Введение
На современномэтапе развития экономики, в период, когда инвестирование в промышленноепроизводство для многих банков становится неотъемлемой частью бизнеса, особуюактуальность приобретает проблема совершенствования управленческого контролянад издержками производства и методов калькулирования себестоимости продукциифирмы.
Актуальностьданного вопроса обосновывается тем, что в условиях рыночной экономики всебольшее значение приобретает показатель себестоимости продукции, которыйотражает эффективность производства любого предприятия.
Крометого, одной из ключевых проблем российской экономики на сегодняшний деньявляется ее конкурентоспособность на мировом рынке. В случае проигрыша вконкурентной борьбе Россия теряет не только значительную часть экономических ресурсов, но и политический вес,позиции на внешних рынках, и, что самое главное, она теряет потенциалустойчивого развития. В свою очередь, проблема повышения конкурентоспособностиявляется многообразной и весьма сложной. Одним из основных стратегических подходовк формированию конкурентных преимуществ предприятия является стремление иметьсамые низкие в отрасли издержки производства (стратегия руководящей роли вобласти издержек производства).
Внастоящее время, когда предприятия применяют современные технологии, болееэкономичное и производительное оборудование, совершенствуют организациюуправления предприятиями, получение прибыли посредством увеличения ценстановится проблематичным. На первый план выходят неценовые факторы завоеваниярынка, например, посредством предоставления дополнительных услуг, улучшениякачества производимой продукции, развития гарантийного и послегарантийногообслуживания. Поэтому формирование оптимальной структуры управления затратами иснижение их величины (при условии сохранения качества выпускаемой продукции)позволяет снизить цены на продукцию, что даст предприятию возможность сохранитьи даже укрепить свои позиции на рынке.
Перед отечественной теорией и практикой учета издержекпроизводства на сегодняшний день стоят две главные проблемы. Во-первых,адаптация западных разработок к российским условиям. Во-вторых, корректировка идополнение собственного действующего набора методов управления затратами, созданиеновых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение усовершенствованныхподходов к калькулированию себестоимости и подсчету финансовых результатов ипринятие на этой основе управленческих решений.
Значительный вклад в разработку общих теоретических вопросовформирования себестоимости, управленческого учета издержек производства внеслимногие ведущие отечественные и зарубежные ученые, экономисты. Среди них,например, Врублевский Н., Гусева И.Б., Керимов В.И., Глебова О.П., СоколовА.Ю., Хоружий Л.И., Королев В., Платонова Н. и др.
Цель данной работы состоит в комплексном изучении издержекпроизводства и себестоимости продукции фирмы. В связи с этим поставленыследующие задачи:
1. Дать целостное представление о сущности издержек производства исебестоимости продукции фирмы.
2. Рассмотреть основные способы и методы учета издержекпроизводства и калькулирования себестоимости продукции фирмы.
3. Выявить основные направления снижения издержек производства,применив отечественный и зарубежный опыт.
1. Понятие издержек производства и себестоимости продукции.Классификация затрат на производство продукции
В терминологии многих наук (финансовый менеджмент, экономическийанализ, финансы, теория бухгалтерского учета и аудита и др.) и законодательствеРоссийской Федерации, а также в финансово-хозяйственной деятельности предприятийприменяются такие понятия как «издержки», «затраты», «расходы». Строго говоря,значительных различий между этими понятиями нет, и нередко одно понятиеопределяется через другое.
Понятие «издержки» чаще всего применяется в экономической теории,которая изучает их в двух аспектах: на макроуровне (национальная экономика) ина микроуровне (отдельные компании). Изучение издержек основывается на принципе«ограниченные ресурсы — неограниченные потребности», т.е. на факте редкостиресурсов и наличия большого числа альтернативных направлений их использования [20,c.12].
Издержки производства – затраты живого и овеществленного труда напроизводство и реализацию продукции (работ, услуг).
Согласно классическим экономическим теориям трудовой стоимости издержкипроизводства в условиях товарного рыночного производства представляют собойстоимость, «возмещающую в товаре капитальную стоимость С + V, израсходованную в видеэлементов производства»1).
В рыночной экономике все издержки рассматриваются какальтернативные.
Альтернативные издержки – это одни и те же издержки, оцениваемые сточки зрения выгоды на производстве различных товаров и услуг. При этомвыявляется недополученная или упущенная возможность от этих издержек приальтернативном их использовании.
Издержки фирмы с точки зрения экономиста и бухгалтера подразделяютсяна экономические и бухгалтерские.
Под экономическими издержками понимаются все платежи предприятия,необходимые для того, чтобы привлечь и удержать в пределах данного направлениядеятельности ресурсы, к которым относятся труд, земля, капитал,предпринимательские способности. Это есть альтернативные издержки в форме явных(внешних) и неявных (внутренних) издержек.
К внешним (явным) издержкам относят платежи за внешние ресурсы, неявляющиеся собственностью компании (например, поставщикам за сырье и материалы,наемным работникам — за труд, отчисления на соцстрахование, амортизация ит.д.).
Внутренние(неявные, вмененные, издержки упущенных возможностей) издержки представляютсобой издержки, величина которых равна денежным платежам, которые могли бытьполучены за использование собственных ресурсов фирмы. Например, доходпредпринимателя от использования собственного труда; средняя плата, которуюмогла получить фирма от сдачи имущества в аренду; ссудный процент от предоставлениясобственных денег и т.д. [8, c.351].
Бухгалтерские издержки представляют собой денежные расходы напроизводство и реализацию продукции, которые находят свое отражение набухгалтерских счетах. Они включают только явные издержки.
Таким образом, экономисты-теоретики дают более широкое определениеиздержек, чем бухгалтеры. Экономические издержки включают в себя не толькоочевидные денежные расходы, но и «скрытые» альтернативные издержки.
В отечественной практике для характеристики всех издержекпроизводства за определенный период применяют термин бухгалтерские издержки. Всвою очередь, они трансформируются в себестоимость продукции, работ и услуг.
Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собойстоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг)природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов,трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию [1,с.1].
Показатель себестоимости широко применяется на всех уровнях управленияэкономикой. На государственном уровне управления — в качестве базыценообразования. В данном случае себестоимость выступает как предельный уровеньцены, ниже которого данная цена не может быть, так как не будет обеспечиватьсяпростое воспроизводство средств предприятия.
На уровне предприятия себестоимость применяется для оценкиэффективности использования основных и оборотных средств, в качестве основногоинструмента управления производством и обеспечения деятельности предприятия на принципахкоммерческого расчета. Это предполагает сопоставление себестоимости продукции сприбылью, полученной от ее реализации, а также при решении вопросов внедренияновой техники и технологии, повышении качества продукции.
Таким образом, себестоимость как показатель хозяйственнойдеятельности используется в управлении в масштабах всей экономики государства,ее отдельных отраслей, предприятий и их внутрихозяйственных подразделений.
Повышение роли и значения показателя себестоимости в управлениипроизводством, в оценке деятельности и стимулировании коллективов предприятий иобъединений в условиях современной рыночной конкуренции вызывает необходимостьклассификации этого показателя.
Чем больше признаков классификации объекта выделено, тем вышестепень его изученности и управляемости.
В зависимости от источников данных, используемых для исчислениясебестоимости, различают плановую (планово-расчетную), фактическую (отчетную),провизорную, нормативную и сметную себестоимость.
Плановая себестоимость исчисляется в начале календарного периодана планируемый срок и является составной частью плана социального иэкономического развития предприятия. Она определяется с учетом принятых нормрасхода материальных ресурсов, тарифных ставок и норм выработки, а такжеплановых показателей производства продукции.
Фактическая(отчетная) себестоимость рассчитывается в конце отчетного периода по даннымбухгалтерского учета затрат на производство и выхода продукции. Она можетотличаться от плановой, поскольку характеризует реальные затраты напроизводство и реализацию продукции. Величина этих отклонений зависит отпроизводительности труда, эффективности использования основных и оборотныхсредств предприятия, внешних экономических факторов.
Провизорная(ожидаемая) себестоимость устанавливается на основании фактических данных учетазатрат и выхода продукции за девять месяцев и расчетов ожидаемых затрат ивыхода продукции в четвертом квартале. Этот показатель широко применяется вуправлении производством. Руководители и специалисты предприятий, используяпоказатели провизорной себестоимости, имеют возможность разрабатывать наоставшееся до конца года время мероприятия по дальнейшему снижениюсебестоимости продукции и повышению рентабельности производства.
Нормативнаясебестоимость исчисляется по нормам расхода материальных ресурсов, а также наосновании норм затрат труда и расценок по заработной плате, действующих наопределенную дату. По этим нормам отпускают материальные ресурсы дляпроизводственного потребления, а по расценкам начисляют заработную плату.Показатель нормативной себестоимости используется для оперативного контроля надотклонениями фактических расходов от норм.
Сметнаясебестоимость характеризует затраты на производство конкретных изделий илиработ, выполняемых в разовом порядке. Сметная себестоимость составляется, как правило,на капитальный ремонт или строительство отдельных объектов.
Взависимости от состава затрат, формирующих себестоимость продукции, различаютцеховую, производственную и полную (коммерческую) себестоимость.
Цеховаясебестоимость характеризует затраты конкретного внутрихозяйственногоподразделения (цеха, бригады, кооператива и др.) на производство продукции. Вее состав включают все затраты конкретного внутрихозяйственного формирования напроизводство данной продукции, в том числе и затраты на управление этимформированием. Этот показатель себестоимости необходим в условиях внедрениявнутрихозяйственного коммерческого расчета.
Производственнаясебестоимость характеризует величину затрат, обусловленных производствомпродукции на конкретном предприятии. Она слагается из цеховой себестоимости изатрат на управление предприятием.
Полная(коммерческая) себестоимость включает в себя все затраты, связанные спроизводством и реализацией продукции, Она слагается из производственнойсебестоимости и затрат на реализацию продукции [5, с.45].
В зависимости от степени обобщения данных, используемых дляисчисления себестоимости, различают индивидуальную, отраслевую и фирменнуюсебестоимость.
Индивидуальная себестоимость характеризует затраты отдельногопредприятия на производство и реализацию продукции.
Отраслевая себестоимость представляет совокупные расходы напроизводство и реализацию отдельных видов продукции всех предприятий отрасли.Данный показатель исчисляется в разрезе государственных предприятий иколлективных хозяйств района, области, республики.
Фирменная себестоимость включает затраты на производство иреализацию продукции по группе предприятий, входящих в объединение, комбинат,фирму, трест.
В зависимости от времени исчисления различают годовую, квартальнуюи месячную себестоимость.
В процессе производства продукции затраты возникают в различныхпроизводственных сферах, они содержат разные по экономическому содержаниюрасходы, которые зависят от характера изготовления изделий, выполнения работ,технологии и организации труда.
Таким образом, возникает необходимость в классификации всехзатрат, которая отвечала бы всем требованиям планирования, учета,калькулирования и анализа себестоимости продукции.
При расчете себестоимости в целом по предприятию используют классификациюзатрат по экономическим элементам, под которыми понимаются экономическиоднородные виды расходов независимо от того, где и для каких целей онипроизведены и которые на уровне данного предприятия невозможно разложить накакие-либо составляющие.
Сущностьданной классификации заключается в разграничении затрат по признакуэкономической однородности, определяемой на основе функциональной ролиотдельных видов расходов в процессе производства.
Даннаяклассификация едина для всех отраслей промышленности и согласно ПБУ 10/99«Расходы организации» включает следующие элементы затрат:
-материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
- затраты наоплату труда;
- отчисленияна социальные нужды;
-амортизацию основных фондов;
- прочие затраты.
Классификациязатрат по экономическим элементам служит основой для разработки сметы затрат напроизводство; с ее помощью анализируется работа промышленности, в том числеопределяется технический уровень производства, трудоемкость, производительностьтруда; устанавливается потребность предприятия в производственных основных иоборотных фондах.
Такая информация необходима менеджменту и собственникаморганизации, поскольку требуется применять различные методы управления, в томчисле финансовыми потоками организации, в зависимости от специфики преобладаниятого или иного элемента затрат [4, c.12].
Неважно, для каких целей произведены затраты. Важно, что заотчетный период известны показатели накопленной амортизации, расходов наприобретение сырья и материалов, расходы на оплату труда производственногоперсонала.
Метод анализа с использованием группировки затрат по экономическимэлементам может применяться для оценки текущих издержек производства илиобращения, произведенных организацией за данный отчетный период, независимо оттого, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа, оказана лиуслуга.
Но даннаяклассификация не позволяет исчислить себестоимость единицы продукции иустановить величину затрат отдельных подразделений предприятия. Для этих целейиспользуется другая классификация затрат — по статьям калькуляции. Сущностьэтой классификации состоит в разграничении затрат по целевому назначению иместу их возникновения. Иными словами, затраты предприятия подразделяются всоответствии с их производственным назначением, учитывая, что один и тот же видзатрат может иметь различное назначение. Так, топливо расходуется напредприятии как на технологические цели, так и для отопления, т. е. затраты натопливо связаны не только с производством данного вида продукции, но и снуждами предприятия в целом.
В настоящеевремя существует типовая номенклатура статей, которая включает:
1. Сырье иматериалы: включают затраты на эти ресурсы, непосредственно входящие в составготовой продукции. Эти затраты рассчитываются, исходя из норм расхода сырья иматериалов и цен на них (без учета налога на добавленную стоимость).
2. Возвратные отходы (вычитаются): понимаются остатки сырья,материалов и полуфабрикатов, образовавшихся в процессе производства продукции,утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса.
3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственногохарактера сторонних организаций и предприятий.
4. Топливо и энергия на технологические цели: затраты на топливо,электрическую, тепловую и другие виды энергии.
5. Заработная плата производственных рабочих: учитывает основнуюзаработную плату основных производственных рабочих, непосредственно занятыхизготовлением данной продукции.
6. Дополнительная заработная плата основных производственныхрабочих: заработная плата рабочих за непроработанное время.
7. Отчисления на социальные нужды: отчисления в пенсионный фонд,на социальное страхование, обязательное медицинское страхование.
8. Расходы на подготовку и освоение производства: затраты наразработку и освоение заводской технологии производства новой илиусовершенствованной продукции.
9. Износ приспособлений целевого назначения и прочие специальныерасходы: износ пресс-форм, специальной оснастки.
10. Общепроизводственные расходы: расходы на содержание иэксплуатацию оборудования и общецеховые расходы.
Перечисленные статьи представляют собой непосредственные расходыцеха на производство продукции и образуют ее цеховую себестоимость, котораяпоказывает, во что обходится цеху изготовление данной продукции.
11. Общехозяйственные расходы: расходы на содержание аппаратауправления и прочего персонала предприятия, амортизационные отчисления отстоимости основных фондов общезаводского назначения, затраты на их содержание иремонт, налоги, сборы, платежи, расходы на охрану труда, подготовку кадров ит.д.
12. Потери от брака.
13.Прочие производственные расходы: включают расходы настандартизацию, централизованную техническую пропаганду.
14. Попутная продукция (исключается).
Сумма затрат по перечисленным выше статьям расходов, как правило,согласно отраслевым организациям образует производственную себестоимостьпродукции на данном предприятии. Из себестоимости производства вычитаютсебестоимость попутной продукции, которая может получаться вместе с основной,но иметь самостоятельное потребительское значение.
15. Коммерческие расходы: затраты на реализацию готовой продукции,состоящие из расходов на заводскую тару, упаковку, транспортировку продукции,расходов на рекламу и т.д.
Сумма расходов по всем статьям калькуляции составляет полнуюсебестоимость продукции, показывающую общие затраты предприятия на производствои реализацию данной продукции [4, c.13].
Группировка затрат по калькуляционным статьям должна обеспечитьнаилучшее выделение затрат, которые связаны с производством отдельных видовпродукции и могут быть прямо или косвенно включены в себестоимость продукции.
Для более полного обоснования себестоимости в пределах статейзатрат (постатейной номенклатуры) используют различные аналитические группировкизатрат (издержек производства). В отличие от рассмотренных классификаций,которые предполагают системное разграничение всей совокупности затрат поопределенным признакам, аналитические группировки не ставят перед собой такойцели. С их помощью все затраты по статьям калькуляции разделяются на две части,каждая из которых характеризует определенное отношение к признаку, являющемусяосновой конкретной группировки. Выделяют следующие основные аналитическиегруппировки затрат:
1. По целесообразности затраты делятся на производительные инепроизводительные. Производительными называют расходы, которые оправданы илицелесообразны в данных условиях производства. Непроизводительные — это такиерасходы, которые образуются по причинам, связанным с недостатками технологии иорганизации производства, с потерями от брака, простоями, недостачами и т.д.
2. По способу отнесения на себестоимость отдельных продуктовзатраты делятся на прямые и косвенные. Это деление затрат может существовать напредприятиях, выпускающих два и более вида изделий, поскольку при производствеоднородной продукции все затраты будут прямыми.
Прямыми затратами называют экономически однородные расходы,относящиеся на себестоимость конкретного вида продукции прямо, непосредственнов соответствии с обоснованными нормами и нормативами. К ним относятся расходына сырье и основные материалы, транспортно-заготовительные расходы, покупныеизделия, основная заработная плата производственных рабочих, отчисления насоциальные нужды и др.
Косвенными затратами называют расходы, которые нельзя рассчитатьпо отдельным изделиям по признаку прямой принадлежности, поскольку они связаныс изготовлением нескольких видов продукции или с различными стадиями ееобработки. К ним относятся расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования,на подготовку и освоение производства, общепроизводственные, общехозяйственныеи прочие производственные расходы [4, c.14].
3. По отношению к изменению объема производства затраты делятся напеременные и условно-постоянные (пропорциональные и непропорциональные).
Переменными являются затраты, величина которых находится вопределенной прямой пропорциональной зависимости от изменения объемапроизводства. К ним относят затраты на сырье, топливо и энергию, натехнологические цели, оплату труда основных производственных рабочих.
Условно-постоянные — это затраты, величина которых не изменяется взависимости от роста объема производства или изменяется незначительно.Они оплачиваются даже в том случае, если предприятие не производит продукцию. Кним относится амортизация основных фондов и расходы на их текущий ремонт, арендазданий и оборудования, отчисления на соцстрахование, оплата высшегоуправленческого персонала. Эта классификация является информационной базой дляопределения «точки безубыточности» деятельности производственного предприятия,т.е. оптимального соотношения параметров объема производства, себестоимости ицены.
Постоянные и переменные издержки в совокупности образуют валовые(общие) издержки.
Определение валовых издержек позволяет судить о величине затрат,которые несет данное предприятие в результате осуществленияпроизводственно-хозяйственной деятельности, а также правильно формироватьфинансовую политику.
Отношение валовых затрат к объему выпуска дает нам показатель среднихиздержек. Сравнивая средние издержки с ценой или средней выручкой, можноопределить, получает ли фирма прибыль.
При формировании производственного плана предприятия важноустановить характер увеличения объемов производства при добавлении дополнительныхпроизводственных переменных факторов к уже имеющимся фиксированным ресурсам.Этот процесс отражает понятие предельных издержек. То есть предельные издержкипроизводства представляют собой дополнительные затраты, связанные с выпускомеще одной дополнительной единицы продукции.
4. По экономическому содержанию (по отношению к технологическомупроцессу) затраты разделяют на основные и накладные. К основным относятсязатраты, непосредственно связанные с технологическим процессом изготовленияпродукции. Это затраты на сырье, материалы, топливо и энергию натехнологические цели, оплату труда рабочих с отчислениями на социальные нужды,расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования и др.
Накладные расходы не связаны непосредственно с технологическим процессомизготовления продукции, поэтому к ним относятся: оплата трудаадминистративно-управленческого персонала; почтовые, телефонные и канцелярскиерасходы; командировочные расходы; расходы по подписке на газеты и журналы;расходы на содержание пожарно-сторожевой охраны; различные налоги и сборы и др.Накладные расходы являются важнейшим резервом снижения себестоимости продукции.
Помимо рассмотренных аналитических группировок затрат, расходымогут группироваться также по месту возникновения затрат (производственные икоммерческие), по характеру производства (основные и вспомогательные), поцехам, по видам продукции (работ, услуг), по отдельным заказам, по стадиямпроизводства (фазам, переделам).
2. Калькулирование себестоимости продукции. Разработка сметызатрат на производство
Дискуссии о содержании управленческого учета и методах егоосуществления, которые в нашей стране стали особенно активными с конца прошлоговека, не утихают.
Для эффективного управления производственно-финансовым результатомдеятельности предприятия необходимо осуществлять постоянный управленческийконтроль за издержками производства.
Под управленческим учетом издержек производства принято пониматьсистему отражения хозяйственных процессов и результатов производственнойдеятельности конкретного предприятия для принятия управленческих решений потекущему регулированию формирования величины издержек производства и уровнясебестоимости продукции, направленных на достижение производственно-финансовыхцелей [3, c.7].
Можно выделить определенные цели, задачи и принципыуправленческого учета издержек производства.
Итак, целью управленческого учета является сбор, обработка исвоевременное представление информации, необходимой менеджерам и высшемуруководящему составу для принятия решений по планированию, управлению иконтролю в рамках организации.
Если же мы будем рассматривать учет и анализ издержек вопределенной системе, например, в системе сегментарного учета и отчетности, тоцель будет конкретизирована. И в данной системе она состоит в необходимостимаксимально точной детализации издержек по сегментам деятельности организации,центрам ответственности, видам продукции (работ, услуг) [23, c.12].
Основными задачами управленческого учета являются:
1.Своевременное и правильное отражение фактических затрат напроизводство по соответствующим статьям.
2. Предоставление фактической информации для оперативного контроляза использованием производственных ресурсов и сравнение с существующиминормами, нормативами и сметами.
3. Выявление и предупреждение неоправданных расходов и потерь.
4. Определение результатов по структурным подразделениямпредприятия.
К основным принципам управленческого учета издержек производстваотносят следующие:
· системныйподход к управлению затратами;
· методическоеединство управления затратами;
· управлениезатратами на всех стадиях жизненного цикла продукта (работы, услуги);
· оптимальностьв сочетании снижения затрат и повышения качества продукции;
· поискиэффективных методов и инструментов снижения затрат; совершенствованиеинформационной базы в вопросе управления затратами;
· повышениезаинтересованности центров ответственности в снижении затрат [14, c.65].
С однойстороны, управленческий учет издержек производствафункционально связан с другими подсистемами управления предприятием. И поэтомуего относят к управленческому учету.
С другой стороны, он методологически неразрывно связан сбухгалтерским учетом и функционирует в рамках учетной информации, в связи сэтим его еще называют бухгалтерский управленческий учет. И, являясь элементомбухгалтерского учета, он отражает формирование издержек производства,обеспечивает калькулирование себестоимости продукции и выявление производственно-финансовогорезультата хозяйственной деятельности предприятия и его структурных подразделений.Именно поэтому в системе управленческого учета в первую очередь формируетсяинформация об издержках производства.
Учет издержек производства и управление результатами деятельностифирмы в настоящее время не идентично прежней традиционной системе учета иконтроля. И в условиях рыночной экономики управленческий учет издержекпроизводства любого предприятия должен отвечать современным требованияманалитической детализации и обобщения издержек производства для получениянеобходимой и достоверной учетно-отчетной информации собственниками ируководителями предприятий с той целью, чтобы оперативно управлятьпроизводством, себестоимостью продукции и продажными ценами [25, c.60].
В своюочередь, управленческий учет издержек производства включает следующие два раздела:
— собственно учет издержек производства;
— калькуляционный учет себестоимости продукции.
Первый включает учет издержек производства по экономическимэлементам, видам, местам возникновения и объектам учета, а такжесоставление производственных отчетов. Второй включает учет себестоимости покалькуляционным статьям затрат, определение себестоимости продукции по местамвозникновения издержек производства (производственным подразделениям) икалькулирование себестоимости продукции по видам и калькуляционным единицам, атакже составление отчетных калькуляций фактической себестоимости готовойпродукции предприятия. Другими словами, это калькуляционный учет процессовформирования себестоимости всей изготовленной продукции, ее единицы как поотдельным производствам, так и по ее видам, маркам, сортам и наименованиям [3, c.8].
Взаимосвязь собственно учета издержек производства икалькуляционного учета себестоимости продукции в системе управленческого учетаиздержек производства отражена в приложении 1.
Понятия «калькуляция» и «калькуляционный учет» вошли в обиход, какэкономические термины, в конце 19 века и постоянно уточнялись в течение всего20 века. И в конечном итоге они трансформировались в калькулированиесебестоимости продукции.
Значение калькулирования себестоимости продукции в рыночнойэкономике определяется все возрастающей ролью этого показателя в системеуправления производством.
Калькулированием называется совокупность приемов исчислениясебестоимости единицы вырабатываемой предприятием продукции (работ, услуг), арезультат этого процесса называется калькуляцией.
Калькулирование себестоимости как система измерения затрат напроизводство продукции способствует более широкому внедрению экономическихметодов управления производством. При помощи калькулирования затратыпредприятия соединяются с его доходами и определяется уровень рентабельностипроизводства в целом по предприятию, по отдельным отраслям и видам продукции.Калькулирование позволяет выявлять отклонения фактической себестоимостипродукции от плановой (ожидаемой) или нормативной себестоимости и устанавливатьих причины.
Важным вопросом калькулирования себестоимости продукции являетсяправильное установление объекта калькулирования. Под ним следует пониматькалькулируемый вид продукции (работ, услуг), на который относятсясоответствующие затраты.
В зависимости от технологии и характера изготавливаемой продукцииобъектами калькулирования могут быть:
- один продукт или комплекс продуктов по затратам на производствов целом или отдельным процессам, встречается в металлургии, химической, легкой(текстильной) промышленности;
— изделие, группа однородных изделий, серия одновременных изделий(заказ) по затратам в целом или затратам отдельных цехов, участков, встречаетсяв машиностроительном комплексе и в других отраслях обрабатывающейпромышленности;
— вид работ на предприятиях, специализирующихся на выполненииопределенных работ (погрузо-разгрузочных, транспортных).
Наряду с обоснованием объекта калькулирования важно правильноопределить калькуляционную единицу, под которой понимается единица измеренияобъекта калькулирования. Следует выделить следующие виды калькуляционныхединиц:
- натуральные калькуляционные единицы (штуки,тонны, метры, кВт-часы). Они характеризуют выпуск продукции в физическихизмерителях и отражают специфику изделия; их можно измерять, учитывать иоценивать;
- условно-натуральные калькуляционные единицывыражают количество однородной продукции в условных сопоставимых единицах(условный ящик стекла, условная банка консервов);
- условные калькуляционные единицы предусматривают определенноесодержание полезного вещества в продукте, например перевариваемого протеина вкормовой единице;
— калькуляционные единицы в трудовом выражении (нормо-часах)характеризуют объем работы, необходимой для выпуска изделий или оказания услуг;
- калькуляционная единица работы на специализированныхпредприятиях (т/км, машино/час, машино/смена);
- стоимостные калькуляционные единицы: затраты на 1 рубльпродукции, на 1 тыс. рублей выпуска определенных изделий или работ.
Виды калькуляций обуславливаются наличием различных показателейсебестоимости и их назначением в системе экономической информации. По временисоставления калькуляции подразделяются на предварительные и последующие. Кпредварительным относят плановую (расчетно-плановую), сметную, нормативную ипровизорную калькуляции, исчисляемые до изготовления продукции (выполненияработ), к последующим — отчетную калькуляцию, рассчитываемую после изготовленияпродукции.
Большое значение для правильного определения себестоимостипродукции имеет выбор метода калькулирования, под которым понимается системаприемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.
Рассмотрим основные методы калькулирования себестоимостипродукции, которые используются в практической деятельности организаций вусловиях рыночной экономики.
1. В зависимости от объекта калькулирования выделяют следующиеметоды калькулирования:
— котловой метод, где объектом калькулирования признается всепроизводство в целом. Примерами производств, где применение котлового учетаявляется оправданным, очень немного, поскольку использование данного способа напроизводствах, выпускающих неоднородную продукцию, является нарушениемметодологии бухгалтерского учета, приводящим к ряду негативных последствий.Кроме того, данный метод давно устарел, т.к. современному рынку не интереснызатраты организации, ему важны затраты на конкретное изделие, конкурирующее нарынке.
— поиздельный (пообъектовый) метод, в котором объектом учета икалькулирования является единица продукции. Он основан на использовании всехспособов составления калькуляций. Применение того или иного способа зависит отвида производимой продукции, особенностей технологического процесса иперерабатываемого сырья. Главным критерием применения этого метода являетсядлительный (более года) производственный цикл. Он применяется в корабле- и самолетостроении,в строительстве [4, c.18].
— позаказный метод, в котором объектом калькулирования являетсяотдельный производственный заказ, создаваемый на заранее определенноеколичество продукции. В заказе перечисляются изделия, подлежащие изготовлению,а также их количество; сроки выполнения заказа; цеха, участвующие в еговыполнении. Основными характеристиками позаказного метода калькулирования являются:концентрация данных обо всех планируемых и фактически произведенных затратах иотнесение их на отдельные заказы; измерение затрат по каждому заказу, а не попромежутку времени. В целях обеспечения достоверности отнесения затрат насебестоимость конкретного заказа требуется организация надлежащего контроля заправильной выпиской первичных документов в соответствии снормативно-технической документацией. Данный метод применяется при производствеединичных, уникальных, индивидуальных, мелкосерийных или выполняемых поспецзаказу изделий; при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных идругих подобных работ; в машиностроительной и металлообрабатывающей отрасляхпромышленности; на предприятиях издательской деятельности. Коренной недостатокпозаказного метода заключается в получении информации о результатахвыполненного заказа, как правило, после полного его окончания, что сказываетсяна уровне договорной цены [12, c.30].
— пооперационный метод, который относится к смешанным системамкалькулирования и занимает промежуточное положение между позаказным ипопроцессным методами. Для учета материалов используется методика позаказногометода, а для учета заработной платы и общепроизводственных расходов — попроцессного метода. Часто на практике предприятия для отнесенияобщепроизводственных расходов и заработной платы на себестоимость продукции приданном методе используют плановый коэффициент. В результате себестоимостьскладывается из «фактических материалов» и «фактическойзаработной платы и ОПР, распределенных на основе планового коэффициента».Такую себестоимость называют «нормальной себестоимостью», в отличиеот фактической себестоимости, а саму систему калькулирования — «системойнормального калькулирования» (normal costing).
— попроцессный (простой) метод, в котором объектом калькулированияявляются не затраты на производство за отчетный период по организации в целом,а затраты по каждому производственному процессу, под которым следует пониматьтехнологически независимую последовательность операций, результатом которойявляется выпуск готовой продукции определенного вида или группы. Прямые икосвенные затраты учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции.Средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делениемсуммы всех произведенных затрат на количество готовой продукции. Он применяетсяв добывающих отраслях промышленности, на электростанциях, а также напредприятиях, изготавливающих один — два вида продукции.
— попередельный метод позволяет систематизировать затраты попеределу и определить себестоимость полуфабрикатов, идущих на последующуюобработку или на сторону. Это характерно для черной металлургии, литейногопроизводства, химической, текстильной, пищевой промышленности, промышленностистроительных материалов [12, c.31].
2. В зависимости от способа расчета выделяют следующие методыкалькулирования:
— метод прямого счета (калькуляция удельных издержек). Определениесебестоимости единицы продукции осуществляется путем деления общей суммыиздержек на количество выработанной продукции. Применяется в основном напредприятиях, производящих однородную продукцию.
— нормативный метод. Основывается на нормах и нормативахиспользования материальных, финансовых и трудовых ресурсов. Для него характерныследующие основные принципы:
а) составление нормативной калькуляции на основе технологическихнорм затрат;
б) учет отклонений от норм с определением величины отклонений,места их возникновения, причин и виновников;
в) учет фактических затрат путем алгебраического суммирования затратпо текущим нормам, отклонениям от норм и изменениям самих норм.
Применяется на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности(машиностроительной, металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной,шинной, мебельной и др.).
— расчетно-аналитический метод. Предполагает определение прямых затрат на единицу продукциина основе норм расхода, а косвенных затрат — пропорционально признаку,установленному в отрасли.
— параметрический метод основывается на установлениизакономерностей изменения издержек в зависимости от изменения параметров,определяющих качество продукции. Позволяет определить затраты на улучшениекачественных параметров продукции. Критерием применения данного метода служиткалькулирование однотипных, но разных по качеству изделий.
— метод исключения затрат, который заключается в том, что один видпродукции, полученной в результате комплексной переработки сырья, считаетсяосновным, а остальные — побочными. Из общих затрат на переработку сырьяисключают стоимость побочной продукции, а оставшуюся сумму относят на себестоимостьосновной продукции. Для определения стоимости побочной продукции пользуютсяразличными методами: действующими отпускнымиценами предприятия на побочную продукцию; ценамина заменяемое побочную продукцию сырье; издержками на изготовление побочнойпродукции. Применяется в нефтеперерабатывающем, коксохимическом,обогатительном, мясомолочном
производствах [4,c. 25].
— коэффициентный метод, который основывается на использованиикоэффициентов при распределении комплексных затрат между полученнымипродуктами. Одному из продуктов присваивается коэффициент 1, а остальныеприравниваются к нему в зависимости от выбранного признака (веса продукции,отпускных цен на продукцию, содержания органических веществ и т. п.).
— комбинированный метод. Представляет собой сочетание двухвышеназванных способов. Расчет осуществляется в несколько этапов. Во-первых, продукцияделится на основную и побочную. Во вторых, побочная продукция исключается изобщих затрат в процентах к издержкам на переработку всего сырья. В третьих,оставшаяся после исключения сумма затрат распределяется между основными видамипродукции в соответствии с коэффициентами.
3. В зависимости от степени распределения затрат выделяют методы,которые в наибольшей степени распространены в зарубежной практике системы учетазатрат:
— модель полного распределения затрат (Absorption-costing) представляет собойсистему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, согласнокоторой все прямые производственные затраты и все косвенные затраты включаютсяв себестоимость продукции. Общая сумма косвенных затрат распределяется по видампродукции пропорционально выбранным коэффициентам распределения. Выборкоэффициентов распределения зависит от отраслевых особенностей, размеров предприятия,его организационной структуры, ассортимента выпускаемой продукции и другихфакторов [21, c.10].
На наш взгляд, основными преимуществами данной системы являются возможностьопределить себестоимость и рентабельность отдельных видов продукции; применение в целях финансового учета и составления внешнейотчетности; возможность исчислить полнуюсебестоимость готовой продукции, запасов готовой продукции на складе инезавершенного производства; широкая сфера применения, возможность применениядля расчета цепы за единицу продукции.
К недостаткам системы относятся субъективность выбора коэффициентараспределения; при сложной организационной структуре и большом ассортиментепродукции существует вероятность выбора некорректной базы распределения, чтоискажает реальную величину себестоимости и ведет к установлению необоснованныхцен; неоднозначность отнесения затрат к одной группе; невозможность применениядля сравнительного анализа себестоимости однородных товаров, производимыхразными предприятиями.Модель применяется па предприятиях малых и среднихразмеров, а также на предприятиях, производящих один или несколько видовпродуктов. На более крупных предприятиях, а также на предприятиях созначительной номенклатурой выпускаемой продукции эффективнее применять системуучета полных затрат в комбинации с другими системами учета.
— модель частичного распределения затрат (Direct-costing) представляет собойсистему учета затрат и калькулирования себестоимости, согласно которой толькопеременные производственные затраты включаются в себестоимость продукции, апостоянные затраты в общей сумме относятся на финансовый результат деятельностии не разносятся по видам продукции. Основным понятием данного методакалькулирования себестоимости продукции является маржинальный доход. Это доход,который получает предприятие после возмещения всех переменных затрат.
Преимуществами данной системы являются: установление взаимосвязимежду объемом производства, величиной затрат и прибылью; определениеточки безубыточности; возможность примененияболее гибкой системы ценообразования и установление нижней цены единицыпродукции; упрощение расчета себестоимости (по сравнению с системой учетаполных затрат), поскольку отсутствует процедура распределения постоянныхрасходов по видам продукции; возможностьсоставления оптимальной производственной программы и плана сбыта продукции;возможность определить прибыль, которую приноситпродажа каждой дополнительной единицы продукции, что позволяет планировать ценыи скидки на определенный объем продаж.
Кроме этого, модель «директ-костинг» обладает и недостатками:ведение учета затрат только по производственной себестоимости, что не отвечаеттребованиям российского законодательства в части формирования себестоимости; отсутствиеинформации о полной себестоимости единицы продукции.
— система учета нормативных затрат (Standard-cost), которая являетсяпродолжением нормативного метода учета затрат, но не его аналогом. Не смотря нато, что обе системы предполагают учет полных затрат и учитывают затраты впределах норм, в рамках нормативною метода отклонения от нормативных затратвключаются в себестоимость, тогда как в системе учета «стандарт-кост»сверхнормативные расходы относятся на финансовые результаты или на виновныхлиц. При нормативном методе нормируются прямые затраты, а косвенныераспределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе«стандарт-кост» стандарты разрабатываются для всех видов затрат, а также длядоходов и некоторых производственных показателей [20, c.10].
Недостатки данного метода: система зависима от внешних условий, ееневозможно применить на всех стадиях жизненного цикла продукции, она неохватывает качественных показателей деятельности предприятия.
Помимо всех выше отмеченных методов, на современном этапеприменяется ABC-метод (activity based costing). Это метод учета затратпо видам деятельности.
Общеизвестны недостатки традиционных методов калькулированиясебестоимости продукции, которые малопригодны для принятия управленческихрешений, особенно при оценке деятельности различных сегментов рынка. Крометого, не все виды затрат зависят от объема произведенной продукции. Например,затраты по логистическим операциям определяются количеством партийпроизведенной продукции, затраты по изменению дизайна продукции, сроков доставки,удовлетворению вновь возникающих требований потребителей связаны в большей мерес количеством потребителей и структурой доли рынка, охватываемой предприятием.В результате возникают искажения, которые приводят к критике традиционнойсистемы учета затрат как системы, основанной на произвольном распределениизатрат и дающей информацию, являющуюся бесполезной в процессе принятия решений.Отличительная особенность ABC-метода заключается в том, что с его помощьюможно устранять недостатки традиционных методов калькулирования полнойстоимости, наиболее точно отслеживая и контролируя расходы по различным видамдеятельности, отдельным направлениям и сферам бизнеса. Он основанна утверждении, что продукция не является причиной возникновения затрат, аявляется причиной операций (деятельности), в результате которых и возникаютзатраты.
Сущность ABC-метода заключается в следующем: всяфинансово-хозяйственная деятельность предприятия представляется в видестоимостных потоков или набора определенных видов деятельности, которыевыстраивают стоимостную цепочку по формированию затрат выпускаемой продукции.Такое представление ABC-метода позволяет косвенные затраты превратить в прямые инепосредственно относить на изготавливаемую продукцию. Для каждого видадеятельности устанавливается вектор измерения активности — «драйвер затрат» (cost driver), отражающий сущностьданного вида деятельности и увязанный с калькулируемым объектом — и стоимостьдрайвера затрат [16, c.30].
В отличие от калькулирования себестоимости продукции, Смета затратпредставляет собой сводный план всех расходов предприятия на предстоящий периодпроизводственно-финансовой деятельности. Она определяет общую сумму издержекпроизводства по видам используемых ресурсов, стадиям производственнойдеятельности, уровням управления предприятием и другим направлениям расходов. Всмету включаются затраты основного и вспомогательного производства, связанные сизготовлением и продажей продукции, товаров и услуг, а также на содержаниеадминистративно-управленческого персонала, выполнение различных работ и услуг,в том числе и не входящих в основную производственную деятельность предприятия.Планирование видов затрат осуществляется в денежном выражении напредусмотренные в годовых проектах производственные программы, цели и задачи,выбранные экономические ресурсы и технологические средства их выполнения. Всеплановые задания и показатели конкретизируются на предприятии в соответствующихсметах, включающих стоимостную оценку затрат и результатов. Например, сметарасходов составляется как план ожидаемых затрат по различным видам выполняемыхработ и применяемых ресурсов. Смета перспективных доходов устанавливаетпланируемые денежные поступления и расходы на предстоящий период. Смета затратна производство продукции показывает планируемые уровни материальных запасов,объемы выпускаемой продукции, стоимость различных видов ресурсов и т.д. Своднаясмета увязывает все затраты и результаты по основным разделам годового планасоциально-экономического развития предприятия.
Сметный метод является наиболее распространенным на российскихпромышленных предприятиях. Его применение обеспечивает тесную взаимоувязку иприведение в единую систему расчетов комплексного плана. При этом методе всезатраты на производство по отдельным элементам сметы находятся по даннымсоответствующих разделов годового плана. Порядок определения сметных затратобычно следующий.
1. Затраты на основные материалы, полуфабрикаты и комплектующиеустанавливаются на основе плана годовой потребности материальных ресурсов. В сметувключаются лишь те затраты, которые в течение планового периода будутизрасходованы и подлежат списанию на производство продукции. Иными словами,потребность в материалах принимается без учета изменения остатков складскихзапасов. В стоимость материалов включаются суммарные затраты не только наизготовление основной продукции, но и на выполнение других работ и услуг всоответствии с планом их реализации на рынке, а также на реконструкцию ирасширение различных подразделений предприятия и выпуска готовой продукции, нос вычетом стоимости возвратных материальных отходов.
2. Затраты на вспомогательные материалы также принимаются на основаниигодовых планов их потребности. В состав этих затрат принято включать стоимостьрасходуемых в плановом периоде покупных инструментов и малоценногохозяйственного инвентаря.
3. Стоимость топлива в смете затрат планируется безотносительно кего использованию в технологических процессах или в хозяйственно-бытовыхслужбах. Общие затраты устанавливаются без учета изменения остатковэнергетических ресурсов.
4. Стоимость энергии включается в смету затрат отдельным элементомтолько в том случае, если предприятие покупает ее у внешних поставщиков. Всостав этих затрат входят все виды расходуемой энергии: электрическая (силовая,осветительная), сжатый воздух, вода, пар, газ и др. Если какой-то вид энергиивырабатывается на самом предприятии, то данные затраты относятся насоответствующие элементы сметы затрат (материалы, заработная плата и т.д.).
5. Основнаяи дополнительная заработная плата всех категорий персонала определяется подействующим тарифным ставкам и окладам с учетом сложности и трудоемкостивыполняемых работ, численности и квалификации работников. Сюда же включается ифонд заработной платы несписочного состава работающих, который обычно относитсяна счет основного производства.
На общийфонд заработной платы промышленно-производственного персонала планируютсяначисления на социальные нужды по действующим в плановый период ставкам,которые в 1998 г. составляют 41%.
6. Амортизационныеотчисления предназначены для возмещения износа технологического оборудования,промышленных зданий, производственных сооружений и других основных фондов засчет себестоимости выпускаемой продукции. Общий размер амортизационныхотчислений зависит от существующих норм амортизации, срока службы оборудованияи первоначальной стоимости основных производственных фондов.
7.Прочие денежныерасходы включают затраты, не предусмотренные в предыдущих статьях сметы производства.По каждой из статей прочих расходов необходимо обосновать величинусоответствующих затрат по существующим нормам или опытным данным.
Разработаннаясмета затрат на производство должна также соответствовать запланированномуобъему реализации товаров и услуг. При необходимости допускается корректировкапланируемых расходов с учетом изменения норматива складских запасов готовойпродукции, незавершенного производства, материальных запасов, затрат будущихпериодов и т.п.
3. Путиснижения себестоимости продукции предпринимательской фирмы
Снижение издержек производства имеет большое значение для предприятия,потому что является одним из решающих источников увеличения накоплений дляцелей расширения производства и повышения благосостояния персонала и, что самоеглавное, способствует предприятию вести ценовую конкуренцию.
Работа па снижению издержек проводилась всегда. Разница состоялалишь в степени остроты этой проблемы. Достаточно сказать, что стратегиялидерства в снижении издержек как основная линия развития фирмы, появилась ещев 20-е годы. В нашей стране процессы, происходящие в западной теории ихозяйственной практике, не вызывали особого интереса, а тем более не возникалвопрос их творческого использования. Между тем позитивные концепции западныекомпании брали себе на вооружение.
«Сокращайте издержки! Сокращайте и еще раз сокращайте!». Именнотакой призыв ко всем компаниям стал стремительно распространяться в США,Германии, Великобритании, Швейцарии и других странах в 90-е годы. Значительныерыночные преимущества, получаемые при использовании стратегии сниженияиздержек, привели к тому, что многие западные компании провозгласили снижениеиздержек в год на 5 — 10% главной целью своей деятельности. Одной из первых,кто стал активно и целенаправленно заниматься этой работой, явиласьамериканская компания «General Electric» [18, c.53].
Обращаясь к российским условиям, следует обратить внимание на то,что большинством российских предприятий в условиях рыночной экономики еще непреодолены негативные последствия экономических преобразований 90-х годов,когда издержкам производства не уделялось серьезного внимания в силуобъективных причин (например, постоянный рост цен лишал смысла вести борьбу заснижение издержек производства). Это приводило к их значительному росту. Посравнению с развитыми странами промышленное производство в России болеематериало- и трудоемкое. Энергоемкость российского ВВП — едва ли не самаявысокая в мире. Все это обуславливает низкий уровень конкурентоспособностипредприятий, обостряя проблему конкурентоспособности России на мировых рынках.Парадокс заключается в том, что именно конкуренция ставит предприятия переднеобходимостью усиливать внимание к издержкам производства. Возникает следующаялогическая зависимость:
/>
В настоящее время существуют следующие направления сниженияиздержек производства, которые свойственны всем сферам национальной экономики:
— уменьшение материальных и энергетических затрат (экономияматериалов и энергетических средств);
— совершенствование организации труда (опережающий ростпроизводительности труда, т.е. экономия затрат живого труда);
— сокращение накладных расходов по обслуживанию и управлениюпроизводством (реконструкция и техническое перевооружение предприятий,улучшение использования основных фондов и т.д.);
— использование достижений НТП (внедрение передовых исовершенствование действующих технологий и оборудования, использование новыхвидов сырья);
— государственное регулирование экономических процессов(государственные программы в области НТП, государственные стандарты и т.п.).
Рассмотрим, какие стратегии снижения издержек разрабатываютведущие российские компании.
Например, компания РАО «ЕЭС России», отличающаясявысокой фондоемкостью и капиталоемкостью производства электроэнергетики,реализует программу управления издержками. В качестве основных направленийснижения издержек производства намечены следующие: вывод ремонтных услуг всамостоятельные бизнесы и создание конкуренции на этом рынке; оптимизациязатрат на топливо; оптимизация структуры и численности персонала; выход изнепрофильных бизнесов.
В 2002 г. в РАО «ЕЭС России» был начат первый этап проекта«Сокращение затрат» по электростанциям федерального уровня. Пилотныйпроект был реализован на Конаковской ГРЭС. Конечными целями проекта должны былистать повышение долгосрочной конкурентоспособности станций, увеличение ихзагрузки в рыночных условиях, подготовка профессиональных специалистов иразработка новых технологий. Все это позволяет увеличивать вклад сниженияиздержек производства в общие показатели развития компании. Если в 2002 г. размер снижения затрат составлял 2,8% годового объема продукции компании, то в 2003 г. задание по суммарному снижению издержек всеми АО-энерго и АО-электростанциями составляет 4,4%[17, c.54].
Знание удельного веса каждого элемента издержек позволяет выработатьмероприятия, направленные на снижение размера наиболее крупных статей. В РАО«ЕЭС России», например, структура снижения затрат включает в себяболее десяти позиций. Самая крупная доля в экономии средств приходится натопливные расходы (36% всех затрат). В первом квартале 2003 г. затраты по этой статье были снижены на общую сумму 1 млрд. руб., или 24% общего объемаснижения расходов. Второй по величине снижения затрат составляющей являетсястатья «Снижение потерь энергии» (15%). Ряд энергокомпаний в2002-2003 гг. не смог снизить коммерческие и технологические потери в сетяхиз-за недостаточного финансирования дорогостоящих мероприятий по приобретению иустановке приборов учета. Значительная доля сокращения затрат приходится настатьи «Ремонты и материалы». Экономия составила более 820 млн. руб.,при первоначальной стоимости общего объема закупок 9 млрд. руб.
ОАО «Автосельмаш», например, в целях снижения материалоемкостиорганизует контроль за рациональным использованием материалов, которыйосуществляется двумя методами: партионным и инвентарным [22, c.50].
Первый метод применяется в цехах, где осуществляется раскройметалла, тканей, кожи и других материалов. В этих цехах материалы со складавыдаются под отчет по фактическому весу и количеству. Количество выработанныхдеталей при этом методе фиксируется в раскройных листах. Второй — в литейных икузнечных цехах. Для определения фактического расхода материала на каждоепервое число месяца в цехах производится инвентаризация неиспользованныхостатков материалов. К количеству материалов, полученных цехом за месяц,прибавляют неиспользованный остаток материалов на начало месяца и исключаютостаток неиспользованного материала на конец месяца. Полученный таким образомфактический расход материалов сравнивают с нормативным, пересчитанным нафактическое количество полученных заготовок. Разница показывает экономию илиперерасход цеха по материалам, которые распределяют между изделиями илизаказами пропорционально нормативному расходу материала на фактический выпуск.
Возможности экономии заключены и в самих издержках производства, вспособе их учета. Одним из путей решения этой задачи является операционныйанализ (CVP — анализ). Он помогает руководителям предприятий выявитьоптимальные пропорции между постоянными и переменными издержками. Важнаясоставляющая операционного анализа — исследование чувствительности операционнойприбыли предприятия к изменениям других показателей, т.е. следует определить,как повлияет на прибыль изменение переменных расходов на единицу реализации назаданный процент, какой будет прибыль, если постоянные расходы вырастут(сократятся) на заданную величину?
Одним из предприятий, успешно применяющих операционный анализ,является ОАО «Ульяновский авторемонтный завод». Проведя сравнительнуюхарактеристику методов распределения постоянных и переменных затрат и выбравнаиболее эффективные, предприятие получило возможность снизить затраты наобработку исходных данных, повысить точность в распределении затрат по видампродукции, иметь необходимую информацию для принятия эффективных исвоевременных управленческих решений.
Как показывает практика работы российских предприятий, покасистема управления затратами охватывает весьма ограниченное число предприятий.Те из них, которые ее применяют, ограничиваются в основном внутреннимифакторами снижения издержек, чаще всего экономией на оплате труда.
Например, в ОАО «Росгосстрах» в целях снижения издержекбыли выведены за штат и переведены на работу в одно из отделений компании ООО«Росгосстрах-Холдинг» около 300 ведущих сотрудников центральногоаппарата «Росгосстраха». Более масштабная работа по снижению затратведется на Первом московском заводе радиодеталей. Здесь при разработке иутверждении бюджета во главу угла ставится экономическое обоснование всемислужбами планируемых на отчетный период расходов, жесткий контроль завыделяемыми ресурсами. Но опять-таки это внутренние факторы [18, c.57].
Совершенствование механизмов государственного регулирования вобласти снижения издержек производства приобретает в России особую значимость всвязи с принципиальной особенностью развития рынка в нашей стране, о которойуже упоминалось выше.
Например, важнейшими направлениями государственного регулированияв области АПК являются: создание необходимых экономических условий длясамоокупаемости аграрной сферы и расширенного воспроизводства отрасли, включаявоспроизводство населения, природных ресурсов и производственного потенциала; созданиеи реагирование механизмов рыночного ценообразования, пропорций внутри- имежотраслевого обмена; финансирование программ снижения издержек производства,привлечения инвестиций, повышения качества и конкурентоспособности продукции.Главные направления государственной поддержки и регулирования должны бытьсвязаны с ростом эффективности производства и снижением себестоимостипродукции. На решение этих и других задач развития АПК направлен Закон РФ «Огосударственном регулировании агропромышленного производства» от 14 июня1997г. № 100-ФЗ.
В российской практике имеет место применение западных методикснижения издержек. Например, относительно новая для отечественных предприятийметодология управления затратами Target Costing (Таргет Костинг), что впереводе с английского означает «Целевые издержки». Ее еще называют системой«точно вовремя», родиной которой считают Японию. Метод целевых издержекпоказывает, что выпуск высококачественной продукции возможен при относительноневысоком или даже снижающемся уровне издержек. Одним из первых, кто доказалэто, были японские машиностроительные компании Toyota и Honda.
Сущность данного метода состоит в том, целевые затраты формируютсяс учетом ситуации, сложившейся на рынке данного товара, под влиянием внешнихфакторов (покупателей, конкурентов), заранее планируется размер скидок, непредвиденныхрасходов, величина налогов и желаемая прибыль [15, c.39].
Кроме того, он позволяет стабилизировать цену на нужном уровне,что особенно важно для России, т.к. цена для российских потребителей является всилу их слабой платежеспособности основным фактором при принятии решения длясовершения покупок. Таким образом, система поддерживает стратегию снижениязатрат еще на стадии проектирования продукта, т.е. является стратегическим, ане сугубо операционным инструментом.
Другим примером является технология Бизнес Юнит Менеджмент,которая нашла свое применение в компании, занимающейся торговлей автомобилями.При ее внедрении у руководителей подразделений появляется финансоваяответственность за результаты деятельности. Это заставляет их самостоятельно боротьсяс потерей рентабельности подразделений, и если руководитель не найдет способаснижения расходов, у него появляется риск потерять деньги или работу, чтовынуждает его искать решения по сокращению издержек. Данная компания приняласледующие инновационные решения, которые позволили сократить издержки: введениеконкуренции по закупкам между поставщиками и собственными службами, страхованиеавтотранспорта, загрузка основных средств, установка канала связи, увольнениевысокооплачиваемого сотрудника, покупка технологии оформления, установкастационарной сотовой станции и др.
Таким образом, зарубежный опыт минимизации издержек вносит весомыйвклад в отечественную теорию и практику управления затратами, поскольку Россиянаходится на стадии формирования рыночной экономики.
Заключение
Рассмотреви проанализировав основные вопросы данной курсовой работы, мы можемсформулировать ряд следующих выводов.
Понятия«издержки производства» и «себестоимость продукции» являются одними из главныхэкономических категорий на современном этапе развития. Отличие их в том, чтокатегория «издержки производства» находит применение в экономической теории ипо существу шире понятия «себестоимости». Последняя, в свою очередь,используется в бухгалтерском и управленческом учетах, отражая различныепроизводственные отношения.
Себестоимостькак обобщающий показатель в системе показателей эффективности производства вконечном итоге характеризует результаты основного вида деятельностихозяйствующего субъекта в условиях рыночной экономики, то есть ставит в прямуюзависимость его расходы от получаемых им доходов. Он широко применяется на всехуровнях управления экономикой.
Прирасчете себестоимости в целом по предприятию используют классификацию затрат поэкономическим элементам, по типовой номенклатуре статей, а также используютаналитические группировки затрат.
Существованиеразличных классификаций затрат, включаемых в себестоимость продукцииобъясняется тем, что любое предприятие стремится получить точную себестоимостьпродукции (работ, услуг), которая, в свою очередь, является ключевым вопросом впроблеме оптимизации затрат.
Управленческийконтроль за издержками производства является неотъемлемой частью экономическойполитики предприятия, направленной на обеспечение текущей деятельности необходимымиресурсами и бесперебойности осуществления производственного процесса.
Двесоставляющие управленческого учета составляют основу системы управления напредприятии. Собственно учет издержек производства оказывает прямое влияние нанепрерывное повышение технического уровня производства и его эффективность. Аналичие различных методов калькулирования себестоимости продукции позволяетполучить достоверные данные о расходах на единицу продукции, а такжеобоснованные сводные показатели себестоимости изделий. Причем каждый методимеет свои преимущества и недостатки. При помощи калькулирования затратыпроизводства соединяются с его доходами и определяется уровень рентабельностипроизводства в целом по предприятию, по отдельным отраслям и видам продукции.
Снижениематериальных, трудовых и финансовых ресурсов в расчете на единицу производимойпродукции позволит повысить эффективность производства и увеличить в конечномитоге прибыль, которая является основной целью предпринимательскойдеятельности.
Опытпоказывает, что на отечественных предприятиях существуют различные направленияснижения издержек производства, но как такового единого «рецепта» нет. Этообъясняется специфическими особенностями отдельного предприятия (такимиэкономическими показателями, как материалоемкостью, трудоемкостью, типоморганизационной структуры и др).
Наконец,хотелось бы отметить, что применение зарубежного опыта минимизации издержекпроизводства имеет большое значение для российских предприятий, поскольку онстимулируют инновационную инициативу всех сотрудников предприятия, чтопозволяет создать сильную рыночную команду и с успехом конкурировать не толькос отечественными, но и с иностранными компаниями.
Библиография
1. Положение «О составе затрат попроизводству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимостьпродукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов,учитываемых при налогооблажении прибыли», утв. постановлением Правительства РФот 31.05.2000 №420.
2. Положение по бухгалтерскому учету10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н(в ред. от 30.03.2001).
3. Врублевский Н.Д. Управленческийучет издержек производства и себестоимости продукции в отраслях экономики:Учебник. – М.: Инфра, 2004.
4. Глебова О.П., Иванов К.А.Формирование себестоимости: бухгалтерский учет и налогооблажение. – М.: МЦФЭР,2005.
5. Грузинов В.П. Экономикапредприятия: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2001.
6. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский иуправленческий учет: Учеб. – М.: Экономистъ, 2004.
7. Керимов В.Э. Учет затрат,калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы:Учеб. – М.: Дашков и К, 2005.
8. Кураков Л.В. Курс экономическойтеории: Учебное пособие. – М.: Геолис АРВ, 2005.
9. Панков Д.А. Бухгалтерский учет ианализ за рубежом: Учебное пособие. – М.: Новое знание, 2003.
10. Табурчак П.П. Экономикапредприятия: Учебник для вузов. – М.: Ростов н/Д: «Феникс»,2002.
11. Бурханов Р. Некоторыеконцептуальные вопросы формирования себестоимости издержек производства иснижения себестоимости сельскохозяйственной продукции.//Экономика и управление.– 2004.- № 4.
12. Бычкова С.М. Аудит затрат напроизводство. //Аудиторские ведомости. – 2005. — № 1.
13. Врублевский Н. Управленческийконтроль за издержками производства.//Бухгалтерия и банки. – 2005. — № 4.
14. Гусева И.Б. Предпосылкиинтегрированного управления затратами предприятия. //Менеджмент в России и зарубежом. – 2005. — № 3.
15. Гусева И.Б. Управление целевымизатратами. //Финансы и кредит. – 2005. — № 34.
16. Ермакова Н.А. ИспользованиеАВС-метода при распределении и анализе коммерческих расходов. //Экономическийанализ: теория и практика. – 2005.- № 9.
17. Королев В. Механизм обеспеченияэкономического роста фирмы. //Экономист. – 2004. — № 1.
18. Королев С.В. Издержкипроизводства в системе конкурентоспособности компании: зарубежный опыт ироссийская практика. //Внешнеэкономический бюллетень. – 2003. — № 6.
19. Лунин В. Сокращение издержек. //Бухгалтерскийучет. – 2006. — №5.
20. Платонова Н. Затраты и ихклассификация. //Финансовая газета. – 2005. — № 34.
21. Платонова Н. Формированиесебестоимости в системах учета затрат. // Финансовая газета. – 2005. — № 41.
22. Попова Л.В. Процедуравнутрипроизводственного учета затрат и управления себестоимостью. //Финансовыйменеджмент. – 2004. — № 1.
23. Соколов А.А. Особенностиорганизации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции операционныхсегментов предприятия. //Аудитор. – 2005. — № 8.
24. Туякова З.С. Понятиясебестоимости и рыночной стоимости в системе категорий бухгалтерского учета. //Бухгалтерскийучет. – 2006. — № 8.
25. Хоружий Л.И. Управленческий учетзатрат. //Аудиторские ведомости. – 2005. — №4.