Історичний процес становлення бухгалтерської професії

14

Контрольна робота

з дисципліни: "Історія бухгалтерського обліку"

Зміст контрольної роботи

• 2. Історичний процес становлення бухгалтерської професії
• 2.1 Становлення професійних організацій
• 2.2 Становлення професійних організацій в окремих країнах
• 2.3 Сучасний бухгалтер та його місце в світі
• Список літератури

1. Лука Пачолі і сучасність

Пачолі Лука - математик зі світовим імям, людина універсальних знань, учень Пьєро делла Франческа і Леона Баттіста Альберті, друг і вчитель Леонардо да Вінчі, народився у 1445 році в італійському місті Борго Сан-Сеполькро. Основним у творчому надбанні Л. Пачолі є теоретичний опис подвійного запису.

До девятнадцяти років Л. Пачолі працював і вчився в майстерні художника Пьєро делла Франческа, а потім залишив вчителя і переїхав до Венеції - однієї з столиць культурного світу того часу. У Венеції він виховував трьох синів багатого купця Антоніо де Ромпіазі, а також відвідував публічні лекції Доменіко Брагадіно - видатного математика того часу і допомагав батькові своїх учнів вести конторські книги, набуваючи перших навичок у бухгалтерії.

В 1470 р. Лука Пачолі написав свою першу книгу - посібник комерційної арифметики, призначену для його вихованців. У цьому ж році він завершив карєру вихователя і виїхав до Риму.

У 1475 р. Л. Пачолі постригся в ченці, щоб повністю присвятити себе науці.

Чернецтво ввело Л. Пачолі до певного культурного середовища, дало необхідний час для наукової роботи, забезпечило достатніми коштами і матеріальними засобами, підкорило церковній, а не світській юрисдикції. У жовтні 1477 р. Л. Пачолі отримав професуру в університеті Перуджі, а вже в листопаді прочитав свої перші лекції. Там він написав свою другу книгу з математики. Л. Пачолі почав свою працю 12 грудня 1477 року та закінчив її 29 квітня 1478 p., присвятивши юнакам Перуджі та підписавши її: брат Лука з Борго. Протягом восьми років Лука займався філософією, теологією, математикою. Виконуючи орденські обовязки, він відвідував різні міста Італії, найчастіше їздив до Флоренції - найкультурнішого міста старого світу та Царі - головного міста Далматії, де і написав свою третю працю з математики.

Вивчення багатьох предметів не пройшло марно, і у 1486 р. Л. Пачолі став магістром священної теології. В грудні 1487 р. його знову запросили до Перуджі, а через декілька днів він вступив на кафедру, де поєднував педагогічну діяльність з науковою роботою. Тут вчений написав енциклопедичну працю з математики. Його велика, плідна і багаторічна праця вийшла у світ 10-го листопада 1494 р. у Венеції і мала назву "Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita" - "Сума арифметики, геометрії, вчення про пропорції і відношення". В квітні 1488 р.Л. Пачолі призначили на посаду єпископа в штаті Пьєро Валлетарі, і він переїхав до Риму.

У 1496 році він, за запрошенням Людовика Сфорца, зайняв кафедру математики у новоствореному університеті Мілану. Не обмежуючись професорською діяльністю, Л. Пачолі продовжував свої наукові праці та, з огляду на величезний успіх, який мали всі його публічні лекції про Евкліда, успішно переклав твори цього автора італійською мовою.

Склавши заповіт 21 листопада 1511 р. у м. Борго Сан-Сеполькро, Лука Пачолі вважав, що зробив вже все. Однак в 1514 р. на папський престол став Лев X, який забажав оточити себе кращими людьми епохи, і Луку Пачолі призначили лектором математичних дисциплін в Римській Академії. Але в кінці цього року в списку лекторів він вже не значився. Припускають, що Лука Пачолі помер в 1515 р. і похований на цвинтарі м. Борго Сан-Сеполькро. Нещодавно японські дослідники виявили, що Л. Пачолі помер 19-го червня 1517 року.

Після смерті видатний вчений залишив великий спадок, який вміщено в одній праці під назвою "Трактат про рахунки і записи", яка головним чином була присвячена математиці і, водночас, містила цілий розділ про подвійну бухгалтерію. Це була перша публікація з облікової тематики. Книга розкриває зміст бухгалтерських записів, а їх пояснення доцільні та актуальні й для наших днів, хоча були викладені понад 500 років тому.

Л. Пачолі зробив опис однієї з перших форм рахівництва, яка отримала в теорії назву старої італійської або венеціанської. її сутність полягає у трьохрівневій організації обліку. Для кожного рівня Л. Пачолі виділяв окремий регістр-книгу.

"Трактат про рахунки і записи" складався з 36 невеликих за обсягом глав і поділявся на дві частини. Першу з них автор називав "Інвентарем", а другу - "Диспозицією". В останній докладно описані три найголовніші купецькі книги, які є основними реєстрами "венеціанського способу" рахівництва.

Найбільш значну, третю частину книги, Лука Пачолі назвав "Зошитом", який охоплював всі рахунки, однак поділу на аналітичні та синтетичні рахунки тут ще не було. На певну дату виводились залишки по рахунках, що служили підставою для складання балансу, під яким "розуміли складений в довжину папір, на якому перераховані з правого боку всі довірителі, а з лівого - всі боржники..."

В Трактаті автор не надав чіткої класифікації рахунків, однак вже відмічав певне їх групування. Насамперед вчений створював групу рахунків для обліку грошей, речей, товарів і розрахунків, а також капіталу, тобто всього того, що відображається в інвентарі. Далі дається група результативних рахунків, куди відносяться і витрати на товари, і домашні витрати купця, і рахунок доходів та втрат. Л. Пачолі розкривав результативні рахунки лише записами в Головній книзі, не вносячи їх до Журналу, що позбавляло необхідної тотожності підсумків хронологічного і систематичного записів.

Історики відмічають пять найголовніших моментів, які Лука вніс до справи розвитку бухгалтерського обліку.

Теоретичне обгрунтування подвійного запису. Л. Пачолі - перший, хто спробував пояснити поняття "дебет" і "кредит", хоча сам їх не вживав.

Він створив персоналістичну модель обліку і тим самим заклав основи для його юридичного тлумачення, яке пізніше знайшло своє відображення в знаменитих працях Е. Дегранжа і Дж. Чербоні. Відомий французький бухгалтер П. Гарньє назве свою книгу "Облік - алгебра права", в якій принцип подвійного запису пояснить, виходячи з причинно-наслідкових звязків (кредит - причина, дебет - наслідок). Персоналістична модель виявилась настільки вдалою, що нею зацікавились і використовували у своїх геніальних працях К. Маркс і Ф. Енгельс при поясненні подвійного запису.

Персоналістична модель призводила до неможливості самостійного розгляду таких абстрактних бухгалтерських категорій, як дебет і кредит. Цим були створені умови для виділення бухгалтерського обліку в окрему науку.

Лука Пачолі розглядав бухгалтерський облік як самостійний метод, що базується на застосуванні подвійного запису і використовується для відображення господарських процесів, які відбувались на окремому підприємстві та за його межами. Таке тлумачення відрізнялось від праці Б. Котрулі, який вважав, що обєктом бухгалтерського обліку є окреме підприємство.

Подвійний запис на рахунках трактується як система (план) обліку, яка не може бути постійною і залежить від мети, яку переслідує адміністрація.

Л. Пачолі - перший, хто ввів в бухгалтерський облік моделювання, що базувалось на комбінаториці. Це давало можливість побудувати загальну модель, в межах якої будь-який обліковий факт пояснюється як окремий випадок.

Саме завдяки праці Луки Пачолі в літературі проста патримоніальна бухгалтерія, після того як до складу її показників - рахунків - були введені рахунки власних засобів, стала замкнутою диграфічною системою. На практиці це знайшло застосовування вже у XIII ст.

Праця видатного вченого-бухгалтера зі світовим імям мала широке розповсюдження в Європі, що принесло автору славу як творцю подвійної бухгалтерії. Точна копія книги була перевидана в Італії в 1539 і 1558 pp. В 1543 р. у Фландрії книга Л. Пачолі була перероблена Яном Імпеном та перекладена в Англії в 1543 і 1547 pp. В 1783 р. в Росії Трактат у переробці Я. Імпіна був виданий під назвою "Ключ коммерции", а переклад самої праці Л. Пачолі був надрукований в 1893 р.

З переходом суспільства від феодальної системи до мануфактурної, а потім і до промислового виробництва, облік набував, нових якостей.

Розширювалась і ускладнювалась сфера підприємництва, в результаті чого і в обліку зявились нові функціональні можливості, покликані сприяти плануванню та контролю, виникали нові вимоги державних установ і, у відповідь на це, удосконалилися стандарти обліку та звітності. Але основи обліку, закладені Лукою Пачолі, залишаться вічними.

2. Історичний процес становлення бухгалтерської професії

2.1 Становлення професійних організацій

Для підвищення престижу і авторитету своєї професії люди ще з давніх-давен створювали обєднання, метою яких був обмін досвідом, навчання майбутніх спеціалістів, захист "власної справи" від авантюристів, а також реалізація своїх прав і покращання матеріальних умов праці. Високі вимоги до професії, підвищення відповідальності за наслідки, які спричинила подана інформація та необхідність її уніфікації, виступили ще одним важливим мотивом при створенні професійних обєднань.

Слід відмітити, що час виникнення професійних інститутів та обєднань бухгалтерів в різних країнах співпадає в більшості випадків з сильним розвитком торгівлі тієї чи іншої держави, внаслідок розширення з різних причин географічного положення даної держави.

Перше професійне обєднання - Collegio dei Raxonati - було створене в 1581 р. в італійському місці Венеція. В тому ж столітті рахівниками м. Мілан було створено товариство, метою діяльності якого стало встановлення єдиного тарифу заробітної плати для осіб облікової професії. Це було великим досягненням, адже рахівникам не встановлювали заробітну плату: вони самостійно визначали її розмір.

Наукові організації, що займались теорією і практикою обліку, вперше виникли в Італії. Академічні товариства, зокрема, італійські, були тими науковими центрами, де відшліфовувались окремі ідеї теорії і практики рахівництва, набували завершеної форми і кінцевого вираження окремі вчення теоретичного рахівництва.

На XIX ст. - період, протягом якого рахівництво набуло завершеної наукової розробки, що стала результатом праць окремих авторів і колективної праці тих чи інших організацій, які займались вирішенням теоретичних та практичних проблем рахівництва, - припадає період пожвавлення діяльності професійних організацій.11-го липня 1813 р. Приватне товариство болонських рахівників було перетворено на Болонську Академію любителів облікових знань, яка проіснувала до 1860 p., а згодом була перетворена на офіційну Академію рахівників. В 1869 р. подібна Академія була заснована в Мілані, в 1879 р. - у Флоренції, в 1885 р. - у Римі, в 1886 р. - у Комо, в 1894 р. - в Турині.

Робота окремих організацій, які здійснили значний внесок в розвиток теорії і практики бухгалтерської науки, була досить цікавою.

2.2 Становлення професійних організацій в окремих країнах

В Австралії існують дві професійні бухгалтерські організації: Інститут присяжних бухгалтерів Австралії (ІСАА - Австралійський фонд) і Австралійське товариство дипломованих бухгалтерів-практиків (ASCPA).

На Австралійський фонд покладались наступні функції:

розробка проектів стандартів;

зясування громадської думки з приводу їх впровадження;

внесення змін і поступового доведення їх до затвердження в якості стандартів бухгалтерського обліку.

На початку 80-х років XX ст. стало очевидним, що бухгалтерам не вистачає дієвих механізмів, які б примусили фірми виконувати вимоги щодо розкриття фактів та причин значного відхилення від стандартів.

В результаті бухгалтери звернулися до уряду з вимогами надати обліковим стандартам силу закону. Уряд погодився, але перед тим висловив бажання впевнитись, що при цьому будуть повністю дотримані громадські інтереси. В 1984 р. було організовано Спостережну раду з розробки стандартів бухгалтерського обліку (ASRB), на яку покладались контрольні функції.

В 1990 р. Спостережну раду з розробки стандартів бухгалтерського обліку було перетворено на Австралійську раду з розробки стандартів бухгалтерського обліку (AASB), яка стала основним органом з розробки стандартів в Австралії.

В 1991 р. Австралійська рада з розробки стандартів бухгалтерського обліку створила нову незалежну структуру встановлення стандартів.

Управління всією системою регулювання компанією і цінними паперами знаходиться в компетенції Австралійської комісії з цінних паперів (ASC). Відповідно стандарти, що затверджуються Австралійською радою з розробки стандартів бухгалтерського обліку, вводяться в дію даною комісією з цінних паперів. Австралійська комісія з цінних паперів може притягнути до відповідальності компанії, які не виконують затверджені норми.

У Австрії та Німеччині, що наприкінці XIX ст. входили до складу Австро-Угорської імперії, правильно оформлені торгові книги, як і в інших державах, виступали незаперечним доказом розрахунків, що на них грунтувалися. Надаючи цим книгам такого великого значення при розгляді торговельних справ, законодавство цих країн не забуло і про осіб, яким воно могло б довірити перевірку та пояснення записів, що в них знаходилися. Такими тлумачами купецьких книг виступили присяжні ревізори торговельних книг, які носили назву Biicherrevisoren. Контингент цих осіб складався з досвідчених бухгалтерів та викладачів рахівництва, затверджених в своєму званні судом після подання старшини купецтва або торгових камер.

Присяжні ревізори не служили у приватних або громадських установах: вони були судовими чинами, відповідальними лише перед законом.

У Австрії рахівництво здавна було предметом університетського викладання. Австро-угорські та німецькі бухгалтери відігравали у своїх країнах не меншу роль, ніж їх колеги у Великобританії. Бухгалтери великих торговельних підприємств зазвичай мали добру освіту. У більшості випадків вони закінчували спеціальний навчальний заклад або пройшли не менше 6 класів гімназії або реального училища та володіли, крім рідної, якою-небудь іноземною мовою. Відсутність у Великобританії та Німеччині особливого інституту бухгалтерів пояснювалася наявністю цілого ряду різних спілок та ферейнів, які переслідували однорідні з названим інститутом цілі - зростання морального та розумового розвитку своїх членів. Крім того, в Австро-Угорщині, як і у Франції, з 14 травня 1870 р. рахівництво отримали змогу викладати лише особи, які склали спеціальний іспит в комісіях, призначених урядом.

У Великобританії професія бухгалтера виникла в Единбурзі у 1853 р. з утворенням Спілки бухгалтерів Единбургу (Society of Accountants in Edinburg) зареєстрованої в жовтні 1854 p. Незабаром аналогічна організація зявилась в Глазго - Інститут бухгалтерів і актуаріїв Глазго (The Institute of Accountants and Actuaries in Glasgow), зареєстрований в травні 1855 p.; згодом - в Лондоні (1870), в Ліверпулі (1871), в Манчестері. У XIX ст. Великобританії професія рахівників як службового персоналу нормована не була, натомість широкий розвиток отримала професія публічних рахівників.

На початку XX ст. стан бухгалтерського обліку різко відрізнявся від того, що склався до теперішнього часу, зокрема, щодо його організаційно-правової структури. Хоча професійні організації бухгалтерів вже існували, в Великобританії (як і в США) вони були не чисельні та невпливові.

На початку XX ст. у Великобританії не було теоретиків в сфері обліку і як предмет в університетах його не викладали.

На сучасному етапі у Великобританії існують шість бухгалтерських організацій:

Інститут присяжних бухгалтерів Англії та Уельсу (ICAEW);

Інститут присяжних бухгалтерів Шотландії (ICAS);

Інститут присяжних бухгалтерів Ірландії (ІСАІ);

Асоціація присяжних бухгалтерів Великобританії (АССА);

Інститут присяжних бухгалтерів з управлінського обліку (СІМА);

Інститут присяжних бухгалтерів державних фінансових організацій (CIPFA).

На сьогоднішній день Міністерством торгівлі Великобританії аудиторами визнаються тільки члени перших чотирьох бухгалтерських організацій.

В Канаді нормативні положення про методи бухгалтерського обліку встановлюються бухгалтерськими спілками. В кожній з десяти провінцій існує власний інститут присяжних бухгалтерів; члени цих інститутів складають Канадський інститут присяжних бухгалтерів (СІСА) - провідну організацію на рівні Співдружності.

На сьогоднішній день в Новій Зеландії існує єдина національна професійна бухгалтерська організація - Товариство бухгалтерів Нової Зеландії (NZSA) (далі - ТБНЗ), заснована Актом Парламенту у 1958 р.

В Росії першим бухгалтерським обєднанням можна вважати створену в м. Санкт-Петербург у 1887 р. "Артель счетоводов".

В кінці XIX ст. стало цілком очевидним, що реалії економічного життя вимагають підвищення уваги суспільства та, насамперед, владних структур царської Росії до регламентації діяльності службового персоналу торгівлі та промисловості і бухгалтерів зокрема. З огляду на різного роду обмеження в законі прав бухгалтера, промисловість, що швидко розвивалася, та саме життя вимагали нормування цих прав. Ті відомства та установи, яким безпосередньо доводилося мати справу із бухгалтерським середовищем, постійно натикалися на нові і нові проблеми, які не могли бути вирішені в межах застарілих законів.

Наприкінці 1891 - початку 1892 р. була зроблено першу спробу організувати в Росії Інститут присяжних бухгалтерів. Тоді відбувся Перший зїзд обліковців, який визнав найближчим завданням "створення особливої групи освічених та надійних людей, які повинні були називатися присяжними рахівниками і яким доручалася ревізія різних рахівництв, експертиза та організація правильної бухгалтерії на приватних та громадських підприємствах".

В радянській Росії в період НЕПу, коли спостерігалось зростання економіки і ринкових відносин, було здійснено ще одну спробу створення органу незалежного фінансового контролю - Інституту державних бухгалтерів-експертів (далі - ІДБЕ). ІДБЕ був створений у 1924 р. при НК РКІ СРСР "... з метою сприяння та правильної постановки рахівництва і звітності в державних, концесійних, змішаних, кооперативних, громадських, і приватних підприємствах та державних установах... для видачі висновку з питань обліку і звітності". Але й ця третя спроба створення органів незалежного фінансового контролю в Росії, як і попередні дві, не виправдала покладених на неї сподівань, основною причиною чого став крах НЕПу як останньої "згадки про ринкову економіку".

У сучасній Росії визнаною організацією спеціалістів бухгалтерської професії є Інститут професійних бухгалтерів Росії (ІПБ Росії). Структура організації ІПБ Росії передбачає створення самостійних територіальних підрозділів, яких у теперішній час нараховується близько 60. Президентами інститутів обираються фахівці, які мають великий досвід роботи в галузі бухгалтерського обліку, серед яких вчені та професори.

23 червня 1999 р. відбулось засідання Президентської ради ІПБ Росії, на якому обговорювалось Положення про Комітет з бухгалтерського обліку Інституту професійних бухгалтерів. Засідання проводилось під головуванням віце-президента, виконавчого директора ІПБ Росії О.М. Островського.

Комітет було покладено всебічне сприяння підвищенню якості ведення бухгалтерського обліку на економічних субєктах, підготовка проектів нормативних актів з бухгалтерського обліку, організація науково-дослідних робіт в сфері бухгалтерського обліку, здійснення контролю за професійною відповідністю і якістю роботи бухгалтерів - членів Інституту професійних бухгалтерів, поширення інформації, видача пояснень і коментаріїв по нормативних документах.

Також було затверджено Положення Експертної ради з бухгалтерської освіти та складу Експертної ради.

Інститут розробляє бухгалтерську методологію, а Міністерство фінансів затверджує її, після схвалення методологічною радою.

2.3 Сучасний бухгалтер та його місце в світі

Професія бухгалтера має великий спадок не тільки тому, що вона є однією з найдавніших професій, а, головним чином, в силу того, що мистецтво запису і співвідношення вперше знайшло втілення в якості інструменту обліку.

Розвинута і ефективно організована бухгалтерська справа є одним з невідємних елементів економіки. Як внутрішні, так і зовнішні бухгалтери відіграють життєво важливу роль в наданні доказової і правильної інформації, необхідної для прийняття рішень щодо постачання, найму кадрів і використання ресурсів, від чого залежить ефективність ринкової економіки.

Бухгалтерський облік є одним з найбільш очевидних "вузьких місць" в системі, яке може уповільнити розвиток економіки. Тому у всіх європейських країнах висловлюється загальна думка про те, що країнам з перехідною економікою, необхідно в короткі строки забезпечиш наявність бухгалтерів, які зможуть обслуговувати ринкову економіку, здатних приймати рішення на підставі глибокого розуміння основних економічних принципів.

З підвищенням значення бухгалтера в ринковій економіці на перший план висувається питання його підготовки. В більшості країн світу знання бухгалтерського обліку є невідємною частиною кваліфікації кожного економіста.

В постіндустріальну епоху великого значення набув соціальний фактор. Виробниче підприємство вже розглядається не тільки як виробник матеріальних благ, але й як елемент суспільства, що активно впливає на зовнішнє середовище. Система управління чітко розподіляється по рівнях (мікро- та макро-), причому кожна розвязує свої специфічні завдання та потребує різної професійної підготовки.

Як наслідок, набуває актуальності питання розробки теоретичних аспектів бухгалтерського обліку, які б сприяли задоволенню потреб соціально орієнтованого суспільства. Тому на підприємствах високорозвинених країн склалась система працівників з бухгалтерського обліку, які вирішували проблеми, породжені складністю та великим обсягом облікової інформації. На сьогодні такі працівники повинні, поряд із загальним керівництвом економікою підприємства, забезпечувати ефективну роботу облікової служби, контроль за правильністю ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, організовувати облік відповідно до потреб внутрішніх і зовнішніх користувачів.

Практична робота дуже часто призводить до вузької спеціалізації бухгалтера, що безумовно знижує його професійний кругозір.

Під час існування адміністративно-командної системи управління, побудованої на єдиних типових принципах, головною характерною рисою всіх працівників сфери управління була старанність. Спочатку психологічною установкою бухгалтера було суворе дотримання інструкцій і лише потім, з роками, приходив досвід, який дозволяв дещо розширити жорсткі рамки інструкцій для забезпечення кращих результатів діяльності

Крім того, традиційна система обліку не давала інформації про втрати, повязані з низькою якістю виготовленої продукції, і виходило так, нібито з позицій підприємства проблеми не існує, вона навязується ззовні. Традиційна система управління не визнавала прийняття стратегічних рішень, що ґрунтувались на аналізі економічного потенціалу підприємств.

В умовах господарської самостійності підприємств значення бухгалтерської служби та облікової інформації різко підвищилося. Нова система повинна спрямовувати управлінців на правильний шлях.

Головною рисою бухгалтера сьогодення є можливість забезпечити максимальну достовірність бухгалтерського обліку, що потребує вміння використовувати різні облікові методи. Бухгалтер повинен вміти швидко пристосовуватись до швидких змін в економічному житті країни.

Крім того, бухгалтер в теперішній час не тільки економіст, але і юрист (як мінімум, юрисконсульт). Все, що він робить (або майже все), регламентується тими або іншими нормативними документами, сукупність вимог яких дозволяє говорити про бухгалтерське право.

Перехід до ринку суттєво вплинув на характер та зміст роботи бухгалтера. Наповнилися новим змістом такі поняття як збитки, прибуток, рентабельність, втрачена вигода тощо. Якщо раніше вони сприймалися більш абстрактними, то тепер стали для кожного бухгалтера реальними, відчутними поняттями, за якими тепер стоять цілком визначені наслідки та результати. Робота бухгалтера набула нових якостей. Варіантність, що зявилася в обліку, дає можливість бухгалтеру творчо підійти до своєї роботи: обєктивніше відображати на рахунках бухгалтерського обліку конкретні господарські ситуації. Все це розширило діапазон можливостей та одночасно підвищило відповідальність бухгалтера за здійснювані облікові процедури.

Традиційно вважалося, що функцією бухгалтера є тільки ведення обліку і рахунків. Можливо, так і було на початковому етапі розвитку цього виду діяльності. Але в наш час, коли інформаційне забезпечення стало найважливішим фактором успішної господарської діяльності, функції бухгалтера зазнали суттєвих змін.

На сьогоднішній день функції, які виконують бухгалтери, ускладнилися, їх кількість значно зросла. Це вимагає не лише бездоганного знання саме обліку, але і вмінь та навичок, які виникли лише із швидкими темпами науково-технічного прогресу. Сучасний бухгалтер повинен не просто вміти вести книги, добре знати облік і економіку, але й володіти основами технології виробництва, трудовим і цивільним правом, діловодством, компютерною технікою та іноземними мовами.

Сучасний бухгалтер займається не тільки веденням рахунків, але й здійснює широку діяльність, що включає планування і прийняття рішень, контроль і привернення уваги керівництва до порушень, оцінку, огляд діяльності і аудит. Сучасний бухгалтер повинен задовольнити потреби тих, хто використовує облікову інформацію, незалежно від того, чи є вони зовнішніми чи внутрішніми її споживачами.

На цей час існують наступні спеціалізації бухгалтерської професії (табл.1).

Таблиця 1. Спеціалізації бухгалтерської професії

Протягом багатьох десятиріч бухгалтер переслідував передусім мету, повязану із забезпеченням збереження власності (ще зовсім нещодавно казали - "соціалістичної власності"). Бухгалтер офіційно розглядався як державній контролер.

Звичайно, хоча ринкова економіка, на відміну від планової, і позбавила головного бухгалтера його колишнього "ореола" державного контролера, вона не перетворила його на простого найманого працівника. Традиційно саме головний бухгалтер несе юридичну і моральну відповідальність за законність та ефективність використання фінансових і матеріальних ресурсів підприємства, господарських операцій, що здійснюються. За ним зберігається правило другого підпису, яке закріплює контрольні функції бухгалтерії.

Однак, справжній престиж професії визначається не формальними правами, а обєктивними потребами суспільства. В умовах ринкових відносин, заснованих на послідовному застосуванні економічних методів управління, підвищуються вимоги до інформаційного забезпечення і підсилюються управлінські аспекти обліку. Бухгалтер сьогодення повинен володіти не тільки новими методами роботи, але й новими уявленнями про ту систему управління, в рамках якої вони повинні застосовуватись.

На сьогодні мета, повязана із збереженням власності, відсунулася на другий план, на перший же як основна мета вийшла оцінка. Бухгалтер припинив бути охоронцем чужого майна і стає повноцінним економістом, його робота - це керування фінансовими потоками.

Бухгалтерська професія переживає великі зміни, які стосуються:

цілей, заради яких ведеться бухгалтерський облік;

нормативних документів, якими повинен керуватися бухгалтер, відносин, що виникають із світовим співтовариством;

підготовки кадрів облікових працівників;

ролі громадських організацій у розвитку бухгалтерської професії.

Проблеми якості бухгалтерських послуг. В останній час попит на бухгалтерські послуги різко збільшився, але й змінилися вимоги до їх якості.

Ринку бухгалтерських послуг притаманні такі ж проблеми, як і ринковому господарству країни в цілому. На сьогодні в багатьох країнах цей ринок є нерозвиненим та нестабільним. В розподілі попиту і пропозиції становище є стихійним та нерівномірним. Фірмам досить важко на сьогодні знайти необхідні та кваліфіковані кадри, бухгалтерам не менш важко знайти фірму, яка б відповідала їх прагненням як щодо оплати праці, так і щодо інших умов діяльності.

В той же час зміна статусу бухгалтера в нових умовах діяльності дає йому й нову альтернативу. Формування ринку бухгалтерських послуг здійснюється двома шляхами. З одного боку, аудиторська фірма надає консультативну допомогу з питань обліку, з іншого, гостро постає проблема залучення кваліфікованого бухгалтера на контрактній або постійній основі.

Ведення бізнесу в ринкових умовах висуває підвищені вимоги і до якості інформації, яка повинна бути пристосована до запитів користувачів, вирішення їх проблем. Завдання бухгалтера або бухгалтерської служби полягає у формуванні якісної, достовірної і повної інформації про ведення господарської діяльності та її результати. її правильне використання дозволить зробити оптимальними управлінські та фінансові рішення. Неточності, помилки, несвоєчасність подання інформації можуть не лише завдати збитків, але й призвести до банкрутства підприємства. Високий ступінь залежності від якості бухгалтерської інформації для прийняття управлінських і фінансових рішень визначає роль бухгалтера в процесі розвитку бізнесу в будь-якій сфері діяльності будь-якої країни.

Рівень розвитку бухгалтерської справи в різних країнах неоднаковий.

Слід зазначити, що в країнах Східної Європи достатня кількість кваліфікованих і досвідчених бухгалтерів. Проблема полягає в тому, що їх кваліфікація і досвід повязані з функціонуванням за умов планової економіки. Протягом більшої половини XX ст., до 1989 p., роль бухгалтерів полягала в обслуговуванні системи централізованого планування шляхом виконання інструкцій центральних органів управління щодо підготовки різноманітних бухгалтерських відомостей, статистичних звітів, рахунків різних фондів тощо.

Бухгалтерська професія - професія чесних людей. Неоціненний внесок саме в таку її інтерпретацію вніс основоположник бухгалтерської науки Лука Пачолі. Усе його вчення про рахунки і записи проникнуте моральною чистотою і бездоганною чесністю.

Заслуга Луки Пачолі ще й в тому, що він заклав основи бухгалтерської етики. Його головний наказ бухгалтеру - прагнення до істини, "щоб одна істина тобою керувала" - має виховне значення для всіх поколінь бухгалтерів.

Бухгалтерська етика Л. Пачолі - це не моральна проповідь, а виховання ділових якостей, організованості і чесності. Ті аспекти обліку, які пізніше сформувалися в теорії як управлінські, були властиві йому спочатку і отримали відображення в Трактаті. Л. Пачолі пояснює власнику магазину, що "кожен раз, коли ти того забажаєш, зможеш побачити, в доброму чи поганому стані твоя справа, зможеш дізнатися, що тобі потрібно зробити для того, щоб ти і надалі зміг керувати магазином. За допомогою обліку ти тепер краще впораєшся зі справою, ніж міг раніше".

Л. Пачолі відзначав, що в облікових і торговельних справах необхідно керуватися такими принципами і орієнтирами, як: організованість, діловитість, працелюбність, повага до законів і співчуття до тих, хто потребує благодійної допомоги. Л. Пачолі з засудженням ставився до купців, котрі ведуть "подвійні книги" і навмисне перекручують облікові дані.

Але, разом з тим, Л. Пачолі розумів, що в бухгалтерській роботі можливі випадкові помилки. В своїх працях він відзначав: "Неможливо бути настільки уважним, щоб завжди уникати помилок". І сучасні погляди на цю проблему такі, що впевненість в точності обліково-фінансовій інформації повинна бути доступною, а не абсолютною.

Розробку концепції професійної етики, тобто зведення моральних правил поведінки бухгалтера слід визнати, безперечною заслугою американської бухгалтерської школи. Вперше ідея етичного кодексу була висунута Р. Монтгомері, змістові аспекти кодексу були розроблені Дж. Кері, основна ідея якого може бути виражена словами Марка Аврелія, наведеними у вступі до американського кодексу етики бухгалтера: "Людина повинна не здаватися чесною, а бути нею".

Суттєво вплинув на зміну іміджу бухгалтера процес лібералізації обліку. Сьогодні облік став менш жорстко регламентованим, що розширює діапазон можливостей і дає бухгалтеру шанс в повній мірі розкрити потенціал професії. Разом з тим, зростає відповідальність бухгалтера за облікові процедури, які він здійснює - правильне визначення складу витрат, оподаткування бази при розрахунку різних видів податків тощо.

Безумовно, найбільш зацікавлена в кваліфікованому бухгалтері особа - це власник, який відповідає за результати бізнесу своїм капіталом та імям. Власник прагне отримати в свій штат спеціаліста, здатного грамотно вести облік, своєчасно вирішувати податкові питання і сприяти здійсненню управлінського аналізу та розробці стратегії діяльності компанії.

Власник очікує від бухгалтера якомога точніших, повніших і оперативніших даних про реальний стан справ і перспективи розвитку в умовах змінного законодавства, конкурентного середовища та ринків збуту.

Неправильне або несвоєчасне надання інформації може викликати збитки і навіть банкрутство підприємства. Досить високий рівень залежності управлінських і фінансових рішень від якості бухгалтерської інформації визначає його корисність і цінність для фірми. Складовими професіоналізму є: освіта, стаж роботи за спеціальністю, знання і навички, аналітичні якості, здатність до сприйняття нових знань тощо.

Таким чином, в наші дні імідж бухгалтера - це імідж освіченої, компетентної людини, зі спеціальністю, що відповідає вимогам суспільства. Сучасний бухгалтер - це комунікабельний, здатний до продуктивного ділового спілкування спеціаліст, який розбирається в питаннях, що більшості людей здаються "китайською грамотою", чимось недоступним і недосяжним. Вимоги, висунуті до облікової професії, досить високі. У бухгалтера повинен бути "сильний розум, послідовні практичні цілі". Облікова професія - справа високоінтелектуальних людей, які володіють здібностями, що перевищують рівень звичайного підприємця. Російський вчений О.П. Рудановський зазначав, що "підприємець знає в господарстві, яким він керує, тільки те, що відчуває і бачить своїми очима". Бухгалтер же складає баланс, який "є душею господарства, існування якого не менш реальне, ніж матеріального інвентарю господарства". Разом з тим, баланс "можна осягнути тільки умоглядом, і не можна, як інвентар, осягнути в натурі".

В бухгалтерській етиці як в формі суспільної свідомості, обумовленій соціально-економічними особливостями розвитку, як і в самій обліковій інформації, тісно повязані різноманітні і часто суперечливі інтереси численних учасників господарської діяльності. Задоволення запитів всіх учасників, підбір інформації, її інтерпретація і надання залежать від досвіду бухгалтера, його вміння акцентувати увагу керівництва на певних аспектах з метою прийняття оптимального управлінського рішення. В цьому світлі сучасні етичні норми потребують, щоб бухгалтер був не просто збирачем і обробником інформації, але й її першим тлумачем, аналітиком, який веде постійний пошук і мобілізацію резервів підвищення ефективності господарської діяльності свого підприємства, активним учасником управлінського процесу.

Бухгалтерський облік - не тільки потужний інструмент формування обґрунтованої інформації. В руках несумлінних людей він може служити засобом шахрайства, афер і фальсифікацій. В кодексі професійної етики бухгалтерів повинні отримати відображення кращі традиції нашої професії, які складалися століттями, сформовані вітчизняною і міжнародною обліковою практикою, створені багатьма поколіннями бухгалтерів з часів Л. Пачолі і його попередників.

Важливою складовою підвищення престижу професії бухгалтера є історичний аспект її розвитку. В стародавній Персії людину, яка займалася обліком, називали "очі і вуха царя". Багато вчених створили свій власний "образ бухгалтера", виявили притаманні йому риси.

Лука Пачолі італійський вчений виділяв дві мети обліку:

вести облік так, "щоб можна було без затримки одержувати будь-які дані як щодо боргів, так і щодо вимог";

розраховувати фінансовий результат, оскільки "мета будь-якого купця полягає в тому, щоб одержати дозволену і відповідну користь для свого забезпечення".

Образ облікового працівника може бути піднятий на нову висоту і насичений естетичним змістом, якщо згадати, що Лука Пачолі вважав, що живопис - вищий прояв людського генія, а облікові книги - це те ж свого роду картини, які можуть розкрити більше таємниць, ніж увесь живопис світу. На думку Л. Пачолі, бухгалтерію і живопис обєднує певний субєктивізм і обєктивність того, що художник відображає, а обліковець описує, вчений зазначав, що весь світ складається з певних співвідношень, а в обліку він бачив божественні пропорції в коефіцієнтах - відношення прибутку до капіталу, податків до прибутку тощо.

Лука Пачолі порівнює купця з півнем "найпильнішим між усіма тваринами, який і взимку, і влітку невтомно по ночах пильнує та охороняє... ". Голову купця не раз порівнювали з головою, яка має сто очей.

Л. Пачолі чітко уявляв величезний потенціал, закладений в самій бухгалтерській професії, і весь процес навчання будував на творчій основі. Своє завдання він бачив не в повідомленні фактів або інструкцій, а в тому, щоб розробити концепцію обліку і навчати його принципам. "Стати добрим бухгалтером", за Л. Пачолі, можна лише "шляхом старанних роздумів", для чого потрібно "використати всі зусилля", прагнути "завжди мати голову на плечах". Ці ідеї Л. Пачолі мають неоціненне значення для організації навчального процесу і сьогодні.

Список літератури

1. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней: Учебное пособие: Навчальне видання: - М.: Аудит C. -

2. Бутинець Ф.Ф. Історія бухгалтерського обліку: В 2 ч.Ч. І: Навчальний посібник - 2-е вид., доп. і перероб. - Житомир: ПП „Рута", 2001. - 512с.

3. Бутинець Ф.Ф. Історія бухгалтерського обліку: В 2 ч. Ч. ІІ: Навчальний посібник - 2-е вид., доп. і перероб. - Житомир: ПП „Рута", 2001. - 640с.

4. Пушкар М.С., Гавришко Н.В., Романів Р.В. Історія обліку та контролю господарської діяльності: Навч. посібник. Навчальне видання. - Тернопіль: Карт-бланш, 2003. - 223 с.