Себестоимость в постиндустриальной экономике

СОДЕРЖАНИЕ
 
ВВЕДЕНИЕ
СЕБЕСТОИМОСТЬ В ПОСТИНДУСТРИАЛЬНОЙЭКОНОМИКЕ
1. Миф первый
2. Миф второй
3. Миф третий
4. Миф четвертый
ВЫВОДЫ
ИСТОЧНИКИ

ВВЕДЕНИЕ
 
Вработе рассмотрено новое место себестоимости в формировании цены продукта вусловиях современной экономики с точки зрения бухгалтера; сделана попыткаразвеять мифы о себестоимости как об основном факторе роста производства и о еечрезвычайной роли урегулирования эффективности деятельности предприятий вусловиях постиндустриальной экономики. Доказано, что расходы могут бытьполезными лишь при определении самых низких границ цены, ниже которой продаватьтовар не стоит.
Какизвестно, для создания оптимальной системыуправления затратами, основ­ная задача которой заключается в обеспечениивыгодных позиций предприятия в кон­курентной среде, необходима своевременная идостоверная информация о них. Зна­чительная ее часть накапливается в системебухгалтерского учета в виде фактической себестоимости продукции. Эту информациюиспользуют руководители разных уров­ней и рангов, чтобы оперативно управлятьзатратами с целью их неуклонного сниже­ния. Такой подход существовал не однодесятилетие, но времена меняются. Возника­ют новые реалии, отличные отсуществовавших ранее: экономика с каждым годом ста­новится все болееглобализированной и информатизированной, монополизированной и теневой, что неможет не отражаться на таком важном элементе метода бухгалтер­ского учета,каковым является калькуляция, и ее результате — себестоимости. Поэтому ивозникают абсолютно справедливые вопросы: какое место занимает сегодня себе­стоимостьв цене произведенного продукта и какую роль играет в определении эффек­тивностидеятельности предприятий? какова роль бухгалтерии в ее калькуляции? По­искответа на них и обусловил актуальность этой работы.
Цельработы заключается в том, чтобы на практических примерах показать новую,достаточно небольшую, роль себестоимости в определении эффективности производ­стваи в формировании цены продукта в условиях современной экономики, а следова­тельно- и другую роль бухгалтерии в этом процессе.

СЕБЕСТОИМОСТЬВ ПОСТИНДУСТРИАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКЕ
Себестоимость- совокупность затрат предприятия на производство продукции, выполнение работ ипредоставление услуг.
Этоодин из синтетических показателей, в котором находят свое отражение все стороныпроизводственно-хозяйственной жизни предприятия, одна из важных экономическихкатегорий, обусловленная действием закона стоимости.
Добавим,что себестоимость — это тот элемент, который соединяет все функции системыуправления: учет, контроль, анализ планирования, регулирование.
В ихвзаимодействии и взаимосвязи всегда достигалась эффективность жизнедеятель­ностипредприятия. Первичную же информацию для них предоставляет бухгалтерский учет.
Поэтомуи неудивительно, что, по мнению отдельных специалистов, финансовый иуправленческий учет являются двумя основными подсистемами в системе оценки эф­фективностипроизводства продукции на любом промышленном предприятии.
Вэтой системе различают себестоимость как сумму затрат на производствопродукции, выполнение работ и предоставление услуг; как сумму затрат наприобретение средств труда или предметов труда; как себестоимость реализации; ит. п.
Посколькув задачу этой работы не входит анализ всех видов себесто­имости, то ограничимсятой, которая связана с производством продукции, выпол­нением работ ипредоставлением услуг.
Именноэтой себестоимости не одно деся­тилетие придавалось и сегодня придаетсячрезвычайно важное значение в эконо­мике предприятия. Она — основа для ценыпродукта, инструмент для поиска резервов повышения эффективности производства,основной путь к получению прибылей и сверхприбылей, и т. п. В силу этогосебестоимость обросла определенными мифа­ми о ее чрезвычайной роли, хотя реалииопровергают такое ее особое значение. Рассмотрим эти мифы.
 
1. Мифпервый
 
Себестоимость— единственный критерий, по которо­му можно оценить эффективность производства.Все минувшее столетие подчеркивалось, что основной целью учета затрат являетсяповышение эффектив­ности производства. Достичь этого можно было одним путем:уменьшение затрат -увеличение прибыли. Но действительно ли возможно добесконечности сокращать затраты, чтобы без конца получать прибыли исверхприбыли?
Очевидно,что это не так. Ведь существуют научно обоснованные нормы затрат на любоепроизводство: для выпечки хлеба украинского нужна одна рецептура, а хлебазаварного — другая; для изготовления сплава латуни необходимы одни металлы и ихчетко определенные нормы, а бронзы — почти те же металлы, но уже абсолютнодругие нормы.
Следова­тельно,не придерживаясь норм, в первом случае мы получим новый хлеб, а во вто­ром — другой сплав.
Аесли для экономии сделать затраты меньше норм, то в обоих случаях мы получимнекачественный (точнее — бракованный) продукт, который никто не купит.
Такимобразом, существуют нормы, отклонения от которых с целью сокра­щения затратпросто абсурдны.
Всвою очередь, отклонения, связанные с ростом цен, провоцируют увеличениесебестоимости и уменьшение прибылей, но ведь рост цен закладывается всебестоимость: поднялись цены на газ — поднялись тарифы; увеличилась заработнаяплата — увеличилась цена продукта. «Способны ли покупате­ли платитьее?» — вопрос к их бюджетам, а не к бюджетам монополистов, которыеориентируются не на платежеспособность покупателей, а на свои прибыли и сверх­прибыли.Очевидно, нужно искать другие пути экономии.
 
2. Мифвторой
 
Затратыи себестоимость — основа для определения цены продукта и егоконкурентоспособности на рынке.Всегда считалось, что в условияхжесткой конкуренции одним из основных преимуществ предприятия становится низкаясебестоимость продукции. Ошибки при ее расчете могут по­влечь за собойнеправильные управленческие решения: снятие с производства рен­табельнойпродукции или, наоборот, увеличение выпуска неперспективных цен­ностей. Всегдазатраты (прямые и косвенные, исчисляемые в системе бухгалтер­ского учета), атакже плановая рентабельность формировали полную себестоимость выпущенногопродукта, которая и становилась основой для его цены. Поэтому при примененииразнообразных методов исчисления цены всегда учитывались затра­ты, хотя современем появились новые методы ее формирования. В литературе выделяют методы,ориентированные на затраты; методы, ориентированные на спрос; методы,ориентированные на конкуренцию, а также подходы к формированию цены — затратныйи ценностный.
Глубокоеисследование современной ситуации на рынке показывает, что определяющими дляформирования цены продукта являются не столько затраты, сколько другие факторы- спрос и предложение в отношении товара, монопольное положение производителяна рынке, политика цен, новые маркетинговые техноло­гии, рекламные акции, и т.п. Иначе говоря, главным фактором, под влиянием кото­рого формируется цена,становится ценностный подход. Именно он разрушает твердые позиции себестоимостии обусловливает необходимость применения учетных механизмов ее калькуляции. Этумысль автора подтверждают также другие специа­листы. Например, В. Кучер,анализируя механизм оценки эффективности произ­водства и неоднократноподчеркивая важность себестоимости в этом механизме, в конечном счете,заявляет: «Важным недостатком оценки эффективности производ­ства являетсяотсутствие у руководителя предприятия информации о полной себе­стоимости.
Однаков условиях рыночной экономики это не так важно, поскольку цена на продукциюустанавливается не на основе затрат производства, а на основе цен, диктуемыхрынком.
Наиболееосновательное подтверждение этому тезису мы находим в комментариях к книге А.Апчерча „Управленческий учет: принципы и практика“: „В рыночнойэкономике себестоимость не может быть основой для определения цены. Здесь ценадиктуется спросом, и расчет фактической себесто­имости теряет смысл“.
Ихавторы выяснили немало причин этого феномена, кото­рые лежат непосредственно вплоскости производства.
Рассмотримважнейшие из них:
1)состав затрат производства, а следовательно — и величина себестоимости,обусловлены тем, что именно включается в состав затрат: больше статей затрат — выше себестоимость;
2)выбор методов оценки материалов, списываемых на себе­стоимость, изменяет ее:если одно и то же сырье списывается по разным методам оценки, то, очевидно,полученные показатели себестоимости не совпадут;
3)объем готовой продукции зависит от объема незавершенного производства,определяе­мого экспертным путем, но, как известно, эксперты могут его иувеличить, и умень­шить;
4)наличие так называемых „сопряженных“ затрат практически перечеркива­етвозможность калькуляции по фактическим затратам (например, затраты на со­держаниеосновного стада нужно распределить на приплод, молоко, мясо и навоз, то естьдля этого определяются коэффициенты, которые влекут за собой неточ­ностьрасчета себестоимости путем учетных манипуляций);
5)учетный подход к определению себестоимости приводит к формированию затратнойэкономики (осо­бенно это очевидно при формировании цены как себестоимости,увеличенной на заданный процент прибыли, поскольку в таком случае увеличениеприбыли воз­можно только за счет увеличения себестоимости).
Поубеждению ученых, все эти примеры свидетельствуют, что при помощи себестоимостирешать конкретные производственные задачи не приходится, поскольку она невернапо существу и бесполезна по времени получения.
Конечно,с такими аргументами невозможно не согласиться. Однако они не учли еще однуплоскость — ту, где реализуются изготовленный продукт или предо­ставленнаяуслуга. Такой плоскостью являются рыночная среда и правящая роль монополий вней, которая коренным образом меняет условия продажи. Изучая про­цессыпрохождения продукции на рынке, Т. Артемова увидела, что для обеспече­ния ееэффективной реализации применяют не себестоимость, а ценностное цено­образование.Оно формируется системой современного маркетинга и провозгла­шает своейофициальной целью максимальный учет нужд потребителей. Это достигается путеморганизации „экономической разведки“, в идеале призванной обеспечитьмаксимально полное выявление потребностей и предпочтений отдель­ных групппотребителей, способов удовлетворить их вплоть до каждого конкретно­гочеловека, а также изучение его финансовых покупательных способностей с цельюфиксации наивысшей цены на товар, предлагаемый фирмой. Для подтверж­дения своихслов она приводит простой пример — когда на товары не выставляются ценники.Опытные продавцы по критериям, известным только им, оценивают пла­тежеспособностьи покупательную квалификацию клиента, взимая с него соответ­ствующую цену.Таким образом, действует но­вейший экономический феномен, когда в условияхнесовершенной рыночной кон­куренции бытие экономического пространства подчиняетсебе бытие экономического времени, моделируя закон стоимости посредствомвсеохватывающей сети марке­тинговых структур, аккумулирующих и распределяющихпотоки экономической ин­формации.
Р.Дж. Долан и Г. Саймон буквально призывают: „Товары следует продавать поцене, примерно в 2,5 раза превышающей издержки их производства“. Малотого, как оказывается, их призыв давно практикуют на Западе. Это подтверждаетиссле­довательская компания „Вид-Неббелинг“, установившая, что около70% исследуе­мых фирм прибегают к тому или иному варианту этого метода. С точкизрения конкуренции, ценообразование по такому методу может означать молчаливыйсго­вор и оптимальное ценовое поведение, если у конкурентов та же структуразатрат и те же наценки на них.
Российскиеисследователи этого феномена указывают, что, в отличие от затрат­ных методовценообразования, когда в основу цены закладывались расходы произ­водства,основой рыночного ценообразования являются спрос и психология потре­бителя. Всилу этого проблема учета затрат производителя отступает на задний план. В своюочередь, на первый план выходят ценовые стратегии: установление цен погеографическому принципу (разные цены на один и тот же продукт для потребителейс разных территорий); применение разнообразных скидок к ценам; использование»психологической цены" (такой, которая чуть-чуть меньше круглойсуммы, — 39,99 вместо 40,00 или 999 вместо 1000). Считается, что именно такуюцену потребитель воспринимает лучше, поскольку это создает у него ощущениеэкономии денег. Следу­ющими являются цена проникновения на рынок (близкаякдемпинговой, когда нужно завоевать максимально большее количествопокупателей), а также престижная цена (на товары высокого спроса, когда ееразмер имеет меньшее значение, чем возмож­ность приобрести качественные товарыизвестного производителя).
Действительно,в современных рыночных условиях, когда цена формируется в зависимости от спросаи предложения, все чаще отрываясь от реальной себестои­мости продукции, онабольше зависит от договоренностей партнеров по бизнесу, чем от реальных затрат,связанных с производством. Цена может быть намного ниже себестоимости(демпинговой цены), а может превышать ее в десятки раз. Именно ценаиспользовалась в период зарождения рыночной экономики и перво­начальногонакопления капитала после распада социалистической системы хозяй­ствования,когда предприниматели реализовали лишь тот товар, который прино­сил им доходы вкрупных размерах. Они признаются, что даже теперь в случае, если чистая прибыльменьше 100%, они готовы отказываться от такого товара, по­скольку в предыдущиегоды (8-17 лет назад) по некоторым товарам он достигал не менее 300%, а иногдаи 1000%.
Ещеодин пример — стоимость недвижимости и земли под недвижимость. Как известно, запоследние 6-8 лет стоимость жилья в Украине выросла в несколько раз. Так, в2000 г. новая двухкомнатная квартира на окраинах Киева стоила 16-18 тыс. дол.,тогда как в середине 2008 р. — уже в 10 больше. Такие преобразованияпроисходили в то время, когда у большинства населения средняя заработная платане превышала 1000-1500 грн. в месяц, а минимальная была еще меньше. Тогда чтопроизошло? Увеличился спрос? Да, именно на этот товар спрос стал ажиотаж­ным.Правда, экономический и финансовый кризис несколько укротил такой стре­мительныйрост цен, но надолго ли? Объяснение причин этого процесса не являет­ся задачейнашей публикации: автор лишь хочет доказать, что на современном этапе развитияэкономики себестоимость не является тем показателем, который бы стал основойдля формирования цены, и в том числе на недвижимость. Как свидетельствуетсовременное состояние строительства, себестоимость строитель­ных материаловлишь догоняла рост цен на конечный продукт. Это еще раз под­тверждает мысль орезком снижении роли себестоимости в условиях рыночной экономики. Можно идальше приводить подобные примеры, но даже такое неболь­шое их количествоподтверждает вывод о том, что не затраты и себестоимость обеспечиваютобоснование цены в постиндустриальной экономике, а исключительно спрос ипредложение.
 
3. Мифтретий
 
Точностьсебестоимости — правильность финансовых результатов. Всегда считалось, чтоинформация, полученная на основе бухгал­терского учета (сплошного,непрерывного, строго документированного, осущест­вляемого методами двойнойзаписи и балансового обобщения), точна и достовер­на. Вообще недостоверной иликакой-либо искаженной информации в бухгалтер­ском учете быть не может. Этокасается и затрат. Как считалось, чем точнее они отражены в учете, темправильнее будет финансовый результат деятельности. Однако даже при такойстрогости существовали и другие точки зрения.
Еще вначале XX в. г. Галль заметил, чтоабсолютной точности при определе­нии себестоимости отдельных продуктовпроизводства достичь невозможно.Та­кое мнение почти столетней давностиподтвердил наш современник – западный экономист а.Кинг. Изучая порядок формирования цен и роль учета в этом процес­се, онобнаружил, что бухгалтерский учет не является точной наукой, посколькубухгалтеры могут манипулировать своими расчетами в зависимости от собствен­ныхжеланий и целей менеджмента. В частности, ученый подчеркивает: «Чтобыпредотвратить неправильное ценообразование в условиях колеблющегося произ­водства,бухгалтеры могут включать затраты на невостребованные мощности в за­траты затекущий промежуток времени, в то же время не включая их в стоимость товаров,производимых в данное время, или товаров в запасе».
Подтверждениемслов о манипулировании учетными данными является при­менение в учете разныхметодик оценки одних и тех же объектов. Рассмотрим это на примере запасов. Так,в Положении (стандарте) бухгалтерского учета (да­лее — П(С)БУ) 9 «Запасы»законодательно предложен целый ряд методов их оцен­ки при отпуске впроизводство. В их числе — методы средневзвешенной или идентифицированнойсебестоимости, ФИФО или ЛИФО (теперь исключен из законодательства), нормативныхзатрат, цены продажи и др. По методу ФИФО фактическая себестоимость запасовопределяется по стоимости первых по вре­мени закупок, а по методу ЛИФО — постоимости последних по времени заку­пок. По методу средневзвешеннойсебестоимости оценка проводится по каж­дой единице запасов делением суммарнойстоимости их остатка на начало отчетного месяца и стоимости запасов, полученныхв отчетном месяце, на сум­марное количество запасов на начало отчетного месяцаи запасов, полученных в отчетном месяце. Порядок расчета оценки запасов пометодам ФИФО и средневзвешенной себестоимости отражен в таблице. Приведенныйпример подтверждает, что по разным методам оценки списанные в производствозапасы и их остатки на конец отчетного периода измеряются разны­ми суммами.Так, по методу ФИФО запасы, списанные в производство, то есть отне­сенные наувеличение фактической себестоимости продукции, составили 19000 грн., а пометоду средневзвешенной себестоимости — 19091 грн. Следовательно, по ме­тодуФИФО фактическая себестоимость произведенного продукта будет на 91 грн. меньше,чем по методу средневзвешенной себестоимости. Соответственно, разны­ми будут иостатки запасов на конец отчетного периода: по методу ФИФО — 2000 грн., а пометоду средневзвешенной себестоимости — 1909 грн. Таким образом, выбор того илииного метода оценки запасов, подлежащих списанию в производ­ство, влечет засобой получение разной величины фактической себестоимости про­дукции, что, всвою очередь, ведет и к разному конечному результату. Как видим, еслисебестоимость будет на 91 грн. больше (по методу средневзвешенной себесто­имости),то доход будет на эту же сумму меньше, а в дальнейшем на эту сумму уменьшится иконечный результат (прибыль или убыток); во втором случае (по мето­ду ФИФО) — наоборот — себестоимость будет на 91 грн. меньше, тогда как на эту же суммуувеличится доход, а следовательно — и конечный результат. Если менеджмен­тутакие манипуляции с цифрами и нужны, то это не нужно ни системе учета, нисамому бухгалтеру. Как справедливо отмечает по этому поводу российский ученыйВ. Ковалев, «десятилетиями учет навязчиво обременяли искусственными»аналитическими" расчетами, связанными с «поиском факторов ростапроизводства», что на самом деле оказалось бессмысленным жонглированиемцифрами".
Таблица 1. Влияние оценкизапасов на себестоимость изготавливаемой
продукции по разным методам ееисчисления Приобретено Выбыло Остаток Даты количество цена сумма количество цена сумма количество цена сумма (кг) (грн.) (грн.) (кг) (грн.) (грн.) (кг) (грн.) (грн.) По методу ФИФО 20.01 800 18,75 15000 27.01 300 20 6000 3.02 500 18,75 9375 18.02 200 18,75 3750 22.02 100 18,75 1875 22.03 100 20 2000 23.03 100 20 2000 Вместе 1100 X 21000 1000 X 19000 100 20 2000 По методу средневзвешенной себестоимости 20.01 800 18,75 15000 27.01 300 20 6000 3.02 500 19,09 9545 18.02 200 19,09 3818 22.02 200 19,09 3819 23.03 100 19,09 1909 Вместе 1100 X 21000 1000 X 19091 100 19,09 1909 /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> />
4. Мифчетвертый
Оперативностьформирования себестоимости — своевременность принятия управленческих решений.Существует неоспо­римое мнение, что успешность деятельности предприятийво многом (если не в главном) зависит от оперативности информации о затратах,полученной управ­ленческим аппаратом. Их своевременное отражение при помощиучета, по мнению подавляющего большинства специалистов, позволяет оперативнореагировать на изменения в затратах, неуклонно уменьшая себестоимость идостигая роста эф­фективности хозяйствования. Если же такая информация будетзапоздалой, то при­нятые решения не будут иметь смысла. Это действительно так,но может ли бухгал­терский учет обеспечивать необходимую ее оперативность?
Какизвестно, информация вообще и о себестоимости в частности создается в системебухгалтерского учета на счетах, где она систематизируется и обобщается. Чтобыпопасть на эти счета, информация должна быть задокументирована. Иначе говоря,каждому факту хозяйственной жизни (в том числе и произведенных затрат)соответствует первичный бухгалтерский документ, подтверждающий его осущест­вление.Сначала документы нужно собрать, провести их проверку и бухгалтерскуюобработку, а лишь затем — обобщение и систематизацию на счетах. Это длитель­ныйпроцесс, чего оперативность не допускает. Конечно, возможности компьюте­ризацииучета позволяют в любое время получать любые результаты, но они будут довольноприблизительны, а бухгалтерский учет, как известно, такими показателя­ми непользуется. Он оперирует только фактическими данными, зафиксированны­ми впервичных документах, предоставленных в бухгалтерию за отчетный период. Пока вбухгалтерию не поступили все документы, фактическая информация отсут­ствует (втом числе и о фактической себестоимости). Ее можно получить только послезавершения всех операций, связанных с производством. А такое завершение (вчастности, в сельском хозяйстве) может продолжаться и целый год (например, впроцессе выращивания озимой пшеницы).
Всилу этого информацию для оперативного управления затратами необхо­димо искатьне в бухгалтерском учете, а в документах других управленческих функций,исполнители которых должны уметь перерабатывать учетные данные по своимкритериям. Это связано с тем, что и раньше, и в настоящее время бухгалтерскийучет отражает фактические данные из реальных первичных доку­ментов. И какие быфункции ему не приписывались, и как бы его не называли (управленческий,оперативный, экономический, стратегический, креативный, контроллинг и др.), оностается бухгалтерским учетом, создающим фактичес­кую информацию для заинтересованныхпользователей. Именно последние должны уметь работать с его данными.

ВЫВОДЫ
Осуществленныйанализ роли себестоимости в современной экономике при­вел нас к неутешительномузаключению: себестоимость как важнейший экономи­ческий фактор определенияэффективности производства, с одной стороны, и как единственная основа дляустановления цены продукта, с другой стороны, на дан­ном этапе утратила своивозможности. Ей отведено место, метко определенное западными исследователями:затраты могут быть полезными лишь при определе­нии наиболее низких границ цены,ниже которой продавать товар не стоит.
Однакоэто не означает, что себестоимость производства продукции, выполнения работ ипредоставления услуг вообще калькулировать не нужно. Во многих произ­водствахбез этого не обойтись, поскольку себестоимость нужна и в качестве пла­новой(прогнозной), и в качестве фактической (ретроспективной) величин. Первую изних, как и всегда, будут использовать управленческие работники для принятиярешений по планированию производства продукции, выполнения работ и предо­ставленияуслуг, а следовательно — установлению плановых цен с целью определе­нияплановой рентабельности. Вторая из этих величин может понадобиться при анализезатрат и некоторых видах контроля над ними.

ИСТОЧНИКИ
 
1. Мишин Ю. А. Управленческий учет: управление затратами ирезультатами производственной деятельности. Монография. М., «Дело иСервис», 2002, с. 113.
2. Кучер В. А. Механізм оцінки ефективності виробництвапродукції. «Вісник Хмельницького національного університету». Серія«Економічні науки». Том 1. Хмельницкий, ХНУ, 2006, с. 141-147.
3. Ассель Г. Маркетинг: принципы и стратегия. М., «ИНФРА- М», 2001, с. 653.
4. Липсиц И. В. Ценообразование (Управление ценообразованиемв организации). Учебник. М., «Экономистъ», 2004, с. 47.
5. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика. М.,«Финансы и статистика», 2002, с. 940.
6. Артемова Т. И. Стоимость и цена: логико-историческийпроцесс формообразования. К., «Основа», 2006, с. 325.
7. Долан Р. Д ж., Саймон Г. Эффективное ценообразование. М.,«Экзамен», 2005, с. 46.
8. Беляева И. Ю., Панина О. В., Головинский В. В. Цены иценообразование. Управленческий аспект. Учебное пособие. М, 2004, с. 53-66.
9. Галль Г. В. Калькуляция себестоимости в современной индустрии.Техника управления. Ленинград — Москва, 1931, с. 11.
10. П(С)БО 9 «Запаси», затв. Наказом МФУ № 246 від20.10.1999 р. «Все про бухгалтерський облік» № 18, 2007, с. 30.
11. Ковалев В. В. Финансовый учет и анализ: концептуальныеосновы. М., «Финансы и статистика», 2004, с. 4.