--PAGE_BREAK--
В данном примере дополнительные затраты (стоимость консультационных услуг) составляют 5900 руб. Таким образом, организация может отнести эти затраты на прочие расходы в момент оприходования на баланс ценных бумаг (при условии, что такой порядок отражен в ее учетной политике по бухгалтерскому учету).
В этом случае данная операция оформляется в бухгалтерском учете следующей проводкой:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», К-т 60 — 5900 руб. — отнесена на прочие расходы стоимость консультационных услуг, связанных с приобретением ценных бумаг.
Подобный метод отнесения расходов исходя из уровня существенности не применяется для целей налогообложения. Поэтому в налоговом учете стоимость ценных бумаг будут формировать все расходы, связанные с их приобретением (в примере — 505 900 руб.).
Часто организации оплачивают полученные товары, выполненные работы или оказанные услуги ценными бумагами. В этом случае первоначальной стоимостью таких финансовых вложений признается стоимость активов (товаров, работ, услуг), переданных или подлежащих передаче организацией (п. 14 ПБУ 19/02). При этом стоимость активов, переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. Это означает, что первоначальная стоимость ценных бумаг определяется в подобной ситуации бартерным договором (или актом взаимозачета), но не ниже стоимости переданных в обмен товаров (работ, услуг). При этом для целей налогообложения стороны должны руководствоваться положениями ст. 40 НК РФ о соответствии договорных цен на обмениваемые товары (работы, услуги) рыночной стоимости таких товаров (работ, услуг). Приведем пример.[11]
ОАО «Техпром» в обмен на поставку своей продукции (оборудования) получило от покупателя ООО «Альтернатива» акции АКБ «Интерпромстройбанк». Стоимость обмениваемого имущества определена бартерным договором в размере 590 000 руб.
Себестоимость переданной в обмен продукции составила 480 000 руб.
Переход права собственности на обмениваемое имущество по условиям договора наступает при его передаче покупателю либо транспортной организации — перевозчику.
В бухгалтерском учете ОАО «Техпром» данные операции должны быть оформлены следующими проводками:
В рассмотренном выше примере все вышеприведенное относится только к продавцу акций (ООО «Альтернатива»), в оплату которых он получает готовую продукцию (оборудование). Приобретатель акций (ОАО «Техпром») вообще не принимает к вычету никакого НДС, так как операции с ценными бумагами освобождаются от обложения данным налогом.
2.2. Переоценка ценных бумаг
В отличие от большинства других видов имущества организации (основных средств, материально-производственных запасов и т.д.), переоценка которых производится только в исключительных случаях, ПБУ 19/02 предусматривается изменение первоначальной стоимости отдельных категорий финансовых вложений.
Переоценка ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость, производится на момент смены котировок на рынке ценных бумаг. При этом доходы, полученные от такой переоценки (положительная разница), не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 24 п. 1 ст. 251 НК РФ).[12]
В равной степени и убыток от переоценки ценных бумаг (отрицательная разница) не принимается для целей налогообложения (п. 46 ст. 270 НК РФ).
Финансовые вложения (в том числе ценные бумаги), по которым текущая рыночная стоимость не определяется, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).
Соответственно такая группа финансовых вложений не подлежит корректировке. Однако это не означает, что их первоначальная стоимость остается всегда неизменной.
Так, по долговым ценным бумагам (облигациям, векселям и т.д.), по которым текущая рыночная стоимость не определяется, организации разрешается относить разницу между их первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) (п. 22 ПБУ 19/02).[13]
Как следует из вышеприведенного положения, организация самостоятельно принимает в данном случае решение о том, производить ли ей изменение первоначальной стоимости долговых ценных бумаг или отражать начисление дохода на отдельном счете (например, на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Выбранный способ должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. Приведем пример.[14]
ООО «Альтернатива» приобрело в мае облигации, уплатив продавцу 90 000 руб. По условиям выпуска данных облигаций их владелец ежеквартально (30-го числа последнего месяца квартала) получает купонный доход в размере 5000 руб. Номинальная стоимость облигаций — 105 000 руб.
До срока погашения облигаций остается еще три квартала.
Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета предусмотрено доведение первоначальной стоимости долговых ценных бумаг до их номинальной стоимости.
В бухгалтерском учете такие операции оформляются следующими проводками:
Таким образом, в балансе на конец года долговые ценные бумаги (облигации) уже будут отражены по их номинальной стоимости — 105 000 руб. (90 000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб.), если до конца года они не будут погашены.
Что касается налогообложения подобных операций, то в рассматриваемой ситуации организация не доводит финансовые вложения (ценные бумаги) до их рыночной стоимости, а получает купонный (то есть фиксированный) или процентный доход. Поэтому такие суммы подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль независимо от фактического поступления денежных средств (для организаций, учитывающих доходы и расходы по методу начисления) (п. 1 ст. 271 НК РФ).
Более того, для целей налогообложения подобный доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода независимо от условий договоров (п. 6 ст. 271 НК РФ). Например, если по условиям договора проценты по долговым обязательствам начисляются только при погашении основного долга, организация все равно обязана ежеквартально производить начисление дохода равными суммами в течение действия договора.
Все вышеприведенное относится к организациям, учитывающим доходы и расходы по методу начисления. Для организаций, применяющих кассовый метод признания доходов и расходов, такого рода доходы признаются в момент фактического поступления денежных средств на их счета (п. 2 ст. 273 НК РФ).
2.3. Выбытие ценных бумаг
Стоимость выбывающих ценных бумаг, которые не переоценивались исходя из текущей рыночной стоимости, устанавливается исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов (п. 26 ПБУ 19/02):
— по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений (ценных бумаг);
— по средней первоначальной стоимости;
— по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (способ ФИФО).
Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете выбытия ценных бумаг, оцениваемых по первоначальной стоимости каждой единицы.[15]
В ОАО «Техпром» в качестве финансовых вложений числятся векселя АКБ «Интерпромстройбанк» первоначальной стоимостью 1 000 000 руб., номинальной стоимостью — 1 200 000 руб.
Рассмотрим подробнее отражение в бухгалтерском учете выбытия ценных бумаг:
погашение (то есть возврат банком стоимости данных векселей с уплатой причитающегося по ним процентного дохода или дисконта):
Д-т 51 К-т 91, субсчет «Прочие доходы», — 1 200 000 руб. — поступили на расчетный счет организации денежные средства в счет погашения стоимости векселей;
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги», — 1 000 000 руб. — списана первоначальная стоимость долговых ценных бумаг (векселей);
Д-т 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов», К-т 99 — 200 000 руб. (1 200 000 руб. — 1 000 000 руб.) — получена прибыль от выбытия ценных бумаг при их погашении.
Прибыль в аналогичном размере (200 000 руб.) будет отражена и для целей налогообложения;
реализация ценных бумаг по договорной цене 1 100 000 руб.:
Д-т 76 К-т 91, субсчет «Прочие доходы», — 1 100 000 руб. — переданы покупателю (реализованы) ценные бумаги (при условии перехода права собственности на них по договору купли-продажи);
Д-т 51 К-т 76 — 1 100 000 руб. — поступила от покупателя сумма в оплату реализованных векселей;
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги», — 1 000 000 руб. — списана первоначальная стоимость долговых ценных бумаг (векселей);
Д-т 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов», К-т 99 — 100 000 руб. (1 100 000 руб. — 1 000 000 руб.) — получена прибыль от реализации ценных бумаг (векселей).
Прибыль для целей налогообложения также будет составлять 100 000 руб.;
безвозмездная передача финансовых вложений:
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги», — 1 000 000 руб. — списана первоначальная стоимость безвозмездно переданных долговых ценных бумаг (векселей).
При этом в последней ситуации убыток от такой безвозмездной передачи активов не принимается для целей налогообложения (п. 16 ст. 270 НК РФ);
передача векселей в счет вклада в уставный капитал другой организации:
Д-т 58, субсчет «Паи и акции», К-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги», — 1 000 000 руб. — внесены долговые ценные бумаги (векселя) в счет вклада в уставный капитал другой организации;
передача векселей в счет вклада по договору простого товарищества:
Д-т 58, субсчет «Вклады по договору простого товарищества», К-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги», — 1 000 000 руб. — внесены долговые ценные бумаги (векселя) в счет вклада по договору простого товарищества.
Если ценные бумаги оцениваются организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, то она определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца (п. 28 ПБУ 19/02).[16]
На балансе ООО «Альтернатива» на начало месяца числятся ценные бумаги (акции в количестве 20 штук) одного вида на общую сумму 100 000 руб.
За отчетный период (месяц) были приобретены еще 20 акций, из них:
— 15 шт. — по цене 10 000 руб.;
— 5 шт. — по цене 1000 руб.
За этот же месяц выбыли (реализованы) 10 акций на сумму 120 000 руб. (по цене реализации).
Стоимость выбывших акций рассчитывается следующим образом:
— определяется средняя стоимость одной акции:
100 000 руб. + (10 000 руб. x 15 шт. + 1000 руб. x 5 шт.) = 6375 руб.;
20 шт. + 20 шт.
— вычисляется стоимость оставшихся акций:
6375 руб. x (20 шт. + 20 шт. — 10 шт.) = 191 250 руб.;
— рассчитывается стоимость выбывших акций:
100 000 руб. + 10 000 руб. x 15 шт. + 1000 руб. x 5 шт. — 191 250 руб. = 63 750 руб.
либо
6375 руб. x 10 шт. = 63 750 руб.
Стоимость реализованных акций оформляется в бухгалтерском учете следующим образом:
Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ценные бумаги, которые списываются первыми, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений (п. 29 ПБУ 19/02).
2.4. Доходы и расходы по ценным бумагам
Доходами по ценным бумагам могут являться полученные по ним проценты, дисконт (положительная разница между стоимостью приобретения бумаг и величиной их погашения), а также превышение их продажной цены над первоначальной.
В зависимости от уровня существенности в общей выручке (доходе) организации выручка (доход) от операций с ценными бумагами может признаваться либо доходом от обычных (основных) видов деятельности, либо прочими поступлениями (понятие существенности мы уже рассмотрели выше).
Во всех предыдущих примерах отражение в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами рассматривалось как операции с прочими доходами и расходами, то есть на счете 91. Такой порядок обычно применяется большинством организаций, для которых деятельность такого рода не является основной.
Однако если организация считает данный вид деятельности основным, то в его учете такие операции отражаются уже на счете 90 (на соответствующих субсчетах). Причем такой порядок применяется независимо от того, является эта организация профессиональным участником рынка ценных бумаг или нет.
Расходами по операциям с ценными бумагами считаются не только их первоначальная (либо переоценнная) стоимость при выбытии активов, но и текущие расходы, связанные с такими операциями. К ним относятся расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг организации: оплата услуг банка и/или депозитария за хранение; предоставление выписок и т.д. При этом в учете они признаются прочими расходами организации, то есть отражаются на счете 91, субсчет «Прочие расходы».
Под накопленным процентным (купонным) доходом понимается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги) (п. 4 ст. 280 НК РФ).
При размещении государственных и муниципальных ценных бумаг процентным доходом признается доход, заявленный (установленный) эмитентом, в виде процентной ставки к номинальной стоимости вышеуказанных ценных бумаг, а по ценным бумагам, по которым не установлена процентная ставка, — доход в виде разницы между номинальной стоимостью ценной бумаги и стоимостью ее первичного размещения, исчисленной как средневзвешенная цена на дату, когда выпуск ценных бумаг в соответствии с установленным порядком признан размещенным (ст. 281 НК РФ).
Еще раз обратим внимание на то, что организации, получившие убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде (периодах), не имеют права уменьшать на эти суммы общую налоговую базу по налогу на прибыль, исчисленную исходя из выручки от реализации товаров (работ, услуг), а также внереализационных доходов и расходов (п. 10 ст. 280 НК РФ). Подобный убыток может уменьшить только прибыль от операций с ценными бумагами.
Исходя из вышеприведенного налоговая база по операциям с ценными бумагами должна определяться организациями отдельно (за исключением налогоплательщиков — профессиональных участников рынка ценных бумаг). При этом налоговая база по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, определяется отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (п. 8 ст. 280 НК РФ).
По ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена их реализации или иного выбытия при выполнении хотя бы одного из следующих условий:
— если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
— если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20% в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если она отличается не более чем на 20% от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию; для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть применена рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.[17]
Большинство доходов от выбытия ценных бумаг облагается налогом на прибыль по ставке 24%.
Однако доходы по операциям с ценными бумагами могут облагаться налогом на прибыль и по другим ставкам.
Так, в соответствии с п. 4 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:
— 15% — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (кроме ценных бумаг, указанных в подпункте 2 п. 4 ст. 284 НК РФ), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;
— 0% — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированным в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации.[18]
2.5. Учет операций с векселями
При отражении в учете операций с векселями необходимо учитывать двойственную природу векселей. С одной стороны, они относятся к ценным бумагам, то есть являются имуществом организаций (ст. 143 ГК РФ). С другой стороны, вексель представляет собой ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного в нем срока полученные взаймы денежные суммы (ст. 815 ГК РФ). Отношения сторон по векселю регулируются в таком случае Федеральным законом «О переводном и простом векселе», а также постановлением ЦИК СССР и СНК СССР «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе».[19]
В этой связи в экономической литературе (но не в бухгалтерском и налоговом учете) принято подразделять векселя на товарные [выданные непосредственно покупателем как обязательство оплаты за поставленные товары (выполненную работу, оказанные услуги)] и финансовые векселя [векселя третьих лиц, приобретенные или переданные покупателем в оплату поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)].
Товарные векселя.Товарные векселя представляют собой обязательства векселедателя оплатить указанную в них сумму, которые, как правило, возникают при расчетах организации (или индивидуальных предпринимателей) между собой за поставленные товары (выполненные работы или оказанные услуги). Условно говоря, оплата векселем является в данном случае не чем иным, как отсрочкой платежа, выраженной в обязательстве должника заплатить указанную в нем сумму по истечении определенного времени. Соответственно по согласованию сторон такой вексель может быть как беспроцентным (только в размере основного долга), так и процентным.
Таким образом, товарный вексель не должен рассматриваться в бухгалтерском и налоговом учете как ценная бумага, а следовательно, и как финансовое вложение. Поэтому при расчетах простыми векселями непосредственно между участниками сделки купли-продажи товаров (работ, услуг) учет возникающей дебиторской [у векселедержателя (продавца)] или кредиторской [у векселедателя (покупателя)] задолженности должен вестись на отдельных субсчетах, открываемых к счету 60:
— субсчет «Векселя полученные» — у векселедержателя;
— субсчет «Векселя выданные» — у векселедателя.
Финансовые векселя.Если вексель служит самостоятельным объектом купли-продажи, то он считается финансовым векселем, то есть он полностью выполняет функции ценной бумаги (имущества организации). При этом не играет роли, был ли выпущен данный вексель в целях привлечения денежных средств (например, банковский вексель) или вексель как обязательство покупателя-должника был переуступлен по индоссаменту третьему лицу.
Главной особенностью учета финансовых векселей является их отражение и у продавца (перед продажей), и у покупателя в качестве финансовых вложений на соответствующем счете 58. Однако организация — держатель товарного векселя может его реализовать третьему лицу. В этом случае у покупателя (третьего лица) этот вексель уже будет учитываться в составе финансовых вложений (как финансовый вексель).[20]
ООО «Альтернатива» приобрело у ОАО «Техпром» вексель ЗАО «Плодовощпром» на сумму 100 000 руб. При этом номинальная стоимость этого векселя составляет 118 000 руб.
По условиям векселя его погашение по номинальной стоимости должно быть произведено не ранее чем через год. У прежнего владельца — ОАО «Техпром» вексель находился три месяца.
Таким образом, погашение векселя должно быть произведено через 9 месяцев после его приобретения у ОАО «Техпром» (12 мес. — 3 мес.). При этом доход ООО «Альтернатива» после погашения векселя или, иначе говоря, дисконт (то есть превышение номинальной стоимости векселя над величиной расходов по его приобретению) будет равен 18 000 руб. (118 000 руб. — 100 000 руб.).
Помимо оплаты стоимости приобретения векселя продавцу, у ООО «Альтернатива» были также и иные расходы, связанные с его приобретением [например, оплата услуг консультанта в размере 1180 руб. (в том числе НДС — 180 руб.)].
Следует иметь в виду, что финансовые вложения, к которым относится и приобретение финансовых векселей, принимаются к учету по первоначальной стоимости, сформированной исходя из всех фактических затрат, понесенных инвестором (то есть организацией — приобретателем векселей) (п. 9 ПБУ 19/02). При этом по долговым ценным бумагам (коими и являются векселя) разрешается относить разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью (то есть дисконт) в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода на финансовые результаты у коммерческой организации. При этом организация самостоятельно выбирает способ отражения дисконта в учете и фиксирует его в своей учетной политике (п. 22 ПБУ 19/02).
Следует учитывать, что НДС, выставленный по товарам (работам, услугам), используемым при совершении операций, не облагаемых (освобождаемых от обложения) НДС, включается в стоимость таких товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ). Операции с ценными бумагами освобождены от обложения НДС (подпункт 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Следовательно, НДС, выставленный продавцами услуг, связанных с приобретением ценных бумаг (в нашем примере — векселей), к вычету не принимается, а включается в стоимость таких услуг.
Как было рассмотрено ранее, проценты (дисконт) по товарному векселю фактически являются процентами за рассрочку платежа (товарный кредит) и для целей обложения налогом на прибыль должны приниматься на конец каждого отчетного периода (п. 6 ст. 271 НК РФ). Аналогично этому доход (дисконт) по финансовому векселю также принимается для целей налогообложения в качестве дохода на конец каждого отчетного периода (если период действия векселя превышает один отчетный период).
Таким образом, общая сумма расходов ООО «Альтернатива» по приобретению векселя ЗАО «Плодовощпром» составила 119 800 руб. [118 000 руб. + 1800 руб. (включая НДС)]. Учетной политикой ООО «Альтернатива» установлено, что доход по ценным бумагам (дисконт) отражается в бухгалтерском учете в момент его признания, то есть начисления согласно договору (в нашем случае — при погашении векселя).
В бухгалтерском учете ООО «Альтернатива» данные операции должны быть оформлены следующими проводками:
Таким образом, первоначальная стоимость финансового вложения (векселя) сформирована в ООО «Альтернатива» в размере 119 180 руб. (118 000 руб. + 1180 руб.).
Векселя, так же как и любое другое имущество организации, могут быть переданы в оплату за товары (работы, услуги) по договору мены (бартера).
При передаче финансовых векселей в оплату товаров (работ, услуг) расчеты между сторонами сделки могут производиться двумя способами:
— путем товарообмена (бартера);
— путем взаимозачета встречных обязательств.
Рассмотрим подробнее оба варианта.
Передача финансового векселя по товарообменному (бартерному) договору. Важной особенностью, при заключении товарообменных договоров, является определение стоимости передаваемого в обмен имущества. При осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы вправе проверять по таким операциям правильность применения цен по данным сделкам (ст. 40 НК РФ). Поэтому организациям целесообразно иметь документы, подтверждающие соответствие цены бартерного договора сложившимся рыночным ценам на обмениваемые товары (работы, услуги). Такими документами могут служить прайс-листы других организаций, реализующих идентичные товары (аналогичные работы или услуги), справки статистических органов, акты оценки независимых оценщиков и т.д. Применительно к финансовым векселям могут использоваться данные об их номинальной стоимости или цене реализации (то есть номинальной цене за вычетом дисконта).[21]
Передача векселя путем взаимозачета встречных требований. В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. При этом для зачета достаточно заявления одной стороны. Однако во избежание конфликтных ситуаций с партнерами целесообразно заключать соглашение (акт) о взаимозачете со всеми сторонами сделки.
В подобной ситуации участники сделки заключают не один товарообменный договор, а два (или несколько) отдельных договора купли-продажи.
В оплату за поставленные товары (выполненные работы или оказанные услуги) могут передаваться не только векселя организаций-заемщиков (как в вышеприведенных примерах — финансовые векселя третьих лиц), но и товарные векселя, полученные от покупателей в качестве обязательства оплаты проданных им товаров (работ, услуг).
В таком случае стоимость векселей, числящихся в учете на счете 60, субсчет «Векселя полученные», переводится продавцом в разряд финансовых вложений, то есть на счет 58, субсчет «Долговые ценные бумаги» или субсчет «Векселя»:
Д-т 58, субсчет «Долговые ценные бумаги» или субсчет «Векселя», К-т 60, субсчет «Векселя полученные», — переведены подлежащие передаче (реализации) товарные векселя в категорию финансовых векселей (финансовых вложений).
Заключение
В результате проделанной работы мы изучили понятие и признаки ценных бумаг, рассмотрели правовую основу операций с ценными бумагами, а так же исследовали особенности бухгалтерского учета операций с ценными бумагами. Подводя итоги можно сделать несколько выводов:
1. Ценные бумаги – это особая форма существования капитала, отличная от его товарной, производительной, и денежной форм, которая может передаваться вместо него самого. Суть ее состоит в том, что у владельца сам капитал отсутствует, но имеются все права на него, которые и зафиксированы в форме ценной бумаги. То есть, ценные бумаги являются разновидностью т.н. фиктивного капитала, и в условиях быстротечности, высокой степени риска хозяйственных операций, сложности финансового положения большинства субъектов хозяйствования существует объективная необходимость в получении достоверной информации о их наличии у предприятия, их стоимости и движении, законности ведения операций с ними.
2. В соответствии со ст. 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) к ценным бумагам относятся государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция и другие документы, которые законодательством отнесены к числу ценных бумаг. Ценные бумаги интересны как для профессиональных участников рынка ценных бумаг, так и для организаций, занимающихся хозяйственнойдеятельностью, в связи с тем, что они могут использоваться как инструмент займов, включая государственные займы, как средство вложений свободных денежных средств, как средство платежа, залога и т.д.
3. При создании акционерного общества организуется выпуск акций, совокупная стоимость которых представляет собой уставный капитал акционерного общества. При этом:
уставный капитал должен быть полностью оплачен в течение года после государственной регистрации;
акционеры могут погашать свою задолженность по вкладам в уставный капитал не только денежными средствами, но и прочим имуществом.
4. Порядок бухгалтерского учета операций с ценными бумагами регулируется Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета, Планом счетов, ПБУ 19/02 и другими стандартами по бухгалтерскому учету.
В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций применяется счет 58, к которому могут открываться следующие субсчета:
58-1 «Паи и акции»;
58-2 «Долговые ценные бумаги».
5. Аналитический учет ведется по счету 58 по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям — продавцам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация; организациям-заемщикам и т.д.). Построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, деятельность которых служит предметом составления сводной бухгалтерской отчетности, ведется на счете 58 обособленно.
6. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, активы и обязательства считаются краткосрочными, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства называются долгосрочными.
Список использованной литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации Часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп. от 27 сентября 2009 г. N 220-ФЗ) / Российская газета от 10 августа 2000 г. N 153-154.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации Часть вторая от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ // Российская газета от 6, 7, 8 февраля 1996 г. N 23, 24, 25.
3. Федеральный закон от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (с изм и доп. от 19 июля 2009 г. N 205-ФЗ) // Собрание законодательства Российской Федерации от 22 апреля 1996 г. N 17 ст. 1918.
4. Федеральный закон от 11 марта 1997 г. N 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» // РГ от 18 марта 1997 г.
5. Федеральный закон от 11 ноября 2003 г. N 152-ФЗ «Об ипотечных ценных бумагах» (с изм. и доп. от 27 июля 2006 г. N 141-ФЗ) // Российская газета от 18 ноября 2003 г. N 234 (дополнительный выпуск)
6. Письмо Президиума ВАС РФ от 25 июля 1997 г. N 18 «Обзор практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте»//Вестник ВАС РФ. 1997. N 10.
7. Приказ Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет финансовых вложений ПБУ 19/02“ // Российская газета от 9 января 2003 г. N 2.
8. Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» // Финансовая газета, ноябрь 2000 г., N 46, 47.
9. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Расходы организации“ ПБУ 10/99» // Российская газета от 9 января 2003 г. N 2.
10. Постановление ЦИК и СНК СССР от 7 августа 1937 г. N 104/1341 «О введении в действие положения о переводном и простом векселе» //Свод Законов СССР, том 5, стр. 586, СЗ СССР, 1937 г, N 52, отдел первый, ст.221.
11. Афанасьева Е.Ю. Особенности бухгалтерского учета ценных бумаг // Аудиторские ведомости. – 2008. — N 8. – С. 13 – 28.
12. Банаева А.С. Комментарий к положениям поведению бухгалтерского учета. М.: Юрайт-издат, 2005.
13. Гражданское право: В 4 т. Т. 3: Обязательственное право (отв. ред. — Е.А. Суханов). — М.: «Волтерс Клувер», 2008. – 645 с.
14. Гуккаев В.Б., Финансовые вложения: бухгалтерский учет и налогообложение. — «Налоговый вестник», 2007. – 346 с.
15. Захарьин В.Р. Операции по доверительному управлению ценными бумагами и денежными средствами, инвестированными в них // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. – 2008. — N 13. – С. 34 – 39.
16. Захарьин В.Р. Учет операций с ценными бумагами у инвестора // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. – 2008. — №10. – С. 22-29.
17. Комментарии к положениям по бухгалтерскому учету / Под ред. А.С. Бакаева. 2-е издание, дополненное. — «Юрайт-Издат», 2005. – 544 с.
18. Комментарий к Гражданскому кодексу РФ: В 2 т. Т. 1. Части первая, вторая ГК РФ (под ред. Абовой Т.Е., Кабалкина А.Ю.); — 2-е изд., перераб. и доп. — Издательство Юрайт, 2009. – 754 с.
19. Краснослободцева Г.К., Соснаускене О.И. Учет ценных бумаг и валютных операций. Практическое пособие. — 2008. – 452 с.
20. Кузьмин Г.В. Учет и налогообложение операций с ценными бумагами // Бухгалтерский учет. 2008. — №12. – С. 11 -23.
21. Леонов Ю. Учет операций с ценными бумагами // Московский бухгалтер. – 2005. — N 1. – С. 52 – 61.
22. Пискарева Ю.М. Операции с ценными бумагами // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. – 2006. — №2. – С. 10 -23.
23. Практическая налоговая энциклопедия. Том 2. Бухгалтерский учет налогов (под ред. Брызгалина А.В. — 2003 — 2009 г.)
24. Соколова И.Н., Селюжицкая Т.И. Финансовые вложения: налогообложение и бухгалтерский учет //Налоговый вестник. – 2006. — N8. – С. 20 – 41.
25. Счет 58 «Финансовые вложения» // Бератор «Практическая энциклопедия бухгалтера. Корреспонденция счетов»
26. Учет ценных бумаг // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2007. — №51. – С. 26 — 34.
--PAGE_BREAK--