ПЛАН 1. ТЕОРЕТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ…………………………………. … 2 Основные нормативные документы………………………... 2
Оценка имущества и обязательств организации в иностранной валюте…………………………………………...3 Учет курсовой разницы………………………………………4
Особенности учета кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному счету……………………6 Особенности учета операции по валютному счету………...7
Учет операций по обязательной продаже валютной выручки……………………………………………………….... 9 Учет операций по покупке-продаже иностранной валюты посредством уполномоченных банков……………………. 12 Учет экспортных операций…………………………………15 Учет импортных операций…………………………………. 18 2. ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ………………………………………20 ТЕОРЕТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ 1. 1 Основные нормативные документы
Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской федерации (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994 г. № 170).
“План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и Инструкция по его применению“ (утверждены приказом Министерства финансов СССР от 1 ноября 1991 г. № 56 и рекомендованы для применения на территории Российской Федерации письмом министерства экономики и Министерства финансов РСФСР от 19 декабря 1991 г. № 18-5; с изменениями, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 1994 г. № 173 и от 28 июля 1995 г. № 81).
Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции(работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 1 июля 1995 г. № 661 и от 20 ноября 1995 г. №1133).
“О типовых формах квартальной бухгалтерской отчетности и указаниях по их заполнению в 1995 г. “Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 20 декабря 1994 г. № 168.
“О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год“. Приказ Министерства финансов от 19 октября 1995 г. № 115. Приложения 1, 2, 3 к приказу Министерства финансов от 19 октября 1995 г. № 115.
“Учет имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в иностранной валюте“. Положение по бухгалтерскому учету (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. № 50). “О государственном регулировании внешнеторговой деятельности“. Федеральный закон Российской Федерации от 13 октября 1995 г. № 153-Ф3.
“Об утверждении условий выпуска внутреннего государственного валютного займа“. Постановление Совета Министров– Правительства Российской Федерации от 15 марта 1995 г. № 222. “О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации“. Инструкция Центрального Банка Российской Федерации от 29 июня 1992 г. № 7.
Унифицированные правила на инкассо (ред. 1978 г. , публикация международной торговой палаты № 322; перевод с английского).
Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (ред. 1994 г. , публикация международной торговой палаты № 500).
1. 2 Оценка имущества и обязательств организации в иностранной валюте
Специфика учета имущества и обязательств в иностранной валюте заключается в пересчете иностранной валюты в рубли, установлении периодичности пересчета и исчислении и учете курсовых разниц.
Порядок оценки имущества и обязательств организаций в иностранной валюте установлен специальным Положением по бухгалтерскому учету (6), обобщившим действующие до этого правила и нормы оценки и учета по данному объекту учета. В соответствии с указанным Положением стоимость имущества и обязательств организаций, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли курсу Центрального Банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте или дату составления отчетности.
За дату представления бухгалтерской отчетности принимают последний календарный день в отчетном периоде.
Дата совершения операции в иностранной валюте –это день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принятия к бухгалтерскому учету имущества и обязательств, которые являются результатом этой операции.
В п. 3. 4 Положения приведен перечень видов имущества и обязательств, стоимость которых подлежит пересчету на дату совершения операции в иностранной валюте, а т. ж. на дату составления отчетности:
денежные знаки в кассе, средства в расчетах в банках и иных кредитных учреждениях, денежные и платежные документы, краткосрочные ценные бумаги, средства в расчетам (в том числе, по заемным обязательствам) с любыми физическими и юридическими лицами, остатки средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными договорами или соглашениями. Следует отметить, что в соответствии с приведенным перечнем вышеуказанному пересчету подлежат только краткосрочные ценные бумаги. Займы, полученные и выданные организацией в иностранной валюте, подлежат пересчету независимо от срока займов.
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в банках или иных кредитных учреждениях, выраженных в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ.
Для составления бухгалтерской отчетности перерасчет стоимости перечисленных в п. 3. 4 имущества и обязательств в рубли производится по курсу, последнему по времени котировки Центральным банком РФ в отчетном периоде. Стоимость имущества и обязательств, не перечисленных в п. 3. 4 (основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, товаров, капиталов и др. ), пересчету не подлежит и принимается в оценке в рублях по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. Тем самым соблюдается принцип неизменной оценки приобретенных ценностей. 1. 3 Учет курсовой разницы
Курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего имущества или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком РФ, на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих имущества и обязательств, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком РФ, на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. В бухгалтерском учете и отчетности отражается курсовая разница, возникающая по: операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Центрального банка РФ на дату расчета отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз; операциям по пересчету стоимости имущества и обязательств, перечисленных в п. 3. 4 Положения (6); операциям, связанным с формированием уставного капитала.
Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком РФ на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этой задолженности, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком РФ на дату подписания учредительных документов. Курсовые разницы подлежат зачислению в прибыль или убыток организации (кроме операции по формированию уставного капитала). При этом курсовые разницы могут зачисляться в прибыль или убыток организации либо по мере их принятия к бухгалтерскому учету, либо единовременно в конце отчетного года (в виде сальдо).
В первом случае курсовые разницы списывают на счет 80 "Прибыли и убытки". Положительные курсовые разницы отражают по кредиту счета 80 и дебету счетов учета денежных средств и расчетов. Отрицательные курсовые разницы списывают с кредита счетов учета денежных средств и расчетов в дебет счета 80. На налогооблагаемую прибыль курсовые разницы не влияют. Во втором случае положительные и отрицательные курсовые разницы списывают в течение года на счет 83 "Доходы будущих периодов", субсчет 4 "Курсовые разницы". В конце отчетного года дебетовый и кредитовый обороты по данному счету сопоставляют и полученное сальдо списывают со счета 83 на счет 80 (кроме сумм, не подлежащих списанию в соответствии с законодательными и другими нормативными актами). Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на ее добавочный капитал. Положительные курсовые разницы относят на увеличение счетов по учету денежных средств и расчетов с кредита счета 87 "Добавочный капитал", а отрицательные отражают по дебету счета 87 и кредиту счетов учета денежных средств и расчетов. Курсовые разницы отражают в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность. Информация о способе отнесения курсовых разниц на счет 80 "Прибыли и убытки" и о курсе Центрального банка РФ иностранных валют по отношению к рублю на дату составления бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию в составе информации об учетной политике организации.
1. 4 Особенности учета кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному счету
Для учета операций в иностранной валюте в организациях создается специальная касса. С кассиром по валюте заключают договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Кассам устанавливают лимиты в иностранной валюте. Они должны быть обеспечены всеми инструкциями, контрольными и справочными материалами (справочниками по иностранной валюте, образцами дорожных чеков и еврочеков и др. ). Кассиры обязаны строго соблюдать правила совершения операций по приему и выдаче валюты из кассы.
При приеме от клиента платежных документов в иностранной валюте кассир должен проверить их подлинность и платежеспособность по имеющимся контрольным материалам, а также полноту и правильность указания реквизитов документов. При отсутствии у кассира соответствующих образцов чеков и контрольных материалов такие чеки к оплате не принимаются. В кассу принимается наличная иностранная валюта, не вызывающая сомнений в ее подлинности и платежеспособности. Поврежденные денежные знаки, ветхие, вызывающие сомнение в платежеспособности кассиром не принимается.
Фальшивые денежные знаки, а также вызывающие сомнение в их подлинности клиенту не возвращаются. Их записывают в отдельный реестр и возвращают в банк с пометкой "Фальшивая" или "Вызывающая сомнение". Клиенту выдается квитанция о том, что принятая валюта является фальшивой или вызывает сомнение, с указанием в квитанции наименования валюты и ее достоинства.
Оплату товаров и услуг разрешается принимать в нескольких видах иностранных валют. Пересчет других видов иностранных валют в доллары осуществляется по рыночному курсу, о котором кассу информирует банк. Таблица пересчета должна быть доступной для посетителей. При расчетах за валюту сдача выдается обычно в валюте платежа. С согласия покупателей сдача может быть выдана в другой свободно конвертируемой валюте. Выдача сдачи в рублях запрещается.
Для обособленного учета наличия и движения наличной иностранной валюте к счету 50 "Касса" открывают соответствующие субсчета. 1. 5 Особенности учета операции по валютному счету
Организации (юридические лица) имеют право открыть валютный счет на территории РФ в любом банке, уполномоченном Центральным банком РФ на проведение операций с иностранными валютами. Обычно банки открывают счета по отдельным видам иностранных валют. Можно открывать счета сразу в нескольких валютах, что позволяет избежать конверсии валюты из одной в другую, осуществляемой за плату по действующему курсу международного валютного рынка на день совершения операции. Возникающие при этом курсовые разницы относятся на счет организации. Для открытия валютного счета организация обязана предоставить в уполномоченный банк следующие документы: 1) справку о постановке на учет в налоговом органе;
2) заявление, содержащее полное и точное наименование предприятия, его юридический адрес, номера телефонов, телекса, телефакса, скрепленное двумя подписями и печатью. В заявлении содержится обязательство клиента соблюдать банковские правила ведения валютного счета. На обороте заявления работник банка фиксирует номер присваиваемого клиенту счета, отражает разрешительные визы; 3) копии учредительных документов (устав, учредительный договор), заверенные в нотариальной конторе или регистрирующим органом;
4) копии документов о регистрации, заверенные также нотариальной конторой или регистрирующим органом; 5) карточку установленной формы с образцами подписей и оттиска печати, заверенную нотариально; 6) справку о регистрации в Пенсионном фонде РФ.
Совместные организации и иностранные фирмы, кроме того, обязаны представить в банк свидетельство о внесении их в реестр предприятий с иностранными инвестициями. После проверки представленных документов юристом и главным бухгалтером банк оформляет распоряжение на открытие счета, копия которого (заверенная банком) дает возможность организации осуществлять операции по валютному счету. На основании проверенных документов банк заключает с клиентом договор о расчетно-кассовом обслуживании, в котором оговариваются тарифы комиссионного вознаграждения за оказываемые банком услуги, сроки принятия банком претензий по списанию или зачислению средств на валютный счет и др. После заключения договора банк открывает клиенту сразу два счета: транзитный валютный счет и текущий валютный счет. Эти счета ведутся параллельно. Валютную выручку, поступающую за экспорт товара, зачисляют сначала на транзитный валютный счет. После обязательной продажи в валютный резерв и на внутреннем валютном рынке остаток валюты зачисляют на текущий валютный счет организации. На валютный счет организации могут быть зачислены в иностранной валюте следующие суммы: переведенные из-за границы через уполномоченный банк в оплату экспортных товаров (работ, услуг) и оставшиеся после обязательной продажи в валютный резерв и на внутреннем валютном рынке;
перечисленные с валютных счетов других владельцев в оплату купленных товаров; купленные владельцем счета на валютный бирже и на валютном аукционе; другие поступления с разрешения уполномоченного банка, Центрального банка РФ или Минфина РФ. Суммы, числящиеся на валютных счетах, по распоряжению владельцев могут быть переведены за границу по экспортно-импортным операциям, перечислены на счета внешнеэкономических организаций для последующего перевода за границу в оплату за импортные товары и на валютные счета других организаций в оплату товаров, использованы на оплату задолженности по кредитам в иностранной валюте, командировочных расходов, банковской комиссии и почтово-телеграфных расходов, для продажи на валютной бирже и на валютных аукционах и на другие цели с разрешения уполномоченного банка, Центрального банка РФ или Минфина РФ. Банк начисляет и выплачивает проценты по валютным счетам в тех валютах, по которым имеет доходы от их размещения на международном валютном рынке. По текущим валютным счетам процентная ставка определяется на основе ставок по однодневным депозитам на международном валютном рынке (исчисляется средняя ставка по видам валюты за истекший квартал и уменьшается на 1, 5%). Организация может осуществлять в уполномоченном банке вклады на 1, 2, 3, 6, 9 и 12 месяцев в зависимости от валюты вклада. По вкладам на депозитных счетах начисляются проценты либо на договорной основе между вкладчиком и банком, либо по ставке, базирующейся на ставках, действовавших на международном банковском рынке. Для обобщения информации о наличии и движении средств в иностранной валюте используют счет 52 "Валютный счет". По дебету этого счета отражают поступление денежных средств на валютные счета организации, по кредиту - списание денежных средств с валютных счетов. Операции по валютным счетам отражают на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов. Суммы, ошибочно отнесенные в дебет или кредит валютных счетов и обнаруженные при проверке выписок банка, отражают на счете 63 "Расчеты по претензиям". Аналитический учет по счету 52 ведут по каждому счету, открытому в учреждениях банков для хранения денежных средств в иностранных валютах. 1. 6 Учет операций по обязательной продаже валютной выручки
Организации независимо от форм собственности осуществляют обязательную продажу 50% валютной выручки от экспорта товаров (работ, услуг) на внутреннем валютном рынке через уполномоченные банки РФ по рыночному курсу рубля. Обязательной продаже не подлежат следующие поступления от нерезидентов: в качестве взносов в уставный капитал (фонд), а также доходы (дивиденды), полученные от участия в капитале; от продажи фондовых ценностей (акций, облигаций), а также доходы (дивиденды) по фондовым ценностям; в виде привлеченных кредитов (депозитов, вкладов), а также суммы, поступающие в погашение предоставленных кредитов (депозитов, вкладов), включая начисленные проценты; в виде пожертвований на благотворительные цели;
от реализации гражданам в установленном Центральном банком РФ порядке товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Обязательной продаже не подлежат также поступившие от резидентов платежи в иностранной валюте, которые производятся за счет средств, оставшихся после обязательной продажи части экспортной выручки, а также средства в иностранной валюте, купленные на внутреннем валютном рынке РФ. Обязательная продажа валюты в размере 50% от валютной выручки осуществляется с транзитного валютного счета. При зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет организации уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня извещает об этом организацию с приложением выписки по транзитному валютному счету. По получении указанного извещения организация поручает уполномоченному банку обязательную продажу валюты и перечисление оставшейся части валютной выручки на текущий валютный счет. Обязательная продажа средств в иностранной валюте в Валютный резерв Центрального банка РФ производится по курсу рубля Центрального банка РФ, действовавшему на момент представления в уполномоченный банк поручения на продажу валюты. По операциям обязательной продажи части валютной выручки осуществляют следующие бухгалтерские записи (см. таблицу 1. 6. 1).
Таблица 1. 6. 1 - бухгалтерские записи, осуществляемые по операциям обязательной продажи части валютной выручки 1) дебет счета 52 "Валютный счет", субсчет 1 "Транзитный валютный счет", кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на общую сумму валютной выручки; 2) дебет счета 48 "Реализация прочих активов",
кредит счета 52 "Валютный счет", субсчет 1 "Транзитный валютный счет" на часть проданной валютной выручки;
3) дебет счета 51 "Расчетный счет", кредит счета 48 "Реализация прочих активов" на рублевый эквивалент проданной валюты;
4) дебет счета 52 "Валютный счет", субсчет 2 "Текущий валютный счет",
кредит счета 52 "Валютный счет", субсчет 1 "Транзитный валютный счет" на часть выручки, зачисленной на текущий счет;
5) дебет счета 48 "Реализация прочих активов", кредит счета 80 "Прибыли и убытки" 6) дебет счета 80, кредит счета 48 списание положительной курсовой разницы от продажи валюты; списание отрицательной курсовой разницы от продажи валюты.
1. 7 Учет операций по покупке-продаже иностранной валюты посредством уполномоченных банков
Операции по покупке и продаже иностранной валюты на внутреннем валютном рынке организации осуществляют через уполномоченные банки. Банки по поручению организации могут продавать иностранную валюту другим организациям, на межбанковском валютном рынке (непосредственно уполномоченному банку или через биржу) или Центральному банку РФ.
Иностранная валюта, купленная организациями - резидентами РФ на внутреннем валютном рынке, зачисляется в полном объеме на их текущие валютные счета в уполномоченных банках. Уполномоченные банки осуществляют валютные операции, связанные с движением капитала, по поручению организации только при наличии у последних разрешений (лицензий) Центрального банка РФ на проведение этих операций. По операциям покупки-продажи иностранной валюты через уполномоченные банки осуществляют следующие бухгалтерские записи (см. таблицы 1. 7. 1 и 1. 7. 2).
Таблица 1. 7. 1 - бухгалтерские записи, осуществляемые по операциям покупки иностранной валюты через уполномоченные банки
1) дебет счета 76 "Расчеты с разны- ми дебиторами и кредиторами", кредит счета 51 "Расчетный счет" на сумму поручения на покупку иностранной валюты;
2) дебет счета 26 "Общехозяйст- венные расходы" и других сче тов, кредит счета 51 "Расчетный счет" на сумму расходов, связанных с покупкой иностранной валюты;
3) дебет счета 52 "Валютный счет", субсчет 2 "Текущий валютный счет",
кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на сумму купленной иностранной валюты;
4) дебет счета 81 "Использование прибыли", кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
на сумму превышения курса покупки над курсом Центрального банка РФ.
Таблица 1. 7. 2 - бухгалтерские записи, осуществляемые по операциям продажи иностранной валюты через уполномоченные банки
1) дебет счета 57 "Переводы в пути", подлежащей продаже; кредит счета 52 "Валютный счет" на стоимость иностранной валюты, 2) дебет счета 48 "Реализация прочих активов", кредит счета 51 "Расчетный счет" и др. на расходы, связанные с продажей иностранной валюты;
3) дебет счета 51 "Расчетный счет", кредит счета 48 "Реализация прочих активов" на сумму выручки за проданную иностранную валюту; 4) дебет счета 48 "Реализация прочих активов", кредит счета 57 "Переводы в пути" на стоимость проданной иностранной валюты; 5) дебет счета 48, кредит счета 80
списывается прибыль, полученная от реализации иностранной валюты; 6) дебет счета 80, кредит счета 48
списывается убыток, полученной от реализации иностранной валюты; 7) дебет счета 52 "Валютный счет",
кредит счета 80 "Прибыли и убытки" или 83 "Доходы будущих периодов"
списывается положительная курсовая и разница, возникшая в результате пересчета средств на счете 52 по курсу Центрального банка РФ на день продажи; 8) дебет счета 80 или 83, кредит счета 52
списывается отрицательная курсовая разница в результате пересчета средств на счете 52 по курсу Центрального банка РФ на день продажи. 1. 8 Учет экспортных операций
Порядок учета экспортных операций зависит от порядка реализации товаров (непосредственно самой организацией-изготовителем или через посредническую внешнеэкономическую организацию), а также от порядка оплаты за реализуемые товары.
При реализации товаров организацией-изготовителем в учете отражают все хозяйственные операции по реализации продукции, начиная от определения затрат на маркетинговые исследования до установления цены за реализуемый товар. При реализации продукции через внешнеэкономическую организацию наиболее важным представляется установление размера комиссионного вознаграждения (бонуса) за услуги внешнеэкономической организации. Оплата экспортных товаров может осуществляться за наличные, в счет государственного кредита РФ, представленного стране иностранного покупателя, на условиях коммерческого кредита, в виде бартерной сделки. Экспорт может производиться также в счет оказания помощи.
Основными документами по экспорту товаров являются: контракт на поставку товаров, паспорт сделки, грузовая таможенная декларация, учетные карточки, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные и др.
Паспорт сделки составляется организацией-экспортером в двух экземплярах и передается для проверки и подписания в уполномоченный банк. В паспорте указывается информация, необходимая банку для осуществления валютного контроля за поступлением выручки по соответствующему контракту. После подписания банком один экземпляр паспорта возвращается организации. Копия паспорта вместе с грузовой таможенной декларацией направляется организацией в таможню до предъявления товара к таможенному оформлению. При поступлении экспортного товара таможня сверяет данные паспорта сделки и таможенной декларации и ставит на них личную номерную печать. Копию таможенной декларации передают экспортеру. В течение 10 дней со дня выпуска товара из таможни копию таможенной декларации передают в уполномоченный банк.
На основании данных таможенных деклараций, поступающих от таможен, государственный таможенный орган составляет учетные карточки, содержащие сведения по произведенным отгрузкам экспортных товаров. Эти карточки по товарам группируют в реестры, которые направляются в соответствующие банки. В течение 3 дней банки представляют экспортерам ксерокопии реестров и учетных карточек. Аналитический учет экспортных товаров осуществляется организацией по партиям в разрезе стран и контрактов. Под учетной партией обычно понимают однородные товары, отфактурованные одним счетом, отправленные по одним или нескольким транспортным документам в одном направлении. Если не представляется возможность сохранить первоначальную партию, устанавливают новую учетную партию по этапам движения товаров. В этом случае в учете открывают новые аналитические счета. На стоимость отгруженных товаров организация выписывает счет по контрактной стоимости обычно с отсрочкой платежа. Синтетический учет экспортных операций осуществляется с применением субсчетов первого и второго порядков. Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров осуществляют либо на счете 45 "Товары отгруженные", либо на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Счет 45 используют для учета отгруженной продукции независимо от выбранного варианта учета реализации в случаях, когда договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, использования и распоряжения отгруженной продукцией и риска ее случайной гибели от организации к покупателю. К счету 45 открывают субсчета: 12 "Экспортные товары по прямым поставкам"; 13 "Экспортные товары в пути в СНГ"; 14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ"; 15 "Экспортные товары в пути за границу";
16 "Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей"; 17 "Экспортные товары, снятые с экспорта"; 18 "Экспортные товары отгруженные, но неотфактурованные".
Применение указанных субсчетов обеспечивает контроль за продвижением товаров к покупателю и определение сроков их кредитования. Субсчет 45-12 применяют в тех случаях, когда поставки товаров осуществляют в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов. В этом случае товар сразу списывают на реализацию (дебет счета 45, субсчет 12, кредит счета 40 "Готовая продукция"; дебет счета 46, субсчет 1 "Реализация продукции (работ, услуг)", кредит счета 45, субсчет 12). На субсчете 45-13 отражают отгрузку товаров на выходные станции стран СНГ. В портах и пограничных станциях осуществляют перегрузку товаров и переоформление документации. На субсчете 45-14 учитывают наличие товаров в выходных пунктах из СНГ для последующей транспортировки иностранному покупателю (дебет счета 45, субсчет 14, кредит счета 45, субсчет 13). На субсчет 45-15 товары списывают со счета 45, субсчет 14.
На субсчете 45-16 учитывают товары, поступившие в переработку и на комиссию за границей, а также товары, отправленные на выставки, ярмарки, на доработку с возвратом или последующей реализацией (дебет счета 45, субсчет 16, кредит счета 45, субсчет 15). На счете 45 отгруженные товары учитывают до момента оплаты (дебет счета 52, кредит счета 46). После этого их списывают со счета 45 в дебет счета 46. При реализации товаров по методу "отгрузки" применяют счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (дебет счета 62, кредит счета 46). Отгруженные товары списывают со счета 40 "Готовая продукция" в дебет счета 46. При осуществлении экспортных операций через внешнеторговую организацию последняя завозит экспортируемые товары на свои склады и затем реализует их. Возможен и другой вариант: поставщик сам отгружает товар иностранному покупателю, выписывает в его адрес копию счета от имени посредника и направляет в его адрес отгрузочные документы. Посредник акцептует поступившие документы и уже от своего имени выставляет платежные документы иностранному покупателю. Посредник может нести дополнительные расходы (по страхованию груза и др. ), которые подлежат возмещению экспортерами. Экспортная выручка поступает на транзитный валютный счет.
Из выручки-брутто могут оплачиваться накладные расходы по экспорту в инвалюте (расходы по перевозке, перевалке, хранению на складах за границей, естественной убыли и др. ). Вычитая указанные накладные расходы из выручки-брутто, определяют чистую выручку (выручку-нетто). Продаже по курсу валютной биржи подлежит 50% чистой выручки. Остальную часть чистой выручки зачисляют на текущий валютный счет организации с кредита транзитного валютного счета. 1. 9 Учет импортных операций
Порядок учета импортных операций зависит от выбранной формы расчетов с иностранными поставщиками (инкассо, аккредитив, открытый счет и др. ), условий поставки, содержания учетных партий. Содержание учетных партий определяется видом товара и способом доставки. При импорте сырья, продовольствия и других товаров массового производства морским путем за учетную единицу принимают судно, товар, коносамент, а при доставке железнодорожным транспортом - вагон, эшелон.
По импорте машин и оборудования, доставляемых морским путем, учетной единицей являются судно, заказ, транс, коносамент, а перевозимых железнодорожным транспортом - вагон, заказ, транс, международная железнодорожная накладная. Если по условиям контракта поставщик выписывает счет покупателю на каждую транспортную партию, учетной единицей считается партия, оформленная одним счетом. Поступающие импортные товары принимают на учет по полной импортной стоимости. Она включает в себя контрактную цену товара и накладные расходы, оплаченные в иностранной валюте (обычно за границей) и в рублях.
К накладным расходам в иностранной валюте относят расходы по перевозке, перевалке, страхованию груза, хранению на складах, естественную убыль в пределах установленных норм, брокерские и комиссионные, таможенные сборы в инвалюте в размере 0, 05% таможенной стоимости товара. Накладные расходы в рублях состоят из расходов по перевозке, перевалке, хранению, естественной убыли в пределах норм, пошлины, акцизов и таможенных сборов в рублях в размере 0, 1% таможенной стоимости товара. Таможенная стоимость товара состоит из контрактной стоимости и накладных расходов в инвалюте, оплаченных за границей.
На таможне импортер платит по товару НДС в размере 10% или 20% облагаемой базы, состоящей из таможенной стоимости товара, таможенной пошлины и акциза по товару. Для оплаты таможенных платежей импортер должен заранее перечислить на счет таможенного органа необходимую сумму средств (до момента пересечения товарами таможенной границы, но не позднее 10 дней до предполагаемого дня поступления товаров на таможню).
Контрактная цена на товары зависит от условий поставки. Например, при поставке товаров на условиях "СИФ" или "Франко-граница страны покупателя" накладные расходы оплачиваются самим поставщиком и включаются им в контрактную цену товара. При отправке товара на условиях "Фоб" в цену товара включаются расходы поставщика по транспортировке товара до порта отправления и расходы по погрузке на борт судна. Для синтетического учета импортных товаров используют счета 41 "Товары", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 43 "Коммерческие расходы" и др. На счете 41 "Товары" учет осуществляется по субсчетам: 31 "Импортные товары в пути за границей";
32 "Импортные товары на складах и в переработке за границей"; 33 "Импортные товары в портах и на складах СНГ"; 34 "Импортные товары в пути в СНГ"; 35 "Импортные товары по прямым поставкам".
К счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" также открываются субсчета для учета расчетов: с поставщиками СНГ экспортных товаров, работ, услуг (1); с иностранными поставщиками импортных товаров (2) с поставщиками по акцептованным счетам (11); с поставщиками по неотфактурованным поставкам (12); с иностранными поставщиками по акцептованным счетам (21); иностранными поставщиками по неотфактурованным поставкам (22); с иностранными поставщиками по гарантийным суммам (23); с иностранными поставщиками по поставкам в счет специальных соглашений (24); с иностранными поставщиками по коммерческому кредиту (25). На субсчетах 13 и 23 учитывают векселя (траты), выданные в иностранной валюте. Прямые накладные расходы учитывают на счете 43, субсчетах: 6 "Накладные расходы по импорту в иностранной валюте";
7 "Накладные расходы по импорту в рублях". Косвенные накладные расходы отражают на счете 43, субсчет 8 "Общеторговые накладные расходы по импорту". ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ Остаток средств на счетах предприятия “N” (на начало февраля текущего года). Наименование счета Номер счета Сумма тыс. руб. 1. “Товары отгруженные” 45 485 2. “Материалы” 10 7 “Расчеты с покупателями и заказчиками” 62 596 “Расчеты с разными потребителями” 76 590 “Расчетный счет” 51 1060 “Валютный счет” 52 400 “Касса” 50 1640 “Товары” 41 100 “Расчеты с бюджетом” 68 190 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” 60 1418 “Переводы в пути” 57 200 “Коммерческие расходы” 43 10 “Реализация продукции” 46 650 “Реализация прочих активов” 48 460 “Прибыли и убытки” 80 1100 “Готовая продукция” 40 100
На основе остатка средств на счетах, составим баланс предприятия на 1 февраля текущего года. Баланс предприятия “N” на 1 февраля текущего года. АКТИВ ПАССИВ Сумма Тыс. руб. Сумма Тыс. руб. Запасы, в том числе: -товары отгруженные -сырье, материалы и другие аналогичные ценности -готовая продукция и товары для перепродажи Дебиторская задолженность, в том числе: -покупатели и заказчики Денежные средства, в том числе: -касса - расчетные счета - валютные счета - прочие денежные средства 4. “Коммерческие расходы” 485 7 700 596 1640 1060 400 200 10 Кредиторская задолженность, в том числе: -задолженность перед бюджетом - поставщики и подрядчики “Расчеты с потребителями” “Реализация продукции” “Реализация прочих активов “Прибыли и убытки” 790 1418 590 650 460 1190 БАЛАНС 5098 БАЛАНС 5098
За февраль были совершены следующие хозяйственные операции: Отправлена продукция иностранному покупателю по производственной себестоимости на сумму 505 тыс. руб.
Предъявлен счет иностранному покупателю за отгруженную продукцию на сумму 525 тыс. руб. Оплачены накладные расходы в валюте на сумму 80 тыс. руб.
Отражена задолженность бюджету (таможне) на дату представления для оформления грузовой таможенной декларации на сумму 75 тыс. руб. Уплачена задолженность бюджету на сумму 80 тыс. руб. Отражена курсовая разница по расчетам с бюджетом. Поступила выручка в $ USA на сумму 725 тыс. руб.
Списана отгруженная продукция по производственной себестоимости на сумму 409, 2 тыс. руб. Отражена прибыль от экспорта. Депонирована часть валюты (50%) для обязательной продажи. Оплачены комиссионные банку на сумму 3 тыс. руб.
Отражен рублевый эквивалент проданной части валютной выручки на сумму по курсу 1$ =27, 78 руб. Поступила в кассу с валютного счета сумма=200 тыс. руб.
Оплачены накладные расходы по доставке материалов на сумму 3, 75 тыс. руб. Перечислена на счет таможни в качестве обеспечения таможенных платежей и НДС сумма=5 тыс. руб.
Оплачен счет-фактура иностранного поставщика на сумму 1 тыс. руб. Списан прибывший товар от иностранного поставщика на сумму 50 тыс. руб. Оприходован импортный товар по полной импортной стоимости на сумму 50 тыс. руб.
Перечислена оставшаяся часть валютной выручки на текущий расчетный счет, сумма= на сумму 50 тыс. руб. Откроем синтетические счета по каждой из операций: Журнал хозяйственных операций предприятия “N” за февраль N Содержание операции Д К $ тыс. рубли тыс. Курс $ 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19
Отправлена продукция иностранному покупателю по производственной себестоимости Предъявлен счет иностранному покупателю за отгруженную продукцию Оплачены накладные расходы в валюте
Отражена задолженность бюджету (таможне) на дату представления для оформления грузовой таможенной декларации Уплачена задолженность бюджету Отражена курсовая разница по расчетам с бюджетом Поступила выручка в $ USA Списывается себестоимость реализованной продукции Отражена прибыль от экспорта Депонирована часть валюты (50%) для обязательной продажи Оплачены комиссионные банку
Отражен рублевый эквивалент проданной части валютной выручки Поступили в кассу с валютного счета Оплачены накладные расходы по доставке материалов
Перечислена на счет таможни в качестве обеспечения таможенных платежей и НДС Оплачен счет-фактура иностранного поставщика Списан прибывший товар от иностранного поставщика Оприходован импортный товар по полной импортной стоимости
Перечислена оставшаяся часть валютной выручки на текущий расчетный счет 45. 1 45. 1 43. 2 43 68. 2 80 52. 1 46 46 57 48 51 50. 2 10 76. 1 60. 2 46. 1 41 51 40. 1 46. 1 52. 1 68. 2 52. 2 68. 2 45. 1 45 80 52. 1 52. 2 48 52. 2 60 52 52 41. 3 46. 1 52. 1 18. 23 18. 95 2. 9 2. 7 2. 9 26. 13 14. 74 13. 06 0. 13 12. 95 7. 2 0. 13 0. 18 0. 036 1. 8 1. 79 1. 79 505 525 80 75 80 5 725 402, 2 315, 8 362. 5 3 359, 75 200 3, 75 5 1 50 50 50 27, 70 27, 70 27, 73 27, 72 27, 73 27, 75 27, 76 27, 76 27, 75 27, 78 27, 77 27, 76 27, 80 27, 77 27, 85 27, 87 27, 87 45 62 Сальдо нач. 485 Сальдо нач. 596 409, 2 752 505 525 725 1 525 Сальдо кн. 397 Сальдо кн. 380, 8 43 68 52 Сальдо нач. 10 Сальдо нач. 290 Сальдо нач. 400 80 80 80 75 75 725 Сальдо кн. 165 5 80 Сальдо кн. 290 362, 5 3 200 5 1 50 Сальдо кн. 343, 5 46 57 48
Сальдо нач. 650 Сальдо нач. 200 Сальдо нач. 460 525 362, 5 3 409, 2 Сальдо кн. 562, 5 359, 75 315, 8 50 Сальдо кн. 816, 75 50 Сальдо кн. 400 51 50 Сальдо нач. 1060 Сальдо нач. 1640 50 200 359, 75 Сальдо кн. 1840 50 Сальдо кн. 1419, 75 10 76 60
Сальдо нач. 7 Сальдо нач. 590 Сальдо нач. 1418 3, 75 5 3, 75 Сальдо кн. 10, 75 Сальдо кн. 585 1 Сальдо кн. 1420, 75 41 80 40 Сальдо нач. 100 Сальдо нач. 1190 Сальдо нач. 100 50 5 505 50 315, 8 Сальдо кн. 405 Сальдо кн. 100 50 Сальдо кн. 1550, 8
Составим оборотную ведомость предприятия за февраль текущего года по синтетическим счетам:
Оборотная ведомость предприятия ”N” за февраль по синтетическим счетам № счета Сальдо на 1 февраля Обороты за февраль Сальдо на 1 марта Д К Д К Д К 45 485 ----- 1515 1434, 2 380, 8 ----- 62 596 ----- 526 725 397 ----- 43 10 ----- 155 ----- 165 ----- 68 ----- 290 80 870 ----- 790 52 400 ----- 725 779, 5 343, 5 ----- 46 ----- 650 775 575 ----- 400 48 ----- 460 3 359, 75 ----- 816, 75 51 1060 ----- 1469, 75 50 1419, 75 ----- 50 1640 ----- 200 ----- 1840 ----- 10 7 ----- 3, 75 ----- 10, 75 ----- 76 ----- 590 5 ----- ----- 585 60 ----- 1418 1 3, 75 ----- 1420, 75 41 100 ----- 50 50 100 ----- 80 ----- 1190 5 365, 8 ----- 1550, 8 57 200 ----- 362, 5 ----- 562, 5 ----- 40 100 ----- 100 505 95 ----- Баланс 5098 5098 5718 5718 5314, 3 5314, 3 Составим баланс предприятия на начало марта: Баланс предприятия “N” на 1 марта текущего года. АКТИВ ПАССИВ Сумма тыс. руб. Сумма тыс. руб. Запасы, в том числе: -товары отгруженные -сырье, материалы и другие аналогичные ценности -готовая продукция и товары для перепродажи Дебиторская задолженность, в том числе: -покупатели и заказчики Денежные средства, в том числе: -касса - расчетные счета - валютные счета - прочие денежные средства 4. “Коммерческие расходы” 380, 8 10, 75 195 397 1840 1419, 75 343, 5 562, 5 165 Кредиторская задолженность, в том числе: -задолженность перед бюджетом - поставщики и подрядчики “Расчеты с потребителями” “Реализация продукции” “Реализация прочих активов “Прибыли и убытки” 790 1420, 75 585 393, 5 816, 75 1550, 8 БАЛАНС 5314, 3 БАЛАНС 5314, 3 ИСПОЛЬЗУЕМАЯ ЛИТЕРАТУРА
Макарьева В. И. Учёт в условиях рынка. - М. : Финансы и статистика, 1993. Козлова Е. П. и др. Бухгалтерский учёт. - М. : Финансы и статистика, 1994. 3. Новый план счетов бухгалтерского учёта. - М. : Инфра-М, 1994. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учёт. - М. : Инфра-М, 1997. Кирьянова З. В. Теория бухгалтерского учета. - М. : Финансы и статистика , 1995.
Энтони Роберт, Джеймс Рис. Учет: ситуации и примеры - М. : Финансы и статистика, 1993.
Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл. Принципы бухгалтерского учета - М. : Финансы и статистика, 1994.