал».
По данным субсчета 75 — 2 «Расчеты повыплате доходов» про- веряются расчеты сучредителями предприятия по выплате им доходов. Начисление и выплата доходов работникампредприятия, входящим в число его учредителей, учитываются на счете 70 «Рас- каты с персоналом по оплате труда».
Начислениедоходов от участия в предприятииотражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый-т убыток)» и кредиту счета 75 «Расчеты сучредителями». При отсутствии или недостаточности прибыли для выплаты доходов,но при наличии обязательств, предусмотренных законодательствомили учредительными документами, по выплате доходов за счет резервного фонда (капитала)начисление доходов отражается по дебету счета 82 «Резервный капитал» икредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».
Выплатаначисленных сумм доходовотражается по дебету лета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденциисо счетами учета денежных средств. При выплате доходов от участия в пред- приятии продукцией (работами, услугами) этого предприятия,ценными бумагами и т.п. в бухгалтерском учете производятся записи по дебетусчета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетами учета реализациисоответствующих ценностей. Суммы налога на доходы от участия в предприятии, под- лежащие удержанию у источника выплаты, учитываютсяпо дебету счета 75 «Расчет с учредителями» и кредиту счета 68 «Расчетыс бюджетом. аналитический учет по счету 75 „Расчеты с учредителями“ведется по каждому учредителю, кроме учета расчетов с акционерами –собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах.
Серьезноевнимание необходимо уделить аудиторской проверке организации учета и выплатдивидендов.
Общствообязано выплатить объявленныепо каждой категории (типу) акций дивиденды. Дивиденды выплачиваются деньгами, ав случаях, предусмотренных уставом общества, — иным имуществом.
Суммыдивидендов выплачиваютсяиз чистой прибыли общества за текущий год. Дивиденды по привилегированным акциямопределенных типов могут выплачиваться за счет специально предназначенных для этогофондов общества.
Обществоне вправе принимать решениео выплате (объявлении) дивидендов по акциям:
· до полной оплаты всегоуставного капитала общества;
· если на момент выплатыдивидендов оно имеет признаки несостоятельности (банкротства) в соответствии с правовымиактами Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) предприятий или еслитакие признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;
· в других случаях, предусмотренных законодательством.
Важныммоментом при проведении аудитаявляется проверка начисления и выплаты налогов и иных обязательных платежей. Аудиторпроверяет правильность и своевременность налогообложения по следующим основным федеральнымналогам: налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогуна прибыль и единому социальному налогу.
1.5Перечень аудиторских процедур
экспертиза аудиторский договор учетный политика
Для обоснованного выражения своего мненияо достоверности бухгалтерскойотчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства.
Количествоинформации, необходимой дляаудиторских оценок, жестко не регламентируется. На основе своего профессиональногосуждения аудитор самостоятельно принимает решение о количестве информации, необходимойдля составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономическогосубъекта. При выборе методов получения доказательств следует иметь в виду, что финансоваяинформация может быть существенно искажена.
Собираяаудиторские доказательства,аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от того, провернетсяодна хозяйственная операция или несколько.
К аудиторским доказательствам относятся,в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой бухгалтерской(финансовой) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченныхсотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (оттретьих лиц).
Аудиторполучает аудиторские доказательствапутем выполнения следующих процедур проверки по существу:
· инспектированиядокументов, касающихсяимущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательстваотносительно его существования, но не обязательно относительно права собственностина него или его стоимостной оценки;
· подтверждения формирования уставного капитала, соблюдениязаконодательства о расчетах с собственниками (участниками, акционерами), обисполнении обязанностей налогового агента и т. д.;
· пересчета, т.е. проверки, полностью ли приведенывсе расчеты с собственниками по формированию уставного капитала, промежуточным иокончательным расчетам.
1.6Типичные ошибки
При организации учета расчетов с учредителямии формировании уставного капитала возникают различные упущения, ошибки, испорченныезаписи. Среди них основные:
· несоответствие кредитовогоостатка по счету 80 заявленному в учредительных документах;
· необоснованное увеличениеуставного капитала в результате завышения стоимости материальных ценностей, нематериальныхактивов, вносимых в счет уставного капитала;
· невнесение или неполноевнесение учредителями долей в уставный капитал в установленные сроки;
· несвоевременноевнесение изменений в реестракционеров;
· несвоевременноеоформление выбытия и приема новых учредителей;
· невыплатадивидендов по привилегированным акциям;
· неправильное оформление крупных сделок для акционерныхобществ (в соответствии с Федеральным законом „Об акционерных обществах“);
· неправильное оформлениевносимых учредителями долей в уставный капитал;
· неправильное оформление возврата учредителям долейиз уставнаго капитала;
· отсутствие подтверждающихдокументов по совершенным финансово-хозяйственным операциям;
· наличие недооформленных и просроченных документов;
· исправления записейв документах без необходимых оснований;
· отсутствие подлинниковили заверенных в соответствии предательством документов;
· наличие фиктивныхдокументов и операций;
· неотражение свершившихсяопераций;
· деятельность без лицензии;
· неправильное исчисление налога на доходы;
· неисполнение нормативныхдокументов.
1.7Экспертиза хозяйственных договоров на соответствие законодательству
Вусловиях рыночных отношений договор — основной юридический акт, из которого возникаютобязательственные правоотношения, главное средство регулирования товарно-денежныхсвязей, определяющее содержание правоотношений, права и обязанности участников.
Общиеположения о договорах, понятие,условия договора, их заключение, изменение и расторжение предусмотрены в Гражданскомкодексе РФ.
Экспертизавключает в себя следующие действия.
1.аудитор определяет круг договоров, которые используютсяклиентом в его деятельности, из общей совокупности видов договоров, предусмотренныхГражданским кодексом РФ: купли-продажи, аренды, перевозки, комиссии, поручения,подряда, выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских итехнологических работ, возмезлного оказания услуг, транспортной экспедиции и т.д.
2.проводится устныйопрос руководства о порядке заключения договоров, о том, собирается ли доподписания договора досье на нового клиента и каким образом. Для этого следует ознакомиться с учредительнымидокументами аудируемой организации (уставом, учредительным договором) и свидетельствомо ее регистрации. Рекомендуется обратить внимание на то, кто является ее учредителем,каков размер ее уставного фонда и сформирован ли он, где располагается офис (а непросто так называемый юридический адрес), в каком банке организация обслуживается,каковы ее финансовое положение и коммерческая репутация. Через партнеров, контрагентов,банкиров следует собрать о ней и ее руководителях как можно больше информации.
3.Особое внимание аудиторобращает на то, кем подписан договор — соответствует ли подпись лица расшифровкефамилии, а должность лица, подписавшего договор, — важности этого документа.
Отсутствиенеобходимых полномочий уподписавшего договор представителя может повлечь впоследствии невозможность получитьплату за поставленные товары или добиться возврата выплаченных сумм за товары либотовары будут поставлены не в полном объеме или с существенными недостатками.
Как показывает практика, нередко недобросовестныеконтингенты, не желая исполнять свои обязательства по договору и нести ответственность,объявляют о том, что лицо, подписавшее договор, не имело на это полномочий (одиниз самых распространенных способов мошенничества). Для того чтобы такого неслучилось, необходимо удостовериться в личности представителя, для чего корректнопопросить его представить документы, подтверждающие полномочия.
Если представитель контрагента — директор предприятия,который не имеет доверенности, необходимо ознакомиться с приказом о его назначении,либо (это в основном касается государственных предприятий) с протоколом собранияучредителей предприятия (для коммерческих организаций). В отношении учредителейследует обратить внимание на следующее. Зачастую на некоторых предприятиях, особеннотам, где директор работает по найму, учредители в той или иной степени ограничиваютего полномочия и предоставляют ему их только с согласия правления, совета директоров,собрания учредителей и т.д. Например, в уставе организации в разделе „Компетенциядиректора“ может быть указано, что директор вправе совершать сделки на суммусвыше 1 млн. руб. только с согласия совета директоров предприятия. Поэтому следуетознакомиться с соответствующим этому разделом устава организации-контрагента и убедиться,что полномочия директора не ограничены.
Если представительимеет доверенность, следует проверить, есть ли на бланке доверенности подпись руководителяорганизации и ее печать, какого числа она выдана (если дата не указана, то доверенностьвообще недействительна), срок ее действиях объем полномочий по доверенности.
4.Изучая предмет договора,аудитор должен обратить внимание на то, нет ли в нем двусмысленности, нечеткостифраз. В договоре имеет значение каждое слово. Если не понятно, что означает тотили иной термин, какой смысл несет то или иное словосочетание, фраза и т.д., надовыяснить это с привлечением специалистов. Впоследствии в случае спора по условиямисполнения договора контрагент будет пытаться любую неточную формулировку в договореинтерпретировать в свою пользу. Более того, партнер может специально включить вдоговор не ясные, но хорошо понятные ему самому формулировки и положения, в которыхинтересы проверяемого предприятия могут быть ущемлены.
Оченьчасто в договорах допускаютсянеточности юридических торговых международных терминов, в частности определяющихбазисные условия поставки. Так, нередко из области водных перевозок торговые терминыиспользуются для железнодорожного, автомобильного транспорта или смешанных перевозок(несколькими видами транспорта). При отсутствии в договоре положений,разъясняющих, что стороны имели в виду, могут возникнут» трудности при разрешенииспоров, в частности о моменте, в который товар считается поставленным, и о моментеперехода риска с продавца на покупателя.
5. При формулировании условий об обстоятельствах, освобождающих отответственности (форс-мажорных оговорок), необходимо учитывать последствия той илииной формулировки, что может привести к снижению или повышению имущественной ответственностистороны договора.
При включении в договор оговорки, предусматривающейконкретный перечень обстоятельств, наступление которых освобождает от ответственностипри нарушении обязательства, арбитражные суды, как правило, принимают решение овзыскании со стороны убытков, явившихся следствием обстоятельств, находившихся внеконтроля, если они не предусмотрены перечнем, содержавшимся в договоре.
6. Следует установить, визируются ли договоры экономического субъектаюристами.
1.8Экспертиза учетной политики экономического субъекта
Общиеподходы к экспертизеучетной политики. В системе нормативного регулированиябухгалтерского учета в Российской Федерации для экономических субъектов наиболеесушественным является четвертый (низший) уровень, который включает рабочиедокументы экономического субъекта (организации), формирующие ее учетную политикув методическом, техническом и организационном аспектах.
Положениепо бухгалтерскому учету «Учетнаяполитика организации» (ПБУ 1/98) устанавливает основы формирования (выбораи обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихсяюридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций).Учетная политика включает совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичногонаблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактовхозяйственной деятельности.
Экспертизаучетной политики, как правило,должна предшествовать всем остальным этапам аудиторской проверки. Поэтому аудиторпрежде всего должен выяснить, имеется ли приказ (распоряжение) руководителя предприятияпо учетной политике.
Термин«учетная политика»встречается в основных документах по нормативному регулированию бухгалтерского учета,включая Закон о бухгалтерском учете, Положение по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в Российской Федерации, ПБУ «Учетная политика организации»и других документах.
Основныеположения учетной политикизатрагивают различные аудиторские документы, и прежде всего методики проведенияаудиторской проверки и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности,которые содержат прямые ссылки на учетную политику экономического субъекта (организации).Такие ссылки имеются в таких федеральные правилах (стандартах) аудиторской деятельности,как «Аналитические процедуры», «Изучение и оценка систем бухгалтерскогоучета и внутреннего контроля в ходе аудита», «Понимание деятельности экономическогосубъекта», «Действия аудитора при выявлении искажении бухгалтерской отчетности»и др.
Общимв отмеченных ссылках являетсяпрямое указание аудиторам обращать внимание на правильность формирования и использованияэкономическим субъектом положений по учетной политике. Следовательно, задача аудитора— проанализировать и оценить как общие, так и конкретные элементы учетной политикии отразить все это в аналитической части аудиторского заключения.
В связис введением в действие с 1 января 2002 г. гл. 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль в ст. 313 подчеркнуто, что порядок ведения налогового учета устанавливаетсяналогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующимприказом (распоряжением) руководители. Таким образом, в учетной политике налогоплательщикдолжен выделить все важнейшие положения, которые он будет применять.
В соответствии с положениями гл. 25 НК РФаудируемые лица могут оформить учетную политику в виде:
· единого документа,включающего положения по ведению бухгалтерского учета и по налогообложению;
· двух отдельных учетныхполитик. Одну — для целей ведения бухгалтерского учета, другую — для целей налогообложения.
Независимоот используемых вариантовучетной политики аудитор должен проверить правомерность применения ее положенийкак в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения.
Экспертизаосновных элементовучетной политики экономического субъекта в целях бухгалтерского учета.Под основными элементами учетной политики понимают методические,технические и организационные. Для проведения экспертизы основных элементов учетнойполитики целесообразно разработать типовой вариант (табл.3) и использовать его припроведении аудита. Во второй графе отражены положения учетной полиции, в третьей— ссылки на нормативный акт, которым предоставлено право выбора, а в четвертой —основные альтернативные варианты. В пятой графе аудитор проставляет вариант, которыйиспользуется у проверяемого экономического субъекта. После заполнения таблицы проводитсяанализ зафиксированных в ней данных и делаются соответствующие выводы об общем уровнеприменяемой экономическим субъектом учетной политики в целях ведения бухгалтерскогоучета: хороший, удовлетворительный, неудовлетворительный.
Неудовлетворительныйуровень свидетельствует оследующем:
· учетная политика вцелях ведения бухгалтерского учета в организации отсутствует;
· положения учетнойполитики не соответствуют нормативным актам;
· большинство методикпо ведению бухгалтерского учета в учетной политике экономического субъекта не приведено.