Аудит бухгалтерской отчетности ООО "Сельхозтехника"

66

Введение

Контроль наряду с планированием, регулированием, учетом и анализом является одной из функций управления любого предприятия. Одним из звеньев системы контроля выступает финансовый контроль. Его назначением является обеспечение соблюдения законодательства в процессе формирования и использования финансовых ресурсов, оценка экономической эффективно-сти финансово-хозяйственных операций во всех звеньях экономики.

Развитие предпринимательства, возникновение новых организационно-правовых форм предприятий и многообразных форм собственности ко-ренным образом повлияли на механизм системы финансового контроля в стране. Аудит, являясь методом осуществления вневедомственного незави-симого финансового контроля, не подменяет государственный финансо-вый контроль. Однако его основными субъектами являются прежде всего предприятия и организации негосударственного сектора экономики. Они не входят в систему имеющихся в стране министерств и ведомств и по этой причине не охватываются ведомственным контролем. И в отличие от государственного контроля аудит выполняет скорее роль советника, консультанта, помощника всем специалистам, занимающимся обработкой и использованием бухгалтерской информации. Аудит не только оцени-вает достоверность бухгалтерской отчетности предприятия, законность совершенных хозяйственных операций, но и помогает выявить допущен-ные ошибки, исправить их, а также рекомендует построение такой систе-мы учета, которая позволит в дальнейшем максимально избегать ошибок.

Динамично изменяющееся законодательство в области бухгалтерского учета, аудита и налогообложения, внедрение в практику современных информационных технологий, использование опыта ведущих зарубежных стран требуют от аудиторов особой подготовки. Они должны уметь быст-ро ориентироваться в сложившейся ситуации, хорошо знать действующее законодательство, применять эффективную методику аудиторской про-верки. Это возможно при условии подготовки и внедрения в практику работы аудиторских организаций внутренних стандартов аудита и рациональных методов контроля качества аудита.

Целью данной дипломной работы является изучение теоретических и практических аспектов аудита бухгалтерской отчетности предприятия.

Для реализации цели поставлены следующие задачи:

1. изучить сущность аудита и аудиторской деятельности, виды аудита, особенности аудиторских проверок в современных условиях; оценку аудиторских рисков;

2. рассмотреть правовые основы аудиторской деятельности; нормативные документы, регламентирующие проведение аудита; основные этапы подготовки и проведения аудиторской проверки бухгалтерской отчетности;

3. составить подробное аудиторское заключение проверки бухгалтерской отчетности ООО «Сельхозтехника», опираясь на документацию и бухгалтерскую отчетность фирмы за 2002 год.

Объектом исследования является ООО «Сельхозтехника».

Предмет исследования - результаты аудиторской проверки бухгалтерской отчетности.

1. Теоретические основы аудита

1.1. Сущность аудита и аудиторской деятельности

В условиях рыночных отношений информация о финансовом состоя-нии и результатах деятельности экономических субъектов является пред-метом внимания различных пользователей. Администрации важно опера-тивно контролировать ход хозяйственных процессов, эффективно управ-лять имуществом, предупреждать негативные тенденции. Для этого ме-неджеры получают сведения из оперативной внутренней отчетности. Ак-ционеры, кредиторы, потенциальные инвесторы используют для приня-тия управленческих решений данные бухгалтерской отчетности. Чтобы убедиться, что она составлена в соответствии с требованиями действую-щего законодательства и объективно отражает состояние и результаты финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, необ-ходимо привлекать специалистов, обладающих соответствующей квали-фикацией. Исторически сложилось, что такой квалификацией обладают аудиторы.

Слово "аудит" происходит от латинского "audio", что означает - "он слышит", "слушатель". Это подчеркивает особую доверительность во взаимоотношениях аудитора со своими клиентами и означает внима-тельность, доброжелательность, участливость, заинтересованность в делах клиента, обратившегося за услугами к аудитору. Задача аудитора - прове-рить состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период, сформулировать объективные выводы, дать необ-ходимые рекомендации.

В современной экономической литературе не сложилось однозначно-го мнения об аудите и объекте его изучения. В "Положении об основных концепциях аудита" Комитет по основным концепциям аудита Амери-канской ассоциации бухгалтеров [7 с. 19] определяет, что "аудитом на-зывается систематический процесс объективного сбора и оценки свиде-тельств об экономических действиях и событиях с целью определения степени соответствия этих утверждений установленным критериям и представления результатов проверки заинтересованным пользователям". Это определение охватывает все многообразие видов и целей аудитор-ской проверки.

Известный американский специалист в области аудита Дж. Робертсон определяет аудит как "процесс уменьшения до приемлемого уровня ин-формационного риска для пользователей финансовых отчетов" [29,с. 5]. Таким образом, цель аудита устанавливается как снижение вероятности, что в финансовых отчетах, публикуемых предприятием, содержатся лож-ные и неточные сведения. Инвесторы, кредиторы и другие пользователи внешней отчетности, принимая управленческие решения, должны ис-пользовать достоверную финансовую информацию.

Э.А. Аренс и Дж.К. Лоббек аудитом называют "процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям [5, с. 7].

В учебнике Р. Адамса [2, с. 13] сформулировано определение, которое в качестве объекта аудита устанавливает финансовые отчеты предпри-ятия. Аудит представляет собой "независимое представление специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом".

Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, давая аналогичное определение аудита, подчеркивают, что аудит бухгалтерской отчетности - это один из видов аудита. "Под аудитом бухгалтерской от-четности понимается независимая проверка, осуществляемая аудиторской организацией и имеющая своим результатом выражение мнения аудитор-ской организации о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта" [8, с. 92 - 100]. В ходе такого аудита должны быть получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, по-зволяющие аудиторской организации с приемлемой уверенностью сде-лать выводы относительно соответствия бухгалтерской отчетности требо-ваниям действующего законодательства и сведениям, которыми распола-гает аудиторская организация о деятельности экономического субъекта.

Аудит бухгалтерской отчетности отличается от таких видов контроля, как ревизия и судебно-бухгалтерская экспертиза по своей сущности, по подходу к проверке документации, по взаимоотношениям между проверяющим и клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки и т. д.

Так, целью ревизии является выявление недостатков для их устранения и наказания виновных. Она выполняется на основе инструкций, приказов вышестоящих или государственных органов и предназначена для обеспе-чения сохранности активов, пресечения и профилактики злоупотреблений. Акт ревизии - внутриведомственный документ, в котором фиксируются все выявленные, даже незначительные недостатки. Акт и другая информа-ция передается вышестоящему и другим контролирующим органам для принятия организационных выводов, взысканий. Ревизию проводят ра-ботники ревизионного аппарата, ее оплачивает вышестоящая организация или государственный орган.

Аудит бухгалтерской отчетности заключается в выражении мнения о достоверности такой отчетности. Он осуществляется в рамках предпринимательской деятельности на основе договора между аудиторской организа-цией и клиентом. Аудит проводится независимым экспертом, предполагает равноправные отношения сторон, сотрудничество между ними. Он на-правлен на выявление причин искажения бухгалтерской отчетности, фак-торов, ухудшающих финансовое положение предприятия. По результатам проверки формулируется аудиторское заключение и рекомендации для клиента, обеспечивается конфиденциальность информации.

Несмотря на существенные различия между аудитом бухгалтерской от-четности и ревизией целый ряд ревизорских методов, приемов, подходов к проверке рационально используется в аудите. В свою очередь, аудитор мо-жет быть привлечен по поручению государственного органа в качестве эксперта-бухгалтера для проведения ревизии или экспертизы. При этом он как высококвалифицированный специалист в области бухгалтерского учета и контроля самостоятельно определяет методы исследования, так как несет ответственность за обоснованность своих выводов.

Деятельность аудиторов, как правило, не ограничивается только про-веркой бухгалтерской отчетности предприятия, но и предполагает оказа-ние своим клиентам на договорной основе различных дополнительных услуг.

Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" определяет ау-диторскую деятельность как предпринимательскую деятельность по неза-висимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) от-четности организаций и индивидуальных предпринимателей (далее - аудируемых лиц).

Аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица (далее - индивидуаль-ные аудиторы), могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. Под со-путствующими аудиту услугами понимается оказание следующих услуг:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составле-ние финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консуль-тирование;

- налоговое консультирование;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и инди-видуальных предпринимателей, экономическое и финансовое кон-сультирование;

- управленческое консультирование, в том числе связанное с реструкту-ризацией организаций;

- правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

- автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

- оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имуществен-ных комплексов, а также предпринимательских рисков;

- разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- проведение маркетинговых исследований;

- проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

- обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятель-ностью;

- оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Таким образом, понятие "аудиторская деятельность" шире понятия "аудит бухгалтерской отчетности" и помимо него включает сопутствую-щие аудиту услуги.

В ряде зарубежных стран составлены и уже давно действуют Кодексы, Положения, Правила аудиторской этики. В нашей стране Кодекс профес-сиональной этики аудиторов сформулирован и утвержден на общем соб-рании Аудиторской палаты России в 1996 г. Он основан на международ-ных этических нормах, разработанных Международной федерацией бух-галтеров. В Кодексе обобщены этические нормы профессионального по-ведения независимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество: независимость, честность, объективность, профессиональная компетент-ность, конфиденциальность, профессиональное поведение.

Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм является непременной обязанностью и долгом каждого аудитора, руково-дителя и сотрудника аудиторской организации. Оказывая любые аудитор-ские услуги, аудитор обязан быть честным, объективно рассматривать все возникающие ситуации и реальные факты, не допуская личной предвзято-сти, соблюдать в работе требования аудиторских правил (стандартов).

Аудитор должен всегда быть независимым. Это означает, что аудитору следует отказаться от оказания профессиональных услуг, если он или его организация находятся в таких отношениях с клиентом, которые могут повлиять на результаты проверки (финансовая, родственная или личная зависимость, участие в органах управления или общих проектах, предва-рительное выполнение услуг по ведению бухгалтерского учета и др.).

При оказании аудиторских услуг аудитору необходимо соблюдать профессиональную компетентность. Принимая обязательство оказать опреде-ленные профессиональные услуги, аудитор должен быть уверен в своей компетентности в данной области, обладать достаточным объемом знаний и навыков, чтобы добросовестно выполнить обязательства, гарантировать клиенту аудиторские услуги, основанные на современных методиках и учитывающие положения всех, в том числе новейших нормативных актов. Для этого аудитору следует постоянно обновлять свои знания в области бухгалтерского учета, налогообложения, финансовой деятельности, зако-нодательства и других вопросах.

Аудитор обязан неукоснительно соблюдать налоговое законодательство во всех аспектах. При оказании профессиональных услуг по налогообло-жению аудиторы руководствуются интересами клиента. Однако он не дол-жен способствовать фальсификации с целью уклонения клиента от уплаты налогов и обмана налоговой службы. О всех выявленных в ходе проверки ошибках в расчетах и уплате налогов аудиторам следует проинформировать администрацию экономического субъекта. Рекомендации и советы по на-логообложению аудиторы обязаны представлять клиенту только в пись-менном виде. При этом они должны стремиться не обнадеживать клиента в том, что его рекомендации исключат любые проблемы с налоговыми органами, а также предупредить, что ответственность за составление и со-держание налоговой отчетности лежит на самом клиенте.

Аудиторы обязаны сохранять в тайне конфиденциальность получен-ной в ходе проверки информации о делах клиента независимо от сохранения или прекращения отношений с ним. Аудиторы не вправе использовать эту информацию для своей выго-ды или для выгоды любой третьей стороны, а также в ущерб интересам клиента. Публикация и иное разглашение конфиденциальной информа-ции клиентов не является нарушением профессиональной этики случаях:

- когда это сделано с разрешения клиента, а также с учетом интересов всех сторон, которые она может затронуть;

- когда это предусмотрено законодательством или решениями судебных органов;

- для зашиты профессиональных интересов аудиторской организации в ходе официального расследования или частного разбирательства, про-водимого руководителями или представителями клиентов;

- когда клиент не намеренно или незаконно вовлек аудиторов в дейст-вия, противоречащие профессиональным нормам.

Аудиторская организация отвечает за сохранение конфиденциальной информации со стороны всего персонала организации.

Аудиторы обязаны заранее оговорить с клиентом и письменно закре-пить в договоре условия и порядок оплаты за свои профессиональные услуги. Оплата за аудиторские услуги должна определяться объемом и качеством предоставляемых услуг, зависеть от их сложности, квалификации, опыта, профессионального авторитета и степени ответственности аудитора. Аудиторам следует воздерживаться от выплаты и получения комиссионных за приобретение или передачу клиентов или передачу кому бы то ни было услуг третьей стороны. Не вправе они также получать плату за профессиональные услуги наличными деньгами сверх общеустановленных норм расчетов.

Реклама аудиторских услуг должна быть честной, выдержанной в хо-рошем тоне, исключающем всякую возможность обмана и введение в заблуждение клиентов.

1.2. Виды аудита

В основу общей классификации аудита могут быть положены следую-щие признаки: статус аудитора, принцип инициативы, объект изучения, периодичность осуществления и применяемые методы (см. рис. 1.1.).

В зависимости от статуса аудитора, осуществляющего аудиторские процедуры, выделяют внешний и внутренний аудит.

Внешний аудит проводится независимой аудиторской организацией (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом главным образом с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского уче-та и отчетности, а также оказания консультационных услуг администра-ции. Внешний аудит, исходя из отраслевых особенностей, подразделяется на общий аудит, аудит страховых организаций, аудит банков и аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.

Внутренний аудит выступает неотъемлемой частью системы управлен-ческого контроля на предприятии. Его цель - оценка эффективности функционирования системы управления. Она достигается в процессе контроля со стороны специального органа, создаваемого на предприятии (службы внутреннего аудита), за достоверностью бухгалтерской отчетности, исполнением смет расходов, сохранностью имущества, а также пу-тем разработки предложений по совершенствованию методов организа-ции производства, взаимодействия различных подразделений. В то же время внутренний аудит по содержанию и методам проведения имеет много общего с внешним аудитом и в значительной мере является ин-формационной базой для внешнего. При должной организации внут-реннего аудита на предприятии существенно сокращаются объем и со-держание внешнего аудита, проводимого в предусмотренных законода-тельством случаях.

Рис. 1.1. Общая классификация аудита

Однако между внутренним и внешним аудитом имеются и существен-ные различия. Это прежде всего различия в уровнях независимости. Служ-ба внутреннего аудита организуется на самом предприятии, подчиняется его руководству и находится полностью на его содержании. В связи с этим независимая деятельность органов внутреннего аудита возможна, как пра-вило, только в отношении структурных подразделений предприятия, дея-тельность которых подвергается проверке. Что касается аудиторских орга-низаций, осуществляющих внешний аудит, то они полностью как матери-ально, так и организационно независимы от проверяемого предприятия и осуществляют свою деятельность на договорной основе.

Очень важно, чтобы деятельность службы внутреннего аудита на пред-приятии была четко регламентирована соответствующим Положением, предусматривающим права и обязанности ее сотрудников, а также гаран-тии руководства предприятия по обеспечению их эффективной работы.

Различия между внутренним и внешним аудитом вытекают также из их основных задач и из времени выполнения работы. Если основной за-дачей внутреннего аудита является подготовка информационных мате-риалов о финансово-экономическом состоянии данного предприятия для руководства, то главная задача внешнего аудита - подготовка соот-ветствующего заключения о достоверности бухгалтерской отчетности для внешних заинтересованных пользователей: акционеров, инвесторов, на-логовой службы, банков, партнеров по бизнесу, органов власти и т. д.

Внутренний аудит, являясь составной частью внутрихозяйственного контроля на предприятии, осуществляется непрерывно. Внешний аудит проводиться периодически, как правило, один раз в год.

Исходя из принципа инициативы проведения, аудит может быть ини-циативным (добровольным) или обязательным. Инициативный аудит проводится, как правило, по решению администрации предприятия или его учредителей. Его цель - выявить недостатки в методике и организа-ции бухгалтерского учета, составлении отчетности, налогообложении, провести анализ финансового состояния предприятия, разработать реко-мендации по повышению эффективности его деятельности. Инициатив-ный аудит может быть как комплексным, так и тематическим, то есть направленным на изучение отдельных разделов и участков учета, функ-ционирования конкретных подразделений и т. п. Различными могут быть и применяемые методы анализа: сплошная и выборочная проверка, изу-чение учетных регистров и (или) первичных документов и др.

Обязательный аудит - это ежегодная обязательная аудиторская про-верка ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности органи-зации или индивидуального предпринимателя.

Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных капиталах которых доля государственной собственности или собст-венности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, за-ключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса.

При проведении обязательного аудита аудиторская организация обя-зана страховать риск ответственности за нарушение условий договора.

Исходя из объекта изучения, принято выделять три вида аудита: фи-нансовый аудит, операционный аудит и аудит на соответствие.

Финансовый аудит (или аудит финансовой (бухгалтерской) отчетно-сти) представляет собой оценку достоверности финансовой информации. В качестве критерия оценки информации обычно берут общепринятые принципы бухгалтерского учета. Финансовый контроль чаще всего про-водится независимыми аудиторами, результатом работы которых являет-ся заключение относительно бухгалтерских отчетов предприятия. Заклю-чение в дальнейшем используется различными группами пользователей финансовой информации.

Управленческий (операционный) аудит - это проверка любой части процедур и методов функционирования предприятия для оценки произ-водительности и эффективности. Иногда его называют еще аудитом ре-зультатов или управленческим аудитом. Задача такого аудита состоит во всестороннем анализе экономики предприятия или определенного вида его деятельности

Аудит целевых программ включает определение степени достижения желаемых результатов или получение прибыли, установленной органом, финансирующим программу; эффективности организации, функ-ционирования; соблюдения предприятием иных требований и правил, применяемых к данной программе. По результатам аудита администра-ции выдаются рекомендации по совершенствованию операций.

Если провести дальнейшую детализацию объекта исследования, то в рамках операционного аудита можно выделить аудит кризисного предпри-ятия, аудит инвестиционных проектов, экологический аудит и др. Аудит кризисного предприятия направлен на оценку факторов, возникновения кризисной ситуации на предприятии, разработку антикризисной програм-мы, контроль и оценку эффективности ее выполнения. Аудит инвестици-онных проектов проводится на стадии отбора конкретного проекта (оценка эффективности инвестиционных решений) и на различных этапах его реа-лизации (послеинвестиционный аудит).

Аудит на соответствие. Цель такого аудита состоит в определении, со-блюдаются ли на предприятии те конкретные правила, нормы, законы, инструкции, пункты договоров, которые оказывают воздействие на ре-зультаты деятельности или отчеты, а также те специфические требова-ния, которые предписаны персоналу администрацией. В ходе проверки на соответствие устанавливается: соответствует ли деятельность предпри-ятия его уставу; правильно ли начисляются средства на оплату труда и другие выплаты работникам; обоснованно ли производится списание затрат на себестоимость продукции и правильно ли уплачиваются налоги по действующему законодательству; соблюдаются ли условия кредитных договоров по использованию заемных средств и их возврату кредиторам; выполняются ли условия договоров поставки продукции и др.

Проверки на соответствие требуют установления соответствующих критериев для оценки бухгалтерской отчетности. Если учетная политика предприятия, договора, инструкции или правила имеют прямое и ма-териальное влияние на его бухгалтерские отчеты, то проверка на соответ-ствие обычно составляет неотделимую часть проверки таких отчетов.

С точки зрения периодичности осуществления аудиторских проверок различают первоначальный и периодический аудит.

Первоначальный аудит означает проведение проверки на данном предприятии впервые.

Периодический (повторяющийся) аудит выполняется на данном предприятии при повторном заключении договора с аудиторской организациeй. В результате установления длительного взаимовыгодного сотрудниче-ства между аудиторской организацией и клиентом повышается качество проверок, появляется возможность на основе глубокого изучения осо-бенностей финансово-хозяйственной деятельности предприятия дать объективную оценку его экономических показателей, сформулировать предложения по их улучшению.

С точки зрения применяемых методов различают также подтвер-ждающий аудит, системно-ориентированный аудит и аудит, базирую-щийся на риске [19].

Подтверждающий аудит подразумевает изучение и подтверждение со-вершенных хозяйственных операций, оценку достоверности бухгалтер-ских документов и отчетности.

Системно-ориентированный аудит предполагает проведение экспертизы объектов проверки с учетом оценки состояния и эффективности сис-темы внутреннего контроля. Если система внутреннего контроля на предприятии организована достаточно эффективно, внешние аудиторы могут ограничить свою работу выборочными проверками и тестировани-ем отдельных объектов контроля. Это также позволяет сократить время и затраты на аудит.

Аудит, базирующийся на риске, означает концентрацию усилий ауди-тора в ходе проверки преимущественно на областях и объектах контроля, где риски (типичные ошибки, пропуски и т. п.) выше, и сокращение времени на изучение тех объектов контроля, где предполагается отсутст-вие риска или низкий риск. В результате обеспечивается более эффек-тивное оказание аудиторских услуг с меньшими затратами для клиента.

Приведенная классификация видов аудита не является исчерпываю-щей. Расширение сферы применения аудиторских процедур позволит выделить новые направления в аудите.

На предприятии ООО «Сельхозтехника» была проведена внешняя инициативная подтверждающая аудиторская проверка. Исходными документами для проверки послужила бухгалтерская отчетность предприятия (Приложение 1).

1.3. Цели аудита бухгалтерской отчетности

Приступая к аудиторской проверке, аудиторы должны четко пред-ставлять ее цели. Смысл целей аудита заключается в том, чтобы сформи-ровать методическую основу для определения состава аудиторских про-цедур, реализация которых позволит собрать достаточное количество до-казательств профессионального мнения аудитора.

Международный стандарт аудита (МСА 200) "Цель и общие принци-пы аудита финансовой отчетности" указывает, что такой аудит призван дать аудитору возможность выразить мнение о том, составлена ли фи-нансовая отчетность, во всех существенных аспектах, в соответствии с установленными основами финансовой отчетности. При этом аудит не гарантирует абсолютную достоверность отчетности экономического субъ-екта, равно как и его жизнеспособность в будущем, а также эффектив-ность ведения дел его руководством [23, с. 43 - 47].

Аналогичный подход зафиксирован в Российском законодательстве, регулирующем аудиторскую деятельность. Так, в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетно-сти аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательства Российской Федерации" [1]. Подтверждение досто-верности бухгалтерской отчетности предполагает установление, во-первых: соответствия бухгалтерского учета проверяемого предприятия требованиям действующих нормативных актов, и, во-вторых, соответст-вия самой отчетности тем сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности предприятия. При этом аудиторское заклю-чение, содержащее мнение аудиторской организации о степени досто-верности бухгалтерской отчетности, не должно трактоваться как гарантия аудиторской организации в том, что не существуют какие-либо другие обстоятельства, влияющие или способные повлиять на бухгалтерскую отчетность предприятия. Данное ограничение обусловлено рядом при-чин. В аудиторской работе неизбежно присутствует элемент субъектив-ности в процессе принятия аудиторами решений на основе своих про-фессиональных суждений. Информированность аудиторской организа-ции о деятельности предприятия определяется рамками исследований, в процессе которых формируются аудиторские доказательства, являющиеся по своему характеру сочетанием фактов и мнений. Аудиторы для мини-мизации расходов на проведение проверки часто используют выборочные методы контроля. Кроме того, системам бухгалтерского учета и внутрен-него контроля предприятия свойственны недостатки, а также отсутству-ют непреодолимые препятствия для мошенничества с целью искажения отчетности [8, с. 92-100].

Э.А. Аренc и Дж.К. Лоббек, рассматривая цели аудита бухгалтерской отчетности, различают главные (общие) и конкретные цели такого ауди-та. К числу главных целей аудита бухгалтерской отчетности относятся следующие:

- установление степени общей приемлемости отчетности, которое предполагает оценку соответствия информации о хозяйственной деятельно-сти предприятия, полученной аудитором и отраженной в отчетности;

- подтверждение правильности включенных в отчетность сумм, которое предусматривает определение аудитором обоснованности включения в отчетность тех значений показателей, которые там зафиксированы. В процессе достижения этой цели выявляются факты включения в от-четность сведений о хозяйственных операциях, которые фактически не осуществлялись;

- определение завершенности отчетности, направленное на выяснение того, действительно ли все суммы, которые должны быть включены в отчетность, там присутствуют, то есть псе ли показатели, зафиксиро-ванные в первичных документах и учетных регистрах, нашли отраже-ние в отчетности;

- подтверждение права собственности, предполагающее проверку иму-щественных прав предприятия на активы, а также фактического со-става и принадлежности его обязательств;

- установление обоснованности оценки статей отчетности, которое за-ключается в арифметической проверке отдельных итогов, включенных в отчетность, и подтверждении соблюдения методологических прин-ципов формирования показателей отчетности;

- подтверждение правильности корреспонденции и отражения сумм на счетах бухгалтерского учета, предусматривающее проверку соответст-вия применяемых счетов и корреспонденции требованиям Плана сче-тов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности ор-ганизаций и Инструкции по его применению;

- установление правильности разграничения хозяйственных операций, оз-начающее выяснение соответствия периодов совершения хозяйствен-ных операций периодам отражения их в учете;

- подтверждение арифметической точности статей отчетности, предпо-лагающее арифметическую проверку точности отражения статей отчетности и соответствия их данным учетных регистров;

- установление раскрытия отчетности, которое предусматривает про-верку правильности отражения остатков и оборотов по счетам и отно-сящихся к ним фактов хозяйственной деятельности предприятия в отчетности [5, с. 158 - 164].

Конкретные цели аудита формулируются в развитие его главных целей применительно к проверке однородных групп хозяйственных операций, определенных видов имущества и обязательств, отдельных счетов. Напри-мер, конкретной целью аудита операций с внеоборотными активами явля-ется выражение мнения по поводу правильности их классификации, ре-альности оценки и достоверности отражения их в учете и отчетности. Для достижения конкретных целей аудита определяются задачи, кото-рые предстоит решить аудитору в ходе конкретной проверки. Так, в про-цессе аудита операций с основными средствами аудиторам следует изу-чить условия хранения и эксплуатации основных средств, их состав и структуру, подтвердить первичную оценку системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета основных средств, проверить правильность офор-мления и отражения в учете операций по движению основных средств и др. Устанавливая задачи проверки, аудиторы должны учитывать состав хозяйственных операций, их объем, интенсивность, порядок оформления и регистрации, особенности применяемой на предприятии технологии обработки информации и другие факторы.

В процессе планирования аудиторской проверки осуществляется со-гласование главных целей, конкретных целей и задач аудита и устанавли-вается достаточный объем аудиторских процедур.

1.4. Анализ литературы

В периодической литературе по бухгалтерскому учету большое внимание уделяется аудиту. Статья руководителя департамента аудита ЗАО «МКД» Газаряна А.В. посвящена аудиторской проверке годовой бухгалтерской отчетности, связанной с определенной степенью риска(«Бухгалтерский учет», 19, 2001).

В Правиле (стандарте) аудитор-ской деятельности "Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетно-сти" отмечено, что аудитор не устанавливает достоверность от-четности, а формирует и выража-ет мнение о достоверности бух-галтерской отчетности во всех су-щественных отношениях. Целью аудита не является и не может быть установление абсолютной достоверности отчетности, а, сле-довательно, и полное устранение информационного риска. Аудиторское заключение сви-детельствует о том, что подтверж-денная аудитором годовая бухгал-терская отчетность составлена в соответствии с действующим за-конодательством и правильно от-ражает финансово-хозяйственное положение организации. Вместе с тем аудит направлен лишь на снижение риска неправильной оценки финансового состояния на основе данных бухгалтерской отчетности, но не касается других рисков, влияющих на жизнеспо-собность организации в буду-щем (политических, экономиче-ских, форс-мажорных обстоя-тельств и др.).

Чего же следует ожидать по-льзователям от годовой бухгал-терской отчетности и аудитор-ского заключения?

Безусловно, представленная информация об организации дол-жна быть настолько достоверной, что позволит получить надежные ответы на вопросы о:

· соответствии стоимости иму-щества организации данным баланса;

· соответствии результатов дея-тельности (прибыли или убытка) данным отчетности;

· величине дивидендов;

· величине дебиторской задол-женности и реальности ее по-гашения в ближайшем буду-щем;

· величине кредиторской задол-женности и уверенности, что не выявятся иные кредиторы, которые были связаны с дея-тельностью проверяемого от-четного периода и не отраже-ны в балансе;

· вероятности банкротства ор-ганизации и возможной оцен-ке ее имущества и обяза-тельств и др.

На основе такой информа-ции пользователи принимают решения об инвестициях в данную организацию, о предоставлении займа или кредита, о расчетах без предоплаты и т. п.

В подтвержденной аудитором годовой бухгалтерской отчетно-сти не должно быть существенных ошибок, обнаружение которых и является основной задачей ауди-тора. Согласно п. 2.1 Правила (стандарта) "Существенность и аудиторский риск" аудиторы не должны устанавливать достовер-ность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны устано-вить ее достоверность во всех су-щественных отношениях.

Принцип существенности (ма-териальности) обуславливается объемом показателей проверяе-мой информации или характером ошибок, допущенных при отра-жении хозяйственных операций.

Существенность информа-ции -- это свойство, которое де-лает ее способной влиять на эко-номические решения разумного пользователя такой информа-ции (п. 2.2 Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Су-щественность и аудиторский риск").

О существенности говорят в том случае, когда в зависимости от объема (размеров и последствий) ошибок возможно изменение мне-ния аудитора, а также предварите-льных выводов адресата (получате-ля годовой отчетности).

Аудитор должен организовать проведение проверки таким об-разом, чтобы после ее окончания он был уверен в том, что в годо-вой бухгалтерской отчетности нет существенных ошибок.

Существенным следует счи-тать такое отклонение данных от-четности, которое может повли-ять на решения, принимаемые пользователями отчетности.

Количественной характеристи-кой существенности является ее уровень, т.е. предельно допусти-мое значение ошибки в бухгал-терской отчетности. В соответст-вии с п. 2.5 Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Су-щественность и аудиторский риск" аудитор должен определять абсолютное значение уровня су-щественности на основе наибо-лее важных (базовых) показате-лей отчетности, характеризую-щих ее достоверность. Согласно п. 3.1 названного стандарта ауди-торские организации обязаны установить систему базовых по-казателей и порядок нахождения уровня существенности, напри-мер, во внутрифирменных стан-дартах. Многие аудиторские фир-мы, особенно небольшие, берут за основу показатели и методику расчета уровня существенности, приведенные в приложении к стандарту. Стандартом (п. 3.1) допускается определение как единого показателя уровня суще-ственности для конкретной про-верки, так и различных уровней существенности для определен-ной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показа-телей отчетности. Следует учиты-вать также то, что согласно п. 3.4в Правила (стандарта) "По-рядок заключения договора на оказание аудиторских услуг" в текст договора может быть вклю-чен уровень существенности воз-можных ошибок, устанавливае-мый при проведении аудита.

Существенность в аудите име-ет не только количественную, но и качественную сторону. С этой точки зрения, аудитору нужно определить, имеют ли выявлен-ные нарушения нормативных ак-тов (работа по лицензии с истек-шим сроком, отсутствие догово-ров, неправильно оформленные первичные документы и т. п.) су-щественный характер. Принимая во внимание, что при качествен-ной оценке существенности имеет место некоторый субъективизм, аудитор должен использовать свое профессиональное суждение.

Исходя из требований п. 4.1 Стандарта "Существенность и аудиторский риск" аудитор обя-зан принимать во внимание уро-вень существенности на всех эта-пах аудита (при планировании, в ходе выполнения аудиторских процедур и завершении аудита).

Таким образом, существен-ность в аудите выступает количе-ственным и качественным кри-терием, используемым для опре-деления областей проверки, интенсивности ее проведения, оценки выявленных отклонений и связанных с ними рисков.

Под риском, связанным с прове-дением аудиторской проверки, по-нимается вероятность того, что аудитор представит положитель-ное аудиторское заключение о го-довой бухгалтерской отчетности, хотя в ней содержатся сущест-венные ошибки.

Риск, связанный с проведени-ем аудиторской проверки, возни-кает в результате влияния раз-личных видов риска:

внутрихозяйственного риска;

риска средств контроля;

риска необнаружения (п. 5.2 Правила (стандарта) "Существен-ность и аудиторский риск").

Внутрихозяйственный риск (неотъемлемый риск, чистый риск) включает в себя общие ри-ски и риски, связанные с услови-ями проведения контроля.

Общие риски, связанные с орга-низацией (заказчиком), обусловле-ны характером обрабатываемой информации.

Такие статьи баланса, кото-рые охватывают большое коли-чество хозяйственных операций или для определения размера ко-торых проводились сложные рас-четы, применялись сложные ме-тоды бухгалтерского учета, содер-жат более высокий риск наличия ошибок по сравнению с позици-ями, охватывающими небольшое количество хозяйственных опера-ций или определяемыми при по-мощи простых расчетов.

Высоким риском характеризу-ются статьи, отражающие запасы сырья, основных и вспомогатель-ных материалов (много хозяйст-венных операций с относительно небольшой стоимостью); расчеты с дебиторами для организаций с бо-льшим количеством покупателей и заказчиков и большим товарообо-ротом. Напротив, небольшим рис-ком обладают статьи, на которых отражаются счета по учету устав-ного капитала; банковские креди-ты с небольшими изменениями (погашение кредита и оплата про-центов); основные средства при незначительном движении.

Риски, связанные с условиями проведения контроля, зависят от общего отношения, понимания проблем и мероприятий руковод-ства организации по проведению проверок в организации. Эффек-тивный контроль уменьшает ве-роятность появления существен-ных ошибок, так как, во-первых, необоснованные и неточные хо-зяйственные операции, а также операции по их обработке в зна-чительной степени предупрежда-ются руководством организации; во-вторых, разработанные меро-приятия контроля и надзора спо-собствуют предупреждению и своевременному обнаружению су-щественных ошибок в учете и бухгалтерской отчетности; нако-нец, существующая система пла-нирования позволяет руководству организации контролировать ход хозяйственной деятельности.

Под риском средств контроля понимается субъективно опреде-ляемая аудитором вероятность того, что применяемые средства внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять существенные ошиб-ки в учете и отчетности.

Если аудитор предполагает, что система внутреннего контро-ля не может обеспечить своевре-менное обнаружение либо предотвращение ошибок, объем ауди-торской проверки должен быть расширен для того, чтобы исклю-чить риск необнаружения оши-бок.

Наиболее распространенным на практике методом изучения и оценки надежности средств конт-роля является тестирование.

Риск необнаружения означает вероятность того, что применяе-мые аудитором процедуры по проверке годовой бухгалтерской отчетности не позволят обнару-жить реально существующие на-рушения, имеющие существен-ный характер. При риске необна-ружения следует учитывать:

· вероятность того, что не про-ведена проверка всех хозяйст-венных операций (при выбо-рочном методе проверки и получения достаточных дока-зательств);

· вероятность того, что кажу-щаяся целесообразной в дан-ном случае процедура окажет-ся неэффективной или же что на основании результатов проверки сделаны ошибоч-ные выводы, неправильно вы-полнены аудиторские проце-дуры.

Как отмечается в Стандарте (п. 8.2), риск необнаружения яв-ляется показателем эффективно-сти и качества работы аудитора. Он зависит от порядка прове-дения конкретной аудиторской проверки, а также от таких фак-торов, как квалификация аудито-ров и повторность проверки. Если проверка проводится в пер-вый раз, то риск необнаружения более высок.

Степень риска можно значи-тельно уменьшить в результате проведения точно и правильно запланированной проверки годовой бухгалтерской отчетности с учетом общепризнанных прин-ципов.

Аудитору необходимо опреде-лить допустимый в своей рабо-те риск необнаружения на осно-ве оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля и спланировать соответствующие аудиторские процедуры.

Если аудитор определяет, что внутрихозяйственный риск и риск средств контроля являются высокими, его задачей является снизить риск необнаружения до приемлемого значения за счет проведения в большем объеме проверок по существу.

Если внутрихозяйственный риск и риск средств контроля оцениваются аудитором как низ-кие, то аудитор может уменьшить объем аудиторских процедур, так как риск необнаружения являет-ся приемлемым.

Для аудиторской фирмы очень важно своевременно и пра-вильно оценить риски (при пла-нировании до заключения дого-вора), так как от них зависит объем аудиторской работы, ее фактическая себестоимость, сто-имость аудиторских услуг и рен-табельность деятельности ауди-торской фирмы.

1.5. Нормативное регулирование аудиторской деятельности

Российский аудит находится в стадии становления. Многочисленные проблемы существуют во всех сферах аудиторской деятельности. Это касает-ся государственного регулирования аудита, его стандартизации, совершенст-вования системы аттестации и лицензирования, регламентации внутренней работы аудиторских организаций, международного сотрудничества.

Действующая в России система нормативного регулирования аудитор-ской деятельности включает пять уровней:

Первый уровень - Федеральный закон "Об аудиторской деятельности", Кодексы РФ, Указы Президента РФ.

Второй уровень - Постановления Правительства РФ, нормативные пра-вовые акты уполномоченного федерального органа государственного регу-лирования аудиторской деятельности, министерств и ведомств, призван-ные обеспечить эффективное функционирование института отечественно-го аудита в рыночных условиях, его поступательное развитие и совершен-ствование, контроль за деятельностью аудиторов.

Третий уровень - правила (стандарты) аудиторской деятельности, разра-батываемые с целью установления норм аудита, однозначно интерпрети-руемыми всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности.

Четвертый уровень - методики аудиторской деятельности, регламен-тирующие порядок осуществления аудиторами проверок применительно к конкретным отраслям, по отдельным вопросам налогообложения, фи-нансов и по специальным аудиторским заданиям.

Пятый уровень - внутренние стандарты аудиторских организаций, под-готавливаемые с целью разъяснения положений правил (стандартов) ауди-торской деятельности, оказания помощи в их технической реализации, в выработке приемов и способов выполнения конкретных аудиторских про-цедур. Они разрабатываются самими аудиторскими организациями и обес-печивают единый подход к проведению проверок и контролю их результа-тов в данной аудиторской организации.

Развитие системы нормативного регулирования аудита в России предпола-гает утверждение правил (стандартов) аудиторской деятельности Правительст-вом РФ и придание им статуса федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Профессиональным аудиторским объединениям будет предос-тавлено право, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандар-ты) аудиторской деятельности, не противоречащие федеральным.

Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" осуществление функций федерального органа государственного регулирования аудитор-ской деятельности возложено на уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством РФ. Основными функциями уполномоченного федерального органа являются: - издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

- организация разработки и представление на утверждение Правитель-ству РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

- организация в установленном законодательством Российской Федера-ции порядке системы аттестации, обучения и повышения квалифика-ции аудиторов, лицензирование аудиторской де ятельности;

- организация системы надзора за соблюдением аудиторскими органи-зациями индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий;

- контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуаль-ными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской дея-тельности;

- определение объема и разработка порядка представления уполномо-ченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов;

- аккредитация профессиональных аудиторских объединений.

В целях учета мнения профессиональных участников рынка аудитор-ской деятельности будет функционировать совет по аудиторской дея-тельности при уполномоченном федеральном органе. В состав совета должны входить представители государственных органов, Центрального банка РФ, аккредитованных профессиональных аудиторских объедине-ний, пользователей аудиторских услуг, научных организаций и высших учебных заведений. Представительство аккредитованных профессиональ-ных аудиторских объединений в совете по аудиторской деятельности должно составлять не менее 51% общего состава совета [1].

Основными документами, определяющими правовые основы аудитор-ской деятельности в Российской Федерации, являются:

1. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ.

2. Гражданский кодекс РФ (часть I от 30.11.94 г. № 51-ФЗ, в ред. Федерального закона от 15.05.2001 г. № 54-ФЗ; часть II от 26-.01.96 г. № 14-ФЗ, в ред. Федерального закона от 17.12.99 г. № 213-ФЗ).

3. Уголовный кодекс РФ (от 13.06.96 г. № 63-ФЗ, в ред. Федерального закона от 19.06.2001 г. № 84-ФЗ).

4. Федеральный закон "О лицензировании отдельных видов деятель-ности" от 08.08.2001 г. 128-ФЗ (с 10.02.2002 г. до этого - Федеральный закон от 25.09.98 г. № 158-ФЗ).

5. Постановление Правительства РФ от 06.05.94 г. № 482 "Об утвер-ждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятель-ности в Российской Федерации" (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.04.99 г. № 472).

6. Постановление Правительства РФ от 29.01.2000 г. №81 "Об аудитор-ских проверках федеральных государственных унитарных предприятий".

7. Положение о лицензировании отдельных видов аудиторской дея-тельности в Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 27.04.99 г. № 472.

8. Порядок проведения аттестации на право осуществления аудитор-ской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 06.05.94 г. № 482 (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.04.99 г. № 472).

9. Порядок представления отчета аудиторскими организациями и ау-диторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятель-ности в области общего аудита, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а также аудита страховщиков, утв. Прика-зом МФ РФ от 27.10.99 г. № 69н.

10. Порядок проведения конкурса по отбору уполномоченных аудитор-ских организаций, утв. Распоряжением Минимущества РФ от 02.08.2000 г. №331-р.

11. Примерное техническое задание на проведение аудиторской про-верки федерального государственного унитарного предприятия, утв. Рас-поряжением Минимущества РФ от 26.05.2000 г. № 9-р.

12. Правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Ко-миссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

13. Методика аудиторской деятельности "Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами", одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Пре-зиденте Российской Федерации 11.07.2000 г. Протокол № 1.

14. Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудиторской деятельности, утв. ЦАЛАК МФ РФ 25.03.99 г. протокол № 66 (в ред. от 31.05.2001 г.).

15. Программа проведения квалификационных экзаменов на получе-ние квалификационного аттестата аудитора в области общего аудита, утв. Решением ЦАЛАК МФ РФ 30.09.99 г.

В указанных документах отражены основные положения по организа-ции аудиторской деятельности в Российской Федерации, аттестации ау-диторов, лицензированию аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, осуществлению аудиторских проверок, выдаче аудиторских заключений .

В соответствии с действующим законодательством аудиторской дея-тельностью в России могут заниматься физические и юридические лица независимо от вида собственности, в том числе иностранные и с участи-ем иностранных юридических и физических лиц.

Аудиторские организации регистрируются как коммерческие организа-ции, осуществляющие аудиторские проверки и оказывающие сопутствую-щие аудиту услуги. Они могут иметь любую организационно-правовую форму, кроме открытого акционерного общества. Не менее 50% кадрово-го состава аудиторской организации должны составлять граждане Рос-сийской Федерации, постоянно проживающие на ее территории, а в слу-чае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75%. В штате аудиторской организации должно состоять не менее пяти аудиторов.

Аудитором является физическое лицо, отвечающее установленным квалификационным требованиям и имеющее квалификационный аттестат аудитора. Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве:

- работника аудиторской организации;

- лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основа-нии гражданско-правового договора;

- индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятель-ность без образования юридического лица.

Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятель-ность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги. Он не вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности.

Для занятия аудиторской деятельностью физические лица должны пройти аттестацию и получить лицензию. Соответствующую лицензию должна получить и аудиторская организация. Лицензирование аудитор-ской деятельности производится с целью обеспечения государственного контроля за соблюдением требований законодательства Российской Фе-дерации, предъявляемым к аудиторской деятельности.

В соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" [1] к аттестации на право осуществления аудиторской деятельности допускаются лица, имеющие базовое образование и практический опыт работы. Базовое образование включает высшее экономическое и (или) юридическое образова-ние, полученное в учебном учреждении России, имеющем государственную аккредитацию. Практический опыт работы определяется стажем работы не менее трех лет по экономической или юридической специальности.

Претендент на получение квалификационного аттестата аудитора дол-жен сдать экзамены. Экзамены проводятся в письменной форме по следующим дисциплинам: основы правового регулирования имуществен-ных отношений, бухгалтерский учет и отчетность, налогообложение юридических и физических лиц, финансы предприятий, аудит. При ус-пешной сдаче экзаменов выдается квалификационный аттестат без огра-ничения срока его действия. В последующем каждый аттестованный ау-дитор обязан в течение каждого календарного года начиная с года, сле-дующего за годом получения аттестата, проходить обучение по програм-мам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным феде-ральным органом.

Квалификационные аттестаты и лицензии выдаются по следующим направлениям аудиторской деятельности:

- банковский аудит;

- аудит страховых организаций;

- аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

- общий аудит (аудит иных экономических субъектов).

Лицензирование аудиторской деятельности (кроме аудита банков) осуществляет Министерство финансов РФ (далее - лицензирующий ор-ган). Лицензии выдаются по заявлению соискателя лицензии на один, два или три года. Срок действия лицензии не продлевается. По истече-нии срока действия лицензии по заявлению соискателя лицензии может быть выдана новая лицензия.

Выдача лицензии аудиторской организации, получающей ее впервые, осуществляется при соблюдении следующих лицензионных требований и условий:

- аудиторская организация не может иметь форму открытого акционер-ного общества;

- уставный капитал, заявленный в учредительных документах, должен со-ставлять не менее 100-кратного установленного законодательством МРОТ (на дату государственной регистрации аудиторской организации);

- в уставном капитале аудиторской организации доля, принадлежащая аттестованным аудиторам и (или) получившим лицензии аудиторским организациям, должна составлять не менее 51%.

Выдача лицензии индивидуальному аудитору, получающему ее впер-вые, осуществляется при наличии у него квалификационного аттестата аудитора, срок действия которого не истек, в области аудиторской дея-тельности, указанной в заявлении на получение лицензии.

Новые лицензии аудиторской организации и индивидуальному ауди-тору выдаются при отсутствии в период действия ранее выданной лицен-зии следующих фактов:

- неоднократного неквалифицированного проведения аудиторских про-верок или оказания аудиторских услуг. Указанные факты устанавли-ваются при осуществлении надзора за соблюдением лицензиатом ли-цензионных требований и за качеством проведения аудиторских про-верок в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской дея-тельности;

- осуществления лицензиатом аудиторской деятельности, не предусмот-ренной выданной ему лицензией;

- предоставления лицензиатом полученных им в ходе аудита сведений третьим лицам без письменного согласия проверяемой организации, за исключением случаев, предусмотренных законодательством;

- вступления в законную силу приговора суда, предусматривающего нака-зание лица, занимающегося аудиторской деятельностью, в виде лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью в сфере финансово-хозяйственных отношений;

- умышленного сокрытия лицензиатом обстоятельств, исключающих

возможность проведения им аудиторской проверки;

- осуществления лицензиатом деятельности, не связанной с аудитор-ской.

Новая лицензия не выдается, если действие ранее выданной лицензии на дату подачи заявления или в период рассмотрения заявления приос-тановлено.

За рассмотрение лицензирующим органом заявления взимается плата в размере 3-х установленных законодательством МРОТ (на дату подачи заяв-ления). В случае отказа соискателя лицензии от поданного заявления в пе-риод его рассмотрения плата за рассмотрение заявления не возвращается.

Лицензирующий орган принимает решение о выдаче или об отказе в выдаче лицензии в течение тридцати дней со дня получения заявления со всеми необходимыми документами. Он обязан уведомить соискателя ли-цензии о принятом решении в течение трех дней после его Принятия. Да-той получения аудиторской организацией или индивидуальным аудитором лицензии на осуществление аудиторской деятельности считается дата при-нятия решения о выдаче соответствующей лицензии. За выдачу лицензии взимается лицензионный сбор в размере 10-ти установленных законода-тельством МРОТ (на дату принятия решения о выдаче лицензии).

Основанием для отказа в выдаче лицензии является наличие в доку-ментах, представленных соискателем лицензии, недостоверной или иска-женной информации и несоответствие соискателя лицензии лицензион-ным требованиям. Лицензия теряет юридическую силу и считается анну-лированной в случае:

- неуплаты соискателем лицензии лицензионного сбора в течение трех месяцев после принятия лицензирующим органом решения о выдаче лицензии;

- ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности - с момента ликвидации или реорганизации юридического лица;

- прекращения действия свидетельства о государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя - с момен-та прекращения действия свидетельства;

- вынесения решения судом на основании соответствующего заявления лицензирующего органа или органа государственной власти в соот-ветствии с его компетенцией. Одновременно с подачей заявления в суд лицензирующий орган вправе приостановить действие указанной лицензии на период до вступления в силу решения суда.

Ежегодно до 15 апреля аудиторские организации и индивидуальные ауди-торы, получившие лицензию, представляют отчет об аудиторской деятельно-сти за прошедший год в Министерство финансов РФ.

Действующее законодательство определяет следующий порядок функ-ционирования аудиторских организаций: свободный выбор аудитора хозяйствующим субъектом; договорные отношения между аудитором и клиентом, позволяющие аудитору выбирать клиента и быть независимым от указаний государственных органов; возможность отказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных в ходе про-верки недостатков; невозможность проведения проверки при родствен-ных или деловых отношениях аудитора с клиентом, превышающих рамки договора оказания аудиторских услуг; запрещение аудиторам заниматься любой другой коммерческой деятельностью, не связанной с оказанием аудиторских и сопутствующих услуг.

2. Организация аудиторской проверки бухгалтерской отчетности в ООО «Сельхозтехника»

2.1. Контроль качества аудиторской деятельности

Для обеспечения высокого качества аудиторской деятельности должен осуществляться ее предварительный, текущий и последующий контроль.

Предварительный контроль выполняется на стадии аттестации и ли-цензирования аудиторов и аудиторских организаций.

Текущий контроль осуществляется по двум направлениям: контроль отдельных аудиторских проверок и общий контроль качества аудита.

Контроль отдельных аудиторских проверок предполагает обеспечение независимости, профессионализма и компетентности аудиторов; текущий контроль их работы, знание наиболее проблемных вопросов бухгалтер-ского учета клиентов; проверку выполненной работы с точки зрения ее соответствия стандартам, достаточности документации, достижения це-лей аудита.

Общий контроль качества аудита базируется на определенных личных качествах аудитора (честность, объективность, независимость, конфиден-циальность, профессионализм, компетентность); обоснованном распре-делении работы между членами группы аудиторов; надзоре за работой аудиторов по соблюдению стандартов качества; контроле за эффективно-стью политики и процедур контроля качества.

В соответствии с требованиями правила (стандарта) аудиторской дея-тельности "Внутрифирменный контроль качества аудита" [8, с. 76 - 81] в каждой аудиторской организации должна быть создана и поддерживаться внутрифирменная система контроля качества работы. Особенности систе-мы контроля качества работы аудиторской организации зависят от размера аудиторской организации, ее специализации, организационной структуры, наличия филиалов и подразделений. Как правило, такая система должна обеспечивать укомплектование аудиторской организации профессиональ-ными сотрудниками, обладающими знаниями, умениями и навыками, не-обходимыми для надлежащего выполнения ими своих обязанностей. Ауди-торские задания должны поручаться профессиональным сотрудникам, ква-лификация которых соответствует особенностям этих заданий. Целесообразно разработать и приме-нять методику подбора и отклонения клиентов; при этом должны прини-маться во внимание как независимость аудиторской организации и ее воз-можность проводить аудит на высоком качественном уровне, так и репута-ция руководителей предполагаемого для будущей проверки экономическо-го субъекта. Если сотрудники не выполняют или выполняют ненадлежа-щим образом возложенные на них обязанности, то к ним следует приме-нять дисциплинарные меры воздействия.

Руководитель аудиторской организации обязан утвердить до начала ау-диторской проверки руководителя и старших аудиторов, отразив это в общем плане аудита. Руководитель проверки и старшие аудиторы обязаны проанализировать профессиональные способности рядовых участников проверки, спланировать их работу, определить специфику и объем направ-ляющих указаний, текущего контроля и проверок выполненных работ. Руководитель проверки обязан применять в ходе аудита те средства кон-троля качества работы, установленные аудиторской организацией, которые наилучшим образом подходят к данной конкретной аудиторской проверке. В ходе аудита сотрудники, осуществляющие контроль результатов работы, обязаны:

- следить за ходом выполнения общего плана и программы аудита;

- производить оценки внутрихозяйственного риска, риска средств кон-троля, риска необнаружения и при необходимости вносить в пределах своей компетенции корректировки в общий план аудита и программу аудита;

- следить за надлежащим документированием аудиторских доказа-тельств, полученных в результате аудиторских процедур, проверять правильность выводов, сделанных по ходу работы;

- выяснять и оценивать степень влияния отмечаемых в ходе аудита ошибок и искажений и рекомендуемых в связи с этим исправлений на достоверность бухгалтерской отчётности проверяемого экономиче-ского субъекта.

Руководители аудиторской организации могут поручать проверку ре-зультатов проделанной работы не только членам той группы сотрудни-ков, которые проводили аудит на данном предприятии, но и другим спе-циалистам, обладающим необходимой квалификацией. Такая независи-мая параллельная проверка в рамках аудиторской организации рекомен-дуется в случае аудита крупных предприятий.

Текущий контроль осуществляется в следующих формах: контроль старшего аудитора за работой ассистентов, контроль руководителя ауди-торской проверки за работой аудиторов, контроль руководителя аудитор-ской организации за руководителями аудиторских проверок и др.

Если проверка выполняется группой аудиторов, то старший аудитор (руководитель группы) должен постоянно контролировать и направлять работу ассистентов - менее квалифицированных сотрудников! Важная роль при этом отводится программе аудиторской проверки, включающей цель аудита, график выполнения работ, перечень процедур проверки, распределение обязанностей между членами группы аудиторов.

В ходе реализации программы проверки надзор осуществляется как за сущностью, так и за методами проведения аудита. Это делается для того, чтобы специалисты, участвующие в проверке, знали о своей ответствен-ности и целях выполняемых ими процедур, о деятельности предприятия и возможных учетных проблемах, влияющих на сущность, продолжи-тельность и масштабы аудиторских процедур, а сами процедуры прово-дились в соответствии со стандартами.

Важное значение для качественного оказания услуг имеют рабочие документы аудиторов, которые обеспечивают методический и логический подход к проверке, представляют средства контроля работы аудитора, дают информацию о проделанной работе, обнаруженных проблемах и способах их решения. Если рабочие документы стандартизованы, это повышает эффективность их подготовки и контроля, упорядочивает до-кументацию, дает гарантию, что отдельные, моменты не будут упущены. Отчеты или выводы по проверке перед окончательным представлением должны быть проверены руководителем группы, который несет полную ответственность за выполнение аудита. Такая проверка гарантирует, что все оценки и выводы обоснованы и подкрепляются надежными сведе-ниями и фактами, все существенные недостатки и ошибки найдены, оформлены и по ним приняты решения.

Контроль аудиторской организации за работой аудиторов осуществля-ется, во-первых, посредством обсуждения и проверки обоснованности программы проведения проверки, во-вторых, посредством строгого со-блюдения организационно-этических принципов аудита, в-третьих, с помощью проведения выборочной перепроверки достоверности отдель-ных показателей отчетности (разделов учета) у клиента другим аудитором организации после выдачи заключения основным аудитором.

Контроль необходим на всех этапах деятельности аудиторской орга-низации. При найме сотрудников следует обращать внимание на уровень их квалификации (соответствующее образование, стаж работы, практиче-ские навыки, рекомендации третьих лиц и др.). В процессе работы в ау-диторской организации аудиторы должны постоянно повышать свой об-разовательный уровень, в связи с чем необходим периодический кон-троль за соответствием их профессиональных знаний установленным требованиям. Высокие должности с высокой оплатой должны занимать только квалифицированные сотрудники. Сотрудников необходимо кон-тролировать, а сами они должны отчитываться об отношениях с клиен-тами, которые могут нарушать их независимость.

Последующий контроль за качеством работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов в соответствии с законодательством возло-жен на уполномоченный федеральный орган. Он может осуществлять проверки качества работы аудиторов как своими силами, так и делегиро-вать право проведения таких проверок аккредитованным профессио-нальным аудиторским объединениям в отношении участников этих объе-динений.

2.2. Стандартизация аудиторской деятельности

С развитием рынка и интеграционных процессов в экономике разных стран, а также по мере превращения аудиторских организаций в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в Международном масштабе. Стала очевидной потребность в выработке единых профессиональных требований, целесообразность которых под-тверждена опытом работы аудиторов в разных странах.

Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

Основная цель аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов аудита, прав и обязанностей аудиторов, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. На их базе формируются учебные программы для подготовки аудиторов. Стан-дарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выполнении аудиторской проверки.

Внедрение стандартов в аудиторскую практику способствует обеспе-чению высокого качества аудиторских проверок, применению единых требований при осуществлении обязательного аудита, использованию научных достижений в процессе проведения проверок, пониманию поль-зователями финансовой информации сущности и методов аудита, обес-печению сравнимости показателей работы отдельных аудиторов.

Разработкой таких профессиональных норм на международном уров-не занимается Комитет по международной аудиторской практике Меж-дународной федерации бухгалтеров. Им опубликованы Международные стандарты аудита, названия и краткая характеристика которых приведе-ны в Приложении 2. Эти стандарты содержат основные принципы и не-обходимые процедуры, а также соответствующие рекомендации, пред-ставленные в форме пояснительного материала, обеспечивающие руко-водство по их применению.

В основу Международных стандартов аудита положены следующие концептуальные положения:

- финансовая отчетность является основным источником информации для внешних пользователей. Она должна составляться в соответствии с Международными и (или) национальными стандартами финансовой отчетности;

- понятия аудита финансовой отчетности и сопутствующих услуг разгра-ничиваются. При этом к сопутствующим аудиту услугам относятся: об-зор, согласованные процедуры и подготовка информации. Услуги по на-логообложению, консультированию, рекомендации по бухгалтерскому учету и финансовым вопросам не рассматриваются как сопутствующие;

- выражение аудитором мнения в отношении достоверности утвержде-ний, представленных одной стороной и предназначенных для исполь-зования другой стороной, рассматривается как уверенность. Уровень уверенности аудитора определяется на основе результатов выполнен-ных им процедур. Аудитор обеспечивает высокий, но не абсолютный уровень уверенности в том, что информация, являющаяся предметом проверки, свободна от существенных искажений;

- при проведении аудита абсолютная уверенность в достоверности фи-нансовой отчетности недостижима из-за существования следующих факторов: необходимость высказывания аудитором суждений; приме-нение тестирования, наличие ограничений; присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля; преимущественно убеди-тельный характер большинства доступных аудитору доказательств;

- аудитор формулирует мнение о достоверности финансовой информа-ции в отчете. При отсутствии такого отчета третьи лица не могут счи-тать аудитора ответственным за данную финансовую информацию [23, с. 35 - 42].

Международные стандарты аудита способствуют развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже мирового, а также интеграции национального аудита в международные экономические от-ношения. Однако в разных странах их применяют по-разному в силу большого разнообразия национальных учетных систем, экономических и политических условий, исторических традиций.

В наиболее развитых странах, имеющих национальные стандарты ауди-та (США, Канада, Великобритания, Германия, Франция), международные стандарты принимаются просто к сведению. Например, Американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров, подготовлены общепринятые аудиторские стандарты и Положения о стандартах аудита, которые эффективно используются аудиторами США.

В странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия, Нигерия и др.), международные стандарты приняты в качестве национальных.

В других странах (Австралия, Бразилия, Индия, Россия и др.) между-народные стандарты используются в качестве базы для создания собст-венных подобных стандартов.

В разработке аудиторских стандартов в России на основе междуна-родных стандартов участвует целый ряд государственных, общественных организаций, научных учреждений, вузов, аудиторских организаций, оте-чественных и зарубежных экспертов и аудиторов. Это Комиссия по ауди-торской деятельности при Президенте РФ, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ, Научно-исследовательский финансовый институт Министерства финансов РФ, Московский государственный университет, Всероссийский заочный финансово-экономический институт, Аудитор-ская палата России, Российская коллегия аудиторов, Союз Профессио-нальных Аудиторских Организаций, аудиторские организации "ФБК", "Союз-Аудит", "Интераудит" и др.

Все стандарты рассматриваются и утверждаются (получают одобре-ние) на заседаниях Комиссии по аудиторской деятельности при Прези-денте РФ. Предусматривается подготовить более 50 правил (стандартов) аудиторской деятельности. Примерная структура стандарта включает сле-дующие разделы:

- общие положения - формулируется цель и задачи стандарта, объект

стандартизации и сфера применения;

- основные понятия и определения - содержатся определения аудитор-ских терминов и их краткая характеристика;

- сущность стандарта - обосновывается проблема, требующая решения, проводится ее анализ и приводятся методы решения;

- практические приложения - отражают различные схемы, таблицы, образцы документов, позволяющие иллюстрировать рекомендации стандартов.

В экономической литературе [6,15,16 и др.] описаны две классифи-кации отечественных правил (стандартов) аудита. Первая классификация включает три основные группы:

- общие правила (стандарты) аудита, представляют собой свод профес-сиональных требований относительно квалификации аудитора, неза-висимости точки зрения аудитора по всем вопросам, касающимся вы-полняемой работы, и др.

- правила (стандарты) проведения аудиторской проверки, раскрывают положения о необходимости планирования работы аудитора, изуче-ния и оценки систем бухгалтерского учета, внутреннего контроля, по-лучения доказательных материалов и др.

- правила (стандарты) составления отчета, предусматривают указание на то, какие именно отчеты составляет и представляют аудиторы пользователям бухгалтерской отчетности по окончании проверки, от-ражают состав и содержание отчетов, порядок их представления, а также разграничение ответственности аудиторов и аудируемых лиц (см. Приложение 3).

Вторая классификация построена аналогично классификации Между-народных стандартов аудита и содержит одиннадцать групп стандартов (см. Приложение 4).

Российские стандарты аудиторской деятельности (как и международ-ные) определяют лишь общий подход к проведению аудита, масштаб проверки, виды заключений, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать аудиторы. Однако они не регла-ментируют конкретные действия, приемы, процедуры, применяемые в процессе проведения проверки, которые могут быть различными и ра-циональность которых определяется самой аудиторской организацией (аудитором). Этой цели служат внутренние стандарты аудита.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Тре-бования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организа-ций" [8, с. 67 - 75] внутренние стандарты аудиторской организации - это до-кументы, детализирующие и устанавливающие единые требования к осуще-ствлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности правилам (стандартам) аудиторской деятельности.

Внутренние стандарты регламентируют деятельность аудиторов в рам-ках конкретной аудиторской организации и обеспечивают дополнитель-ные основы для урегулирования реальных и потенциальных конфликтов между сотрудниками и администрацией аудиторской организации, между аудиторской организацией и контролирующими органами, между ауди-торской организацией и аудируемым лицом, между аудиторской организацией и организациями, защищающими общественные интересы, а также между самими аудиторами.

Внутренние стандарты являются частью организационно-распорядитель-ном документации и системы внутреннего контроля аудиторской органи-зации и должны удовлетворять следующим требованиям:

- целесообразности - иметь практическую пользу;

- преемственности и непротиворечивости - каждый последующий внут-ренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;

- логической стройности - обеспечивать четкость формулировок, цело-стность и ясность изложения;

- полноты и детализации - полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;

- единства терминологической базы - содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Такие стандарты учитывают специфику работы аудиторской органи-зации и раскрывают содержание конкретных процедур проведения про-верки, сбора аудиторских доказательств, их документирования, политики взаимоотношений с клиентами, внутреннего контроля и внутренней от-четности аудиторской организации, прав и обязанностей сотрудников, требований к уровню их образования и квалификации и др. Во многом внутренние стандарты призваны выполнять роль четких руководящих указаний для аудиторов и других сотрудников аудиторской организации. При проведении проверок это в известной мере облегчает сбор необхо-димых доказательств, сокращает время проверки, уменьшает риск оши-бок при формулировании заключения. Появляется возможность увели-чить объем и повысить качество выполняемых работ, шире использовать для проведения проверок аудиторов-ассистентов, сделать технологию организации аудита более современной и рациональной.

В тоже время стандарты не должны быть излишне детализированы, ско-вывать инициативу аудиторов, так как это может превратить аудит в меха-нический сбор сведений, не подкрепленный профессиональными сужде-ниями. Поэтому подготовка внутренних аудиторских стандартов - процесс трудоемкий, требующий значительных научных знаний, обобщения как по-ложений нормативных актов, так и практического опыта работы аудиторов.

Внутренний стандарт аудиторской организации, как правило, имеет следующую структуру:

- регламентирующие параметры - ссылка на российские или междуна-родные стандарты, использованные при разработке данного стандарта;

- общие положения - необходимость внутреннего стандарта, описание объекта стандартизации, определение его основных терминов и поня-тий, сферы применения;

- цель и задачи стандарта - назначение стандарта и конкретные про-блемы, решение которых обеспечивается его применением;

- взаимосвязь с другими стандартами - ссылки на соответствующие по-ложения других стандартов;

- определение основных принципов и методик - описание подходов аудиторской организации, принятых методик и технических приемов решения проблем, рассматриваемых стандартом:

- оформление - перечень документов, которые аудитор должен соста-вить согласно требованиям стандарта;

- перечень нормативных актов, которыми аудиторы должны руково-дствоваться при выполнении требований внутреннего стандарта (при необходимости).

Внутренние стандарты аудиторской организации по своему назначе-нию могут быть объединены в несколько групп (см. табл. 2.1.).

Таблица 2.1.

Перечень рекомендуемых видов внутренних стандартов аудиторской организации

Продолжение

Разработанные внутренние стандарты рассматриваются и принимают-ся Методическим советом аудиторской организации с последующим ут-верждением ее руководителем, а в случаях, предусмотренных учредитель-ными документами аудиторской организации, - советом учредителей или другим уполномоченным органом.

Стандарты должны содержать следующие реквизиты: номер (порядко-вый или серийный код стандарта); дата ввода в действие; название стан-дарта; дату и указание лица, утвердившего стандарт; преемственность (ссылки на ранее принятые нормативными документами правила, кото-рые связаны с данным стандартом); сфера применения (перечень объек-тов, на которые распространяется (или не распространяется) действие данного стандарта.

В дополнение к внутренним стандартам могут разрабатываться при-ложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютер-ные программы, рабочие таблицы и т. д.), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных поло-жений внутренних стандартов. Контроль за выполнением требований внутренних стандартов должен осуществляться на всех уровнях управле-ния аудиторской организации.

2.3. Основные этапы аудиторской проверки

Коммерческий успех аудиторов, рост их общественного авторитета и расширение круга клиентов напрямую зависит от уровня их профессио-нализма, правильности применения методологии и методики контроля, использования передового опыта. Поскольку каждая аудиторская про-верка ограничена во времени аудиторам всегда важно четко определить ее цели, безошибочно выбрать исследуемые объекты проверки, грамотно спланировать свои действия, применить эффективные аудиторские про-цедуры и собрать необходимые доказательства для формулирования объ-ективного заключения. Для успешной реализация целей конкретной ау-диторской проверки необходимо, чтобы последовательно выполнялись основные этапы проведения аудита.

Анализ экономической литературы не позволяет сделать однозначный вывод об основных этапах технологии аудита. Так, ряд зарубежных авто-ров [5, 29 и др.] выделяют следующие этапы аудита:

- начальная стадия аудиторской проверки, которая предполагает пла-нирование проверки, аналитический обзор отчетности предприятия, предварительную оценку материальности (существенности) и ауди-торского риска;

- оценка системы внутреннего контроля, которая включает оценку рис-ка неэффективности системы контроля, документирование данных об этой системе, определение аудиторских процедур проверки системы контроля;

- проведение выборочного аудита, который заключается в тестировании системы внутреннего контроля с проверкой по качественным призна-кам, аудиторскую проверку оборотов и сальдо по счетам с выборкой по количественным признакам;

- завершение аудиторской проверки. На этом этапе осуществляется форми-рование аудиторского заключения (отчета) и представление его клиенту.

Некоторые российские специалисты [3, 18 и др.] с различной степе-нью детализации выделяют следующие этапы аудиторской проверки:

- подготовка и планирование аудита. На этом этапе производится озна-комление с экономикой проверяемого предприятия, оценивается су-щественность и аудиторский риск, система бухгалтерского учета и система внутреннего контроля, разрабатывается общий план и про-грамма проверки;

- документирование и оформление результатов аудиторской проверки. Этот этап включает проведение аудиторских процедур, сбор и доку-ментирование аудиторских доказательств, формирование информации для руководства проверяемого предприятия, оценку результатов про-ведения аудита и оформление аудиторского заключения.

Объединение в рамках второго этапа различных по содержанию и продолжительности проведения элементов аудита, какими являются по-лучение аудиторских доказательств и формулирование аудиторского за-ключения представляется необоснованным. В то же время ряд специали-стов [6] рассматривают процесс сбора и документирования аудиторских доказательств и подготовки аудиторского заключения как самостоятель-ные этапы проверки.

Авторы работы [16, с. 116 - 117] называют три основных этапа ауди-торской проверки:

- планирование, на этом этапе осуществляется предварительное зна-комство с клиентом, оформляется письмо-обязательство и договор,

рассчитывается уровень существенности и оценивается аудиторский риск, разрабатывается общин план и программа проверки; сбор аудиторских доказательств, на этом этапе выполняется тестиро-вание средств контроля и проводятся аудиторские процедуры по су-ществу;

- завершение аудита, на этом этапе завершается подготовка рабочей документации, формируется мнение аудитора и оформляются итого-вые документы.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчет-ности" [8, с. 92 - 100] основные мероприятия, проводимые в ходе аудита, включают:

- планирование аудита;

- получение аудиторских доказательств;

- использование работы других лиц и контакты с руководством эконо-мического субъекта, третьими сторонами;

- документирование аудита;

- обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтер-ской отчетности экономического субъекта.

Названные мероприятия целесообразно осуществлять в рамках четы-рех основных этапов проведения аудита: подготовка аудиторской провер-ки, планирование аудита, выполнение аудиторских процедур, оформле-ние результатов аудита.

На подготовительном этапе происходит установление взаимоотноше-ний между аудиторской организацией и предприятием-клиентом. До за-ключения договора об оказании аудиторских услуг аудиторская организа-ция должна в достаточной мере ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью предприятия.

Планирование аудита осуществляется после заключения договора об оказании аудиторских услуг в соответствии с требованиями аудиторских правил (стандартов) и условиями договора. На основе предварительного изучения систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудиторы оценивают аудиторский риск и определяют содержание, масштаб и ко-личество аудиторских процедур. Эта информация отражается в общем плане и программе аудита. На данном этапе решается также вопрос о привлечении экспертов и составе аудиторской группы.

На этапе выполнения аудиторских процедур производится сбор ауди-торских доказательств и их документирование.

В процессе оформления результатов аудита обобщаются материалы проверки, формулируется мнение аудиторской организации относитель-но достоверности бухгалтерской отчетности и соответствия ее действую-щему законодательству, составляется информация руководству проверяе-мого предприятия и аудиторское заключение.

На всех этапах проведения аудиторской проверки осуществляется обще-ние аудиторской организации с руководством предприятия. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Общение с руководством экономического субъекта" такое общение производится в устной форме во время посещения аудиторами предприятия или в письменной форме путем направления аудиторской организацией запросов и других материалов на имя руководства предприятия [8, с. 149 - 154]. При общении с клиентом аудиторам следует придерживаться общепринятых моральных норм и руководствоваться принципами профессиональной этики.

2.4. Подготовка аудиторской проверки

Сроки и стоимость оказания аудиторских услуг определяются с учетом объема и сложности работ, а также конъюнктуры рынка таких услуг. В настоящее время на рынке действует значительное количество аудиторских организаций и аудиторов, работающих самостоятельно. Это соз-дает возможность выбора предприятием той аудиторской организации, которая окажет необходимый комплекс услуг на приемлемых условиях. Сделав свой выбор, предприятие направляет аудиторской организации официальное именное письмо-предложение о проведении аудита или уведомляет его о готовности сотрудничества иным способом.

Для того, чтобы снизить риск неудачи аудиторской проверки, предотвратить финансовые и моральные издержки, аудиторы должны в свою очередь иметь надежные критерии оценки потенциальных клиентов. На этапе предварительного знакомства с заказчиком целесообразно выяс-нить целый ряд вопросов, которые могут оказать влияние на результаты аудита. С этой целью важно иметь продуманную систему отбора клиен-тов, учитывающую помимо прочего особенности современного экономи-ческого развития России, когда сохраняется высокая нестабильность налогового законодательства, а многие предприятия нарушают действую-щие правила ведения учета и составления отчетности.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Понимание деятельности экономического субъекта" аудиторская орга-низация должна понимать деятельность проверяемого предприятия в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции и используемые методы учета, существенно влияю-щие на достоверность бухгалтерской отчетности, ход проверки и выводы по ее результатам. Аудиторам необходимо сосредоточить внимание на изучении основной, инвестиционной деятельности предприятия и про-чих операций, в том числе внереализационных [8, с. 141 - 149].

К числу основных процедур предварительного ознакомления аудиторов с предприятием относятся следующие:

- определение цели проверки у данного клиента и возможного использо-вания ее результатов;

- определение отраслевых особенностей и специфики деятельности предприятия-клиента, его организационно-управленческого устройст-ва, наличия дочерних предприятий и филиалов на основе ознакомле-ния с учредительными и другими внутренними документами;

- выяснение особенностей поведения руководителей, квалификации учетного персонала путем личных бесед;

- предварительное знакомство с условиями производства, уровнем обе-спечения сохранности активов через посещение и осмотр основных производственных и складских помещен ий;

- знакомство с прежними аудиторскими заключениями, отчетами внут-ренних аудиторов, материалами налоговых проверок:

- выяснение характера и проблем взаимоотношений с налоговыми ор-ганами, банками, партнерами, учредителями (акционерами) и други-ми пользователями финансовой отчетности клиента;

- экспресс-анализ отчетности, предварительное знакомство с состоянием бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля на предприятии;

- получение сведений о клиенте от третьих лиц (других аудиторов, раз-личных организаций, из средств массовой информации и т. д.);

- предварительная оценка трудоемкости и сложности аудита, а также аудиторского риска;

- оценка собственной способности аудиторской организации к выпол-нению работы с точки зрения наличия подготовленного персонала, знания специфики отрасли, особенностей ее законодательного регу-лирования и т. д.

Если результаты указанных процедур подразумевают высокий риск аудита или задача оказывается слишком сложной и трудоемкой, клиент не принимается на обслуживание. Наоборот, если проведение аудита признается возможным, то аудиторской организации рекомендуется на-править руководителю (исполнительному органу) предприятия-клиента письмо-обязательство о согласии на проведение аудита. Это письмо рас-сматривается в качестве официального ответного документа, устанавли-вающего взаимоотношения между аудиторской организацией и предпри-ятием до заключения договора.

Для разовых соглашений между аудиторской организацией и клиен-том письмо-обязательство о согласии на проведение аудита в соответст-вии с Гражданским кодексом РФ может служить формой договора между сторонами. В этом случае клиент должен письменно подтвердить согласие на условия проверки, предложенные аудиторской организацией. Ес-ли же ранее между сторонами был заключен долгосрочный договор, то письмо-обязательство аудиторской организации может не составляться, либо содержать дополнительную информацию для клиента.

При достижении между аудиторской организацией и предприятием-клиентом принципиальной договоренности о проведении аудита составляется договор на оказание аудиторских услуг, который юридически отражает и фиксирует согласованные интересы сторон. Общие положения такого дого-вора определяются Гражданским кодексом РФ. Но в отличие от других до-говоров возмездного оказания услуг он имеет ряд особенностей, которые определяются правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг" [8, 106 - 113]. Это прежде всего учет уровня аудиторского риска и, следовательно, разделение ответственности между аудиторской организацией и клиентом, а также учет интересов третьих лиц (потребителей финансовой информации).

В договоре следует точно сформулировать права, обязанности и ответст-венность сторон, сроки выполнения работ. Целесообразно отразить в нем перечень причин, по которым аудиторская организация может выдать кли-енту отрицательное заключение или вовсе отказаться от выдачи заключения, а также установить окончательные сроки представления клиентом докумен-тов для проверки. В договоре фиксируется стоимость аудиторских услуг и порядок расчетов. Определенную финансовую независимость аудиторской организации от клиента может обеспечить указание на частичную или пол-ную предоплату стоимости услуг Возможно также включение в договор пункта, обязывающего клиента оказывать помощь аудиторам (выделять ра-ботников для проведения инвентаризации, предоставлять рабочий кабинет, транспорт для выезда в командировки и т. п.). В текст договора в соответст-вии с пожеланиями сторон по договору могут быть также включены:

- примерный календарный план оказания аудиторских услуг и состав участвующей в этом группы аудиторов;

- общая характеристика применяемых методов проведения проверки и оказания услуг;

- уровень существенности возможных ошибок, устанавливаемый при проведении аудита;

- согласие руководства предприятия на использование результатов, по-лученных предшествующей аудиторской организацией;

- указания по ограничению ответственности аудиторской организации;

- порядок оплаты дополнительных расходов, возникающих в ходе ока-зания аудиторских услуг;

- условия дальнейшего развития договорных отношений между ауди-торской организацией и предприятием.

В зависимости от поставленной в договоре цели аудита результаты проверки могут оформляться заключением, отчетом или справкой. Эти данные носят конфиденциальный характер, и ответственность за их разглашение аудиторами также может быть предусмотрена в договоре.

Важным моментом при заключении договора является оценка стоимости аудиторских услуг. Она должна определяться с учетом объема и трудоемкости предстоящих работ, уровня возможного аудиторского рис-ка, предполагаемого эффекта для клиента и других факторов.

Все используемые в настоящее время формы и виды оценки стоимости аудиторских услуг условно можно разделить на следующие группы:

- аккордная оплата, при которой сумма оплаты определяется и фикси-руется в договоре до начала проверки. Как правило, ее определяют произвольно в зависимости от финансовых возможностей клиента (в размере 0,1 - 1,0% от объема реализации за проверяемый период). Нередко аудиторы предварительно знакомятся с особенностями дея-тельности клиента, оценивают аудиторский риск, примерную трудо-емкость работ, после чего они определяют общую стоимость работ, Недостатком аккордной оплаты относится невозможность обоснован-но оценить реальную трудоемкость работы и предусмотреть непредви-денные обстоятельства, которые могут повлиять на нее, а значит отра-зиться на финансовом положении аудиторской организации;

- повременная оплата, которая наиболее распространена на рынке ауди-торских услуг во всех странах. Она базируется на оценке стоимости одного часа (дня) работы аудитора, которая зависит от его квалифи-кации. При появлении непредвиденных обстоятельств увеличение трудоемкости прямо пропорционально стоимости работ;

- сдельная оплата, которая применяется, как правило, при восстановле-нии бухгалтерского учета. Расчет производится исходя из определения стоимости одной операции, выполненной аудитором, или стоимости одного показателя в отчетности;

- оплата по результатам, которая предусматривает отказ аудиторской организации от заранее определенной суммы за предоставленную ус-лугу и установление оплаты в виде доли от сэкономленных для кли-ента финансовых ресурсов. Эта экономия возникает в результате вы-явления ошибок в ведении учета, оформлении документации, уплаты налогов и т. п.;

- комбинированная оплата, представляющая различные комбинации из перечисленных выше форм и видов оплаты. Например, в договоре оп-ределяется общая стоимость услуги (аккорд) плюс определенный про-цент от достигнутой экономии средств клиента при выявлении налого-вых ошибок или резерв на непредвиденные обстоятельства и т. п.

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый (одно-кратное оказание услуги) или долгосрочный (неоднократное оказание услуги в течение определенного периода времени) характер, исходя из наличия у аудиторской организации соответствующей лицензии. В случае Достижения повторного соглашения об оказании аудиторских услуг усло-вия договора могут пересматриваться. Изменения и дополнения к дого-вору должны быть оформлены в письменном виде.

2.5. Планирование аудита

Для качественного выполнения проверки в установленные сроки ау-диторской организации необходимо составить продуманный план пред-стоящих работ.

Планирование аудита осуществляется с целью:

- установить объем проверяемой информации, время проведения про-верки, а также величину и состав группы аудиторов, привлекаемых для проверки;

- определить перечень аудиторских процедур и методику их применения;

- определить состав информации, которую клиент должен предоставить для установления возможности применения выборочных методов контроля.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Планирование аудита" [8, с. 208 - 215] аудиторская организация должна согласовать с клиентом основные организационные вопросы, связанные с проведением проверки, до написания письма-обязательства и до за-ключения договора о проведении аудита. Поэтому предварительное пла-нирование осуществляется еще на стадии определения объема аудита, то есть в процессе знакомства аудиторов с финансово-хозяйственной дея-тельностью клиента и оценки степени влияния на нее внешних и внут-ренних факторов. Аудиторы должны получить необходимую информа-цию на основе личных бесед с руководством и специалистами предпри-ятия, осмотра производственных помещений и мест хранения ценностей, изучения бухгалтерской и статистической отчетности, учредительных и различных других внутренних документов, материалов проверок налого-вых органов, службы внутреннего аудита и т. д. Такая информация обобщается в рабочем документе "Основная информация о клиенте".

На этапе предварительного планирования осуществляется общее зна-комство с системой внутреннего контроля. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгал-терского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" в процессе такого ознакомления аудиторская организация получает общее представление о специфике и масштабах деятельности предприятия, системе его бухгалтер-ского учета, структуре службы внутреннего аудита и ее месте в системе управления, составе решаемых внутренними аудиторами задач, их профес-сионализме, регулярности и качестве проводимых ими проверок, приня-тых мерах по обеспечению сохранности имущества, надежности бухгалтер-ского учета и достоверности отчетности [8, с. 227 - 235]. Если по результатам общего знакомства будет сделан вывод о нена-дежности системы внутреннего контроля, "низком" ее уровне, то пола-гаться на эту систему нецелесообразно. Наоборот, если по мнению внешних аудиторов можно доверять системе внутреннего контроля пред-приятия, то им предстоит выполнить в дальнейшем первичную оценку надежности этой системы и подтвердить достоверность такой оценки на этапе выполнения аудиторских процедур по однород-ным группам хозяйственных операций.

Если на предприятии создана служба внутреннего аудита, то в про-цессе планирования аудиторской проверки следует также оценить работу этой службы. Для формирования такой оценки изучается:

- организационный статус: положение службы внутреннего аудита в сис-теме управления предприятия, ее возможности и способность соблю-дать объективность и независимость, наличие или отсутствие иных обя-занностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, наклады-ваемых руководством и (или) собственниками предприятия на внут-ренний аудит;

- компетентность: профессиональное образование и навыки (опыт ра-боты) внутренних аудиторов, политика найма, обучения и повышения их квалификации, степень понимания ими стоящих задач и проблем;

- профессиональный уровень: состояние планирования, контроля и документирования работы службы внутреннего аудита, наличие и со-держание соответствующих положений по внутреннему аудиту, рабо-чих программ и рабочей документации;

- функциональные рамки: содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего аудита;

- уровень значимости: рассматриваются и принимаются ли к исполне-нию руководством и (или) собственниками предприятия рекоменда-ции внутреннего аудита. В том случае, если аудиторская организация характеризует деятель-ность службы внутреннего аудита как достаточно эффективную, то ре-зультаты ее работы могут использоваться при проведении проверки. Это позволит сократить объем аудиторских процедур, но только после допол-нительного ознакомления внешних аудиторов с рабочей документацией внутреннего аудита.

Затем формируется группа аудиторов и распределяются обязанности и ответственность между ними. В состав группы для проведения проверки включаются квалифицированные (старшие, ведущие) аттестованные ау-диторы, назначаемые ответственными за выполнение отдельных разделов аудита, и аудиторы-ассистенты. Последние, как правило, не имеют ауди-торских аттестатов и выполняют комплекс работ по сбору аудиторских доказательств, их документированию и анализу. При этом следует учиты-вать бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита, предполагаемые сроки работы, количественный состав группы, должностной и квалифи-кационный уровень членов группы. Указанные сведения обобщаются в рабочем документе "Состав аудиторской группы и распределение обязан-ностей внутри группы" (см. табл. 2.2.).

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация должна получить дополнительные сведения о проверяемом предприятии, которая обобщается в рабочем документе "Дополнительная информация о клиенте. В процессе подготовки общего плана и программы аудита дается предварительная оценка эффективности системы внутреннего контроля на предприятии, устанавливает-ся приемлемый уровень существенности и аудиторского риска, позво-ляющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной, выявляются зна-чимые для аудита области, намечается объем и последовательность вы-полнения аудиторских процедур, выбираются методики контроля.

Таблица 2.2.

Рабочий документ (ДР) "Состав аудиторской группы и распределение обязанностей внутри группы"

Аудиторская организация

Проверяемая организация

Период аудита

Количество человеко-часов

Руководитель аудиторской группы

Состав аудиторской группы

ООО "Экспресс-Аудит"

ООО "Bосход"

с 02.02.2001 по 12.02.2001

240

Кузнецов А.А.

Кузнецов А.А., Петров И.В.

Достоверность бухгалтерской отчетности во всех существенных отно-шениях представляет такую степень точности ее показателей, при кото-рой квалифицированный пользователь этой отчетности делает правиль-ные выводы и принимает правильные экономические решения.

Аудиторы обязаны принимать во внимание две стороны существенно-сти: качественную и количественную. С качественной точки зрения они должны использовать свое профессиональное суждение для определения того, существенны ли отмеченные в ходе проверки отклонения. С коли-чественной точки зрения устанавливается, превосходят ли по отдельно-сти и в сумме обнаруженные отклонения количественный критерий - уровень существенности.

Уровень существенности - это предельное значение ошибки бухгалтер-ской отчетности, начиная с которой ее квалифицированный пользова-тель с большой степенью вероятности делает неправильные выводы и принимает неправильные экономические решения.

Концепция существенности (материальности) используется как осно-ва для планирования проверки при определении содержащих ошибки статей бухгалтерской отчетности, оценки материалов собственных иссле-дований и принятия решений о содержании аудиторского заключения. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Суще-ственность и аудиторский риск" [8, с. 194 - 207] перед началом провер-ки аудиторская организация должна решить, какую общую сумму ошиб-ки следует считать существенной. Такая предварительная оценка позволяет аудиторам организовать процесс сбора необходимых доказательств. При этом принимается допущение, что число аудиторских доказательств обратно пропорционально установленному уровню ошибки.

Определение существенности зависит от опыта и квалификации ауди-торов и определяется ими самостоятельно для каждого клиента с учетом объема и специфики его деятельности (размер предприятия, величина ва-ловой прибыли, стоимость активов, величина капитала, сумма текущих обязательств и др.). Уровень существенности устанавливается как для каж-дого из этих показателей, так и для отчетности в целом. Однако не все ошибки можно оценить количественно. Например, следует учитывать та-кие обстоятельства, как нежелание клиента раскрывать определенного ро-да информацию (незаконный характер отдельных операций, нарушение условий контракта и др.).

Поэтому на практике различные аудиторы по-разному решают про-блему определения существенности. Некоторые прибегают к точным ко-личественным критериям оценки, другие полагаются на свой опыт и ин-туицию, считая, что отклонение показателя до 5% будет незначительным, а свыше этой величины - существенным. При этом во внимание прини-маются различные факторы:

- абсолютная величина ошибки. Для различных условий она может быть признана или допустимой, или неприемлемой;

- относительная величина ошибки - это отношение вероятной ошибки к базовой величине, в качестве которой принимается валовая при-быль, сумма активов, сумма текущих активов и др.;

- содержание статьи отчетности. Возможные ошибки по счетам лик-видных активов рассматриваются как более существенные вследствие их относительной "доступности" для нарушений;

- конкретные цели использования аудиторского заключения;

- неопределенность финансового положения предприятия предполагает возможность утраты им платежеспособности в обозримом будущем требует от аудиторской организации более строгих критериев оценки материальности;

- кумулятивный эффект. Аудиторам следует оценивать общий эффект известных и возможных ошибок. Например, нельзя оценивать как не-существенную каждую из пяти ошибок в сумме 2000 руб., увеличи-вающих валовую прибыль, для которой существенной является ошиб-ка в сумме 10 000 руб.

Аудит бухгалтерской отчетности всегда связан с риском двух видов: предпринимательским и аудиторским.

Предпринимательский риск означает, что аудиторская организация мо-жет полностью или частично не получить оплату за выполненную работу независимо от ее результата из-за конфликта с клиентом, или к ней могут быть применены штрафные санкции. Он определяется рядом факторов: конкурентоспособностью аудиторской организации, финансовым состоя-нием клиента, характером операций клиента, компетентностью админист-рации и учетного персонала и др.

Аудиторский риск - риск неэффективности аудиторской проверки, то есть риск выдачи заключения о достоверности бухгалтерской отчетности при наличие в ней существенных ошибок и пропусков.

Аудиторский риск связан с субъективностью действий аудиторов при проверке отчетности. Его величина всегда находится в пределах от нуля до единицы. Если аудиторы определяют меньший уровень аудиторского риска, то, следовательно, они должны быть уверены в том, что в отчет-ности нет существенных ошибок. Нулевой риск означает полную уверен-ность аудиторской организации в достоверности показателей бухгалтер-ской отчетности. Однако аудиторы не должны гарантировать полного отсутствия существенных ошибок в бухгалтерской отчетности клиента.

3.Проведение аудиторской проверки в ООО «Сельхозтехника»

3.1. Аудит учредительных документов и

формирования уставного капитала

Цель аудита учредительных документов и формирования уставного ка-питала предприятия - сформулировать мнение относительно соответствия учредительных документов предприятия действующему законодательству, правильности формирования (изменения) его уставного капитала.

В процессе проведения проверки необходимо руководствоваться следующими основными нормативными документами:

1. Гражданский кодекс РФ (часть 1 от 30.11.94 г. № 51-ФЗ, в ред. Фе-дерального закона от 15.05.2001 г. № 54-ФЗ; часть II от 26.01.96 г. № 14-ФЗ, в ред. Федерального закона от 17.12.99 г. № 213-ФЗ).

2. Налоговый кодекс РФ (часть I от 31.07.97 г. № 146-ФЗ, в ред. Феде-рального закона от 24.03.2001 г. № 118-ФЗ, часть II от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ, в ред. Федерального закона от 30.05.2001 г. № 71-ФЗ).

3. Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственно-стью" от 08.02.98 г. № 14-ФЗ (в ред. Федерального закона от 31.12.98 г. № 193-ФЗ).

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Рос-сийской Федерации, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 24.03.2000 № 31н).

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея-тельности организаций и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

Источники информации для проверки: устав предприятия, учредитель-ный договор, свидетельства о государственной регистрации и регистрации в органах статистики, инспекции Министерства по налогам и сборам РФ, внебюджетных фондах, протоколы собраний учредителей (акционеров), проспекты эмиссии, отчет о результатах выполнения проспекта эмиссии, реестр акционеров, переписка с учредителями (акционерами), приказы, распоряжения, внутренние положения, лицензии, акты приема-передачи акций, акты оценки имущества, внесенного в счет оплаты акций (долей Уставного капитала), документы, подтверждающие права на объекты не-движимости, земельные участки, нематериальные активы и др., учетные Регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 75, 80 и др., Главная книга, бухгалтерская отчетность и др.

Для достижения цели аудита учредительных документов и формирова-ния уставного капитала предприятия должны быть решены следующие за-дачи:

- определить юридический статус предприятия, сферу деятельности и права его функционирования:

- установить наличие лицензий по видам деятельности, подлежащих лицензированию;

- проверить порядок формирования и изменения уставного (складочно-го) капитала и изучить его структуру.

В процессе ознакомления с учредительными и другими правоустанав-ливающими документами аудиторы выясняют: когда и где зарегистриро-вано предприятие; какова его организационно-правовая форма; какова величина уставного капитала и соответствует ли она требованиям зако-нодательства.

Уставный капитал определяет минимальный размер имущества хозяй-ственного общества, гарантирующего интересы его кредиторов. Мини-мальный уставный капитал на дату государственной регистрации должен составлять: для открытого акционерного общества (ООО) не менее 1000 МРОТ, для закрытого акционерного общества (ЗАО) и для общества с ог-раниченной ответственностью (ООО) - не менее 100 МРОТ.

В виде вклада в уставный капитал общества (в счет оплаты акций) его учредителями (акционерами) могут быть внесены денежные средства, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов, вно-симых в счет оплаты долей (акций), производится по соглашению между учредителями. Если номинальная стоимость доли участника общества в уставном капитале общества (приобретаемых акций), оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более 200 МРОТ на дату представления документов для государственной регистрации общества или соответст-вующих изменений в уставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком (аудитором).

На момент государственной регистрации общества его уставный ка-питал должен быть оплачен участниками не менее чем наполовину. Ос-тавшаяся часть долей (акций) должна быть оплачена участниками не позднее одного года с момента государственной регистрации общества. Не допускается освобождение учредителя общества от обязанности вне-сения вклада в уставный капитал общества, в том числе путем зачета его требований к обществу.

Знакомясь с учредительными документами предприятия, аудиторы вы-ясняют состав его учредителей (юридические и физические лица, в том числе иностранные) и каковы их доли вкладов в уставном капитале. Учре-дителями хозяйственного общества могут быть юридические и физические лица. Число учредителей ООО не ограничено, число учредителей ЗАО или ООО не должно превышать пятидесяти. Акционеры открытого акционер-ного общества могут отчуждать принадлежащие им акции без согласия

других акционеров этого общества. Такое общество вправе проводить раз-решение акций путем как открытой, так и закрытой подписки. Акции за-крытого акционерного общества распределяются только среди его учреди-телей или иного, заранее определенного круга лиц. В обществе с ограни-ченной ответственностью распределение долей в уставном капитале осу-ществляется между его учредителями. Уставом ЗАО и ООО может быть ограничено право участников отчуждать свои акции (доли) третьим лицам.

Аудиторы получают также представление об организационной структуре Предприятия; наличии филиалов и представительств; полномочиях руково-дителей всех уровней при принятии управленческих решений; о видах фон-дов, создание которых предусмотрено уставом; о порядке распределения прибыли; о порядке реорганизации и ликвидации предприятия; о наличии ограничений для исполнительной дирекции по сумме сделок с имуществом; об осуществлении внешнеэкономической деятельности и т. д.

Изучая виды деятельности, осуществляемые предприятием, аудиторы должны установить их соответствие тем видам деятельности, которые зафиксированы в его уставе. При этом следует знать, что отдельные виды деятельности требуют лицензирования. Поэтому необходимо выяснить наличие у предприятия лицензий, например, на выполнение строитель-ных работ, автомобильных перевозок, производство и реализацию алко-гольных изделий и др. Отсутствие лицензии по лицензируемому виду деятельности означает незаконность осуществления соответствующих хозяйственных операций.

По данным учредительных документов предприятия и учетных реги-стров по счетам 75 "Расчеты с учредителями" и 80 "Уставный капитал" определяется фактический порядок формирования средств уставного (складочного) капитала, размеры вкладов (пакетов акций) участников акционеров) и своевременность их оплаты в соответствии с требования-ми законодательства. Размещение акций открытого акционерного обще-ства при его учреждении осуществляется по номинальной стоимости. Следующие выпуски акций общества могут размещаться по рыночной стоимости, но не ниже номинальной.

Аудиторы должны внимательно изучить обоснованность формирования и изменения уставного капитала, правильность учетных записей, их под-тверждение соответствующими документами. Поступление взносов учреди-телей проверяется на основании первичных документов и записей по креди-ту счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" в кор-респонденцией с дебетом счетов учета денежных средств, основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материалов, товаров и др. Если по окончании первого года с момента регистрации предприятия в бух-галтерском балансе и в соответствующем учетном регистре по счету 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" имеется дебетовое сальдо, следовательно требования законодательства по срокам формирова-ния уставного капитала предприятия нарушены.

По данным приходных кассовых ордеров, выписок банков по расчет-ным и валютным счетам с приложенными к ним оправдательными доку-ментами проверяется полнота и своевременность оприходования внесенных участниками в счет вкладов денежных сумм. Иностранная валюта принимается к учету в рублях по курсу Центрального банка РФ, действо-вавшему на дату взноса.

В счет вкладов в уставный капитан по договоренности между учреди-телями могут вноситься не только денежные средства, но и материаль-ные ценности, ценные бумаги, интеллектуальная собственность и др Поэтому аудиторам важно убедиться в наличии документов, подтвер-ждающих имущественные права учредителей на неденежные объекты, а также в обоснованности их оценки и правильности ее документального оформления (наличие актов оценки, экспертных заключений, актов при-емки-передачи, авизо, накладных и т. п.).

В процессе взаимной сверки первичных документов (актов приемки-передачи основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг, на-кладных и приходных ордеров на материалы и другие товарно-мате-риальные ценности, актов оценки), учредительных документов и регист-ров по счету 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" подтверждается полнота и своевременность отражения на счетах бухгал-терского учета неденежного имущества, поступившего в счет вкладов в уставный капитал. Аудиторам следует обратить внимание на соответствие нематериальных активов законодательно установленных требований к ним по форме, содержанию и оценке. Если в уставный капитал предпри-ятия были внесены ценные бумаги других эмитентов, то необходимо также удостовериться в том, что эти ценные бумаги ранее уже обраща-лись на фондовом рынке, а их оценочная стоимость на момент взноса не превышала рыночную стоимость.

В процессе проверки организации синтетического учета расчетов с уч-редителями аудиторы сравнивают фактические корреспонденции счетов с разработанными схемами корреспонденции счетов по учету таких расчетов. Аудиторам важно также установить, обеспечивает ли величина уставного капитала объем деятельности предприятия, какова его доля в составе собственных источников средств; от этого в известной мере зависит степень доверия к предприятию со стороны потенциальных инве-сторов, его устойчивость при неопределенных обстоятельствах. Поэтому по состоянию на конец отчетного года следует определить сумму чистых ак-тивов предприятия и сравнить их с величиной уставного капитала.

Если чистые активы предприятия окажутся меньше его уставного ка-питала, то аудиторы могут рекомендовать предприятию объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов. Если по окончании второго и каждого последующего отчетного года стоимость чистых активов проверяемого предприятия оказывается меньше величины минимального уставного капитала, установленного законодательством для предприятий соответст-вующей организационно-правовой формы, то аудиторская организация не вправе подтвердить в отношении него применимость принципа дейст-вующего предприятия.

3.2. Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики

Цель аудита организации бухгалтерского учета и учетной политики предприятия - установить соответствие организации бухгалтерского учета и учетной политики требованиям действующего законодательства и осо-бенностям деятельности предприятия.

В процессе проведения проверки необходимо руководствоваться сле-дующими основными нормативными документами:

1. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.07.98 г. № 123-ФЗ).

2. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налого-обложении прибыли, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 г. № 552 (в ред. Постановления Правительства РФ от 31.05.2000 г. № 420).

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской от-четности в Российской Федерации, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 24.03.2000 г. № 31 н).

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятель-ности организаций и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

5. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утв. Приказом МФ РФ от 09.12.98 г. № 60н (в ред. Приказа МФ РФ от 30.12.99 г. № 107н).

Источники информации для проверки: Положение о бухгалтерии, должностные инструкции сотрудников бухгалтерии, график документо-оборота, описание технологического процесса компьютерной обработки учетной информации, Положение об учетной политике предприятия, результаты проводимых аудиторами устных опросов (бесед) и анкетиро-вания сотрудников бухгалтерии и др.

Для достижения поставленной цели аудиторы должны решить следующие задачи:

- установить соответствие организационной структуры бухгалтерии и формы бухгалтерского учета условиям организации и управления предприятия;

- охарактеризовать системы документации и документооборота;

- дать оценку учетной политики предприятия.

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" руко-водители предприятия могут в зависимости от объема учетной работы: уч-редить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляе-мое главным бухгалтером; ввести в штат должность бухгалтера; передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бух-галтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту; вести бухгалтерский учет лично [26, с. 23 - 36]. Объем учетной работы на конкретном предприятии определяется рядом факторов: составом задач, которые ставит руководство перед учетными работниками; количеством, разнообразием и сложностью регистрируемых хозяйственных операций; уровнем компьютеризации учетного процесса и др.

В ходе проверки аудиторы на основании изучения Положения о бухгал-терской службе, должностных инструкций, устных опросов главного бухгал-тера и сотрудников службы выясняют ее организационную структуру, рас-пределение обязанностей, сложность выполняемых работ, уровень квалифи-кации учетного персонала. Анализ объектов учета, видов и объема обраба-тываемой учетной информации, использования компьютерных технологий в учетном процессе позволяет установить фактическую трудоемкость работ по отдельным группам хозяйственных операций и определить общую потреб-ность в специалистах и их рациональное закрепление за участками учета.

Предприятие самостоятельно определяет форму бухгалтерского учета (простую, журнально-ордерную, мемориально-ордерную или автоматизи-рованную). Основными факторами, влияющими на такой выбор, явля-ются объем обрабатываемой информации, численность сотрудников предприятия, уровень квалификации учетного персонала, уровень при-менения компьютерных технологий. В настоящее время все большее распространение получает автоматизированная форма учета, преимуще-ствами которой является возможность оперативной обработки значи-тельных массивов информации, реализация принципа однократного вво-да информации в систему, возможность получения разнообразных отче-тов по мере необходимости и за любой период времени. Внедрение этой формы приводит к изменению структуры бухгалтерии - в ее составе по-является подразделение, которое занимается программным и техниче-ским сопровождением компьютерных систем.

Сопоставление фактической организационной структуры бухгалтерии с оптимальной и анализ применяемой формы бухгалтерского учета дает возможность аудиторам сделать вывод, насколько структура бухгалтерии и форма бухгалтерского учета соответствуют условиям организации и управления предприятия и обеспечивают полноту, своевременность и экономичность обработки учетной информации.

В процессе решения следующей задачи аудиторы изучают график до-кументооборота и устанавливают: порядок оформления первичных доку-ментов и сроки сдачи их в бухгалтерию, состав форм внутренней отчет-ности и порядок их составления и представления, применяются ли типо-вые формы первичных документов, обосновано ли использование нети-повых форм и т. д. На основе ознакомления с фактически сложившимся на предприятии документооборотом определяется обеспеченность струк-турных подразделений бланками первичных документов, реальные сроки их подготовки и сдачи в бухгалтерию, содержание первичных докумен-тов, создаваемых автоматизированным способом, структура форм внут-ренней отчетности. Сопоставление полученной информации позволяет сформулировать вывод о соответствии (или несоответствии) фактическо-го состава используемых на предприятии первичных документов и форм внутренней отчетности и их движения требованиям действующего зако-нодательства и особенностям предприятия.

Особое внимание аудиторы должны обратить на содержание Положе-ния об учетной политике предприятия. В процессе оценки данного до-кумента устанавливается соответствие элементов и правил реализации учетной политики предприятия требованиям, установленным Положени-ем по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), полнота отражения особенностей деятельности предприятия, правиль-ность оформления этого документа и вносимых в него изменений.

Учетная политика предприятия должна включать следующие элементы:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского уче-та в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформле-ния фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмот-рены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;

- методы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что на отдельных предприятиях в Положениях об учетной политике указанные элементы только обозначены, а их подробная характеристика отсутствует. Это при-водит к тому, что на предприятиях не обеспечивается четкий выбор из рекомендуемых нормативными документами вариантов оформления и отражения в учете определенных хозяйственных операций того варианта, который наиболее соответствует специфике предприятий.

Затем аудиторы устанавливают насколько система правил, используемых для реализации учетной политики на предприятии, соответствует следую-щим правилам, регламентированным действующим законодательством:

- неизменность принятой методики отражения хозяйственных опера-ций, оценки имущества и обязательств в течение отчетного года, от одного отчетного года к другому;

- полнота отражения за отчетный период всех хозяйственных операций, имущества и результатов его инвентаризации;

- правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;

- строгое разделение текущих затрат и капитальных вложений;

- тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по сче-там синтетического учета на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным аналитического и син-тетического учета;

- использование метода двойной записи;

- разделение хозяйственной деятельности предприятия на отчетные периоды (месяц, квартал и год);

- соблюдение имущественной обособленности предприятия;

- предположение о непрерывности деятельности предприятия.

Несоблюдение названных правил приводит к искажению картины имущественного и финансового положения предприятия и должно рас-сматриваться аудиторами как неправильное ведение бухгалтерского учета.

Если при изучении Положения об учетной политике будет установле-но, что в него вносились изменения, аудиторы должны подтвердить пра-вильность порядка оформления и практического применения внесенных изменений. При этом следует учитывать, что изменение учетной полити-ки предприятия может производиться в случаях:

- изменения законодательства Российской Федерации или норматив-ных актов по бухгалтерскому учету;

- разработки предприятием новых способов ведения бухгалтерского уче-та, направленных на более достоверное представление фактов хозяйст-венной деятельности в учете и отчетности или уменьшение трудоемко-сти учетного процесса;

- существенного изменения условий деятельности, которое связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятель-ности.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (на-чала финансового года), следующего за годом его утверждения руководи-телем предприятия. Последствия изменения учетной политики, оказав-шие или способные оказать существенное влияние на финансовое поло-жение, движение денежных средств или финансовые результаты деятель-ности предприятия, оцениваются в денежном выражении и раскрывают-ся в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

В развитие учетной политики предприятия могут быть подготовлены инструкции и методики организации бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций. По данным этих документов аудиторы форми-руют представление о конкретных действиях администрации по оформ-лению, регистрации и обобщению фактов хозяйственной деятельности.

Обобщая результаты изучения организации бухгалтерского учета и учетной политики, предприятия аудиторы устанавливают соответствие организации бухгалтерского учета и учетной политики требованиям дей-ствующего законодательства и особенностям деятельности предприятия, определяют зоны повышенного риска при проверке однородных групп хозяйственных операций.

3.3. Информационная база для проведения аудита ООО «Сельхозтехника»

Как правило, аудиторской проверке подвергается отчетность экономического субъекта, которая включает:

· баланс предприятия (ф. № 1);

· отчет о финансовых результатах (ф. № 2);

· отчет о движении капитала (ф. № 3);

· отчет о движении денежных средств (ф. № 4);

· приложение к балансу предприятия (ф. № 5);

· пояснительную записку к годовому отчету;

· другие формы, которые могут быть введены соответст-вующими нормативными документами.

Годовая бухгалтерская отчетность ООО «Сельхозтехника» за 2002 год приведена в Приложении 1.

Отчетность дополняется различными расчетными документами: по НДС, прибыли, расчеты по другим налогам (транспортному, на содержание жилищного фонда и др.). При проверке отчетности аудитор руководствуется следующими положениями:

1. Инструкциями по заполнению форм отчетности;

2. Формой учета;

3. Данными инвентаризации, предшествующей составлению годового отчета.

Инструкции позволяют уточнить взаимоувязку форм, строк отчетности и особенности заполнения отчетных статей.

Форма учета оказывает существенное влияние на заполнение отчетности. Преимущественно на предприятиях и в организаци-ях применяются формы учета: журнально-ордерная, мемориально-ордерная, журнал-главная, упрощенная и др. При использо-вании ПЭВМ может применяться любая из приведенных форм или, что наиболее эффективно, компьютеризированная форма учета, отвечающая эксплуатационным особенностям этих ма-шин и позволяющая вести учет наиболее рационально.

При использовании журнально-ордерной формы отчетность за-полняется на основании главной книги, журналов-ордеров и ведо-мостей (карточек) аналитического учета (по некоторым счетам).

Если применяется мемориально-ордерная форма учета, то отчетность заполняется на основании оборотно-сальдового ба-ланса и мемориальных ордеров [6, с 120 - 123].

При использовании формы журнал-главная отчетность за-полняется по данным оборотной ведомости по счетам.

Автоматизированная форма позволяет получить все необхо-димые формы непосредственно на ПЭВМ после ввода и про-верки всей информации за отчетный период.

Прежде чем приступить к проверке годовой отчетности, не-обходимо проверить данные, полученные при проведении ин-вентаризации соответствующих статей баланса: незавершенного производства, товаров и материальных ценностей, основных средств, денежных средств, расчетов.

Следовательно, каждая статья баланса на конец отчетного года должна быть подтверждена результатами тщательно прове-денной инвентаризации. Все расхождения с данными бухгалтер-ского учета, выявленные в ходе проведения инвентаризации, должны быть исправлены и отражены в соответствующих учет-ных регистрах до представления годового отчета. Суммы статей баланса по расчетам с финансовыми, налоговыми органами должны быть согласованы с ними и тождественны. Расхождения по этим расчетам не допускаются.

При проведении проверки отчетности аудитору необходимо учесть, что сводную бухгалтерскую отчетность экономическим субъектам рекомендуется составлять по основным видам дея-тельности:

· организаций промышленности;

· строительных, монтажных, ремонтно-строительных, буровых, проектных и изыскательских организаций;

· геологических организаций и топографо-геодезических организаций (экспедиций);

· научных организаций;

· организаций по материально-техническому снабжению и сбыту;

· организаций торговли и общественного питания;

· организаций по производству сельскохозяйственной про-дукции;

· вычислительных центров и других организаций, оказы-вающих информационно-вычислительные услуги;

· организаций транспорта; а также организаций по ремонту и содержанию автомобильных дорог;

· организаций жилищно-коммунального хозяйства;

· внешнеэкономических организаций.

Федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти РФ имеют право расширять приведен-ный перечень видов деятельности, по которым составляется и представляется сводная бухгалтерская отчетность.

Необходимо отметить, что при проверке годовой отчетности аудитор также проверяет и квартальную отчетность. При этом нельзя забывать, что состав и содержание квартальной отчетно-сти может отличаться от состава и содержания годовой отчетно-сти. Поэтому в процессе работы аудитор пользуется инструк-циями по заполнению форм годовой и квартальной отчетности.

Практической частью данной дипломной работы является отчет аудиторской фирмы ООО «Экспресс-аудит» об аудиторской проверке ООО «Сельхозтехника» (Приложение 4). Аудиторское заключение является заключительным этапом аудиторской проверки и состои т из вводной, аналитической и итоговой части.

Заключение

В данной дипломной работе изучены теоретические основы аудита: сущность аудита и аудиторской деятельности, виды аудита, цели аудита бухгалтерской отчетности. В процессе аудиторской деятельности немаловажное значение имеет вопрос правового обеспечения, изучение нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность. По результатам проверки составлено аудиторское заключение.

Внутренний аудит выступает неотъемлемой частью системы управлен-ческого контроля на предприятии. Его цель - оценка эффективности функционирования системы управления. Она достигается в процессе контроля со стороны специального органа, создаваемого на предприятии (службы внутреннего аудита), за достоверностью бухгалтерской отчетности, исполнением смет расходов, сохранностью имущества, а также пу-тем разработки предложений по совершенствованию методов организа-ции производства, взаимодействия различных подразделений. В то же время внутренний аудит по содержанию и методам проведения имеет много общего с внешним аудитом и в значительной мере является ин-формационной базой для последнего. При должной организации внут-реннего аудита на предприятии существенно сокращаются объем и со-держание внешнего аудита. Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля несет исполнительный орган ООО «Сельхозтехника». Однако в ходе производственной деятельности у предприятия возникла необходимость в проведении независимой аудиторской проверки с привлечением аудиторов-профессионалов.

Аудиторской фирмой ООО «Экспресс-аудит» на договорной основе с ООО «Сельхозтехника» был проведен внешний общий аудит с целью объективной оценки достоверности бухгалтерской отчетности ООО «Сельхозтехника». Проводимая проверка носит инициативный комплексный характер. Ее основной целью была необходимость выявить недостатки в методике и организации бухгалтерского учета, составлении отчетности, налогообложении, разработать рекомендации по повышению эффективности деятельности предприятия. Применяемый метод анализа - выборочная проверка (по согласованию с ООО «Сельхозтехника» для проверки и анализа были взяты данные за декабрь 2001 года). На предприятии был проведен подтверждающий аудит, который подразумевает изучение и подтверждение со-вершенных хозяйственных операций, оценку достоверности бухгалтер-ских документов и отчетности и носит рекомендательный характер.

Заключение аудиторской фирмы состоит из трех частей - вводной, аналитической и итоговой.

В аудиторском заключении были разработаны конкретные рекомендации:

1. Необходимость подтверждения совершенных бухгалтерских операций соответствующими первичными документами;

2. Проводить тщательный контроль за сохранностью товарно-материальных ценностей.

3. Ежемесячно производить удержания из заработной платы в счет погашения недостачи товарно - материальных ценностей.

4. Предприятию рекомендуется в установленном порядке получить лицензию на право осуществлять вид деятельности, который производился, но не был лицензирован.

5. Оценка списания материалов не закреплена учетной политикой. Предприятию рекомендуется выбрать один из способов оценки списания материалов и закрепить его в учетной политике.

6. В учетной политике предприятия отсутствовал порядок ведения учета готовой продукции. Предприятию рекомендуется выбрать один из методов учета готовой продукции и закрепить его в учетной политике.

В результате проведения внешнего аудита, принимая во внимание рекомендации, ООО «Сельхозтехника» получило ценную информацию для улучшения ведения управленческого и бухгалтерского учета, что способствует повышению эффективности деятельности предприятия в целом.

Литература

1. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ.

2. Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. - 398 с.

3. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М.: Дело и сервис, 1998. - 464 с.

4. Антикризисное управление: Учеб. пособие для технических вузов / ВТ. Крыжановский, В.И. Лапенков, В.И. Лютер и др.; Под ред. Э.С. Минаева и В П. Ланагушина. - М: ПРИОР, 1998. - 432 с.

5. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит: Пер. с англ. / Гл. ред. серии проф. Я.В. Соколов. - М.: Финансы и статистика, 1999. - 560 с.

6. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Са-вин и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского. - 2-е изд., перераб. и доп. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 655 с.

7. Аудит Монтгомери / Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, М.Б. Хирш; Пер. с англ, под ред. Я.В. Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 542 с.

8. Аудиторская деятельность: организационные основы, стандарты, особенности отраслевого аудита. Составитель В.В. Калинин. - М.: ООО "ИКФ Омега-Л", 2000. - 384 с.

9. Беренс В., Хавранек П.М. Руководство по оценке эффективности инвестиций / Пер. с англ, перераб. и дополн. изд. - М.: "Инфра-М", 1998. - 528 с.

10. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ. / Научн.ред. И.И. Елисеева. Гл. ред. серии проф. Я.В. Соколов. - М.: Финансы и статисти-ка, 1996. - 624с.

11. Бирман Г., Шмидт С. Экономический анализ инвестиционных проектов / Пер. с англ, под ред. Л.П. Белых. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1997.

12. Бригхем Ю., Гапенскй Л. Финансовый менеджмент: Полный курс: В 2-х т. Т. 2 / Пер. с англ, под ред. В.В. Ковалева. - СПб, Экономиче-ская школа, 1997. - 669 с.

13. Бриттон Э., Ватерстон К. Вводный курс по бухгалтерскому учету, аудиту, анализу. Самоучитель: Пер. с англ. И.А. Смирновой / Под ред. проф. Я.В. Соколова. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 328 с.

14. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. - М.: Финансы и стати-стика, 1998. - 176с.

15. Гутцайт Е.М.. Островский О.М., Ремизой Н.А. Отечественные правила (стандарты) аудита и их использование. - М.: ФБК-ПРЕСС, 1998. - 384 с.

16. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова ЕВ. Аудит: Учеб. пособие. - М.: ФБК-ПРЕСС, 1999. - 544 с.

17. Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита: Пер. с англ.; - М.: Финансы и статистика: ЮНИТИ, 1999. - 240 с.

18. Камышанов П.И., Камышанов А.П., Камышанова Л.И. Совре-менная бухгалтерия и аудит на предприятиях и в банках. - М., Элиста: АПП "Джангар", 1999. - 720 с.

19. Ковалева О.В. Бухгалтерский учет и аудит бухгалтерской отчетно-коммерческих предприятий. -Ростов-н/Д: Феникс, 2000. - 512 с.

20. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит: Учеб. пособие. - М.: [ПРИОР, 2000. - 272с.

21. Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. - М: "ПРИОР", 1999. - 208 с.

22. Макальская А.К. Внутренний аудит: Учебно-практ. пособие. - М.: Дело и Сервис, 2000. - 80 с.

23. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессио-нальных бухгалтеров (1999). - М.: МЦРСБУ, 2000. - 699 с.

24. Нормативная база бухгалтерского учета: Сборник официальных материалов / Предисловие и составление А.С. Бакаева. - М.: Бухгалтер-ский учет, 2001. - 400 с.

25. Оценка эффективности инвестиционных проектов. Учебно-практическое пособие. / П.Л. Виленский, В.Н. Лившиц, Е.Р. Орлова и др. - М.: Дело, 1998. - 248 с.

26. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея-тельности организаций и Инструкция по его применению. - М.: Инфор-мационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. - 176 с.

27. Подольский В И.. Дик В.В.. Информационные сис-темы бухгалтерского учета: Учебник для вузов / Под ред. В.И. Подоль-ского.- М.: Аудит, ЮНИТИ. 1998. - 319 с.

28. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия / Пер. с франц. под ред. Л.П. Белых. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 375 с.

29. Робертсон Дж. Аудит: Пер. с англ. - М.: KPMG, Аудиторская фирма "Контакт", 1998. - 496 с.

30. Романов А.Н., Одинцов Б.Е. Советующие информационные системы в экономике: Учеб. пособие для вузов, - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 487 с.

31. Скобара В.В. Аудит: Методология и организация. - М.: ДИС, 1998.- 576 с.

32. Терехов А.А. Аудит. - М.: Финансы и статистика, 2001. - 512 с.

33. Терехов А.А., Терехов М.А. Контроль и аудит: основные методиче-ские приемы и технология. - М.: Финансы и статистика, 2001. - 208 с.

34. Уткин Э.А., Бинецкий А.Э. Аудит и управление несостоятельным предприятием. - М.: Ассоциация авторов и издателей "ТАНДЭМ". Изд-во "ЭКМОС", 2000. - 384 с.

35. Шнейдман Л.З. Рекомендации по переходу на новый план счетов.- М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 96 с.

36. Шишкин А.К., Микрюков В.А., Дышкант И.Д. Учет, анализ, ау-дит на предприятии: Учеб.пособие для вузов. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 496 с.

Приложения

Приложение 1

Приложение

к Приказу Министерства финансов

Российской Федерации

от 13 января 2000 г. N 4н

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС

+------------+

¦ КОДЫ ¦

+------------¦

Форма N 1 по ОКУД ¦ 0710001 ¦

+------------¦

на _______ 2002 г. Дата (год, месяц, число) ¦ ¦ ¦ ¦

+------------¦

Организация ООО «Сельхозтехника» по ОКПО ¦ 03440419 ¦

+------------¦

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН ¦ 5802001343 ¦

Отрасль Строительство +------------¦

Вид деятельности __________________________ по ОКДП ¦ 4522 ¦

+------------¦

Организационно - правовая форма / форма ¦ ¦ ¦

собственности ______________________________ ¦ ¦ ¦

¦ 47 ¦ 49 ¦

__________смешанная_________________по ОКОПФ / ОКФС ¦ ¦ ¦

+------------¦

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб. по ОКЕИ ¦ 384/385 ¦

(ненужное зачеркнуть) L-------------

Адрес __________________

___________________________________________________

+------------+

Дата утверждения ¦ ¦

+------------¦

Дата отправки ¦ ¦

(принятия) L-------------

СПРАВКА

О НАЛИЧИИ ЦЕННОСТЕЙ, УЧИТЫВАЕМЫХ НА ЗАБАЛАНСОВЫХ СЧЕТАХ

Руководитель _________ ____________ Главный бухгалтер _________ ____________

(подпись) (расшифровка (подпись) (расшифровка

подписи) подписи)

ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ

+------------+

¦ КОДЫ ¦

+------------¦

Форма N 2 по ОКУД ¦ 0710002 ¦

+------------¦

за _________ 2002 г. Дата (год, месяц, число) ¦ ¦ ¦ ¦

+------------¦

Организация _______ООО «Сельхозтехника»_____по ОКПО ¦ ¦

+------------¦

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН ¦ ¦

+------------¦

Вид деятельности __________________________ по ОКДП ¦ ¦

+------------¦

Организационно - правовая форма / форма ¦ ¦ ¦

собственности ______________________________ ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦

___________________________________ по ОКОПФ / ОКФС ¦ ¦ ¦

+------------¦

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб. по ОКЕИ ¦ 384/385 ¦

(ненужное зачеркнуть) L-------------

--------------------------------

<*> Заполняется в годовой бухгалтерской отчетности.

РАСШИФРОВКА ОТДЕЛЬНЫХ ПРИБЫЛЕЙ И УБЫТКОВ

ОТЧЕТ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА

+------------+

¦ КОДЫ ¦

+------------¦

Форма N 3 по ОКУД ¦ 0710003 ¦

+------------¦

за 2002 г. Дата (год, месяц, число) ¦ ¦ ¦ ¦

+------------¦

Организация ____ООО «Сельхозтехника»_____ по ОКПО ¦ ¦

+------------¦

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН ¦ ¦

+------------¦

Вид деятельности __________________________ по ОКДП ¦ ¦

+------------¦

Организационно - правовая форма / форма ¦ ¦ ¦

собственности _____________________________________ ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦

___________________________________ по ОКОПФ / ОКФС ¦ ¦ ¦

+------------¦

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб. по ОКЕИ ¦ 384/385 ¦

(ненужное зачеркнуть) L-------------