Учет и анализ реализованных товаров, работ и услуг

9

СОДЕРЖАНИЕ

СПИСОК СОКРАЩЕНИЙ

ВВЕДЕНИЕ

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА СЕБЕСТОИМОСТИ

РЕАЛИЗОВАННЫХ ТОВАРОВ РАБОТ И УСЛУГ

1.1 Методы учета себестоимости товаров работ и услуг

1.2 Правила учета и анализа себестоимости реализованных

товаров, работ и услуг

1.3 Особенности организации учета на предприятиях торговли

и оказания услуг

2 АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА СЕБЕСТОИМОСТИ

НА ТОО «Жасн?р»

2.1 Анализ деятельности предприятия

2.2 Оценка организации учета себестоимости по реализации

товаров и услуг

3 КОНСТРУКТИВНЫЕ ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПО

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО

УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ

3.1 Проблемы организации бухгалтерского учета на малых

предприятиях

3.2 Применение программы «БЭСТ-ОФИС»

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРИЛОЖЕНИЯ

СПИСОК СОКРАЩЕНИЙ

ТОО - товарищество с ограниченной ответственностью

РК - Республика Казахстан

Т3Р - транспортно-заготовительные расходы

АВС - Activity-Based Costing

США - Соединенные Штаты Америки

АВМ - Activity-Based Management

АЗС - автозаправочная станция

тыс. - тысяч

гр - графа

ТМЗ - товарно-материальные запасы

ГК - Гражданский кодекс

НДС - налог на добавленную стоимость

СФОМБ - Стандарт финансовой отчетности для предприятий малого бизнеса

ВВЕДЕНИЕ

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА СЕБЕСТОИМОСТИ

РЕАЛИЗОВАННЫХ ТОВАРОВ, РАБОТ И УСЛУГ

1.1 Методы учета себестоимости товаров, работ и услуг

Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости продукции принято считать совокупность приемов документирования и отражения затрат на производство для определения фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Предопределяющими при классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции являются организация и технология производства продукции, номенклатура выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг. В основу классификации методов учета затрат принимаются порядок сбора и обобщения издержек производства по объектам аналитического учета.

Под методом калькуляции себестоимости продукции принято считать совокупность приемов, используемых для исчисления себестоимости единицы продукции.

В понятие «калькулирование» входят также порядок оценки незавершенного производства, брака продукции, недостачи незавершенного производства и другие вопросы, без решения которых нельзя правильно исчислить себестоимость всей выпущенной продукции и отдельных ее видов. Методы калькуляции тесно связаны с порядком организации аналитического учета прямых затрат на производство. Калькуляция себестоимости продукции, основываясь на данных учета производственных затрат, оказывает существенное влияние на его организацию. Существует множество методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Классификация методов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции продолжает оставаться объектом дискуссии.

В казахстанском стандарте по бухгалтерскому учету предусмотрено применение на промышленных предприятиях, в зависимости от вида продукции, типа производства, следующих основных 3-х методов: нормативного, позаказного и калькулирования себестоимости продукции. Однако отдельные организации используют простой метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Страны с развитой рыночной экономикой используют также метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции по системе «Стандарт кост» и метод учета затрат по системе «Директ-костинг».

Нормативный метод является наиболее прогрессивным методом учета, позволяющим осуществлять повседневный контроль уровня затрат на производство, принимать меры, предупреждающие неэффективное расходование ресурсов организации. Нормативный метод предусматривает:

- создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на ее основе - калькуляции нормативной себестоимости;

- учет фактических затрат в течение отчетного периода с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;

- ведение в течение отчетного периода учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости и определения влияния этих изменений на себестоимость, а также причины изменений;

- установление и анализ причин отклонений от норм по видам затрат и местам их возникновения;

- исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) путем суммирования нормативной себестоимости на начало отчетного периода, отклонения от норм (плюс перерасход, минус экономия) и изменения норм в течение отчетного периода.

Нормативный метод - это не только метод учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), но и часть важнейшей системы управления формированием себестоимости.

Основой нормативного учета является нормативная база, представляющая собой комплекс прогрессивных, научно обоснованных трудовых, материальных и финансовых норм и нормативов.

Нормы - это максимально допустимые величины расхода материальных ценностей и трудовых затрат на изготовление единицы продукции, полуфабриката, узла, деталей. Они должны быть технически обоснованными и прогрессивными, учитывающими современный уровень техники, технологии, организации производства и труда, а также проводимые мероприятия по повышению эффективности и качества. На основе этих норм создается нормативная калькуляция.

При нормативном методе важное значение имеет учет изменения действующих норм. Он необходим для систематического уточнения нормативной базы. Изменение норм возникает под влиянием внедрения нормативной базы.

Изменение действующих норм оформляется специальными документами - извещениями об изменениях норм с указанием причины изменения (службы фиксируют его с точной датой введения новой нормы). На основании извещений изменения в нормативные калькуляции вносятся на начало следующего месяца. Изменения текущих норм, произведенные в течение отчетного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного периода, а при незначительности величина этих изменений отражается отдельной позицией с отклонениями от норм. На основании извещений организуется оперативный учет этих изменений в разрезе мероприятий, причин, исполнителей.

Важное значение имеют оперативное выявление (в т.ч. и с помощью сигнальной документации) и текущий учет отклонений от норм затрат (по статьям затрат, местам возникновения, причинам, лицам, ответственным за отклонения). Учет отклонений организуется по конкретным видам продукции (работ) или однородным группам. Отклонениями являются различного рода отклонения от установленных норм и нормативов при использовании сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, оплате труда рабочих и отклонения от смет накладных расходов.

По степени полноты выявления и оформления документы отклонения от норм подразделяются на документированные и недокументированные. К документированным относятся отклонения, выявляемые по данным первичной сигнальной документации до начала процесса производства или по ходу его осуществления, а также определяемые расчетным путем (до начала процесса производства или сразу же после окончания процесса производства).

К недокументированным относятся отклонения, представляющие разницу между общей суммой отклонений от норм затрат (определяемой как разница между фактическими затратами и затратами по норме) и документированной их части.

Как было указано раньше отклонения в расходе сырья и материалов выявляются несколькими методами: документированием, учетом раскроя по партиям, предварительным расчетом по фактической рецептуре и последующим расчетом и использованием данных инвентаризации (инвентарным методом).

Отклонения от норм по оплате труда оформляются следующими документами: по разного рода доплатам к действующим нормам и расценкам - листками на доплату; по оплате дополнительных операций, не предусмотренных технологическим процессом, - нарядами с отличительным знаком (например, с красной чертой по диагонали - бланки наряда). В этих документах указываются причины доплаты и дополнительной работы, а также лица, ответственные за выполнение этих работ. Документы выписываются, как правило, при возникновении отклонений (до начала работ).

Отклонения от норм при повременной оплате труда определяются по специальным расчетам, составляемым по отдельным участкам (цехам) по мере ее начисления.

В расчете указываются суммы заработной платы по нормам (исчисленные исходя из перечня рабочих мест, штатных должностей и тарифных ставок), фактически начисленные, и отклонения, определяемые как разница между суммой, фактически начисленной, и суммой заработной платы по нормам.

Отклонения от норм по сдельной оплате труда рабочих относятся на конкретные виды продукции, как правило, прямым путем, а рабочих с повременной оплатой труда - пропорционально их заработной плате по нормам. При учете отклонений по группам однородной продукции, входящих в одну группу, - пропорционально заработной плате по нормам (с помощью индексов).

По накладным расходам отклонения определяются в целом от утвержденных смет и по отдельным их статьям. Выявление отклонений по комплексным статьям осуществляется путем сопоставления плановых (сметных) и фактических сумм этих расходов.

Остаток незавершенного производства на конец отчетного периода подлежит оценке по текущим нормам на начало месяца, т.е. отклонения от норм списываются на выпущенную продукцию.

При нормативном методе сводный учет затрат на производство и соответствующие регистры (ведомости) должны вестись по отдельным видам или группам однородной продукции и калькуляционным статьям с подразделением затрат по нормам, отклонениям от норм с изменением норм. Затраты по нормам по всем разделам ведомости сводного учета (незавершенное производство на начало и конец отчетного периода, затраты за отчетный метод, фактическая себестоимость выпуска) должны быть исчислены по единому уровню норм, достигнутому на начало отчетного периода. Как известно, остаток незавершенного производства на конец месяца становится начальным остатком в следующем месяце. Если в течение месяца произошли изменения текущих норм, то возникает необходимость пересчета остатка незавершенного производства на величину изменения норм за месяц. При этом изменения норм по незавершенному производству отдельно выделяются в ведомости сводного учета затрат на производство.

Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией, при которой преобладают физико-химические и термические производственные процессы, с превращением сырья в готовую продукцию в условиях непрерывного краткого технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляют отдельные самостоятельные переделы (фазы, стадии) производства (например, в химической и металлургической промышленности, ряде отраслей лесной, легкой и пищевой промышленности и др.).

Переделами называется комплекс технологических операций, завершаемый выходом промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой продукции. Так, в текстильной промышленности имеются: подготовительный, прядильный, крутильный, ткацкий и отделочные переделы. Попередельный метод учета применяется также в производствах с комплексным использованием сырья.

Сущность попередельного метода заключается в том, что учет затрат ведется по переделам, а внутри них - по агрегатам (цехам, прокатным столам, химическим установкам и т.д), статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные - по цеху, производству, предприятию в целом с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов согласно принятой в учетной политике базе.

В производствах, где учет затрат по видам продукции затруднителен, он ведется по переделу в целом, а себестоимость изделий и полуфабрикатов определяется коэффициентным способом или способом исключения затрат (при этом способе из общей суммы исключаются затраты на побочную продукцию, а затем исчисляется себестоимость основной продукции).

При попередельном методе сводный учет затрат ведется в полуфабрикатном варианте (с оценкой полуфабрикатов каждого передела и передачей их на последующий передел в стоимостном выражении) или бесполуфабрикатном варианте (затраты по обработке учитываются по каждому переделу, передача полуфабрикатов из одного передела в другой осуществляется по количеству, себестоимость готовой продукции определяется суммированием затрат всех переделов по калькуляционным статьям). Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции получил распространение на предприятиях машиностроения с индивидуальным и мелкосерийным производством сложных изделий. По этому методу организуется производство капитального ремонта оборудования, зданий и сооружений, изготовление инструмента во вспомогательных производствах, выпуск продукции в экспериментальных цехах организаций и научно-исследовательских институтах. Особенностью таких производств является выпуск отдельных видов изделий может не повторяться. Объектом учета при данном методе являются отдельные заказы на производство каждого изделия (работы) или мелких серий изделий, а на предприятиях с длительным технологическим циклом - и отдельных узлов и агрегатов, открываемые на основании договоров с заказчиками (покупателями). На каждый заказ заполняется бланк заказа, заказы регистрируются, им присваивается номер, которые и становятся их кодами до окончания выполнения заказа.

Код проставляется во всех технологических и учетных документах. Заказ обычно оформляет планово-производственная служба, после чего копия извещения об открытии заказа передается в бухгалтерию. Сущность позаказного метода заключается в том, что учет производственных затрат и калькулирование осуществляются по заказам на изготовление одного изделия (выполнение комплексных работ) или небольшой партии одинаковых изделий. Для этого на каждый заказ на основании извещений об его открытии в бухгалтерии открывается карточка или ведомость, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения. Прямые затраты на израсходованное сырье и материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, заработную плату производственных рабочих, потери от брака, расходы на освоение учитываются по каждому заказу в отдельности на основе первичных документов: лимитных карт, требований, раскройных листов, нарядов, сметных рапортов, ведомостей выработки, маршрутных листов и других документов, в которых проставляются шифры заказов.

Накладные расходы включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально принятой в учетной политике организации базе. Затраты, связанные с выполнением заказа, накапливаются в течение срока выполнения работы. Если в соответствии с заказом изготавливалось несколько одинаковых изделий, то себестоимость единицы определяется делением всей суммы затрат по статьям калькуляции на количество выработанной продукции.

Простой метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Сущность метода заключается в том, что прямые и косвенные фактические затраты учитываются по установленным статьям расходов на весь выпуск продукции. В связи с этим среднюю себестоимость единицы продукции определяют делением всех производственных затрат (и затрат по каждой статье) на количество готовой продукции. Такой порядок аналитического учета затрат и исчисления средней себестоимости единицы возможен в массовых производствах, выпускающих (добывающих) простую однородную продукцию, не имеющих частей или полуфабрикатов, а остаток незавершенного производства крайне незначителен либо стабилен, либо его вообще нет.

Простой метод применяется преимущественно на большинстве предприятий добывающих и некоторых обрабатывающих отраслей промышленности, производящих один вид продукции (гидроэлектростанции, предприятия по добыче нефти, рудного и нерудного сырья, производству пластической массы, шелка-сырца и т.д.), а также в ряде вспомогательных производств по выработке электроэнергии, пара, холода и других видов двигательной энергии.

В некоторых отраслях (угольной, торфяной, лесозаготовительной) затраты могут учитываться по отдельным стадиям технологического процесса. Например, в угольной промышленности такими стадиями являются подготовительные работы, выемка угля, транспортировка до отвода шахты и выдача на поверхность, сортировка, обогащение, погрузка в вагоны. Затраты, учтенные по структурным подразделениям, затем обобщаются по шахте в целом. Объектом калькулирования является весь добытый уголь. За калькуляционную единицу принята 1 тонна добытого угля, наряду с этим исчисляется себестоимость 1 тонны условного топлива, который имеет 7000 калорий. Поскольку затраты предварительно учитывают по процессам (структурным подразделениям), простой метод учета затрат и калькулирования себестоимости, применяемый на предприятиях угольной промышленности, иногда называют попроцессным.

Непременным условием применения простого (попроцессного) метода является однородность и в же время массовость добываемой или вырабатываемой продукции, возможность не подразделять затраты по способу отнесения на прямые и косвенные затраты (поскольку они все связаны с выпуском одного вида продукции). Все затраты относятся на выпуск продукции (из-за отсутствия или стабильности остатков незавершенного производства).

Система "стандарт-кост" - система учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат, основными целями которой являются управление и контроль затрат, установление реальных цен, подготовка бюджетов и различных прогнозов.

Система «стандарт - кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом ХХ в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает». Это, по мнению Эмерсона, весьма существенный дефект традиционной бухгалтерии. Но есть и еще один, связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную сторону объектов. «Мы знаем их цену, но не ценность». Это значит, что если какие-либо ценности, например уголь, имеют одну и ту же цену, то независимо от качества этого угля, его калорийности, он будет учитываться по цене, качественно обезличенно. Эмерсон писал, что «подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений». Эти предостережения нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их - в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо «предвидеть - значит предупреждать». Следовательно, весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может», а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может судить о производительности работы предприятия[1; c. 45].

Смысл системы «стандарт - кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

Аналитический учет ведут в развитие всех счетов по учету затрат на производство. Уровень аналитики определяется теми показателями, которые необходимы организации для контроля и управления. Например, в развитие счетов раздела 8010 «Основное производство», в целях оперативного обеспечения менеджеров конкретной достоверной информацией, аналитический учет организуют по каждому заказу, виду работ, виду продукции в отдельности, в разрезе статей калькуляции и мест выполнения работ. Аналитический учет при этом должен обеспечивать группировку информации по остаткам незавершенного производства на начало и на конец месяца, по затратам за отчетный месяц, по суммам, списанным в виде затрат на окончательный брак, на стоимость сэкономленных материалов в производстве и на себестоимость выпущенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

К счетам раздела 8030 «Вспомогательные производства» (например парокотельная, компрессорная, ремонтный цех, транспортный цех и т.п.) открываются аналитические счета по видам производств, а внутри их - по видам работ, статьям калькуляции, т.е. по аналогии со счетами раздела 8010. Здесь следует учитывать, что услуги, оказываемые вспомогательными производствами, в большей части используются внутри предприятия и только часть их может реализоваться на сторону.

Регистрация хозяйственных операций, накапливание и группировка информации о них осуществляются в регистрах бухгалтерского учета. Назначение и порядок ведения регистров определены Законом РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности». Информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах, накапливается и систематизируется в регистрах бухгалтерского учета, формы которых или требования к которым утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Данные регистров бухгалтерского учета в сгруппированном виде переносятся в финансовую отчетность. При составлении первичных документов и регистров бухгалтерского учета на электронных носителях предприниматели и организации должны изготовить копии таких документов на бумажных носителях для других участников операций, а также по требованию государственных органов, которым такое право требования предоставлено в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Согласно статье 10 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» «содержание первичных документов и регистров бухгалтерского учета является информацией, составляющей коммерческую тайну, доступ к которой предоставляется лишь лицам, которые имеют разрешение руководства или предпринимателя, а также должностным лицам государственных органов в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Лица, имеющие доступ к указанным документам, обязаны не разглашать имеющуюся в них информацию без согласия их владельца и не имеют права использовать ее в личных интересах. Лица, имеющие доступ к информации, составляющей коммерческую тайну, несут ответственность за ее разглашение в соответствии с законодательными актами Республики Казахстан».

Совокупность различных регистров, порядок записей в них и взаимозависимость между ними составляют форму бухгалтерского учета. Сейчас, в основном, применяются журнально-ордерная и автоматизированная формы бухгалтерского учета.

Рассмотрим организацию аналитического учета на примере регистров, используемых в журнально-ордерной форме учета. Однако практически такие же нормы регистров могут применяться и при использовании других форм учета, так как именно такая структура регистров позволяет получить информацию управленческого характера.

Одним из основных регистров, удовлетворяющих требованиям аналитического учета, является карточка учета производства. Карточка имеет вид как в таблице 1.

Таблица 1 -

Карточка учета производства

На основе первичных документов, фиксирующих операции по отнесению затрат на производство (требований, лимитно-заборных карт, актов приемки работ, нарядов на выполнение работ, расчетно-платежных ведомостей и др.), составляются разработочные таблицы распределения расхода материалов, транспортно-заготовительных расходов (Т3Р), возвратных отходов, начисленной заработной платы, отчислений на заработную плату, справки-расчеты бухгалтерии о распределении расходов и др. Информация, рассчитанная в разработочных таблицах, заносится в карточки учета производства.

При цеховой структуре управления производством каждая статья калькуляции в карточке подразделяется по цехам, например цех № 01, 02 и др.

Таким образом, аналитический разрез производственных счетов состоит из следующих статей, позволяющих сгруппировать их по критериям, подлежащим постоянному контролю:

- расходы по содержанию и эксплуатации оборудования;

- расходы по содержанию аппарата управления цеха;

- расходы по содержанию зданий, сооружений и инвентаря;

- расходы по охране труда и технике безопасности;

- непроизводительные расходы и др.

Большое количество методов учета товаров и расходов, связанных с их реализацией позволяет предприятию выбрать наиболее подходящий вариант и использовать его с большей эффективностью.

1.2 Правила учета и анализа себестоимости реализованных товаров, работ и услуг

С точки зрения управления затратами главной целью систем калькулирования себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство каждого вида изделия (услуги). Для корректной оценки затрат необходимо знать их величину в долгосрочной перспективе. Известные принципы разделения издержек на постоянные и переменные, используемые в практике краткосрочного управления, неприменимы в целях долгосрочного анализа, поскольку в длительной перспективе все издержки предприятия становятся переменными. Кроме того, прямые расходы занимают всё меньший удельный вес в себестоимости продукции современных предприятий, в то время как накладные расходы, напротив, увеличиваются. Постоянные расходы, как известно, слабо зависимые от объёма производства, часто рассматриваются как неизбежные и потому мало контролируемые. В этом заключается узость подхода к управлению такими издержками. Все категории затрат являются следствием принятых управленческих решений. Большая часть затрат, считавшихся долгое время постоянными, в настоящее время может рассматриваться как переменные определенных факторов, зависящие от решений руководства. Важность решений растёт пропорционально удельному весу подобных расходов.

Таким образом, важнейшей задачей объективного калькулирования себестоимости становится выявление затратоопределяющих факторов накладных расходов. В условиях однотипного или примерно равного по сложности производства затраты можно анализировать в традиционном разрезе постоянных и переменных. Если же это условие не соблюдено, то такой подход становится некорректным. Очевидно, что при производстве 10 тыс. штук одинаковых изделий накладные расходы будут ниже, чем при выпуске 10 изделий, каждое из которых имеет тысячу модификаций. Даже если эти проекты предполагают одинаковый объём расхода материалов и комплектующих, последний потребует гораздо больших временных и финансовых затрат на составление графиков производства, на наладку оборудования, на контроль качества, осуществление заказов и доставку всех необходимых комплектующих от поставщиков и со склада.

Исследуя причины возникновения таких расходов, обнаруживаем, что их величина определяется в большей степени не объёмом производства, а другими производственными факторами. В числе затратообразующих факторов: количество и время наладок оборудования, количество полученных и размещенных заказов, количество доставок продукции, число наименований комплектующих и материалов, объём производственных запасов, число проверок по контролю качества и операций по исправлению брака. Затраты на оплату труда вспомогательных и обслуживающих отделов, на содержание оборудования целесообразно проанализировать по влиянию на них вышеприведенных факторов. Если эти затраты не способствуют в конечном счёте снижению себестоимости продукции, то они должны быть пересмотрены с учётом сопутствующих обстоятельств.

На большинстве предприятий все осуществляемые производственные операции можно разделить на основные и вспомогательные. Данные операции, кроме того, выполняют конкретные производственные функции (функции снабжения, производства, управления качеством, логистики, сбыта и т.д.). Расходы на осуществление перечисленных функций связаны с затратообразующими факторами, которыми затраты и обусловлены. Эти издержки объединяются в группы согласно их функциям, родам деятельности отделов, которые их несут. Зная причины возникновения каждой группы косвенных расходов, можно более обоснованно отнести их на себестоимость отдельного вида продукции или услуг. Необходимо, следовательно, прежде всего корректно идентифицировать определяющие их факторы (cost-drivers). Учётно-калькуляционная система, отражающая издержки по функции, которую они несут в деятельности предприятия, получила название «метод учёта и калькулирования затрат по функциям».

Метод учёта и калькулирования затрат по функциям (Activity-Based Costing, сокращенно АВС) возник в США и распространился с конца 1980-х годов благодаря работам Г. Бере [1], Р. Купера, Т. Джонсона [2], Р. Каплана [3]. Этот метод используют около 10% крупных компаний, в том числе в США, Великобритании, континентальной Европе, Австралии. Начинают использовать его и в Японии. Универсальность данного метода позволяет применять его не только на производственных предприятиях, но и в организациях оптовой и розничной торговли, сферы услуг.

Теоретическая основа метода АВС заключается в наблюдении, что у организации в распоряжении находится определенный объём ресурсов, используемых в производственном процессе и позволяющих осуществлять производственные функции. Все виды ресурсов характеризуются затратами на них, которые распределяются сначала на отдельные функции пропорционально объёму потребления этих ресурсов. Для этого суммируются издержки каждого центра затрат по конкретной функции. Затем издержки по каждой функции относят на носители затрат. Носителем затрат может выступать изделие (товар, услуга), конкретный клиент, заказ. Носитель затрат включает, соответственно, приходящуюся на него долю затрат каждого центра по всем производственным операциям. Отсюда следует, что такое распределение основано на причинно-следственной связи затрат с обусловливающими их факторами.

Основным преимуществом учёта и калькулирования затрат по функциям является более точное по сравнению с традиционным методом распределения затрат исчисление себестоимости продукта, что обусловливает более обоснованные решения по ценообразованию. Такое преимущество обеспечивается концентрацией внимания на основных производственно-технологических функциях, выбором показателей, наиболее полно их характеризующих. В условиях рыночной конкуренции все более важным является и то, что расходы на осуществление операций составляют большую часть добавленной стоимости. При росте эффективности выполнения основных и обслуживающих операций продукция и услуги предприятий становятся более конкурентоспособными и привлекательными для потребителей.

Управление, нацеленное на поиск и устранение «узких мест» деятельности, повышение производительности выполнения операций в организации, было названо в США «управлением по функциям» (Activity-Based Management, АВМ). АВМ-подход к управлению находит в настоящее время всё большее применение в развитых странах.

Процедура распределения косвенных расходов в соответствии с этим порядком такова: накладные расходы относят вначале на центры затрат, а затем на виды продукции пропорционально заработной плате или машино-часам (их количество по каждому центру умножается на ставку косвенных расходов). Однако в отличие от традиционной методики затраты группируются не по центрам, а по функциям или родам деятельности организации. Каждая однородная группа расходов может быть охарактеризована и измерена с помощью какого-то одного ключевого показателя. Такой подход приводит к мысли, что практически все косвенные затраты предприятия могут рассматриваться как переменные от известных факторов. Это имеет, в свою очередь, важное значение для корректного учёта и управления затратами.

Таким образом, учёт затрат на основе видов (функций) деятельности имеет ряд преимуществ перед учётом поглощенных затрат и учётом неполной себестоимости (директ-костинг). Косвенные расходы не рассматриваются как постоянные, само понятие постоянных расходов в такой системе учёта затрат исчезает. Следовательно, все издержки предприятия поддаются контролю и регулированию. Управление затратами становится более гибким, лучше отвечающим требованиям конкуренции и производственных возможностей организации. К примеру, если оказывается, что производство определённых видов товаров или услуг убыточно, появляется возможность локализовать и сократить объём тех операций и оборудования, без которых можно обойтись, избежав существенного снижения качества продукции. Учёт и анализ накладных расходов позволяет планировать, где и в каком размере можно ожидать экономии издержек или их более эффективного размещения. Кроме того, при учёте затрат на основе видов деятельности процесс калькулирования себестоимости продукции или услуги более обоснован, а значит, лучше пригоден для долгосрочного анализа и планирования. Результаты калькулирования не являются абсолютно точными, однако по точности значительно превосходят результаты как учёта поглощённых затрат, так и учёта по методу директ-костинг. Проблему адекватного учёта и распределения косвенных расходов зачастую не решает ни одна из упомянутых систем учёта и калькулирования затрат. В одной системе они часто распределяются по некорректно выбранной базе, искажая себестоимость продукции (учет поглощенных затрат), в другой расчет себестоимости игнорирует её косвенную часть (директ-костинг). Эти системы учёта и калькулирования, очевидно, могут применяться лишь в определенных производственных условиях и в конкретных аналитических целях. Калькулирование в системе поглощённых затрат имеет определённые преимущества: доступность учётных данных, простота применения и меньшие трудозатраты. Директ-костинг позволяет решать целый ряд краткосрочных управленческих задач, хотя и в рамках немалого числа ограничений. В то же время преимущества калькулирования в системе учёта по функциям деятельности становятся очевидными в высокотехнологичных отраслях, на предприятиях, выпускающих широкий ассортимент разнородной продукции, качественно несводимой к натуральному единому измерителю.

Таким образом, в современных условиях усложнения производства, диверсификации, изменения структуры себестоимости предпочтение стоит отдать такой учётно-калькуляционной системе, которая принесет наиболее объективные и реалистичные результаты. Затраты предприятия становятся более управляемыми, появляется возможность обнаружить наиболее действенные рычаги их снижения.

1.3 Особенности организации учета на предприятиях торговли и оказания услуг

Торговля - огромная отрасль народного хозяйства. В эту сферу вовлечено практически все население страны либо в качестве продавцов, либо в качестве покупателей. В условиях рыночных отношений торговля занимает все более значительное место в структуре общественного производства.

Основными хозяйственными процессами в торговле являются приобретение товаров, доставка, хранение товаров и их дальнейшая реализация.

Торговля представляет собой вид предпринимательской деятельности, направленный на удовлетворение покупательского спроса путём реализации товаров потребительского назначения и предоставления услуг общественного (массового) питания.

В зависимости от вида продажи товаров различается:

Оптовая торговля - вид предпринимательской деятельности в сфере торговли, связанный с реализацией товаров производителями или торговыми посредниками для дальнейшего использования в розничной торговле. Оптовая торговля осуществляет продажу товаров, продукции предприятиям, учреждениям, снабженческо-сбытовым, посредническим и другим организациям для дальнейшего их использования в производстве или для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным потреблением.

Мелкооптовая торговля - продажа товаров мелкими партиями для различных организаций. Минимальная партия товара при мелкооптовой торговле не может быть меньше, чем количество единиц соответствующего товара в одной упаковке производителя для розничной реализации.

Розничная торговля - продажа потребительских товаров за наличный расчёт (оплаченных по кредитным карточкам, по расчётным чекам карточкам банков, по перечислениям со счетов вкладчиков, что также учитывается как продажа за наличный расчёт) для потребления или использования в личных целях населения.

Мелкорозничная торговля - продажа продовольственных и непродовольственных товаров несложного ассортимента через стационарную и передвижную мелкорозничную сеть. К стационарной мелкорозничной торговой сети относят палатки, киоски - торговые предприятия, занимающие обособленные помещения, но не имеющие торгового зала для покупателей. К передвижной мелкорозничной торговой сети относят специально оборудованные приспособления для торговли в развоз[2; c. 45].

Исходя из приведённых выше определений видно, что единственным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является цель дальнейшего использования приобретённого покупателем товара.

Отличие оптовой торговли от розничной заложены в отличиях договоров, приведенных в Гражданском кодексе Республики Казахстан и регулирующих оптовую и розничную торговлю: договор поставки и договор розничной купли-продажи.

Первая из основных целей бухгалтерского учёта товарно-материальных ценностей является обеспечение контроля за правильным и своевременным их поступлением и оприходованием. Выполнению этой цели способствует решение следующих задач: формирование полной и достоверной информации о поступлении и состоянии товарно-материальных ценностей.; обеспечение информацией пользователей для руководства и контроля за соблюдением законодательных и нормативных актов при осуществлении организацией хозяйственных операций.

Товарные операции, осуществляемые торговыми и другими организациями, отражают экономический процесс перехода продукта из сферы обращения в потребление физическими и юридическими лицами и регулируются Гражданским кодексом,3аконом РК «О регулировании торговой деятельности» от 12.04.2004 г. № 544.

Товары для продажи поступают в торговую сеть от производителей, оптовых предприятий и других организаций и предпринимателей по договорам, оформляемым в соответствии с постановлением Кабинета министров РК «Положение о поставках продукции» от 19.06.1992 г. № 536. Приемка осуществляется, согласно Постановлению Кабинета министров РК «Инструкция о порядке приемки продукции и товаров по количеству и качеству» от 9.11.1994 г. № 1240, при соответствии принимаемых ценностей сопроводительным документам и подписью материально ответственных лиц на этих документах. При установлении расхождений по количеству и качеству между поступившими товарами и данными, указанными в сопроводительных документах, а также товаров, поступивших без сопроводительных документов, составляется соответствующий акт, который подписывают председатель принимающей торговой фирмы и представитель поставщика. Акт является основным документом для предъявления претензии поставщику.

В соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета наличие и движение товарно-материальных запасов ведется на счете 1330 «Товары приобретенные» подраздела 1300 «Товары». На этом счете также учитывают покупную тару под товаром и порожнюю. Инвентарную тару, которая служит для производственных или хозяйственных нужд учитывают на счете 2410 «Основные средства».

Товары, принятые на ответственное хранение, учитывают на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные запасы, принятые на ответственное хранение».

Товары, принятые на комиссию и поступившие на консигнацию, учитывают на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

К счету 1320 «Товары приобретенные» в соответствии с выбранной ученой политикой можно открыть следующие субсчета:

1320/1 «Товары на складе»

1320/2 «Товары в розничной торговле»

1320/3 «Торговая наценка»

1320/4 «НДС в цене товара»

1320/5 «Товары на консигнации»

1320/6 «Тара под товаром и порожняя».

На субсчете 1320/1 «Товары на складе» учитывают наличие и движение товаров, находящихся на оптовых базах, складах, в кладовых предприятий общественного питания, холодильниках, овощехранилищах и других субъектах[3; c. 54].

На счете 1320/2 «Товары в розничной торговле» учитывают наличие и движение товаров в магазинах, ларьках, киосках, в буфетах общественного питания, а также может быть учтено наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок).

Торговые предприятия для возмещения своих расходов, получения прибыли и уплаты налогов применяют торговые наценки. Уровень торговых наценок определяется торговой организацией самостоятельно. Следует заметить, что в оптовой торговле реализованная торговая наценка определяется как разница между покупной и продажной стоимостью товаров. В розничных торговых предприятиях определение реализованной торговой наценки затруднено, так как реализуется единичный товар, имеющий разный уровень торговых наценок. Поэтому, торговая наценка должна включаться в стоимость товара реализуемого через розничную сеть. Для этого открывается субсчет 1320/3 «Торговая наценка».

На субсчете 1320/4 «НДC в цене товара» учитывается НДC, который оплачивает конечный потребитель.

На субсчете 1320/5 «Товары на консигнации» учитываются товары, переданные на консигнацию консигнантом.

На субсчете 1320/6 «Тара под товаром и порожняя» учитывается наличие и движение тары под товаром и тары порожней (кроме стеклянной посуды, которая учитывается как товар).

При поступлении и оприходовании покупных товаров следует производить бухгалтерские записи (приложение 1):

Стоимость оплаченных товаров, оставшихся на конец месяца в пути (не прибывших на склад), отражается: по дебету 1320/1 «Товары на складе» и кредиту 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» (без оприходования на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете как дебиторская задолженность по счету 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков».

Мелкорозничная торговая сеть - это торговая сеть, осуществляющая розничную торговлю через павильоны, киоски, палатки, а также передвижные средства развозной и разносной торговли.

Предприятия мелкорозничной торговли делятся на стационарные и передвижные.

Предприятия стационарные мелкорозничной торговли размещаются с вооружениях из облегченных сборно-разборных конструкций. Мелкорозничная торговая сеть обла-дает большой гибкостью и мобильностью, т. е. возможно-стью быстрого развертывания и максимального приближе-ния к населению; не требует больших затрат при сооруже-нии и эксплуатации. Она дополняет сеть магазинов.

Недостатками мелкорозничной торговой сети являют-ся узость ассортимента, отсутствие удобств для покупате-лей при выборе товара, сложность в создании надлежащих условий для хранения товаров и удобств для торгового пер совала.

Передвижная мелкорозничная торговля может осуществляться вразвоз и вразнос. Для передвижной мелкороз-ничной торговли используются специально оборудован-ные приспособленные к торговле автомашины, ручные тележки, лотки и др. Их использование наиболее эффек-тивно при обслуживании населения сельских районов и в местах массового скопления людей в городах.

Автомагазины нашли широкое применение при продаже тканей, хозяйственных товаров, книг, галантерейных и парфюмерно-косметических товаров, обуви и др., а также при продаже основных групп продовольственных товаров.

Салон автомагазина оснащается специальным оборудо-ванием, предохраняющим товар от порчи и смешения при транспортировании.

В последнее время наибольшее распространение полу-чает торговля через автомагазины предприятиями, произ-водящими молочные, мясные и некоторые другие продо-вольственные товары.

Это современные, хорошо оснащенные кассовым и холодильным оборудованием, автомагазины. Их устройство позволяет покупателям легко и беспрепятственно ознако-миться с предлагаемым ассортиментом.

Торговля вразнос осуществляется с лотков, сборно-раз-борных столиков и других простейших устройств.

Мелкорозничные торговые предприятия размещаются на рынках, вокзалах, в зоне приложения сил, в зоне отды-ха и в других местах наибольшего сосредоточения населе-ния. Они также располагаются там, где магазины отсут-ствуют и их строительство нецелесообразно.

При размещении мелкорозничных торговых точек учи-тывается их профиль, наличие других предприятий торгов-ли, плотность населения и другие факторы[4; c. 77].

Через мелкорозничную сеть производится продажа про-довольственных и непродовольственных товаров (кроме товаров технически сложного ассортимента и товаров, требующих определенных условий продажи), продукции мас-сового питания (хлебобулочные, кондитерские и кулинар-ные изделия, полуфабрикаты, бутерброды и др.).

Запрещается реализация через мелкорозничную сеть ско-ропортящихся товаров при отсутствии средств охлаждения. Каждое предприятие мелкорозничной торговли откры-вается с разрешения органа исполнительной власти и на отведенном ему месте. На право торговой деятельности предприятие приобретает лицензию.

Физические лица, реализующие товары через мелкороз-ничную сеть, должны быть зарегистрированы как гражда-не-предприниматели и иметь лицензию на право торговой деятельности.

Часы торговли в мелкорозни чной сети муниципальной собственности устанавливаются местными органами испол-нительной власти в зависимости от размещения и товар-ной специализации предприятий, с учетом необходимости обслуживания населения в утренние и вечерние часы, ког-да закрыты магазины.

Часы торговли мелкорозничных предприятий иных форм собственности определяются собственником.

Предприятие стационарной мелкорозничной торговли (павильоны, киоски) должно иметь вывеску (или трафарет), в корой указывается его наименование (если оно имеется), профиль, режим работы, организационно-правовая форма (принадлежность), номер лицензии и дата ее выдачи.

Для передвижной мелкорозничной торговли обязателен трафарет с указанием принадлежности, номера и даты выдачи лицензии.

Важным условием эффективной работы магазинов и мелкорозничной сети является оснащение их оборудовани-ем. От его выбора зависят ассортимент товаров, сохран-ность их качества, удобство работы персонала, а следова-тельно, и культура обслуживания покупателей.

Каждое мелкорозничное предприятие должно иметь соответствующие инвентарь и оборудование, а торгующее скоропортящимися продуктами - средства охлаждения.

Мебель играет важную роль в рациональной организа-ции торгово-технологического процесса. Она используется при выполнении различных операций, связанных с прием-кой, хранением и продажей товаров, и должна отвечать эксплуатационно-техническим, эргонометрическим, эконо-мическим, эстетическим, санитарно-гигиеническим требо-ваниям.

Эксплуатационно-технические требования пред-усматривают наряду с удобством мебели для покупателей и продавцов обеспечение наглядной выкладки товаров и достаточной емкости. Торговая мебель должна быть проч-ной и устойчивой, обеспечивать надежность соединитель-ных деталей и узлов.

Эргонометрические требования учитывают при конст-руировании мебели, исходя из антропологических данных (среднего роста и пропорций тела человека). Высота, ши-рина и длина оборудования должны минимизировать утом-ляемость торговых работников при заполнении его това-ром и обслуживании покупателей.

Экономические требования предполагают простоту кон-струкций, делающую экономным производство и удобной эксплуатацию. Мебель должна изготовляться из недоро-гих строительных и отделочных материалов с использова-нием современных производственных технологий. Важным условием снижения стоимости и повышения экономично-сти торговой мебели являются организация ее массового индустриального производства, прост га технологическо-го процесса, возможность замены отдельных деталей и уз-лов в процессе ремонта.

Эстетические требования предъявляются к форме, про-порциям, цвету и конструктивным особенностям торговой мебели. Оборудование должно быть малозаметным; по форме, пропорциям, цвету и конструктивным особеннос-тям гармонировать с общим оформлением торгового пред-приятия.

Санитарно-гигиенические требования предусматривают, что устройство торговой мебели, а также материалы, используемые для изготовления этой мебели, не должны затруднять ее чистку в процессе эксплуатации и уборки по-мещений. В связи с этим мебель должна иметь доброкачественную отделку, с гладкой поверхностью, без излишних углублений, зазоров и выступов[5; c. 24].

Таким образом, в первой главе были рассмотрены академические основы учета себестоимости реализации товаров, работ и услуг.

Эффективная организация учета себестоимости реализации товаров, работ и услуг позволяет предприятию реально оценивать свои ресурсы, более точно составлять прогнозы.

2 АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА СЕБЕСТОИМОСТИ НА ТОО «Жасн?р»

2.1 Анализ деятельности предприятия

Товарищество с ограниченной ответственностью «Жасн?р» (далее Товарищество) является юридическим лицом по законодательству Республики Казахстан в качестве субъекта малого предпринимательства.

Учредителем Товарищества является:

- Байгожин Ерлан Олжабайулы, паспорт № 1297760, выдано 21.04.1997г. МВД РК, адрес проживания: РК, Акмолинская область, г. Кокшетау, ул. Чкалова, 76/62.

Наименование Товарищества: Товарищество с ограниченной ответственностью «Жасн?р».

Местонахождение Товарищества: РК, Акмолинская область, г. Кокшетау, ул. Чкалова, 76/62. Срок деятельности Товарищества не ограничен, начиная с момента государственной регистрации в качестве юридического лица до момента ликвидации или реорганизации.

Основной целью Товарищества является извлечение дохода. Для достижения указанной цели Товарищество осуществляет следующие деятельности, не запрещенные законодательством РК:

- амбулатория и стационарная терапия;

- лечение стоматологических, терапевтических, хирургических, гинекологических и других больных, коррекция зрения;

- нетрадиционные методы лечения;

- создание частных медицинских осмотров (флюрообследование населения, УЗИ-диагностика, лабораторные и инструментальные методы обследования);

-фармацевтическая деятельность;

- организация оптовой и розничной торговли лекарственных средств; мед. Оборудования, мединструментария, изделий медицинского назначения;

- закуп и реализация лекарственных средств, медтехники, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств, хим. Реакторов, биоиммунологических препаратов, наборов для лабораторной диагностики, расходных медицинских материалов;

- ремонт медицинской и бытовой техники;

- дилерская деятельность, представительские услуги;

- научная и инновационная деятельность, организация семинаров, съездов, семинаров;

- оказание интеллектуальных услуг в сфере высоких технологий;

- создание Интернет-центров, Интернет-кафе;

- торгово-закупочная, коммерческая, посредническая деятельность, в том числе открытие торговых точек и магазинов;

- закуп, производство, переработка и реализация сельскохозяйственной и другой продукции;

- строительство, ремонт и эксплуатация гражданских и промышленных зданий;

- закуп, хранение и реализация продуктов нефтепереработки, открытие АЗС;

- экспорт, импорт товаров, кафе, баров, оборудования, техники, автотранспорта;

- операции с недвижимостью;

- организация маркетинга продукции и услуг;

- организация бытового обслуживания населения;

- организация магазинов, кафе, баров, а также других пунктов общественного питания;

- поиск партнеров, содействие в установлении рабочих контактов между казахстанскими и зарубежными фирмами;

- внешнеэкономическая деятельность;

- другие виды деятельности, не запрещенные законодательством Республики Казахстан.

Сделки, выходящие за пределы установленной деятельности, но не противоречащие законодательству РК, признаются действительными, в случае если для осуществления какого-либо вида деятельности необходимо специальное разрешение (лицензия, сертификат), то Товарищество осуществляет данный вид деятельности только после получения соответствующего разрешения (лицензия, сертификата).

Товарищество не имеет права осуществлять деятельность в сфере игорного и шоу-бизнеса.

Основным источником информации для финансового анализа ТОО «Жаснур» является баланс и приложения к нему за три исследуемых года. Отчетность предприятия в рыночной экономике базируется на обобщении данных финансового учета и является информационным звеном, связывающим предприятие с обществом и деловыми партнерами - пользователями информации о деятельности предприятия.

Анализ финансового состояния предприятия следует проводить в несколько этапов. На первом этапе составляется аналитический баланс с укрупненными статьями. На основании аналитического баланса можно более четко увидеть структуру баланса предприятия, а также тенденции ее изменения.

Основываясь на балансе составим горизонтальный баланс ТОО «Жаснур» в таблице 2, который позволит нам увидеть движение статей баланса за исследуемые три года.

Суммы долгосрочных активов в 2004 году составили 54 917 тыс. тенге, в 2005 году снизились до 53 873 тыс. тенге - на 1 044 тыс. тенге или на 1,9%. В 2006 году сумма внеоборотных активов возросла на 3 250 тыс. тенге или на 6% и составила 57 123 тыс. тенге.

Наибольшая динамика заметна в статье «Транспортные средства». В 2004 году транспортные средства составляли 2 885 тыс. тенге, в 2005 году - 2 091 тыс. тенге, в 2006 году - 4 167 тыс. тенге.Таблица 2 - Горизонтальный баланс ТОО «Жаснур» за 2004-2006 гг. (тыс. тенге)

Такая же тенденция наблюдается по всем статьям основных средств, то есть в 2005 году снижение стоимости, а в 2006 году - рост. Это можно объяснить тем, что в 2006 году было произведено обновление всех основных средств предприятия или же их переоценка.

Износ основных средств в 2004 году составил 34 213 тыс. тенге, в 2005 году - 38 139 тыс. тенге, в 2006 году - 39 511 тыс. тенге.

Большие суммы износа объясняются применением ускоренной амортизации. Это выгодно предприятию тем, что начисленная амортизация вносится в себестоимость продукции, тем самым снижая налогооблагаемую базу ТОО, то есть доход от деятельности.

В 2004 году ТМЗ на предприятии было в сумме 4 874 тыс. тенге, в 2005 году - 64 257 тыс. тенге, в 2006 году - 19 760 тыс. тенге.

Увеличение ТМЗ в 2005 году на 44 497 тыс. тенге, как видно из рассматриваемой таблицы произошло из-за статьи «Незавершенное производство». Как раз в конце 2005 года еще шло строительство дополнительных складов и мельницы.

Положительным моментом является, то что товары на предприятии имеют небольшую динамику. Так в 2005 году товары на складах увеличились на 124 тыс. тенге (с 1 200 тыс. тенге до 1 324 тыс. тенге), а в 2006 году снизились на 615 тыс. тенге и составили на конец года 709 тыс. тенге.

Краткосрочная дебиторская задолженность в 2004 году составляла 21 770 тыс. тенге, в 2005 году - 23 575 тыс. тенге, в 2006 году - 17 350 тыс. тенге. Основную часть дебиторской задолженности составляют счета к получению от покупателей. Дебиторская задолженность возросла в 2005 году на 1 805 тыс. тенге, в 2006 году снизилась на 17 350 тыс. тенге или на 26,4%.

Прочая дебиторская задолженность - это НДС к возмещению. При экспортировании товаров, предприятие уплачивает нулевую ставку НДС, то есть государство после продажи возвращает уплаченный налог.

Наименьшая сумма денег на ТОО «Жаснур» была в 2006 году - 63 тыс. тенге. В 2004 году на балансе было 1 767 тыс. тенге, а в 2005 году - 426 тыс. тенге. В 2005 году наиболее ликвидные активы снизились на 1 341 тыс. тенге или на 75,9%.

Таким образом текущие активы в 2004 году составили 28 411 тыс. тенге, в 2005 году - 88 258 тыс. тенге, в 2006 году - 37 173 тыс. тенге. В 2005 году произошел рост на 59 847 тыс. тенге, а в 2006 году снижение на 51 085 тыс. тенге.

Рост валюты баланса объясняется большими суммами незавершенного производства.

Динамика статей пассивов баланса показывает, что уставный капитал не увеличивался и не уменьшался (66 тыс. тенге).

Нераспределенный доход в 2006 году увеличился с 36 871 тыс. тенге 2005 году до 39 871 тыс. тенге в 2006 году на 3 000 тыс. тенге или на 8,1%.

Долгосрочных обязательств на предприятии не имеется.

Краткосрочная кредиторская задолженность в 2004 году составила 42 771 тыс. тенге, в 2005 году - 101 785 тыс. тенге, в 2006 году - 50 155 тыс. тенге.

Кредиторская задолженность в 2005 году увеличилась на 59 014 тыс. тенге, в 2006 году снизилась на 51 630 тыс. тенге.

Негативным моментом является появление долга перед бюджетом по социальному налогу в 2006 году на сумму 111 тыс. тенге.

Также нежелательным является рост задолженности перед сотрудниками предприятия, которая в 2004 году составила 498 тыс. тенге, в 2005 году - 3 293 тыс. тенге, а в 2006 году - 1 668 тыс. тенге. Возникновение задолженности перед работниками может косвенно влиять на эффективность труда.

Все изменения происходящие в структуре баланса можно назвать нормальными, так как баланс - это точечное отражение состояния предприятия. Резкие колебания в статьях баланса обусловлены незавершенным строительством и долговыми обязательствами перед строительной организацией.

Исследуемое предприятие по результатам анализа структуры баланса можно характеризовать как не зависящее от внешних факторов, по причине большой производственной базы.

Следующим этапом финансового анализа будет оценка рентабельности ТОО «Жаснур».

Получение прибыли есть основная цель деятельности любого коммерческого предприятия. Достаточным уровень прибыли может считаться в том случае, когда норма прибыли равна или превышает норму прибыли, которую можно получить в других сферах деятельности. В противном случае, общеизвестно, что капитал стремится перетекать в области с наибольшей нормой прибыли. От этого правила возможны отклонения:

- когда вступают в силу законы несвободной рыночной экономики - рынок поделен и необходимо закрепиться в той сфере, где это возможно.

- объем прибыли в абсолютном выражении настолько велик, что собственники капитала не обращают внимания на относительные показатели доходности.

В практике финансового анализа используется большое количество различных показателей рентабельности. Для оценки кредитоспособности заемщика в краткосрочном периоде представляется целесообразным ограничиться приведенными ниже коэффициентами.

Коэффициент доходности активов: определяется как отношение выручки от реализации за отчетный период к общей стоимости активов по состоянию на отчетную дату. Измеряется в процентах. Рассчитывается следующим образом:

Выручка от реализации за период / итог баланса*100%.

Рассчитаем данный показатель за три года

Коэффициент доходности активов:

2004 год = 44927/83328*100=53%

2005 год = 48609/142131*100=34%

2006 год = 85993/94296*100=91%

Определение средних оценочных характеристик для данного коэффициента представляется нецелесообразным, поскольку его значение зависит от большого количества параметров, которые являются сугубо индивидуальными для каждого предприятия. Экономический смысл данного коэффициента в том, чтобы определить эффективность вложений предприятия.

Коэффициент прибыльности основной деятельности (К1): определяется как отношение прибыли от реализации за период к выручке от реализации за период. Измеряется в процентах. Рассчитывается следующим образом:

Прибыль (убыток) от реализации / выручка от реализации*100%

К1 2004 год = 5949/44927*100=13,2%

К1 2005 год = 7403/48609*100=15,2%

К1 2006 год = 11607/85993*100=13,5%

Средние оценочные характеристики:

менее 10% - неудовлетворительно;

от 5% до 15% - удовлетворительно;

более 15% - хорошо.

Данный коэффициент показывает, насколько эффективно ведется предприятием его основная производственная деятельность. Является очень важным показателем, так как по статьям «выручка от реализации» и «себестоимость», как правило, предприятия отражают наиболее реальные цифры.

Коэффициент рентабельности (К2): определяется как отношение прибыли от финансово-хозяйственной деятельности за период к выручке от реализации за период. Измеряется в процентах. Рассчитывается следующим образом:

Прибыль от финансово-хозяйственной деятельности / выручка от реализации*100%.

К2 2004 год = 1094/44927*100=2,44%

К2 2005 год = 2688/48609*100=5,53%

К2 2006 год = 3718/85993*100=4,32%

Средние оценочные характеристики:

менее 0% - неудовлетворительно;

От 0% до 10% - удовлетворительно;

Более 10% - хорошо.

Коэффициент рентабельности (К3): определяется как отношение прибыли за период (до налогообложения) к выручке от реализации за период. Измеряется в процентах. Рассчитывается следующим образом:

Прибыль отчетного года / выручка от реализации*100%.

К3 2004 год = 1068/44927*100=2,37%

К3 2005 год = 2573/48609*100=5,29%

К3 2006 год = 3208/85993*100=3,73%

Средние оценочные характеристики:

менее 0% - неудовлетворительно;

От 0% до 5% - удовлетворительно;

Более 5% - хорошо.

Коэффициент рентабельности (К4): определяется как отношение нераспределенной прибыли за период к выручке от реализации за период. Измеряется в процентах. Рассчитывается следующим образом:

Нераспределенная прибыль / выручка от реализации*100%.

К4 2004 год = 1068/44927*100=2,37%

К4 2005 год = 2573/48609*100=5,29%

К4 2006 год = 3208/85993*100=3,73%

Средние оценочные характеристики:

менее 0% - неудовлетворительно;

От 0% до 5% - удовлетворительно;

Более 5% - хорошо.

При анализе данных показателей (в особенности коэффициентов рентабельности) необходимо учитывать, что ТОО «Жаснур» с целью максимального уменьшения отражаемой в бухгалтерской отчетности налогооблагаемой базы стремятся занижать свои доходы, завышая при этом расходы, что ведет к значительному занижению балансовых показателей прибыли по сравнению с реальными. Поэтому при оценке доходности необходимо обращать внимание на объемы и динамику расходов и отвлеченных средств.

Таблица 3 - Динамика коэффициентов рентабельности ТОО «Жаснур»

По результатам анализа рентабельности в таблице 3 можно сказать, что ТОО «Жаснур» ежегодно улучшает свои показатели. Предприятие рентабельно.

Рассмотрим источники формирования запасов предприятия.

Таблица 4 - Основные источники формирования запасов (тыс. тенге)

Таблица 4 показывает, что ТОО «Жаснур» свои запасы покрывает в 2004-2006 годах за счет кредиторской задолженности перед поставщиками. За счет собственных средств запасы не покрываются.

Излишек общей величины основных источников формирования покрытия в 2004 году составил 19 917 тыс. тенге, в 2005 году 20 592 тыс. тенге, в 2006 году - 13 209 тыс. тенге.

Стабильным является такой хозяйствующий субъект, который за счет собственных средств покрывает средства, вложенные в активы (основные фонды, нематериальные активы, текущие активы), не допускает неоправданной дебиторской и кредиторской задолженности и расплачивается в срок по своим обязательствам. Главным в финансовой деятельности являются правильная организация и использование оборотных средств. Поэтому в процессе анализа финансового состояния вопросам рационального использования оборотных средств уделяется основное внимание.

Для оценки финансовой устойчивости фирмы следует вычислить следующие коэффициенты:

1) Коэффициент обеспеченности собственными средствами;

2) Коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами;

3) Коэффициент маневренности собственного капитала;

4) Индекс постоянного актива;

5) Коэффициент износа;

6) Коэффициент годности;

7) Коэффициент реальной стоимости имущества;

8) Коэффициент автономии;

9) Коэффициент соотношения заемных и собственных средств.

Рассчитаем вышеуказанные коэффициенты и проанализируем их.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами = (Собственный капитал - Внеоборотные активы) / Текущие активы

2004 г - (36937-54917)/28411=-0,63

2005 г - (36937-53873)/88258=-0,19

2006 г - (39937-57123)/37173=-0,46

Коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами = (Собственный капитал - Внеоборотные активы) / ТМЗ

2004 г - (36937-54917)/4874=-3,69

2005 г - (36937-53873)/64257=-0,26

2006 г - (39937-57123)/19760=-0,87

Коэффициент маневренности собственного капитала = (Собственный капитал - Внеоборотные активы) / Собственный капитал

2004 г - (36937-54917)/36937=-0,49

2005 г - (36937-53873)/36937=-0,46

2006 г - (39937-57123)/39937=-0,43

Индекс постоянного актива = Долгосрочные активы/ Собственный капитал

2004 г - 54917/36937=1,49

2005 г - 53873/36937=1,46

2006 г - 57123/39937=1,43

Коэффициент износа = Накопленная сумма износа / Первоначальная стоимость основных средств * 100

2004 г - 34213/89130*100%=38%

2005 г - 38139/92012*100%=42%

2006 г - 39511/96664*100%=41%

Коэффициент годности = остаточная стоимость основных фондов / полная первоначальная стоимость*100%

2004 г - 54917/89130*100%=62%

2005 г - 53873/92012*100%=58%

2006 г - 57123/96664*100%=59%

Коэффициент реальной стоимости имущества = (Основные средства + ТМЦ) /Валюта баланса

2004 г - (54917+4874)/83328=0,72

2005 г - (53873+64257)/142131=0,83

2006 г - (57123+19760)/94296=0,82

Коэффициент автономии = Собственный капитал / Валюта баланса

2004 г - 36937/83328=0,44

2005 г - 36937/142131=0,26

2006 г - 39937/94296=0,42

Коэффициент соотношения заемных и собственных средств = Долгосрочные и краткосрочные пассивы /Собственный капитал

2004 г - 46391/36937=1,26

2005 г - 105194/36937=2,85

2006 г - 54359/39937=1,36

Полученные результаты сведем в следующей таблице 5.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами в 2004-2006 гг. ниже рекомендуемой нормы - -0.63, -0.19 и -0,46 соответственно по годам. ТОО «Жаснур» не обеспечен, в необходимом объеме, собственными средствами.

Коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами составил в 2004 году - -,69, в 2005 году -0,26 и в 2006 году -0,87.

Коэффициент маневренности собственного капитала в 2004-2006 годах, также вне рекомендуемой нормы - 0,5. В 2005 году - -0,46, в 2006 году - -0,43.

Таблица 5 -

Показатели финансовой устойчивости ТОО «Жаснур» за 2004-2006 годы

Коэффициент износа в 2005 году возрастает на 4 % с 38% до 42%, в 2006 году снижается до 41%., то есть 1%

Коэффициент реальной стоимости имущества выше нормы в 2004 году - 0,72, в 2005 году - 0,83, в 2006 году 0,82.

Коэффициент автономии показывает зависимость предприятия от внешних факторов. В 2005 году наблюдается наибольшая зависимость от внешних источников финансирования.

Перейдем к анализу ликвидности баланса ТОО «Жаснур»

Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени убывающей ликвидности, с краткосрочными обязательствами по пассиву, которые группируются по степени срочности их погашения.

Таблица 6 - Группировка средств по степени ликвидности

На конец 2004 года А1<П1 А2<П2 А3>П3 А4>П4

На конец 2006 года А1<П1 А2<П2 А3>П3 А4>П4

По таблице 6 видно, что средств на погашение наиболее срочных обязательств и срочных обязательств в 2004-2006 году не хватало, поэтому баланса нельзя назвать абсолютно ликвидным.

Внеоборотные активы и трудно реализуемые активы покрывают собственные средства предприятия в 2004-2006 годах.

Больший удельный вес в структуре баланса составляют быстро реализуемые активы - дебиторская задолженность.

Чтобы видеть общую оценку платежесп особности предприятия надо рассмотреть следующие коэффициенты:

1) Коэффициент покрытия;

2) Коэффициент быстрой ликвидности;

3) Коэффициент абсолютной ликвидности;

Коэффициент покрытия = Текущие активы / Краткосрочные обязательства

2004 год -28411/46391=0,61

2005 год -88258/105194=0,84

2006 год -37173/54359=0,68

Коэффициент быстрой ликвидности = (Деньги + Дебиторская задолженность) / Текущие обязательства

2004 год -(1767+21770)/46391=0,51

2005 год -(426+23575)/105194=0,23

2006 год -(63+17350)/54359=0,32

Коэффициент абсолютной ликвидности = Наиболее ликвидные активы / Текущие обязательства

2004 год -1767/46391=0,04

2005 год -426/105194=0,004

2006 год -63/54359=0,001

Таблица 7 - Показатели коэффициентов ликвидности

В таблице 7 показано, что коэффициент покрытия за весь исследуемый период ниже рекомендуемой нормы, ТОО «Жаснур» в 2004-2006 гг. не может погасить срочные долги, и ее баланс не является ликвидным.

Коэффициент быстрой ликвидности в 2005 году снижается с 0,51 в 2004 году до 0,23 в 2005 году и в 2006 году возрастает с 0,23 до 0,32, это говорит о том, что большую долю ликвидных средств на конец периода составляет дебиторская задолженность, большую часть которой легко взыскать в короткие сроки.

Коэффициент абсолютной ликвидности в 2004-2006 гг. намного ниже рекомендуемой нормы. Чем меньше его величина, тем меньше гарантия погашения долгов. В нашем случае гарантия погашения долгов в течении всего исследуемого периода низкая.

Проведем анализ финансовой устойчивости на предприятии. Рассчитаем сумму чистых активов в таблице 8.

Таблица 8 - Итоги расчета чистых активов ТОО «Жаснур» за 2004-2006 годы

В 2004 году чистых активов не хватает на 35 052 тыс. тенге, в 2005 году на 152 941 тыс. тенге. В 2006 году стоимость чистых активов составляет -56 996 тыс. тенге. Для оценки оборачиваемости оборотного капитала рассчитываются такие показатели:

1) Коэффициент общей оборачиваемости;

2) Длительность одного оборота (дни);

3) Коэффициент закрепления оборотных средств.

Коэффициент общей оборачиваемости = Выручка от реализации / Величина оборотного капитала

2004 год -44927/28411=1,58

2005 год -48609/88258=0,55

2006 год -85993/37173=2,31

Длительность одного оборота (дни) = Текущие активы / Выручка от реализации *365

2004 год -28411/44927*365=231 день

2005 год -88258/48609*365= 662 дня

2006 год -37173/85993*365= 157 дней

Оборот составляет в 2004 году составляет - 231 день, в 2005 году - 662 дня, в 2006 году - 1573 дней. Длительность одного оборота сокращается в 2006 году - это является положительной тенденцией в деятельности фирмы.

Коэффициент закрепления оборотных средств = Текущие активы / Выручка от реализации

2004 год -28411/44927=0,63

2005 год -88258/48609=1,82

2006 год -37173/85993=0,43

Составим сводную таблицу 9 с полученными результатами.

Таблица 9 -

Показатели оборачиваемости

Длительность оборота оборотного капитала в 2006 году составила 157 дней (2004 год - 231 дней, 2005 год - 662 дней), то есть произошло ускорение оборота текущих активов по отношению к 2004-2005 гг.

Определим какое влияние на сумму прибыли оказывает ускорение оборачиваемости оборотных средств в 2006 году, для чего используем формулу:

Р = Р_о * (К_об1/К_об0) - Р_о

где Р_о - прибыль за прошлый год

Р = 48609*(2,31/0,55) - 48609= 155 548 тыс. тенге

Мы видим, что за счет ускорения оборачиваемости оборотных средств ТОО «Жаснур» в 2006 году получила дополнительно прибыли на сумму 155 548 тыс. тенге. Результат явно неверный, но по формулам так оно и выходит.

Недостаток оборотных средств означает, что часть капитала бездействует как дебиторская задолженность не приносит дохода. Это тормозит производство, поэтому необходимо определить потребность в оборотном капитале. Она определяется суммой запасов, надбавочной стоимости, дебиторской задолженности за вычетом кредиторской задолженности.

На конец 2006 года дебиторы представлены теми же предприятиями, но на другие суммы.

Для оценки оборачиваемости дебиторской задолженности рассчитываем ряд показателей:

1) Коэффициент дебиторской задолженности или оборачиваемость дебиторской задолженности;

2) Период погашения дебиторской задолженности;

3) Доля дебиторской задолженности в общем объеме оборотных средств;

4) Доля сомнительной задолженности в составе дебиторской задолженности (%).

Оборачиваемость дебиторской задолженности = Выручка от реализации / Дебиторская задолженность

2004 год -44927/21770=2,06

2005 год -48609/23575=2,06

2006 год -85993/17350=4,96

Коэффициент снижение продажи в долг. В случае с ТОО «Жаснур» продажи в кредит снизились.

Период погашения дебиторской задолженности = 365/ Коэффициент дебиторской задолженности

2004 год -365/2,06=177 дней

2005 год -365/2,06= 177 день

2006 год -365/4,96= 74 дня

Чем меньше период погашения, тем ниже риск непогашения задолженности.

Доля дебиторской задолженности в общем объеме оборотных средств = Дебиторская задолженность / Текущие активы * 100

2004 год -21770/28411*100=77%

2005 год -23575/88258*100=27%

2006 год -17350/37173*100=47%

Чем ниже этот показатель, тем более мобильна структура имущества предприятия. В 2005 году структура имущества ТОО «Жаснур» была наиболее мобильной.

Сомнительной задолженности на предприятии не имеется.

Полученные коэффициенты сведем в таблицу 10.

Из таблицы 10 видно, что коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности увеличился с 2,06 в 2004-2005 годах до 4,96 в 2006 году, что свидетельствует об ускорении погашения дебиторской задолженности на 103 дня в 2006 году.

О доле дебиторской задолженности в общем объеме оборотных средств можно сказать, что она снизилась с 2004 года по 2005 год на 50% и возросла с 2005 года по 2006 год на 20%, что свидетельствует о росте мобильной структуры имущества предприятия в 2005 году.

Таблица 10 -

Показатели коэффициентов дебиторской задолженности

Анализ движения денежных средств

Движение денег охватывает период времени между платой денег за сырье и поступлением от продажи продукции денежных средств. На условия продолжительности влияют:

- период кредитования поставщиком

- период кредитования предприятием покупателей

- период производства и хранение товарно-материальных ценностей.

Исследуемое предприятие не осуществляет инвестиционную деятельность и не занимается финансовой деятельностью.

Определим коэффициент платежеспособности по следующей формуле.

Коэффициент платежеспособности = Деньги / Срочные обязательства

Коэффициент платежеспособности =63 тыс. тг/4204тыс. тг=0,02

Если коэффициент > 1, то платежеспособность предприятия является стабильной.

В нашем случае данная фирма является неплатежеспособной, так как коэффициент платежеспособности намного ниже установленной нормы и равнее 0,02. Низкий уровень платежеспособности объясняется отсутствием денег у предприятия на конец исследуемого периода. Наиболее срочными обязательствами на предприятии является расчеты с бюджетом и задолженность перед работниками.

Следствием ухудшения платежеспособности является неправильное использование оборотного капитала: отвлечение средств в дебиторскую задолженность, вложение в сверхплановые запасы и на прочие цели, которые временно не имеют источников финансирования. Кроме того, денежный поток и расчет прибыли могут не совпадать по времени при использовании метода признания прибыли от реализации продукции к моменту ее отгрузки. В этом случае продукция может считаться реализованной в одном временном периоде, а деньги в другом временном периоде.

2.2 Оценка организации учета себестоимости по реализации товаров и услуг

Формы реализации товаров разнообразны. Это продажа оптом, за наличный расчет, реализация товаров в кредит, мелким оптом, оказание покупателям услуг.

Со склада товары могут отпускаться оптовому покупателю.

Объем реализации товаров за наличный расчет определяется величиной выручки за проданные покупателям товары.

Значительное место в торговле отводится материальной ответственности, которая возлагается на заведующих складов, магазинов, отделов, секций, а при необходимости на старших продавцов. С каждым из этих лиц заключается договор о полной материальной ответственности. Периодически материально ответственные лица составляют и сдают в бухгалтерию товарные отчеты.

Сроки представления отчетности в бухгалтерию устанавливает руководитель и главный бухгалтер субъекта в зависимости от размера предприятия и других конкретных условий (ежедневно или через 2-3 дня). Увеличение срока представления отчетности ослабляет контроль над движением товарных запасов, приводит к неравномерной загрузке аппарата бухгалтерии.

Товары со склада отпускаются на основании накладных в подотчет продавцам, по продажной стоимости, что отражается в бухгалтерском учете следующими записями в таблице 11:

Таблица 11 -

Корреспонденция отпуска товаров на основании накладных в подотчет продавцам

В товарных отчетах указывают поставщиков, от которых получены товары за отчетный период, покупателей товаров, даты и номера документов, стоимость товаров по приходной и расходной частям отчета в отдельности по каждому документу. Остаток товаров и тары на начало отчетного периода берут из предыдущего отчета или из инвентарной описи.

Отчет подписывают материально ответственное лицо и один из членов бригады (поочередно). Сальдо, полученное по данным бухгалтерского учета, сверяют с остатком товаров и тары по товарному отчету.

В расходной части товарного отчета делается запись на списание реализованных товаров (приложение 3):

На счете 6000 в конце отчетного периода определяется налогооблагаемый доход (убыток) от хозяйственной деятельности субъекта путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов.

Учет тары в торговле

Большинство товаров требует затаривания, т.е. упаковки (укладки, установки) в определенные емкости, коробки, ящики, контейнеры. Согласно Постановлению Кабинета министров РК «Положение о поставке продукции» от 19.06.1992 г. № 536 п. IV тара и упаковка продукции должны соответствовать требованиям стандартов или технических условий, способствовать сохранности продукции и товаров при транспортировке. Поставщики обязаны применять многооборотную тару, средства пакетирования, тару-оборудование, специализированные контейнеры и иные виды многооборотных средств упаковки, которые подлежат возврату изготовителю (поставщику) или сдаче тарособирающим организациям (ст. 470 ГК). Таким образом, тара может использоваться один раз или применяться многократно (многооборотная тара).

Различают несколько категорий тары:

- многооборотная, возвратная тара (используется многократно, подлежит обязательному возврату поставщику). Гарантией возврата тары является взимаемый поставщиком залог, который возвращается после получения назад порожней тары в исправном состоянии. К многооборотной таре относятся: металлическая и пластмассовая тара (корзины, бочки, бидоны, фляги, ящики), деревянная тара (ящики, бочки), тара из ткани и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна), картонная (коробки из гофрированного и плоского склеенного картона), стеклянная тара (бутылки, банки, бутыли). Виды тары и ее возвратность оговариваются в договоре на поставку товар, но материальных запасов;

- тара одноразового использования (бумага, картон, полиэтилен).

Стоимость тары, использованная для упаковки продукции в цехах основного или вспомогательного производства, включается в фактическую себестоимость отгруженных товаров и отражается:

Дебет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

Кредит 1330 «Товары приобретенные».

Стоимость тары, использованной для упаковки продукции на складе, отражается

Дебет 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

Кредит 1330 «Тара под товаром и порожняя».

На предприятиях, покупающих и продающих товарно-материальные запасы в многооборотной таре, должен быть предусмотрен раздельный учет тары, которая:

- оприходована на основании товарно-сопроводительных документов поставщиков;

- не включена в товарно-сопроводительные документы поставщика и оприходована на основании составленного комиссией акта по цене возможного использования;

- относится к основным средствам.

Тара поступает на предприятия вместе с товарно-материальными запасами от поставщиков и приходуется на основании сопроводительных документов (товарно-транспортных накладных, счетов-фактур), в которых она выделяется отдельной строкой. Приемка тары осуществляется на основании сопроводительных документов по количеству и качеству. Отпуск порожней тары (без товара) оформляется отдельными товарно-транспортными накладными, счетами-фактурами и другими расходными документами.

Бой, порча, лом тары оформляется актом. Причиненный ущерб взыскивается с виновных лиц в установленном порядке.

Учет тары ведется по местам хранения материально ответственными лицами в товарной книге или в карточках складского учета, записи в которые производятся на основании первичных документов на поступление или выбытие товар нематериальных запасов. В определенные сроки материально ответственные лица сдают в бухгалтерию материальный (товарный) отчет, где показывается отдельными позициями поступление и выбытие тары по каждому документу.

Тара учитывается:

- вместе с товаром в оптовой и розничной торговле на счете 1330 «Товары приобретенные»;

- отдельно на счете 1330 «Товары приобретенные» субсчете «Тара под товаром и порожняя»;

- отдельно на счете 2410 «Прочие основные средства» при соответствии многооборотной тары признакам основных средств.

При поступлении тары, согласно сопроводительным документам поставщиков и других субъектов, оприходование производится следующей записью:

Дебет 1330 «Тара под товаром и порожняя»

Кредит 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

Кредит 3390 «Прочая краткосрочная кредиторская задолженность»

Если тара обладает признаками основных средств, то ее оприходование производится следующей записью:

Дебет 2410 «Прочие основные средства»

Кредит 3390 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам».

Торговые организации по товарным операциям могут иметь расходы, доходы и убытки.

Расходы по таре - это затраты связанные с перевозкой, погрузкой, выгрузкой, ремонтом и т.д. Убытки возникают вследствие бесхозяйственного отношения материально ответственных лиц, в результате чего происходит бой, порча, лом, снижение качества тары.

Доходы по таре субъект может получить, если тара поступила от поставщиков бесплатно, от превышения стоимости тары по сдаточным ценам над стоимостью тары по учетным ценам.

Расходы по таре учитываются на счете 7110 «Расходы от реализации продукции и оказания услуг», а доходы на счете 6160 «Прочие доходы от финансирования».

При большом количестве разных видов тары, с разными ценами учет движения тары под товаром и порожней можно вести по средним учетным ценам, установленным по отдельным группам и по ее назначению. Разница между учетными ценами и ценами приобретения относится насчет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка». При проведении инвентаризации выверяют сальдо по этой разнице и корректируют счетом 6160 «Прочие доходы от финансирования» как результат по операциям с тарой.

По выбывшей таре производится списание разниц:

а) при дебетовом остатке

Дебет 7110 «Расходы от реализации продукции и оказанию услуг»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка».

б) при кредитовом остатке

Дебет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка».

Кредит 6160 «Прочий доход от финансирования»

Аналитический учет тары ведется по материально ответственным лицам, наименованию, количеству, цене.

Торговые предприятия, осуществляющие реализацию товарно-материальных запасов с использованием многооборотной тары, имеющей залоговые цены, которые устанавливаются исходя из фактической себестоимости приобретения или заготовления, не облагают ее налогом на добавленную стоимость согласно пп. 3 п. 3 ст. 211 Налогового кодекса, так как «...не является оборотом по реализации отгрузка возвратной тары», если стоимость тары, в которой отпускается готовая продукция, является залоговой ценой, которая равна стоимости приобретения этой тары.

Если товар поступил в упаковке одноразового использования, которая включена в стоимость товара или должна быть оплачена сверх стоимости товара, то эта тара согласно п. 1 ст. 212 Налогового кодекса подлежит обложению НДС.

За многооборотную тару обычно взимается залог, выделяемый в расчетных документах отдельной строкой, возвращаемый после возврата тары поставщику, что отражается в бухгалтерском учете поставщика следующей записью:

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Поступление денежных средств за тару по залоговым цена отражается записью:

Дебет 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Кредит 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

В бухгалтерском учете покупателя учет ведется по залоговой стоимости:

Дебет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»

Кредит 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам».

После перечисления залога на тару поставщику:

Дебет 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

Кредит 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Если тара возвращается поставщику в исправном состоянии, то залог возвращается покупателю полностью:

Дебет 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Если товарополучатель рассчитался с товаросдатчиком по цене ниже, чем по договору, то товаросдатчик сумму разницы относит на расходы

Дебет 7110 «Расходы от реализации продукции и оказанию услуг»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

В бухгалтерском учете тарополучателя эта сумма признается доходом и отражается записью:

Дебет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Кредит 6160 «Прочие доходы от финансирования »

В случае если возврат поставщику ранее переданного покупателю товара про изводится по вышеуказанным основаниям, предусмотренным ГК РК или договором, покупатель, по существу, обоснованно отказывается от исполнения договора купли-продажи (поставки), поскольку, передав покупателю товар с нарушением требований о качестве, ассортименте, комплектности, упаковке и т.д., поставщик не исполнил надлежащим образом свои обязательства по договору. В связи с этим ранее отраженные на счетах бухгалтерского учета записи по реализации товара покупателю должны быть уточнены путем внесения исправительных проводок.

Все это будет отражаться на счетах бухгалтерского учета следующим образом.

- Отгружена продукция покупателям:

а) списана себестоимость отгруженной продукции:

Дебет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

Кредит 1320 «Готовая продукция» - 456200

б) предъявлен счет покупателю (на договорную стоимость), или начислен доход от реализации продукции:

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 6010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанию услуг» - 684300

в) на сумму 15% налога на добавленную стоимость от договорной стоимости:

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 3130 «Налог на добавленную стоимость» - 102645

г) на сумму расходов по отгрузке:

Дебет 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

Кредит 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге», 1070 «Денежные средства на специальных счетах» - 172600

д) поступили платежи от покупателя за отгруженную продукцию:

Дебет 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Кредит 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков» - 821160

Покупатель обнаружил нарушение требований качества, недостаточный ассортимент товаров, нарушены комплектность, упаковка, обнаружен скрытый брак.

При этом комиссией составляется акт, а при необходимости вызывается представитель поставщика. На основании акта поставщику направляется рекламация (предъявляется претензия), при этом делается следующая запись:

Дебет 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность» субсчет «Расчеты по претензиям»

Кредит 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

Поставщик осуществляет корректировку объема реализованных товаров, отраженных в бухгалтерском учете, на основании накладной на возврат товара и соответствующего акта.

Если товар был принят и оприходован, то после составления акта все предыдущие записи сторнируются.

Сторнируются (методом «красное сторно») ранее произведенные записи по отгрузке продукции:

а) себестоимость отгруженной продукции

Дебет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

Кредит 1320 «Готовая продукция» - 456200

б) договорная стоимость отгруженной продукции

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 6010 «Доходы от реализации продукции и оказанию услуг» - 684300

в) сумма налога на добавленную стоимость от договорной стоимости

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 3130 «Налог на добавленную стоимость» - 102645

г) сумма расходов по отгрузке

Дебет 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанных услуг»

Кредит 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге», 1070 «Денежные средства на специальных счетах» - 172600

Отгружена новая продукция взамен возвращенной:

а) списана себестоимость отгруженной продукции:

Дебет 7010 «Расходы по реализации продукции и оказанных услуг»

Кредит 1320 «Готовая продукция» - 456200

б) предъявлен счет покупателю (на договорную стоимость), или начислен доход от реализации продукции:

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 6010 «Доход от реализации продукции и оказания

услуг» - 684300

в) на сумму 15% налога на добавленную стоимость от договорной стоимости:

Дебет 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 3130 «Налог на добавленную стоимость» - 102645

г) на сумму расходов по отгрузке:

Дебет 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

Кредит 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге», 1070 «Денежные средства на специальных счетах» - 172600

д) поступили платежи от покупателя за отгруженную продукцию:

Дебет 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Кредит 1210 «Краткосрочная кредиторская задолженность покупателей и заказчиков» - 786945

Для подтверждения того, что возврат реализованного поставщиком товара был осуществлен в связи с обоснованными претензиями, связанными с ненадлежащим выполнением им своих обязательств, поставщик должен иметь подтверждающие документы. В случае если порядок приемки и документального оформления товаров покупателем установлен договором, документы, подтверждающие выявленные расхождения по количеству, качеству и т.д., должны соответствовать требованиям договора. Если условиями договора не установлены требования по документальному оформлению приемки, составляются акты, которые являются юридическим основанием для предъявления претензий поставщику.

Если в соответствии с условиями заключенного договора оплата поставленного товара производится через определенное время после его передачи покупателю, то данное соглашение признается договором купли-продажи товара в кредит (п. 1 ст. 441 ист. 277 ГК РК). Если покупатель, получивший товар, не исполняет обязанность по его оплате в установленный договором купли-продажи срок, то у поставщика возникает право потребовать оплату переданного товара или возврата неоплаченных товаров. Таким обрезом, в случае заключения договора купли-продажи товаров в кредит неисполнение покупателем обязанности по оплате полученного товара дает поставщику основание требовать возврата товара покупателем либо, в соответствии с договором, уплаты штрафов (пени, неустоек).

При этом, если по условиям договора поставки за нарушение условий постановки предусмотрены штрафные санкции, то на сумму штрафов (пени, неустойки), признанных поставщиком, производится следующая бухгалтерская запись:

Дебет 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность»

Кредит 6160 «Прочие доходы от финансирования».

При получении денежных средств в возмещение штрафных санкций:

Дебет 1040 «Денежные средства на текущем банковском счете в тенге»

Кредит 1280 «Прочая краткая дебиторская задолженность».

После отражения в учете соответствующих операций по возврату товаров, на сумму корректировки облагаемого оборота НДС, поставщик выписывает дополнительную счет-фактуру, в котором сумма корректировки указывается со знаком минус.

Отражение операций возврата товара у поставщиков:

1. Списана фактическая себестоимость реализованных товаров

Дебет 7010 «Расходы по реализации продукции и оказанных услуг»

Кредит 1320 «Товары приобретенные»

2. На договорную стоимость (без НДС) отпущенного магазину товара согласно накладной

Дебет 1210 «Краткосрочная кредиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 6010 «Доход от реализации продукции и оказания

услуг» - 1583600

3. На сумму НДС по реализованным товарам

Дебет 1210 «Краткосрочная кредиторская задолженность покупателей и заказчиков»

Кредит 3130 «Налог на добавленную стоимость» - 237540 тенге

4. На договорную стоимость (без НДС) возвращенного товара не надлежащего качества

Дебет 6020 «Возвраты проданных товаров»

Кредит 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и задолжников» - 1583600 тенге

5. На сумму НДС по возвращенному товару

Дебет 3130 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и задолжников» - 237540 тенге

6. На фактическую себестоимость возвращенного товара не надлежащего качества

Дебет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказании услуг»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» - 832000 тенге

7. На договорную стоимость (без НДС) транспортных услуг по возврату товаров

Дебет 7210 «Административные расходы»

Кредит 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам» - 15000 тенге

8. На сумму НДС согласно счету автотранспортной компании

Дебет 1420 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам» - 2250 тенге

Изменение или расторжение договора является, по существу, основанием для изменения или прекращения гражданских прав и обязанностей, которое возможно по взаимному соглашению сторон в соответствии с Гражданским кодексом РК. В связи с этим стороны договора купли-продажи (поставки) могут прийти к соглашению об изменении объемов поставки и о возврате излишне поставленного товара, которое должно быть подписано уполномоченными лицами.

Данное соглашение об изменении условий договора может быть достигнуто только в рамках действующего обязательства, т.е. до момента исполнения обязательств сторонами или до момента оплаты покупателем стоимости поставленной продукции в полном объеме.

В связи с этим, после отгрузки и полной оплаты поставленной продукции (когда обязательства по договору выполнены каждой из сторон) изменения в договор внесены быть не могут. В этом случае изменения относительно количества поставляемой продукции, т.е. возврат товара, являющегося собственностью покупателя, следует отражать в бухгалтерском учете только как операцию по встречной покупке.

В первичных документах (накладных, спецификациях по договору, счетах, счетах-фактурах и т.п.) для оформления возврата товара следует предусмотреть идентификацию продаваемых и возвращаемых товаров, позволяющую достоверно подтвердить, что возвращается именно тот товар, что ранее был отгружен.

При несоблюдении вышеуказанных условий возврат товара отражается как приобретение товара бывшим поставщиком.

Одним из вариантов, допускающих право мерный возврат товара без перехода права собственности, является оформление отношений между сторонами договором комиссии (ст. 865 ГК РК), по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороной (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом сторонами договора выступают комитент и комиссионер. Товары, ставшие предметом договора комиссии, являются собственностью комитента.

Право собственности на товар, переданный комитетом комиссионеру, не переходит, а сохраняется у комитента до момента реализации товара третьим лицам (п. 1 ст. 871 ГК РК). В связи с этим возврат товара комитенту (поставщику), производимый в рамках договора комиссии, реализацией не признается.

Таким образом, переданный на реализацию товар принадлежит поставщику, он имеет право в любой момент потребовать его возврата, возместив убытки комиссионера, вызванные отменой поручения (п. 1 ст. 877 ГК РК).

Комиссионер, в свою очередь, не вправе отказаться от исполнения договора в одностороннем порядке, кроме случаев, когда договор составлен без указания срока действия или предусматривает, что в случае не реализации товара в какой-либо срок комиссионер отказывается от поручения (п. 1 ст. 878 ГК РК).

Если в процессе приемки товара на комиссию или в процессе реализации обнаружены недостатки товара, из-за наличия которых его невозможно продать по согласованной с комитентом цене, то может быть произведена уценка товара при наличии согласия собственника товара.

Отражение операций по возврату товара у поставщиков:

1. На стоимость товара, переданного на комиссию

Дебет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Переданные на комиссию»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «На складе»

2. На стоимость товара, возвращенного комиссионером

Дебет 1320 «Товары приобретенные» субсчет «На складе»

Кредит 1320 «Товары приобретенные» субсчет «Переданные на комиссию» Отражение операций по возврату товара у продавца:

3. На стоимость товара, принятого на комиссию

Дебет 004 «Товары, принятые на комиссию»

4. На стоимость товара, возвращенного комитенту

Кредит 004 «Товары, принятые на комиссию»

В случае если покупатель возвращает товар поставщику по иным основаниям, например, вследствие невозможности его выгодно реализовать ввиду отсутствия покупательского спроса, операция по возврату товара квалифицируется у поставщика как приобретение этого товара и, соответственно, у покупателя - как реализация, и отражается в бухгалтерском учете первоначального поставщика в порядке, предусмотренном для приобретения этих товаров. В данной ситуации первоначальный поставщик надлежащим образом выполнил свои обязательства по договору купли-продажи (поставки), право собственности на товары перешло к покупателю, что влечет признание факта реализацией для целей налогообложения.

Для обеспечения достоверности бухгалтерского учета и финансовой отчетности субъекты не менее одного раза в год должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Инвентаризация - это способ бухгалтерского учета, при помощи которого сопоставляются и регулируются учетные данные в средствах субъекта с их фактическим наличием в целях обеспечения соответствия этих показателей.

В процессе хозяйственной деятельности могут возникнуть расхождения данных бухгалтерского учета с фактическим наличием:

- по естественным причинам (усушка, раструска, распыл, разлив);

- недостачи при приемке или отпуске средств (просчеты, промеры, провесы);

- ошибки в учете - арифметические в подсчетах, описки в первичных документах, неправильное отражение документальных данных;

- хищения, обвесы, обмеры - при приемке или отпуске материальных ценностей, обсчеты при выдаче денег и другие, а также прямое присвоение средств.

Расхождения можно выявить путем периодической сверки данных фактических остатков средств с данными бухгалтерского учета путем инвентаризации.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации согласно Стандарту бухгалтерского учета 24 «Организация бухгалтерской службы» и Методическими рекомендациям к нему «О порядке проведения юридическими лицами инвентаризации имущества и обязательств», утвержденных приказом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита Министерства финансов РК от 6.03.1998 г. № 47, в соответствии с которыми установлен порядок регулирования инвентаризационных разниц и оформление результатов инвентаризации.

Инвентаризации бывают:

1. Полные - касаются всех средств хозяйствующего субъекта (основных средств: зданий, сооружений и других неподвижных объектов основных средств; капитальных вложений; капитального ремонта, расходов будущих периодов; нефтепродуктов, товаров; расчеты с банком; расчетов с финансовыми органами; денежных средств и документов строгой отчетности; межбаланс овых расчетов (с дочерними, зависимыми, совместно контролируемыми юридическими лицами); расчетов с прочими дебиторами и кредиторами; остальных статей баланса).

2. Частичные - охватывают один вид средств (денежных средств в кассе, материалы на складе).

Проводятся систематически на протяжении всего года в целях сохранности материальных ценностей.

3. Плановые - по плану, проводятся в установленные сроки.

4. Внезапные - по распоряжению руководителя, при смене материально ответственных лиц, по требованию следственных органов.

5. Внеплановые - проводят после стихийных бедствий (пожаров и др.), а также ежемесячная инвентаризация денежных средств.

Также инвентаризация проводится для обеспечения реальности бухгалтерского учета и баланса организации. для этих целей создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия в составе руководителя субъекта (председателя комиссии), главного бухгалтера, руководителей структурных подразделений, главных специалистов служб.

Она осуществляет профилактическую работу по обеспечению сохранности ценностей; организует проведение инвентаризаций и осуществляет инструктаж членов рабочих комиссий; осуществляет постоянный контроль за ходом инвентаризации и организует контрольные проверки правильности проведения инвентаризации товарно-материальных запасов; проверяет правильность ведения складского учета и хранения ценностей в межинвентаризационный период; проверяет правильность выведения результатов инвентаризации (излишки, недостачи); в необходимых случаях проводит повторные сплошные инвентаризации; рассматривает объяснения, полученные от лиц, допустивших недостачу или порчу ценностей, а также других нарушений и дает предложения о порядке регулирования выявленных недостач и потерь от порчи ценностей.

Для непосредственного проведения инвентаризации приказом руководителя организации создается рабочая комиссия в составе председателя комиссии и членов комиссии (специалистов и работников бухгалтерии).

В состав комиссии включаются опытные работники, хорошо знающие инвентаризируемые ценности, цены и первичный учет. Работники рабочих инвентаризационных комиссий несут ответственность за своевременность и соблюдение порядка инвентаризации, за полноту и точность составления описей и представления их в бухгалтерию.

Инвентаризацию проводят - при смене материально ответственных лиц, при аудиторских проверках, по требованию следственных органов и в других случаях.

Результаты инвентаризации (излишки, недостачи, пересортица) записывают в сличительные ведомости результатов инвентаризации. В них вносятся только те ценности, по которым выявлены отклонения от учетных данных.

Центральная инвентаризационная комиссия должна проверять правильность составления сличительной ведомости и свое решение зафиксировать в протоколе, который утверждается руководителем организации после окончания инвентаризации.

Товарно-материальные запасы, выявившиеся в излишке, подлежат оприходованию на финансовые результаты с последующим установлением причин возникновения излишков и виновных лиц.

Недостачу ценностей в пределах установленных норм списывается на расходы.

Недостачу товарно-материальных запасов сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относят на виновных лиц.

Недостачу ценностей сверх норм естественной убыли, включая готовую продукцию, в случаях, когда виновники не установлены или о взыскании с материально ответственных лиц отказано судом, относят на результаты хозяйственной деятельности.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета признаются:

- излишки - доходом и подлежат оприходованию как доход от неосновной деятельности;

- недостачи - расходом;

- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относится на расходы;

- недостача имущества и его порча сверх норм списывается на виновных лиц. Если виновные лица не установлены и судом отказано во взыскании, недостача и порча материальных запасов относится на убытки.

Так как нормы естественной убыли действуют только для продовольственных товаров и стеклянной посуды в розничной сети, то субъекты, у которых отсутствуют нормы естественной убыли, должны рассматривать их как потери, которые списываются на убытки при отсутствии виновных или в случае, если судом отказано во взыскании убытков с них и покрываются за счет чистого дохода субъекта, но при этом для целей налогообложения на вычеты не относятся.

Перед составлением отчетности, для обеспечения достоверности ее данных, в соответствии и Законом РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», Стандартом бухгалтерского учета 24 «Организация бухгалтерской службы» организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств.

Количество инвентаризаций в отчетном периоде, даты их проведения, перечень имущества, проверяемых при каждой из них, устанавливаются субъектом, кроме случаев, когда проведение инвентаризаций обязательно:

- перед составлением годового бухгалтерского отчета, но не ранее ноября отчетного года;

- при передаче имущества субъекта в аренду, выкупе, продаже, а также преобразовании хозяйствующего субъекта;

- при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

- при установлении факта хищения или злоупотреблений, а также порчи ценностей - немедленно по установлении таких фактов;

- в случае пожара или стихийных бедствий, вызванных экстремальными условиями, немедленно после их окончания;

- при ликвидации (реорганизации) субъекта перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса;

- при уценке товарно-материальных запасов - в сроки, определенные учетной политикой субъекта и в других случаях, предусмотренных законодательством РК

Таким образом, можно сделать вывод о том, что в исследуемой организации учет себестоимости реализации товаров, работ и услуг ведется в соответствии с рекомендуемыми методиками и успешно выполняет функции контроля и учета.

3 КОНСТРУКТИВНЫЕ ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ

3.1 Проблемы в организации бухгалтерского учета на малых предприятиях

Совершенствование учета расходов по реализации товаров, работ и услуг особенно актуально для малых предприятий. Крупные торговые и прочие предприятия имеют мощную бухгалтерскую систему по учету расходов и выделяют на ее успешное функционирование значительные средства.

Вопрос об упрощении бухгалтерского учета для малых предприятий детально обсуждался в разных странах.

Например, в Канаде пришли к выводу, что разработка каких либо специальных стандартов учета для малых предприятий нежелательна; их отчетность должна быть подготовлена в соответствии с общими требованиями. Но ИГ СБС (Исследовательская группа Совета по бухгалтерским стандартам) рекомендовала установить, что правила учета и отчетности для малых предприятий могут отличаться от общих в том случае, когда эти общие правила не отвечают потребностям малого предприятия либо затраты на их применение слишком высоки (например, вопрос об учете и отчетности финансовых инструментов, информация об акционерном капитале, связанных сторонах, гудвиле и т.д.).

В Великобритании существует похожий подход, к тому же в 1997 г. был разработан стандарт финансовой отчетности для предприятий малого бизнеса (СФОМБ).

В странах ЕС специальных стандартов по бухгалтерскому учету для малых предприятий не разрабатывают, но такие предприятия освобождены от ряда требований по раскрытию информации, предоставлению и публикации отчетности.

Таким образом, общим для большинства стран являются более низкие требования к раскрытию информации в бухгалтерской отчетности, а также предоставлению и публикации бухгалтерской отчетности.

В Республике Казахстан бухгалтерские стандарты разрабатываются и утверждаются для всех предприятий, хотя некоторые из них могут малыми предприятиями не использоваться (те, которые не отвечают нуждам малых предприятий). Упрощение учета в РК для малых предприятий в основном касается больше "технического" аспекта бухгалтерского учета: упрощение идет по направлению сокращения рабочего плана счетов и возможностью применения упрощенной формы бухгалтерского учета с применением небольшого числа бухгалтерских регистров. Предоставление бухгалтерской отчетности малыми предприятиями обязательно, но допускается предоставлять отчетность в сокращенном виде.

Несмотря на продолжение процесса реформирования бухгалтерского учета в РК остаются нерешенными ряд проблем, в частности:

1) остается открытым вопрос о применении всех требований бухгалтерских стандартов малыми предприятиями;

2) вопрос о разработке специальных стандартов для малых предприятий;

3) вопрос о совместимости финансовых требований с налоговыми (для малых предприятий это имеет большое значение).

При решении вопроса о применимости бухгалтерских стандартов необходимо руководствоваться следующими критериями:

1) соответствие финансовой информации и управленческой информации. В финансовом учете операции должны отражаться таким образом, чтобы это соответствовало и управленческим нуждам предприятия;

2) информация, получаемая при использовании соответствующих стандартов должна отвечать потребностям пользователей финансовой отчетности малого предприятия;

3) стандарты должны быть совместимы с требованиями налоговых органов в части расчета налогооблагаемой прибыли. Но, т.к. в настоящее время бухгалтерский учет и налоговый учет разведены, то выполнение данного критерия (по моему мнению) невыполнимо. Следовательно, возникает следующая проблема: проблема соотношения бухгалтерского и налогового учета. При решении этого вопроса необходимо исходить из того, что налоговый учет предназначен только для обеспечения правильности расчетов с государством. Следовательно, в нем нет необходимости отражать какую-либо дополнительную информацию, не имеющую отношения к налоговым расчетам. Следовательно, налоговый учет должен быть как можно менее трудоемким.

Бухгалтерский учет же должен обеспечить потребность внутренних пользователей (менеджмент) в информации, необходимой им для управленческих целей. В ряде стран, в частности во Франции, особенностью национально плана счетов является двухуровневая система счетов для финансового и управленческого учета. Но вместе с тем, система управленческого учета применяется лишь крупными компаниями. В РК типовой план счетов такой двухуровневой системы счетов не предусматривает, предусмотрены лишь счета, на которых может формироваться информация о затратах в разрезе, необходимом для предприятия.

Двухуровневая система счетов финансового и управленческого учета может быть самостоятельно разработана и применена малым предприятием. Это сократит объем учетной работы и повысит оперативность формируемой информации для управленческих целей.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что разработка специальных стандартов учета для малых предприятий не является необходимым элементом законодательного регулирования бухгалтерского учета. Такие предприятия вполне могут пользоваться "общими" стандартами (положениями) минуя те, использование которых является затратоемким при одновременном отсутствии информационной необходимости в конкретной информации. Например, в некоторых стандартах прямо указано, что "данное положение может не применяться малыми предприятиями". Отчасти это связано с тем, что круг собственников малых предприятий ограничен, так как по организационно-правовой форме - это общества с ограниченной ответственностью или закрытые акционерные общества. Собственники таких предприятий активно участвуют в хозяйственной деятельности. К активным пользователям финансовой информации малых предприятий, предоставляемой в бухгалтерской отчетности, относятся менеджмент и собственники, а так же налоговые органы и органы государственной статистики. Органы управления и собственники предприятий - это, как правило, одни и те же лица, которые в полной мере осведомлены о ситуации на предприятии. Налоговые и статистические органы не владеют в объективной и полной информацией, содержащейся в отчетности, поэтому малые предприятия предоставляют, как правило, сокращенную бухгалтерскую отчетность, а именно Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках. Поэтому и использование вышеуказанных бухгалтерских стандартов для малых предприятий в данном случае не имеет смысла, т.к. информация, получаемая при их использовании, остается невостребованной.

Но совсем по-другому может обстоять дело у тех предприятий, которые нуждаются в заемных средствах, инвестициях, возникает необходимость публичного размещения ценных бумаг организации. В этом случае несмотря на возможное наличие относительно больших затрат, связанных с применением некоторых положений бухгалтерских стандартов и раскрытием информации в отчетности (в полном объеме), предприятию выгоднее будет их осуществить, т.к. к числу пользователей отчетности добавляются потенциальные кредиторы, инвесторы. Они востребованы в информации и о движении денежных средств, и о капитале организации, и обо всех налоговых обязательствах. Поэтому в данном случае возникает необходимость предоставления отчетности в полном объеме, содержащей объективную, достоверную информацию, полученную при соблюдении всех требований бухгалтерских стандартов. Затраты предприятия на выполнение всех этих требований могут быть не сравнимы с выигрышем, который они получат в дальнейшем, а именно от привлечения заемного или инвестиционного капитала.

Таким образом, как в международной, так и в казахстанской практике нет единого подхода к упрощению системы учета для малых предприятий. Упрощение учета на каждом конкретном предприятии будет зависеть от структуры организации, ее собственников, востребованности информации внутренними и внешними пользователями.

3.2 Применение программы «БЭСТ-ОФИС»

Оценивая состояние казахстанского бизнеса, можно сказать, что середина 90-х годов и вступление в третье тысячелетие проходят под знаком борьбы за рентабельность. Доказательством этому является пристальное внимание к использованию имеющихся ресурсов и, соответственно, появление потребности в постановке и совершенствовании управленческого и оперативного учета на предприятиях. Данное обстоятельство наложило определенные требования к облику информационных систем - в том числе и адресуемых представителям небольших предприятий.

Рамки программных продуктов, опирающихся на бухгалтерскую модель обработки информации (т.е. на некий массив проводок, к которым "привязаны" данные аналитического учета и натуральные показатели) стали узкими и неудобными и для этой категории пользователей. Им - точно так же, как и более крупным субъектам рынка - необходима система управления бизнесом, которая базируется не на бухгалтерских записях, а на оперативном учете хозяйственной деятельности.

В то же время реализация такого подхода к разработке информационных систем ни в коей мере не нарушает существующие нормы ведения бухгалтерского учета и не создает дискомфорта в повседневной работе бухгалтерской службы.

Проиллюстрируем это на примере системы "БЭСТ-ОФИС", разработанной компанией "Интеллект-Сервис". Этот программный продукт предназначен для управления малыми предприятиями. Система поможет в учете денежных средств, взаиморасчетов, управлении закупками, запасами и продажами, а также в учете кадров.

Первичным в системе "БЭСТ-ОФИС" является оперативный учет, в рамках которого происходит регистрация документов движения денежных средств и товарно-материальных ценностей. Эта работа выполняется в специализированных подсистемах, ориентированных на менеджеров службы снабжения, работников склада и т.д. Таким образом, ввод информации по финансово-хозяйственной деятельности производится именно там, где она появляется. Эти же подсистемы обеспечивают обработку и анализ накопленных данных в соответствии с целями оперативного управления конкретным участком.

В условиях программы "БЭСТ-ОФИС" оформление документа включает в себя несколько стадий (этапов). Первая стадия - черновик - означает, что документ зарегистрирован в базе данных и находится в соответствующем журнале, однако изменение состояния указанных в нем ресурсов еще не произошло. Заметим, что данная стадия характерна только для кассовых и банковских документов. Вторая стадия - т.е. проведение документа - изменяет текущее состояние этих ресурсов (например, товарных запасов или денежных средств). При этом по документу формируется соответствующая хозяйственная операция, которая фиксируется в книге учета операций. Третья стадия - контировка - подразумевает разноску этой хозяйственной операции по счетам бухгалтерского учета.

Таким образом, текущая картина состояния дел (остатки товарно-материальных ценностей на складах, баланс расчетов с бизнес-партнерами и т.д.) складывается из информации, отраженной в тех документах, которые были проведены в оперативном учете, т.е. до прохождения этапа бухгалтерской обработки и, соответственно, она не "привязана" к счетам бухгалтерского учета. В роли связующего звена между отгрузками и платежами выступают сделки или документы-основания, дающие возможность контролировать взаиморасчеты по схеме "документ-документ". Работа в программе "БЭСТ-ОФИС" организована так, что, находясь в режиме работы с договорами или счетами, пользователь может не просто увидеть список всех связанных с ними документов, но и непосредственно обратиться к каждому документу. Кроме того, не покидая данный режим, можно создать документ на оплату, накладную на получение или отпуск товаров, откорректировать соответствующий счет-фактуру, а также подготовить справку о зачете обязательств.

Соответственно, сотрудникам бухгалтерии нет необходимости решать учетно-аналитические задачи, не связанные с ведением финансового учета и подготовкой отчетности для налоговых органов. Так, например, если бухгалтерия не сочтет это нужным, то при учете взаиморасчетов она сможет не "углубляться" в ведение аналитики - по документам-основаниям (договорам, счетам) и т.д., а формировать необходимые бухгалтерские проводки только "на уровне" контрагентов. Подробные отчеты и сводки, отражающие исполнение обязательств перед бизнес-партнерами, необходимые для решения различных текущих и перспективных задач, могут быть получены в соответствующих подсистемах, без каких-либо лишних усилий со стороны бухгалтерии.

С другой стороны, поскольку система опирается на единую базу данных, все документы, зарегистрированные в рамках оперативного учета, сразу же становятся "видны" и бухгалтерам предприятия. Момент формирования проводок по документам определяется самими бухгалтерами. Иными словами, контировка может происходить как непосредственно при регистрации документа, так и в отложенном режиме. Бухгалтерскую обработку хозяйственных документов можно вести либо в соответствующей подсистеме программного комплекса, либо там, где они были созданы, т.е. в подсистемах учета денежных средств, логистики и т.д. Для ускорения процедуры создания бухгалтерских записей можно использовать так называемые типовые проводки (т.е. шаблоны). Таким образом, бухгалтеру будет достаточно только раз "сформулировать" правило отражения той или иной хозяйственной операции, после чего оно будет неукоснительно соблюдаться компьютером. Это позволит разгрузить бухгалтерию предприятия от излишней рутинной работы и уменьшить количество ошибок в учете.

Что касается собственно ведения бухгалтерского учета, то он строится на рабочем план счетов. Этот план счетов формируется на основе типового плана счетов, предоставляемого программой, или вводится непосредственно.

Таким образом, использование системы "БЭСТ-ОФИС" поможет более рационально распределить обработку данных между бухгалтерами и представителями других служб (отделов) на небольших предприятиях и, следовательно, повысить эффективность их бизнеса в целом.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

1. В условиях рыночной экономики затраты на производство и реализацию продукции, формирующие себестоимость продукции - это важнейший показатель коммерческой деятельности предприятий, характеризующий степень и качество использования трудовых и материальных ресурсов, результаты внедрения новой техники, ритмичность производства, бережливость в расходовании средств, качество управления. Себестоимость продукции является исходной базой для определения цен, а также оказывает непосредственное влияние на прибыль, уровень рентабельности и формирование общегосударственного фонда - бюджета.

2. В отечественной практике управления затратами для целей планирования, учета и калькулирования затраты на производство продукции классифицируются по различным признакам: по виду производства, виду продукции, месту возникновения затрат, по составу и экономическому содержанию, и т.д. Для практического использования в системе управления формированием затрат целесообразно использовать классификацию по элементам и статьям затрат.

3. В условиях рыночной экономики классификация затрат в отечественном хозяйстве будет упрощаться и приближаться к зарубежной практике. В зарубежной практике широко принято подразделение издержек производства предприятия на постоянные, переменные, валовые и предельные. В развитых странах широко используется метод определения затрат на производство продукции по ограниченной, сокращенной номенклатуре калькуляционных статей. В затраты включаются только переменные расходы.

4. При переходе бухгалтерского учёта в Казахстане на международные стандарты, изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским учётом и его подсистемой - калькулированием. В этих условиях задача калькулирования - не просто обеспечить фактическую себестоимость изделия, а рассчитать такую себестоимость, которая в сегодняшних условиях работы предприятия на рынке могла бы обеспечить ему определенную прибыль. Исходя из рассчитанного уровня нужно так организовать производство, чтобы фактически обеспечить приемлемый уровень себестоимости и возможность ее постоянного снижения, поэтому в настоящее время центр тяжести в калькуляционной работе постепенно должен переноситься с трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной фактической себестоимости на прогнозные расчеты себестоимости, составление обоснованных нормативных калькуляций, организацию контроля за их соблюдением в процессе производства.

5.Издержки производства представляют собой стоимость всех применяемых для данного производства и удерживаемых от альтернативного использования ресурсов, включая как выплаты за привлекаемые со стороны ресурсы, так и затраты по удержанию от альтернативного использования неоплачиваемых собственных факторов производства, экономические издержки отличаются от бухгалтерских как по структуре, так и по величине. Использование позаказного метода учета затрат на производство применяется когда возможно его использование. Данный метод очень эффективен и значительно снижает себестоимость продукции.

6.Для аналитического учета затрат вместо «Книги учета затрат и выхода продукции» вести Лицевой счет (производственный отчет), формы 83 АПК, как это требует инструкция по бухгалтерскому учету затрат, что повысит аналитичность учета затрат.

7. В целях совершенствования учета затрат постепенно переходить на автоматизацию бухгалтерского учета. Таким образом, предложенные мероприятия по устранению выявленных недостатков в учете затрат и исчислении себестоимости продукции будут способствовать совершенствованию бухгалтерского учета затрат промышленных производств, что положительно скажется на себестоимости готовой продукции этих производств, а следовательно на экономической эффективности производства в целом.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Указ Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, от 26 декабря 1995 г. N 2732 О бухгалтерском учете , 56с.

2. Стандарт бухгалтерского учета 23 Учет и отчетность субъектов малого предпринимательства (утвержден приказом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита Министерства финансов РК от 29 декабря 1997 г. N 451), с. 85

3. Закон Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года N 304-1 Об аудиторской деятельности, 9с.

4. Закон Республики Казахстан от 7 мая 1997 года N 98-1 О государственной статистике, 15с.

5. Приказ Агентства Республики Казахстан по статистике от 26 июня 2000 года N 44 Об утверждении Правил представления статистической отчетности в Республике Казахстан, 25с.

6. Инструкция Нацстатагентства РК от 23 июля 1997 года по заполнению государственной статистической отчетности "Отчет о деятельности малого предприятия" (форма 1-мп квартальная), 29с.

7. Постановление Агентства Республики Казахстан по статистике от 16 июня 2000 г. N 35 Об утверждении форм государственной статистической отчетности по статистике основных средств и малых предприятий, 18с.

8. Постановление Агентства Республики Казахстан по статистике от 18 июля 2000г. N 46 "Об утверждении форм государственной статистической отчетности по Департаменту статистики сферы услуг", 11с.

9. Приказ Агентства Республики Казахстан по статистике от 26 июня 2000 года N 44 Об утверждении Правил представления статистической отчетности в Республике Казахстан.

10. Назарбаев Н.А. Казахстан - 2030. Процветание, безопасность и улучшение благосостояния всех казахстанцев. Послание Президента страны народу Казахстана., 7с.

11. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М.: издательство «Дело и сервис», 1998 г. - 464 с.

12. Андреев В.Д. Практический аудит (справочное пособие). М.: Экономика, 1994.

13. Годовая отчетность ТОО «Жаснур» за 2003-2006 годы с приложениями;

14. Дюсембаев К. Ш. Аудит и анализ управления финансами. Алматы - 2002; 125с.

15. Дюсембаев К. Ш., Егембердиева С. К., Дюсембаева З. К. "Аудит и анализ финансовой отчетности" А.: изд. "Каржы Каражат. 1998;103с.

16. Еражнов М. С. Теория и практика аудита. - Алматы: Гылым. 1994г;15с.

17. Ержанов М. С., Ержанова С. М. Учетная политика на казахстанском предприятии (практический аспект). А.: издательский дом "БИКО" 1997;

18. Камышанов П.И., Камышанов А.П., Камышанова Л.И. Бухгалтерский учет и аудит. - М.: "Приор", 1997.

19. Ковалев А. И., Привалов В. П. Анализ финансового состояния предприятия. М. 2001; 158с.

20. Коржегулова А. А. Организация бухгалтерского и налогового учета основных средств. Дис. К.э.н. 2001г; 259с.

21. Назарова В. Л. Бухгалтерский учет в отраслях. Учебник - Алматы. Издательство «Экономика»; 98с.

22. Отчет по труду за 2003-2006 годы по ТОО «Жаснур»

23. Радостовец В. В. Сквозной пример по бухгалтерскому и налоговому учету. Алматы 2001 год; 149с.

24. Радостовец В. К., Радостовец В. В,, Шмидт О. И. Бухгалтерский учет на предприятии. Алматы: Центраудит. 2002; 169с.

25. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия. - М.: ЮНИТИ, 1997. 185с.

26. Сабирова Г. В. Учет резерва по сомнительным долгам // Бюллетень бухгалтера № 12 2004 год; 125с.

27. Салина А. П. Принципы бухгалтерского учета. Учебное пособие. Алматы. Экономика 2003 г.; 136с.

28. Сейдахметова Ф. С. Развитие бухгалтерского учета и аудита в Республике Казахстан - Автореферат. 2005г; 85с.

29. Сейдахметов Р.А. Современный бухгалтерский учет - Алматы, 2003 год. 96с.

30. Стражева В.И. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности. Минск: Высшая школа ,1995 г. 59с.

31. Типовой план счетов и Инструкция по его применению 2003

32. Тулегенов Э. Т. Бухгалтерские информационные системы. Алматы 2005 год; 45с.

33. Тулешова Г. К. Учет и аудит коммерческой деятельности. Автореферат, Алматы 1998г; 58с.

34. Официальный сайт Агентства по статистике РК.

35. Абрютина М.С. «Экономика предприятия» Учебник Москва «Дело и Сервис» 2004 152с.

36. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учёта: Учебник для вузов. - 2-е издание., переработанное и дополненное. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2001. - 304 с.

37. Винокурова М.А. «Экономика рынка труда» АО изд. Дом «Питер» 2003г. 252с.

38. Волкова О.И. «Экономика предприятия (фирмы)» Учебник Москва - Инфра - М 2006 (2002)

39. Глафира Савицкая «Анализ хозяйственной деятельности предприятия АПК» 1998г, 86с

40. Грузинов В.П. Экономика предприятия (предпринимательская). - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2002, 169с.

41. Зайцев Н. Л. «Экономика промышленного предприятия» Практикум: Учебное пособие. - М., ИНФРА - М, 2001, 54с.

42. Куатова Д. Я. «Экономика предприятия» Практикум Алматы Экономика 2005, 201с.

43. Программа малого бизнеса. Кредитная политика. Алматы, 2002, 76с.

44. Региональная программа кредитования субъектов малого и среднего бизнеса. А. 1999 г, 198с.

45. Худяков А. И. «Финансовое право Республики Казахстан». Особенная часть: Учебник. - Алматы: ТОО «Издательство» «НОРМА-К», - 2003, 334 с.

39. Казахстан: 1991-2003 годы. Информационно-аналитический сборник. АРКС. Под ред. А. А. Смаилова. Алматы: ТОО «Интеллсервис», 2003, 47с.

46. Сафронов Н.А. Экономика предприятия. М., «Экономист», 2003г, 85 с.

47. Негашев Е.В. Анализ предприятия в условиях рынка.: Учеб. пособие. - М.: Высш. Шк., 1997. - 343 с.

48. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности. М., «Экономист», 2003г, 156 с.

49. Волгин А.П.,.Матирко В.И,.Модин А.А. Управление персоналом в условиях рыночной экономики (опыт ФРГ).- М.: «Дело». 2000. -238с.

50. Галенко В.П.,Страхова О.А., Файбушевич С.И.Управление персоналом и эффективность предприятий.- М.: Финансы и статистика,1998, 213 с.

Приложение 1

Корреспонденция при поступлении и оприходовании покупных

Приложение 2

Корреспонденция отпуска товаров оптовому покупателю

Приложение 3

Корреспонденция на списание реализованных товаров

Приложение 4

Корреспонденция при порчи, боя, лома товара