1

ВНИМАНИЕ: Документ создан 6 января 2009 г., предоставлен для ознакомления и содержит ограничения. Полная версия работы высылается по запросу на адрес dplom@mail.ru , обязательно укажите свой ВУЗ и факультет (необходимо для того, чтобы исключить повторную сдачу работы в одном ВУЗе).

Министерство образования и науки Украины

Таврический национальный университет

им. В.И.Вернадского

На правах рукописи

Кафедра хозяйственного

и экологического права

Моренберг Василий Анатольевич

Правовое регулирование социального налогообложения в современной Украине

8.060101 правоведение

Научный руководитель

Скакун Юлия Владимировна

кандидат юридических наук

Симферополь

2007

Содержание

ПЕРЕЧЕНЬ УСЛОВНЫХ СОКРАЩЕНИЙ

ВВЕДЕНИЕ

РАЗДЕЛ 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ. РОЛЬ СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКЕ

1.1. Соотношение категорий налога и сбора

1.2. Роль социального налогообложения в современных экономических условиях. Понятие социального обеспечения

1.3. Мировой опыт в отношении социального налогообложения

РАЗДЕЛ 2. СОЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГИ В СОВРЕМЕННОЙ УКРАИНЕ

2.1. Сбор на общеобязательное государственное пенсионное страхование

2.2. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы

2.3. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности

2.4. Сбор в Фонд по временной утрате трудоспособности

2.5. Медицинское страхование

ВЫВОДЫ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРИЛОЖЕНИЯ

ПЕРЕЧЕНЬ УСЛОВНЫХ сокращений

ЕСН - единый социальный налог

ПФУ Пенсионный фонд Украины

ПФР - Пенсионный фонд России

ФСС - Фонд социального страхования

ФОМС - Фонд обязательного медицинского страхования

СМО - страховые медицинские организации

ЛПУ - лечебные медицинские учреждения

ЕТС - единая тарифная сетка

РФ - Российская Федерация

ВВП - Валовой внутренний продукт

ФФОМС - Федеральный фонд обязательного медицинского страхования

ТФОМС - Территориальный фонд обязательного медицинского страхования

СПД - субъекты предпринимательской деятельности

ФССНСП - Фонд социального страхования от несчастного случая на производстве

ФССВУТ - Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности

ГКРУ- государственное контрольно ревизионное управление

ЕН - единый налог

ОГМС - обязательное государственное медицинское страхование

СНГ - содружество независимых государств

СМИ - средства массовой информации

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы магистерской работы. Государственное регулирование -- это форма целенаправ-ленного воздействия государства на экономику с целью обеспечения и поддержания ее функционирования в задан-ном режиме, изменения и развития экономических отношений и взаимосвязей. Регулирование осуществляется с по-мощью системы норм и мер, регламентирующих поведение хозяйствующих субъектов как посредством административ-ных методов воздействия (законы, приказы, инструкции), так и через систему экономических методов и регуляторов (цены, налоги, банковские проценты, льготы, санкции и т. д.).

Налогово-бюджетная, или как ее ещё называют, фис-кальная система является наиболее действенным средством государственного регулирования экономики. Некоторые аспекты государственного регулирования в сфере налогообложения носят особый характер. Это налогообложение, связанное с реализацией социальной защиты населения.

Рынок по своему содержанию явление социальное. В условиях рыночной экономики возрастает роль государства для защиты социально незащищенных и малоимущих слоев населения, а также стариков, детей, одиноких матерей, инвалидов и т.д. Система социальной защиты в Украине напрямую связана с фискальным регулированием механизмов государственного социального страхования. Государственное социальное страхование -- это система прав, обязанностей и гарантий, которая предусматривает материальное обеспечение граждан на случай болезни, пол-ной, частичной или временной потери трудоспособности, потери кормильца, безработицы по не зависимым от них обстоятельствам, а также в старости и в иных случаях, предусмотренных законом, за счет денежных фондов, которые формируются путем уплаты страховых взносов собственни-ком или уполномоченным ним органом (работодателем), гражданами, а также из бюджетных и иных источников, предусмотренных законом. Государственное социальное страхование является, как правило, общеобязательным. Это означает, что ему подлежат все работни-ки предприятий независимо от формы собственности и вида деятельности. Управление общеобязательным государственным социальным страхованием осуществляют соответствующие целевые страховые фонды, которые являются не-коммерческими самоуправляющимися организациями. Государственное социальное налогообложение на основе созданной системы государственного социального страхования представляет собой фундамент социальной защиты населения.

Государственное регулирование в области социального налогообложения в разных странах осуществляется по-разному. В некоторых странах государством устанавливаются социальные стандарты, т.е. совокупность показателей, характеризующих состояние социальной сферы и уровень жизни отдельных групп насе-ления. В каждой стране социальные стандарты различны и зависят от общего уровня ее экономического развития. К ним относятся прожиточный минимум, минимальный по-требительский бюджет, черта малообеспеченности. В соответствии с правовым полем той или иной страны регулирование может быть прямым, то есть государство определяет величины взносов на общеобязательное социальное страхование, или может быть определен другой механизм социального налогообложения (устанавливается по представительству Правительства и корректируется правлениями целевых фондов), возможно субсидиарное участие в вопросах накопления средств на социальных счетах (внебюджетные целевые социальные фонды и государственные субсидии из бюджета).

Роль социального налогообложения в национальных системах социальной защиты является ключевой. Например, в странах Европейского Союза (ЕС) объем финансирования социального страхования составляет величину в диапазоне 16-25% ВВП, что является вторым по значимости компонентом в затратах на рабочую силу после заработной платы (доля последней составляет 45-55% ВВП). К концу ХХ века в европейских странах расходы на социальное обеспечение достигли 25% ВВП, в США - 18%, в странах с переходной экономикой Центральной Европы - 17%[100, 54].

Практика функционирования систем социального налогообложения в развитых странах свидетельствует о целесообразности отделения средств социального страхования от государственного бюджета. Их целевое предназначение и высокая публичная значимость обуславливают их автономный характер и систему законодательных мер по их контролю и прозрачности.

Цель исследования. Целью работы является исследования правовых основ социального налогообложения в Украине.

Исходя из целей были поставлены и решались задачи следующего содержания:

1. провести анализ базовых, теоретических основ социального налогообложения и определить роль последнего в рыночной экономике

2. обобщить зарубежный опыт и определить основных тенденций в развитии и совершенствовании механизмов социального налогообложения

3. проанализировать содержание правовых механизмов регулирования социального налогообложения в современной Украине по различным направлениям: общеобязательного социального страхования - пенсионного страхования, страхования от несчастного случая, на случай безработицы

4. определить правовые основы и перспективы для реализации медицинского социального страхования в Украине

5. установить негативные и позитивные факторы правового регулирования социального налогообложения в Украине

6. обобщить результаты исследования и определить пути совершенствования правового регулирования социального налогообложения.

Объектом исследования являются отношения, связанные с формированием основ социального налогообложения в Украине и дальнейшим развитием данного механизма.

В процессе исследования использована не только юридическая литература, но и экономические исследования, посвященные проблемам социального налогообложения.

Предметом исследования являются теоретические и практические аспекты формирования и реализации механизмов социального налогообложения, а также нормы Конституции Украины; Закон Украины «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании»; Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование»; Закон Украины «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования»; Закон Украины «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности»; Указы и распоряжения Президента Украины; Постановления и распоряжения Кабинета Министров Украины; Постановления и Письма целевых государственных фондов Украины.

Методы исследования выбраны с учетом поставленных в работе задач и целей исследования, его объекта и предмета. Методологическую основу магистерской работы составляет комплекс научных методов исследования: статистического анализа, группировки и синтеза, исторический, сравнительно-правовой, догматический и т.д.

Центральное место занимает догматический метод анализа действующего в Украине законодательства по вопросам социального налогообложения.

Метод статистического анализа использован для определения закономерностей развития социального налогообложения в мировой хозяйственной практике.

Метод группировки и синтеза использовался при определении общих элементов реализации социального налогообложения в национальном правовом поле.

Исторический метод позволил проследить динамику процессов правового регулирования социального налогообложения в Украине с момента провозглашения независимости по сегодняшний день.

Сравнительно-правовой метод применялся при анализе законодательства государств Ближнего и Дальнего Зарубежья, толкования базовых понятий, связанных с социальным налогообложением.

Комплексное использование указанных методов позволило во время работы над темой исследования решать теоретические и практические задачи, которые были поставлены в данной работе.

Теоретическая основа исследования. Исследование проблематики магистерской работы, анализ развития научной мысли относительно механизмов социального налогообложения в реалиях рыночных реформ, а также сформулированные в магистерской работе теоретические выводы основываются на общих достижениях юридической науки, в том числе на результатах исследований ученых специалистов налогового права в странах Ближнего Зарубежья. Наиболее полно данная тема раскрыта в работах таких исследователей, как Бекерская Д.А., Кучерявенко Н. П. Мещерякова О. Роик В.Д. Погребняк А., Севостьянова В.Б. В работах этих авторов осуществлено не только исследование правовых механизмов социального налогообложения, но и дана оценка эффективности их применения на том или ином этапе развития социального общества.

Анализ научной литературы и практических исследований дал возможность сделать общий обзор различных мнений и фактического материала по вопросам социального обеспечения и налогообложения.

Научная новизна полученных результатов состоит в:

1. Постановке проблем правовой регулирования социального налогообложения со стороны различных ветвей законодательной и исполнительной власти в Украине.

2. Выводе сделанном на основе исследования законодательной базы о том, что многообразие подзаконных актов создает определенную сложность для представителей бизнеса, которые реально пополняют целевые социальные фонды. Часто эти акты в ступают в противоречие друг с другом, а количество целевых фондов и их письменные распоряжения множатся и проследить изменения в правовом поле регулирования механизмов социального налогообложения достаточно сложно. Поэтому требуется изменить правовой механизм регулирования в целом. Выводе о необходимости замены многочисленных социальных налогов и сборов в Украине на единый социальный налог, на аналогичный существующий к примеру в настоящее время в России.

3. Введение обязательного медицинского страхования в составе единого социального налога -- наиболее приемлемый для условий Украины механизм перехода от бюджетной к бюджетно-страховой системе финансирования отрасли.

4. Дальнейшее необоснованное увеличение фондов социальной защиты в общем объеме фонда потребления может на-рушить пропорции в его структуре, привести к негативным послед-ствиям в функционировании всего финансового механизма.

Практическое значение полученных результатов магистерской работы. Сформулированные в магистерской работе предложения и выводы могут быть использованы в:

- научно-исследовательской сфере - для дальнейших теоретических разработок по проблемам совершенствования правового регулирования.

- нормотворческое - как теоретический материал для разработки единого и прозрачного механизма социального налогообложения.

Раздел 1

Теоретические основы социального налогообложения. Роль социального налогообложения в рыночной экономике

1.1. Соотношение категорий налога и сбора

Существование любого современного государства нераз-рывно связано с налогами. Понятие налога и сбора являются базовыми понятиями в налоговой системе любого правового государства. В условиях высоких налого-вых ставок неправильный или недостаточный учет нало-гового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприя-тия. С другой стороны, правильное использование предус-мотренных налоговым законодательством льгот и ски-док может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирова-ния расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налого-вых платежей из казны [80, 15].

Налоги являются формой финансовых отношений между государством и членами общества с целью создания общегосударственного централизованного фонда денежных ресурсов, необходимых для выполнения государством его функций.

В экономической теории [80, 15] имеет место следующее определение налога - «налоги это обязательные платежи домашних хозяйств и предприятий в бюджет государства». Эти платежи носят законный характер и взимаются на основе действующих в стране правовых норм.

Более современное определение налогов следующее: «под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определенных законодательными актами». Платежи осуществляют основные участники процесса производства: работники, которые своим трудом создают материальные и нематериальные блага и получают соответствующий доход и хозяйствующие субъекты - собственники капиталов, которые действуют в сфере предпринимательства [75, 25].

Налоги и сборы это обязательные платежи в бюджет и государственные целевые фонды, осуществляемые плательщиками в порядке и на условиях, определенных законодательными актами государства.

Государственные целевые фонды - это фонды, созданные в соответствии с законами Украины, формируемые за счет установленных законами Украины налогов и соборов (обязательных платежей) юридических лиц, независимо от их формы собственности, и взносов физических лиц [75, 29].

В современном понимании налоги определяют также как «императивные денежные отношения, в процессе которых образуется бюджетный фонд, без представления субъекту налога какого-либо эквивалента. Первый сущностный признак налога - императивность. Императивность предполагает отношение власти и подчинения. Применительно к налогам это означает, что субъект налога не вправе отказаться от возложенной на него обязанности внесения оклада налога в бюджетный фонд» [105].

Другим существенным признаком налога является смена собственника. Налоги «поступают только в бюджетный фонд, в котором обезличиваются. Поэтому налоги - отношения не целевые. Этим налоги отличаются от сборов - денежных отношений, в процессе которых образуются целевые денежные фонды».

Многие авторы и специалисты подчеркивают, что взносы в государственные социальные внебюджетные фонды «не относятся к налогам, т.к. не обладают указанными признаками. Взносы вносятся на определенные цели, возвратны и при этом не поступают в бюджетный фонд». Хотя авторы и вынуждены признать, что в действующем законодательстве «нередко используются формулировки, отличные от академических» [78, 31].

Интересно и следующее определение: «налог - единственная законная (основанная на законе) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти» [94, 25].

Совокупность взимаемых в государстве налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей (далее -- налоги), а также форм и методов их построения образует налоговую систему [91, 56].

Объектами налогообложения являются доходы (прибыль), стоимость определенных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, имущество юридических и физических лиц, передача имущества, добавленная стоимость произведенных товаров и услуг и другие объекты, установленные законодательными актами. В Украине основы налоговой системы закреплены соответствующими правовыми и нормативными актами.

Принцип всеобязанности заложен в украинском законодательстве: «Каждый обязан пла-тить налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом» гласит статья 67 Конституции Украины [1].

В статье 2 Закона Украины «О системе налогообложе-ния» определяется понятие налога и сбора (обязательно-го платежа), но отдельных определений налога или сбора за-конодатель не дает ни в одном акте, тем самым формаль-но стирает принципиальные отличия между налогом и сбором [2].

Дело в том, что законодатель, определяя данные поня-тия «налог», «сбор», поставил между ними предлог «и», что подразумевает некую эквивалентность, идентичность или сходство.

Это может быть обусловлено содержанием фискальной функции, которое выражается в том, что и налог, и сбор, согласно статьи 2 Закона Украины «О системе налогообложе-ния» [2], следует понимать как обязательный взнос, осуществляемый плательщиками.

Отнести тот или иной платеж к разряду налогов или сборов можно лишь исходя из его названия на основании статьи 14 Закона Украины «О системе налогообложе-ния» [2]. В силу «традиций» платеж, являющийся налогом, может быть назван пошлиной, сбо-ром, и наоборот, хотя существуют определенные различия.

Так, при уплате пошлины или сбора плательщик в той или иной мере непосредственно ощущает возмездность платежа, налоги никогда не бывают индивидуально воз-мездными.

Налоги не имеют характера целевого назначения в от-личие от взносов в государственные целевые фонды, такие, как: сбор в Фонд для осуществления мероприятий отно-сительно ликвидации последствий Чернобыльской катас-трофы и социальной защиты населения, сбор в Государ-ственный инновационный фонд, сбор в Фонд гарантирова-ния вкладов физических лиц. На практике вопрос целевого использования средств порождает самостоятельный состав преступления, предусмотренного ст. 210 Уголовного ко-декса Украины [76, 26].

Таким образом, с юридической точки зрения, налог -- установленная законом безусловная форма отчуждения собственности физических и юридических лиц в пользу субъектов публичной власти. При этом налог является индивидуально безвозмездным, взыскивается на условиях безвозвратности, законодательно установленными метода-ми государственного принуждения в одностороннем по-рядке и не носит характер контрибуции или наказания.

Эксперты в области налогового права предлагают следующую восьмиступенчатую классификацию налогов и сборов по различным критериям (рис. 1.1.) [75, 163].

Рис.1.1. Подходы к общей классификация налогов и сборов

Охарактеризуем виды налогов, согласно классификации представленной на рис.1.1.

1. Подоходно-поимущественные (прямые) -- взимаются в процессе приобретения и накопления материаль-ных благ. К ним относят: 1) личные -- уплачиваются с действительно полученного налогоплательщиком дохода; 2) реальные -- облагается не действительный доход налогоплательщика, а предполагаемый нормальный средний доход, полученный в данных экономических условиях от того или иного предмета налогообложения. Реальными налогами облагает-ся имущество.

2. Налоги на потребление (косвенные налоги) -- взи-маются в процессе их расходования.

3. В зависимости от способа взимания: 1) раскладочные (репартиционные) -- существова-ли на ранней стадии развития. Размер их определялся, исходя из потребности совершить конкретный расход -- построить крепостную сте-ну и др. Суммы расхода развёрстывались между
налогоплательщиками. 2) количественные (долевые, квотативные) -- исходят не из потребности покрыть расход, а из возможности налогоплательщика заплатить налог, его имущественного состояния.

4. В зависимости от субъекта налогообложения: 1) налоги с юридических лиц (например, налог на прибыль); 2) налоги с граждан (например, подоходный налог); 3) налоги, которые уплачивают и юридические лица и физические (например, земельный налог).

В зависимости от формы взимания: 1) денежные налоги; 2) натуральные налоги. Налоги в денежной форме - налоги, оплата которых производится в денежной форме по наличному либо безналичному расчету. Уплата налога имуществом действующим законодательством по общему правилу не предусмотрена. Денежная норма уплаты налога определе-на самой сутью налога, который является, как уже было сказано, взносом. В связи с этим обязанность налогопла-тельщика по уплате налога является однообъектной, по-скольку только уплата налога в денежной форме, по обще-му правилу, рассматривается (при соблюдении других условий -- о сроках, бюджетах и т.д.) как надлежащее вы-полнение его обязанности. Обращение взыскания на иму-щество налогоплательщика в случае недоплаты по налогам также не является исключением, поскольку в результате (после реализации имущества) внесение налога в бюджет происходит в денежной форме. Однако в некоторых случа-ях уплата налогов допускается и в неденежной форме, но все неденежные способы уплаты налогов являются нетипичными и вызваны кризисом платежей.

6. В зависимости от объекта налогообложения: 1) на имущество (например, налог с собственников транспортных средств); 2) на доходы (например, подоходный налог с граж-дан).

7. В зависимости от того, закреплен ли налог на дли-
тельный период за каким-то конкретным бюджетом (бюджетами) или ежегодно перераспределяется между бюджетами с целью покрыть дефицит, налоги делятся на закрепленные и регулированные соот-ветственно.

8. В зависимости от характера назначения и исполь-зования: 1) налоги общего назначения -- без конкретизации их предназначения; 2) целевые налоги (сборы) -- зачисляются во вне- бюджетные целевые фонды и предназначены для целевого использования.

Следует отметить, что данная классификация не является исчерпывающей, так как тщательная детализация и анализ видов налогов и сборов формирует их в другие группы и подгруппы. Например, исходя только из объекта обложения, мож-но выделить следующие виды групп: налоги с совокупных доходов и с прибыли, налоги на собственность, внутренние налоги на товары и услуги, платежи за использо-вание природных ресурсов, налоги на импортно-экспортные операции, иные налоги и сборы. В отдельную подсистемы можно выделить группу не-налоговых поступлений, а также платежей в государствен-ные целевые фонды.

Имеет место в частности отличие понятий пошлины и сбора от налогов [75, 165], по мнению исследователей они отличаются:

1. По значению. Налоговые платежи обеспечивают до 80% поступлений в доходную часть бюджета, остальные виды отчислений, соответственно, меньше.

2. По цели. Цель налогов -- удовлетворение потребно-стей государства, цель пошлин, сборов -- удовлетворение определенных потребностей или затрат учреждений.

3. По обстоятельствам. Налоги представляют собой безусловные платежи; пошлина, сбор выплачиваются в связи с услугой, предоставляемой плательщику государ-ственным учреждением, которое реализует государственно-властные полномочия.

4. По характеру обязанности. Уплата налога связана с четко выраженной обязанностью плательщика; пошлина, сбор характеризуются определенной добровольностью дей-ствий его и не регулируются иногда отношениями импера-тивного характера.

5. По периодичности. Сборы, платежи, пошлина часто носят разовый характер, и их уплата осуществляется без определенной системы; налоги характеризуются опреде-ленной периодичностью.

Система элементов правового механизма налога состоит из обязательных и факультативных элементов. Обязатель-ные элементы включают две группы [75, 166]:

1. Основные элементы определяют фундаментальные, сущностные характеристики налога, которые формируют основное представление о содержании налогового механиз-ма. Отсутствие какого-либо из основных элементов право-вого механизма налога не позволяет однозначно определить тип этого платежа и делает налоговый механизм неопреде-ленным.

К основным элементам правового механизма налога и сбора относятся:

а) плательщик налога или сбора;

б) объект налогообложения;

в) ставка налога или сбора.

2. Дополнительные элементы правового механизма на-лога детализируют специфику конкретного платежа, соз-дают завершенную и полную систему налогового механиз-ма. Следует учитывать, что дополнительные элементы так же обязательны, как и основные, и не имеют факультатив-ного характера. Цельный правовой механизм налога воз-можен только как совокупность основных и дополнитель-ных элементов, и отсутствие хотя бы одного из дополни-тельных элементов не позволит законодательно закрепить отдельный налог или сбор (например, невозможно пред-ставить налог, непонятно куда поступающий: в какой вид бюджета, в бюджет или целевой фонд?). Совокупность до-полнительных элементов правового механизма налога до-статочно многообразна (в зависимости от степени детали-нации налогового механизма). Однако эта совокупность постоит из двух подгрупп:

- дополнительные элементы правового механизма на-лога, детализирующие основные или связанные с ними (предмет, база, единица налогообложения -- категории, прямо зависящие от объекта налогообложения);

- дополнительные элементы правового механизма на-лога, имеющие самостоятельное значение (налоговые льготы, методы, сроки и способы уплаты налога; бюджет или фонд, куда поступают налоговые платежи).

В соответствии со статьями 14 и 15 Закона Украины «О системе налогообложе-ния» [2] основу налоговой системы Украины составляют 25 общегосударственных и 16 местных налогов и сборов (обяза-тельных платежей).

Определенная в статье 13 Закона Украины «О системе налогообложения» [2] классификация пре-дусматривает два вида налогов, которые взимаются на территории Украины: общегосударственные налоги и сборы (обязательные платежи) и местные налоги и сборы (обязательные платежи).

Для удобства восприятия предлагается классифициро-вать систему налогов и сборов (обязательных платежей) в порядке, предусмотренном в законе, но при этом выде-лить следующие группы: общегосударственные налоги, общегосударственные сборы (обязательные платежи), мест-ные налоги, местные сборы (обязательные платежи), спе-циальный режим налогообложения.

Отдельную группу составляет система норм, регламен-тирующих порядок осуществления расчетов плательщи-ков налогов перед бюджетами и государственными целе-выми фондами.

Механизм взимания социальных налогов тесно связан с понятием социального страхования.

Страхование представляет собой отношения по защите имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых из уплаченных ими страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств [101, 15].

В страховании такие отношения устанавливаются либо в добровольной форме на основе договоров, либо осуществляются в обязательной форме в силу закона.

Таким образом, в страховании предполагается [101, 17]:

- формирование денежных фондов, обособленных от государственного и местных бюджетов;

- уплата страховых взносов в объеме, достаточном для выполнения обязательств по защите имущественных интересов;

- использование иных средств, которыми могут быть собственные средства страховщика, а в социальном страховании - бюджетные средства.

Важнейшим отличием страховых платежей от налогов является их эквивалентный (квазиэквивалентный) и возмездный характер: объему прав застрахованных лиц должен соответствовать (эквивалировать) объем обязательств. Это означает, что в случае наступления для конкретного застрахованного лица страхового случая ему гарантированы, в соответствии с договором или законом, соответствующие страховые выплаты из страхового (денежного) фонда.

Для обеспечения финансовой устойчивости системы обязательного социального страхования и наиболее полного и точного соответствия между объемом социальных обязательств и страховыми взносами и используются актуарные расчеты, позволяющие достичь гибкой сбалансированности между доходами и расходами системы обязательного социального страхования, рассчитать размеры страховых взносов. Более того, страхование позволяет реализовать принцип солидарности и экономно расходовать финансовые ресурсы, излишне не обременяя плательщиков страховых взносов.

Во многих обсуждениях, касающихся различий между налогами и страховыми взносами, обычно указывается на безвозмездный и возмездный их характер, соответственно. И редко говорится о самом главном преимуществе обязательного социального страхования перед бюджетным финансированием - финансовой устойчивости, гибкости, солидарности и экономности в расходовании финансовых ресурсов.

В действующей налоговой системе Украины основным источником дохода являются косвенные налоги -- налог на добавленную стоимость, акцизный сбор. Вследствие того, что фактически материальные затраты по уплате этих налогов несет потребитель в составе цены на потребляе-мую продукцию, эти налоги создают новую стоимость -- поэтому они имеют значительный инфляционный потен-циал [81, 16].

В структуре налоговых поступлений в бюджет должны преобладать прямые налоги, которые имеют более низкий инфляционный потенциал и наиболее адекватно отража-ют результаты хозяйственной деятельности субъектов на-логообложения.

Таким образом, отличительным признаком налогов является их «безвозвратность, безвозмездность». Взносы (сборы) в государственные социальные внебюджетные фонды не относятся к налогам, т.к. не обладают указанными признаками. Взносы вносятся на определенные цели, возвратны и при этом не поступают в бюджетный фонд. Социальное налогообложение имеет целевой характер. Механизм взимания социальных налогов тесно связан с понятием социального страхования.

1.2. Роль социального налогообложения в современных экономических условиях. Понятие социального обеспечения

Согласно исследованиям [72, 56] в экономической теории, налоги выполняют три важнейшие функции:

- обеспечения финансирования государственных расходов (фискальная функция);

- поддержание социального равновесия путем изменения соотношения между доходами отдельных социальных групп с целью сглаживания неравенства между ними (социальная функция);

- государственное регулирование экономики (регулирующая функция).

В более широком аспекте налогообложение в цивилизованном государстве реализуется через совокупность следующих функций (рис.1.2).

Рис.1.2. Функции налогов

Кратко охарактеризуем содержание функций налогообложения, представленных на рис.1.2.

Фискальная функция или функция финансирования государственных расходов. У государства есть традиционные функции -- содержание органов государственного управления, правоохранительная деятельность и обеспечение безопасности граждан, национальная оборона, охрана окружающей среды и природных ресурсов, поддержка транспорта, дорог, связи и информатики. В двадцатом веке к ним прибавились все возрастающие социально-культурные функции. На выполнение этих традиционных и современных функций и приходится основная часть государственных расходов.

В рамках этой функции можно выделить две подфункции - контрольную и распределительную.

Контрольная состоит в возможности количественного отражения налоговых поступлений и их сопоставления с потребностями государства в финансовых ресурсах. Распределительная подфункция изначально носила чисто фискальный характер, связанный с наполнением государственной казны.

Регулирующая функция состоит в мерах государственного регулирования экономики, прежде всего циклических колебаний, структурных изменений, цен, капиталовложений, экологии, внешнеэкономических связей. Для этого вводятся новые и отменяются старые налоги, меняются и дифференцируются их ставки, предоставляются налоговые льготы. Стимулирующая подфункция состоит в том, что с помощью налогов, льгот и санк-ций государство стимулирует технический прогресс, уве-личение числа рабочих мест, капитальные вложения в рас-ширение производства и др.

Так как непосредственным объектом исследования в работе является социальное налогообложение, то более подробно остановимся на социальной функции налогов.

Социальная функция. От величины и ко-личества налогов зависит благосостояние граждан государства. Исходя из стремления равномерного и справедливого распреде-ления налогового бремени возникли различные ставки налогов и системы налогообложения.

Систему взимания налогов в зависи-мости от размера дохода налогоплательщика можно классифици-ровать как [72, 59]:

1) система пропорционального налогообложения, ко-торая предусматривает одинаковую долю налога в доходах (нало-говой базе), независимо от их величины;

2) система прогрессивно-го налогообложения: чем выше доход (налоговая база), тем не-пропорционально большая часть изымается в виде налога;

3) система регрессивного налогообложения, при которой происходит уменьше-ние ставки налога по мере возрастания дохода (налоговой базы). На практике встречаются все три вида налогообложения, со-циальные последствия которых совершенно противоположны.

Налоги на личные доходы чаще всего рассчитываются по проявляются предметом политической борьбы. Партии и профсоюзы левой ориентации во многих странах считают, что шкала прогрес-сии налогов по отношению к высоким доходам не достаточно крута, что наиболее обеспеченные слои населения должны еще больше платить в бюджет.

Налог на прибыль предприятии (фирм), социальные взносы, налог на собственность носят пропорциональный характер. Самы-ми социально несправедливыми являются косвенные налоги, то есть налог на добавленную стоимость, акцизы так как они перекладываются через цены товары в одинаковой степени на лиц с высокими таможенные пошлинами на потребляемые и низкими доходами, поглощая относительно более высокую долю доходов низко-оплачиваемых слоев.

По мере совершенствования и повышения гибкости налоговой системы государственные органы все чаще предоставляют отдель-ным группам населения налоговые льготы в целях смягчения со-циального неравенства. Широко распространены налоговые льготы многодетным семьям, переселенцам из-за границы на свою истори-ческую родину, студентам и лицам, повышающим свою квалифи-кацию. Часто налоговые льготы предоставляются мелким и сред-ним предпринимателям, особенно впервые начинающим самостоя-тельное дело, фермерам, но эти льготы носят уже не только соци-альный, но и регулирующий характер.

Налоги выполняет социальную защиту для малоимущих слоев населения. Социальная защита -- это категория распределительных отношений, продукт рыночной экономики. Переход к рыночной экономике требует изменения подходов к социальным проблемам, которые возникли в государстве, регионе, трудовом коллективе. Возникла совсем новая отрасль экономиче-ских отношений между населением и государством, населением и местными органами власти или субъектами хозяйствования [76, 10].

Социальная защита населения - это система мер, направленных на предупреждение социально-рисковых ситуаций, а также смягчение и ликвидацию их последствий.

Социальное обеспечение - это форма распределения, гарантирующая гражданам при наступлении неблагоприятных ситуаций, государственную поддержку в виде пенсий, пособий и социальных услуг. Система же социальной защиты выполняет превентивную функцию, которая не свойственна системе социального обеспечения. Социальное обеспечение в СССР именовалось государственным, т.е. для неё характерна моносубъектность. Система же социальной защиты является более развернутой, и здесь наблюдается многосубъектность, т.е. социальная защита может исходить как от государства, субъектов государства, так и от муниципальных образований, от предприятий и организаций, специализированных структур (негосударственные пенсионные фонды), благотворительных организаций и т.д.

Система социальной защиты по объему гораздо шире, чем система социального обеспечения. Социальное обеспечение охватывается социальной защитой, которая позволяет реализовывать её обеспечительную функцию, т.е. в рамках социального обеспечения осуществляется защита от тех неблагоприятных ситуаций, которые уже реализованы. Кроме социального обеспечения в социальную защиту можно включать другие подсистемы: подсистема защита населения от чрезвычайных ситуаций, подсистема обеспечения занятости, подсистема защиты сбережений и денежных средств.

Социальное обеспечение в узком смысле означает, что государство, имеющее целью социальной политики обеспечение минимального уровня жизни общества, гарантирует каждую личность от основных опасностей, угрожающих потере средств к существованию - таких как болезнь, несчастный случай на производстве, преклонный возраст, безработица, бедность; в широком смысле социальное обеспечение означает систему, которая через государство и общественные организации предоставляет ресурсы на проживание и сервис нуждающимся, для того чтобы человек жил почеловечески, и через перераспределение дохода стремится к социальному равенству и полному равновесному развитию.

Взгляды на систему социального обеспечения в разных странах отличаются. Международная Ассоциация Социального Обеспечения (International Social Security Association) классифицирует различные формы системы социального обеспечения следующим образом: социальное страхование, социальная помощь и социальное обслуживание.

Самой важной функцией системы социального обеспечения является, безусловно, обеспечение приемлимого уровня жизни населения. Структура такой системы такова: нетрудоспособным оказывается социальная помощь; трудоспособным предоставляется возможность социального страхования! нуждающимся в социальной поддержке оказывается поддержка социальным обслуживанием.

Второй важнейшей функцией можно назвать функцию перераспределения доходов. Типичным примером перераспределения дохода в социальном обеспечении является социальная помощь, которая, можно сказать, осуществляет "вертикальное перераспределение доходов". Еще одним структурным направлением, которое выполняет функцию "вертикального перераспределения", является социальное обслуживание. Функции "горизонтального распределения" выполняет социальное страхование.

Третьей основной функцией социального обеспечения, является функция экономической стабилизации.

В ходе исследования было отмечено влияние социального обеспечения на экономическую стабилизацию. Поскольку, система социального обеспечения умелым регулированием пропорциями социальных взносов и налогов может добиться экономической стабилизации, предотвращая тем самым, такие социальные опасности как инфляция и финансовые проблемы государства.

Можно считать, что основой системы социального обеспечения является прежде всего социальное страхование. Базу социального страхования обычно составляют следующие элементы:

а) пенсионное страхование:

б) медицинское страхование:

в) страхование несчастных случаев на производстве:

г) страхование по безработице.

Таким образом, гарантии государства по социальной защите состоят в том, что оно, во-первых, со-здает условия гражданам для самообеспечения жизненно необходимыми благами и для удовлетворения собственно государственных нужд; во-вторых, взыскивая с граждан часть созданного ими валового продукта, возвращает им (независимо от изъятой части) блага и услуги в форме образования, дошкольного воспитания, охраны здоровья, культурного обслуживания, социального страхо-вания и обеспечения; в-третьих, за счет изъятия у граждан части валового дохода предоставляет определенное количество благ и услуг тем гражданам, которые по физическим данным не могут сами обеспечить себя всем необходимым (пенсии инвалидам с дет-ства, содержание домов для инвалидов и людей пожилого воз-раста, оказание различных видов помощи). Общая сумма благ и услуг, потребленных населением за соответствующий период, составляет фонд потребления. Его величина всегда ограничена размерами созданного валового внутреннего продукта и национального дохода, а также расходами, которые призвано осуществлять государство (на оборону, научные исследо-вания, покрытие убытков от стихийных бедствий) [96, 5].

Для реализации социальной защиты населения был создан институт социального страхования. Социальное страхование является формой социального обеспечения насе-ления и включает в себя различные виды социального страхования: пенсионное страхование, на случай безработицы и временной нетрудоспособности и т.д.

Социальное страхование не-зависимо от сферы его исполь-зования базируется на следующих общих принципах [96, 6]:

- обязательности социального страхования всех работающих; обеспечении лицам, занятым предпринимательской, творческой деятельностью, фермерам, членам кооперативов права выбора от-носительно участия в обязательном и добровольном либо только в добровольном страховании;

- добровольности страхования для лиц, которые подлежат обязательному социальному страхованию с целью получения дополнительного или повышенного уровня материального обеспечения; обязательности финансового участия застрахованных лиц в формировании страховых фондов, что является главным условием получения права на социальные выплаты, их дифференциацию в отдельных видах социального страхования;

- равноправности всех застрахованных лиц относительно обязанностей по финансированию затрат и полученных в результате это-го прав и гарантий;

- создании особого порядка финансирования страховых фондов, что обеспечивает автоматическое воспроизводство средств на вы-платы по социальному страхованию;

- обеспечении государственных гарантий относительно выплат на социальное страхование;

- обеспечении управления деятельностью фондов социального страхования через систему социального партнерства под админи-стративным и финансовым контролем государства.

Система обязательного социального страхования создается по принципу солидарности, согласно которому осуществляется перераспределение средств от трудоспособных нетрудоспособным, от здоровых больным, от работающих безработным. При этом работ-ники отчисляют часть своего заработка на пенсии, медицинское страхование и на содержание безработных под обязательство госу-дарства, которое гарантирует им, что при наступлении нетрудо-способного возраста, в случае инвалидности последующие поколе-ния граждан будут производить отчисления на их содержание ил» содержание их семей. Для защиты граждан на случай безработицы взимается сбор на обязательное социальное страхование на случай безработицы. Этот сбор используется на финансирование профессиональной ориентации населения, профессионального обучения освобождаю-щихся работников и безработных, содействие их трудоустройству и на выплату помощи на случай безработицы, организацию допол-нительных рабочих мест, содержание работников государственной службы занятости и их расходов, связанных с социальной защи-той прав граждан на труд [101, 21].

Сборы на социальное стра-хование -- это специальные пла-тежи государству, используе-мые на социальные платежи населению, по своей форме на-логи, и плательщиками кото-рых являются субъекты хозяй-ственной деятельности (юри-дические и физические лица) и граждане. Отличительной чертой сборов на социальное страхование является их целевой характер.

Сборы на социальное страхование охватывают отчисления предприятий на социальное обеспечение и налоги на заработную плату работников. Они представляют собой выплаты, которые осу-ществляются частично самими работающими, частично предприя-тиями, так как объектом сбора является заработная плата граж-дан и фонд оплаты труда предприятий.

Сборы на социальное страхование были задуманы как глав-ный метод финансирования пенсий по старости на основе прин-ципа, согласно которому работники должны покупать свои соб-ственные аннуитеты, то есть ежегодные ренты. Но с развитием системы социального страхования начальный метод их финансиро-вания постепенно устарел. Сегодня пенсионеры и другие лица по-лучают пенсии и денежную помощь в большем размере, чем упла-ченные ими налоги, поскольку размер пенсий и помощи опреде-ляется ростом номинальной заработной платы. Западные эконо-мисты в связи с этим отмечают, что создание доверительных фон-дов и специальных счетов не обеспечивает накопление налоговых средств, поскольку они достаточно часто направля ются на финан-сирование текущих государственных расходов. Пенсии и различ-ные виды денежной помощи, по сути, оплачиваются не теми нало-гами, которые уплачивали их получатели, а налогами, которые уплачивают будущие пенсионеры или лица, которые имеют право на помощь. Большинство западных ученых считает, что тяжесть на-логов на социальное страхование фактически переложена на работ-ников -- путем уменьшения прироста заработной платы или через повышение цен.

То есть можно сказать, что фактическим источником этих сбо-ров является необходимый продукт и, следовательно, они суще-ственно влияют на формирование фонда потребления.

Размер средств, которые направляются на социальную защи-ту населения, должен иметь общую научно обоснованную величину в общем объеме фонда потребления, а какое-либо увеличение ре-сурсов, которые направляются на эти цели, следует сравнивать с реальными возможностями в каждом конкретном периоде, В противном случае необоснованное увеличение ресурсов, которые на-правляются на социальную защиту населения, потребует дополни-тельного взыскания налогов с фонда оплаты труда, что в конечном итоге лишь расширит масштабы перераспределения, но не увели-чит объем фонда потребления [101, 22].

Если же государство осуществляет мероприятия по социальной защите, не имея источников для их покрытия, оно вынуждено при-бегать к эмиссии денег, что, в свою очередь, приведет к обесце-ниванию денег, выплачиваемых населению.

Таким образом, роль налогов в социальной жизни общества трудно переоценить. От их величины и ко-личества зависит благосостояние граждан государства. Социальная защита важнейшая функция налогов в условиях рыночной экономики. Для реализации социальной защиты населения был создан институт социального страхования. Социальное страхование является формой социального обеспечения насе-ления и включает в себя различные виды социального страхования: пенсионное страхование, на случай безработицы и временной нетрудоспособности. Система обязательного социального страхования создается по принципу солидарности, согласно которому осуществляется перераспределение средств от трудоспособных нетрудоспособным, от здоровых больным, от работающих безработным. Сборы на социальное стра-хование -- это специальные пла-тежи государству, используе-мые на социальные платежи населению, по своей форме на-логи, и плательщиками кото-рых являются субъекты хозяй-ственной деятельности (юри-дические и физические лица) и граждане. Отличительной чертой сборов на социальное страхование является их целевой характер. В современных условиях в Украине повышение материального благосостояния населения может происходить только за счет роста оплаты труда. Дальнейшее необоснованное увеличение фондов социальной защиты в общем объеме фонда потребления может на-рушить пропорции в его структуре, привести к негативным послед-ствиям в функционировании всего финансового механизма.

1.3. Мировой опыт в отношении социального налогообложения

Международный опыт свидетельствует о целесообразности формирования финансовой системы социального страхования вне системы государственного бюджета, что позволяет достигать автономности финансовых ресурсов и исключить нецелевое их использование.

При всех национальных особенностях имеются общие подходы к построению социальных систем, равно как наблюдаются и общие тенденции в их эволюции. К числу существенных моментов единства относятся [94, 26]:

1) сочетание принципов солидарности и социального страхования;

2) трехуровневое построение системы социального обеспечения (базовый, дополнительный и специальный);

3) активная роль государства, которое создает правовую базу соцобеспечения и соцзащиты и выделяет на эти цели значительные госбюджетные средства;

4) "трипартизм", предполагающий совместную деятельность всех субъектов социального партнерства - государства, работодателей (предпринимательских ассоциаций) и работников профсоюзов.

Западноевропейские страны в настоящее время заняты реформированием своих социальных систем, считая при этом главными достижениями финансовой стабильности последних, их демократизацию и усиление их воздействия на экономическое развитие. При этом ставка делается на эволюционный характер изменений и на недопустимость радикальной ломки действующих систем (так, в Италии любят говорить о "мягкой посадке"). Более строгими становятся условия выдачи социальных пособий, усиливается ориентация на уровень семейных доходов, но экономия достигается отнюдь не за счет общего уровня социального обеспечения.

Во Франции считается аксиоматичным, что ухудшение положения даже отдельной категории граждан может восприниматься как первый шаг в посягательстве на права всех и вызывать общий социальный протест. Более того, наблюдается стремление к стопроцентному охвату населения системой соцобеспечения, а надежная соцзащита рассматривается как надежная гарантия демократии.

Социальное обеспечение и его базовый институт обязательное социальное страхование в своем современном развитии находятся в состоянии модернизации. Большинство западных аналитиков связывают происходящие изменения с четырьмя группами факторов [105]:

- феноменом старения населения в промышленно развитых странах, сопровождающимся качественными изменениями демографического состава населения (трудоспособной и нетрудоспособной части);

- глобализацией рынков товаров и рабочей силы, вызывающей небывалые изменения в международном разделении труда, доходов населения и систем социального страхования;

- ростом неформальной занятости (в так называемом неформальном секторе) и неполной (частичной) занятости, возрастанием проблем в трудоустройстве на работу (особенно молодежи), что существенно снижает возможности к зарабатыванию страховых пенсионных прав на долгосрочной и стабильной основе;

- отказом (снижением мотивации) многих молодых работников к участию в национальных или профессиональных пенсионных системах в связи с гибкими формами их занятости, и связанной с этим явлением индивидуализацией их предпочтений, а также растущего интереса к индивидуальным (накопительным) пенсионным схемам.

При этом наблюдается эффект одновременного системного изменения ряда элементов экономической, демографической и социальной слагающих социального обеспечения. Начиная с 70-х годов ХХ века в большинстве европейских стран непрерывно сокращалась рождаемость, что крайне неблагоприятно изменило соотношение между работающими и пенсионерами. Во Франции доля лиц старше 60 лет (пенсионеров) в общей численности населения в настоящее время составляет примерно 22%, а к 2020 году предполагается, что эти показатели могут перешагнуть 30% рубеж. Соответственно будет меняться и пропорция между лицами трудоспособного и пенсионного возрастов: 10:4,8; 10:6,4; 10:8,6 [105].

Старение населения сопровождается не только возрастанием удельного веса пенсионеров и уменьшением доли работающих, но и ростом продолжительности жизни, что удлиняет средний срок выплаты пенсий.

В конечном итоге это приводит к изменению сложившихся страховых механизмов доходов и расходов бюджетов пенсионных систем: постоянно увеличивается финансовая нагрузка на работающих, удельный вес которых неуклонно уменьшается.

По данным демографических прогнозов старение населения в развитых странах будет прогрессировать в течение следующих четырех десятилетий, в конце которых будет достигнут пик процесса (таблица 1.1.) [105].

Таблица 1.1.

Демографические тенденции. Прогноз (численность населения в 1995 г.=100%)

Кроме того, безработица сокращает продолжительность трудовой жизни, уменьшает число плательщиков пенсионных взносов и сужает базу страховых платежей. К тому же за последние годы все большее число пожилых работников выходят на пенсию досрочно. А поскольку в западноевропейских странах коэффициент замещения (соотношение размера пенсии к прежней заработной плате) достаточно высок (находится в диапазоне 55-85%), то финансирование на основе прежних страховых методов оказывается под вопросом. Эти и ряд других тенденций приводят к "двойному" (по неблагоприятным последствиям) эффекту: происходит увеличение финансовых пенсионных нагрузок и продолжается рост страховых тарифов. Тенденция к возрастанию для работодателей и работающих финансового бремени социального налогообложения, связанного с демографическими и структурными сдвигами на рынке труда
(таблица 1.2) [85, 56], представляет угрозу для солидарности между поколениями и требует принятия системных мер на рынке труда, а также модернизации условий найма.

Таблица 1.2

Расходы работодателей на социальное обеспечение,
в расчете на один отработанный человеко-час

Для того, чтобы сохранить размеры пенсий на достигнутом уровне страховые тарифы в течение ближайших 50 лет потребуется увеличить (в % от заработной платы): во Франции с 16% до 28%; в Германии с 22% до 28%; в Италии с 20% до 46% [105]. В результате запланированной в Украине пенсионной реформы на смену обезличенному пенсионному обеспечению должна прийти персонифицированная многоуровневая система, которая будет объединять солидарные и накопительные принципы формирования выплат застрахованным лицам-пенсионерам. Это значит, что вскоре каждый украинец, осуществляющий отчисления на пенсионные счета государственных и частных пенсионных фондов, будет получать три пенсии вместо одной. И если нынешняя солидарная система в состоянии обеспечить средний размер пенсионных выплат на уровне 30--35% от средней зарплаты, то введение накопительного компонента позволит увеличить его примерно вдвое -- до 60--70%.

Регулирование социальных вопросов рыночной экономики через создание соответствующего налогового механизма широко применяется в различных странах мира. Рассмотрим основные тенденции по этому вопросу.

В большинстве развитых стран мирового сообщества социальное налогообложение реализуется через финансовые механизмы социального страхования, которые используют принцип автономности от государственного бюджета, а также актуарные методы расчеты для поддержания сбалансированности финансового обеспечения в долгосрочной перспективе.

При этом при всем многообразии форм фондов их организация, как правило, сводится к двум видам [101, 20]:

- финансовые потоки социального страхования организуются с помощью специальных государственных централизованных внебюджетных фондов (Бельгия, Греция, Испания, Финляндия);

- финансовые потоки организуются в виде организаций взаимного страхования под контролем государства (Австрия, Германия, Франция, Нидерланды, Япония).

В Украине создана система централизованных внебюджетных фондов.

Внебюджетные целевые фонды -- это фонды финансовых ресурсов, необходимых для финансирования приоритетных направлений социально-экономических задач государства и органов местного самоуправления. Они всегда формиру-ются за счет обязательных взносов и отчислений юридиче-ских и физических лиц и предназначаются, как правило, для реализации конституционных прав граждан на пенси-онное обеспечение, социальное страхование, охрану здоро-вья и во многих странах -- на медицинскую помощь. Эти фонды являются государственной собственностью. Внебюджетные целевые фонды в Украине создаются только на государственном уровне. По целевому назначе-нию они имеют социальную направленность, по способу образования -- самостоятельное управление. Централизо-ванные целевые внебюджетные фонды создаются компе-тентными органами со строго целевой направленностью.

Внебюджетные фонды организуют мобилизацию и исполь-зование средств фондов в размерах и на цели, предусмотрен-ные государством в положениях об этих фондах. Государ-ство определяет уровень страховых платежей, по его реше-нию изменяется структура и уровень денежных выплат из социальных фондов. При помощи государственных внебюджетных фондов решаются важнейшие социальные задачи [101, 21]:

- социальной защиты населения;

- повышения жизненного уровня населения;

- сохранения и улучшения здоровья населения;

- социальной ориентации безработного населения;

- оказания социальных услуг населению.

Источниками формирования доходов государственных целевых внебюджетных фондов являются:

обязательные платежи юридических и физических лиц, установленные законодательством;

добровольные взносы юридических и физических лиц;

средства Государственного бюджета;

прочие доходы.

Статьи расходов государственных целевых внебюджет-ных фондов устанавливаются в строгом соответствии с их социальным назначением, регламентируемым соответству-ющими законами.

Пенсионный фонд -- самый крупный внебюджетный фонд, поскольку в Украине около 14 млн. жителей -- пен-сионеры [101, 22]. Задачами Пенсионного фонда являются: сбор и аккуму-ляция обязательных страховых взносов на выплату пенсий и других выплат; участие в финансировании государствен-ных и областных программ социальной поддержки пенси-онеров; организация международного сотрудничества в сфере пенсионного обеспечения. Фонд общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы. Фонд создан для оказания помощи безработным. Пере-ход к рыночной экономике не идет гладко. Много граждан трудоспособного возраста оказались безработными. Им нужно переучиваться, получать новую специальность, ис-кать место работы, а пока необходимо получать пособие по безработице.

Главными источниками финансирования социального страхования в странах с рыночной экономикой являются страховые взносы застрахованных и работодателей (в пользу лиц, работающих по найму), а также субсидии государства. В целом система социального страхования основывается на принципах личной ответственности, солидарной взаимопомощи, субсидиарности и реципрокности (выполнения обязательств субъектами правоотношений), общей ответственности государства. Исходя из данных принципов, страховые взносы работодателей и самих застрахованных играют роль основного источника, обеспечивающего выплату пенсий и компенсаций за утрату дохода, пропорционально его величине, а средства государства, как правило, предназначаются для выплат общего характера и обеспечения минимального уровня страховых пособий, если для этого недостает поступающих страховых взносов. Доля каждого из этих источников сильно колеблется по странам. Во многих из них - Австрия, Бельгия, Италия, Испания, Португалия, Нидерланды, США, ФРГ, Япония и в ряде других - отчисления работодателей и работников (застрахованных) составляет примерно 70-80% всех поступлений в страховые фонды. Общим является то, что, расходы по страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний несут повсюду только работодатели. Работники наряду с ними разделяют бремя финансирования страховых пособий по безработице, болезни, материнству, а также пенсий по старости, инвалидности и по потере кормильца. Таким образом, в развитых странах распределение долей финансирования систем социального страхования складывается по-разному, поскольку оно формировалось под влиянием конкретной практики, национальной традиций и соотношения общественных сил.

При этом очевидно и бесспорно одно: величина страховых взносов и пропорции распределения страховой нагрузки между работодателями, работниками и государством являются ключевыми вопросами организации национальных систем обязательного социального страхования.

Во всех странах наниматели и работники обязаны уплачивать взносы на социальную защиту, которые увеличивают издержки производства нанимающей корпорации. В обязательные отчисления входят взносы на страхование от временной нетрудоспособности, безработицы, пенсионные взносы и взносы на медицинское обслуживание.

Институциональными характеристиками социального страхования являются [101, 21]:

- ресурсы социального страхования представляют собой часть резервируемой заработной платы, которая должна быть достаточно большой по объему - около 30-50% от величины выплачиваемой работнику и формироваться с учетом видов социальных рисков и периодов выплат по ним (для пенсий это несколько десятилетий), а также уровня замещения (размера пенсий и пособий к заработной плате), который находится в диапазоне 50-70% от средней заработной платы квалифицированных рабочих;

- типичными пропорциями распределения страховой нагрузки между работодателями и работниками являются следующие соотношения: 2/3 ее величины приходится на работодателей и 1/3 - на работников, в отдельных странах государство дотирует некоторые виды социального страхования (таблица 1.3);

- императивным требованиям эффективного функционирования социального страхования выступает отделенность (автономность) бюджетов фондов социального страхования от государственных бюджетов всех уровней;

- тесная увязка размеров страховых выплат (пенсий, пособий) с размерами заработной платы и страховых тарифов, а также страховым периодом (периоды накопления страховых прав).

В среднем их общая ставка по Западной Европе составляет 31 %, в том числе нанимателя 21,9%, работника - 9,1 %. В ряде стран значительная часть социальных платежей перекладывается на работников - в США - 17,2 %, Австрия 15,1 %, Франция - 9 %. Рассмотрим современные величины и пропорции распределения страховой нагрузки в системах социального страхования стран ЕС в таблице 1.3. [101, 20]

Таблица 1.3.

Величины и пропорции распределения страховой нагрузки в системах социального страхования стран ЕС

Высокая эффективность социального страхования объясняется его способностью решать крупные социально-экономические задачи национального масштаба: обеспечивать для работников, попавших в трудную жизненную ситуацию и лишившихся при этом источника дохода, компенсационные выплаты в виде пособий и пенсий, размеры которых, как правило, соизмеримы с заработной платой, а также предоставлять им качественную и всестороннюю медицинскую помощь.

Важнейшим условием, обеспечивающим саму возможность функционирования социального страхования, является наличие эффективных регулятивных механизмов по выравниванию заработной платы в пределах предприятия, отрасли, территории и страны, что позволяет подавляющему большинству стран ЕС достигать соотношения по величинам заработной платы крайних децильных групп работающих в пропорциях 1:4 (максимум 1:6).

Кроме того, для этих же целей - выравнивания условий страхования - во многих странах применяют механизмы ограничения страхования заработной платы только в определенных размерах (диапазонах), верхним пределом которой выступает, как правило, 2-3-х кратная средняя величина заработной платы квалифицированного рабочего типичного обрабатывающего сектора экономики (см. таблицу 1.3).

Финансовыми источниками медицинского страхования за рубежом выступают страховые взносы работодателей и работников, которые в необходимых случаях дотируют государство (таблица 1.4) [101, 23].

Таблица 1.4

Распределение финансового бремени медицинского страхования, в % от общих объемов

В большинстве развитых стран системы медицинского страхования охватывают от 70 до 100% населения, т.е. практически всех лиц наемного труда и их иждивенцев, пенсионеров, студентов, мелких предпринимателей и т. д. Страховые фонды формируются на целевой основе и рассчитаны на определенный круг лиц, принимающих в них участие. Размер страхового взноса на программу страхования здоровья примерно одинаков (Франция - 16%, Италия - 13%. Нидерланды- 9%, Япония - 7%) [101, 24]. Объем медицинских услуг не зависит от суммы взноса, которая определяется не только уровнем дохода, но и заработком страховщика. В результате в описанной выше страховой системе действует принцип общественной солидарности, где более здоровый платит за больного и более богатый за бедного и т. д.

Со времен создания в Германии системы обязательного медицинского страхования (в ФРГ) ему подлежат следующие категории населения: рабочие и служащие, чей месячный доход не превышает 75% от действующей в пенсионном страховании границы исчисления взносов (соответствует годовому брутто-доходу свыше 40,034 евро), работающие инвалиды, сельскохозяйственные работники и помогающие им родственники, некоторые группы независимых работников (например, деятели искусства), пенсионеры, если в течение трудовой жизни они участвовали в пенсионном страховании, работники, прошедшие курс реабилитации после перенесенных профессиональных заболеваний, студенты, а также безработные [101,24].

Законодательные нормы многих промышленно развитых стран предусматривают дифференциацию страховых взносов в зависимости от фактического уровня производственного травматизма и профессиональной заболеваемости. Положительными моментами такой практики является стимулирование администрации предприятий к снижению несчастных случаев на производстве: при высоких уровнях травматизма устанавливаются карательные (повышенные) тарифы страховых взносов, при тенденции к снижению уровня несчастных случаев - поощрительные (пониженные). Границы дифференциации страховых тарифов являются весьма значительными и составляют от 0,6 до 27% от фонда заработной платы (Испания - 0,9-18%; Финляндия - 0,3-11%; ФРГ - 0,6-16%; Япония - 1-15%). При этом средние размеры тарифов составляют на практике 2-6% (см. таблицу 1.4). Главный критерий - уровень опасности на предприятии или в отрасли, расчет которого основан на данных о количестве несчастных случаев, их тяжести и уровне безопасности на предприятии [101,26].

Причем сам тариф состоит из двух частей - постоянной, которая улавливает в производственной опасности то, что не зависит от данного предприятия, за что все предприниматели платят сообща, без учета уровня профессионального риска конкретного предприятия (достигнутый уровень развития техники, невозможность избежать применения технологий и материалов, опасных для здоровья человека); другая часть тарифа построена именно на учете конкретных условий данного предприятия. Классы риска (классы опасности), предназначенные для исчисления тарифов страхования, регулярно, не реже одного раза в пять лет пересматриваются (Приложение А 1.1).

Если мы обратимся к опыту нашего ближайшего соседа России в вопросах социального налогообложения, то мы увидим что, в России введен единый социальный налог, предназначенный для мобилизации средств, для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. С 2001 г. страховые взносы, по инициативе Правительства Российской Федерации, были заменены на единый социальный налог (ЕСН), а Государственный фонд занятости был ликвидирован. Суммарная ставка ЕСН была понижена и установлена на уровне 35,6% от размера выплачиваемой заработной платы. Структура ЕСН и размеры платежей, в % от начисленной заработной платы [79, 46]:

- 28 %--в ПФР

- 4 %--в ФСС

- 3,6 %--в ФОМС

Кроме ЕСН предприятия России выплачивают страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, ставки которых колеблются в пределах от 0,2 до 8,5% от размера выплачиваемой заработной платы в зависимости от класса профессионального риска. В результате для предприятий с высокими уровнями профессионального риска финансовая нагрузка достигает 44,1%.

По итогам рассмотрения различных предложений признано наиболее целесообразным снижение как совокупной ставки ЕСН с 35,6% до 26%, так и его уменьшение по отдельным видам: на пенсионное обеспечение с 28% до 20%; в фонды обязательного медицинского страхования - с 3,6 до 2,8%, в Фонд социального страхования - с 4,0 до 3,2% [93, 25].

Существующее социальное налогообложение в России по различным направлениям представлено в Приложении Б.1.2, а также в Приложении В.1.3 и Приложения Г.1.4.

Для России снижение ЕСН потребует изыскания достаточно существенных дополнительных ресурсов за счет федерального и региональных бюджетов. При этом бремя финансовой ответственности, связанной с дотацией выпадающих доходов является достаточно весомым (около 10% от доходной части федерального бюджета) и отказаться от этой ноши, не повышая страховых тарифов даже в среднесрочной перспективе, не представляется возможным.

Для системы социального страхования снижения ЕСН носит в краткосрочной перспективе положительный, а в долгосрочной перспективе скорее отрицательный характер. Понижение его уровня и введения системы дотаций за счет бюджетных средств - это мера вынужденная, а ее применение обусловлено двумя основными причинами: низким удельным весом заработной платы в структуре и в уровнях издержек производства и в ВВП, а также крайне высоким уровнем дифференциации в доходах населения.

Финансирование с привлечением социального налога для нужд медицины в России реализуется в следующем механизме: финансовые потоки идут по довольно длинным цепочкам. Социальный налог: 1 (за работающее население) работодатели казначейство фонды обязательного медицинского страхования (ОМС) страховые медицинские организации (СМО) лечебно-профилактические учреждения (ЛПУ); 2 (за не работающее население) налогоплательщики (региональные органы исполнительной власти) казначейство региональные бюджеты ФОМС СМО ЛПУ. Во второй цепочке существуют модификации: в некоторых регионах отсутствуют СМО и тогда средства из фондов идут сразу в ЛПУ или, минуя и СМО и фонды ОМС, идут в ЛПУ [102, 70].

Бюджетное финансирование: налогоплательщики казначейство бюджеты (федеральный и региональные) ЛПУ.

В этой связи следует отметить, что за счет социального налога должны оплачиваться медицинские услуги застрахованным по базовой программе ОМС (т.е. заработная плата медицинскому персоналу), за счет бюджетных средств (т.е. общих налогов) - развитие материальной базы, лекарственное обеспечение, питание и т. д. Жесткие, закрепленные в законе нормативы есть только в начальной (фискальной) стадии цепочки - налоги, и в конечной - единая тарифная сетка (ЕТС) оплаты труда медицинских работников. Все остальное движение средств идет в договорном, т.е. административном режиме.

Практически действует распределительный механизм в котором бюджетное финансирование является дополнением к страховому финансированию, а не наоборот. Если поступления от социального налога в регионе достаточны, с точки зрения распределяющих ресурсы чиновников, то по договору региональной администрации с территориальным фондом ОМС подушевой норматив платежа за неработающее население сокращается. Практически не бывает наоборот, более того - треть регионов вообще не вносит свои платежи за неработающее население.

Эксперты представляют целесообразным, определить следующие налоги в качестве источников доходов целевого бюджетного фонда финансирования здравоохранения [77, 67]:

1) прямой налог на здравоохранение на доходы (зарплату) самозанятых и состоящих в отношениях по найму по ставке 1 %;

2) косвенный налог на здравоохранение, по типу налога с оборота (вместо доли ЕСН, поступающей в ФФОМС и ТФОМС) по ставке 6%;

3) средства федерального бюджета в объеме, обеспечивающем сбалансированность финансовых ресурсов и затрат в здравоохранении.

В отраслях, обеспечивающих высокий уровень рентабельности и заработной платы, обязать работодателей на крупных предприятиях осуществлять медицинское страхование своих работников в объеме территориальной программы ОМС (Программы государственных гарантий оказания гражданам РФ бесплатной медицинской помощи) за счет прямых отчислений от прибыли и заработной платы. При этом предоставить право уплаты взносов в солидарную систему ОМС по пониженной ставке, но их необходимо сохранить, так как любой уволившийся должен иметь возможность обменять полис обязательного корпоративного медицинского страхования на государственный, так как правительство остается конечным гарантом всех форм национальных систем финансового обеспечения социальной защиты.

Для предприятий, имеющих на балансе ЛПУ, должны быть предусмотрены налоговые льготы. Механизм функционирования подобного финансового института должен быть детально разработан, а его внедрение следует осуществлять поэтапно. Прибыль, направляемую на финансирование корпоративного здравоохранения (фабрично-заводской медицины), можно рассматривать как налог на сверхприбыль отраслей или форму ее перераспределения в пользу нуждающихся членов общества.

Мировой опыт функционирования социального страхования свидетельствует о том, что его эффективные и жизнеспособные формы могут быть обеспечены с помощью комплекса мер: увязки с системой заработной платы по минимальному и максимальному уровню, оптимизации дифференциации заработной платы в отраслях экономики, нахождения оптимальных долей заработной платы, социального страхования в ВВП (Приложение Д.1.5)[89, 56].

Для России в среднесрочной перспективе эти величины целесообразно повысить примерно до 35% и 15% соответственно, разработать и применить тщательно продуманную новую систему раскладки финансового бремени между главными субъектами социального страхования. Существующая модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования в России в % от заработной платы представлена в таблице 1.5. [85, 58]

Таблица 1.5

Существующая модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования, в % от заработной платы в России

Предлагаемая Правительством России модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования, в % от заработной платы представлена в таблице 1.6 [85, 59].

Таблица 1.6.

Предлагаемая Правительством России модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования, в % от заработной платы

Альтернативная модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования в России в % от заработной платы выглядит следующим образом (таблица 1.7) [88, 49].

Таблица 1.7.

Альтернативная модель распределения страховых взносов по видам обязательного социального страхования, в % от заработной платы в России

Важнейшей задачей формирования новой модели социального страхования должны послужить нормативные (законодательные) и договорные формы повышения заработной платы у работников с низкими ее уровнями, а также выравнивание ее размеров у крайних децильных групп, по крайней мере, до соотношения 1:10. Для снижения общего финансового бремени работников (налоги и страховые взносы), потребуется несколько снизить (на 2-3 процентных пункта) величину налоговых платежей, с тем, чтобы совокупное финансовое обременение работника не превышало 15-18% от его заработной платы. Предложенная более дифференцированная структура системы социального страхования в большей степени обеспечивает учет природы риска, что крайне важно для точного расчета финансовых средств, необходимых для страхования и более высокого уровня социальной защиты.

Таким образом, международный опыт свидетельствует о целесообразности формирования финансовой системы социального страхования вне системы государственного бюджета. Социальное обеспечение и его базовый институт обязательное социальное страхование в своем современном развитии находятся в состоянии модернизации феноменом старения населения глобализацией рынков ростом неформальной занятости отказом (снижением мотивации) многих молодых работников к участию в национальных или профессиональных пенсионных системах Тенденция к возрастанию для работодателей и работающих финансового бремени социального страхования, связанного с демографическими и структурными сдвигами на рынке труда, представляет угрозу для солидарности между поколениями и требует принятия системных мер на рынке труда, а также модернизации условий найма.

Определено, что главными источниками финансирования социального страхования в странах с рыночной экономикой являются страховые взносы застрахованных и работодателей (в пользу лиц, работающих по найму), а также субсидии государства. Величина страховых взносов и пропорции распределения страховой нагрузки между работодателями, работниками и государством являются ключевыми вопросами организации национальных систем обязательного социального страхования. В среднем их общая ставка по Западной Европе составляет 31 %, в том числе нанимателя 21,9%, работника - 9,1 %. В большинстве развитых стран системы медицинского страхования охватывают от 70 до 100% населения, т.е. практически всех лиц наемного труда и их иждивенцев, пенсионеров, студентов, мелких предпринимателей и т. д. Страховые фонды формируются на целевой основе и рассчитаны на определенный круг лиц, принимающих в них участие. Размер страхового взноса на программу страхования здоровья примерно одинаков (Франция - 16%, Италия - 13%. Нидерланды- 9%, Япония - 7%). В России введен единый социальный налог, предназначенный для мобилизации средств, для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. С 2001 г. страховые взносы, по инициативе Правительства Российской Федерации, были заменены на единый социальный налог (ЕСН), а Государственный фонд занятости был ликвидирован. Суммарная ставка ЕСН была понижена и установлена на уровне 35,6% от размера выплачиваемой заработной платы. Практически действует распределительный механизм в котором бюджетное финансирование является дополнением к страховому финансированию, а не наоборот. Если поступления от социального налога в регионе достаточны, с точки зрения распределяющих ресурсы чиновников, то по договору региональной администрации с территориальным фондом ОМС подушевой норматив платежа за неработающее население сокращается. Для снижения общего финансового бремени работников (налоги и страховые взносы), потребуется несколько снизить (на 2-3 процентных пункта) величину налоговых платежей, с тем, чтобы совокупное финансовое обременение работника не превышало 15-18% от его заработной платы.

Украина в плане совершенствования механизмов социального налогообложения может принять опыт Российской федерации, где установлен единый социальный налог и таким образом упрощена процедура его взимания и контроля за его уплатой.

Раздел 2

Социальные налоги в современной Украине

2.1. Сбор на общеобязательное государственное пенсионное страхование

Пенсионный фонд - это наиболее самодостаточный государственный фонд финансовых ресурсов в Украине. Целью его создания и функционирования является финансовое обеспечение пенсионеров путем выплаты разных видов пенсий и помощи. Одним из основных заданий Пенсионного фонда Украины является сбор, аккумулирование и учет страховых взносов.

Социальная значимость пенсионного обеспечения определяется тем, что оно затрагивает жизненно важные интересы большого количества престарелых, инвалидов и их семей, потерявших кормильца.

Пенсионная реформа, которой в настоящее время уделяется довольно много внимания, имеет не только экономический, но и правовой аспект. Даже при самом благоприятном финансовом прогнозе неудачное правовое оформление запланированных нововведений может привести к отрицательным для настоящих и будущих пенсионеров результатам. Правовое регулирование многих общественных отношений, особенно социальных, вызывает тревогу, поскольку не так уж редко сегодняшние законодатели игнорируют имеющиеся научные разработки прошлых лет, исторические вехи развития законодательства о социальных выплатах, априори считая, что они не могут быть приняты во внимание, поскольку пришлись на советское время. Однако есть выдержавшие проверку временем понятия, принципы, которые следует корректировать, дополнять с учетом перехода к рыночным условиям хозяйствования, но никак не отрицать.

Правовые механизмы социального налогообложения в Украине заложены Законом Украины «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [2]. Значение данного правового акта трудно переоценить, так как этот Закон определяет сущность общеобязательного государственного социального страхования в национальном правовом поле.

Проанализируем основные - базовые положения документа, связанные с определением принципов и сущности общеобязательного государственного социального страхования.

Статья 1 «Основ законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3] гласит, что общеобязательное государственное социальное страхование - это система прав, обязанностей и гарантий, предусматривающая предоставление социальной защиты, включающей материальное обеспечение граждан в случае болезни, полной, частичной или временной утраты трудоспособности, потери кормильца, безработицы по независящим от них обстоятельствам, а также в старости и в других случаях, предусмотренных законом, за счет денежных фондов, формируемых за счет уплаты страховых взносов собственником или уполномоченным им органом (далее - работодатель), гражданами, а также бюджетных и других источников, предусмотренных законом.

В зависимости от страхового случая Закон [3] называет следующие виды общеобязательного государственного социального страхования:

- пенсионное страхование;

- страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами обусловленными рождением и погребением;

- медицинское страхование;

- страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания приведших к утрате трудоспособности;

- страхование на случай безработицы;

- прочие виды страхования, предусмотренные законами Украины.

Перечисляя субъекты и объекты общеобязательного государственного социального страхования Закон [3] указывает на то, что обязательства по привлечению страховых взносов берут на себя специально созданные страховые фонды ([ст.6.] «Основ законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании»). Страховые фонды являются органами, которые осуществляют управление отдельными видами общеобязательного социального страхования, проводят сборы и аккумуляцию страховых взносов, осуществляют контроль за использованием средств, обеспечивают финансирование выплат по общеобязательному государственному социальному страхованию и осуществляют другие виды деятельности, согласно Уставу страховые фонды являются некоммерческими самоуправляемыми организациями.

Общеобязательному государственному социальному страхованию подлежат:

1) лица, работающие на условиях трудового договора (контракта):

а) на предприятиях, в организациях, учреждениях независимо от их форм собственности и хозяйствования;

б) у физических лиц;

2) лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов), граждане - СПД.

Размеры взносов на общеобязательное государственное социальное страхование по каждому его виду определяются из того, что они должны обеспечивать и ежегодный размер данных взносов устанавливается Верховной Радой Украины соответственно для работодателей и застрахованных лиц на каждый календарный год в процентах одновременно с утверждением Государственного бюджета Украины.

Таким образом, Законом Украины «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3] является правовой основой для развития механизмов социального страхования. Финансовой основой для осуществления государственного социального страхования являются налоги, которые носят название сборов и осуществляются эти сборы отдельно по каждому из видов общеобязательного социального страхования.

Наиболее весомым в системе социального налогообложения является пенсионное страхование. Регулятором правовых норм данного вида страхования является Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4]. Данный Закон определяет принципы, основы и механизмы функционирования системы общеобязательного государственного пенсионного страхования, назначения, перерасчета и выплаты пенсий, предоставления социальных услуг из средств Пенсионного фонда, формирующихся за счет страховых взносов работодателей, бюджетных и других источников, предусмотренных настоящим Законом, а также регулирует порядок формирования Накопительного пенсионного фонда и финансирование за счет его средств расходов на оплату договоров страхования пожизненных пенсий или разовых выплат застрахованным лицам, членам их семей и другим лицам, предусмотренным данным Законом. Изменение условий и норм общеобязательного государственного пенсионного страхования осуществляется исключительно путем внесения изменений в данный Закон.

Согласно ст. 14. Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] страхователями являются:

1) работодатели;

2) предприятия, учреждения, организации, воинские части и органы, выплачивающие зарплату (вознаграждения), денежное обеспечение, помощь;

3) ФССНСП;

4) застрахованные лица.

По статье 15 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] взятие на учет в ПФ страхователей осуществляется на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором. Уведомление о взятии на учет страхователя в качестве плательщика страховых взносов направляется страхователю на следующий рабочий день со дня взятия на учет.

Согласно ст. 18 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] размер страховых взносов устанавливает Верховная Рада Украины, а предложения о размере страховых взносов вносит Кабинет Министров Украины вместе с проектом закона о Госбюджете на следующий год. Страховые взносы являются целевым общеобязательным платежом, который взимается на всей территории Украины в порядке, установленном настоящим Законом. При этом страховые взносы не включаются в состав налогов, других обязательных платежей, составляющих систему налогообложения. На эти взносы не распространяется налоговое законодательство.

Статья 19 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] уточняет, что страховые взносы начисляются на суммы в пределах максимальной величины, установленной законом о размере страховых взносов. Эта максимальная величина ежегодно устанавливается на уровне величины семи средних заработных плат, которая сложилась в предыдущем календарном году, и не может быть меньше… максимальной величины фактических расходов на оплату труда наемных работников, налогооблагаемого дохода (прибыли), совокупного налогооблагаемого дохода (предельной суммы зарплаты (дохода), с которых взимаются страховые взносы (сборы) в социальные фонды. При этом страховые взносы начисляются независимо от того, были ли указанные суммы фактически выплачены после их начисления к уплате.

В статье 20 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] определен порядок перечисления страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование, а именно говорится в Законе, что страхователи обязаны уплачивать страховые взносы не позднее, чем через 20 календарных дней со дня окончания [базового отчетного] периода. При этом страховые взносы подлежат уплате независимо от финансового состояния плательщика страховых взносов.

Базовым документом для анализа регулирования социальных налоговых платежей является Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4]. Этот документ содержит нормы осуществления и использования сборов на обязательное государственное пенсионное страхование.

Статья 1 Закона Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4] перечисляет плательщиков сбора, а именно:

субъекты предпринимательской деятельности, их объединения, бюджетные, общественные организации, объединение граждане и другие юридические лица и физиче-ские лица -- субъекты предпринимательской деятельности, кото-рые используют труд наемных работников;

филиалы, отделения и другие обособленные подразделения вышеуказанных налогоплательщиков, не имеющие статуса юриди-ческого лица, расположенные на другой территории, чем, плательщик сборов;

физические лица -- субъекты предпринимательской деятель-ности, не использующие труд наемных работников, адвокаты, частные нотариусы, другие лица не являющиеся субъектами предпринимательской деятельности;

физические лица, работающие в условиях трудового дого-вора (контракта), и физические лица, выполняющие работы (ус-таву) согласно гражданско-правовым договорам, в том числе чле-ны творческих союзов, творческие работники, не являющиеся чле-нами творческих союзов, и т. п.;

действие данного пункта приостановлено Законом №3235-15 от 20.12.2005 года;

субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценного камня;

юридические и физические лица при отчуждении автомобилей, кроме легковых которыми обеспечиваются инвалиды и тех которые переходят при наследовании;

исключен на основании Закона №849-15 от 22.05.03;

предприятия, учреждения и организации, независимо от формы собственности и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество, за исключением государственных предприятий, учреждений и организаций, которые приобретают недвижимое имущество за счет бюджетных средств, учреждений и организаций иностранных государств, которые используют привилегии в соответствии с международными договорами, а также гражданами которые получают жилье или приобретают его впервые;

предприятия, учреждения и организации, физические лица, которые используют услуги спутниковой связи, операторы этой связи, которые предоставляют эти услуги бесплатно, кроме тех случаев когда эти услуги используется речным, морским, воздушным, космическим транспортом (технологическим транспортом - такси), которые имеют стационарно установленные системы данной связи.

Объектом налогообложения являются:

1) для субъектов предпринимательской деятельности, исполь-зующих труд наемных работников,-- фактические расходы на оп-лату труда работников, включающие расходы на выплату основ-ной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат, в том числе в натуральной форме, подлежащих об-ложению подоходным налогом с граждан.

для субъектов предпринимательской деятельности - физических лиц, не использующих труд наемных работ-ников, адвокатов, частных нотариусов -- сумма облагаемого налога на прибыль, дохода (прибыли), исчисленная в порядке, опре-деленном Кабинетом Министров Украины в соответствии с зако-нодательством Украины;

для физических лиц, выполняющих работы (услуги) соглас-но трудовому договору (контракту) или гражданско-правовым до-говорам,-- совокупный облагаемый подоходным налогом доход, ис-численный в соответствии с законодательством Украины.

для субъектов предпринимательской деятельности, которые осуществляют торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценного камня-стоимость реализованных ювелирных изделий

для юридические и физические лица при отчуждении автомобилей -стоимость легкового автомобиля

для предприятий, учреждений и организаций, независимо от формы собственности и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество, стоимость этого недвижимого имущества, согласно договору купли-продажи

Для предприятий, учреждений и организаций, физических лиц, которые используют услуги спутниковой связи и являются операторами этой связи - стоимость услуг данной связи.

Законом Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4] в последней редакции устанавливаются ставки сбора в следующих размерах:

- для плательщиков сбора, определенных пунктами 1 и 2 статьи 1 данного Закона: 32,3 % от объекта налогообложения;

- для плательщиков ФСН сбор на обязательное пенсионное страхование определяется отдельно по специальной ставке от объекта налогообложения. Специальная ставка устанавливается в 2005-2006 годах в размере 20 % от ставки, установленной абзацем вторым настоящего пункта и подлежит ежегодному увеличению на 20 процентных пунктов в каждом из последующих бюджетных лет до достижения общего размера ставки сбора на обязательное государственное пенсионное страхование.

Не только Законы Украины служат основанием для начисления и уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование. Большую роль в разъяснении и регламентации по уплате данного сбора имеет Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ [18]. Данная Инструкция включает 14 разделов и 33 приложения.

Инструкция определяет процедуру регистрации и учета плательщиков взносов, исчисления и уплаты страховых взносов и других платежей в бюджет ПФУ предприятиями, учреждениями, организациями независимо от форм собственности, вида деятельности и хозяйствования, а также физическими лицами, начисления и уплаты финансовых санкций и пени, представления страхователями отчетности управлениям ПФУ в районах, городах и районах в городах.

Инструкция указывает конкретные сроки сбора, а именно начисленные за соответствующий базовый отчетный период страховые взносы уплачиваются плательщиками путем перечисления безналичных сумм с их банковских счетов не позднее чем через 20 календарных дней со дня окончания данного периода независимо от выплаты зарплаты (дохода), на суммы которых начисляются страховые взносы. Базовым отчетным периодом является календарный месяц. На суммы просроченной задолженности по уплате страховых взносов (недоимки) и своевременно не уплаченные (не перечисленные) финансовые санкции начисляется пеня в размере 0,1 % суммы недоимки за каждый день просрочки платежа.

Изменение ставок сбора происходит ежегодно в зависимости от регламентации в Бюджете страны на тот или иной год.

Закон Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] определяет следующие правовые нормы.

Установить, что сбор с купли-продажи валюты в течение 2006 года взимается с операций купле-продаже безналичной валюты в размере 1,3 процента.

Согласно ст.101 Закона Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] в 2006 году размер сбора на обязательное государственное Пенсионное страхование составляет 31,8 %. .

Предусматривается (ст.105), что в 2006 году плательщики ФСН сбор на обязательное пенсионное страхование уплачивают по ставке 6,46 % от объекта налогообложения.

В статье 106 прописывается порядок начисления пенсии за особые заслуги перед Украиной независимо от времени награждения (орденом, медалью).

Государственный бюджет 2007 года [13] предусматривает:

- повышение прожиточного минимума, который для работоспособного лица составит с 01.01.2007 г. - 525 грн., с 01.04.2007 г. - 535 грн., с 01.10.2007 г. - 548 грн.;

- увеличение минимальной заработной платы с 01.01.2007 г. - 400 грн., с 01.07.2007 г. - 420 грн., с 01.12.2007 г. - 450 грн.;

- с 01.01.2007 г. максимальная величина расходов на оплату труда, с которой исчисляются взносы в социальные фонды, определяется в размере пятнадцати прожиточным минимумам для работоспособного лица;

- пенсионный сбор с операций купли-продажи валюты взимается в размере 1 процент.

Эти изменения служат основанием для начисления сбора на общегосударственное пенсионное страхование.

Регулирование сбора на общегосударственное пенсионное страхование проводится согласно Указам Президента, Письмам Пенсионного Фонда Украины. Рассмотрим кратко суть этих правовых документов в. Приложении Ж.2.1. Заметим, что письма органов государственной власти не имеют юридической силы. Так, в письмах Госкомпредпринимательства выражается исключительно позиция Комитета, основывающаяся на нормах действующего законодательства.

Таким образом, правовые механизмы социального налогообложения в Украине заложены Законом Украины, который носит название «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3]. Наиболее весомым в системе социального налогообложения является налогообложение в системе общеобязательного государственного пенсионного страхования. Регулирует правовые нормы социального налогообложения по этому виду страхования Закон «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4].

Размер страховых взносов устанавливает Верховная Рада Украины, а предложения о размере страховых взносов вносит Кабинет Министров Украины вместе с проектом закона о Госбюджете на следующий год. Базовым документом для анализа регулирования социальных налоговых платежей является Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4].

Но не только Законы Верховной Рады служат основанием для начисления и уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование. Большую роль в разъяснении и регламентации по уплате данного сбора имеет Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ[13]. Регулирование порядка исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ проводится также согласно Указам Президента и Постановлениям (Письмам) Пенсионного Фонда Украины.

В настоящее время государственная пенсионная система переживает кризис. Доходы пенсионеров хронически отстают от уровня цен. Реальное содержание среднего размера пенсии по старости значительно ниже прожиточного уровня жизни.

Пенсия - это результат нашей трудовой деятельности, работать над формированием будущей пенсии нужно еще с молодых лет. Чем быстрее общество это осознает, тем меньше будет таких пожилых людей, кому необходима социальная помощь.

Безусловно, новые правила игры требуют формирования полной пенсионной культуры. Если раньше механизм расчета пенсии почти не зависел от взносов лиц в Пенсионный фонд (виною этому - верхнее ограничение размера пенсии), то теперь формирование будущей пенсии может стать таким же условием цивилизованного общества, как знание правил поведения людей в коллективе или правила личной гигиены.

Пенсионная культура - это часть экономической культуры. Но приходится констатировать факт, что наши сограждане все-таки плохо знают основы рынка. Сказываются предшествующие десятилетия плановой экономики, когда человек отстранялся от принятия решений, даже если речь шла о его личной судьбе.

Поэтому необходимо изучать особенности пенсионного и социального страхования в учебных заведениях и, возможно, даже в старших классах общеобразовательных школ.

Немаловажным фактором сдерживающим поступления в Пенсионный фонд является высокая процентная ставка взимаемая с субъекта предпринимательской деятельности с фонда заработной платы, из за которой в значительной мере практикуется такое понятие как «заработная плата в конверте». Одновременное снижение процентной ставки и увеличение минимальной заработной платы, или применение дифференцированного подхода к взиманию процентной ставки (чем выше заработная плата тем ниже процентная ставка, взимаемая с фонда заработной платы) в значительной мере помогло бы вывести реальную заработную плату из тени. Что на первоначальном этапе может, и не повлекло бы за собой значительного пополнения пенсионного фонда, но изначально прививало культуру уплаты налогов и сборов. Реальным таким примером можно считать введение, так называемо «упрощенки» для ведения предпринимательской деятельности, что повлекло за собой массовый выход предпринимателей из теневого бизнеса, и послужило толчком для развития малого и среднего бизнеса.

Сейчас в Украине наблюдается экономический рост, который в свою очередь обеспечивает увеличение заработной платы. Со временем это существенно отразится и на увеличении "старых" и "новых" пенсий - новое законодательство предусматривает индексацию пенсионных выплат соответственно увеличению заработной платы. Поэтому населению Украины без воспитания пенсионной культуры надеяться на кардинальные, лучшие изменения невозможно.

2.2. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы

Правовое регулирование социального налогообложения происходит и по другим важнейшим направлениям. В Украине введено общеобязательное государственное страхование на случай безработицы, предназначенное для финансирования мероприятий, связанных с реализацией государственной политики занятости населения. Переход к рыночной экономики не идет гладко, много граждан трудоспособного возраста оказались безработными, которым надо переучиваться, получать новую специальность, искать место работы, а пока необходимо получать пособие по безработице.

Основными задачами, которые ставит перед собой фонд общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы, являются:

- аккумуляция средств для осуществления возложенных на него задач;

- выплата материального обеспечения лицам, имеющим статус безработных;

- организация работы центральных и местных органов управления фондом;

- выплата помощи в связи с частичной безработицей;

- выплата помощи на погребение в случае смерти безработного;

-выплата дотации работодателю на создание дополнительных рабочих мест;

- налаживание контактов с другими целевыми фондами;

Порядок образования и расходование средств регулируется Законом «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7].

Согласно статье 4 Закона [7], страхованию подлежат лица, работающие на условиях трудового договора (контракта), включая проходящих альтернативную (невоенную) службу, а также работающих неполный рабочий день или неполную рабочую неделю и на других основаниях, предусмотренных законодательством о труде.

Также как и средства Пенсионного фонда средства Фонда средства на общеобязательное государственное страхование на случай безработицы не включаются в состав Госбюджета (ст. 8., часть 5 Закона Украины «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7]).

Статья 16 Закона Украины «Об общеобязательном государственном страховании на случай безработицы»[7] указывает, что источниками формирования средств Фонда являются:

- страховые взносы страхователей-работодателей, застрахованных лиц, уплачиваемые на условиях и в порядке, предусмотренных данным Законом и другими законодательными актами;

- ассигнования Госбюджета;

- суммы финансовых санкций, админштрафов;

- прибыль, полученная от временно свободных средств Фонда, в том числе резерва средств Фонда, на депозитном счете;

- благотворительные взносы;

- другие поступления в соответствии с законодательством.

Размеры страховых взносов устанавливаются на календарный год [7]:

- для работодателя - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - в процентах к суммам оплаты труда;

- для творческих работников, физических лиц - СПД и лиц, выполняющих работы в соотв. С гражданско-правовыми соглашениями - в процентах к суммам налогооблагаемого дохода.

Работодатели - СПД относят страховые взносы на валовые затраты, суммы страховых взносов исключаются из доходов работников, подлежащих обложению налогом c доходов физических лиц.

Данный вид сбора относится к юрисдикции Министерства труда Украины, поэтому различные инструкции данного Министерства содержат толкование закона и порядок осуществления налоговых платежей в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Базовым документом для анализа налогообложения сбором на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы является в этой связи Инструкция о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы [19].

Плательщиками страховых взносов являются [19]:

- работодатели.

- наемные работники.

В случае принятия участия в общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы на добровольных началах:

- лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов);

- физические лица - СПД, не использующие наемный труд;

- физические лица, выполняющие работы (услуги) в согласно гражданско-правовым соглашениям;

- граждане Украины, работающие за пределами Украины и не застрахованные в системе социального страхования на случай безработицы страны, в которой они пребывают, если иное не предусмотрено международным договором Украины, согласие на обязательность которого дано ВРУ.

От уплаты страховых взносов освобождаются [19]:

- работодатели предприятий и организаций общественных организаций инвалидов, где количество инвалидов составляет не менее 50 % общей численности работающих и при условии, что фонд оплаты труда таких инвалидов составляет не менее 25 % суммы расходов на оплату труда, в части расходов на оплату труда наемных работников - инвалидов;

- работодатели предприятий и организаций обществ УОГ и УОС;

- застрахованные лица на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста и отпуска по уходу за ребенком до достижения им шестилетнего возраста по медицинскому заключению;

- застрахованные лица в части получения пособия по частичной безработице.

Не являются плательщиками страховых взносов лица, не подлежащие страхованию на случай безработицы (пункт 2.3 Инструкции [19]):

- работающие пенсионеры и лица, у которых в соответствии с законодательством Украины возникло право на пенсию;

- иностранцы и лица без гражданства, временно работающие по найму в Украине, если иное не предусмотрено международными договорами Украины.

На основании сообщения государственного регистратора об осуществлении государственной регистрации юридического лица или физического лица - предпринимателя, сведений из регистрационной карточки и на основании заявлений и документов, предусмотренных пунктами Инструкции 3.3-3.5 [19], производятся соответствующие записи в журналах учета плательщиков страховых взносов. Полученные сообщения от государственного регистратора со сведениями из регистрационной карточки, заявление и копии документов подшиваются к делу, на котором проставляется персональный номер плательщика. Взятие на учет отделенных подразделений юридических лиц осуществляется центрами занятости в случае наличия у них отдельного баланса и самостоятельного ведения расчетов с застрахованными лицами по местонахождению этого подразделения на основании сведений из Единого государственного реестра об отделенных подразделениях. Сообщение о взятии на учет с указанным персональным номером отсылается плательщикам почтой с уведомлением о вручении на следующий рабочий день со дня взятия его на учет в центре занятости по форме согласно с приложением 4. Инструкции [19].

Пункт 4.1. Инструкции [19] о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы указывает, что размер страховых взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы устанавливается ежегодно Верховной Радой Украины по представлению Кабинета Министров одновременно с утверждением Госбюджета на текущий год.

Согласно положениям пункта 4.2. Инструкции [19] страховые взносы начисляются:

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - в процентах к суммам оплаты труда;

- для лиц, участвующих в общеобязательном государственном обязательном страховании на добровольных началах в процентах к суммам налогооблагаемого дохода (прибыли).

Страховые взносы уплачиваются 1 раз в месяц в день получения работодателями в учреждениях банков средств на оплату труда (пункт 5.6. Инструкции [19]). При этом Работодатели - СПД относят страховые взносы на валовые затраты.

Работодатели обязаны [19]:

- зарегистрироваться в центрах занятости;

- своевременно и в полном размере уплачивать страховые взносы;

- своевременно предоставлять центрам занятости сведения в установленном порядке о:

- приеме на работу работников;

- зарплате работников, использовании рабочего времени и т. п.;

- уплате страховых взносов, в т. ч. Застрахованными лицами;

- ликвидации или реорганизации предприятия, учреждения, организаций, изменении местонахождения.

Закон Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] устанавливал следующие размеры взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы:

- для работодателей -- 1,3 % от суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников, которые включают расходы на выплату основной и дополнительной зарплаты, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, которые определяются согласно нормативно-правовым актам, принятым в соответствии с Законом «Об оплате труда» [14], и подлежат обложению налогом с доходов физических лиц;

- для лиц, которые принимают участие в общеобязательном государственном социальном страховании на добровольных началах, обеспечивают себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, которые не являются членами творческих союзов), физических лиц -- СПД, лиц, которые выполняют работы (услуги) согласно гражданско-правовым договорам, а также граждан Украины, которые работают за пределами Украины и не застрахованы в системе обязательного государственного социального страхования страны, в которой они находятся, -- 5,2 % суммы облагаемого налогом дохода (прибыли), в том числе 1,8 % -- на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы.

Положения Закона Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] напрямую связаны с правовыми нормами по уплате данного вида взноса, регламентируемые Законом Украины «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8]. В частности статья 1 в части 2 нормативного акта определяет [8], что размер взноса на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы составляет:

- для работодателей - 1,6 % суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - 0,5 % суммы оплаты труда;.

В части 3 статьи 1 Закона Украины «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8] для лиц, участвующих в общеобязательном государственном социальном страховании на добровольных началах, обеспечивающих себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов), физических лиц - СПД, лиц, выполняющих работы (услуги) согласно гражданско-правовым соглашениям, а также граждан Украины, работающих за пределами Украины и не застрахованных в системе обязательного государственного социального страхования страны, в которой они пребывают, - 5,5 %, суммы налогооблагаемого дохода, в том числе:

- 3,4 % - на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением;

- 2,1 % - на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы.

Статья 3 Закона «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8] устанавливает, что выплаты, предусмотренные частями второй и четвертой ст. 23, частью первой ст. 33 Закона «Об общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы» [7], устанавливаются в размере не ниже 23 % прожиточного минимума для трудоспособного лица.

Проследим правовые изменения, внесенные различными государственными органами, которые отвечают за управление в данном виде социального страхования, за последние несколько лет в отношении порядка исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы в таблице 2.2.

Таблица 2.2.

Регулирование исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы

Таким образом, в Украине введено общеобязательное государственное страхование на случай безработицы. Этот вид социального страхования регулируется Законом «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7]. Также как и средства Пенсионного фонда средства Фонда не включаются в состав Госбюджета. Созданный специальный Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы не является коммерческой организацией, а носит целевой характер. Размеры страховых взносов на общеобязательное государственное страхованием на случай безработицы устанавливаются согласно статьи 19 части 1 Закона «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7] на каждый календарный год: для работодателей, для наемных работников, для творческих работников и для физических лиц - СПД и лиц, выполняющих работы в соответствии с гражданско-правовыми соглашениями. Данный вид сбора относится к юрисдикции Министерства труда Украины, поэтому различные инструкции данного Министерства содержат толкование и разъяснение Законов в данной области, а также порядок осуществления налоговых платежей в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Базовым документом для анализа налогообложения сбором на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы является Инструкция о Порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Ежегодно Верховная рада корректирует размеры взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы и происходит это в процессе принятия государственного бюджета на календарный год.

Сложившийся правовой механизм регулирования налогообложения в области страхования на случай безработицы очень сложен. Уследить за изменениями в различных инстанциях законодательной и исполнительной власти, происходящими в области данного вида налогообложения может только специалист, работающий в данной сфере. Поэтому представляется необходимым значительно упростить процедуру данного регулирования.

2.3. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности

Базовым документом, который заложил основы социального налогообложения в области общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9].

Для решения задач общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности в Украине создан соответствующий фонд. Основными задачами фонда являются:

- своевременно и в полном объеме компенсировать убытки, причиненные работнику вследствие повреждения его здоровья, а в случае его смерти - членам его семьи;

- предоставлять помощь в связи с временной нетрудоспособностью до восстановления трудоспособности или установления инвалидности;

- организовать погребение умершего;

- способствовать созданию условий для своевременного оказания квалифицированной неотложной помощи потерпевшему;

- организовать целенаправленное и эффективное лечение потерпевшего;

- применять все меры для поддержания и повышения трудоспособности потерпевшего;

- предоставлять реабилитационную помощь потерпевшему дома, в санаторно-курортных учреждениях и так далее;

- организовывать рабочие места для инвалидов самостоятельно или совместно с органами исполнительной власти;

- уплачивать за потерпевшего взносы на медицинское и пенсионное страхование.

Действие Закона «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] распространяется на лиц, работающих на условиях трудового договора (контракта) на предприятиях, в учреждениях, организациях, независимо от их форм собственности и хозяйствования, у физических лиц, на лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно, и граждан - СПД.

Взятие на учет Фондом юридических лиц и физических лиц - предпринимателей осуществляется на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором.

Согласно нормам ст.15 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] «страхование от несчастного случая осуществляет Фонд социального страхования от несчастных случаев - некоммерческая самоуправляющаяся организация, действующая на основании устава, утверждаемого ее правлением».

Размеры страховых взносов страхователей исчисляются (ст. 47) [9]:

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников …;

- для добровольно застрахованных лиц - в процентах к минимальной зарплате.

Страховые тарифы на данном этапе введения Закона регулирует «Порядок определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания» [46]. Положения Порядка [20] включают методические нормы определения величин страховых тарифов, а именно:

- с целью определения страховых тарифов отрасли экономики и виды работ дифференцируются по классам профессионального риска производства согласно приложению;

- сумма страховых взносов определяется по специально разработанной формуле;

- в случае, если работодатель не представляет Фонду сведения, необходимые для определения класса профессионального риска производства ил и представляет их несвоевременно и не в полном объеме, Фонд устанавливает класс профессионального риска и страховой взнос по собственной оценке.

Позже, правовые нормы налогообложения в данном виде социального страхования закладывает Закон Украины «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [10]. Согласно данному Закону [10] «страховые тарифы установлены в размере от 0,2 до 13,8 % к фактическим расходам на оплату труда наемных работников, исходя из одного из 67 классов профессионального риска производства или отдельных отраслей экономики. Для предприятий, созданных общественными организациями инвалидов, размер тарифа снижен на 50 %. Добровольно застрахованные физические лица уплачивают взнос в размере одной минимальной зарплаты».

Законодатель устанавливает в соответствии с классами профессионального риска производства следующие страховые тарифы для 65 отраслей национальной экономики.

Важным рабочим документом для дальнейшего регулирования взносов на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Инструкция о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП [19], утвержденная Постановлением Правления.

Заметим, что согласно Письму Минюста Украины «О государственной регистрации актов нормативно-правового характера» [19] нормативно-правовые акты ФССНСП являются действующими и применяются без государственной регистрации в Минюсте.

Согласно пункту 2. Инструкции [19] плательщиками страховых взносов являются:

- юридические лица, а также их обособленные подразделения;

- юридические лица - объединения граждан, религиозные, профсоюзные, благотворительные организации, использующие наемный труд;

- расположенные в Украине иностранные предприятия, учреждения, организации (в том числе международные), филиалы или представительства, использующие наемный труд;

- физические лица, использующие наемный труд.

- священнослужители, церковнослужители и лица, работающие в религиозных организациях на выборных должностях, лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно, граждане - СПД и уплачивающие взносы в Фонд на добровольных началах.

Согласно пункту 3.7. вышеназванной Инструкции [19] после проведения регистрации рабочие органы исполнительной дирекции Фонда в течение 3 рабочих дней направляют плательщику заказным письмом с описью вложения страховое свидетельство и уведомление об отнесении его к классу профессионального риска производства, размер страхового тарифа и расчет размера страхового взноса.

Размеры страховых взносов страхователей исчисляются (пункт 4.10 Инструкции [19]):

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для добровольно застрахованных лиц - в процентах от минимальной зарплаты.

Страхователи, которые выплачивают пособие в связи с временной нетрудоспособностью до восстановления трудоспособности или установления инвалидности, и осуществляют расходы на погребение в случае смерти пострадавшего, перечисляют в Фонд сумму, равную разнице между начисленными страховыми взносами (с учетом пени) и расходами страхователей (пункт 4.11 Инструкции [19]).

Последующие пункты инструкции определяют порядок отчетности юридических и физических лиц и добровольно застрахованных лиц.

Не внесенные страхователями в установленный срок страховые взносы в Фонд считаются недоимкой и взыскиваются в порядке, предусмотренном законодательством, с начислением пени. Юридические лица должны ежеквартально в двух экземплярах составляют расчетную ведомость о начислении и перечислении страховых взносов и расходовании средств Фонда, один экземпляр которой представляется в рабочий орган исполнительной дирекции Фонда … до 20 апреля, до 20 июля, до 20 октября текущего года, до 25 января года, следующего за отчетным.

Физические лица - СПД, физические лица использующие труд наемных работников, расчетную ведомость представляют в рабочие органы исполнительной дирекции Фонда по месту регистрации ежеквартально до 20 апреля, до 20 июля, до 20 октября текущего года, до 25 января года, следующего за отчетным [19].

Добровольно застрахованные лица должны хранить квитанции или платежные поручения о перечислении страховых взносов в Фонд.

Некоторые вопросы, которые не получили своего рассмотрения в Инструкции о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП от 20.04.01 N 12 предлагаются в письме ФССНСП от 12.12.01 N 05-91, данный документ носит название «О некоторых вопросах определения страховых взносов по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве» [56]. В документе урегулировано, что если работник выполняет работу не на основании трудового договора, а на других юридических основаниях, в частности, по договору подряда, то сумма его дохода для начисления в Фонд не включается в фактические расходы на оплату труда.

Устанавливаются в письме страховые тарифы для отдельных видов предприятий, в частности:

- для аптечных заведений установлен страховой тариф в размере 1,02 % к фактическим расходам на оплату труда наемных работников.

- тариф в размере 0,2 %устанавливается бюджетным учреждениям и организациям (примечание - бюджетным учреждением является орган, учреждение или организация, созданные органами государственной власти, полностью содержащиеся за счет бюджетов).

Правовой аспект страховых тарифов является объектом постоянного внимания ФССНСП. Так, в 2003 году Письмо Исполнительной дирекции ФССНСП «О страховом тарифе» [57] устанавливает «объединениям граждан, легализированным в установленном порядке с 09.02.02 установлен страховой тариф на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве в размере 0,2 % от суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников». В письме ФССНСП «Об установлении тарифа страховых взносов» [57] разъясняется, что если предприятие ведет несколько видов экономической деятельности, то «основным для предприятия является вид деятельности, который по итогам прошлого года имеет наибольший удельный вес в общем объеме реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг)». При этом «правильность установления тарифа страховых взносов должна быть определена через годовую отчетность предприятия по объемам реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг)».

Письмо ФССНСП «О возможности применения косвенных методов определения налоговых обязательств» [59] однозначно определяет, что «к социальным взносам косвенные методы не применяются».

Последующим важным шагом в области регулирования данного социального взноса является введение Положения о реестре страхователей по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Документ утвержден Постановлением Правления ФССНСП [23]. В документе определено, что «реестр - это автоматизированная система сбора, накопления и обработки данных».

С расширением направление экономической деятельности и развитием рыночных механизмов хозяйствования регулирование размеров страховых тарифов общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве требует постоянной коррекции и изменений. В соответствии с действующим Законом «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] приказом исполнительной дирекции ФССНСП [31] предложен Порядок уведомления страхователей о размерах страховых взносов.

Перечислим наиболее значимые положения данного документа [31]:

1) данные об основной деятельности по коду КВЭД содержатся в заявлении, подаваемом страхователем при его регистрации (перерегистрации) в рабочих органах исполнительной дирекции Фонда

2) страхователи предоставляют рабочему органу Фонда копию государственной статотчетности по форме N 1-предпринимательство (годовая)

3) рабочий орган исполнительной дирекции Фонда выдает страхователю уведомление об отнесении его к классу профессионального риска производства

4) перерасчет суммы страховых взносов с 01.05.03 по новым страховым тарифам осуществляется страхователем после получения уведомления об отнесении страхователя к классу профессионального риска производства о страховом тарифе и такая перерасчитанная сумма считается суммой страховых взносов, срок уплаты которых не наступил в течение 10 календарных дней со дня получения уведомления.

«Порядок осуществления контроля за правильностью начисления, своевременностью и полнотой уплаты страхователями страховых взносов на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [28] утверждено Постановлением правления ФССВУТ. Порядок [28] регламентирует проведение плановых и внеплановых проверок. В частности, определено положениями Постановления, что внеплановые проверки проводятся в случае, если страхователь подал заявление на получение средств для возмещения расходов путем перечисления средств на его счет. Проверяются причины недоимки и неуплаченных платежей, срок которых не наступил. При проверке Фонд использует данные государственной статистической отчетности.

Государственный надзор сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности осуществляют Минтруда, Госпромгорнадзор, ГКРУ. Это положение устанавливается правовым документом, который носит название «Порядок осуществления государственного надзора в сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [28].

Пункт 2 порядка гласит, что Минтруда является главным органом в системе государственного надзора в данной сфере социального страхования. Контроль осуществляется путем проведения плановых и внеплановых проверок, проверка может быть комплексной или целевой (пункт 3-4) [28]. По результатам составляется акт проверки (пункт 15) [28].

Рассмотрим кратко суть основных правовых изменений в вопросах социального налогообложения данной сферы за 2003-2007 год в таблице 2.3.

Таблица 2.3.

Правовые особенности социального налогообложения в сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности в 2003-2007 годах

Таким образом, базовым документом, который заложил основы социального налогообложения в области общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9]. Страховые тарифы на начальном этапе развития национальной экономики регулировал «Порядок определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания» [28].

В дальнейшем процесс правового регулирования в области страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности приобретает черты, сходные с вопросами регулирования других сфер социального страхования. Количество документов по регулированию растет. И основную разъяснительную роль по толкованию Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] выполняет Инструкция о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП, что соответствует общей сложившейся практике государственного регулирования в вопросах социального налогообложения. Понимая роль налоговой политики в вопросах социального обеспечения, государство осуществляет надзор сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности с помощью таких министерств и ведомств, как Минтруда, Госпромгорнадзор, ГКРУ. И эти исполнительные органы также издают свои инструкции и письма, которые направлены на дальнейшее совершенствование работы Фонда по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Но эффект получается обратный. Инструкции и Письма множатся, что создает существенные проблемы в вопросах толкования регуляторной политик государства в отношение данного вида социального страхования.

С введением единого налога в Украине возникает необходимость в дополнительных правовых механизмах в вопросах уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства. Разъяснения по этому важному вопросу дает такой рабочий документ, как Письмо Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [65].

Ежегодно с принятием Закона «О госбюджете» устанавливаются максимальные величины расходов на оплату труда, с которых исчисляются взносы в социальные фонды. И практически каждый год происходит изменение в размере ставок на общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности, все это осложняет работу украинского бизнеса, снижает его экономическую эффективность и создает бюрократическую волокиту. А вопросы социальной защищенности населения в случае несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности решаются долго и не всегда объективно в отношении пострадавших.

2.4. Сбор в Фонд по временной утрате трудоспособности

Законодательные основы введения и регулирования социального сбора в Фонд по временной утрате трудоспособности определены Законом Украины «О повышении социальных гарантий для трудящихся» [10]. Согласно статье 2 данного Закона [11] устанавливается минимальный размер пособия по временной нетрудоспособности на уровне 90% минимальной заработной платы. Позже определено, что действие ст. 2 Закона распространяется также на других лиц, которые уплачивают взносы на социальное страхование.

Сфера распространения Закона Украины «О повышении социальных гарантий для трудящихся» [11] это работники, которые находятся в трудовых отношениях на условиях найма с предприятиями, учреждениями и организациями всех форм собственности, а также с отдельными гражданами (статья 3).

В 2001 году введен в действие Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12]. Общие положения данного правового акта определяют, что «материальное обеспечение и социальные услуги, предоставляемые по Закону, являются отдельным видом общеобязательного государственного социального страхования граждан, осуществляемым Фондом социального страхования по временной утрате трудоспособности».

Статья 6 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] гласит, что страхованию подлежат следующие лица:

- лица, работающие на условиях трудового договора (контракта) на предприятиях, в учреждениях, организациях;

- члены коллективных предприятий, сельскохозяйственных и других производственных кооперативов;

- граждане Украины, работающие за пределами территории Украины и не застрахованные в системе социального страхования страны, в которой они пребывают, имеют право на материальное обеспечение и социальные услуги в соответствии с данным Законом при условии уплаты страховых взносов в Фонд;

- лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно, имеют право на материальное обеспечение и социальные услуги в соответствии с настоящим Законом при условии уплаты страховых взносов в Фонд;

- лицам, подлежащим страхованию выдается свидетельство. Порядок выдачи свидетельства утверждается Кабинетом Министров Украины.

Статья 9 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] дает оценку правового статуса Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности, в частности Законом определено, что:

1) фонд относится к целевым внебюджетным страховым фондам

2) все застрахованные лица являются членами данного Фонда

3) фонд является некоммерческой самоуправляющейся организацией.

Задачами Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности являются:

- управление общегосударственным социальным страхованием на случай временной утраты трудоспособности, а также связанным с рождением ребенка и погребением;

- аккумуляция средств фондом;

- финансирование материального обеспечения и социальных услуг соответствующих лиц;

- контроль за использованием средств фонда.

Государство при этом является гарантом предоставления материального обеспечения и социальных услуг застрахованным лицам Фондом, стабильной деятельности Фонда.

Статья 19 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] определяет источники формирования средств на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности, к таким Закон относит:

1) страховые взносы страхователей - работодателей и застрахованных лиц, уплачиваемые на условиях и в порядке, предусмотренных Законом;

2) суммы финансовых санкций;

3) благотворительные взносы;

4) ассигнования из Госбюджета;

5) прибыль, полученная от временно свободных средств Фонда, в том числе резерва страховых средств Фонда, на депозитном счете;

6) другие поступления в соответствии с законодательством.

Статья 21 пункта 1 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] определяет порядок установления размеров страховых взносов, а именно размер ежегодно устанавливается ВРУ по представлению Кабинета Министров Украины в процентах:

1) для работодателей - к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц;

2) для наемных работников - к суммам оплаты труда, включающим основную и дополнительную зарплату, а также другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц;

3) для граждан Украины, работающих за пределами территории Украины и лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно - к сумме налогооблагаемого дохода (прибыли).

Согласно предписаниям статья 22 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] юридические лица (обособленные подразделения юридических лиц) и физические лица - предприниматели - на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором берутся на учет, о чем страхователю (юридическому лицу или физическому лицу-предпринимателю) на следующий рабочий день со дня получения им статуса страхователя направляется соответствующее уведомление.

Если из-за отсутствия средств на своих банковских счетах или из-за ареста страхователь имеет задолженность по выплате материального обеспечения, предусмотренного Законом Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] , более, чем один месяц свыше сроков, установленных ст. 52 [12], по заявлению застрахованного лица финансирование такого обеспечения осуществляется исполнительной дирекцией Фонда с последующим возмещением страхователем выплаченных Фондом средств (Ст. 50, часть 4 Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12]).

При исчислении средней зарплаты (дохода) для обеспечения пособием по временной нетрудоспособности учитываются все виды зарплаты в рамках предельной суммы месячной зарплаты, на которую начисляются страховые взносы (часть 1 ст. 53), при этом порядок исчисления средней зарплаты определяется Кабинетом Министров Украины (часть 2 ст.53 Закона [12]).

В заключительные положениях Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] подчеркивается, что до стабилизации экономического положения в Украине размер выплат, предусмотренных статьями 41, 43, 46 Закона [12], определяется Верховной Радой Украины ежегодно, исходя их уровня обеспечения прожиточного минимума одновременно с установлением размера страховых взносов с постепенным приближением выплат к прожиточному минимуму.

С введением единого налога в Украине возникла необходимость в дополнительных правовых механизмах в вопросах уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства. Разъяснения по этому важному вопросу дает такой рабочий документ, как Письмо Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [63]. В соответствии с этим Письмом «субъекты малого предпринимательства, уплачивающие единый налог не должны начислять и уплачивать страховые взносы на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением, и на случай безработицы». Но «наемные работники должны уплачивать страховые взносы в размерах и порядке, определенных Законом «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8]. Кроме того, в Письме от Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [63] говорится, что «все субъекты предпринимательской деятельности, избравшие особый способ налогообложения своих доходов и использующие наемный труд, уплачивают взносы за наемных работников на страхование от несчастного случая на производстве на общих основаниях, а относительно себя взносы уплачиваются этими субъектами на добровольных началах».

Данная тема получает дальнейшее развитие в Письме ФССВУТ «Об уплате страховых взносов» [65]. В Письме ФССВУТ имеет место изменение ставки страхового взноса и определяется, что «субъекты предпринимательской деятельности, использующие наемный труд и избравшие упрощенную систему налогообложения, не должны дополнительно уплачивать в ФССВУТ 2,5 %, а с 09.02.02 2,9 % суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников. Наемные работники, работодателями которых являются СПД, избравшие упрощенную систему налогообложения, уплачивают взносы на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности (0,5 % или 0,25 % суммы оплаты труда). И наконец, субъекты предпринимательской деятельности - физические лица, не использующие наемный труд и избравшие упрощенную систему налогообложения, также до законодательного урегулирования порядка уплаты страховых взносов не должны дополнительно уплачивать взносы в ФССВУТ. Субъекты предпринимательской деятельности должны быть зарегистрированы в органах Фонда. Все субъекты предпринимательской деятельности, использующие труд наемных работников, и в том числе избравшие упрощенную систему налогообложения, обязаны ежеквартально отчитываться по установленной форме перед органами Фонда по месту регистрации.

Проанализируем дальнейшие изменения правового поля в вопросах данного вида социального налогообложения в таблице 2.4.

Таблица 2.4.

Правовые особенности социального налогообложения в сфере общеобязательного государственного социального страхования в связи с временной утратой трудоспособности в 2003-2007 годах

Таким образом, правовые основы государственного регулирования социального страхования в области временной нетрудоспособности заложены Законом Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12]. Созданный Фонд общеобязательного государственного социального страхования в связи с временной утратой трудоспособности является целевым внебюджетным страховым фондам и некоммерческой самоуправляющейся организацией. Но при этом государство выступает гарантом предоставления материального обеспечения и социальных услуг застрахованным лицам Фондом, стабильной деятельности Фонда. Порядок установления размеров страховых взносов в связи с временной утратой трудоспособности и расходами ежегодно устанавливается Верховной Радой Украины по представлению Кабинета Министров Украины в процентах: 1) для работодателей - к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц; 2) для наемных работников - к суммам оплаты труда, включающим основную и дополнительную зарплату, а также другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц; 3) для граждан Украины, работающих за пределами территории Украины и лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно - к сумме налогооблагаемого дохода (прибыли).

Величина, страховых взносов корректируется законодательно. Но не только Верховная Рада имеет право менять правовой порядок социального страхования по временной утрате трудоспособности. Письма Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности также имеют законодательную силу. Правовое регулирование в вопросах социального налогообложения осуществляется Письмами Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности, Кабинетом Министров Украины и Верховной Радой Украины при принятии Госбюджета на календарный год и Письмами Министерства труда Украины. Рост законодательной инициативы различных органов исполнительной власти часто противоречит решениям Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности и требуется дополнительный механизм урегулирования возникающих правовых коллизий, что безусловно, влияет на эффективность процессов социального налогообложения и социального обеспечения.

2.5. Медицинское страхование

Страховая медицина как одна из форм общегосударственной защиты населения представляет собой определенную организационную систему медицинской помощи, основанную на методе страхования. Финансирование здравоохранения может осуществляться государством, предприятиями, частными лицами. Это чрезвычайно мобильная система товарно-рыночных отношений, где в качестве товара выступает конкретная медицинская услуга, а покупателем является государство, предприятие, гражданин. Медицинское страхование на современном этапе в широком понимании -- это новые экономические отношения в условиях рынка. Их суть в создании системы охраны здоровья и социального обеспечения, гарантирующей всем гражданам свободно доступную квалифицированную медицинскую помощь независимо от социального положения и уровня доходов.

Медицинское страхование в процессе своего развития стало неотъемлемой частью жизни во многих странах, позволяющее приобрести уверенность человека в завтрашнем дне. Оно используется во многих странах в той или иной форме.

Медицинское страхование - форма социальной защиты интересов населения в охране здоровья, имеющее своей целью гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия. При платной медицине данный вид страхования является инструментом для покрытия расходов на медицинскую помощь, при бесплатной медицине - это дополнительный источник финансирования медицинских затрат.

При медицинском страховании интересом застрахованного выступает возможность компенсации затрат на медицинское обслуживание за счет средств страховщика.

В большинстве стран с развитым платным здравоохранением медицинское страхование получило широкое распространение. Основная его цель - максимальная доступность медицинских услуг для широкого круга населения и по возможности, полная компенсация расходов страхователей.

Медицинское страхование в Украине в основном реализуется через механизмы добровольного медицинского страхования. Область применения обязательного медицинского страхования в Украине назрела уже давно, но правовые нормы не заложены. Необходимость скорейшего внедрения обязательного государственного медицинского страхования связана с обострением социальных проблем, связанных с получением населением качественной медицинской помощи. Расходы на охрану здоровья в большинстве стран мира растут большими темпами по сравнению с расходами на другие жизненные потребности. Связано это и с тем, что резко возросла техническая оснащенность медицинских учреждений, где стало возможным лечить сложные заболевания, ранее считавшиеся неизлечимыми. С приходом в Украину рыночной экономики необходимо глобальным образом пересмотреть и законодательство, которое касается и здравоохранения, так как старые подходы не решают вопросы которые регулируются в данной отрасли. Конституция Украины до сих пор декларирует бесплатную медицинскую помощь, а бюджетных средств выделяется менее 30% от необходимой потребности. Трудно сейчас найти страну, не имеющую ОГМС. То, что стало очевидным еще два столетия назад, доминирует в структуре финансирования здравоохранения подавляющего большинства стран.

В Германии, Австрии, Бельгии, Нидерландах, Швейцарии и других странах Центральной и Восточной Европы получила распространение так называемая «бисмаркская» модель, при которой ключевую роль играет финансовое участие предпринимателей, выплачивающих обязательные взносы в установленные законом страховые фонды.

В соответствии с доминирующим методом финансирования систем здравоохранения их классифицируют следующим образом:

- системы здравоохранения, финансирование которых преимущественно основано на общем налогообложении. Оно используется в скандинавских странах, Ирландии, Великобритании и странах Южной Европы (Греция, Испания, Италия, Португалия), где признается роль государственного сектора как основного источника финансирования, что позволяет обеспечить всеобщий доступ населения к службам здравоохранения. Сторону потребителей медицинских услуг представляют органы охраны общественного здоровья;

- системы здравоохранения, основным источником финансирования которых является социальное страхование. В этих системах (Австрия, Бельгия, Германия, Люксембург, Франция, Швейцария) государство регулирует и строго контролирует системы здравоохранения либо с целью сдерживания расходов (например, путем установления максимальных страховых взносов), либо обеспечения большей степени равенства и солидарности. Роль потребителей медицинских услуг выполняют страховые компании;

- системы здравоохранения, основанные на социальном страховании, основным источником финансирования которых является налог, взимаемый с заработной платы (большинство стран Центральной и Восточной Европы, СНГ).

Три вышеуказанные модели здравоохранения строились либо на солидарной идеологии, либо на либертарной. Суть солидарной идеологии заключается в обеспечении равного доступа к минимальному набору наиболее важных медицинских услуг, особенно в случае угрозы жизни пациента. Это означает, что затраты на лечение идут не из кармана граждан, а завуалировано через налоговую систему и общий бюджет. Социально необеспеченные люди освобождаются от платежей, но имеют доступ к получению минимальной медицинской помощи. Таким образом, выполняется принцип общественной солидарности, когда богатый платит за бедного, здоровый -- за больного. Однако этические нормы нередко конфликтуют с экономическими принципами, поэтому свое «право на жизнь» имеет и либертарная идеология. Медицина в этом случае рассматривается, как любой другой товар. Больше имеешь средств, соответственно, больше и лучшего качества можешь получить медицинских услуг. Эта идеология хорошо вписывается в условия добровольного медицинского страхования, когда застрахованный получает высококачественные и разносторонние услуги, которые лимитируются размером страхового полиса. В последнее время идет поиск золотой середины -- происходит сближение либертарной и солидарной идеологий. Современные системы медицинского страхования в Европе носят преимущественно децентрализованный характер и наполняются из трех источников финансирования: субсидии государства, целевые взносы работодателей и взносы самих работников. Соотношение этих вкладов сильно варьирует в разных странах.

Переход к страхованию здоровья отражает идеологические перемены в государстве, переход от административно-командной системы к рыночным отношениям. Именно они способствуют достижению баланса между спросом и предложением, стимулируют эффективность и заинтересованность производителей услуг. Однако свободный рынок -- не панацея. Рыночные отношения приводят к положительному эффекту лишь в условиях строгого исполнения законов, отсутствия чиновничьего диктата и коррупции, уважения прав на частную собственность и экономической стабильности. Свободный рынок мало пригоден для регуляции здравоохранения в наших ментальных условиях.

При создании нормативно-правовых документов следует учесть, что необходимо существенно изменить избыточную структуру управления лечебными учреждениями, иначе дублирование их функций страховым фондом потребует не только лишних затрат на содержание аппарата, но и внесет диссонанс в работу тройственного союза. Предстоит определить минимум гарантированных медицинских услуг, разработать отечественные стандарты лечения и тарифы на услуги.

Разработчики закона Украины об обязательном медицинском государственном страховании сочли нецелесообразным включать частные страховые компании в единую систему ОГМС и, тем более, выделять им часть бюджетных средств. Опыт России, в системе медицинского страхования которой задействованы частные страховые компании, показал, что это не самый лучший шаг -- улучшения оказания медицинской помощи не произошло. Частные страховые компании могут проводить страхование пациентов на добровольной основе, как это и принято во всем мире.

Осознание необходимости перехода от принципа всеобщей доступности бесплатной медицины к медицинской помощи более высокого уровня и объема, но заключенного в строгие финансовые рамки, еще долго будет служить тормозом на пути реформ. Изменить менталитет украинцев сможет только кропотливая работа специалистов и СМИ. Странно только, что в то время, как высший законодательный орган обсуждает шаги, касающиеся первостепенных нужд народа, СМИ освещают эту тему очень сдержанно. С мнением самого народа, медицинских работников, равно как и мнением украинских работодателей, как основных наполнителей бюджета ст раховых фондов, у нас почему-то не принято считаться.

Введение ОГМС в составе единого социального налога -- наиболее приемлемый для условий Украины механизм перехода от бюджетной к бюджетно-страховой системе финансирования отрасли.

Финансирование социально значимых медико-санитарных и оздоровительных целевых программ, включая учреждения психиатрической, наркологической, эндокринологической, онкологической, инфекционной и противотуберкулезной служб, льготное обеспечение граждан лекарственными средствами должно взять на себя государство. Однако настоящее реформирование здравоохранения станет возможным лишь после внедрения ОГМС и будет зависеть от целого комплекса финансовых, управленческих и ментальных изменений в обществе.

Однако обратимся к реальной правовой ситуации в области обязательного медицинского страхования. Сегодня основным правовым документом, регулирующим медицинское страхование является принятый в 1996 году Закона Украины «О страховании» [15]. Этот закон с многочисленными поправками и изменениями действует Закон Украины «О страховании» в действующей редакции регулирует отношения в сфере страхования и направлен на создание рынка страховых услуг, усиление страховой защиты имущественных интересов предприятий, учреждений, организаций и граждан в условиях рыночных преобразований. Важно, что действие Закона не распространяется на государственное пенсионное страхование. Данный Закон претерпел многочисленные изменения, зафиксированные документально в Ведомостях Верховной Рады Украины и действует в новой редакции Закона Украины «О страховании» в 2002 году [15].

К видам обязательного страхования Закон Украины «О страховании» [15] относит:

- медицинское страхование;

- личное страхование медицинских работников государственных медицинских учреждений на случай заражения СПИДОМ;

- личное страхование работников пожарной и ведомственной охраны;

- страхование спортсменов высших категорий;

- страхование жизни и здоровья работников ветеринарной службы;

- личное страхование от несчастных случае на транспорте;

- страхование гражданской авиации;

- страхование ответственности морского перевозчика;

- страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств;

- страхование средств водного транспорта;

- страхование урожая сельскохозяйственных культур;

- страхование гражданской ответственности оператора ядерной установки;

- страхование гражданской ответственности субъектов хозяйствования, за вред, причиненный в случае возникновения пожара или аварии;

- страхование гражданской ответственности инвесторов;

- страхование имущественных рисков, связанных с распределением продукции;

- страхование финансовой ответственности администратора финансового учреждения;

- страхование медицинских и других работников государственных и коммунальных предприятий на случай заболеваний, в период выполнения профессиональных обязанностей.

Всего в действующем Законе Украины «О страховании» [15] установлено 42 вида обязательного страхования.

Определены и действуют условия обязательного медицинского страхования для личного страхования медицинских работников государственных медицинских учреждений на случай заражения СПИДОМ. Эти условия определены Постановлением Кабинета Министров Украины «Порядок и условия обязательного страхования медицинских работников и других лиц в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также в случае наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции» [16]. Соответственно статье 26 Закона Украины «О предотвращении заболевания синдромом приобретенного иммунодефицита (СПИД) и социальная защита населения» [16] работники, занятые предоставлением медпомощи населению, проведением лабораторных и научных исследований по проблемам ВИЧ-инфекции, производством биологических препаратов для диагностики, лечения и профилактики ВИЧ-инфекции и СПИДа, подлежат обязательному страхованию в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также на случай наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции.

Обязательное страхование работников в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также на случай наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции, осуществляется за счет собственника (уполномоченного им органа) учреждения здравоохранения, научно-исследовательских учреждений и производителя биологических препаратов для диагностики, лечения и профилактики ВИЧ-инфекции и СПИДа.

Обязательное страхование работников бюджетных учреждений и организаций осуществляется за счет средств, предусмотренных для этой цели в сметах на их удержание.

Хозрасчетные учреждения и организации, хозрасчетные подразделы бюджетных учреждений и организаций, предприятия осуществляют обязательное страхование работников с отнесением указанных затрат на валовые затраты.

Страхователями этого вида обязательного страхования являются: для работников, страховые взносы за которых уплачиваются за счет бюджетных средств, Национальная акционерная страховая компания «Оранта» и прочие юридические лица, которые занимаются страховой деятельностью и получили в установленном порядке лицензию Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг и в уставном фонде которых есть частица государственного имущества; для других работников - юридические лица, которые занимаются страховой деятельностью и получили в установленном порядке лицензию Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг.

Страхователями работников выступает Министерство здравоохранения Украины, Министерство здравоохранения Автономной Республики Крым, управления здравоохранения областных, Киевской и Севастопольской городских государственных администраций, министерства, другие центральные органы исполнительной власти, к сфере управления которых належат учреждения и учреждения здравоохранения, научно-исследовательские учреждения и предприятия, которые заключили со страхователями договоры обязательного страхования.

Страховыми случаями выступают:

- смерть работника от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ - инфекции вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей;

- признания работника инвалидом вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей;

- временная потеря трудоспособности работником вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей;

- инфицирования работника вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей.

Страховые платежи вносятся страхователями один раз в год в срок, предусмотренный договором страхования.

Страховые платежи вносятся в размере 0,01 не обложенным налогами минимума доходов граждан за каждого застрахованного работника. Общая сумма страховых платежей определяется страхователем с учетом фактической численности работающих лиц, должности которых отнесенные к категории медицинских работников и других лиц, которые подлежат обязательному страхованию на случай инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей.

Страхователи выплачивают страховые суммы [16]:

а) в случае смерти работника от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей, - в размере десятилетней заработной платы умершего за последней занимаемой им должностью;

б) в случае признания работника инвалидом вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей:

1 группы - в размере 100 не обложенными налогами минимумов доходов граждан;

ІІ группы - в размере 75 не обложенными налогами минимумов доходов граждан;

ІІІ группы - в размере 50 не обложенными налогами минимумов доходов граждан;

в) в случае временной потери трудоспособности работником вследствие инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им служебных обязанностей - за каждые сутки 0,3 не обложенными налогами минимума доходов граждан, но не более чем 50 не обложенными налогами минимумов доходов граждан за все время временной потери трудоспособности на протяжении действия договора обязательного страхования;

г) в случае инфицирования работника вирусом иммунодефицита человека во время выполнения им профессиональных обязанностей - в размере 50 не обложенными налогами минимумов доходов граждан.

Страховые суммы выплачиваются с учетом уровня не обложенными налогами минимума доходов граждан на день выплаты.

Учет поступления страховых платежей и выплат страховых сумм из этого вида обязательного страхования работников осуществляется страхователем в отдельности от учета поступлений и выплат по другим видам страхования.

Норматив затрат на ведение дел страхователя определяется в соответствии с законодательством.

Учреждения и учреждения здравоохранения постоянно информируют работников о порядке обязательного страхования медицинских работников и других лиц в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также в случае наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции, и о порядке получения застрахованными (наследниками) страховых сумм в случае наступления страхового случая.

Не использованные на протяжении года на страховые выплаты страховые платежи, источником которых является бюджетное средство, зачисляются как платежи следующего года с учетом норматива на ведение дел.

Таким образом, медицинское страхование в Украине в основном реализуется через механизмы добровольного медицинского страхования. При создании нормативно-правовых документов следует учесть, что необходимо существенно изменить избыточную структуру управления лечебными учреждениями, иначе дублирование их функций страховым фондом потребует не только лишних затрат на содержание аппарата, но и внесет диссонанс в работу тройственного союза. Предстоит определить минимум гарантированных медицинских услуг, разработать отечественные стандарты лечения и тарифы на услуги.

Сегодня основным правовым документом, регулирующим медицинское страхование является принятый в 1996 году Закона Украины «О страховании» [15]. К видам обязательного страхования закон относит: медицинское страхование; личное страхование медицинских работников государственных медицинских учреждений на случай заражения СПИДОМ. Реально обязательным является последний из названных видов страхования. Определены условия обязательного медицинского страхования для личного страхования медицинских работников государственных медицинских учреждений на случай заражения СПИДОМ Постановлением Кабинета Министров Украины «Порядок и условия обязательного страхования медицинских работников и других лиц в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также в случае наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции».

Практическое применение в данное время нашло только негосударственное медицинское страхование, которое внедрили для своих сотрудников отдельные предприятия. Но это, скорее, исключение, чем правило. Сейчас в стране уже назрела необходимость введения такого вида государственного страхования. Недостаточное бюджетное финансирование сферы здравоохранения в течение всего периода независимости Украины довело отрасль до плачевного состояния. Основная масса учреждений здравоохранения не имеет новых медицинских технологий и оборудования, в результате выявить болезнь на ранних стадиях в большинстве случаев способны только в платные клиники. Стать их пациентами по карману далеко не каждому украинцу, вот и увеличивается количество больных с запущенными формами злокачественных опухолей, сердечно-сосудистых заболеваний, туберкулеза.

Как одно из возможных направлений реформирования медицины необходим переход от системы исключительно бюджетного финансирования сферы к новой бюджетно-страховой модели, базирующейся на социальном страховании. Финансироваться такая система должна целевыми страховыми взносами работодателей, фондов социального страхования, а также за счет бюджетных средств. Но глубокую внутреннюю перестройку национальной системы здравоохранения необходимо делать, сохраняя существующие черты, то есть предоставление бесплатной медицинской помощи, общий характер, доступность. На практике это должно выглядеть так: имеющий медицинскую страховку человек будет получать определенное количество медицинских услуг, предусмотренных программой.

Необходимо изменить и систему финансирования и деятельности медицинских учреждений. Они должны обрести статус самостоятельных хозяйствующих субъектов и получать деньги на основе подписанных договоров за фактически оказанные услуги (например, за каждого прошедшего лечение пациента).

Внедрение закона потребует привлечения дополнительных бюджетных средств и пересмотра страховых взносов по отдельным видам социального страхования. Размер страхового взноса должен устанавливаться исходя из структуры медицинской помощи. По прогнозным расчетам, при утверждении его в размере 5% фонда оплаты труда общий объем страховых взносов составит около 13,6 млрд. грн.

Дебаты по поводу законопроекта, который бы определил базисные условия общеобязательного социального медицинского страхования идут с 2003 года, когда на Верховную Раду был вынесен Законопроект «О финансировании здравоохранения». Но и сегодня нет реального документа, который бы обеспечил социальную защиту населения в данном вопросе. Введение обязательного медицинского страхования в составе единого социального налога -- наиболее приемлемый для условий Украины механизм перехода от бюджетной к бюджетно-страховой системе финансирования отрасли.

Выводы

1. Определено, что социальное налогообложение имеет целевой характер. Взносы (сборы) в государственные социальные внебюджетные фонды вносятся на определенные цели, возвратны и при этом не поступают в бюджетный фонд. Механизм взимания социальных налогов тесно связан с понятием социального страхования. Налоги выполняет социальную защиту для малоимущих слоев населения.

2. Социальная защита -- это категория распределительных отношений, продукт рыночной экономики. Реализация рыночных механизмов, которая происходит в Украине требует изменения подходов к социальным проблемам, которые возникают в государстве, регионе, трудовом коллективе. Необходимость социального обеспечения в новых экономических условиях всемерно возросла. Социальное обеспечение - это форма распределения, гарантирующая гражданам при наступлении неблагоприятных ситуаций, государственную поддержку в виде пенсий, пособий и социальных услуг. Для реализации социальной защиты населения Украины был создан институт социального страхования. Социальное страхование является формой социального обеспечения насе-ления и включает в себя различные виды социального страхования: пенсионное страхование, на случай безработицы и временной нетрудоспособности и т.д. Система обязательного социального страхования создается по принципу солидарности, согласно которому осуществляется перераспределение средств от трудоспособных нетрудоспособным, от здоровых больным, от работающих безработным. Таким образом, в Украине возникла новая отрасль экономиче-ских отношений между населением и государством, населением и местными органами власти или субъектами хозяйствования. Введены сборы на социальное стра-хование, которые можно рассматривать как специальные пла-тежи государству, используе-мые на социальные платежи населению, по своей форме это все таки на-логи, и плательщиками последних являются субъекты хозяй-ственной деятельности (юри-дические и физические лица) и граждане.

3. Анализ зарубежного опыта социального обеспечения и социального налогообложения показал, что главными источниками финансирования социального страхования в странах с рыночной экономикой являются страховые взносы застрахованных и работодателей (в пользу лиц, работающих по найму), а также субсидии государства. Величина страховых взносов и пропорции распределения страховой нагрузки между работодателями, работниками и государством являются ключевыми вопросами организации национальных систем обязательного социального страхования. В среднем их общая ставка по Западной Европе составляет 31 %, в том числе нанимателя 21,9%, работника - 9,1 %. В большинстве развитых стран системы медицинского страхования охватывают от 70 до 100% населения, т.е. практически всех лиц наемного труда и их иждивенцев, пенсионеров, студентов, мелких предпринимателей и т. д. Страховые фонды формируются на целевой основе и рассчитаны на определенный круг лиц, принимающих в них участие. Размер страхового взноса на программу страхования здоровья примерно одинаков (Франция - 16%, Италия - 13%. Нидерланды- 9%, Япония - 7%). В России пошли несколько по-другому пути, был введен единый социальный налог, предназначенный для мобилизации средств, для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. В современных условиях в Украине повышение материального благосостояния населения может происходить только за счет роста оплаты труда. Украина в плане совершенствования механизмов социального налогообложения может принять опыт Российской федерации, где установлен единый социальный налог и таким образом упрощена процедура его взимания и контроля за его уплатой.

4. Первым по значению социальным налогом, выполняющим главную роль в механизмах пенсионного обеспечения в Украине выступает сбор на общеобязательное государственное пенсионное страхование. Величина этого сбора достаточно часто пересматривается, но ставка никогда не опускается ниже 31%. Высокая процентная ставка данного сбора взимаемая с субъектов предпринимательской деятельности (фонда заработной платы) засталяет налогоплательщиков практиковать такое явление, как «заработная плата в конверте». Одновременное снижение процентной ставки и увеличение минимальной заработной платы, или применение дифференцированного подхода к взиманию процентной ставки (чем выше заработная плата тем ниже процентная ставка, взимаемая с фонда заработной платы) в значительной мере помогло бы вывести реальную заработную плату из тени. Что на первоначальном этапе может, и не повлекло бы за собой значительного пополнения пенсионного фонда, но изначально прививало культуру уплаты налогов и сборов. Реальным таким примером можно считать введение, так называемо «упрощенки» для ведения предпринимательской деятельности, что повлекло за собой массовый выход предпринимателей из теневого бизнеса, и послужило толчком для развития малого и среднего бизнеса. Сейчас в Украине наблюдается экономический рост, который в свою очередь обеспечивает увеличение заработной платы. Со временем это существенно отразится и на увеличении "старых" и "новых" пенсий - новое законодательство предусматривает индексацию пенсионных выплат соответственно увеличению заработной платы. Поэтому населению Украины без воспитания пенсионной культуры надеяться на кардинальные, лучшие изменения невозможно.

5. Для социальной защиты населения в случае потери работы в Украине введено общеобязательное государственное страхование на случай безработицы. Этот вид социального страхования регулируется Законом «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы». Также как и средства Пенсионного фонда средства Фонда не включаются в состав Госбюджета. Созданный специальный Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы не является коммерческой организацией, а носит целевой характер. Размеры страховых взносов на общеобязательное государственное страхованием на случай безработицы устанавливаются согласно статьи 19 части 1 Закона «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» на каждый календарный год: для работодателей, для наемных работников, для творческих работников и для физических лиц - СПД и лиц, выполняющих работы в соответствии с гражданско-правовыми соглашениями. Данный вид сбора относится к юрисдикции Министерства труда Украины, поэтому различные инструкции данного Министерства содержат толкование и разъяснение Законов в данной области, а также порядок осуществления налоговых платежей в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Ежегодно Верховная рада корректирует размеры взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы и происходит это в процессе принятия государственного бюджета на календарный год. Сложившийся правовой механизм регулирования налогообложения в области страхования на случай безработицы, по сути, а также механизмам реализации и контроля очень сложен. Уследить за изменениями в различных инстанциях законодательной и исполнительной власти, происходящими в области данного вида налогообложения может только специалист, работающий в сфере социального страхования. Поэтому представляется необходимым значительно упростить процедуру данного правового регулирования.

Вопросами социальной защищенности населения в случае несчастного случая на производстве и профессионального заболевания ведает Фонд с аналогичным названием, но несмотря на все правовые механизмы защиты людей пострадавших на производстве и утративших трудоспособность вопросы страхового возмещения решаются долго и не всегда объективно в отношении пострадавших. Что также требует упрощения данной системы и приведения к единому знаменателю механизмов социальной защиты реально пострадавших на производстве людей.

Такой вид социального страхования, как социальное страхование по временной утрате трудоспособности также демонстрирует высокий уровень правовой зарегулированности данного социального налогообложения. Правовое регулирование в вопросах социального налогообложения осуществляется Письмами Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности, Кабинетом Министров Украины и Верховной Радой Украины при принятии Госбюджета на календарный год и Письмами Министерства труда Украины. Рост законодательной инициативы различных органов исполнительной власти часто противоречит решениям Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности и часто требуется дополнительный механизм урегулирования возникающих правовых коллизий, что безусловно, влияет на эффективность процессов социального налогообложения и социального обеспечения в данном виде социального страхования.

6. В Украине в отличие от стран Евросоюза, Польши и России до сих пор не создан эффективный и адекватный правовой механизм медицинского страхования населения.

В плане реформирования данного социального института необходим переход от системы исключительно бюджетного финансирования медицины к новой бюджетно-страховой модели, базирующейся на социальном страховании. Финансироваться такая система должна целевыми страховыми взносами работодателей, фондов социального страхования, а также за счет бюджетных средств. Но глубокую внутреннюю перестройку национальной системы здравоохранения необходимо делать, сохраняя существующие черты, то есть предоставление бесплатной медицинской помощи, общий характер, доступность. На практике это должно выглядеть так: имеющий медицинскую страховку человек будет получать определенное количество медицинских услуг, предусмотренных программой. Необходимо изменить и систему финансирования и деятельности медицинских учреждений. Они должны обрести статус самостоятельных хозяйствующих субъектов и получать деньги на основе подписанных договоров за фактически оказанные услуги (например, за каждого прошедшего лечение пациента). Внедрение Закона об обязательном медицинском страховании потребует привлечения дополнительных бюджетных средств и пересмотра страховых взносов по отдельным видам социального страхования. Размер страхового взноса должен устанавливаться исходя из структуры медицинской помощи. По прогнозным расчетам, при утверждении его в размере 5% фонда оплаты труда общий объем страховых взносов составит около 13,6 млрд. грн.

Введение обязательного медицинского страхования в составе единого социального налога -- наиболее приемлемый для условий Украины механизм перехода от бюджетной к бюджетно-страховой системе финансирования отрасли.

Список использованных источников

I. Нормативно-правовые акты

1. КОНСТИТУЦІЯ УКРАЇНИ: прийнята 28 червня 1996 року // Відомості Верховної Ради України.-1996.-№30.

2. О системе налогообложе-ния. Закон Украины от 25 июня 1991 года // Ведомости Верховной Рады.-1991.- №30.

3. Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании. Закон Украины от 14 января 1998 года // Ведомости Верховной Рады.-1998.- № 24.

4. Об общеобязательном государственном пенсионном страховании. Закон Украины от 9 июля 2003 года // Ведомости Верховной Рады.-2003.- № 26.

5. О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование. Закон Украины от 26 июня 1997 года // Ведомости Верховной Рады.-1997.- №26.

6. О Госбюджете на 2006 год. Закон Украины от 20 декабря 2005 года // Ведомости Верховной Рады.-2005.- №32.

7. Об общеобязательном государственном страхованием на случай безработицы. Закон Украины от 2 марта 2000 года // Ведомости Верховной Рады.-2000.- №12.

8. О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования. Закон Украины от 11 января 2001 года // Ведомости Верховной Рады.-2001.- №2.

9. Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Закон Украины от 23 сентября 1999 года // Ведомости Верховной Рады.-1999.- №30.

10. О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Закон Украины от 22 февраля 2001 года // Ведомости Верховной Рады.-2001.- №5.

11. О повышении социальных гарантий для трудящихся. Закон Украины от 3 июля 1991 года // Ведомости Верховной Рады.-1991.- №16.

12. Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением. Закон Украины от 18 января 2001 // Ведомости Верховной Рады.-2001.- №8.

13. О Госбюджете на 2007 год. Закон Украины от // Ведомости Верховной Рады.-2007.- №4.

14. Об оплате труда. Закон Украины от 20 апреля 1995 года // Ведомости Верховной Рады.-1995.- №4.

15. О страховании. Закон Украины от 15 декабря 2005 года // Ведомости Верховной Рады.-2005.- №6.

16. О предотвращении заболевания синдромом приобретенного иммунодефицита (СПИД) и социальная защита населения. Закон Украины от 1972 года // Ведомости Верховной Рады.-1972.- №3.

17. Об упорядочении уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование и рациональное использование средств ПФУ. Указ Президента Украины от 27 апреля 1999 года // Официальный вестник Украины.-1999.-№ 10.

18. Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ.Утв. Постановлением Правления ПФУ от 15 мая 2006 года // http: www.liga.net.

19. Инструкция о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП. Утв. Постановлением Правления Фонда от 25 октября 2005 года // http: www.liga.net.

20. Порядок определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания. Утв. Постановлением КМУ от 27 июня 2003 года // http: www.liga.net

21. Порядок ведения органами ПФУ учета поступления платежей по сбору на обязательное гос. пенсионное страхование и других платежей. Утв. Постановление Правления ПФУ от 19 января 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.- №12.

22. Порядок и условия обязательного страхования медицинских работников и других лиц в случае инфицирования вирусом иммунодефицита человека во время выполнения ими профессиональных обязанностей, а также в случае наступления в связи с этим инвалидности или смерти от заболеваний, обусловленных развитием ВИЧ-инфекции. Постановление Кабинета Министров Украины от 16 октября 1998 года // http: www.liga.net

23. Положение о реестре страхователей по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Утв. Постановлением Правления ФССНСП от 4 марта 2003 года // http: www.liga.net.

24. Порядок списания кредиторской задолженности ФССНСП. Постановление ФССНСП от 29 июля 2004 года // http: www.liga.net.

25. Порядок направления органам ГНС представления об осуществлении мероприятий по погашению страхователем не внесенных в установленный срок страховых взносов. Постановление Правления ФССНСП от 29 июля 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№10.

26. Порядок осуществления государственного надзора в сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Утв. Постановлением КМУ от 1 марта 2006 года // Право. Податки. Консультації.-2006.-№ 6.

27. Отчет о начисленных взносах, перечислении и расходах, связанных с общеобязательным гос. социальным страхованием в связи с временной утратой трудоспособности. Постановление ФССВУТ от 31 января 2005 года // http: www.liga.net.

28. Порядок осуществления контроля за правильностью начисления, своевременностью и полнотой уплаты страхователями страховых взносов на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Утв. Постановлением Правления ФССВУТ 13 июня 2005 года // Право. Податки. Консультації.-2005.-№4.

29. Порядок поступления в Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности средств, полученных от сумм ЕН, их учета и использования. Постановление ФССВУТ от 18 мая 2006 года // Право. Податки. Консультації.-2003.-№8.

30. Инструкция о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Утв. приказом Минтруда от 20 февраля 2006 года // http: www.liga.net.

31. Порядок уведомления страхователей о размерах страховых взносов. Утв. Приказом исполнительной дирекции ФССНСП от 3 июля 2003 года // http: www.liga.net.

32. Инструкция о применении Порядка погашения задолженности предприятий, учреждений и организаций по сбору на обязательное гос. пенсионное страхование путем оформления ее векселями от 10 августа 1999 года // Право. Податки. Консультації.-1999.-№ 3.

33. Об отдельных вопросах налогообложения. Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 25 апрля 2000 года // http: www.liga.net.

34. О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование. Письмо ПФУ от 13 марта 2001 // Право. Податки. Консультації.-2001.-№ 6.

35. О сборе в ПФУ. Письмо ПФУ от 25.12.01 N 3884 //Право. Податки. Консультації.-2002.-№1.

36. О сборе на обязательное гос. пенсионное страхование. Письмо ПФУ от 2 июля 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№ 10.

37. О сборе на обязательное гос. пенсионное страхование. Письмо ПФУ от N 04/2394 от 10.06.02 // Право. Податки. Консультації.-2002.-№ 8.

38. О взимании сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с зарплаты наемных работников. Письмо Госкомпредпринимательства Украины от 16 июля 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№ 8.

39. О сборе на обязательное гос. пенсионное страхование на суммы авторского вознаграждения. Письмо ПФУ от 20 апреля 2003 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№ 8.

40. Об уплате сбора. Письмо ПФУ от 23 сентября 2003 года // Право. Податки. Консультації.-2003.-№12.

41. О начислении сбора на обязательное гос. пенсионное страхование. Письмо ПФУ от 9 декабря 2002 года // ДК.-2003.- N 7.

42. Об уплате взносов на общеобязательное гос. пенсионное страхование СПД - физическим лицом. Письмо ПФУ от 30 сентября 2003 года // Право. Податки. Консультації.-2003.-№16.

43. Об уплате страховых взносов СПД, избравшими особый способ налогообложения (фиксированный или единый налоги). Письмо Госкомпредпринимательства Украины от 18 августа 2004 года // ДК.-2004.- N 12.

44. О сроках уплаты взносов на общеобязательное гос. пенсионное страхование. Письмо ПФУ от 25 октября 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№12.

45. Об уплате взносов в ПФУ частными предпринимателями находящимся на обычной системе налогообложения. Письмо ПФУ от 5 марта 2005 года // Право. Податки. Консультації.-2005.-№22.

46. О порядке уплаты сбора упрощенцами в 2005 году. Письмо Госкомпредпринимательства Украины от 31 июля 2006 года // Право. Податки. Консультації.-2006.-№6.

47. О общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы. Письмо Минтруда, Гос. центра занятости и Инспекции по контролю за соблюдением законодательства о занятости населения от 27 июня 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№8.

48. Об уплате страховых взносов СПД, избравшими упрощенную систему налогообложения. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 15 апреля 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№4.

49. Об уплате страховых взносов на общеобязательное гос. социальное страхование на случай безработицы работающими пенсионерами. Письмо Минтруда Украины от 17 июня 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№10.

50. Об уплате страховых взносов на общеобязательное гос. социальное страхованием на случай безработицы при неденежной форме расчетов. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 5 июля 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№8.

51. О страховых взносах. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 28 апреля 2005 года // Право. Податки. Консультації.-2005.-№8.

52. Об уплате страховых взносов плательщиками ФСН. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 31 мая 2005 года // Право. Податки. Консультації.-2005.-№4.

53. О регистрации профсоюзов в качестве плательщиков страховых взносов. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 14 июля 2005 года // Право. Податки. Консультації.-2005.-№4.

54. Об удержании из зарплаты иностранцев процентов на страхование на случай безработицы. Письмо Минтруда Украины от 17 апреля 2006 года // Право. Податки. Консультації.-2006.-№8.

55. О базе для начисления взносов. Письмо Гос. центра занятости Минтруда Украины от 3 июля 2006 года // http: www.liga.net.

56. О некоторых вопросах определения страховых взносов по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве. Письмо ФССНСП от 12 декабря 2001 года // Право. Податки. Консультації.-2001.-№12.

57. О страховом тарифе. Письмо Исполнительной дирекции ФССНСП от 23 января 2003 года // http: www.liga.net.

58. Об установлении тарифа страховых взносов. Письмо ФССНСП от 28. января 2003 года // http: www.liga.net.

59. О возможности применения косвенных методов определения налоговых обязательств. Письмо ФССНСП от 6 февраля 2003 года // http: www.liga.net.

60. Об уплате страхователями страховых взносов в ФССНСП. Письмо ФССНСП от 8 декабря 2003 года // http: www.liga.net.

61. Об определении базы начисления страховых взносов. Письмо Исполнительной дирекции ФССНСП от 24 февраля 2004 года // http: www.liga.net.

62. О начислении взносов на суммы начисленных и выплаченных доплат к основной зарплате, вознаграждений, премий по результатам работы за год уволенным работникам. Письмо ФССНСП от 14 июля 2004 года // http: www.liga.net.

63. О уплате взносов на общеобязательное гос. социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН. Письмо Минтруда Украины от 2 января 2002 года // http: www.liga.net.

64. Об уплате страховых взносов. Письмо ФССВУТ от 25 февраля 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№4.

65. О расчете сумм взносов на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности. Письмо ФССВУТ от 30 апреля 2002 года // Право. Податки. Консультації.-2002.-№6.

66. Об удержании взносов в Фонд с наемных работников, работающих у СПД - плательщиков ЕН. Письмо ФССВУТ от 20 августа 2002 года // http: www.liga.net.

67. О начислении страховых взносов на суммы отпускных. Письмо Исполнительной дирекции ФССВУТ от 20 февраля 2003 года // Право. Податки. Консультації.-2003.-№4.

68. О начислении страховых взносов и сроках подачи отчетов. Письмо Исполнительной дирекции ФССВУТ от 25 июня 2003 года // Право. Податки. Консультації.-2003.-№8.

69. О начислении страховых взносов. Письмо Исполнительной дирекции ФССВУТ от 01 апреля 2004 года // http: www.liga.net

70. Об определении базы при начислении страховых взносов в фонды социального страхования. Письмо Минтруда Украины от 13 апреля 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№6.

71. О начислении страховых взносов при неденежной форме расчетов Письмо исполнительной дирекции ФССВУТ от 06 июля 2004 года // Право. Податки. Консультації.-2004.-№8.

II. Учебники и пособия

72. Бекерская Д.А. Налоговое право и налоговое законодательство в Украине: Учебное пособие / Под общ.ред. СВ. Кивалова. - Одесса.: Юридическая литература, - 2000. -224 с.

73. Бойцова М. Единый налог. От А до Я.- Х.: Издательство Фактор, - 2004.-112 с.

74. Бюджетная система Российской Федерации. Учебник / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. - М.: Изд-во Норма, - 2000. -117 с.

75. Данілов О.Д., Лапшин Ю.В., Онищенко В.А. Оподаткування місцевими, ресурсними, рентними податками та зборами. Неподаткові платежі: Навчальний посібник. - Ірпінь.:Академія ДПС України, - 2002. - 292 с.

76. Данілов О.Д., Фліссак Н.П. Податки в Україні. Навчальний посібник. - К.:УкрІНТІ, -2003. - 348 с.

77. Козырин А. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. -- М.: Независимое изд-во «Манускрипт», -2001. -306 с.

78. Кучерявенко Н. П. Налоговое право. - Харьков.: Консум, -2001. -586 с.

79. Мационашвили Т. Проблемы перестройки социального государства в Западной Европе. - М. «Манускрипт», - 2001. - 129 с.

80. Мещерякова О. Налоговые системы развитых стран мира. --
М.: Фонд «Правовая культура», - 2005. - 289 с.

81. Податкова система України / За ред. В. М. Федосова. -- К: Либідь, 2004. -278 с.

82. Роик В.Д. Основы социального страхования. - М.: Анкил, 2005. -189 с.

83. Основы налогового права: Учебно-методическое пособие / Под ред. С. П. Пепеляева. - М.: Финансы и статистика, 1995. - 349 с.

84. Федорченко Ф. Вопросы налогообложения. Консультируют специалисты. - Х: Фактор, 2004 г. - 95 с.

III. Монографии и научные статьи

85. Айнерхард М., Неккерс Д. Модернизация социального обеспечения: смена ответственности и личный выбор // Социальный вестник. -2004.-№ 4. - С. 56-64.

86. Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации. Настольная книга налогоплательщика // Бизнес. - 2004. - №37.- С. 39-45.

87. Голубенко В. Налоговые правила негосударственного пенсионного обеспечения // ДК. -2004. - N 46.- С. 17-19.

88. Груа Ж.В. Принципы и адекватность социального обеспечения Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. -2005. - № 19 (239). - С. 49-54.

89. Карпова В. Штрафы в соцстраховские фонды и ПФУ // Бухгалтер. -N 2006. -№ 12. -С.33 -35.

90. Дегтярев Г.П. Единый социальный налог и пенсионная система: проблемы трансформации. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник -2005. - № 18 (238). - С. 44-47.

91. Климантова Г.И. Актуальные вопросы совершенствования социального страхования. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. -2005. - № 18 (238). -С. 62 -67.

92. К реформе социального обеспечения: принципы и прагматизм. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. -2006. - № 15 (338). -С. 58 -65.

93. Концепция совершенствования системы социального страхования в российской Федерации. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. - 2005. - № 13 (265).- С.23- 29.

94. Мойсеенко Т. Опережая пенсионную реформу (пенсионная программа АКБ "Аркада") // ДК - 2005. - N 8. - С. 39.

95. Мойсеенко Т. Отчет в Фонд насчастных случаев // ДК. - 2005. - N 40.- С. 25 -26.

96. Павленко А. Нюансы уплаты пенсионного сбора с операций купли-продажи недвижимости (и авто) // Бухгалтер. - 2006. - N 18. - c. 36-39.

97. Погребняк А., Погребняк С. О будущих не государственных пенсиях и сегодняшних налогах //Бухгалтер. - 2004. - N 35. -С. 42 -45.

98. Резникова И. Обновленный отчет в Пенсионный фонд // ДК. - 2005. - N 11.- С. 20 -23.

99. Резникова И. Взносы в ПФ "единоналожников". Платить или не платить? // ДК. - 2006. - N 19. - с. 27 -28.

100. Роик В.Д. Зарубежный и отечественный опыт организации и совершенствования национальных систем социального страхования. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. - 2005. - № 18 (238). - С.21 -26.

101. Роик В.Д. Единый социальный налог и проблемы модернизации социального страхования в России. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. - 2005. - № 18 (239). - С.20- 21.

102. Севостьянова В.Б. Правовые аспекты формирования пенсионного страхования Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. - 2005.- № 18 (239). - С. 69 -75.

103. Титов С.Н. Национальные системы обязательного страхования от несчастных случаев на производстве в ФРГ, Австрии, Великобритании, Франции, Италии и Японии. Серия Зарубежный и отечественный опыт организации и совершенствования национальных систем социального страхования // Аналитический вестник. - 2006. - №13 (301). - С.79- 85.

104. Шерстнев В.И. Оценки последствий уменьшения ЕСН и корректировка пенсионной реформы. Серия Основные проблемы социального развития России // Аналитический вестник. - 2006. - № 18 (239).- C.85 - 89.

IV. Internet-ресурсы

105. http://www.pensionline.ru

106. http://www.pensionline.ru

107. http://sta.kmu.gov.ua.

108. http://1tv.com.ua

109. http://www. Kmu.sta.gov.

110. http://www.rambler.ru.

111. http://www.rada.gov.ua

112. http://www.rada.kiev.ua

Приложение А.1.1

Применение системы дифференциации тарифов
социального страхования