--PAGE_BREAK--Определение уровня существенности на стадии планирования основывается на предварительных знаниях о клиенте. Этот уровень существенности часто называют «существенностью при тестировании» или «плановым уровнем существенности». Он используется в качестве исходной информации для принятия решения о размерах необходимого тестирования. При последующем тестировании, когда становится доступным гораздо более широкий круг информации, может стать очевидным, что плановый уровень существенности был установлен слишком низким и что ошибки часто превышают доверительный первоначальный уровень. В таких ситуациях аудитор может переоценить свое исходное решение об уровне существенности, внести соответствующие коррективы. Поэтому, чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен непрерывно оценивать результаты проведенных процедур и многократно проверять на основе этих результатов, является ли объем процедур, запланированных для различных статей финансовой отчетности, достаточным или чрезмерным. Например, взятые по отдельности несущественные искажения фактов определенных расходов могут накопиться до значительного количества. По ходу работы аудитор может обнаружить, что отдельные несущественные искажения фактов не компенсируют друг друга, но приводят к завышению дохода. В таком случае аудитору, возможно, потребуется отрегулировать масштаб процедур для оставшихся исследуемых расходов, чтобы обрести уверенность, что существенная совокупная ошибка, если она существует, будет обнаружена. Возможно, потребуется применить дополнительные процедуры к уже проверенным разделам.
Новые факты и обстоятельства в ходе аудиторской проверки могут изменить уровень существенности отдельных статей и финансовой отчетности в целом, что к концу аудиторской проверки его величина станет иной, чем на стадии планирования. Аудитор, который по ходу работы не переоценивает уровень существенности и масштабы проверки, сталкивается с более высокой степенью риска эффективно выполнить проверку. Оценки уровня существенности и планирования аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не статические аудиторские концепции.
Итак, что же означает понятие «существенность»?
В профессиональной литературе встречается ряд трактовок этого понятия, которые в систематизированном виде приведены ниже:
Понятие существенности в профессиональной литературе
Существенность – это «величина пропуска, неточного или неправильного трактования факта бухгалтерской информации, которая в свете сопутствующих обстоятельств делает вероятным, что суждение, сделанное на основе этой информации, могло бы измениться или на него мог бы повлиять неточный или неправильный факт». Дж. Робертсон
А. Существенность или материальность (слова-синонимы) – это «максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение».
Б. «согласно концепции материальности в финансовом учете и отчетности информация является материальной и должна раскрываться, если она может повлиять на экономические решения пользователей финансовой отчетности». Э.А. Аренс, Дж.К. Лоббек
Неточность в финансовой отчетности может считаться существенной, если наличие информации об этой неточности повлияет на принятие решения пользователей данной отчетности. Совет по бухгалтерским стандартам Великобритании
Принцип материальности имеет два аспекта:
1) пренебрежение незначительными и маловажными событиями и
2) отражение всех важных событий. Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл
Если проведенная операция в определенном смысле не стоит усилий по ее регистрации, то ведение учета в таком случае совершенно нецелесообразно.
Если отсутствие или неправильное понимание некоторой цифры в пакете отчетов слишком тривиально, чтобы повлиять на понимание результатов бизнеса или трактовку финансового положения, данная ошибка считается несущественной. При подготовке отчетов важно оценить, что существенно, что нет, чтобы не терять понапрасну время на поиск ненужных подробностей. СААР
Международные стандарты учета и аудита.
Материальность – это величина или сущность неправильного положения (включая пропуск) в финансовой информации. Это делает вероятным, что вывод лица, полагающегося на информацию, будет находиться под влиянием или его решение может быть затронуто в результате недостоверной информации.
Аудитор проводит аудиторскую проверку для того, чтобы иметь обоснованное представление о выявлении недостоверной информации, которая является существенной в проверяемой им финансовой информации. Международные стандарты по аудиту.
Информация существенна, если ее опущение или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.
Обзор приведенных определений говорит о том, что понятие «существенность» в целом трактуется двояко, что является следствием деления информации на существенную и несущественную. Такое деление ее вытекает из фундаментального принципа бухгалтерского учета и финансовой отчетности – принципа существенности, согласно которому существенной считается информация, если ее отсутствие (пропуск) или искажение могут повлиять на экономическое решение пользователя финансовой отчетности, а несущественной – которая не оказывает такого влияния.
Не следует терять понапрасну время на тщательный учет незначительных предметов.
Приобретение дешевой металлической пепельницы также будет отнесено на расходы за тот период, когда она была куплена, поскольку она относится к несущественным предметам, хотя вполне может прослужить и двадцать лет. В то же время грузовик может быть рассмотрен как существенный предмет, так как в каждом периоде необходимо производить начисления амортизации в размере израсходованной за данный период части стоимости грузовика».
Когда информация считается существенной, то это можно понимать так как трактуется в казахстанских стандартах бухгалтерского учета и аудита, которые определены на основе изучения зарубежной литературы. Однако нам представляется, что в этих определениях упущен один важный момент, а именно: влияние уровня существенности на выражение мнения аудитора относительно достоверности и объективности финансовой отчетности «по всем существенным параметрам», как этого требует стандарт аудита 5 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности».
Концептуально уровень существенности оказывает непосредственное воздействие на выражение мнения аудитором относительно достоверности и объективности финансовой отчетности по всем существенным параметрам, а следовательно, на тип представляемого аудиторского заключения.
Отдельные показатели финансовой отчетности и некоторая информация, содержащаяся в расшифровках к ним в пояснительной записке, не являются достаточно точными. Однако на основании этого нельзя делать вывод, что финансовая отчетность в целом неточна, что она не отражает реального положения дел. Неточности могут быть вызваны: ошибками в расчетах (например, допущены арифметические ошибки при подсчете суммы амортизации, сумма задолженности покупателя показана неверно);
Если эти ошибки выявлены аудитором, то клиенту необходимо внести исправления в финансовую отчетность, иначе она будет неточна. Но не всегда клиентом вносятся исправления сразу, бывает, что они не вносятся совсем.
Аудитор допускает неточности в финансовой отчетности, когда:
1) неточности мелкие и не влияют на решения, принимаемые пользователями финансовой отчетности;
2) затраты на выявление и исправления мелких ошибок слишком велики;
3) время, затраченное на выявление и исправление мелких ошибок, может отсрочить публикацию финансовой отчетности.
Таким образом, аудитор допускает ошибочность учетных показателей, но при этом аудитор имеет в виду максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в финансовой отчетности и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.
На практике нет простых и четко определенных правил, которые помогли бы аудитору решить, является данная информация существенной или несущественной. Поскольку на этот счет не существует никаких правовых положений, оценка существенности определяется самим аудитором. Суждение аудитора о степени существенности достаточно субъективно и требует от него значительного профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, а также особенностей экономической и социальной среды.
Отдельные аудиторы используют абсолютную величину в качестве единственного критерия уровня существенности. Но абсолютная величина может считаться приемлемой в одном случае и быть слишком большой или слишком маленькой – в другом. Тем не менее, некоторые аудиторы считают, что сумма в 100тыс. тенге (или другая столь же крупная сумма) является существенной вне зависимости от других обстоятельств.
Предварительный уровень существенности зависит от ряда факторов:
· от характера события и его количественной оценки;
· размера хозяйствующего субъекта;
· стоимости капитала;
· величины чистого дохода и др.
Например, у субъекта, имеющего миллионные обороты, ошибка в 10 тыс. тенге может не иметь значения, но выявленные взятки или кражи в 10 тыс. тенге могут быть очень существенным событием. Бухгалтер должен принимать во внимание важность фактов, а пользователи должны полагаться на их оценку. Другой пример. Ошибка в 100 тыс. тенге может быть существенной для небольшого хозяйствующего субъекта и несущественной для крупного. Однако не все ошибки и обстоятельства можно оценить количественно, например, нежелание клиента скрывать определенного рода информацию, ограничение возможности проверки тех или иных статей, незаконный характер операций, нарушение условий контракта. Кроме того, на уровень существенности влияют и некоторые другие причины. Например, для случайных ошибок уровень существенности может быть установлен выше, чем для преднамеренного искажения финансовой отчетности: для пользователя очень важен факт честности и надежности руководства. Ошибки, связанные с нарушением обязательств по контрактам, могут оказать значительное влияние на финансовую отчетность.
При оценке существенности аудиторы используют два подхода – индуктивный и де-цуктивный.
Одни аудиторы предпочитают, количественно определяя существенность, использовать индуктивный подход, суть которого заключается в определении сначала существенности отдельных статей финансовой отчетности, а затем существенности в целом. Но такой подход следует применять с большой осторожностью, так как ошибка, равная 2 млн. тенге, может быть несущественной для дебиторской задолженности, но существенной доя налогооблагаемого дохода. Другие аудиторы привержены к дедуктивному подходу: сначала определяют существенность для финансовой отчетности в целом, а затем распределяют ее между статьями финансовой отчетности. Это распределение носит условный характер, но может помочь аудитору принять решение, какие данные и в каком объеме следует собрать в отношении разных счетов с тем, чтобы минимизировать издержки. Общая допустимая ошибка не должна превышать суммы ошибок по отдельным счетам – в противном случае аудитор должен или изменить предварительное суждение о ее величине, или собрать дополнительные доказательства с целью изменения составляющих ее частных ошибок. Возможно представление условно положительного или отрицательного заключения.
Согласно дедуктивному методу, аудиторы прежде всего рассматривают финансовые отчеты в целом, а затем на основании этого планируют проверку каждого счета. Используя дедуктивный подход, можно избежать ситуации, когда сумма оценок материальности по отдельным счетам превышает допустимую величину ошибок для отчета о доходах, баланса или отчета о движении денежных средств».
При определении уровня существенности аудитор должен всегда иметь в виду существующую взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском. Между ним существует обратная взаимосвязь, т.е. чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск (и наоборот).
Аудитор берет в расчет обратную взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском при определении характера, срока выполнения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования особых аудиторских проверок аудитор определяет приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается.
4. Программа аудита уставного капитала
Собственный капитал принадлежит к числу сравнительно новых объектов отечественного бухгалтерского учета, а следовательно, и аудита.
В СБУ-2 «Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовых отчетах» указывается, что к собственному капиталу относятся уставный, резервный, дополнительный оплаченный и неоплаченный капитал, нераспределенный доход (непокрытый убыток). Поскольку каждый из этих элементов собственного капитала имеет важное значение, остановимся на их аудите в отдельности.
Основным элементом собственного капитала является уставный капитал, представляющий собой совокупность вкладов участников (собственников) в имущество при создании субъекта для обеспечения его деятельности.
Прежде чем приступить к аудиту уставного капитала, аудитору следует разработать программу его проверки.
Программа аудиторской проверки уставного капитала
№ п/п
Процедура аудита
Источник информации
Сроки провед.
аудита
1
2
3
4
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Проверка соответствия показателей баланса данным Главной книги
Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета
Проверка правильности формирования уставного капитала.
Проверка полноты и своевременности оприходования взносов (вкладов) учредителей.
Проверка обоснованности изменения уставного капитала и своевременности внесения его в учредительные документы.
Инвентаризация имущества и иных имущественных прав, внесенных в качестве взносов в уставный капитал субъекта.
Разработка и обоснование предложений по устранению выявленных отклонений в учете уставного капитала по сравнению с действующим законодательством.
Баланс, Главная книга по счетам «Простые акции», Привилегированные акции», «Вклады и паи», «Неоплаченный капитал», «Изъятый капитал»
Главная книга, журнал-ордер №13, реестр акционеров, карточки (ведомости учета акционеров), учредительные документы, акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов, платежные поручения, приходные кассовые ордера и др.
Действующее законодательство, учредительные документы, бухгалтерские справки
Акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов, акты приемки товарно-материальных запасов, накладные,» платежные поручения, приходные кассовые ордера, записи на счетах бухгалтерского учета и др.
Протоколы решения общего собрания учредителей (собственников) и акционеров, проспект эмиссии.
Акт инвентаризации, инвентаризационная опись, сличительные ведомости.
Выводы аудитора
Из приведенной программы следует, что на первом этапе аудита уставного капитала, необходимо проверить соответствие его величины, показанной в балансе, данным учредительных документов и счетов «Простые акции», «Привилегированные акции», «Вклады и паи» Главной книги, а также журнала-ордера №13. В котором отражены обороты по кредиту этих счетов, показывающих сумму задолженности учредителей, участников по вкладам в уставный капитал. Затем необходимо записи, произведенные в журнале-ордере №13, сопоставить с данными аналитического учета, т.е. проверить правильность корреспонденции счетов при формировании уставного капитала.
Следующим этапом аудита уставного капитала является проверка правильности его формирования.
При проведении этой процедуры аудита проверяющему следует прежде всего установить: когда и в каком районе зарегистрирован субъект, кто его учредители и какова их доля в уставном капитале, каков порядок его формирования?
Порядок формирования уставного капитала регулируется законодательством и учреди тельными документами. В зависимости от формы собственности и организационно-правовой формы хозяйствования он формируется по-разному. Уставный капитал государственных субъектов отражает сумму средств, выделенных государством из бюджета в момент вступления субъекта в эксплуатацию для осуществления его деятельности (стоимость всех затрат на строительные, монтажные, наладочные работы, стоимость оборудования, оборотных и денежных средств).
продолжение
--PAGE_BREAK--