МИНИСТЕРСТВО ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИИ
ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ
ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ
САРТОВСКИЙ ЮРИДИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ
Факультет специальный
Дипломная работа
РЕГИОНАЛЬНЫЕ ИМЕСТНЫЕ НАЛОГИ: ПРАВОВЫЕ ПРОБЛЕМЫ И ЭКОНОМИЧЕСКИЕ ОРИЕНТИРЫ
Тема дипломной работы: «Региональные иместные налоги: правовые проблемы и экономические ориентиры».
Система региональных и местных налоговобладает уникальным характером, сочетающим в себе как воздействие федеральногоцентра на формирование в законченном виде работоспособной поэлементной моделикаждого регионального и местного налога, так и влияние территориальных органоввласти на параметры отдельных элементов данных налогов в целях оперативногофинансового реагирования на изменения социально-экономических условий на уровнесубъектов РФ и муниципальных образований. В связи с этим в дипломной работерассмотрены основные вопросы, затрагивающие подходы к разграничению властныхполномочий в сфере налогообложения с акцентом на установление объема и системыограничителей в отношении компетенции субъектов РФ и муниципальных образованийпо разработке и внедрению экономико-правовых механизмов построения поэлементныхмоделей региональных и местных налогов в условиях динамичного развитияфедеративных отношений в России.
Актуальность выбранной темыхарактеризуется тем, что одним из важнейших условий стабилизации финансовойсистемы любого государства является обеспечение устойчивого сбора налогов,надлежащей дисциплины налогоплательщиков.
Во введенииобоснована актуальность дипломной работы, значимость объекта исследования всвете сегодняшнего дня, определена главная цель и основные задачи.
Первая глава работы раскрываетособенности налогово-бюджетной системы федеративного государства, где даетсяпонятие компетенции федерального уровня и субъектов РФ в регулированииналоговых отношений, раскрывается ее структура, элементы, методыналогообложения.
Во второй главеописываются региональные налоги, основные налоговые доходы бюджетов субъектовРФ.
В заключение дипломной работы изложены основные выводы настоящегоисследования и сформулированы предложения по совершенствованию действующегобюджетного и налогового законодательства РФ в области расширения фискальныхполномочий региональных органов.
ОГЛАВЛЕНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВО-БЮДЖЕТНОЙ СИСТЕМЫ ФЕДЕРАТИВНОГО ГОСУДАРСТВА
1.1 Компетенция федерального уровня и субъектов РФ в регулированииналоговых отношений
1.2 Объем налоговых прав муниципальных образований в федеративномгосударстве
1.3 Характерные отличия процессов по установлению и введению региональныхи местных налогов
1.4 Разграничение и межбюджетное распределение доходов отфедеральных, региональных и местных налогов
2. РЕГИОНАЛЬНЫЕ НАЛОГИ
2.1 Основные налоговые доходы бюджетов субъектов РоссийскойФедерации
2.2 Налог на имущество организаций
2.3 Транспортный налог
2.4 Налог на игорный бизнес
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Список литературы
ВВЕДЕНИЕ
Данная дипломная работа посвященакомплексному исследованию проблем, связанных с реализацией принциповразграничения полномочий между федеральным центром, органами законодательной(представительной) власти субъектов РФ и органами муниципальных образований впроцессе разработки и установления систем региональных и местных налогов.Всестороннее рассмотрение этих вопросов приобретает особую актуальность насовременном этапе становления федеративных отношений, поскольку интенсивноеразвитие и совершенствование налоговой системы федеративного государства должноотражать не только фундаментальные основы укрепления целостности финансовойсистемы единого и неразрывного государства, но также предоставлятьадминистративно-территориальным образованиям, входящим в состав федерации,свободу усмотрения, необходимую для самостоятельного и непрерывного обеспечениятерриториальных бюджетов, а следовательно, органов регионального имуниципального управления стабильными финансовыми ресурсами.
В процессе исследования роли и экономико-правового содержаниякаждого элемента, входящего в состав универсальной налоговой модели,проанализированы правовые позиции Конституционного Суда РФ, затрагивающиеисследуемый элемент и тем самым позволяющие более объективно установить егозначение и степень влияния на формирование индивидуальных характеристикструктурной модели конкретного налога.
Главной целью, поставленной перед исследованиемосновополагающих проблем построения и развития систем региональных и местныхналогов в федеративном государстве и методов организации их взимания в сфереимущества, является разработка взаимосвязанной экономической и правовойконцепции разграничения налоговых полномочий между федеральным уровнем иадминистративно-территориальными образованиями, входящими в составфедеративного государства. Реализация данной концепции позволила бы создатьполноценные, гарантированные государством условия, позволяющие в рамкахконституционных общих принципов налогообложения сформировать системырегиональных и местных налогов, законно ввести их в действие, на основе четкихкритериев разграничения налоговой компетенции и научно обоснованнойклассификации элементов налогов построить конструктивные модели региональных иместных налогов и наполнить их поэлементные структуры конкретным содержанием, атакже установить основные ориентиры для усиления фискального потенциалаимущества — основного объекта региональных и местных налогов.
Теоретическая ипрактическая значимость проведенного в дипломной работе комплексногоисследования налоговых проблем, возникающих на региональном и местном уровняхвласти, заключается в разработке теоретико-методологических иорганизационно-правовых подходов, позволяющих при использовании их в системнойвзаимосвязи сформировать универсальный порядок установления, введения,взимания, прекращения действия и отмены региональных и местных налогов вусловиях федеративного устройства государства с учетом разделения компетенциимежду всеми уровнями власти в рамках общих принципов налогообложения и сборов,а также усилить и реализовать объективно высокий фискальный потенциал имуществапри установлении и взимании региональных и местных налогов в современной России.
Предметнаянаправленность определяется выделением и изучением в рамках заявленной темы,нормативно-правовых источников, принятых на федеральном уровне.
Методологическойосновой исследования является диалектический метод. В ходе исследованияиспользовались общенаучные и частнонаучные, а так же специальные методыпознания.
Общими явились методыанализа и синтеза, индукции и дедукции, наблюдения и сравнения. В качествеобщенаучных методов, с помощью которых проводилось исследование, использовалисьметод структурного анализа, системный и исторический методы. В качествечастнонаучного метода выступил конкретно-социологический. К специальнымметодам, использовавшимся в работе, следует отнести сравнительно-правовой,исторический, формально-юридический метод, методы правового моделирования,различные способы толкования права.
ГЛАВА 1. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВО-БЮДЖЕТНОЙ СИСТЕМЫФЕДЕРАТИВНОГО ГОСУДАРСТВА
1.1 Компетенция федерального уровня исубъектов РФ в регулировании налоговых отношений
Процессы разграничения и распределенияналоговых доходов протекают в налогово-бюджетной системе при установлении закаждым уровнем власти и его бюджетом доходных источников на постоянной,среднесрочной и кратковременной основе. Длительность периода поступленияотдельно взятого налога в бюджет определенного уровня зависит от степенинуждаемости органа власти, которому принадлежит бюджет-получатель, в налоговыхдоходах для стабильного финансирования проводимых мероприятий, направленных наразвитие инфраструктуры территории, повышение экономической обеспеченности иусиление социальной защищенности населения. В свою очередь, необходимый объембюджетных доходов находится в зависимости от уровня сложности функций и задач,выполняемых государственными и муниципальными органами власти.
Поэтому в целях долгосрочногообеспечения стабильного и полноценного финансирования деятельности органоввласти и проводимых ими общественно значимых мероприятий все налоги междубюджетами всех уровней бюджетной системы разграничиваются на постоянной основев зависимости от способности налогового механизма в долгосрочном периодеаккумулировать в бюджете требуемую величину доходов, сопоставимую спредполагаемым объемом бюджетных расходов. Поступление налоговых доходов вбюджеты на среднесрочной и кратковременной основе не относится к процессуразграничения налоговых доходов. Среднесрочность и кратковременностьпоступления налоговых доходов характерны для процесса распределения собственныхналоговых доходов одних бюджетов между бюджетами иных уровней бюджетной системы,а также для процедуры оказания финансовой поддержки бюджетами одного уровнябюджетам иных уровней бюджетной системы (для системы межбюджетногорегулирования)[1].
Если рассматривать всю совокупностьэкономических процессов, протекающих в налогово-бюджетной системе, первичнымявляется процесс разграничения налоговых доходов между бюджетами, когдаизначально каждый налог на основе его потенциальной доходности устанавливаетсяза бюджетом определенного уровня бюджетной системы. Трехуровневая бюджетнаясистема является следствием особенностей государственного устройства России,заключающихся в федеративном государственном управлении и разделении органоввласти на три самостоятельных уровня — федеральный, региональный и местный. Входе разграничения налоговых доходов между бюджетами всех трех уровнейбюджетной системы параллельно образуется и трехуровневая налоговая система, вкоторой каждый отдельно взятый налог по уровню в рамках налоговой системысоответствует уровню бюджета-получателя в структуре бюджетной системы.
Основой финансовой устойчивости органоввласти является стабильное поступление в их бюджеты налоговых доходов, которыев структуре всех доходов бюджетов занимают преобладающую долю. В связи снеобходимостью создания и укрепления финансовой устойчивости органовгосударственной власти и местного самоуправления целью разграничения налоговыхдоходов между бюджетами всех уровней бюджетной системы ставится установление напостоянной основе за каждым уровнем власти собственных доходных источников,позволяющих формировать бюджет в соответствии с поставленными общественнымизадачами.
Степень постоянства основы установлениясобственных налоговых доходов за каждым бюджетом, входящим в бюджетную систему,зависит исключительно от действий федерального законодателя, прерогативойкоторого являются изначальное формирование всей структуры налоговой системы,разработка и внедрение новых налогов и сборов и перемещение действующих налогови сборов между уровнями налоговой системы. Согласно ст. ст. 72 и 76 КонституцииРФ и Налогового кодекса Российской Федерации", органы законодательной(представительной) власти субъектов РФ не обладают полномочиями изменять составналоговой системы и устанавливать дополнительно к существующим новые налоги исборы, что исключает их участие в процессе разграничения налоговых доходовмежду бюджетами разных уровней бюджетной системы. Наделение федерального уровнявласти исключительной компетенцией по образованию и изменению структурналоговой и бюджетной систем говорит о том, что в России инициатором ипроводником принципов построения налогово-бюджетного федерализма путемразграничения налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системывыступает только федеральный уровень законодательной власти[2].
При установлении собственных налоговыхдоходов за каждым бюджетом-получателем именно федеральным законодателемдостигается соблюдение принципов стабильности и предсказуемости объемовдоходов, поступающих в распоряжение органов государственной и муниципальнойвласти. Федеральный законодатель, устанавливая в процессе разграничения налогипо уровням налоговой системы, создает механизмы образования собственныхналоговых доходов, позволяющих каждому уровню власти в РФ находиться вопределенной финансовой самостоятельности и независимости от иных уровнейвласти. Придание налоговым доходам статуса собственных указывает на правооргана власти, которому принадлежит их бюджет-получатель, на основенезависимого от позиции иных уровней власти решения зачислять эти доходы всобственный бюджет и самостоятельно определять направления их расходования.
Разграничение налоговых доходов междубюджетами всех уровней бюджетной системы, в результате которого за каждымбюджетом, соответствующим определенному уровню власти в РФ, на постояннойоснове устанавливается строго определенное количество налогов и сборов,является содержательной конструкцией конституционного института общих принциповналогообложения и сборов, находящегося, согласно ст. 72 Конституции РФ, всовместном ведении РФ и субъектов РФ. Положения ч. 2 ст. 76 Конституции РФуказывают, что по предметам совместного ведения РФ и субъектов РФ принимаютсяфедеральные законы и законы субъектов РФ. При этом в соответствии с ч. 5 ст. 76Конституции РФ законы субъектов РФ, принятые по предметам совместного ведения,не могут противоречить федеральным законам[3].
Рассматривая нормы ст. ст. 72 и 76Конституции РФ в их взаимосвязи, приходим к выводу, что, поскольку институтобщих принципов налогообложения и сборов является предметом совместного веденияРФ и ее субъектов, последние наделены полномочиями, пусть более узкими посравнению с полномочиями Федерации, но все же достаточными для участия впостроении общих принципов налогообложения и сборов в РФ. В положенияхназванных статей Конституции РФ не так важно, что законы субъектов РФ, принятыепо предметам совместного ведения, должны соответствовать федеральным законам,как важен сам факт возможности участия субъектов РФ в строительстве общихпринципов налогообложения и сборов.
Несмотря на то, что нормы ст. 72Конституции РФ закрепляют конституционный институт общих принциповналогообложения и сборов в РФ в совместном ведении РФ и субъектов РФ, ч. 3 ст.75 Основного Закона указывает, что общие принципы налогообложения и сборов в РФустанавливаются федеральным законом. Тем самым ст. 75 Конституции РФпредоставляет федеральному законодателю право принятия самостоятельногорешения, определяющего, допустимо ли, а если допустимо, то в каком виде иобъеме, участие субъектов РФ в формировании правового содержания институтаобщих принципов налогообложения и сборов.
Принимая федеральный закон, федеральныйзаконодатель на основании нормативной взаимосвязи положений ч. 3 ст. 75 и ч. ч.2 и 5 ст. 76 Конституции РФ правомочен полностью исключить какое-либо участиесубъектов РФ в строительстве института общих принципов налогообложения и сборовв РФ, либо предоставить субъектам РФ рамочную компетенцию в разработке инаполнении правовым содержанием отдельно взятых элементов этого института, либопередать определенные элементы института общих принципов налогообложения исборов в полное ведение субъектов РФ. При этом положения ст. 4 Конституции РФ,провозглашающие верховенство федерального закона, не предусматривают длясубъектов РФ возможности выйти за пределы рамочной компетенции, предоставленнойим федеральным законодателем, и таким образом избежать влияния действийфедерального законодателя в случае, если по соответствующему предметурегулирования принят федеральный закон.[4]
Поскольку общие принципы налогообложенияи сборов в РФ устанавливаются федеральным законом, дифференцирующим степеньучастия субъектов РФ в разработке и конкретизации этих принципов, все действия(если возможность их совершения предусмотрена федеральным законом) органовзаконодательной (представительной) власти субъектов РФ в областиналогообложения являются производными и полностью зависящими от установленныхфедеральным законодателем нормативов допуска субъектов РФ в налоговую сферу.Однако такая прямая зависимость полномочий субъектов РФ в областиналогообложения и сборов от субъективного усмотрения федерального законодателяне согласуется с положениями других статей Конституции РФ, в частности сположениями находящихся в системной взаимосвязи п. «и» ч. 1 ст. 72 ич. ч. 2 и 5 ст. 76.
Исходя из логики помещения институтаобщих принципов налогообложения и сборов в число предметов совместного веденияРФ и ее субъектов (п. «и» ч. 1 ст. 72 Конституции РФ), субъектам РФпредоставляется право совместно с Федерацией участвовать в их строительстве инаполнении правовым содержанием. Статья 72 Конституции РФ не только недопускает исключения субъектов РФ из процесса формирования института общихпринципов налогообложения и сборов, но и предоставляет им полноценное правосовместно с Федерацией разрабатывать структуру и вносить предложения поконкретному содержанию этого правового института. Но, несмотря на это, в ст.ст. 4 и 75 Конституции РФ заложена возможность выведения субъектов РФ из числаучастников процесса строительства общих принципов налогообложения и сборов в РФ[5].
Возможность исключения субъектов РФ изпроцесса формирования какого-либо правового института не характерна для предметовсовместного ведения РФ и ее субъектов в связи с тем, что совместное ведениепредполагает совместное участие Федерации и ее субъектов в создании и развитииправового института, находящегося в числе предметов совместного ведения.Установление строго определенных правовых институтов только федеральным закономбез предоставления субъектам РФ права каким-либо способом участвовать в ихизменении и дополнении свойственно предметам исключительного ведения РФ,которые перечислены в ст. 71 Конституции РФ.
Согласно ст. ст. 71 и 72 Конституции РФобщие принципы налогообложения и сборов в число предметов исключительноговедения РФ не входят. По этой причине усматривается противоречие междудиспозицией, или местом расположения, института общих принципов налогообложенияи сборов в структуре Конституции РФ и его фактическим правовым регулированием.В соответствии с диспозицией этого института (ст. 72 Конституции РФ) субъектамРФ предоставлены полномочия совместно с Федерацией участвовать в формированииобщих принципов налогообложения и сборов, тогда как ст. 75 Конституции РФнаделяет исключительным правом их установления, дальнейшего развития итрансформации только Российскую Федерацию (федеральный уровень)[6].
В случае если бы установление общихпринципов налогообложения и сборов находилось в исключительном ведении РФ, тони один из ее субъектов не имел бы полномочий по изменению и дополнениюсодержания этих принципов и обязан был бы неукоснительно следовать положениямфедерального законодательства, закрепляющего общие принципы налогообложения исборов. Передача в исключительное ведение Российской Федерации общих принциповналогообложения и сборов обеспечит единообразное понимание и применение этихосновополагающих принципов на всей территории страны. В связи с этим предлагаемвнести поправку в Конституцию РФ, нацеленную на перенесение общих принциповналогообложения и сборов из ст. 72 Конституции РФ, указывающей предметысовместного ведения Российской Федерации и субъектов РФ, в ст. 71 ОсновногоЗакона, устанавливающую перечень предметов исключительного ведения РФ. Общиепринципы налогообложения и сборов должны находиться в исключительном веденииРоссийской Федерации.[7]
Несмотря на совместное ведениеРоссийской Федерацией и ее субъектами конституционным институтом общихпринципов налогообложения и сборов, общегосударственные правила налогообложениявсегда устанавливались федеральным законом, как того требует ст. 75 КонституцииРФ. Закон РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системыв Российской Федерации»[8], а после полной утратыим силы, с 2005 г., — Налоговый кодекс РФ в соответствии с Конституцией РФустанавливает и конкретизирует основной принцип налогообложения и сборов в видезакрытых перечней региональных и местных налогов и сборов, самостоятельноерасширение или сужение которых на территориальном уровне не допускается.
Тем самым создается централизованноуправляемая налоговая система с одновременной концентрацией на федеральномуровне всех инструментов воздействия на ее основные параметры. Внесениеизменений и дополнений в структуру налоговой системы и ее основные элементы прицентрализованном управлении осуществимо только при реализации законодательнойинициативы на федеральном уровне путем внесения проектов федеральных законов офедеральных, региональных и местных налогах и сборах.
Единство налоговой системы на всейтерритории РФ обеспечивает равномерное развитие административно-территориальныхобразований, сохраняет целостное, единообразно функционирующее экономическоепространство и препятствует появлению ограничений для свободного использованияимущества и осуществления предпринимательской деятельности. Между тем с моментаобретения независимости фундамент Российского государства оставался построеннымна песке, который в 1993 г. начинает размываться усиливающимися волнамисепаратизма.
Руководство государства, пытаясь недопустить усиления политической и социально-экономической напряженности,предоставило административно-территориальным образованиям, входящим в составРФ, финансовую самостоятельность. Не прошло и десяти дней с момента принятияновой Конституции РФ (12 декабря 1993 г.), как 22 декабря 1993 г. Президент РФподписал Указ № 2268 «О формировании республиканского бюджета РоссийскойФедерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994году», п. 7 которого предоставил субъектам РФ и органам местногосамоуправления право вводить иные, не предусмотренные законодательством РФ,региональные и местные налоги и сборы. Другими словами, перечни региональных иместных налогов, установленные Законом РФ «Об основах налоговой системы вРоссийской Федерации», не рассматривались как исчерпывающие, и могли бытьрасширены на территориальном уровне.[9]
Положения п. 7 Указа Президента РФ от 22декабря 1993 г. № 2268 определяли, что все дополнительно введенные органамизаконодательной (представительной) власти субъектов РФ и органами местногосамоуправления региональные и местные налоги и сборы не включаются в составсебестоимости товаров (работ, услуг), т.е. не относятся к расходам, принимаемымк вычету при налогообложении прибыли, а подлежат уплате за счет прибыли,остающейся после уплаты налога на прибыль предприятий и организаций. Такоесоотношение дополнительно введенных региональных и местных налогов с налогами,ранее установленными и взимаемыми на территории РФ, в частности с налогом наприбыль предприятий и организаций, было направлено на четкое закрепление нафедеральном уровне состава расходов, принимаемых к вычету при налогообложенииприбыли, что исключало ситуации, связанные с искусственным занижением натерриториальном уровне налоговой базы налога на прибыль в связи с введением идальнейшим увеличением числа дополнительно введенных региональных и местныхналогов и сборов.
Госналогслужба России в п. 16 своегописьма от 11 мая 1995 г. № ВП-6-16/263 «О некоторых вопросахналогообложения предприятий и организаций системы потребительскойкооперации» подтвердила, что уплата дополнительно введенных региональных иместных налогов и сборов производится в третью очередь, т.е. за счет чистой прибылиюридических лиц (следует отметить, что в первую очередь уплачиваются налоги засчет валовой выручки, во вторую — налог на прибыль, чья налоговая базауменьшается на величину расходов, в том числе на сумму налогов, уплаченных сваловой выручки, и в третью — налоги, сумма которых не принимается к вычету приналогообложении прибыли, в связи с чем они уплачиваются последними за счетчистой прибыли, т.е. прибыли, остающейся в распоряжении предприятия). При этомГосударственно-правовое управление Президента РФ, являющееся структурнымподразделением Администрации Президента РФ, 11 октября 1995 г. официальноразъяснило, что действие п. 7 Указа Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2268является бессрочным и сохраняется до окончательного законодательногоурегулирования на федеральном уровне вопроса о возможности введения субъектамиРФ и органами местного самоуправления дополнительных региональных и местныхналогов и сборов[10].
Предоставляя субъектам РФ и органамместного самоуправления неограниченные полномочия в сфере налогообложения,Президент РФ стремился решить локальные задачи по снижению тенденций ксепаратизму территорий, входящих в состав России. Но решение подобных задач безих объединения в единую государственную политику, направленную на установлениеобщих и единообразных принципов федерализма, в том числе общих принциповналогообложения и сборов, как правило, приводит к еще большей разбалансировкеинтересов Федерации и ее субъектов, когда каждый субъект РФ может пренебречьфедеративными интересами с целью захвата все больших полномочий.
Еще в конце 1988 г. Институт экономикиАН СССР указывал, что при решении любых хозяйственных вопросов необходимоориентироваться на конечную цель преобразований, сверять тактику со стратегией.Это позволит избежать одного из главных пороков прежней системы, при которойчастные, локальные решения брали верх над целостным, народнохозяйственнымподходом, а текущие, тактические заботы довлели над долговременными,стратегическими целями.
В течение 1994 — 1996 гг. субъекты РФ иорганы местного самоуправления самостоятельно, исходя из своих собственныхтерриториальных интересов, разрабатывали и устанавливали дополнительные кзакрепленным на федеральном уровне региональные и местные налоги и сборы.Нарушение Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2268 принципанеизменности налоговой системы России, как и следовало ожидать, не только неспособствовало укреплению государственного единства, но и, наоборот, создавалоусловия для усиления налогового сепаратизма и раздробления экономическогопространства, позволив субъектам РФ и органам муниципальных образованийсамоустраниться от необходимости учитывать в своей деятельности общефедеральныепринципы и интересы. Все это привело к тому, что в России «появилисьсовершенно экзотические налоги, которых нет нигде в мире»[11].Кроме того, отдельные национальные республики, входящие в состав РоссийскойФедерации, преследуя собственные, изолированные от общефедеральных, цели, пересталивыполнять требования федерального законодательства о перечислении в федеральныйбюджет средств, собранных при налогообложении природных ресурсов. Общееколичество налогов и сборов в стране превысило полторы сотни.
Исследователи так характеризуют особенностиналогового федерализма того периода: «исключительно ценным опытом сталэксперимент по полной свободе налоготворчества, введенный указами Президента с1994 г… Опыт беспредельного налогообложения в регионах и на местах (болеесотни оригинальных налогов) продемонстрировал прежде всего неуемную фантазию впонимании роли и места налогов в системе российской власти...»[12].Радикальный, сконцентрированный исключительно на собственных фискальныхинтересах по максимальному наполнению своих бюджетов подход законодательных(представительных) органов власти субъектов РФ и представительных органовместного самоуправления в установлении дополнительных региональных и местныхналогов, их неограниченные полномочия в сфере налогообложения, непониманиеэкономических основ взимания налогов и правовых особенностей функционированияналогового механизма привели к «появлению таких налогов, как налог напродукцию, реализованную за пределами области; налог на снижение производства;налог на неустановленное оборудование; налог на оборот по кассе…Налогоплательщик попал под налоговый беспредел, поскольку государствофактически отказалось от проведения единой налоговой политики»[13].
Произвол региональных и местных властейв налоговой сфере, субъективная фискальная направленность и слабаяэкономическая проработка дополнительно введенных налогов существенноограничивали на территориальном уровне гарантированные Конституцией РФ права исвободы участников предпринимательской деятельности. Но понадобилось три года,чтобы Президент РФ с 1 января 1997 г.[14] отменил действиеп. 7 своего Указа от 22 декабря 1993 г. № 2268, запретив тем самым субъектам РФи органам местного самоуправления с указанной даты взимать дополнительновведенные ими региональные и местные налоги, не предусмотренныезаконодательством РФ. С этого момента перечни региональных и местных налогов исборов, установленные федеральным законом, снова стали закрытыми и неподлежащими расширению на территориальном уровне.
Действия по ужесточению порядка вобласти управления налоговой системой путем централизации всего объемаполномочий по установлению новых налогов на федеральном уровне с одновременнымпредоставлением законодательным (представительным) органам власти субъектов РФи органам муниципальных образований рамочной компетенции по введению новыхналогов только исходя из установленных федеральным законом исчерпывающих перечнейрегиональных и местных налогов, нашли должную поддержку со стороны ученых, спозиции которых «можно считать доказанным, что для регионов исамоуправлений нужны закрытый перечень налогов и пределы ставок»[15].
Таким образом, в России был окончательноутвержден правовой механизм установления общих принципов налогообложения исборов в соответствии с Конституцией РФ и федеральным законом. Эти принципы неподлежат изменению и дополнению на нижестоящих уровнях власти иначе как путемвнесения изменений и дополнений в федеральный закон. Установленные федеральнымзаконом общие принципы (основы) налогообложения и сборов ставят все субъекты РФв равные условия перед Федерацией и создают прочную законодательную основу дляразвития единообразного подхода к регулированию налоговых отношений, чтоявляется основной предпосылкой для установления справедливых и равных условийконкуренции на территориальных рынках и предотвращения произвола чиновников. Унифицированныеобщие принципы налогообложения и сборов также создают основу для построения вРоссии правового государства.
Тем не менее, ощутив свободу власти всамостоятельном управлении региональной системой налогов и сборов и не желая сней расставаться после 1 января 1997 г., отдельные субъекты РФ обратились сзапросами в Конституционный Суд РФ с требованием проверить конституционностьположений Закона РФ «Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации», не позволяющих органам законодательной власти субъектов РФсамостоятельно устанавливать новые региональные налоги и сборы.[16]
Субъекты РФ, в число которых входилиРеспублика Коми, Алтайский край, Иркутская, Владимирская и Волгоградскаяобласти, в своих запросах в Конституционный Суд РФ утверждали, что положенияст. 18 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации», не допускающие установления органами законодательной(представительной) власти субъектов РФ дополнительных региональных налогов, инормы ст. 20 этого же Закона, закрепляющие на федеральном уровне исчерпывающийперечень региональных налогов, противоречат ст. 72 Конституции РФ, поскольку непозволяют органам государственной власти субъектов РФ устанавливать налоги исборы в дополнение к тем налогам и сборам, которые определены законодательствомРФ, в то время как ст. 72 Конституции РФ относит установление общих принциповналогообложения и сборов к предметам совместного ведения РФ и ее субъектов.[17]
Волгоградская область в своих доводахпошла еще дальше, полагая, что правовые нормы ст. ст. 18 и 20 Закона РФ«Об основах налоговой системы в Российской Федерации» не относятся ник предметам исключительного ведения РФ, ни к предметам совместного ведения РФ иее субъектов, в связи с чем указывала на противоречие этих норм ч. 4 ст. 76Конституции РФ, предоставляющей субъектам РФ свободу самостоятельного правовогорегулирования по тем предметам, которые находятся вне пределов исключительноговедения РФ и вне пределов совместного ведения РФ и ее субъектов.
В принятом по названным запросамПостановлении от 21 марта 1997 г. № 5-П по делу о проверке конституционностиположений абзаца второго п. 2 ст. 18 и ст. 20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г.«Об основах налоговой системы в Российской Федерации» КонституционныйСуд РФ указал, что содержание конституционного института общих принциповналогообложения и сборов определено Законом РФ «Об основах налоговойсистемы в Российской Федерации». Положения ст. ст. 18 и 20 этого Закона,вводя запрет на установление субъектами РФ дополнительных региональных налогови сборов, обеспечивают гарантии единства общефедеральной налоговой системы инеизменности ее состава на всей территории страны, что позволяет сохранитьединое экономическое пространство и предупредить неоправданные и чрезмерныеограничения прав и свобод налогоплательщиков. В силу ч. 5 ст. 76 Конституции РФзаконы субъектов РФ, принятые по предмету общих принципов налогообложения исборов, должны соответствовать Закону РФ «Об основах налоговой системы вРоссийской Федерации». Из этого следует, что субъекты РФ, чьянормотворческая деятельность в сфере налогообложения обязана подчинятьсятребованиям общих принципов налогообложения и сборов, закрепляемых, согласност. 75 Конституции РФ, федеральным законом, вправе вводить на своей территориитолько те региональные налоги и сборы, которые были предусмотрены ст. 20 ЗаконаРФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с 1 января2005 г. — ст. 14 НК РФ).
Конституционные принципы разграниченияполномочий в сфере налогообложения в виде наделения субъектов РФ рамочной,производной от действий федерального законодателя компетенцией по участию впостроении налоговой системы отмечаются и в научных работах, в которыхговорится, что «согласно Конституции в ведении Российской Федерациинаходятся федеральные налоги и сборы, в совместном ведении — установление общихпринципов налогообложения. Таким образом, органы законодательной властисубъектов РФ могут производить какие-либо изменения в налоговомзаконодательстве (подпадающем под их юрисдикцию) только в определенных рамках,которые установлены на федеральном уровне»[18].
На основе положений Конституции РФ иправовой позиции Конституционного Суда РФ, выработанной им в Постановлении от21 марта 1997 г. № 5-П, следует сделать вывод, что в случае противоречия законасубъекта РФ, принятого по предмету совместного ведения, федеральному законудействует федеральный закон. Превалирующее действие федерального законаозначает строгое закрепление основных начал налогообложения и взимания сборов вРФ на федеральном уровне и недопустимость отклонения от них на территориальномуровне.[19]
Установление субъектом РФ на территориисвоей юрисдикции регионального налога или сбора, не предусмотренного Законом РФ«Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с 1 января2005 г. — НК РФ), приводит к нарушению федерального закона, закрепляющегоисчерпывающий для всех субъектов РФ и не подлежащий расширению натерриториальном уровне перечень региональных налогов и сборов. В связи спротиворечием правовых норм закона субъекта РФ положениям федерального законана территории субъекта РФ действует федеральный закон, на основе которогосамостоятельно введенный субъектом РФ региональный налог или сбор признаетсянезаконным и не подлежащим взиманию и уплате.
Соответствие налогового законодательствасубъектов РФ федеральному законодательству о налогах говорит о запретерасширения перечня региональных налогов и сборов на уровне субъектов РФ инедопустимости реализации субъектами РФ иных полномочий в областиналогообложения и сборов, по сравнению с теми, которые им предоставленыфедеральными законами: до 1 января 2005 г. — Законом РФ «Об основах налоговойсистемы в Российской Федерации», а начиная с указанной даты – Налоговымкодексом РФ.
Проблемы закрепления на федеральномуровне необходимых для сохранения унифицированной налоговой системы правовыхмеханизмов, которые, обеспечивая необходимую свободу субъектам РФ в налоговойсфере, тем не менее подчиняют действия региональных законодателейобщефедеральному регулированию, нашли отражение и в научных исследованиях, вкоторых отмечается, что «введение региональных налогов должно базироватьсяв первую очередь на общих принципах методологии исчисления и взимания.Бесконтрольное введение новых налогов может привести к установлениюнепосильного налогового давления для налогоплательщиков, к налоговому произволуна местах, уменьшению предпринимательской активности»[20].
Положения ч. 2 ст. 4 Конституции РФустанавливают верховенство Конституции РФ и федеральных законов на всейтерритории РФ. Верховенство федерального закона в нижестоящей по отношению к КонституцииРФ и федеральным конституционным законам структуре законодательных актовподчиняет правовым требованиям федерального закона содержание нормативныхправовых актов субъектов РФ и органов местного самоуправления. Из правовогосмысла положений ч. 2 ст. 4 Конституции РФ можно сделать вывод, что независимоот того, по какому конституционному предмету ведения принят федеральный закон,он имеет приоритет по отношению к нижестоящим нормативно-правовым актам.
Предметы исключительного ведения РФсогласно положениям ч. 1 ст. 76 Конституции РФ регулируются только федеральнымиконституционными законами или федеральными законами, имеющими прямое действие истрого устанавливающими содержание всех правовых норм без каких-либо рамочныхположений. Субъекты РФ в правовом регулировании предметов исключительноговедения РФ не участвуют, иное означало бы нарушение принципа исключительностиведения РФ этими предметами, а также приводило бы к возникновению рамочнойкомпетенции субъектов РФ в регулировании этих предметов, что недопустимо спозиции норм прямого действия, которые не должны иметь на уровне субъектов РФкаких-либо изменений в постоянстве и строгости действия. Поэтому по предметамисключительного ведения РФ нет необходимости выяснять, какому нормативномуправовому акту свойственна преобладающая сила, так как однозначно этофедеральный конституционный закон или федеральный закон.[21]
Положения ст. 4 Конституции РФ, с однойстороны, и нормы ч. ч. 2 и 5 ст. 76 Конституции РФ — с другой, рассмотренные вих структурной взаимосвязи, согласуются между собой, поскольку устанавливаютверховенство федерального закона над законами субъектов РФ, принятыми попредметам совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов. Несмотря насовместное ведение и участие Федерации и ее субъектов в построении указанных вст. 72 Конституции РФ правовых институтов, верховенство федерального закона,провозглашенное ч. 2 ст. 4 Конституции РФ, означает, что федеральныйзаконодатель при принятии федерального закона по предметам совместного ведениясамостоятельно разделяет все пространство правового регулирования каждого изэтих предметов на две категории элементов. Такое разделение производится вцелях разграничения объемов полномочий между федеральным уровнемзаконодательной власти и уровнем законодательной власти субъектов РФ врегулировании выделенных категорий элементов.
На основе самостоятельного решенияфедеральный законодатель в структуре правового института совместного ведениявыделяет первую категорию элементов, нормативное содержание которых строго устанавливаетсяпринимаемым федеральным законом для их неизменного действия на всей территорииРФ. Поскольку первая категория элементов выделяется на основе ихфундаментального значения в образовании стабильной структуры всего правовогоинститута совместного ведения, закрепление федеральным законом неизменногосодержания и единообразного действия этих элементов гарантирует полноценноесохранение сущности правовой и экономической природы установленного предметасовместного ведения Федерации и ее субъектов.[22]
После определения элементов,неизменность и фиксированность нормативного содержания которых обусловлена ихзначимостью для сохранения сущности правового института совместного ведения инеобходимостью обеспечения единообразного их применения на всей территории РФ ив каждом ее субъекте, в структуре правового института совместного ведениявыделяется другая категория элементов, также устанавливаемая федеральнымзаконом. Эта категория элементов по признаку установления федеральным закономне отличается от первой категории.
Отличие проявляется в степенинеизменности и фиксированности нормативного содержания второй категорииэлементов по сравнению с первой. Поскольку помещение определенного правовогоинститута в число предметов совместного ведения Федерации и ее субъектовобусловлено не столько его абстрактным общефедеральным значением, сколькоповышенной значимостью для каждого конкретного субъекта РФ и высокой степеньювлияния нормативного содержания этого правового института на развитиерегиональных финансов и состояние региональных социально-экономическихотношений, вторая категория элементов специально предназначена для участиясубъектов РФ в нормативном регулировании предмета совместного ведения.[23]
В зависимости от того, в каком объемефедеральный законодатель при принятии федерального закона намерен предоставитьсубъектам РФ самостоятельность в установлении нормативного содержания второйкатегории элементов, в ее структуре выделяются две подкатегории элементов.
Первая подкатегория элементов составляетте отношения, которые могут регулироваться субъектами РФ, но только в рамках,установленных федеральным законом (примером данного вида правоотношений служитпроцесс конкретизации ставок региональных налогов, избранные величины которыхсубъект РФ устанавливает из заданных федеральным законодателем пределов). Этимфедеральный законодатель закрепляет определенные границы действий субъектов РФ,выход за пределы которых невозможен. В итоге формируется рамочная компетенциясубъектов РФ по вопросам совместного ведения Федерации и ее субъектов.
В отличие от категорий налоговыхотношений, находящихся в совместном ведении, регулирование которых федеральныйзаконодатель в связи с их общенациональным значением оставляет за собой, недопуская вмешательства со стороны регионального уровня, регулированиеотношений, напрямую влияющих на формирование и динамику развитиясоциально-экономических показателей регионального уровня, передается на уровеньсубъектов РФ путем введения рамочной компетенции.
Установление на федеральном уровнепределов издания субъектами РФ нормативного материала по предметам совместноговедения позволяет обеспечить региональному уровню необходимый объем свободы,требуемой для гибкого управления общественными процессами, происходящими вграницах того или иного субъекта РФ. Одновременно такие пределы препятствуютпринятию субъектами РФ неограниченных и своевольных решений, приводящих кнарушению и раздроблению целостности единой системы государственного управлениястраной и ограничивающих законные права и интересы населения отдельно взятойтерритории.[24]
Вторая подкатегория элементов образуетсятакими отношениями, находящимися в совместном ведении Федерации и ее субъектов,регулирование которых федеральным законодателем полностью передано субъектам РФ(примером является процедура установления субъектами РФ конкретных сроковуплаты, порядка уплаты и льгот по региональным налогам; параметры названныхэлементов не задаются и не ограничиваются действующим федеральным законодательством,хотя возможность введения на федеральном уровне ограничений в отношенииназванных элементов региональных налогов не исключается). Это указывает на то,что федеральный уровень не устанавливает какие-либо рамки, ограничивающиесвободу субъектов РФ в разработке конкретных нормативных правил,регламентирующих данный вид отношений.
Причиной предоставления субъектам РФполной самостоятельности и независимости в реализации системы правовогорегулирования этого вида отношений выступает сугубо региональный характеррешаемых проблем, которые влияют исключительно на формирование региональногоинвестиционного климата и региональных социально-экономических показателей, неконкурируют с общефедеральными интересами, не препятствуют свободному передвижениютоваров (работ, услуг) через границы субъектов РФ и в целом не нарушают единоеэкономическое пространство федеративного государства.
Конституционным институтом, врегулировании которого, в связи со статусом предмета совместного ведения,участвуют Федерация и ее субъекты, являются общие принципы налогообложения исборов в РФ. Нормативные положения федерального законодательства на постояннойоснове разграничивают между бюджетами собственные налоговые доходы (происходитформирование многоуровневой налоговой системы) и закрепляют объемы полномочийзаконодательных (представительных) органов власти всех уровней в реализацииэкономических инструментов воздействия на потенциально возможную величинуналоговых поступлений.[25]
В целях соблюдения принципа соответствияфедеральному законодательству законы субъектов РФ, принятые по предмету общихпринципов налогообложения и сборов и в преобладающем числе случаев регулирующиевведение региональных налогов и сборов, во-первых, дословно воспроизводятсодержание строго определенных, влияющих на полноценное существование самогоналога или сбора, элементов регионального налога или сбора. Во-вторых,конкретизируют в рамках, установленных федеральным законом, содержание другойгруппы элементов региональных налогов и сборов. В-третьих, самостоятельно илисогласно правовым нормам федерального закона разрабатывают в системерегиональных налогов и сборов содержание иных элементов, не входящих в переченьобязательных к установлению элементов налога или сбора.
Верховенство федерального закона наднормативными правовыми актами субъектов РФ в решении вопроса о правовомсодержании института общих принципов налогообложения и сборов предопределяетстрогое выполнение общефедеральных процедур, установленных федеральным законом,на всей территории Российской Федерации и в каждом ее субъекте. Свидетельствомэтому является закрепленный в ст. 5 НК РФ общефедеральный императивный порядоквступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, который,безусловно, распространяется и на законодательные акты субъектов РФ о налогах исборах.[26]
Введение на территории субъектов РФновых региональных налогов и сборов из перечня, установленного федеральнымзаконом, возможно только с 1 января нового календарного года, что гарантируетстабильность состава региональной системы налогов и сборов в течение отдельновзятого финансового года и обеспечивает налогоплательщикам возможностьпланировать условия ведения предпринимательской и иной не запрещенной закономэкономической деятельности в соответствии с прогнозируемыми изменениями всистеме налогообложения на региональном уровне.
1.2 Объем налоговых прав муниципальных образованийв федеративном государстве
В Постановлении Конституционного Суда РФот 21 марта 1997 г. № 5-П не затрагивалась правовая проблема самостоятельногоустановления органами местного самоуправления местных налогов и сборов,поскольку предметом рассмотрения в данном деле были конкретные статьи Закона РФ«Об основах налоговой системы в Российской Федерации», определяющиеполномочия органов законодательной (представительной) власти субъектов РФ встроительстве общих принципов налогообложения и сборов и в установлениидополнительных к федеральному перечню региональных налогов и сборов.[27]
Тем не менее перед Конституционным СудомРФ в скором времени после принятия Постановления от 21 марта 1997 г. № 5-П былапоставлена задача окончательного решения вопроса о разграничении полномочий поустановлению и введению местных налогов — какой уровень власти наделен правомформирования системы местных налогов и сборов и каковы объемы полномочийорганов местного самоуправления в установлении местных налогов и сборов.
Согласно положениям ч. 1 ст. 132Конституции РФ, органы местного самоуправления самостоятельно устанавливаютместные налоги и сборы. Правовые нормы п. 1 ст. 1 и п. 2 ст. 6 Федеральногозакона от 28 августа 1995 г. № 154-ФЗ «Об общих принципах организацииместного самоуправления в Российской Федерации» следуют положениямКонституции РФ и определяют, что местные налоги и сборы устанавливаютсяорганами местного самоуправления самостоятельно, а к вопросам местного значенияотносятся местные финансы, формирование, утверждение и исполнение местногобюджета и установление местных налогов и сборов. В ст. 2 Федерального закона от6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местногосамоуправления в Российской Федерации» [28] (с 1 января 2009г. этот Закон полностью заменил аналогичный Федеральный закон от 28 августа1995 г. № 154-ФЗ), устанавливающей основные термины и понятия, не представленокакое-либо специальное понятие местных налогов и сборов, как это сделано в ст.1 Федерального закона от 28 августа 1995 г. № 154-ФЗ. Видимо, отсутствиепонятия местных налогов и сборов в названном Федеральном законе от 6 октября2003 г. № 131-ФЗ обусловлено задачей по искоренению дублирующих терминов ипонятий, относящихся к одному и тому же явлению или процессу, но разбросанныхпо разным нормативным правовым актам, из-за чего в ряде случаев возникаютразные, порой достаточно противоречивые толкования смысла того или иноготермина или понятия.[29]
В связи с унификацией терминологическогоряда и понятийного аппарата основополагающее понятие местных налогов и сборовдолжно находиться в структуре нормативного правового акта, непосредственнорегулирующего налоговые отношения, а именно в НК РФ. Объединение всехинститутов, терминов и понятий налогового права в едином нормативном документепозволяет исключить их двойственность и неопределенность. С 1 января 2005 г.вступила в силу ст. 12 НК РФ, согласно п. 4 которой местными признаются налоги,установленные ст. 15 и соответствующими главами части второй НК РФ инормативными правовыми актами представительных органов муниципальныхобразований.[30]
Поскольку Федеральный закон от 28августа 1995 г. «Об общих принципах организации местного самоуправления вРоссийской Федерации» закладывал основы правового регулированиямногофункциональной деятельности местного самоуправления в России и охватывалвсе стороны развития органов местного самоуправления без детальнойконкретизации содержания каждой выполняемой ими функции, в целях регламентацииметодов выполнения конкретной функции органов местного самоуправления, а именнофункции управления муниципальными финансами, был принят Федеральный закон от 25сентября 1997 г. № 126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления вРоссийской Федерации»
Для раскрытия и дальнейшего развитияуказанного в ч. 1 ст. 132 Конституции РФ и ст. ст. 1 и 6 Федерального закона от28 августа 1995 г. «Об общих принципах организации местного самоуправленияв Российской Федерации» правового понятия установления местных налогов исборов положения конкретизирующего финансовую сторону деятельности местногосамоуправления Федерального закона «О финансовых основах местногосамоуправления в Российской Федерации» в ст. 8 уточняют, что полномочияорганов местного самоуправления по формированию местных бюджетов заключаются втом числе в установлении местных налогов и сборов и предоставлении льгот по ихуплате в соответствии с положениями федеральных законов. На то, что органыместного самоуправления при установлении местных налогов должны соблюдатьтребования федерального законодательства, указывается и в п. 6 ст. 12 НК РФ, всоответствии с которым не могут устанавливаться местные налоги, непредусмотренные НК РФ.[31]
При рассмотрении ч. 1 ст. 132Конституции РФ и ст. ст. 1 и 6 Федерального закона от 28 августа 1995 г. «Обобщих принципах организации местного самоуправления в РоссийскойФедерации» обращает на себя внимание положение, согласно которому органыместного самоуправления самостоятельно устанавливают местные налоги и сборы, вто время как ст. 8 Федерального закона «О финансовых основах местногосамоуправления в Российской Федерации», действовавшие до 1 января 2005 г.ст. ст. 18 и 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации» и вступившая в силу с указанной даты ст. 12 НК РФ ограничиваютсамостоятельность органов местного самоуправления в установлении местныхналогов и сборов, подчиняя их деятельность в этом направлении требованиямфедерального законодательства. Следует сказать, что дальнейшее развитиеналогового и бюджетного законодательства, выразившееся в принятии Налоговогокодекса РФ и Бюджетного кодекса РФ, показало оправданность и верность подхода кограничению рамками федерального закона самостоятельности и субъектов РФ, иорганов местного самоуправления в установлении, соответственно, региональных иместных налогов и сборов.
Поскольку смысл встречаемого в ст. ст. 1и 6 Федерального закона от 28 августа 1995 г. «Об общих принципахорганизации местного самоуправления в Российской Федерации» выражения отом, что органы местного самоуправления самостоятельно устанавливают местныеналоги и сборы, не обладает высокой степенью конкретности и понятен толькоотчасти, требуется ответить на следующие вопросы: что означает на уровнеорганов местного самоуправления понятие «установление налога», существуютли различия в смысловом содержании этого понятия при его использовании нафедеральном и территориальном уровнях власти, насколько масштабными являютсяполномочия органов местного самоуправления по установлению местных налогов исборов и в чем проявляется самостоятельность органов местного самоуправления вустановлении местных налогов и сборов?
Для получения правильных и обоснованныхответов на вопросы об объемах компетенции органов местного самоуправления поустановлению местных налогов и сборов необходимо иметь в виду, чтопредусмотренное ст. 12 Конституции РФ выведение органов местного самоуправленияиз системы органов государственной власти не говорит о том, что органы местногосамоуправления выпали из федеративного устройства государства и что на нихперестает распространяться требование о сохранении единого экономическогопространства на всей территории России. При этом в научных работах, в которыхрассматриваются дискуссионные моменты реализации процедур по разграничениюналоговых полномочий между федеральным уровнем и территориальными органамивласти, высказывается концептуальная идея, что «региональные и местныеналоги составляют неотъемлемую часть единой общегосударственной налоговойсистемы и должны органично вписываться в нее. Отсюда возникает проблемасогласования компетенции в налоготворчестве между местной и центральнойвластью»[32].
Проблема, связанная с выявлением иокончательным закреплением конституционно определяемых полномочий органовместного самоуправления по установлению местных налогов и сборов, быларассмотрена Конституционным Судом РФ, в который обратились два районных судаобщей юрисдикции с запросами о проверке конституционности ст. 21 Закона РФ«Об основах налоговой системы в Российской Федерации»,устанавливающей на федеральном уровне закрытый перечень местных налогов исборов. Заявители полагали, что положения этой статьи Закона противоречатнормам ч. 1 ст. 132 Конституции РФ, поскольку, закрепив исчерпывающий переченьместных налогов и сборов, они необоснованно ограничили право органов местногосамоуправления самостоятельно устанавливать местные налоги и сборы.
В Определении от 5 февраля 1998 г. №22-О[33] КонституционныйСуд РФ, унифицируя подходы к разграничению полномочий между федеральным центроми административно-территориальными образованиями федеративного государства поформированию единой налоговой системы, отметил, что правовая позиция,разъясняющая в его Постановлении от 21 марта 1997 г. № 5-П пределы компетенциисубъектов РФ по установлению региональных налогов и сборов, обладаетуниверсальным характером, в связи с чем полностью применима и к правоотношениямпо установлению местных налогов и сборов органами местного самоуправления.
В Определении от 5 февраля 1998 г. №22-О Конституционный Суд РФ указал, что органы местного самоуправления невправе устанавливать дополнительные местные налоги и сборы, не предусмотренныефедеральным законом (в частности, ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговойсистемы в Российской Федерации» и ст. 15 НК РФ). Поскольку общие принципыналогообложения и сборов согласно ст. 75 Конституции РФ закрепляются федеральнымзаконом, установление исчерпывающего перечня местных налогов и сборовположениями ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации» (в настоящее время — ст. 15 НК РФ), т.е. федеральным законом,согласуется с имеющей универсальный характер правовой позицией КонституционногоСуда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П и не противоречит Конституции РФ. Из этогоследует, что рамки компетенции представительных органов местного самоуправленияв области налогообложения ограничены такими действиями, как выбор изустановленного на федеральном уровне перечня местных налогов и сборовконкретного налога или сбора, разработка и конкретизация содержания строгоопределенных элементов избранного местного налога или сбора, а такжеосуществление процесса по принятию соответствующего решения (нормативногоправового акта) о введении этого местного налога или сбора в действие натерритории своей юрисдикции[34].
К рассуждениям о компетенции местныхорганов власти в налоговой сфере хотелось бы добавить, что современнаяКонституция РФ создавалась в то время (1993 г.), когда страна еще не знала, чтотакое подлинная демократия. Россия действительно стремилась стать свободнойсама и наделить свободой органы местного самоуправления, предполагая их полнуюответственность за свои действия. Поэтому потенциально Конституция РФ могла непредусмотреть некоторые нюансы, да и не должна была этого делать, так как ОсновнойЗакон устанавливает общие принципы, содержание которых далее детализируется вфедеральных конституционных законах и федеральных законах.
При этом необходимо учитывать, что напочве существовавшей в середине 90-х гг. прошлого века натурализации хозяйственныхсвязей и медленного увеличения расчетов реальными денежными средствамипродолжительное время оставалась в силе пагубная тенденция к проявлениюэкономического сепаратизма территорий в виде стремления устанавливать пособственному усмотрению новые налоги, не предусмотренные федеральнымзаконодательством.
Кроме того, как показала практика, несуществовало единого мнения, что необходимо понимать под общими принципаминалогообложения. Но надо было выбирать что-то одно. И федеральный законодатель,согласно ст. ст. 1 и 12 НК РФ, выбрал определение общих принциповналогообложения, включающее установление закрытого перечня налогов и сборов,входящих в налоговую систему РФ. Поскольку процесс унификации налоговойполитики затрагивает всю территорию России, исчерпывающий перечень налоговустанавливается в отношении не только региональных, но и местных налогов, что ибыло сделано в ст. ст. 20 и 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы вРоссийской Федерации», а затем в ст. ст. 14 и 15 НК РФ. В связи с этим можноутверждать, что Федеральный закон «О финансовых основах местногосамоуправления в Российской Федерации» в части, касающейся местныхналогов, находится в логическом соответствии с порядком разграничения междуфедеральным и территориальными уровнями власти полномочий по установлению новыхналогов, обоснованно запрещая органам местного самоуправления устанавливать(точнее, вводить) местные налоги, не предусмотренные федеральным законом.
Правомерность и обоснованностьограничения полномочий органов местного самоуправления в налоговой сферестандартами общефедерального регулирования, позволяющими обеспечить унификациюи предсказуемость действий и подходов муниципальных образований при введенииналогов, подтверждается позицией ученых, согласно которой «ни в однойстране мира местное обложение не является полностью автономным и находится подопределяющим воздействием центра, противодействующего автаркии, устраняющегоискусственные барьеры и способствующего формированию единого рынка… Ведь влюбом случае единое экономическое пространство требует и общего налоговогорежима»[35].
Вместе с тем хотелось бы обратитьвнимание на то, что после кончательного разрешения Конституционным Судом РФ вОпределении от 5 февраля 1998 г. № 22-О проблемы, касающейся рамочной,ограниченной нормами федерального законодательства компетенции органов местногосамоуправления в сфере установления и введения местных налогов и сборов, внаучной литературе в 2000 г. без ссылок или какого-либо иного упоминаниядействующих актов высших судов по-прежнему высказывалось суждение, что,установив на федеральном уровне закрытый перечень местных налогов и сборов, неподлежащий расширению органами местного самоуправления, федеральный законодательпревысил свои конституционные полномочия, поскольку «в сференалогообложения к вопросам, по которым могут быть приняты федеральные законы,имеющие прямое действие на территории Российской Федерации, относятся толькофедеральные налоги и сборы… Таким образом, органы местного самоуправленияимеют право самостоятельно устанавливать местные налоги и сборы»[36].
Создается впечатление, что автор этогоутверждения либо осознанно не соглашается с необходимостью и важностьюформирования в системе налогообложения общефедеральных принципов налоговогорегулирования, которые ограничивают четко определенными пределами субъективноеусмотрение нижестоящих органов власти при введении новых налогов, обеспечиваютсогласованность и соподчиненность властных структур в ходе проведения единойналоговой политики и позволяют унифицировать все виды налоговых изъятий, чтомногократно способствует возникновению стабильных и предсказуемых условий дляведения предпринимательской деятельности и укрепляет экономическую основуединого и целостного федеративного государства, либо просто находится вневедении о выявленном конституционно-правовом смысле, который приобретаетпонятие «установление налогов» при установлении местных налогов исборов органами местного самоуправления на территории своей юрисдикции.
Подводя итог приведенным рассуждениям,необходимо подчеркнуть, что разграничение налоговых доходов между бюджетамивсех уровней бюджетной системы производится на федеральном уровне Налоговымкодексом, которым устанавливается многоуровневая налоговая система. Вобразованной налоговой системе налог по уровню в ней соответствует уровню вбюджетной системе его бюджета-получателя.
Поскольку в условиях такой формыгосударственного устройства, как федерация, одним из наиболее важных принциповявляется создание и укрепление на федеральном уровне единообразных иунифицированных механизмов управления социально-экономическими отношениями,складывающимися на региональном и местном уровне, что осуществимо путемпроведения единой государственной налогово-бюджетной (финансовой) политики,разграничение налоговых доходов между бюджетами всех уровней бюджетной системыименно федеральным законом экономически обоснованно, так как, не допускаяискажения единого экономического пространства на уровне территорий,способствует консолидации их финансового потенциала в пользу общефедеральныхинтересов.
Образующие единообразную структурнуюоснову государственных и муниципальных финансов принципы построения,функционирования и развития налоговой и бюджетной систем, безусловно, имеютфедеральную значимость и подлежат регулированию только федеральным законом,который, в свою очередь, обязывает нижестоящие уровни власти принимать соответствующиеего требованиям законы и иные нормативные правовые акты о бюджете и налогах.
В основе нарушения единогоэкономического пространства федеративного государства лежит стремление,обусловленное, как правило, не угасшими сепаратистскими настроениями отдельновзятой территории выйти из централизованной иерархической налогово-бюджетнойсистемы для реализации самостоятельной, не подчиненной единымэкономико-правовым принципам, финансовой политики. Между тем выход территориииз единой централизованной налогово-бюджетной системы федеративного государстваприводит к дестабилизации региональных и муниципальных финансов и нарушениюсоциальной защищенности населения, что негативно сказывается прежде всего наразвитии самой территории.[37]
Налогово-бюджетный сепаратизм отдельнойтерритории независимо от степени его проявления ставит под угрозу национальнуюбезопасность всего государства, поскольку разрывает централизованные финансовыепотоки, являющиеся нитями, связующими и скрепляющимиадминистративно-территориальные образования в единое государство с единойфинансовой системой. Поэтому сохранение единого, целостного и неразрывногоэкономического пространства на всей территории страны с централизованнойналогово-бюджетной системой напрямую влияет на сохранение единого инеразрывного федеративного государства.
1.3 Характерные отличия процессов поустановлению и введению региональных и местных налогов
Процессы по установлению и введениюналогов, отражающие первичную фиксацию налога в налоговой системе и последующееего применение в сфере налогообложения, относятся к разным уровням власти,каждый из которых наделен определенным объемом полномочий по реализации общихпринципов налогообложения и сборов в РФ. Основополагающая роль в разработке ивнедрении национальных форм и методов налогообложения отводится федеральномууровню, на который в соответствии с Конституцией РФ возлагается ответственностьза проведение единой налоговой политики, направленной на формирование исохранение единого, лишенного искусственных барьеров экономическогопространства для движения капиталов, товаров и рабочей силы. Исходя из этогопостроение налоговой системы с раскрытием конструктивных особенностейсоставляющих ее налогов осуществляется федеральным законодателем.[38]
Вместе с тем федеративное устройствогосударства предполагает необходимость разграничения полномочий междуфедеральным центром и нижестоящими уровнями власти с целью создания условий попредоставлению административно-территориальным образованиям определеннойсамостоятельности в решении вопросов регионального или местного значения.Поэтому федеральный законодатель в ходе формирования базовых принципов иподходов, образующих общефедеральные стандарты налогового регулирования,наделяет региональные и местные органы власти определенной свободой усмотренияпо введению и конкретизации отдельных элементов региональных и местных налогов,одновременно ограничивая ее четкими пределами, объективно необходимыми дляобеспечения единообразия и предсказуемости деятельности по налогообложению навсей территории государства. В связи с этим наиболее ярко особенностиразграничения налоговых полномочий между федеральным уровнем иадминистративно-территориальными властными структурами проявляются припервоначальном установлении различных видов региональных и местных налогов всоставе налоговой системы и при последующем введении их в действие на основесоответственно законов субъектов РФ и нормативно-правовых решений муниципальныхобразований.
Преобладающую часть региональных иместных налогов занимают налоги, взимаемые с имущества. Имущественные налоги определенноне включаются в систему федеральных налогов, поскольку объем налоговых доходов,мобилизуемый в процессе налогообложения объектов имущества, значительнопроигрывает по сравнению с налоговыми поступлениями от обложения выручки,дохода (прибыли) или операций по реализации. Поэтому на основании поставленныхперед разными уровнями власти задач и с учетом объема необходимых для ихвыполнения финансовых ресурсов налоги на доходы (налог на прибыль организаций,налог на доходы физических лиц) и реализацию (НДС, акцизы) входят в системуфедеральных налогов, аккумулирующих собственные налоговые доходы федеральногобюджета. Налоги же, взимаемые с имущества, располагаются на региональном иместном уровнях налоговой системы и вследствие такой диспозиции являютсяосновными собственными налоговыми доходами региональных и местных бюджетов.[39]
По вопросу, к каким налогам — региональным или местным — следует отнести консолидирующий ряд имущественныхналогов налог на недвижимость, идут дискуссии. Например, позиция В.Г. Панскова,предлагающего в целях усиления финансовой основы местного самоуправления всеимущественные налоги передать на местный уровень, заключается в том, что«после замены земельного налога и налога на имущество физических лицналогом на недвижимость его необходимо сделать местным налогом»[40].Л.И. Пронина солидарна с В.Г. Пансковым относительно перевода всехимущественных налогов в систему местных налогов, считая, что «налог наимущество организаций, как и все имущественные налоги, необходимо отнести к числуместных налогов»[41]. Из этого Л.И.Пронина делает вывод, что налог на недвижимость также должен быть местным:"… необходимо укрепление доходной части местных бюджетов путемзакрепления за ними собственных налоговых доходов, в частности, за счет…введения… налога на недвижимость в Налоговый кодекс РоссийскойФедерации" необходимо внести новую главу «Налог нанедвижимость», т.е. придать ей статус местного налога"[42].С утверждениями В.Г. Панскова и Л.И. Прониной о необходимости придания налогуна недвижимость статуса местного согласна и Т.В. Грицюк, по мнению которой«введение этого налога будет наиболее эффективным на местном уровне»[43].
Однако данная позиция исследователейотносительно перевода всех имущественных налогов на местный уровень подрывает основурегиональных финансов. Если, например, все доходы от взимания имущественныхналогов будут переданы местному уровню, то тогда остается неясным, какие же вэтом случае налоги останутся за региональным уровнем, если учесть, что вдействующей налоговой системе региональные и местные налоги практическиполностью состоят из имущественных налогов. Одного налога на игорный бизнес какисточника собственных налоговых доходов вряд ли будет достаточно для того,чтобы обеспечить финансовую самостоятельность субъектов РФ и мобилизоватьнеобходимый для выполнения социальных гарантий уровень бюджетных ресурсов. Этоприводит к выводу о том, что установление всех имущественных налогов в системеместных налогов создаст условия для существенного увеличения дефицита региональныхбюджетов и будет способствовать повышению степени их зависимости от финансовойпомощи со стороны федеральных властей. Между тем такое неустойчивое положениерегиональных бюджетов не отвечает основным задачам общефедеральнойэкономической политики по формированию и закреплению за каждым бюджетомбюджетной системы стабильной и достаточной финансовой базы, позволяющей каждомууровню власти находиться в определенной независимости от бюджетов иных уровнейбюджетной системы и самостоятельно, исходя из собственных доходных поступлений,планировать необходимый для непрерывного развития своей территории объембюджетных расходов. Поэтому в целях недопущения финансовой несостоятельностибюджетов и последовательного укрепления их доходной части имущественные налоги,выступая основными собственными налоговыми доходами территориальных бюджетов,не должны быть полностью сосредоточены на местном уроне, а подлежатоптимальному распределению между региональными и местными бюджетами.[44]
Поскольку основные проблемы в сференалогообложения связаны с принципами разграничения полномочий по установлению ивведению налогов в условиях федеративного государства, обратимся к смысловомусодержанию понятий «установление налога» и «введениеналога» с акцентом на региональный и местный уровень налогообложения.Именно на региональном и местном уровне, как показывает практика,концентрируются наиболее конфликтные точки взаимодействия центральной власти иадминистративно-территориальных образований по вопросам степени участия вразработке общих принципов налогообложения и сборов, формированииисчерпывающего состава национальной налоговой системы, расширении или суженииперечня установленных налогов и реализации полномочий по введению налогов вдействие, исходя из общефедеральных стандартов налогового регулирования.
Термин «установление налога»,по нашему мнению, означает принятие федерального закона о налоге, которымданный налог устанавливается в перечне налогов соответствующего уровняналоговой системы с одновременным обязательным раскрытием в этом законеэкономико-правового содержания всех существенных (императивных) элементовустанавливаемого налога. Нормативно-правовым актом, устанавливающим ификсирующим правовые модели налогов всех уровней налоговой системы, являетсяакт федерального значения — НК РФ. Иными актами налоги устанавливаться немогут, поскольку, согласно ч. 3 ст. 75 Конституции РФ и правовым позициямКонституционного Суда РФ, право на установление налогов принадлежитисключительно федеральному законодателю. Таким образом, установление налога(независимо — федерального, регионального или местного) производится путемпринятия федерального закона и заключается не только в указании названия этогоналога в перечне налогов, составляющих налоговую систему государства, но и взакреплении и детальном раскрытии его структурной модели с четким определениемсодержания каждого существенного (императивного) элемента. В процессеустановления налогов происходит разграничение налогов по уровням налоговойсистемы с закреплением за каждым уровнем власти определенных объемовкомпетенции в построении и конкретизации параметров налоговых моделей.[45]
Термин «введение налога»означает выбор органом законодательной (представительной) власти субъекта РФили представительным органом муниципального образования из установленногофедеральным законодателем закрытого перечня налогов и сборов конкретногоналога, совпадающего по уровню в налоговой системе с уровнем этого органа втрехуровневом делении органов власти в федеративном государстве, и принятиесоответствующего закона или решения (согласно уровню налога) о введении этогоналога в действие на территории юрисдикции этого органа власти.
Справедливо разделяя установление ивведение налога на два разных процесса, некоторые специалисты тем не менеенеправомерно переносят характеристики, свойственные процессу установленияналога, на процесс введения налога, чем не столько преуменьшаютосновополагающее значение процесса по установлению налога, формирующегомногоуровневую налоговую систему и разветвленную структуру каждого налога,сколько искажают реальный смысл и существо этого процесса, отдавая предпочтениеследствию и забывая о главенствующей роли причины.
Позиция этих исследователей состоит втом, что «установление налога и сбора — это первичное нормотворческоедействие… все налоги и сборы, которые предусмотрены ст. ст. 13, 14 и 15Налогового кодекса, считаются установленными»[46].Другими словами, исследователи полагают, что для установления налога достаточноопределить его название в указанных статьях НК РФ. В этом, с их точки зрения,заключается смысл процесса установления налога, и, зафиксировав название налогав соответствующем перечне налогов, такой процесс установления налога считаетсязавершенным. Что касается построения самой структурной модели налога сразработкой содержания ее существенных элементов, определяющих правовую основуи экономические особенности механизма исчисления и уплаты налога, то этипроцессуальные мероприятия специалистами отводятся не стадии установленияналога, а стадии его введения в действие, поскольку именно «при введенииналога должны быть определены существенные элементы налоговыхобязательств»[47].
Выделив основной смысл из приведенныхвысказываний относительно существа процессов по установлению и введениюналогов, следует сделать вывод, что, по мнению некоторых специалистов,установление налога сводится лишь к указанию его названия в перечне налогов,составляющих налоговую систему. Такой вывод прямо следует из высказывания, чтовсе налоги, перечисленные в ст. ст. 13, 14 и 15 НК РФ, считаютсяустановленными.
Учитывая, что установление налогов каксоставная часть общих принципов налогообложения и сборов в РФ находится висключительном ведении федерального законодателя, налог устанавливается вналоговой системе принятием федерального закона, в котором определяется ираскрывается полноценная структура налоговой модели. В связи с этим одно лишьуказание названия налога в ст. ст. 13, 14 и 15 НК РФ не является достаточнымаргументом для признания налога законно установленным. Налог правомерно иобоснованно может рассматриваться как установленный только в том случае, когдапомимо обозначения его названия в перечне налогов, входящих в состав налоговойсистемы, федеральным законом будет принята соответствующая глава НК РФ,определяющая поэлементную структуру его налоговой модели и конкретизирующаясодержание всех его существенных (императивных) элементов.
В связи с этим следует подчеркнуть, чтоне при введении налога, а именно при его установлении определяются всесущественные элементы налогообложения. В истинном понимании, нашедшем отражениев решениях Конституционного Суда РФ, в которых рассматривались налоговыеполномочия субъектов РФ и муниципальных образований, процесс введения налоговзаключается не в формировании и раскрытии существенных элементов налогов, а визбрании из установленного федеральным законом исчерпывающего перечня налоговопределенного налога в целях введения его в действие и взимания на соответствующейтерритории.
При введении налога уточняется иконкретизируется содержание достаточно узкого числа элементов налога,сформированных на федеральном уровне таким образом, чтобы учитывать степеньнеобходимой свободы и пределы субъективного усмотрения территориальных органоввласти по изменению параметров этих элементов в соответствии с колебаниямипотребностей в финансовых ресурсах и динамикой развития социально-экономическихотношений. Однако все элементы, в том числе те, право на конкретизацию основныхпараметров которых предоставлено территориальным органам власти при введениирегиональных и местных налогов, закрепляются в налоговой модели непосредственнов процессе установления налога федеральным законом.
При введении налога элементы налога неустанавливаются, поскольку введение налога предполагает выбор ужесформированной и работоспособной налоговой модели, элементы которой четкоопределены и обладают всеми необходимыми характеристиками для полноценногофункционирования. Достаточно узкий круг элементов, подлежащих уточнению привведении налога, не приводит к утрате налоговой моделью признаковработоспособности, поскольку на федеральным уровне при установлении налога нетолько фиксируются пределы, в которых должно находиться конкретное значениепараметра императивного переменного элемента (уточняемого решениемсоответствующего органа власти), но и предусматривается действие максимальногозначения параметра данного элемента налога (при отсутствии решениясоответствующего органа власти о его уточнении).
1.4 Разграничение и межбюджетноераспределение доходов от федеральных, региональных и местных налогов
В настоящее время в России проводитсяналоговая реформа, нацеленная на:
— исправление в действующих механизмахналогов недостатков, занижающих потенциально возможный уровень налоговыхдоходов;
— внедрение новых методовналогообложения, соответствующих современному развитию социально-экономическихотношений;
— укрепление баланса между казначейской(фискальной) и обременительной (регулирующей) налоговыми функциями, отражающимипубличные и частные экономические интересы;
— обоснованное разграничение напостоянной основе налоговых доходов между бюджетами всех уровней бюджетнойсистемы в соответствии с объемами поставленных перед ними расходных задач.
Согласно конституционномуадминистративно-территориальному делению Российской Федерации, бюджетнаясистема и соответствующая ей по структуре система налогов и сборов разделяетсяна три вертикально интегрированных уровня.
Первый уровень бюджетной системы исоответствующий ему уровень системы налогов и сборов — это федеральный бюджет исистема федеральных налогов и сборов (федеральный уровень). Учитывая объем исложность выполняемых федеральными органами государственной власти функций изадач, статусом федеральных налогов обладают наиболее доходные налоги, такие,например, как НДС и налог на прибыль предприятий.[48]
Второй уровень бюджетной системы — этоуровень бюджетов субъектов РФ (региональный уровень). Собственной финансовойосновой бюджетов субъектов РФ являются региональные налоги и сборы, механизмыисчисления которых имеют более тесную территориальную привязку по сравнению сфедеральными налогами, относящимися к уровню Федерации в целом. В числонаиболее ярких представителей региональных налогов входят налог на имуществоорганизаций и транспортный налог. В системе региональных налогов предполагаетсятакже установить новый для современной России налог на недвижимость,объединяющий налог на имущество организаций, земельный налог и налог наимущество физических лиц.
Что касается вопроса, на каком уровненалоговой системы должен находиться отдельно взятый налог, ответ на негозависит от характерных особенностей объекта рассматриваемого налога. Объектыфедеральных налогов обладают свойством растяжимости по всей территории РФ, всвязи с чем проблема установления принадлежности дохода от взимания налога стаким объектом какому-то конкретному субъекту РФ является, как правило,трудноразрешимой. В отличие от федеральных, у региональных налогов объектыпредставлены в преобладающем числе материальным (движимым или недвижимым)имуществом, имеющим на основе государственной регистрации или физическогорасположения четкую территориальную принадлежность. По этой причине налоги,объектам которых свойственны материально-вещественные характеристики, четкоидентифицируют свою принадлежность территории конкретного субъекта РФ и поэтомуустанавливаются в системе региональных налогов. Другим отличием региональныхналогов от федеральных является то, что доходность региональных налогов из-заограниченности совокупного размера их налоговой базы уступает потенциалудоходности федеральных налогов и сборов.[49]
Третий уровень, при этом самыймногочисленный в горизонтальном разрезе, — это уровень местных бюджетов(местный уровень). Произошедшие изменения в административно-территориальномделении страны повлияли на состояние современного бюджетного процесса в РФ,особенностью которого является то, что «после принятия Конституции РФ в1993 г., установившей местное самоуправление, правовой формой бюджета стал нетолько закон, но и правовой акт представительного органа местногосамоуправления. Поэтому более точным будет утверждение, что бюджетный процессобслуживает формирование и исполнение не только закона о бюджете (федеральногои субъектов РФ), но и ежегодных правовых актов о бюджетах органов местногосамоуправления»[50]. Вместе с тем приболее детальном рассмотрении содержания приведенной цитаты следует отметить,что в ней по неизвестной причине не упомянута еще одна важная (промежуточная)стадия бюджетного процесса — после формирования и до исполнения бюджетапроисходит его рассмотрение и утверждение в соответствующем органезаконодательной (представительной) власти (раздел VII БК РФ «Рассмотрениеи утверждение бюджетов»).
Органы местного самоуправления формируютсвои бюджеты в процессе взимания местных налогов и сборов. Представителемместных налогов и отчетливым индикатором современных финансовых проблемместного самоуправления является налог на имущество физических лиц, объемдоходных поступлений от которого из-за применения в его механизме неэффективныхметодов налогообложения не покрывает величину расходов, направляемых наорганизацию процесса взимания этого налога. Собственные налоговые доходы,образуемые при взимании местных налогов и сборов, составляют в местных бюджетахкрайне незначительную долю и не позволяют только за счет них полностьюфинансировать деятельность местного самоуправления в РФ.
Правительство РФ, анализируя финансовоесостояние территориальных бюджетов, в своих оценках указывает, что собственныеналоги покрывают менее 15% расходных потребностей региональных и местныхбюджетов; перечень и налогооблагаемая база региональных и местных налоговзаведомо недостаточны для финансирования расходов регионального и местногохарактера, при этом полномочия по регулированию данных налогов на региональноми местном уровне весьма ограниченны [51].
В связи с этим преобладающая частьдоходов в местных бюджетах формируется за счет закрепленных за ними напостоянной основе налоговых доходов бюджетов иных уровней бюджетной системы,регулирующих налоговых доходов, передаваемых местным бюджетам из вышестоящихбюджетов на кратковременной основе, а также за счет направляемой местнымбюджетам финансовой помощи бюджетами вышестоящих уровней бюджетной системы.Результаты исследований, проводимых в области межбюджетных отношений,показывают, что «более 80% налоговых доходов этих бюджетов (региональных иместных) формируется за счет отчислений от федеральных налогов»[52].
Согласно ст. ст. 56, 61.1 и 61.2 БК РФ,с 1 января 2005 г. собственные налоговые доходы федерального бюджета напостоянной основе закреплены за бюджетами субъектов РФ и местными бюджетами вследующих пропорциях:
— налог на доходы физических лиц: 70% — в региональный бюджет, 30% — в местный бюджет;
— единый налог при применении упрощеннойсистемы налогообложения: 90% — в региональный бюджет, 10% — в бюджетыгосударственных внебюджетных фондов;
— единый сельскохозяйственный налог: 30%- в региональный бюджет, 60% — в местный бюджет, 10% — в государственныхвнебюджетных фондов;
— единый налог на вмененный доход дляотдельных видов деятельности: 90% — в местный бюджет, 10% — в бюджетыгосударственных внебюджетных фондов [53].
В связи с тем, что пропорциираспределения доходов от налога на прибыль организаций между бюджетами разныхуровней бюджетной системы до последнего времени менялись ежегодно, данный налогследует рассматривать как формирующий регулирующие налоговые доходы втерриториальных бюджетах. Это следует из того, что с 1 января 2002 г.межбюджетное распределение налога на прибыль производилось по налоговым ставкам7,5% / 14,5% / 2%, с 1 января 2003 г. — 6% (-1,5%) / 16% (+1,5%) / 2%, с 1января 2004 г. — 5% (-1%) / 17% (+1%) / 2%, а с 1 января 2005 г. — 6,5% (+1,5%)/ 17,5 % (+0,5%) / 0 с января 2009 года 17%/2%.
Полноценным источником образования вместных бюджетах регулирующих налоговых доходов, т.е. доходов, которые могутбыть установлены для зачисления в местные бюджеты в течение одного финансовогогода или иного ограниченного по срокам временного периода, с 1 января 2006 г.признается единственно налог на доходы физических лиц. Вместе с тем обновленныймеханизм межбюджетного распределения поступлений от налога на доходы физическихлиц предусматривает возможность формирования этим налогом в местных бюджетах изакрепленных налоговых доходов. Образование в местных бюджетах того или иного виданалоговых доходов от взимания названного налога зависит от избранного субъектомРФ установочного подхода к реализации принципов межбюджетного регулирования.
Согласно п. 1 ст. 58 БК РФ с 1 января2006 г. законом субъекта РФ, действие которого не ограничено конкретнымпериодом времени, могут устанавливаться единые пропорции последующегоперераспределения в пользу местных бюджетов поступающей в доходконсолидированного бюджета субъекта РФ суммы налога на доходы физических лиц.Поскольку в данном случае нормативы отчислений от налога на доходы физическихлиц в местные бюджеты фиксируются законом субъекта РФ на постоянной инеизменной основе, это позволяет рассматривать поступления от данного налога вместные бюджеты в качестве закрепленных налоговых доходов.
Кроме того, в части первой п. 2 ст. 58БК РФ с 1 января 2006 г. предусмотрено правило, в соответствии с которымзаконом субъекта РФ о бюджете субъекта РФ на очередной финансовый годдопускается введение дополнительных нормативов отчислений в местные бюджеты отобщего объема поступлений налога на доходы физических лиц, зачисляемого вконсолидированный бюджет субъекта РФ. Учитывая то, что действие закона субъектаРФ о бюджете субъекта РФ, которым устанавливаются пропорции межбюджетногораспределения налога на доходы физических лиц, рассчитано на один финансовыйгод и, следовательно, является кратковременным, поступающая в местные бюджетычасть доходов от указанного налога обладает всеми признаками регулирующихналоговых доходов.[54]
При этом важно отметить, что п. 3 ст. 58БК РФ обязывает субъектов РФ установить либо на постоянной основе только единыенормативы, либо на очередной финансовый год только дополнительные нормативы,либо одновременно и единые, и дополнительные нормативы, но так, чтобы в местныебюджеты в течение каждого финансового года в рамках межбюджетного регулированиянепрерывно распределялось в целом не менее 10% зачисляемого в консолидированныйбюджет субъекта РФ объема поступлений от налога на доходы физических лиц. Такоймеханизм реализации данной обязанности позволяет сделать вывод о том, чтоизбранная субъектом РФ на основе собственного усмотрения комбинация методовмежбюджетного перераспределения поступлений от налога на доходы физических лицс учетом обязательного минимума отчислений в местные бюджеты в размере 10%может привести к образованию в местных бюджетах только закрепленных налоговыхдоходов, если орган законодательной (представительной) власти субъекта РФпримет решение установить единые нормативы отчислений на постоянной основе, илитолько регулирующих налоговых доходов в случае реализации субъектом РФ плановпо перераспределению поступлений от налога на доходы физических лиц в рамкахежегодного межбюджетного регулирования, или смешанного вида доходов, состоящиходновременно из закрепленных и регулирующих налоговых доходов при установлениисубъектом РФ комбинированного норматива, одна часть которого зафиксирована напостоянной основе (единый норматив), а другая — вводится на базе ежегодногопересмотра (дополнительный норматив).
Что касается самих региональных налогов,то с 1 января 2006 г. они утратили возможность формировать в местных бюджетахрегулирующие налоговые доходы. С этого момента субъекты РФ были лишены правапередавать на кратковременной основе в местные бюджеты часть собственныхналоговых доходов, образованных при взимании региональных налогов. Такаятрансформация межбюджетных отношений произошла в связи с введением п. 1 ст. 58БК РФ новых правил распределения субъектами РФ собственных налоговых доходовмежду бюджетами иных уровней бюджетной системы.[55]
Согласно новым правилам, при принятиисубъектами РФ соответствующих решений о межбюджетном распределении собственныхналоговых доходов от региональных налогов нормативы, по которым эти доходыподлежат зачислению в местные бюджеты, должны устанавливаться на постоянной(долговременной) основе в едином размере для всех муниципальных образований,находящихся на их территориях. Такой вмененный субъектам РФ порядок межбюджетногораспределения поступлений от региональных налогов приводит к формированию вместных бюджетах закрепленных налоговых доходов.
В настоящее время финансоваянезащищенность органов местного самоуправления, выражающаяся в их недостаточнойналоговой обеспеченности, приводит к возникновению в масштабах всей территорииРоссии многочисленных признаков различной степени парализации деятельностиместных советов и выполняемых ими функций. Результатом дальнейшего усугубленияфинансовых проблем местных бюджетов в конечном счете станет полное прекращениена отдельно взятой территории деятельности органов местного самоуправления,поскольку из-за жесточайшего бюджетного дефицита эти органы будут лишенывозможности выполнять возложенные на них Конституцией РФ и иными законодательнымиактами социально-экономические задачи.
При наиболее негативном вариантеразвития финансового кризиса местных бюджетов не исключается распространениепроцессов угасания деятельности местного самоуправления на всей территорииРоссии. Для предупреждения финансовых затруднений местных бюджетов ипредотвращения перехода проблемной ситуации в кризисную стадию важное значениеимеет укрепление финансовой основы местных бюджетов путем их обеспечения напостоянной основе собственными источниками доходов (расширение системы местныхналогов и сборов) в процессе разграничения налоговых доходов между бюджетамивсех уровней бюджетной системы.
Рассмотрим процедуру установления ивведения налогов на примере региональных налогов.
ГЛАВА 2. РЕГИОНАЛЬНЫЕНАЛОГИ
2.1 Основные налоговыедоходы бюджетов субъектов Российской Федерации
1.В бюджеты субъектовРоссийской Федерации подлежат зачислению налоговые доходы от следующихрегиональных налогов по нормативам:
• налога на имущество организаций — 100%;
• налога на игорный бизнес — 100%;
• транспортного налога — 100%.
2.В бюджеты субъектовРоссийской Федерации подлежат зачислению налоговые доходы от следующихфедеральных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговымирежимами, по нормативам:
§ налога на прибыль организации по ставке, установленной длязачисления указанного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации, — 100%;
§ акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья — 50%; акцизов наспиртосодержащую продукцию — 50%;
§ акцизов на автомобильный бензин, включая прямогонный бензин,дизельное топливо, моторные масла для дизельных и карбюраторных (инжекторных)двигателей — 60%;
§ акцизов на алкогольную продукцию — 100%;
§ акцизов на пиво — 100%;
§ налога на добычу полезных ископаемых в виде углеводородного сырья(за исключением газа горючего природного) — 5%;
§ налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых — 100%;
§ налога на добычу полезных ископаемых (за исключением полезныхископаемых в виде углеводородного сырья и общераспространенных полезныхископаемых) — 60%;
§ сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов(исключая внутренние водные объекты) — 30%;
§ сбора за пользование объектами животного мира — 100%;
§ государственной пошлины (подлежащей зачислению по месту регистрации,совершения юридически значимых действий или выдачи документов) — 100%.
Зачисление в бюджетысубъектов Российской Федерации налоговых доходов от уплаты акцизов наалкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта от 9 до 25%включительно (за исключением вин) и алкогольную продукцию с объемной долейэтилового спирта свыше 25% (за исключением вин), производимую на территорииРоссийской Федерации, осуществляется по следующим нормативам:
• 20% указанных доходов зачисляется в бюджет субъекта РоссийскойФедерации по месту производства алкогольной продукции;
• 80% указанных доходов распределяется между бюджетами субъектовРоссийской Федерации по нормативам, утверждаемым федеральным законом офедеральном бюджете.
В доходах региональныхбюджетов превалируют отчисления от федеральных налогов, которые составляютболее 50%, и поступления в виде дотаций, субвенций, трансфертов — более 10%.
Региональные налогисоставляют менее 6%. Из них наиболее весомыми являются: налог на имуществоорганизаций — примерно 4%. Доходы от использования государственного имущества —5%, поступления от целевых бюджетных фондов — 9%.
2.2 Налог на имуществоорганизаций
С 1 января 2004 года налогна имущество организаций устанавливается главой 30 НК РФ и законами субъектовРФ, вводится в действие законами субъектов РФ и с момента введения в действиеобязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ.
В соответствии со ст. 14 НКРФ налог на имущество организаций относится к региональным налогам.Региональными согласно ст. 12 НК РФ признаются налоги, установленные НК РФ ивводимые в действие законами субъектов Российской Федерации. Эти налогиобязательны к уплате на территории соответствующих субъектов РоссийскойФедерации. При установлении региональных налогов (представительными) органамигосударственной власти субъектов Российской Федерации определяются налоговыеставки, порядок и сроки уплаты налогов, а также налоговые льготы, основания ипорядок их применения. В соответствии с таким порядком установления налогов вкаждом субъекте РФ отдельные элементы налогов могут значительно отличатьсямежду собой и поэтому, если объект недвижимого имущества, подлежащийналогообложению, имеет фактическое местонахождение на территориях разныхсубъектов РФ либо на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ (наконтинентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне России), вотношении указанного объекта недвижимого имущества налоговая база определяетсяотдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте РФ вчасти, пропорциональной доле балансовой стоимости (для объектов недвижимогоимущества, указанных в п. 2 ст. 375 НК РФ — инвентаризационной стоимости)объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта РФ.[56]
Плательщиками налога наимущество признаются российские и иностранные организации.
Иностранная организацияпризнается плательщиком налога на имущество с учетом положений международныхдоговоров Российской Федерации в следующих случаях, если:
• осуществляется деятельность в Российской Федерации, приводящая кобразованию постоянного представительства;
• имеет в Российской Федерации на праве собственности объектнедвижимого имущества; при этом она не осуществляет деятельности в РоссийскойФедерации или объект недвижимого имущества, которым она владеет, не относится кдеятельности, осуществляемой через постоянное представительство иностраннойорганизации в Российской Федерации;
• осуществляется деятельность в Российской Федерации, приводящая кобразованию постоянного представительства в соответствии со ст. 306 НК РФ иимеет в Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации ив исключительной экономической зоне Российской Федерации объект недвижимогоимущества, принадлежащий ей на праве собственности.
Российские и иностранныеорганизации признаются плательщиками налога на имущество после ихгосударственной регистрации в качестве юридического лица[57].Данные государственной регистрации включаются в Единый государственный реестрюридических лиц. Государственная регистрация прав на недвижимое имуществоосуществляется с 31 января 1998 г. согласно Федеральному закону от 21 июля 1997г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество исделок с ним». Она представляет собой юридический акт признания и подтверждениягосударством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращенияправ на недвижимое имущество в пределах регистрационного округа. Датойгосударственной регистрации прав является день внесения соответствующих записейо правах в Единый государственный реестр прав.
Государственной регистрацииподлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое и движимоеимущество и сделки с ними, за исключением прав на воздушные и морские суда,суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственнойрегистрацией вещных прав на имущество, государственной регистрации подлежатограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека,доверительное управление, аренда.
Кроме государственнойрегистрации, российские и иностранные юридические лица обязаны встать наналоговый учет в налоговых органах РФ по месту нахождения недвижимого имуществаи по месту регистрации транспортных средств.
Объектом налогообложения поналогу на имущество для российских и иностранных организаций, осуществляющихдеятельность в России через постоянные представительства, в соответствии с п. 2ст. 374 НК РФ признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое набалансе организации в качестве объектов основных средств по правилам ведениябухгалтерского учета.
Согласно ст. 130 ГК РФ кнедвижимому имуществу относятся объекты, перемещение которых без несоразмерногоущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения. К недвижимымвещам относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морскиесуда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Вещи, не относящиеся кнедвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.[58]
Движимое и недвижимоеимущество для целей налогообложения учитывается в бухгалтерском учете на счете01 «Основные средства». К бухгалтерскому учету в качестве основных средств (ОС)принимается актив, удовлетворяющий одновременно следующим условиям:
• объект предназначен для использования в производстве продукции,при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организациилибо для предоставления организацией за плату во временное владение ипользование;
• объект предназначен для использования в течение длительноговремени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• имущество имеет первоначальную стоимость более 20 000 руб.;
•организация не предполагаетпоследующую перепродажу данного объекта;
•объект способен приноситьорганизации экономические выгоды (доход) в будущем.
Положением по бухгалтерскомуучету (ПБУ) № 6/01 установлено, что к основным средствам относятся: здания,сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные ирегулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортныесредства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий,продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственныедороги и прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываютсятакже объекты по капитальным вложениям на коренное улучшение земель(осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); земельные участки,объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
С 1 января 2006 г. наосновании приказа Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н в п. 5 ПБУ 6/01внесены дополнения. Согласно новым правилам бухгалтерского учета объектовосновных средств в их состав включаются основные средства, предназначенные дляпредоставления организацией за плату во временное владение и пользование сцелью получения дохода. Таким образом, к объектам налогообложения по налогу наимущество российских и иностранных организаций, осуществляющих деятельность вРоссийской Федерации через постоянные представительства, относятся объектыосновных средств, предназначенные исключительно для предоставления за плату вовременное пользование, т.е. имущество, предоставляемое в лизинг и учитываемоена счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
Для иностранных организаций,не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянныепредставительства, объектом налогообложения признается недвижимое имущество,принадлежащее на праве собственности.
В соответствии с этимфактором определение налоговой базы и исчисление налога на имуществоиностранных организаций производится неодинаково.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФналоговая база по налогу на имущество российских и иностранных организаций,осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства,определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектомналогообложения. Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имуществаиностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерациичерез постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость поданным органов технической инвентаризации.[59]
Налоговым законодательствомпредусмотрена обязанность по предоставлению сведений об инвентаризационнойстоимости каждого объекта, находящегося на территории соответствующего субъектаРоссийской Федерации, в течение 10 дней со дня оценки указанных объектов дляуполномоченных органов, осуществляющих учет и техническую инвентаризациюобъектов недвижимого имущества. При определении налоговой базы имущество,признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости,сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерскогоучета, утвержденным в учетной политике организации. Остаточная стоимостьопределяется как разница между первоначальной стоимостью имущества и суммой,начисленной за период эксплуатации амортизации. Начисление амортизации пообъектам производится в порядке, установленном налоговым законодательствомРоссии. В случае если для отдельных объектов основных средств начислениеамортизации не предусмотрено, стоимость данных объектов для целейналогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью ивеличиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационныхотчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового(отчетного) периода.
Расчет среднегодовойстоимости имущества за налоговый период производится следующим образом:
(Остаточная стоимостьимущества на 1-е число каждого месяца налогового периода + Остаточная стоимостьимущества на 31-е декабря): Количество месяцев налогового периода + 1.
Расчет среднегодовойстоимости имущества за отчетный период производится следующим образом:определяется сумма величин остаточной стоимости имущества организации на 1-е числокаждого месяца отчетного периода и 1 -е число месяца, следующего за отчетнымпериодом. Полученный результат делится на количество месяцев в отчетномпериоде, увеличенное на единицу.
Пример.
Организация имеет остаточнуюстоимость основных средств в 2008 г.:
на 1 января — 170 000 руб.,
на 1 февраля — 156 000 руб.,
на 1 марта — 142 000 руб.,
на 1 апреля — 98 000 руб.
Для исчисления налога наимущество за I квартал 2008 г. средняя стоимость основных средств за I квартал 2008 г. будет равна:
(170 000 + 156 000 + 142 000+ 98 000): (3 + 1) = 141 500 руб.
Льготы по налогу наимущество
От обложения налогом наимущество организаций освобождаются[60]:
• организации и учреждения уголовно-исполнительной системы — вотношении имущества, используемого для осуществления возложенных на нихфункций;
• религиозные организации — в отношении имущества, используемого имидля осуществления религиозной деятельности;
•общероссийские общественныеорганизации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организацийинвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представителисоставляют не менее 80%, в отношении имущества, используемого ими дляосуществления их уставной деятельности;
•организации, уставныйкапитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийскихобщественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидовсреди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда —не менее 25% — в отношении имущества, используемого ими для производства и(или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минеральногосырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню,утвержденному Правительством РФ);
• организации, основным видом деятельности которых является производствофармацевтической продукции, — в отношении имущества, используемого ими дляпроизводства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных дляборьбы с эпидемиями и эпизоотиями;
• организации — в отношении объектов, признаваемых памятникамиистории и культуры федерального значения, в установленном законодательством РФпорядке;
• организации — в отношении ядерных установок, используемых длянаучных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, атакже хранилищ радиоактивных отходов;
• организации — в отношении ледоколов, судов с ядернымиэнергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания;
• организации — в отношении железнодорожных путей общегопользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральныхтрубопроводов, линий энергопередач, а также сооружений, являющихся неотъемлемойтехнологической частью указанных объектов;
• организации — в отношении космических объектов;
• имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий;
• имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридическихконсультаций;
• имущество государственных научных центров;
• организации — в отношении имущества, учитываемого на балансеорганизации — резидента особой экономической зоны, в течение пяти лет с моментапостановки имущества на учет;
• организации — в отношении судов, зарегистрированных в Российскоммеждународном реестре судов.
Перечень налоговых льгот поналогу на имущество, возможных к применению при уплате налога на имущество натерриториях субъектов РФ, может быть существенно дополнен перечнем налоговыхльгот, установленных налоговым законодательством данного субъекта РФ.[61]
Ставка налога.
Налоговым периодом по налогуна имущество признается календарный год, отчетными периодами — первый квартал,полугодие и девять месяцев календарного года. Законодательный (представительный)орган субъекта РФ при установлении налога вправе не устанавливать отчетныепериоды. Авансовые платежи по налогу на имущество организаций по итогамотчетного периода, если такие периоды установлены законодательством субъектовФедерации, уплачиваются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующегоотчетного периода, т. е. не позднее 30 апреля, 30 июля и 30 октября, а поитогам налогового периода не позднее 30 марта года, следующего за истекшимналоговым периодом.
Ставка налога на имуществоустановлена ст. 380 НК РФ в размере, не превышающем 2,2%. Однако законамисубъектов Российской Федерации допускается установление дифференцированныхналоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков или имущества.[62]
Город федерального значенияСанкт-Петербург.
Налог введен Законом СанктПетербурга от 26 ноября 2003 года № 684-96 «О налоге на имущество организаций».
По итогам отчетных периодоворганизации уплачивают авансовые платежи и представляют расчеты по авансовымплатежам в срок не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетногопериода. По итогам налогового периода налог уплачивается и декларацияпредставляется в срок не позднее 30 марта года, следующего за истекшимналоговым периодом. Налоговая ставка 2,2%.
Порядок исчисления и уплатыналога на имущество
Налогоплательщики в порядке,установленном соответствующими законодательными актами, принятыми органамигосударственной власти субъектов РФ, производят исчисление и уплату авансовыхплатежей по налогу на имущество по итогам каждого отчетного периода, а такжеисчисление и уплату суммы налога на имущество по итогам налогового периода.
Расчет суммы налога,подлежащего уплате в бюджет, по итогам каждого отчетного и налогового периодапроизводится в следующем порядке:
• сумма налога по итогам налогового периода исчисляется как произведениесоответствующей налоговой ставки и налоговой базы;
• по итогам каждого отчетного периода сумма авансового платежаисчисляется в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговойставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.
Пример. Для исчисленияналога на имущество организаций воспользуемся данными, приведенными впредыдущем примере.
Для исчисления налога наимущество за 1 квартал 2008 г. средняя стоимость основных средств за 1 квартал2008 г. составила: (170000+ 156000+ 142 000+ 98 000): (3 + 1)= 141 500 руб.Предположим, что ставка налога установлена в размере 2%. Сумма налога,исчисленного за 1-й квартал 2008 г. равна: 141 500 руб. х 2% х 0,25 = 707 руб.50 коп.
Сумма налога, подлежащаяуплате в бюджет, исчисляется отдельно в отношении имущества:
• подлежащего налогообложению по местонахождению организации илиместу постановки на учет в налоговых органах постоянного представительстваиностранной организации;
• облагаемого по разным налоговым ставкам;
• находящегося вне местонахождения российской организации,обособленного подразделения или постоянного представительства иностраннойорганизации.[63]
В ст. 386.1 НК РФустановлено, что суммы налога, фактически уплаченные законодательству другогогосударства в отношении расположенных на его территории объектов имуществароссийской организации, учитываются при уплате налога в России по этомуимуществу. Размер засчитываемых сумм налога, уплаченных за ее пределами, недолжен превышать величину налога, подлежащего уплате организацией по такомуимуществу в России. Для проведения зачета необходимо представить в налоговыеорганы заявление на зачет налога и документ об уплате налога за пределамиРоссии, подтвержденный налоговым органом иностранного государства. Названныедокументы подаются в налоговый орган по месту нахождения российской организациивместе с налоговой декларацией за налоговый период, в котором был уплачен налогза пределами России.
Сумма авансового платежа вотношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, неосуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянныепредставительства, исчисляется по истечении отчетного периода как одначетвертая инвентаризационной стоимости, умноженная на налоговую ставку, иподлежит уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.
Если в течение отчетного(налогового) периода возникает (или прекращается) право собственности нанедвижимое имущество, находящееся на территории РФ, сумма налога (авансовыхплатежей) по данной недвижимости определяется с учетом коэффициента, которыйрассчитывается как отношение числа полных месяцев, в течение которых имуществонаходится в собственности, к числу месяцев в отчетном (налоговом) периоде.[64]
Пример. Иностраннаяорганизация не ведет не территории России деятельность через постоянноепредставительство. В собственности у нее находится здание, расположенное натерритории РФ. В мае 2008 г. организация заключила договор купли-продажиуказанного здания. Государственная регистрация прекращения права собственностипроизошла 20 июня 2008 г. Инвентаризационная стоимость здания — 20 млн. руб.Ставка налога на имущество в субъекте Федерации, где находится здание, — 2,2%.
Авансовый платеж по налогуна имущество за I квартал 2008 г. по указанному объекту организация исчисляет безучета коэффициента владения:
20 млн руб. х у4 х 2,2% =110 000 руб.
Поскольку прекращение правасобственности на здание произошло во II квартале, организация может выбрать один из двух вариантов:
—продолжать платить авансовые платежи за полугодие и 9 месяцев 2008г. с учетом коэффициента владения и с учетом коэффициента исчислить суммуналога по итогам года;
—на основании ст. 45 НК РФ досрочно исполнить обязанность по уплатеналога, исчислив сумму налога с учетом коэффициента владения.
При использовании первоговарианта авансовые платежи за полугодие и 9 месяцев должны быть исчислены сучетом коэффициента владения, равного '/6 и 4А соответственно. При расчетесуммы налога необходимо применить коэффициент 7/:2.
Допустим, организациявыбрала второй вариант. Тогда сумма налога, подлежащая уплате в бюджет,рассчитывается как сумма налога за год за вычетом исчисленного за I квартал авансового платежа:
20 млн руб. х 2,2% х у,, — 110 000 руб. = 146 667 руб.
Авансовые платежи заполугодие и 9 месяцев в данном случае не исчисляются и не уплачиваются.
Налоговым законодательствомпредусмотрены некоторые особенности определения налоговой базы по налогу наимущество в соответствии с видами предпринимательской деятельности, а именно:
1)договор простого товарищества (договора о совместной деятельности)[65].По имуществу, приобретенному или созданному в результате совместнойдеятельности, исчисление и уплата налога на имущество производятся каждымучастником совместной деятельности пропорционально стоимости вклада каждоготакого участника в общее дело. При этом сведения о доле каждого участника, т.е.размер налоговой базы каждого участника, сообщаются участникам совместнойдеятельности не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым)периодом, тем лицом, которое ведет учет общего имущества товарищей (ст. 377 НК.РФ);
2)договор доверительного управления имуществом. Имущество,переданное в доверительное управление (за исключением имущества, составляющегопаевой инвестиционный фонд), а также приобретенное в рамках доверительногоуправления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.Основные условия договора доверительного управления имуществом определены гл.53 ГК РФ;
3)концессионное соглашение. Сторонами концессионного соглашения[66]являются:
• концедент — Российская Федерация, от имени которой выступаетПравительство РФ или уполномоченный им федеральный орган исполнительной власти,либо субъект Российской Федерации, от имени которого выступает органгосударственной власти субъекта РФ, либо муниципальное образование, от именикоторого выступает орган местного самоуправления;
• концессионер — индивидуальный предприниматель, российское илииностранное юридическое лицо либо действующие без образования юридического лицапо договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) два иболее указанных юридических лица. Концессионером осуществляется учет объектаконцессионного соглашения на отдельном балансе и производится начислениеамортизации этого объекта. В связи с тем, что объектом налогообложения поналогу на имущество для иностранных организаций, осуществляющих деятельность вРоссийской Федерации через постоянные представительства, признаются основныесредства, учитываемые в соответствии с установленным в России порядком ведениябухгалтерского учета, а объект концессионного соглашения учитывается наотдельном балансе, ведение которого организация-концессионер осуществляет всвязи с исполнением обязательств, предусмотренных концессионным соглашением,имущество, учтенное на таком отдельном балансе, не является объектом обложенияналогом на имущество у концессионера.
Порядоксоставления и представления в налоговые органы РФ налоговой декларации поналогу на имущество организаций
Налогоплательщики обязаны поистечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органыпо своему местонахождению, а также по местонахождению каждого объектанедвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядокисчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговуюдекларацию.[67]
Иностранная компания, неосуществляющая деятельности на территории Российской Федерации и имеющая всобственности имущество, наряду с налоговой декларацией должна предоставить вналоговый орган справку-расчет инвентаризационной стоимости недвижимости вместес копией соответствующего документа о праве собственности, в котором содержитсяинформация о дате регистрации права собственности на имущество.
В отношении имущества,имеющего местонахождение в территориальном море, на континентальном шельфе, висключительной экономической зоне Российской Федерации, налоговые расчеты поавансовым платежам по налогу и налоговая декларация представляются в налоговыйорган по месту постановки на учет в налоговых органах постоянногопредставительства иностранной организации.
При заполнении налоговойдекларации необходимо обратить внимание на следующее:
• налоговая декларация(налоговый расчет по авансовому платежу) заполняется в отношении сумм налога,подлежащих уплате в бюджет по соответствующему коду (кодам) по ОКАТОмуниципального образования в соответствии с Общероссийским классификаторомадминистративно-территориального деления (далее — код по ОКАТО), при этом вналоговой декларации (налоговом расчете по авансовому платежу), представляемойв налоговый орган, указываются суммы налога, коды по ОКАТО которыхсоответствуют муниципальным образованиям, территорию которых курирует данныйналоговый орган;
• соблюдение контрольных соотношений, предусмотренных формойналоговой декларации (например, размер среднегодовой стоимости необлагаемогоналогом имущества должен соответствовать величине среднегодовой стоимости необлагаемого налогом имущества);
• раздел в налоговой декларации о количестве объектов недвижимостииностранной организации заполняется в таком количестве экземпляров, какоеколичество объектов недвижимого имущества числится на балансе организации.
Налогоплательщикипредставляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода (непозднее 30 апреля, 30 июля и 30 октября календарного года).[68]
Налоговые декларации поитогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Внесение налогоплательщикомдополнений и изменений в налоговую декларацию при обнаружении в текущемналоговом периоде неотражения или неполного отражения сведений или ошибок,допущенных в прошлых налоговых периодах, производится путем представления новойналоговой декларации за соответствующий истекший период с учетом внесенныхизменений и дополнений с заполнением сведений о стоимости имущества посостоянию на 1-е число каждого месяца налогового периода. Указанная налоговаядекларация представляется в налоговый орган на бланке установленной формы,действующей в отчетном (налоговом) периоде, за который производится перерасчетналоговых обязательств.
2.3 Транспортный налог
Транспортный налог, введенныйв налоговую систему России в 2003 г., заменил собой налог с владельцевтранспортных средств и налог на имущество физических лиц в части некоторыхвидов транспортных средств. Правовую основу транспортного налога составляетчасть первая и гл. 28 НК РФ и законы субъектов Российской Федерации обустановлении и введении в действие данного налога на территориисоответствующего субъекта РФ. Это поимущественный, реальный налог, вводимый натерритории субъекта Российской Федерации актом представительного органа, вкотором определяется ставка налога, порядок и сроки его уплаты, формаотчетности.
Налог уплачивают организациии физические лица, на которых в установленном порядке зарегистрированытранспортные средства. При этом не имеет значения, находится ли данноетранспортное средство в собственности налогоплательщика.[69]
Федеральнымзаконодательством установлен перечень транспортных средств, подлежащихналогообложению. В него включены зарегистрированные в России автомобили,мотоциклы, мотороллеры, автобусы, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты,парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы,несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортныесредства. Освобождены от налогообложения весельные и моторные лодки с небольшоймощностью двигателя, автомобили, предназначенные для использования инвалидами,промысловые суда, сельхозтехника. При установлении налога законами субъектовРоссийской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основаниядля их использования налогоплательщиком.
Налоговая база в отношениитранспортных средств, имеющих двигатели, установлена как мощность двигателятранспортного средства в лошадиных силах (паспортная статическая тяга). Вотношении других водных и воздушных транспортных средств она установлена либокак валовая вместимость в регистровых тоннах, либо как единица транспортногосредства.
Налоговым периодом признаетсякалендарный год.
Налоговые ставкиустанавливаются законами субъектов Российской Федерации в зависимости отобъекта налогообложения и в соответствии с НК РФ.
Для физических и юридическихлиц установлен различный порядок налогообложения.
Организации исчисляют суммуналога самостоятельно, предоставляя в налоговый орган налоговую декларацию.
Налоговое уведомление оподлежащей уплате сумме налога вручается налогоплательщику, являющемусяфизическим лицом, налоговым органом в срок не позднее 1 июня года налоговогопериода. Сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиками, являющимисяфизическими лицами, исчисляется налоговыми органами на основании сведений,которые им представляются органами, осуществляющими государственную регистрациютранспортных средств на территории Российской Федерации. На органы,осуществляющие государственную регистрацию транспортных средств, возложенаобязанность сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения отранспортных средствах, зарегистрированных или снятых с регистрации в этихорганах, а также о лицах, на которых зарегистрированы транспортные средства, втечение 10 дней после их регистрации или снятия с регистрации[70].
Уплата налога производитсяналогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки,которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
2.4 Налог на игорныйбизнес
Плательщиками налога наигорный бизнес являются организации или индивидуальные предприниматели,осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.Правовую основу налога составляет часть первая и гл. 29 НК РФ и законысубъектов Российской Федерации.
Данный налог относится кпрямым, реальным налогам, его взимание основано на предположении о возможнойдоходности объектов налогообложения: игрового стола, игрового автомата, кассытотализатора, кассы букмекерской конторы. Все перечисленные объекты подлежатпостановке на учет в налоговом органе по месту регистрации налогоплательщика.На каждый зарегистрированный объект налогоплательщику выдается свидетельство поустановленной форме. Налогоплательщики, состоящие на налоговом учете натерритории другого субъекта РФ, обязаны встать на налоговый учет по местунахождения объектов налогообложения.[71]
По каждому из объектовналогообложения налоговая база определяется ежемесячно отдельно как общееколичество соответствующих объектов налогообложения.
Налоговые ставкиустанавливаются законами субъектов Российской Федерации в твердой сумме врублях за каждый объект налогообложения. Федеральным законодательствомопределены нижний и верхний предел ставок. Если ставки налогов не установленызаконами субъектов РФ, действует нижний предел ставки, установленной в НКРФ.
Сумма налога исчисляетсяналогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы,установленной по каждому объект ту налогообложения, и ставки налога,установленной для каждого объекта налогообложения.
Налог, подлежащий уплате поитогам налогового периода, уплачивается налогоплательщиком по месту регистрацииобъектов налогообложения не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшимналоговым, периодом.
В соответствии с Законом об основах налоговой системы права поустановлению и взиманию налоговых платежей были четко разграничены междуразличными уровнями власти – федеральным, региональным (республики в составеРФ, края, области) и местным (муниципальные образования – в основном отдельныегорода и районы). Таким образом, каждый вид налогового платежа был закреплен забюджетом определенного уровня. В соответствии с этим все налоги и сборы былиразделены на 3 группы: федеральные, региональные и местные. Это разделениедействует и в настоящее время.
Региональные налоги устанавливаются НК РФ и законами субъектов РФи вводятся в действие законами субъектов Федерации и являются обязательными куплате на территории соответствующего субъекта Федерации. Устанавливаярегиональные налоги, представительные (законодательные) органы власти субъектовРФ определяют налоговые ставки по соответствующим видам налогов, но в пределах,установленных Налоговым кодексом, налоговые льготы, порядок и сроки уплатыналогов. Все остальные элементы региональных налогов установленысоответствующими главами Налогового кодекса.[72]
До введения НК в российской налоговой системе существовало делениерегиональных и местных налогов на обязательные и необязательные. Смысл этогоразделения состоял в том, что отдельные виды налогов, несмотря на ихустановление в налоговой системе страны, могли не применяться на соответствующейтерритории. Кроме того, органам власти субъектов Федерации и местногосамоуправления было предоставлено право вводить без ограничения любоеколичество региональных и местных налогов. Естественно, что указанные органывласти этим правом не преминули воспользоваться, и к моменту принятия НК вРоссии насчитывалось более сотни наименований и видов региональных и местныхналогов.
Введение в Налоговый кодекс положения, устанавливающего посуществу закрытый перечень региональных и местных налогов, имеет принципиальноезначение для сохранения единства налоговой системы. Ни один органзаконодательной власти субъекта Федерации и представительный орган местногосамоуправления не имеют права вводить налоги, не предусмотренные Кодексом. Этокачественно изменило условия хозяйствования для предприятий, и значительноповысило их уверенность в незыблемости налоговой системы[73].
Значение:
Региональные налоги аккумулируются в регинальных бюджетах и используютсясубъектом РФ для выполнения своих функций.
Бюджетно-налоговые системы создаются и реформируются длявыполнения нескольких взаимосвязанных функций, среди который следующие:
1) Закрепление определенного порядка движения бюджетно-налоговыхпотоков по уровням территориальной организации государства (направление этихпотоков, пропорции их разделения, целевое назначение и т.д.) и адекватныхпроцедур регулирования возникающих по этому поводу отношений.
2) Аккумулирование и использование в общерегиональных целяхсредств, образованных на самой территории и поступающих в региональныебюджетно-налоговые системы полностью и одноканально (таково большинство местныхналогов, штрафов и иных финансовых санкций), аналогично образованных средств,поступающих в эти системы частично, в соответствии с принятым порядком ихраспределения между бюджетно-налоговыми системами разного уровня (например“нефтяные деньги”). Часть средств, аккумулируемых в вышестоящейбюджетно-налоговой системе, перераспределяется по тем или иным соображениям впользу нижестоящих региональных систем (дотации и субвенции, а также часть“местных средств”, по разрешению вышестоящих систем им не перечисленная).
3) Выполнение региональными органами власти и управления своихпредставительных и исполнительных полномочий с соблюдением требованийформальной финансовой независимости их политики от вышестоящих уровней.
4) Самообеспечение внутрирегиональных социальных программ, т.е.бюджетное удовлетворение части потребностей населения в определенных жизненныхблагах и реализации его национально-этнических интересов. Несмотря на всебольшую самодостаточность населения и коммерциализацию социальной сферы, долястоимости соответствующих услуг, финансируемых через каналы региональныхбюджетно-налоговых систем, достигает четверти к сумме доходов населения России(за вычетом налогов).
5) Формирование инфраструктурного каркаса территории (отрасли“местного хозяйства”, местные дороги и транспорт и т.п.) как важнейшегоисходного условия формирования и поддержания внутрирегиональных связей.
6) Регулирование состояния и использования природно-ресурсного иэкологического потенциала (земля, недра, леса, воды, флора и фауна, воздушныйбассейн) как естественного базиса существования и развития территории.
7) Стимулирование определенных ценностных региональных ориентировнаселения, создание условий для его деловой активности, для структурныхпреобразований, для инвестиционной привлекательности и т.д. Это вопрос нетолько потенций территориального развития, но и будущего бюджетно-налоговогоблагополучия.
Региональные бюджетно-налоговые системы во всех странах –традиционный объект всеобщего недовольства и критики.
Вместе с тем важно отметить, что разделение налогов нафедеральные, региональные и местные не означает, что они жестко закреплены идолжны полностью перечисляться исключительно в соответствующий бюджет.Распределение большинства налогов между бюджетами разных уровней в РФосуществляется бюджетным законодательством, и происходит это, как правило,ежегодно при утверждении соответствующих бюджетов. Именно в ходе бюджетногопланирования в РФ устанавливаются доли каждого налога, поступившего на даннойтерритории, в соответствующих бюджетах с целью осуществления регулированиядоходной базы всех бюджетов.[74]
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итоги проведенного исследованияпроблем формирования систем региональных и местных налогов в условияхфедеративного государства, хотелось бы подчеркнуть, что реализация установочныхпринципов в области налогообложения отводится федеральному уровню, так какименно федеральный законодатель наделен конституционными полномочиями поразработке, раскрытию и внедрению общефедеральных стандартов налогового регулирования.
Федеральный законодатель в полном объемеформирует состав налоговой системы, раскрывает порядок вступления в силу актовзаконодательства о налогах и сборах, определяет процедуру проведения налоговыхпроверок, разрабатывает состав налоговых правонарушений, предусматриваетдифференцированные меры ответственности за нарушение требований налоговогозаконодательства, т.е. регулирует общефедеральные принципы налогообложения иналогового контроля, подлежащие неизменному применению на всей территории государства.[75]
Одновременно при установлениифедеральных, региональных и местных налогов в налоговой системе федеральныйзаконодатель разрабатывает и закрепляет в законе полноценную структурную моделькаждого налога. Поскольку федеральные налоги находятся в исключительном веденииРФ и никакой другой, кроме федерального, уровень власти не допускается врегулирование федеральных налогов, федеральный законодатель формирует моделифедеральных налогов в полном и законченном виде. Это говорит о том, чтосодержание всех элементов федеральных налогов в фиксированном видеустанавливается федеральным законодателем.
Что касается региональных и местныхналогов, устанавливаемых одним уровнем власти — федеральным, а вводимых вдействие другими уровнями власти — соответственно региональным и местным,экономико-правовое содержание тех элементов региональных и местных налогов,которые непосредственным образом влияют на сохранение индивидуальности иэкономической самостоятельности налога, федеральным законодателем определяетсяв строго фиксированном виде, не подлежащем изменению или дополнению привведении региональных и местных налогов на территориальном уровне.
Содержание других элементов региональныхи местных налогов при их установлении в НК РФ федеральный законодатель либоопределяет в виде рамочной конструкции, позволяющей органам законодательной(представительной) власти субъектов РФ и органам муниципальных образований наоснове необходимой свободы усмотрения формировать механизмы взиманиярегиональных и местных налогов с учетом территориальной специфики и в пределах,обеспечивающих стабильность и предсказуемость налогового регулирования, либопредоставляет органам законодательной (представительной) власти субъектов РФ иорганам муниципальных образований право принятия самостоятельного решения оконкретном содержании тех элементов, которые в силу специального предназначенияне способны оказывать влияние на работоспособность налоговой модели в целом ина экономическую самостоятельность налога в частности[76].
Из этого следует, что закрепленные вКонституции РФ и раскрытые в правовых позициях Конституционного Суда РФполномочия органов законодательной (представительной) власти субъектов РФ иорганов муниципальных образований в сфере налогообложения сводятся к выбору изустановленных федеральным законодателем закрытых перечней региональных и местныхналогов конкретных налогов, введению избранных налогов в действие путемпринятия соответствующего нормативного правового акта (закона или решения) оналоге, в котором либо дословно копируются, либо вообще не упоминаются в связис их установлением в Налоговом кодексе РФ те элементы, которые регулируютсяисключительно федеральным законодателем, конкретизируются параметры рамочныхконструкций элементов налога, разрабатываются и закрепляются элементы,находящиеся в ведении субъектов РФ и местных органов власти, и принятиюнормативного правового акта (закона или решения) о прекращении действия ранеевведенного регионального или местного налога.
Сегодня уровень доходов региональных бюджетов находится в прямойзависимости от положений федерального законодательства, которое направлено нацентрализацию финансовых ресурсов на федеральный уровень. При этом особенностьдоходной части региональных бюджетов – высокая доля регулирующих налогов ибезвозмездных перечислений из федерального бюджета, а также низкая доля собственныхдоходов. Преобладающая часть региональных и местных налогов занимаютимущественные налоги. Они целенаправленно не включаются в систему федеральныхналогов, поскольку объем налоговых доходов, мобилизуемых в процессе НО объектовимущества, значительно проигрывает по сравнению с налоговыми поступлениями отобложения выручки, дохода (прибыли) или операции по реализации. Поэтомувозникает диспозиция, вследствие которой основными собственными налоговымидоходами субъекта, являются налоги взимаемые с имущества.[77]
Общепризнанно и доказано, что эффективность бюджетных доходоввозрастает с увеличением степени децентрализации вследствие того, что наконкретной территории предпринимается больше усилий при мобилизации своихсобственных доходов, чем при сборе налогов исключительно для правительства.
Решение этого вопроса лежит в области совершенствования налоговогозаконодательства. Необходима фискальная децентрализация, то есть наделениеколичественно и качественно налоговыми полномочиями субъектов. Наличие большогоколичества собственных доходных источников и прав по управлению ими, при ихнезначительной роли, не позволяет говорить о финансовой независимости бюджетовсубъектов РФ. Т.об., для улучшения финансового положения субъектов РФ,обеспечения устойчивого эк. роста и т.д., нужно:
1) Совершенствование действующего бюджетного и налоговогозаконодательства РФ в области расширения фискальных полномочий региональныхорганов.
2) Увеличение доли собственных налоговых доходов в бюджетахсубъектов РФ.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1.Официальныедокументы и нормативные акты
1. Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием12 декабря 1993 г. (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках кКонституции РФ от 30.12.2008 № 6-ФКЗ, от 30.12.2008 № 7-ФКЗ)//СЗ РФ.26.01.2009. № 4. ст. 445.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994№ 51-ФЗ (ред. от 27.12.2009) // СЗ РФ. 20.07.2009. № 29. ст. 3618.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 17.07.2009) // СЗ РФ. 1996. № 5. Ст. 410;«Российская газета» — 20.07.2009.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998№ 146-ФЗ (ред. от 29.12.2009, с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2010)// СЗ РФ, № 31, 03.08.1998, ст. 3824; «Российская газета» — 22.12.2009.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая.) от05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.12.2009, с изм. и доп., вступающими в силу с01.01.2010) //СЗ РФ, № 32, 07.08.2000, ст. 3340; «Российская газета»- 29.12.2009.
6. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ (ред.от 17.12.2009) // СЗ РФ, № 31, 03.08.1998, ст. 3823; «Российскаягазета» — 15.04.2009.
7. Земельный кодекс Российской Федерации от 25.10.2001 № 136-ФЗ (ред.от 27.12.2009, с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2010) // СЗ РФ, № 44,29.10.2001, ст. 4147; Справочная правовая система Консультант плюс, 2010.
8. Закон Российской Федерации от 11.10.1991 № 1738-1 (ред. от26.06.2007) «О плате за землю» // Ведомости СНД и ВС РФ. 1991. № 44.Ст. 1424; «Парламентская газета» — 03.07.2007.
9. Закон РФ от 09.12.1991 № 2003-1 (ред. от 28.11.2009) «Оналогах на имущество физических лиц» // РГ, № 36, 14.02.1992;«Российская газета» — 30.11.2009.
10. Федеральный закон от 21.07.1997 № 122-ФЗ (ред. от 27.12.2009) «Огосударственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»// СЗ РФ. 1997. № 30. Ст. 3594; «Российская газета» — 29.12.2009.
11. Федеральный закон от 16.07.1998 № 102-ФЗ (ред. от 17.07.2009) «Обипотеке (залоге недвижимости)» // СЗ РФ. 1998. № 29. Ст. 3400;«Российская газета» — 22.07.2009.
12. Федеральный закон от 06.10.1999 № 184-ФЗ (ред. от 17.12.2009, сизм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2010) «Об общих принципахорганизации законодательных (представительных) и исполнительных органовгосударственной власти субъектов Российской Федерации» // СЗ РФ. 1999. № 42.Ст. 5005; Справочная правовая система Консультант плюс, 2010.
13. Федеральный закон от 31 декабря 1999 г. № 227-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2000 год» // СЗ РФ. 2000. № 1. Ст. 10.
14. Федеральный закон от 27 декабря 2000 г. № 150-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2001 год» // СЗ РФ. 2001. № 1 (ч. 1). Ст. 2.
15. Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. № 194-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2002 год» // СЗ РФ. 2001. № 53 (ч. 1). Ст. 5030.
16. Федеральный закон от 24 декабря 2002 г. № 176-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2003 год» // РГ. 2002. 28 дек.
17. Федеральный закон от 06.10.2003 № 131-ФЗ (ред. от 27.12.2009) «Обобщих принципах организации местного самоуправления в РоссийскойФедерации» // СЗ РФ. 2003. № 40. Ст. 3822; Справочная правовая системаКонсультант плюс, 2010.
18. Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. № 186-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2004 год» // СЗ РФ. 2003. № 52 (ч. 1). Ст. 5038.
19. Федеральный закон от 23 декабря 2004 г. № 173-ФЗ «Офедеральном бюджете на 2005 год» // СЗ РФ. 2004. № 52 (ч. 1). Ст. 5277.
Судебная практика
1. Постановление Правительства РФ от 18.02.1998 № 219 (ред. от22.11.2006) «Об утверждении Правил ведения Единого государственногореестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним» // СЗ РФ. 1998. № 8.Ст. 963; «Собрании законодательства РФ» — 27.11.2006.
2. Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-Ппо делу о проверке конституционности положений абзаца второго п. 2 ст. 18 и ст.20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы вРоссийской Федерации» // СЗ РФ. 1997. № 13. Ст. 1602.
3. Постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. № 13-Ппо делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 г.«О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году» // СЗРФ. 1997. № 42. Ст. 4901.
4. Постановление Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 № 2-П«По делу о проверке конституционности положений подпункта „Д“пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации „Об основахналоговой системы в Российской Федерации“ в редакции Федерального законаот 31 июля 1998 года „О внесении изменений и дополнений в статью 20 ЗаконаРоссийской Федерации “Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации», а также положений Закона Чувашской Республики «О налоге спродаж», Закона Кировской области «О налоге с продаж» и ЗаконаЧелябинской области «О налоге с продаж» в связи с запросом Ар...// СЗРФ. 2001. № 7. Ст. 701.
5. Определение Конституционного Суда РФ от 25 июня 2001 № 138-О «Походатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъясненииПостановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона РоссийскойФедерации „Об основах налоговой системы в Российской Федерации“// СЗРФ. 2001. № 32. Ст. 3410.
Акты законодательства субъектов РФ и решения муниципальныхобразований
1. Закон города Москвы от 23 октября 2002 г. № 47 „О ставкахналога на имущество физических лиц“.
2. Решение Тверской городской Думы от 31 марта 1997 г. № 50»Об эксперименте по налогообложению недвижимости в городе Твери".
Инструкции и письма органов исполнительной власти
1. Инструкция Министерства РФ по налогам и сборам от 2 ноября 1999 г.№ 54 «По применению Закона Российской Федерации „О налогах наимущество физических лиц“ // РГ. 2000. 8 февр.
2. Письмо от 14 апреля 2005 г. № 21-5-07/96@ „О налоге симущества, переходящего в порядке наследования или дарения“.
3. Письмо Федеральной налоговой службы РФ от 21 августа 2009 г. №3-5-04/1308@ „О предоставлении имущественного налогового вычета“
4. Письмо ФНС РФ от 10.09.2009 № ШС-20-7/1331 «О транспортном налоге»// Справочная правовая система Консультант плюс, 2010.2. Специальнаялитература
Монографии, учебники, учебные пособия
1. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. — М.:Бератор-Пресс, 2002.
2. Бакаева О.Ю. Таможенные фискальные доходы: Правовое регулирование/ Под ред. Н.И. Химичевой. — М.: Статут, 2005.
3. Бобоев М.Р. Налоги и налогообложение в СНГ. — М.: Финансы и статистика,2004.
4. Винницкий Д.В. Российское налоговое право: Проблемы теории ипрактики. — СПб.: Юридический центр Пресс, 2003.
5. Витушкин В.А. Определения Конституционного Суда РоссийскойФедерации: Особенности юридической природы. — М.: Норма, 2005.
6. Врубленская О.В. «Бюджетная система РФ»: учебник, 3-е изданиеисправленное и переработанное — М.: Юрайт-Издат, 2008.
7. Гаджиев Г.А. Конституционные принципы рыночной экономики. Развитиеоснов гражданского права в решениях Конституционного Суда Российской Федерации.- М.: Юристъ, 2002.
8. Горбунова О.Н., Селюков А.Д., Другова Ю.В. Бюджетное право России.- М.: КноРус, 2002.
9. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право. — М.: ИД»Юриспруденция", 2003.
10. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право. — М.: Юристъ, 2004.
11. Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение. — М.: Инфра-М, 2002.
12. Караваева И.В., Архипкин И.В. Налоговая политика России в XX веке.- М.: ИЭ РАН, 2002.
13. Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России: Политическийаспект. — М.: Юристъ, 2003.
14. Князев А.Г., Николаев Ю.Н. Сделки с недвижимостью. — М.: Эксмо,2004.
15. Красноперова О.А. Учетная политика организаций на 2010 год. — М:РОСБУХ, 2010.
16. Крохина Ю.А.Финансовое право России.- М.: Норма, 2007.
17. Лазарев Л.В. Правовые позиции Конституционного Суда России. — М.:Городец, Формула права, 2003.
18. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России. — М.: Дело, 2004.
19. Лыкова Л.Н. Налоговая система федеративного государства: ОпытКанады. — М.: ИЭ РАН, 2002.
20. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение, -М.: ИНФРА-М, 2006.
21. Остерло Л., Джобс А. Конституционные принципы в праве налогов исборов / Рабочий материал для Конституционного Суда Российской Федерации.Подготовлен в рамках проекта Германского фонда Международного правового сотрудничества.Карлсруэ, 2004.
22. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: Проблемыразвития. — М.: МЦФЭР, 2003.
23. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. — М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.
24. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. — М.:Финансы и статистика, 2001.
25. Рукавишникова И.В. Метод финансового права / Отв. ред. Н.И.Химичева. — М.: ОЛМА-ПРЕСС, 2004.
26. Соловьев И.Н. Налоговые преступления на рынке недвижимости. — М.:Современная экономика и право, 2001.
27. Семенихин В.В. Налог на прибыль организаций. — М.:ГроссМедиа", 2010.
28. Финансовое право: учеб./ отв. Ред. Н.И. Химичева. М.: Норма, 2008.
29. Щекин Д.М. Налоговое право государств — участников СНГ (общаячасть): Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М., 2008.
30. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации(части первой). – М., 2009.
31. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. — М.: Инфра-М, 2002.
32. Гражданское право: В 2 т. / Отв. ред. Е.А. Суханов. — М.: БЕК,1993.
33. Земельная реформа как действенный механизм управления земельнымиресурсами (экономико-правовые методы регулирования земельных отношений) /Материалы круглого стола в Совете Федерации Федерального Собрания. Частьпервая. — М., 2001.
34. Земельная реформа как действенный механизм управления земельнымиресурсами (экономико-правовые методы регулирования земельных отношений).Правовые и экономические аспекты организации и развития корпоративнойдеятельности / Материалы круглого стола в Совете Федерации ФедеральногоСобрания. Часть вторая. — М., 2001.
35. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса РФ / Г.В.Бойцов, Г.М. Бойцова, М.Н. Долгова. — М., 2006.
36. Налоговая политика России: Проблемы и перспективы / Под ред. И.В.Горского. — М.: Финансы и статистика, 2003.
37. Налоговое право России / А.В. Демин. — М.: Учебное пособие, 2008.
38. Налоговое право в решениях Конституционного Суда РоссийскойФедерации 2003 года. — М.: Статус-Кво 97, 2004.
39. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М., 2004.
40. Финансовое право / Отв. ред. Н.И. Химичева. — М.: Юристъ, 1999.
41. Финансы и кредит / Под ред. А.М. Ковалевой. — М.: Финансы истатистика, 2002.
Статьи научных журналов, газет
1. Плыкина О.А. Транспортный налог // «Налоги» (газета),2009, № 23.
2. Новоселов К.В. Изменения в налогообложении прибыли организаций в2009 и 2010 годах // «Налоговая политика и практика», 2009, № 9.
3. Харисов И.Ф. Правовая природа налоговых и таможенных платежей //«Налоги» (журнал), 2009, № 4.
4. Гаврилова Н.А. О налоге на имущество организаций //«Налоговый вестник», 2009, № 4.