25
1.1. Понятие, нормативное регулирование
и учет оборотных активов организации
В состав оборотных активов организации входят мобильные активы представленные статьями: запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям и прочие оборотные активы.
Запасы (строка 210) - показатель этой строки представляет собой сумму показателей других строк раздела:
211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности»;
212 «Животные на выращивании и откорме»;
213 «Затраты в незавершенном производстве»;
214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»;
215 «Товары отгруженные»;
216 «Расходы будущих периодов»;
217 «Прочие запасы и затраты».
Учет ценностей, отражаемых по этим строкам, строится на базе положений ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н.
Сырье, материалы и другие аналогичные ценности (строка 211) - по этой статье отражается остаток по счету 10 «Материалы», включающий суммы складских остатков:
- сырья;
- материалов;
- покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, конструкций и деталей;
- топлива;
- тары и тарных материалов;
- запасных частей;
- прочих материалов;
- строительных материалов;
- инвентаря и хозяйственных принадлежностей; специальной оснастки и специальной одежды.
По строке отражаются также материалы, переданные в переработку на сторону, специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации и др. К счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета:
1 «Сырье и материалы»;
2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
З «Топливо»;
4 «Тара и тарные материал»;
5 «Запасные части»;
б «Прочие материалы»;
7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;
8 «Строительные материалы»;
9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;
10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»;
11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» и др.
Животные на выращивании и откорме (строка 212) - по этой строке организации, занимающиеся сельским хозяйством, отражают дебетовое сальдо счета 11 «Животные на выращивании и откормке». Показатель обобщает информацию о наличии и движении молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птицы; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для продажи (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для продажи.
Затраты в незавершенном производстве (строка 213) - затраты незавершенного производства формируют остатки по счетам учета затрат на производство и реализацию (20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «расходы на продажу», 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»). При оценке затрат производства для составления отчетности следует помнить о делении расходов на прямые и косвенные и о порядке списания этих типов затрат. Прямые списываются со счетов учета затрат на производство по мере выпуска или продажи соответствующей продукции, работ, услуг; косвенные относятся на результаты хозяйственной деятельности или остатки незавершенного производства ежемесячно по правилам, предусмотренным действующим законодательством и учетной политикой организации.
Готовая продукция и товары для перепродажи (строка 214) - строка заполняется данными об остатках по счетам 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и корректируется с учетом счетов 42 «Торговая наценка» и 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (если такой резерв создается). Готовая продукция, как правило, должна сдаваться на склад готовой продукции. Учет готовой продукции осуществляется в количественных и стоимостных показателях. Количественный учет готовой продукции ведется в единицах измерения, принятых в данной организации, исходи из ее физических свойств (объем, вес, площадь, линейные единицы или поштучно).
Товары отгруженные (строка 215) - категория товаров отгруженных включает ценности, переданные на реализацию, то есть те реализованные на отчетную дату, но отгруженные на экспорт или переданные на комиссию и т. п. Право собственности по таким товарам в соответствии с условиями сделок еще не перешло к покупателю. Товары отгруженные учитываются в балансе по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном списании). Дебетуется счет 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» в соответствии с оформленными документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий (товаров) или передаче их для продажи на комиссионных началах. Принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списываются в дебет счета 90 «Продажи» одновременно с признанием выручки от продажи продукции (товаров) либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий.
Расходы будущих периодов (строка 216) - эта статья подразумевает затраты, возникшие в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, это могут быть расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др. В составе расходов будущих периодов учитывается плата за неисключительное право пользования объектами интеллектуальной собственности (компьютерными программами, информационными базами и т. п.), которая производится в виде фиксированного разового платежа или единовременно выплачиваемого авторского (лицензионного) вознаграждения и при условии, что право пользования ограничено во времени. В то же время, если за такое же право пользования организация перечисляет периодические платежи (в том числе авторские вознаграждения), эти суммы включаются в расходы текущего периода.
Прочие запасы и затраты (строка 217) - по этой строке отражают стоимость остатков материальных ценностей и не признанных в расходах затрат, которые не нашли отражения в предыдущих строках группы статей «Запасы». Например, как мы отмечали выше, производственные организации могут отражать по этой строке переходящие прямые расходы по счету 44 «расходы на продажу».
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (строка 220) - по этой строке отражается дебетовое сальдо счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». На счете 19 также могут задерживаться суммы налога, подлежащие вычету в будущем в связи с отсутствием или неправильным оформлением счетов-фактур. Вычет налога производится в порядке, предусмотренном ст. 171 и ст. 172 НК РФ. Если НДС подлежит включению в стоимость товаров в силу п. 2 ст. 170 НК РФ, он списывается со счета 19 в дебет счетов учета соответствующего имущества и расходов (08, 10, 20, 26, 41, 44 и пр.).
Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (строка 230) - эта строка предназначена для отражения долгосрочной дебиторской задолженности- долгов покупателей, лиц и т. д. В составе дебиторской задолженности отражается также сумма авансов, выданных поставщикам и подрядчикам. Большинство счетов расчетов активно-пассивные и могут иметь как дебетовое, так и кредитовое сальдо, по некоторым сальдо могут быть развернутыми, то есть на таких счетах отражаются не только дебиторская, нон кредиторская задолженности. При заполнении строки 230 нас интересует именно дебетовое сальдо по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Резервы по сомнительным долгам организации создают по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги.
Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (строка 240) - по этой строке отражается сумма краткосрочной дебиторской задолженности, срок погашения которой по условиям договора наступает менее чем через 12 месяцев. Показатель строки складывается из дебетовых остатков по счетам: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» минус сальдо по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Краткосрочные финансовые вложения (строка 250) - финансовые вложения считаются краткосрочными, если срок их погашения не превышает 12 месяцев. Показатель строки 250 баланса формируется аналогично сумме, отражаемой по строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения», -- это сальдо по счетам 58 «Финансовые вложения», 55 «Специальные счета в банках», субсчет 3 «Депозитные счета», в части краткосрочных вложений и депозитов, за вычетом части сальдо по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги», относящейся к краткосрочным финансовым вложениям. По строке 250 также могут отражаться финансовые вложения, ранее учтенные как долгосрочные, если до момента их возврата остается менее года Перевод долгосрочных финансовых вложений в краткосрочные должен быть предусмотрен учетной политикой или обоснован бухгалтерскими справками в связи с изменением условий сделок.
Денежные средства (строка 260) - эта строка включает дебетовые остатки по счетам:
50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
55 «Специальные счета в банках» (кроме остатка 55-З «Депозитные счета», который мы включили в состав финансовых вложений);
Счет 50 «Касса» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в кассах организации. К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета:
1 «Касса организации»;
2 «Операционная касса»;
З «Денежные документы» и др..
Прочие оборотные активы (строка 270) - строка содержит сведения о несущественных видах оборотных активов. Если не все значимые статьи были отражены в рассмотренных нами строках, баланс может быть дополнен дополнительными статьями. По строке 270, в частности, могут быть отражены данные о суммах во внутрихозяйственных расчетах на отчетную дату. Это дебетовое сальдо счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», на котором обобщается информация обо всех видах расчетов с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы (внутрибалансовые расчеты), в частности, о расчетах по выделенному имуществу, по взаимному отпуску материальных ценностей, по продаже продукции, работ, услуг, по передаче расходов по общеуправленческой деятельности, по оплате труда работникам подразделений и т. п. Учет на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты может вестись в разрезе субсчетов:
1 «Расчеты по выделенному имуществу»;
2 «Расчеты по текущим операциям»;
З «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» и др..
Все перечисленные элементы оборотных средств, кроме готовой продукции (отгруженной), средств в расчетах и денежных средств, подлежат нормированию.
Производственные запасы -- это предметы труда, подготовленные для запуска, в производственный процесс.
Незавершенное производство и полуфабрикаты собственного изготовления представляют собой: материалы, детали, узлы и изделия, находящиеся в процессе обработки и сборки, а также полуфабрикаты собственного изготовления, не законченные полностью производством в одних цехах и подлежащие дальнейшей переработке в других цехах того же предприятия. Расходы будущих периодов -- невещественные элементы фондов, включающие затраты на подготовку и освоение новой продукции, которые проводятся в данном периоде, но относятся на продукцию будущего периода.
Соотношение между отдельными элементами оборотных средств или между их составными частями называется структурой оборотных средств. Структура оборотных средств зависит от отраслевой принадлежности предприятия, характера и особенностей организации производственной деятельности, условий снабжения и сбыта, расчетов с потребителями и поставщиками.
Организация и учет бухгалтерского учета оборотных активов организации осуществляется на основании нормативно-законодательных документов:
1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ МФ РФ № 34н от 29.07.1998 г.).
2. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его при-менению (Приказ МФ РФ № 94н от 31 октября 2000 г.).
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (Приказ Минфина № 44н от 9 июня 2001 г.).
4. Методические указания по инвентаризации имущества и фи-нансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13 июля 1995 г.).
5. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации». ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н.
и другими нормативно-законодательными актами.
Корреспонденция по счетам бухгалтерского учета, отражающих движение денежных средств представлена в табл. 1.
Таблица 1
Корреспонденции счетов по операциям денежных средств
|
Операции |
Корреспондирующие счета |
||
|
Дебет |
Кредит |
||
|
1 |
2 |
3 |
|
|
Поступления наличных денег от продажи продукции, основных средств, прочих активов |
50 |
62, 76, 90, 91 |
|
|
Поступления наличных денег со счетов в банках |
50 |
51,52,55 |
|
|
Возврат в кассу ранее выданных авансов, излишне выплаченных сумм заработной платы, неизрасходованных подотчетных сумм |
50 |
62,70,71, 76 |
|
|
Поступления наличных денег в погашение задолженности по материальному ущербу и очередным платежам работников-заемщиков, по вкладам в уставный капитал организации, от квартиросъемщиков и по исполнительным документам |
50 |
73, 75, 76 |
|
|
Поступления наличных денег от подразделений организации |
50 |
79 |
|
|
Поступление в кассу процентов по векселям, дивидендов по ценным бумагам, доходов от долевого участия в других организациях и т.д. |
50 |
76 |
|
|
Выявлены излишки в кассе |
50 |
91 |
|
|
Поступления наличных денег в счет доходов будущих периодов (арендная плата авансом, плата за коммунальные услуги и т.п.) |
50 |
98 |
|
|
Получены наличными краткосрочные и долгосрочные кредиты банков, кредиты для выдачи займов работникам на индивидуальное жилищное строительство, приобретение квартир и т.п. |
50 |
66,67 |
|
|
Поступления наличных денег от заимодавцев по предоставленным ими краткосрочным и долгосрочным кредитам и другим привлеченным средствам, а также средствам целевого финансирования |
50 |
66, 67, 86 |
|
|
Оплачены из кассы расходы по приобретению оборудования, требующего монтажа, объектов основных средств, материалов, товаров, а также расходы основных и вспомогательных цехов общепроизводственного и общехозяйственного назначения, обслуживающих производств и хозяйств, будущих периодов, расходы по продаже, затраты по продаже готовой продукции, основных средств и прочих активов |
07,08, 10, 41,20,23, 25, 26, 29, 44, 90,91, 97 |
50 |
|
|
Сданы из кассы денежные средства для зачисления на расчетный и валютный счета, для приобретения денежных документов и на денежные переводы |
50,51,52, 55 |
50 |
|
|
Оплачены наличными краткосрочные и долгосрочные финансовые вложения, задолженность поставщикам по авансам полученным, различным внебюджетным фондам, бюджету, по отчислениям в социальные фонды |
08, 60, 58, .68,69,76 |
50 |
|
|
Выданы из кассы заработная плата, подотчетные суммы, займы работникам, начисленные дивиденды сторонним работникам, суммы по исполнительным документам |
70,71,73, 75,76 |
50 |
|
|
Выданы из кассы наличные денежные средства подразделениям организации |
79 |
50 |
|
|
Оплачены из кассы некомпенсируемые расходы, связанные со стихийными бедствиями |
99 |
50 |
|
|
Выявлена при инвентаризации кассы недостача денежных средств и денежных документов |
94 |
50 |
|
|
Выданы из кассы суммы единовременной помощи работникам и другие выплаты за счет прибыли организации |
91 |
50 |
|
|
Погашена задолженность по кредитам и заемным обязательствам наличными |
66,67 |
50 |
|
|
Оплачены из кассы расходы, осуществленные за счет средств целевого назначения |
86 |
50 |
|
|
Выставлен аккредитив за счет собственных средств и кредитов банка |
55 |
50,51,52, 66,67 |
|
|
Оплачена за счет аккредитивов задолженность поставщикам и другим кредиторам |
60,76 |
55 |
|
|
Неиспользованная сумма аккредитивов направлена на восстановление соответствующего счета |
50,51,52, 66,67 |
55 |
|
|
Оплачена со специальных счетов задолженность по ранее полученным авансам |
62,76 |
55 |
|
|
Оплачена со специальных счетов задолженность по обязательному имущественному и личному страхованию, по внебюджетным фондам, перед бюджетом |
68, 76, 69 |
55 |
|
В табл. 2 представлена корреспонденция счетов по операциям расчетов, которые отражают поступление запасов или влекут за собой образование дебиторской задолженности.
Таблица 2
Корреспонденция счетов по операциям расчетов
|
Операции |
Корреспондирующие счета |
||
|
Дебет |
Кредит |
||
|
1 |
2 |
3 |
|
|
Приняты к оплате счета поставщиков за поступившие оборудование, сырье и материалы, а также выполненные работы по капитальному строительству, для цехов основных и вспомогательных производств, общепроизводственного и общехозяйственного назначения, по реализации продукции, отнесенные за счет покупателей |
07, 10,08, 20, 23, 25, 26, 44, 45 |
60 |
|
|
Получены от поставщиков суммы по перерасчетам (по тарифам, ценам, ошибкам в счетах и т.п.) |
50,51,52 |
60 |
|
|
Предъявлены претензии поставщикам за обнаруженную недостачу ТМЦ при их приемке |
76 |
60 |
|
|
Акцептованы счета поставщиков за услуги по ликвидации последствий стихийных бедствий и их предотвращению |
99 |
60 |
|
|
Списаны отрицательные курсовые разницы |
91 |
60 |
|
|
Обнаружена недостача ТМЦ (до их оприходования) в пределах норм естественной убыли или по вине организации |
94 |
60 |
|
|
Погашена задолженность перед поставщиками наличными, перечислениями со счетов учета денежных средств, полученными кредитами банка |
60 |
50,51,52, 55, 66, 67 |
|
|
Произведен зачет по задолженности поставщикам по предварительно выданным авансам |
60 |
60 |
|
|
Погашена задолженность по товарообменным операциям |
60 |
62 |
|
|
Выданы авансы под поставку ТМЦ и под выполнение работ наличными, с расчетного и валютного счетов, специальных счетов в банках, за счет полученных кредитов банков, займов |
60 |
50, 51,52, 55, 66, 67 |
|
|
Оплачены за счет выданных авансов счета поставщиков и подрядчиков |
60,76 |
60 |
|
|
Предъявлена претензия поставщикам и подрядчикам |
76 |
60 |
|
|
Возвращены ранее выданные авансы |
50,51,52, 55, 66, 67 |
60 |
|
|
Списаны ранее выданные и невостребованные авансы |
91 |
60 |
|
|
Предъявлены претензии по выявленным несоответствиям цен, тарифов, ошибкам в счетах (после акцепта) на поступившие ТМЦ и выполненные работы |
76 |
07,08, 10, 11, 15,26, 28, 29, 44, 45 |
|
|
Предъявлены претензии к банкам по ошибочно списанным суммам |
76 |
51,52,55 |
|
|
Предъявлены претензии поставщикам при оприходовании ТМЦ |
76 |
60 |
|
|
Предъявлен иск покупателю на сумму векселя |
76 |
62 |
|
|
Отражены суммы штрафов, пеней, неустоек, предъявленных другим организациям за несоблюдение договорных обязательств, а также положительные курсовые разницы |
76 |
91 |
|
|
Отражены суммы неудовлетворенных претензий (по операциям 14 и 15) |
07,08, 10, 11, 15,20, 23, 25, 26, 29,41,44, 45,51, 52, 55 |
76 |
|
|
Списаны предъявленные претензии по истечении срока исковой давности |
91 |
76 |
|
|
Списаны суммы штрафов, неустоек, не признанных арбитражем |
91 |
76 |
|
|
Получены авансы под поставку ТМЦ и выполнение работ наличными, на счета учета денежных средств, а также в виде перевода |
50,51,52, 55,57 |
62 |
|
|
Отражена сумма НДС по полученным авансам |
62 |
68 |
|
|
Отгружена продукция покупателям |
62 |
90 |
|
|
Зачеты суммы авансов отгруженной продукции |
62 |
62 |
|
|
Полученные авансы погашены за счет кредитов банка и займов |
.62 |
66,67 |
|
|
Списаны невостребованные полученные авансы и положительные курсовые разницы |
62 |
91 |
|
|
Начислены платежи по обязательному страхованию имущества и персонала в капитальном строительстве, основном и вспомогательном производствах, цехового и общехозяйственного назначения, в обслуживающих производствах и хозяйствах |
08, 20, 23, 25, 26, 29 |
76 |
|
|
Отражена сумма страхования, причитающаяся по договору работникам организации |
76 |
73 |
|
|
Поступили от страховых организаций суммы возмещения |
51, 52,55 |
76 |
|
|
Списаны потери ТМЦ по страховым случаям |
76 |
10, 11,41 |
|
|
Списаны не компенсируемые страховыми возмещениями потери |
99 |
76 |
|
|
Списаны положительные валютные курсовые разницы по операциям уплаты организацией страховых платежей |
76 |
91 |
|
|
Начислены суммы во внебюджетные платежи с сумм капитальных вложений, приобретения материалов, относимые на себестоимость продукции, на коммерческие расходы и издержки обращения, обслуживающие производства и хозяйства, расходы будущих периодов |
08, 10,26, 44, 29, 97 |
76 |
|
|
Перечислены суммы во внебюджетные фонды |
76 |
50,51, 52, 55 |
|
|
Поступили материалы, оплаченные за счет краткосрочных кредитов банка |
10 |
66 |
|
|
Получены кредиты банка наличными и на другие счета |
50, 51, 52, |
66 |
|
|
учета денежных средств |
55 |
||
|
Начислены проценты по полученным ссудам банка |
26, 08,91 и др. |
66 |
|
|
Выдан аванс под закупку ТМЦ за счет кредитов банка |
60 |
66 |
|
|
Получены кредиты банка под признанные и присужденные суммы претензий |
76 |
66 |
|
|
Погашены задолженности за счет краткосрочных банковских кредитов: |
|||
|
перед поставщиками и подрядчиками |
60 |
66 |
|
|
по полученным авансам |
60 |
66 |
|
|
по долгосрочным кредитам |
67 |
66 |
|
|
по займам |
66,67 |
66 |
|
|
Погашена задолженность по краткосрочным кредитам банка за счет денежных взносов и перечислений |
66 |
50,51,52, 55 |
|
|
Получены долгосрочные кредиты банков: на оплату поступившего оборудования |
07 |
67 |
|
|
на оплату расходов по строительно-монтажным работам |
08 |
67 |
|
|
на погашение задолженности перед поставщиками и бюджетом |
60,68 |
67 |
|
|
на другие цели |
50,51,52, 55 |
67 |
|
|
Начислены проценты по долгосрочным кредитам банков |
08, 26, 91 и др. |
67 |
|
|
Погашена задолженность по долгосрочным кредитам |
67 |
51,52,55 |
|
|
Отражены курсовые разницы по краткосрочным и долгосрочным кредитам: |
|||
|
положительные |
66,67 |
91 |
|
|
отрицательные |
91 |
66,67 |
|
|
Перечислены авансы за счет полученных кредитов банков |
60 |
66,67 |
|
|
Погашены долгосрочные кредиты краткосрочными |
67 |
66 |
|
|
Возвращены векселедержателем денежные средства из-за невыполнения векселедателем своих обязательств |
67 |
51,52 |
|
Мы рассмотрели бухгалтерский учет и нормативное регулирование оборотных активов организации. Теперь проведем оценку состояния бухгалтерского учета мобильных активов на практических материалах организации ООО «Энерготехмонтаж ТД».
1.2. Состояние бухгалтерского учета оборотных активов
в ООО «Энерготехномонтаж ТД»
Общество с ограниченной ответственностью «Энерготехномонтаж ТД» официальный дистрибьютор "Тайко Электроникс Райхем ГмбХ" в Поволжском регионе. Предприятие предлагает системы промышленного и бытового электрообогрева; кабельные термоусаживающие муфты; ограничители перенапряжения; электрощитовое оборудование; низковольтную аппаратуру и многое другое. Вся продукция, поставляемая обществом сертифицирована. Поставленная продукция имеет гарантии и послепродажную техническую поддержку.
Учет денежных средств на предприятии осуществляется следующим образом. Для ООО «Энерготехмонтаж ТД» банком установлен лимит остатка наличности в кассе в размере 1000 руб. В организации ведется кассовая книга. Кассовые ордера регистрируются в журналах регистрации. На предприятии имеется список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, утвержденный приказом по предприятию. Срок, на который они выдаются установлен 1 месяц.
Прием наличных денег, поступающих с расчетного счета в банке от покупателей, заказчиков и т.д. в кассу предприятия, производится по приходным кассовым ордерам (форма № КО-1), которые выписывает работник бухгалтерии, подписывает главный бухгалтер предприятия. О приеме денег лицу, внесшему деньги, выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата. Квитанция вручается работнику или прикладывается к выписке банка. До передачи в кассу приходный ордер регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных документов (форма № КО-3).
Выдача наличных денег из кассы предприятий производится по расходным кассовым ордерам (форма № КО-2) или надлежаще оформленным другим документам (платежным (расчетно-платежным) ведомостям, заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на эти документы штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег подписываются руководителем и главным бухгалтером предприятия. (информация взята из Положения о бухгалтерии ООО «Энерготехмонтаж ТД»).
Расчеты с заказчиками осуществляются через банк по безналичному расчету и регулируется соответствующим договорами.
К расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «Энерготехмонтаж ТД» относятся расчеты за продажу выпускаемой продукции. Для учета операций расчетов с покупателями применяются сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Этот счет предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками.
Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кре-дитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (вклю-чая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учиты-ваются обособленно.
К счету 62 открыты следующие субсчета:
62-1 «Расчеты в порядке инкассо», отражаются обязательства по предъявленным к покупателям и заказчикам счетам за отгруженную в их адрес продукцию, выполненные работы и принятым банком к оплате расчетным документам;
62-2 «Расчеты плановыми платежами» используется ООО «Энерготехмонтаж ТД» для отражения операций с магазинами и организациями, с которыми заключены долгосрочные договора. Расчеты с такими покупателями производятся ежемесячно с корректировкой в конце квартала по фактически выполненным обязательствам;
62-4 «Расчеты по авансам полученным», где отражаются операции по полученным авансам.
В ООО «Энерготехмонтаж ТД» для отражения основных операций по расчетам с покупателями и заказчиками используются следующие проводки по продаже продукции по моменту отгрузки.
|
Д-т сч. 62 |
К-т сч. 90/1 |
отгрузка продукции по продажной цене |
|
|
Д-т сч. 50, 51, 52 |
К-т сч. 62 |
получение платежей за проданную продукцию |
|
Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупате-лями и заказчиками» в ООО «Энерготехмонтаж ТД» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчи-кам) счету и по каждому покупателю и заказчику (при расчетах пла-новыми платежами).
Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупате-лями и заказчиками» обеспечивает возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным докумен-там, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным.
При приобретении материально-производственных запасов через подотчетных лиц, которые являются материально ответственными, они получают авансом денежные средства из кассы для покупки материальных ценностей. Подотчетное лицо может закупать материальные запасы двумя способами:
- денежные средства вносятся материально ответственным лицом от имени организации в кассу продавца по приходному кассовому ордеру, при этом продавцом выписываются накладная и счет-фактура на приобретенные запасы. В этом случае сумма НДС для ее зачета (возмещения из бюджета) во всех первичных документах должна быть выделена отдельной строкой (п.16 Инструкции № 39);
- при покупке материальных ценностей в магазине розничной торговли материально ответственное лицо пробивает чек на покупку, тогда как продавец выписывает товарный чек. В этом случае НДС, даже если он выделен в первичных учетных документах, к зачету не принимается, а включается в первоначальную стоимость материально - производственных запасов (как и другие невозмещаемые налоги).
Также материально-производственные запасы, в том числе и продукция для продажи, приобретаются безналичным путем.
Для учета товаров, поступающих от поставщиков, в качестве первичного документа в ООО «Энерготехмонтаж ТД» применяется накладаная и счет-фактура.
Отражение операций на счетах бухгалтерского учета ООО «Энерготехмонтаж ТД» через кассу осуществляется следующим образом:
Д-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами", К-т сч. 50 "Касса" денежные средства для покупки материалов выданы под отчет;
Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами" материал по ценам поставщика согласно договору купли - продажи с учетом НДС и налога с продаж оприходован на склад (эта сумма указывается в гр. 8 ф. № М-4);
Д-т сч. 50 "Касса", К-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами" подотчетным лицом возвращен остаток неиспользованных денежных средств;
Д-т сч. 20 "Основное производство", К-т сч. 10 "Материалы" материалы отпущены для использования в производстве.
Как и у многих предприятий у ООО «Энерготехмонтаж ТД» существует дебиторская задолженность. В последнее время многие крупные отечественные организации в рамках системы внутреннего контроля создают систему управления дебиторской и кредиторской задолженностью. Мы рассмотрим в качестве мероприятий по совершенствованию бухгалтерского учета оборотных активов систему управления дебиторской задолженности.
1.3. Пути совершенствования бухгалтерского учета
оборотных активов.
Такая система предполагает широкое применение досудебного порядка урегулирования возникших споров в случаях, предусмотренных законодательством для данной категории споров. При внедрении такой системы основным условием является бухгалтерский учет задолженности на конкретную дату и ее своевременная инвентаризация.
В экономически развитых странах на предприятиях и фирмах, имеющих подразделения по управлению дебиторской и кредиторской задолженностью, персонал которых специализируется на урегулировании споров, связанных с их возникновением, не существует такой проблемы, как "невзысканная задолженность".
Для создания системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью необходимо следующее.
1. Наличие у специалистов организации, в первую очередь бухгалтеров, занимающихся обслуживанием системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью, специальной профессиональной подготовки и навыков в области экономики, налогов и управления финансами. Наличие таких качеств предполагает, в частности, бдительность, скрупулезное и грамотное ведение записей по "сомнительным" счетам, по которым дебиторская задолженность распределяется в зависимости от того, насколько просрочена ее выплата.
2. Разработка такой формы контракта с покупателями, заказчиками (потребителями услуг), в которой должны быть предусмотрены существенные условия, определяющие его исполнение, включая порядок взаиморасчетов. Хотя в настоящее время (в условиях неплатежей) предпочтение отдается предоплате, наиболее формализованными могут быть расчеты при помощи различных видов аккредитива, простого и переводного векселя и т.д.
3. Оценка кредитоспособности партнера на основе аккумулирования и анализа кредитной информации из различных внутренних и внешних источников, а также собственного опыта общения с покупателями и информации кредитного учреждения потенциального партнера по бизнесу.
4. Оптимальная организация процесса реализации продукции (работ, услуг), включая установление наиболее благоприятного периода расчетов с организациями-контрагентами.
5. Установление предельной суммы возможных сделок на основе минимизации количества сомнительных долгов и максимизации прибыли.
6. Получение долгов с покупателей и своевременное проведение взаиморасчетов в погашение собственной кредиторской задолженности.
7. Своевременная инвентаризация расчетов и обязательств с последующей выверкой взаиморасчетов с дебиторами и кредиторами.
8. Получение необходимой информации о партнере из официально публикуемой финансовой отчетности.
9. Прогнозная оценка уровня финансовой устойчивости партнера.
10. Широкое использование скидок при досрочной оплате покупателем товаров (работ, услуг).
Особой профессиональной подготовки от бухгалтеров требует проведение инвентаризации расчетов. Эта процедура является одним из важнейших условий правильного управления дебиторской и кредиторской задолженностью. Инвентаризации должны ежегодно подвергаться расчеты с банками и другими кредитными учрежд ениями по ссудам, расчеты с бюджетом, поставщиками и покупателями, подотчетными лицами, персоналом, другими дебиторами и кредиторами.
Специфика проверки состоит в том, что эффективное ее проведение сопряжено с рассмотрением не только чисто бухгалтерских, но и правовых аспектов, которые в совокупности требуют от внутренних аудиторов соответствующих знаний в области юриспруденции, экономики, бухгалтерского учета и аудита.
Проверяя расчеты, возникшие в результате осуществления предприятием хозяйственной деятельности, внутренний аудитор должен установить причины возникновения дебиторской и кредиторской задолженности. Если суммы задолженности значительны и по счетам учета расчетов не наблюдается их движения, это свидетельствует о нарушении финансовой и расчетной дисциплины в организации.
Вместе с тем необходимо отличать такую задолженность от задолженности, являющейся следствием существующих правил расчетов.
В основе этой позиции лежит концептуальное положение: дебиторская задолженность есть бухгалтерский показатель, отраженный предприятием в бухгалтерском учете как долг контрагента (долг самого предприятия), возникший по тем или иным основаниям. В большинстве случаев этот долг является следствием проведения конкретной хозяйственной операции, связанной с движением материальных ценностей, реализацией продукции (работ услуг), а также неплатежей либо задолженности юридических или физических лиц.
Предполагается, что часть счетов оплачивается в срок, соответствующий условиям договора (контракта), другая часть погашается с некоторой просрочкой, оставшаяся часть образует безнадежную дебиторскую задолженность.
Проверка по счетам расчетов специалистом внутреннего аудита должна осуществляться по следующим направлениям:
- наличие и правильность оформления договоров и других документов, определяющих права и обязанности сторон по поставке материальных ценностей, выполнению работ (услуг);
- правильность и полнота оплаты полученных материальных ценностей, документально подтвержденный факт их оприходования.
Необходимо выяснить, правильно ли отражены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого по данным регистров аналитического учета к счетам, предназначенным для отражения расчетов, сличают остатки по каждому виду расчетов на начало проверяемого периода с остатками по соответствующим счетам аналитического учета и статьям баланса, а затем проверяют каждый вид расчетов. Специалист бухгалтерии обязан установить:
- причины и виновников образования задолженности; давность ее возникновения и реальность получения;
- не пропущены ли сроки исковой давности;
- какие меры принимались для погашения задолженности;
- проводились ли встречные проверки;
- составлялись ли акты выверки взаиморасчетов;
- наличие графиков погашения задолженности и писем, в которых дебиторы признают свою задолженность;
- велась ли претензионно-исковая работа;
- осуществлялся ли контроль исполнения договорных обязательств.
Проверке также подлежит неистребованная кредиторская задолженность.
Следует установить, не перекрывается ли в бухгалтерских балансах дебиторская задолженность кредиторской, путем отражения свернутого сальдо по расчетным счетам.
При анализе прочей дебиторской задолженности важно проверить:
- наличие задолженности работников предприятия или фирмы за пользование основными средствами и инвентарем;
- отпущенные без предварительной оплаты материальные ценности;
- не сданную при увольнении работников спецодежду и др.
В ходе проведения инвентаризации расчетов специалисту внутреннего аудита необходимо обратить внимание работников бухгалтерии на правильное и своевременное списание кредиторской и дебиторской задолженности, поскольку этот процесс представляет наибольшую сложность и может существенно занизить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Согласно п.п.77 и 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, суммы дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности списываются на финансовые результаты организации. В соответствии со ст.196 ГК РФ срок исковой давности установлен в три года.
Истечение срока исковой давности начинается с момента, когда задолженность переходит в разряд просроченных, т.е. с момента просрочки оплаты долга исходя из условий договора.
В случае если срок исполнения обязательств должником не оговорен сторонами, то необходимо руководствоваться ст.314 ГК РФ. Согласно указанной статье в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок выполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства. Разумность срока определяется в каждом конкретном случае, когда срок расчета договором не определен.
Несвоевременное списание кредиторской задолженности может быть расценено налоговыми органами как неучет или сокрытие внереализационных доходов предприятия.
Организация-кредитор списывает дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, на финансовые результаты или за счет резерва по сомнительным долгам (если создание этого резерва предусмотрено учетной политикой).
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
Для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, списанной в убыток вследствие неплатежеспособности должников, и для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, срок исковой давности которой истек, предназначен забалансовый счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
В случае поступления от контрагента суммы дебиторской задолженности уже после списания она учитывается в составе внереализационных доходов организации.
Решение о списании определенной суммы дебиторской задолженности должно оформляться приказом (распоряжением) и приниматься только руководителем предприятия, а не его заместителем или иным должностным лицом (если, конечно, данные полномочия им специально не делегированы).
Данное решение принимается на основании докладной записки главного бухгалтера с обоснованием мотивов списания и приложением соответствующих подтверждающих документов.
Рассмотрим непосредственно бухгалтерский аспект. В соответствии с п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
Налоговый аспект. В соответствии с п.1 ст.266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Пунктом 3 ст.266 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам.
Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ.
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст.266 НК РФ.
Согласно п.2 ст.266 безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва. Если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.
*
. Нормирование оборотных средств. Структура нормы производственного запаса
Процесс нормирования оборотных средств решает следующие задачи:
а) обеспечивает экономические условия для непрерывности и бесперебойного процесса производства и реализации продукции;
б) обеспечивает эффективность использования средств в хозяйстве.
Норма оборотных средств -- это показатель, выраженный в днях, процентах или других относительных величинах, устанавливаемый по элементам оборотных средств (например, по сырью, основным материалам, готовой продукции, незавершенному производству и т. п.).
Таблица 2.1 Структура нормы запаса (в днях) по некоторым элементам оборотных средств
|
Материалы |
Незавершенное производство |
Готовая продукция |
|
|
- время нахождения материала в пути (транспортный запас); |
- время пребывания обрабатываемых изделий между отдельными опе- |
- время, необходимое на подбор отдельных видов и марок изделий; |
|
|
- время приемки, разгрузки, сортировки, складирования, лабораторного анализа; |
рациями и отдельными цехами вследствие различия ритмов работы оборудования(оборот- |
- время на комплектование партий отгружаемой продукции; - время на упаковку |
|
|
- время подготовки к производству (например, сушка); |
ный запас); - время пребывания изделий при массовом про- |
- и транспортировку изделий со склада предпри- |
|
|
- время пребывания в виде текущего складского запаса; |
изводстве в виде запаса на сЭнерготехмонтаж ТДай перебоев (страховой запас) |
на станцию отправления; - время погрузки |
|
|
- время пребывания в виде гарантийного (страхового) запаса |
|||
Норматив оборотных средств -- это денежное выражение-среднего запаса материальных ценностей, необходимого для хозяйственной деятельности при данной норме. Определяется путем сложения частных нормативов по отдельным элементам оборотных средств.
Частный норматив (отдельного элемента) оборотных средств определяется по формуле:
(2.1)
- норматив элемента оборотных средств в денежном выражении; Н -- норма запаса (в днях);
О -- однодневный расход элемента в денежном выражении.
Норма производственного запаса, также как и однодневный расход, рассчитывается по каждой группе элементов оборотных средств. По формуле (2.1) определяется норматив по всем нормируемым элементам оборотных средств, кроме годовой продукции и незавершенного производства.
Определение норматива оборотных средств на готовую продукцию возможно как произведение нормы производственного запаса по готовой продукции и однодневного выпуска товарной продукции в предстоящем году по производственной себестоимости (п с/с).
ТП * НГ13
где ТП -- выпуск товарной продукции за период (в рублях);
Т -- продолжительность периода (дни); Нпз -- норма производственного запаса по готовой
продукции (дни).
Определение норматива оборотных средств в незавершенном производстве:
где Ннп -- норматив оборотных средств на незавершенное производство (руб.); С -- затраты на производство валовой продукции
(руб.);
Т -- продолжительность периода (дни); t -- продолжительность производственного цикла (дни);
| ! | Как писать курсовую работу Практические советы по написанию семестровых и курсовых работ. |
| ! | Схема написания курсовой Из каких частей состоит курсовик. С чего начать и как правильно закончить работу. |
| ! | Формулировка проблемы Описываем цель курсовой, что анализируем, разрабатываем, какого результата хотим добиться. |
| ! | План курсовой работы Нумерованным списком описывается порядок и структура будующей работы. |
| ! | Введение курсовой работы Что пишется в введении, какой объем вводной части? |
| ! | Задачи курсовой работы Правильно начинать любую работу с постановки задач, описания того что необходимо сделать. |
| ! | Источники информации Какими источниками следует пользоваться. Почему не стоит доверять бесплатно скачанным работа. |
| ! | Заключение курсовой работы Подведение итогов проведенных мероприятий, достигнута ли цель, решена ли проблема. |
| ! | Оригинальность текстов Каким образом можно повысить оригинальность текстов чтобы пройти проверку антиплагиатом. |
| ! | Оформление курсовика Требования и методические рекомендации по оформлению работы по ГОСТ. |
| → | Разновидности курсовых Какие курсовые бывают в чем их особенности и принципиальные отличия. |
| → | Отличие курсового проекта от работы Чем принципиально отличается по структуре и подходу разработка курсового проекта. |
| → | Типичные недостатки На что чаще всего обращают внимание преподаватели и какие ошибки допускают студенты. |
| → | Защита курсовой работы Как подготовиться к защите курсовой работы и как ее провести. |
| → | Доклад на защиту Как подготовить доклад чтобы он был не скучным, интересным и информативным для преподавателя. |
| → | Оценка курсовой работы Каким образом преподаватели оценивают качества подготовленного курсовика. |
| Курсовая работа | Деятельность Движения Харе Кришна в свете трансформационных процессов современности |
| Курсовая работа | Маркетинговая деятельность предприятия (на примере ООО СФ "Контакт Плюс") |
| Курсовая работа | Политический маркетинг |
| Курсовая работа | Создание и внедрение мембранного аппарата |
| Курсовая работа | Социальные услуги |
| Курсовая работа | Педагогические условия нравственного воспитания младших школьников |
| Курсовая работа | Деятельность социального педагога по решению проблемы злоупотребления алкоголем среди школьников |
| Курсовая работа | Карибский кризис |
| Курсовая работа | Сахарный диабет |
| Курсовая работа | Разработка оптимизированных систем аспирации процессов переработки и дробления руд в цехе среднего и мелкого дробления Стойленского ГОКа |
| Курсовая работа | Сюжетно-ролевые игры в детском саду |
| Курсовая работа | Общая характеристика законности |
| Курсовая работа | Приемы работы над развитием связной речи младших школьников |
| Курсовая работа | Анализ производительности труда на предприятии |
| Курсовая работа | Оценка эффективности инвестиционных проектов |
| Курсовая работа | Твердые токсичные отходы промышленности |
| Курсовая работа | Анализ и оценка эффективности системы управления персоналом |
| Курсовая работа | Дидактические и лексические упражнения, как средство развития словаря дошкольника |
| Курсовая работа | Компенсация морального вреда |
| Курсовая работа | Развитие коммуникативных навыков у младших школьников на уроках английского языка |
| Курсовая работа | Современные платежные системы |
| Курсовая работа | Экономическая политика, экономическая стратегия РФ |
| Курсовая работа | Управление конфликтами в организации |
| Курсовая работа | Анализ эффективного использования материальных ресурсов |
| Курсовая работа | Организация управления малым предприятием |